Ghid practic privind

Microîntreprinderile
2024-2025
- actualizat cu legislaţia în vigoare la 10 decembrie 2024 -

Noutati Contabile SRL este o firmă de contabilitate din București, având ca asociat pe
Lect. Univ. Dr. Rapcencu Cristian. Oferim servicii de:
- Contabilitate;
- Consultanță fiscală-contabilă;
- Certificarea declaratiilor fiscale;
- Cursuri de pregatire profesionala;
- Alte servicii financiar-contabile.

Când aveți nevoie de soluții pentru orice problemă în aceste domenii, (fie că este vorba de
o întrebare punctuală, de reflectarea unor înregistrări contabile, de un tratament fiscal
ori monografie contabilă pe o speță anume) vă putem oferi sprijin, contactându-ne la
noutatifiscale@[Link].

1
 Cuprins:

1. Notiuni introductive................................................................................................................ 003

2. Definitia microîntreprinderilor.......................................................................................... 004
3. Cota de impozitare.................................................................................................................... 021
4. Reguli de ieşire din categoria microîntreprinderilor în cursul anului............... 025
5. Baza impozabila a microintreprinderilor....................................................................... 028
6. Termen de declarare a mentiunilor.................................................................................. 043
7. Recuperarea pierderii fiscale............................................................................................... 043
8. Reducerea impozitului in urma achizitiei de case de marcat................................ 048
9. Regimul cheltuielilor de protocol...................................................................................... 049
10. Regimul cheltuielilor de sponsorizare............................................................................. 055
11. Reguli pentru entitatile din domeniul HORECA........................................................... 062
12. Microintreprinderile – o solutie reala pentru inlocuirea PFA?............................. 065
13. Reduceri ale impozitului pe profit/venit (OUG 153/2020)................................... 069
14. Baza legală.................................................................................................................................... 077

2
 1. Noțiuni introductive

Avem plăcerea de a vă oferi un Ghid practic cu privire la aspectele contabile și

fiscale specifice microîntreprinderilor, ținând cont de cadrul legal aplicabil și de
modificările legislative apărute in ultima perioada. În conţinutul Ghidului veţi regăsi
exemple concrete pentru o serie de situații cu care vă puteți întâlni în practică, astfel
încât suntem convinși că îl veți considera util în activitatea desfășurată de către fiecare
dintre dumneavoastră.

Precizam inca de la inceput faptul ca acest material este actualizat cu legislatia

in vigoare la data de 25 noiembrie 2024, modificari semnificative fiind aduse
definitiei microintreprinderilor prin OUG 115/2023 privind unele măsuri fiscal-
bugetare în domeniul cheltuielilor publice, pentru consolidare fiscală, combaterea
evaziunii fiscale, pentru modificarea și completarea unor acte normative, precum și
pentru prorogarea unor termene, publicată în [Link]. nr. 1.139 din 15 decembrie 2023 si
prin Legea 296/2023 privind unele măsuri fiscal-bugetare pentru asigurarea
sustenabilității financiare a României pe termen lung, publicată în [Link]. nr. 977 din 27
octombrie 2023;
De asemenea, Ghidul practic contine prevederile referitoare la definitia
intreprinderilor legate si a modalitatii in care se calculeaza plafonul de 500.000 de
euro la nivelul acestora, prevederi care au fost aduse introduse prin OUG 31/2024
privind reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare și pentru modificarea și completarea
unor acte normative, publicată în [Link]. nr. 274 din 29 martie 2024.
În MOf nr 1.125 din 11 noiembrie 2024 a fost publicată HG 1.393/2024 pentru
modificarea și completarea Normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal care
prezintă o serie de exemple privind determinarea procentajului de deținere
directă/indirectă în funcție de care stabilim dacă două sau mai multe entități sunt
întreprinderi legate.

Spețele cu care vă puteți confrunta în practică sunt dintre cele mai diverse și avem
siguranța că parcurgând acest material veți înțelege mai bine tratamentul specific
microîntreprinderilor și astfel veți putea reflecta situatiile respective în mod corect în
evidența contabilă.

Până la 1 ianuarie 2023, regimul de microîntreprindere a fost obligatoriu, cota

de impozitare de 1% fiind aplicabila veniturilor impozabile prevazute la art 53 din Codul
fiscal. Astfel, contribuabilii puteau opta sa fie platitori de impozit pe profit, doar daca
aveau un capital social de cel putin 45.000 de lei si cel putin 2 salariati. Bineinteles ca
daca in cursul anului o entitate depasea plafonul de 1.000.000 de euro era obligata sa
treaca la impozit pe profit incepand cu acel trimestru, dar daca ar fi vrut sa opteze sa
treaca la impozit pe profit trebuia sa indeplineasca cele 2 conditii de mai sus.
Dupa 1 ianuarie 2023, regimul de microintreprindere a devenit optional,
entitatile trebuind sa indeplineasca o serie de conditii pentru a putea fi platitoare de
impozit pe venit, conditii ce sunt detaliate in continutul materialului. Aveam dreptul sa
3
alegem de la infiintare regimul de impozitare al unei entitati, indiferent in cate societati
eram asociati/actionari, ceea ce puteam considera ca reprezinta o facilitate fiscală, un
instrument al optimizării fiscale a unei afaceri.

Este normal ca atunci când avem de ales dintre mai multe opțiuni, de fiecare dată
să ne decidem asupra acelor prevederi care ne sunt favorabile. De exemplu, o societate
a cărei activitate constă în prestări de servicii poate avea o marjă de profit foarte mare
și atunci o avantajează un impozit de 1% sau 3% aplicat asupra veniturilor.
Pe de altă parte, o entitate care are comerț cu amănuntul și practică o cotă redusă
de adaos comercial din cauza concurenței acerbe de pe piață sau o entitate care se afla
intr-o perioada in care investeste foarte mult in echipamente de productie noi sau o
retehnologizare a activitatii si doreste sa beneficieze de amortizarea fiscala a acestora
preferă un impozit de 16% asupra profitului.

Însă, odată cu OUG 115/2023, publicată în MOf nr. 1.139 din 15 decembrie 2023
si a OUG 31/2024, publicată în MOf nr. 274 din 29 martie 2024, regimul de
microîntreprindere a fost restrâns semnificativ ca urmare a introducerii conceptului de
’’întreprinderi legate’’ si a procentului de detinere directa/indirecta de peste 25% din
capitalul social, aspecte detaliate în conținutul Ghidului practic.
Vom vedea ce modificari vor mai fi aduse si in viitor pentru ca, asa cum observam
cu totii, legislatia fiscala nu este deloc stabila, iar acest lucru nu poate decat sa dauneze
atat mediului de afaceri, cat si aplicarii prevederilor legale în mod corect de către
profesioniștii contabili.

2. Definiția microîntreprinderilor

In anul 2024, este microîntreprindere acea persoană juridică română care

îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii, la 31 decembrie a anului fiscal precedent:
a) a realizat venituri care nu depăşesc la finalul anului 2023 echivalentul în lei al
sumei de 500.000 de euro (2.473.700 lei) si nu depasesc in cursul anului 2024
plafonul de 500.000 de euro (2.487.300 lei) - se utilizeaza cursul BNR de la
sfarsitul anului 2023, respectiv 4,9746 lei/euro;
b) capitalul social al acesteia este deţinut de persoane, altele decât statul şi unitățile
administrativ-teritoriale (comunele, orasele si judetele – Codul administrativ);
c) nu se află în dizolvare, urmata de lichidare, înregistrată în registrul comerţului
sau la instanţele judecătoreşti;
d) a realizat venituri, altele decât cele din consultanţă şi/sau management, cu
exceptia veniturilor din consultanta fiscala, corespunzatoare codului CAEN
6920 “Activități de contabilitate si audit financiar; consultanta in domeniul
fiscal”, în proporţie de peste 80% din veniturile totale;
e) are cel puțin un salariat, cu exceptia entitatilor nou infiintate care au ca termen
30 de zile inclusiv de la data înregistrării persoanei juridice;

4
 f) are asociaţi/acţionari care deţin, în mod direct sau indirect, peste 25% din
valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot şi este
singura persoană juridică stabilită de către asociaţi/acţionari să aplice
regimul de microintreprindere;
g) a depus în termen situaţiile financiare anuale (OUG 115/2023).

Atenție la litera e) din Definiție! Entitățile pot fi microîntreprinderi într-un an,

dacă la finalul anului precedent aveau cel puțin un salariat. Însă, dacă o entitate a fost
înființată în data de 20 decembrie 2024, aceasta va fi microîntreprindere în 2025 dacă
angajează cel puțin o persoană până în 19 ianuarie 2025 (30 de zile de la înființare).
Aceasta NU trebuie sa aibă un angajat la 31.12.2024 pentru a fi microîntreprindere în
anul 2025.

Bineînțeles că și în 2025 rămâne în vigoare aceeași definiție de mai sus, plafonul

de 500.000 de euro valabil pentru anul 2025 fiind calculat în funcție de cursul de schimb
comunicat de BNR în data de 31.12.2024. Vom vedea dacă Guvernul va diminua sau nu
acest plafon de 500.000 de euro în perioada următoare.

Depunerea situatiilor financiare - lit g) de mai sus

Daca, în cursul unui an, o microîntreprindere nu a depus în termen situaţiile

financiare anuale pentru exerciţiul financiar precedent, entitatea datorează impozit pe
profit începând cu trimestrul în care nu este îndeplinită aceasta condiţie.
Conform Legii contabilitatii 82/1991, termenul de depunere al situatiilor
financiare in cazul societatilor comerciale este de 150 de zile de la inchiderea
exercitiului financiar.
Conform OUG 115/2023, pentru ca o entitate sa ramana microintreprindere in
anul 2024, ar fi trebuit sa depuna situatiile financiare aferente anilor precedenti anului
2023 pana la 31 MARTIE 2024 (de fapt, 1 aprilie 2024 pentru ca 31 martie 2024 a fost
intr-o zi de duminica). Este vorba de anii 2022, 2021, 2020 etc.

Pentru situatiile financiare aferente anului 2023, majoritatea dintre noi am

considerat din prudenta ca termenul de depunere a fost de 29 mai 2024!
Insa, ca urmare a unei solicitari facute de CECCAR catre ANAF in august
2024, Directia Generala de Legislatie Fiscala si Reglementari Vamale si Contabile
din cadrul Ministerului Finantelor a comunicat ca in lipsa altor dispozitii exprese
se aplica dispozițiile legale prevăzute de art. 2.553 si art. 2.554 din Codul civil,
respectiv art. 181 din Codul de procedură civilă.
Astfel, termenul de depunere al situațiilor financiare anuale întocmite
pentru anul 2023, de către entitățile pentru care exercițiul financiar
coincide cu anul calendaristic, a fost 30 mai 2024.
Ramane de vazut ce se intampla cu microintreprinderile care si-au depus
situatiile financiare in data de 30 mai 2024, iar ANAF le-a notificat ca trebuie sa isi
schimbe sistemul de impozitare si sa treaca la impozit pe profit. Sa nu uitam ca atunci
5
cand o microintreprindere trece la impozit pe profit, prin optiune sau prin incalcarea
conditiilor din definitie, ramane pentru totdeauna la impozit pe profit.
Ar trebui ca Ministerul Finantelor sa propuna modificarea cadrului legal astfel
incat aceste entitati sa poata reveni la impozit pe venit, daca isi doresc acest lucru.
Ramane de vazut daca se va intampla acest lucru in perioada urmatoare.
Acest Ghid a fost redactat în noiembrie 2024, iar până acum Guvernul nu a adus
precizări suplimentare sau modificări legate de această situație.
Si pentru anii urmatori, termenul standard pentru depunerea situatiilor
financiare este de 150 de zile, ceea ce inseamna ca daca o entitate nu va depune
situatiile financiare in termen, va trece la impozit pe profit cu data de 1 aprilie a acelui
an, respectiv inceputul trimestrului in care conditia a fost incalcata.

NOU!!! Modificări la Normele de aplicare

Conform HG 1.393/2024, pentru aplicarea în anul N a sistemului de impozitare
pe veniturile microîntreprinderilor, referirea la situațiile financiare anuale vizează doar
entitatea care nu a depus situațiile financiare aferente exercițiului financiar al anului N-
2 și/sau cele corespunzătoare anilor anteriori anului N-2. În niciun caz nu trebuie să ne
gândim la anul N-1, din moment ce situațiile financiare se întocmesc în termenul de 150
de zile.
Cu alte cuvinte, pot fi microîntreprindere la începutul anului 2025 dacă mi-am
depus situațiile financiare aferente anilor 2023, 2022 etc. la termen.

Detinere directa/indirecta a peste 25% din capitalul social - lit f) de mai sus

Asociaţii/acţionarii unei entitati care deţineau la 31.12.2023, în mod direct sau

indirect, peste 25% din valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de
vot, atât la entitatea analizată, cât şi la alte entitati care îndeplinesc condiţiile pentru a fi
microîntreprindere, trebuiau să stabilească, până la 15 aprilie inclusiv 2024, o
singură persoană juridică română care sa fie microintreprindere in anul 2024.
Entitatile care nu au fost stabilite de către asociaţi/acţionari, până la termenul de
15 aprilie 2024, au intrat sub incidenţa impozitului pe profit incepand cu 1 ianuarie
2024. Acest termen de 15 aprilie a fost introdus de OUG 31/2024 doar pentru anul
2024, urmand ca in anii urmatori analiza sa fie efectuata pana la 31 martie.
Daca, în cursul anului, oricare dintre asociaţii/acţionarii unei microîntreprinderi
deţine, în mod direct sau indirect, peste 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot şi la alte microîntreprinderi, asociaţii/acţionarii
trebuie să stabilească microîntreprinderea/microîntreprinderile care urmează să
treaca la impozit pe profit începând cu trimestrul în care se înregistrează situaţia
respectivă, astfel încât condiţia de deţinere a unei singure microîntreprinderi să fie
îndeplinită.
Verificarea aplicării acestor prevederi trebuia efectuata pe baza unei proceduri
aprobate prin ordin al preşedintelui ANAF. Desi termenul de publicare a Ordinului ar fi
trebuit sa fie 15 februarie 2024 (60 de zile de la publicarea OUG 115/2023), nici pana
la data realizarii Ghidului, 25 noiembrie 2024, acesta nu a fost emis.

6
 Iata cum am inteles noi aplicarea prevederii referitoare la detinerea
directa/indirecta a peste 25% din capitalul social al unei/mai multor societati.

EXEMPLU:

Persoana 60%
ALFA SRL
fizica

50%

GAMA SRL BETA SRL

70%

Persoana fizica detine:

- IN MOD DIRECT 60% din capitalul societatii ALFA SRL;
- IN MOD INDIRECT 30% (60% x 50%) din capitalul societatii BETA SRL (peste
25%);
- IN MOD INDIRECT 21% (60% x 50% x 70%) din capitalul societatii GAMA SRL
(sub 25%).
Astfel, din punctul de vedere al persoanei fizice, entitatea GAMA poate fi
microintreprindere pentru ca persoana fizica detine in mod indirect doar 21% din
capital. Insa, pentru ca procentajul de detinere directa/indirecta este mai mare de
25%, dintre ALFA SRL si BETA SRL doar una poate fi microintreprindere.

Trebuie insa sa mai tinem cont si de urmatoarele:

- cine detine restul de 40% din capitalul entitatii ALFA si daca mai detine
participatii si in alte societati;
- cine detine restul de 50% din capitalul entitatii BETA si daca mai detine
participatii si in alte societati;
- cine detine restul de 30% din capitalul entitatii GAMA si daca mai detine
participatii si in alte societati.
Astfel, este posibil ca in final, niciuna dintre cele 3 entitati sa nu poata fi
microintreprindere.
Mai mult decat atat, cele 3 societati sunt intreprinderi legate, iar daca
veniturile lor cumulate depasesc plafonul de 500.000 de euro, atunci toate cele 3
entitati trebuie sa fie platitoare de impozit pe profit.
Mai jos vom detalia conceptul de “intreprinderi legate”.

EXEMPLU:
In anul 2022, o persoana fizica era asociat unic in 6 societati comerciale. Asa
cum prevedea Codul fiscal atunci, toate cele 6 societati puteau fi microintreprinderi.
Pentru ca toate acestea sa ramana microintreprinderi si dupa 1 ianuarie 2023,
in decembrie 2022 persoana fizica a decis sa ramana asociat unic doar in 3 societati,
7
 iar una din aceste societati a devenit asociat unic in celelalte 3 societati. In anul 2023,
Codul fiscal prevedea ca o persoana care detine in mod direct peste 25% din capitalul
mai multor societati poate sa pastreze maximum 3 entitati in categoria
microintreprinderilor.
Astfel, nicio persoana nu detinea in mod DIRECT mai mult de 25% din capital
in mai mult de trei persoane juridice române.

Persoana
fizica
100% 100%

100%

Entitatea 1 Entitatea 2 Entitatea 3

100% 100%
100%

Entitatea 4 Entitatea 5 Entitatea 6

In anul 2023, toate cele 6 societati au putut ramane microintreprinderi.

Incepand cu 1 ianuarie 2024, o persoana poate detine o singura

microintreprindere, iar procentul de 25% se analizeaza, direct sau indirect.
Astfel, pana la 15 aprilie 2024, persoana fizica trebuia sa stabileasca o singura
entitate din cele sase detinute pe care ar dori sa o lase in continuare in categoria
microintreprinderilor, iar celelalte 5 entitati trebuiau trecute in categoria entitatilor
platitoare de impozit pe profit.
In acest sens, trebuia depusa la ANAF Declaratia 700 pana in 15 aprilie 2024,
modificarea regimului de impozitare pentru cele 5 entitati facandu-se cu data de 1
ianuarie 2024.
Asta daca, bineinteles, veniturile obtinute de cele 6 societati NU depaseau
plafonul de 500.000 de euro, ceea ce inseamna ca si cea de-a sasea societate
trebuia sa devina platitoare de impozit pe profit.

NOU!!! Modificări la Normele de aplicare

În schimb, HG 1.393/2024 pentru modificarea și completarea Normelor
metodologice de aplicare a Codului fiscal, publicată în MOf nr 1.125 din 11 noiembrie
2024 a introdus o serie de precizări și un exemplu cu privire la calculul deținerii
directe/indirecte din capitalul unei entități.
Astfel, deținerea INDIRECTĂ se referă la situația în care o persoană deține o cotă
parte din capitalul social sau din totalul drepturilor de vot la o persoană juridică prin

8
intermediul unei alte persoane juridice la care persoana respectivă deține titluri de
participare sau drepturi de vot.
Deținerea indirectă se calculează prin înmulțirea procentelor deținerilor,
începând cu procentul deținerii sale directe la prima persoană juridică română deținută
și continuând cu procentele de deținere, pe lanțul de persoane juridice, până la cea
pentru care se verifică statutul de microîntreprindere.
O entitate este întreprindere legată cu altă entitate dacă procentul deținerii
indirecte este de peste 25% sau dacă rezultatul însumării procentelor de deținere
directă și indirectă este de peste 25%.

Exemplu:
Persoana juridică română, PJ1, prezintă la sfârșitul anului 2024 dețineri directe
și/sau indirecte la alte trei persoane juridice române, respectiv PJ2, PJ3 și PJ4. Trebuie
considerat astfel:
- entitatea PJ1 deține direct 70% din entitatea PJ2;
- entitatea PJ1 deține indirect 35% din entitatea PJ3 (70% x 50% = 35%);
- entitatea PJ1 are în PJ4 o deținere totală de 41%, formată din deținerea
directă, de 20%, și din deținerea indirectă, de 21% (70% x 50% x 60% = 21%).

Plafonul de 500.000 de euro – intreprinderi legate

OUG 115/2023 – forma initiala --- ABROGATA
În aplicarea prevederilor referitoare la plafonul de 500.000 de euro, limita
privind veniturile realizate se verifică luând în calcul veniturile obtinute de persoana
juridică română, cumulate cu veniturile întreprinderilor legate cu aceasta, asa cum
sunt definite prin Legea 346/2004 privind stimularea înfiinţării şi dezvoltării
întreprinderilor mici şi mijlocii.
În cazul unei microîntreprinderi care, în cursul anului, se găseşte în situaţia de a
avea intreprinderi legate, plafonul de 500.000 euro ar fi trebuit sa fi fost verificat luând
în calcul veniturile acesteia cumulate cu veniturile întreprinderilor legate.

9
 Intreprinderi legate (Legea 346/2004)
Întreprinderile legate sunt întreprinderile între care există oricare dintre
următoarele raporturi:
a) o întreprindere deține majoritatea drepturilor de vot ale acționarilor sau
ale asociaților celeilalte întreprinderi;
b) o întreprindere are dreptul de a numi sau de a revoca majoritatea
membrilor consiliului de administrație, de conducere ori de supraveghere
a celeilalte întreprinderi;
c) o întreprindere are dreptul de a exercita o influență dominantă asupra
celeilalte întreprinderi, în temeiul unui contract încheiat cu această
întreprindere sau al unei clauze din statutul acesteia;
d) o întreprindere este acționară sau asociată a celeilalte întreprinderi și
deține singură, în baza unui acord cu alți acționari ori asociați ai acelei
întreprinderi, majoritatea drepturilor de vot ale acționarilor sau asociaților
întreprinderii respective.

Întreprinderile între care există oricare dintre raporturile descrise mai sus,
prin intermediul unei persoane fizice sau al unui grup de persoane fizice care
acționează de comun acord, sunt, de asemenea, considerate întreprinderi legate, dacă
își desfășoară activitatea sau o parte din activitate pe aceeași piață relevantă ori pe
piețe adiacente.
O piață adiacentă este acea piață a unui produs sau a unui serviciu situată
direct în amonte ori în aval pe piața în cauză.

OUG 31/2024 – Modificare Cod fiscal – forma FINALĂ

În aplicarea prevederilor referitoare la plafonul de 500.000 de euro, limita
privind veniturile realizate se verifică luând în calcul veniturile obtinute de persoana
juridică română, cumulate cu veniturile întreprinderilor legate cu aceasta.
In vederea aplicarii limitei de 500.000 de euro, se iau in calcul elementele care
constituie baza impozabila a microintreprinderilor, regasita la art 53 din Codul fiscal
si nu toate veniturile sau doar cifra de afaceri.

Din pacate, asa cum reiese din OUG 31/2024, aceasta verificare TREBUIA
FACUTA initial la 31.12.2023, dar apoi si dupa 1 ianuarie 2024:
"Prevederile se aplică pentru verificarea condiției de la art. 47 alin. (1) lit. c)
din Codul fiscal, inclusiv pentru încadrarea ca microîntreprindere în anul fiscal
2024."
Persoana juridică română care verifică depasirea plafonului de 500.000 de euro
este legată cu o altă persoană dacă există oricare dintre următoarele raporturi:
a) persoana juridică română care verifică condiția deține la o altă persoană juridică
română, direct și/sau indirect, peste 25% din valoarea/numărul titlurilor de
participare sau al drepturilor de vot, sau aceasta are dreptul de a numi sau de a

10
 revoca administratorul/majoritatea membrilor consiliului de administrație, de
conducere ori de supraveghere al acelei alte persoane juridice române;
b) persoana juridică română care verifică condiția este deținută de o altă persoana
juridică română, direct și/ sau indirect, cu peste 25% din valoarea/numărul
titlurilor de participare sau al drepturilor de vot, sau, la persoana juridică română
care verifică condiția, această altă persoană juridică română are dreptul de a numi
sau de a revoca administratorul/majoritatea membrilor consiliului de
administrație, de conducere ori de supraveghere;
c) persoana juridică română care verifică condiția este legată cu o altă persoană
juridică română dacă o persoană (FIZICA sau JURIDICA, ROMANA sau STRAINA)
deține, în mod direct și/sau indirect, peste 25% din valoarea/numărul titlurilor
de participare sau al drepturilor de vot, sau are dreptul de a numi sau de a revoca
administratorul/majoritatea membrilor consiliului de administrație, de
conducere ori de supraveghere atât la prima persoană juridică, cât și la cea de-a
doua persoană juridică. Daca persoana care deține titlurile de
participare/drepturile de vot sau de numire/revocare este o persoană juridică
română, persoana juridică română care verifică condiția cumulează și veniturile
acestei persoane;
d) persoana juridică română care verifică condiția dacă are unul sau mai mulți
acționari/asociați care dețin, direct și/sau indirect, peste 25% din
valoarea/numărul titlurilor de participare sau al drepturilor de vot ale acestei
persoane juridice române, acționari/asociați care desfășoară și activitate
economică prin intermediul unei:
- persoane fizice autorizate, întreprinderi individuale, întreprinderi familiale;
- altei forme de organizare a unei activități economice, fără personalitate
juridică, autorizata potrivit legii.

În acestă situație, veniturile înregistrate potrivit reglementărilor contabile sau

norma anuală de venit, stabilită/ajustată/redusă, ale/a PFA/II/IF/altei forme de
organizare a unei activități economice fără personalitate juridică se cumulează cu cele
realizate de persoana juridică română/alte întreprinderi legate.
In cazul persoanelor care datorează impozit pe baza normei anuale de venit, se
cumulează 25% din norma anuală de venit stabilită/ajustată/redusă pentru anul
fiscal curent.

EXEMPLU:
Popescu Rares detine un PFA in sistem real, avand CAEN 6201 “Activități de
realizare a soft-ului la comanda (software orientat client)” si 80% din entitatea ALFA
care are CAEN 4941 “Transporturi rutiere de marfuri” si este microintreprindere.
La 31.12.2023, venitul brut al PFA era de 150.000 euro, iar veniturile societatii
erau de 250.000 de euro.
La finalul lunii mai 2024, venitul brut din activitatea PFA este de 220.000 de
euro, iar veniturile entitatii ALFA sunt de 300.000 de euro.

11
 Veniturile de care trebuie sa tinem cont sunt cele care alcatuiesc baza
impozabila de la microintreprinderi (art 53 din Codul fiscal). Consideram ca in
exemplul nostru, veniturile PFA si ale societatii provin din activitati de prestari
servicii, fiind astfel impozabile.
Tinand cont ca, la 31.05.2024, plafonul de 500.000 de euro a fost depasit,
entitatea ALFA trece la impozit pe profit incepand cu 1 aprilie 2024 (trimestrul in
care plafonul a fost depasit) si va ramane pentru totdeauna la acest regim de
impozitare. PFA nu isi modifica deloc forma de organizare sau de impozitare, singura
schimbare constand in faptul ca societatea trece la impozit pe profit.

NOU!!! Modificări la Normele de aplicare

Conform HG 1.393/2024, activităţile economice desfășurate de PFA/II/IF/altă
formă de organizare, fără personalitate juridică, includ activități de comerț, prestări
servicii, activități specifice profesiilor liberale, realizate în mod individual și/sau într-o
formă de asociere, precum și activități adiacente, vizate de Titlul IV din Codul fiscal.
Veniturile PFA/II/IF/altei forme de organizare a unei activități economice, care
se cumulează cu cele realizate de persoana juridică română/alte întreprinderi legate,
sunt cele prevăzute la art. 53 din Codul fiscal – Baza impozabilă, încasate și înregistrate
în Registrul-jurnal de încasări și plăți, potrivit reglementărilor contabile aplicabile.

Exemplu:
La sfârșitul anului 2024, Popescu Rareș (PF) deține 30% din entitatea ALFA (PJ)
și desfășoară, totodată, activitate prin intermediul unei PFA.
Entitatea ALFA verifică condiția referitoare la întreprinderi legate având în
vedere următoarea situație, la 31 decembrie 2024, astfel:
- entitatea ALFA a realizat venituri de 1.000.000 lei;
- PFA a înregistrat venituri de 500.000 lei.
Veniturile luate în calcul sunt cele care intră în baza impozabilă a
microîntreprinderilor, prevăzute la art. 53 din Codul fiscal.

12
 Entitatea ALFA (PJ) este întreprindere legată cu PFA, prin intermediul deținerii
persoanei fizice (PF), de peste 25% din capitalul PJ.
Entitatea ALFA calculează valoarea totală a veniturilor prin însumarea
veniturilor celor două persoane (PJ și PFA). Având în vedere că suma totală a
veniturilor este de 1.500.000 lei și nu depășește echivalentul în lei a plafonului de
500.000 euro, entitatea ALFA ar putea fi microîntreprindere în anul 2025, dacă
îndeplinește și celelalte condiții din definiție.

Exemplu:
La sfârșitul trimestrului II al anului 2025, o persoană fizică (PF) deține 40% din
entitatea ALFA, o persoană juridică română (PJ), plătitoare de impozit pe venit și
desfășoară, totodată, activitate prin intermediul unei PFA.
Entitatea ALFA verifică condiția referitoare la întreprinderi legate, având în
vedere următoarea situație, la 30 iunie 2025:
- entitatea ALFA a realizat venituri cumulate de 500.000 lei;
- PFA a înregistrat venituri de 2.500.000 lei.
Veniturile luate în calcul sunt cele care intră în baza impozabilă a
microîntreprinderilor, prevăzute la art. 53 din Codul fiscal. Entitatea ALFA calculează
valoarea totală prin însumarea veniturilor înregistrate de PJ și PFA. Având în vedere
că suma veniturilor, respectiv 3.000.000 lei, depășește echivalentul în lei a plafonului
de 500.000 de euro, începând cu trimestrul II al anului 2025, entitatea ALFA datorează
impozit pe profit.

Observati ca procentul pe care trebuie sa il urmarim este cel de "peste 25%",

acelasi cu cel de la lit. h) din definitia microintreprinderii de la art 47, alin (1) din Codul
fiscal. Practic, NU se mai face trimitere deloc la Legea 346/2004 si nu mai conteaza
daca entitatile desfășoară activitatea pe aceeași piață relevantă ori pe piețe adiacente.

EXEMPLU:
Indiferent de obiectul de activitate al entitatilor, daca la 31.12.2023 o persoana
fizica detine (direct sau indirect) peste 25% in 4 societati comerciale, definitia
microintreprinderii prevede foarte clar ca incepand cu 1 ianuarie 2024 doar UNA
dintre acestea poate fi microintreprindere.
In acelasi timp insa, conform OUG 31/2024, toate cele 4 societati sunt
considerate intreprinderi legate, iar daca la 31.12.2023 veniturile cumulate depasesc
plafonul de 500.000 de euro, TOATE societatile trebuie sa treaca la impozit pe profit
cu 1 ianuarie 2024.
SAU
Poate la 31.12.2023 veniturile celor 4 societati NU depasesc 500.000 de euro.
Asta inseamna ca una din cele 4 firme poate ramane la microintreprindere in anul
2024, iar celelalte 3 trebuie sa treaca la impozit pe profit cu 1 ianuarie 2024.
Dar daca, de exemplu, la finalul lunii august 2024 veniturile celor 4 societati
depasesc 500.000 de euro, incepand cu 1 iulie 2024 (inceputul trimestrului respectiv)

13
 si singura microintreprindere va trece la impozit pe profit si va ramane pentru
totdeauna pe acest regim de impozitare.

Este important sa tinem cont ca procentul de detinere este “peste25%”. Cu alte

cuvinte, daca o persoana fizica detine fix 25% din partile sociale a 3 microintreprinderi,
acestea isi pot pastra regimul de impozitare daca nu au un asociat comun care sa detina
mai mult de 25% din fiecare dintre acestea.

ATENTIE LA LITERA C) din definitia intreprinderilor legate.

Daca o firma din Franta detine 55% dintr-o societate din Romania si 60% din alta
persoana juridica romana, cele 2 entitati din Romania sunt intreprinderi legate.
Asadar, observati, chiar daca asociatul majoritar in cele 2 firme romanesti este
nerezident, cele 2 entitati din Romania sunt intreprinderi legate. Nu se considera
intreprindere legata si cea din Franta, nefiind persoana juridica romana, ceea ce
inseamna ca la calculul veniturilor in vederea stabilirii depasirii plafonului de 500.000
de euro, veniturile entitatii din Franta NU se iau in calcul.

Suspendarea activitatii – de la 1 ianuarie 2024

O microîntreprindere care se află în inactivitate temporară înscrisă în registrul
comerţului, continuă să fie plătitoare de impozit pe venit pentru întreaga perioadă în
care înregistrează această situaţie de inactivitate.
O microîntreprindere care s-a aflat în inactivitate temporară înscrisă în
registrul comerţului continuă să fie plătitoare de impozit pe venit de la data înscrierii în
registrul comerţului a menţiunii de reluare a activităţii, dacă va avea un angajat, în
termen de 30 de zile inclusiv de la data înregistrării menţiunii în Registrul Comerţului.

NU pot fi microintreprinderi următoarele persoane juridice române:

a) Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;
b) Fondul de compensare a investitorilor;
c) Fondul de garantare a pensiilor private;
d) Fondul de garantare a asiguraților;
e) entitatea transparentă fiscal cu personalitate juridică;
f) persoanele juridice române care desfăşoară activităţi în domeniul bancar
(băncile, organizațiile cooperatiste de credit, băncile de economisire și creditare
în domeniul locativ și băncile de credit ipotecar –HG 1.393/2024);
g) persoanele juridice române care desfăşoară activităţi în domeniul asigurărilor
şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cum ar fi:
- societăți de asigurare;
- societăți de reasigurare;
- societăți de asigurare-reasigurare;
- burse de valori sau de mărfuri;
- societăți de servicii de investiții financiare;
- societăți de registru;
- societăți de depozitare (HG 1.393/2024).
14
 h) persoanele juridice române care desfăşoară activităţi de intermediere/distribuţie
în domeniul asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia
intermediarilor secundari de asigurări şi/sau reasigurări care au realizat venituri
din activitatea de distribuţie de asigurări/reasigurări în proporţie de până la
15% inclusiv din veniturile totale (OUG 115/2023) – a se analiza Norma ASF
22/2021 privind distributia de asigurari;
i) persoanele juridice române care desfăşoară activităţi în domeniul jocurilor de
noroc (atentie la contractele de asociere in participatiune, unde se considera
ca ambele parti obtin venituri din activitati de jocuri de noroc si practic trebuie
sa fie platitoare de impozit pe profit);
j) persoanele juridice române care desfăşoară activităţi de explorare, dezvoltare,
exploatare a zăcămintelor de petrol şi gaze naturale.

Incepand cu 1 ianuarie 2023, impozitul pe veniturile microîntreprinderilor este

optional si nu obligatoriu, asa cum a fost pana la 31.12.2022. Persoanele juridice
române, cu exceptia celor de mai sus, pot opta să aplice impozitul pe venit:
- la infiintare; sau
- începând cu anul următor celui în care îndeplinesc condiţiile de
microîntreprindere şi dacă nu au mai fost microîntreprinderi ulterior datei de 1
ianuarie 2023.

Extras din OG 16/2022:

Persoanele juridice române pot opta să devina microintreprinderi începând cu
anul fiscal următor celui în care îndeplinesc condițiile de microîntreprindere și dacă
nu au mai fost plătitoare de impozit pe venit ulterior datei de 1 ianuarie 2023.

ATENTIE! Practic, incepand cu 1 ianuarie 2023, daca o microintreprindere trece

la impozit pe profit, NU va mai putea opta sa revina la regimul de microintreprindere,
ramanand platitoare de impozit pe profit pentru totdeauna. De asemenea, de exemplu,
daca o microintreprindere a trecut la impozit pe profit incepand cu al treilea trimestru
din anul 2024, nu va mai putea trece vreodata la impozit pe venit.

EXEMPLU:
In cursul anului 2022, entitatea ALFA a fost microintreprindere, insa la
31.12.2022 aceasta nu avea niciun salariat.
Astfel, incepand cu 1 ianuarie 2023, entitatea a trecut la impozit pe profit.
Va mai putea entitatea sa redevina microintreprindere in viitor?

In niciun caz, entitatea ALFA nu putea sa redevina microintreprindere in cursul

anului 2023. Codul fiscal prevede foarte clar ca o entitate poate trece de la impozit pe
profit la impozit pe venit doar incepand cu anul urmator celui in care criteriile din
definitia microintreprinderii sunt indeplinite.
Astfel, chiar daca entitatea ALFA ar fi avut un salariat cu norma intreaga
incepand cu 10 aprilie 2023, aceasta putea opta sa treaca la impozit pe venit doar
15
 incepand cu 1 ianuarie 2024, bineinteles respectand toate conditiile din definitie la
31.12.2023.
Daca, incepand cu al doilea trimestru al anului 2024 va mai incalca conditiile
din definitia microintreprinderii, aceasta va trece la impozit pe profit din acel
trimestru si NU va mai putea opta vreodata sa redevina microintreprindere.

O persoană juridică română nou-înfiinţată poate opta să fie microîntreprindere

începând cu primul an fiscal, atunci cand condiţiile prevăzute in definitie la lit. b) şi f)
sunt îndeplinite la data înregistrării în registrul comerţului, iar cea de la lit. e) în termen
de 30 de zile inclusiv de la data înregistrării persoanei juridice respective.
Astfel, incepand cu 1 ianuarie 2023, o firma trebuie sa opteze inca de la infiintare
daca doreste sa fie platitoare de impozit pe venit prin depunerea unei Cereri de
înregistrare fiscala la Registrul Comertului, avand apoi obligatia ca in termen de 30 de
zile sa angajeze cel putin o persoana, respectandu-se criteriile din definitia salariatului.

Salariatul este acea persoana angajată cu contract individual de muncă cu

normă întreagă. Se accepta si situatiile in care microîntreprinderile:
a) au persoane angajate cu contract individual de muncă cu timp parțial dacă
fracțiunile de normă, însumate, reprezintă echivalentul unei norme întregi;
b) au încheiate contracte de administrare sau mandat, în cazul în care
remunerația acestora este cel puțin la nivelul salariului de bază minim brut pe
ţară (3.700 lei, de la 1 iulie 2024).

DUPA 01.01.2023
In cazul în care raportul de muncă este suspendat, condiţia referitoare la
deţinerea unui salariat se consideră îndeplinită dacă perioada de suspendare este mai
mică de 30 de zile şi situaţia este înregistrată pentru prima dată în anul fiscal
respectiv. În caz contrar entitatea datorează impozit pe profit începând cu trimestrul în
care nu mai este îndeplinită condiţia de a avea cel putin un salariat.

CODUL MUNCII – SUSPENDAREA CONTRACTULUI DE MUNCA (art 50-52)!!!

ART 50 - Contractul individual de munca se suspenda de drept in urmatoarele
situatii:
a) concediu de maternitate;
b) concediu pentru incapacitate temporara de munca;
c) carantina; ………….
ART 51 - Contractul individual de munca poate fi suspendat din initiativa
salariatului, in urmatoarele situatii:
a) concediu pentru cresterea copilului in varsta de pana la 2 ani sau, in
cazul copilului cu handicap, pana la implinirea varstei de 3 ani;
b) concediu pentru ingrijirea copilului bolnav in varsta de pana la 7 ani sau, in
cazul copilului cu handicap, pentru afectiuni intercurente, pana la
implinirea varstei de 18 ani;

16
 c) concediu paternal;
d) concediu pentru formare profesionala;
(2) Contractul individual de munca poate fi suspendat in situatia absentelor
nemotivate ale salariatului, in conditiile stabilite prin contractul colectiv de munca
aplicabil, contractul individual de munca, precum si prin regulamentul intern.

ART 52 - (1) Contractul individual de munca poate fi suspendat din initiativa

angajatorului in urmatoarele situatii:
a) in cazul intreruperii sau reducerii temporare a activitatii, fara incetarea
raportului de munca, pentru motive economice, tehnologice, structurale sau
similare;
b) pe durata detasarii;…….

Exemplu:
La 31 decembrie 2024, entitatea ALFA, platitoare de impozit pe venit, are 3
salariaţi cu următoarele contracte de muncă:
- un contract de muncă cu timp parţial de 4 ore/zi;
- un contract de muncă cu timp parţial de 2 ore/zi;
- un contract de muncă cu timp parţial de 3 ore/zi.
Ce regim de impozitare va avea entitatea ALFA incepand cu anul 2025?

Tinand cont ca, insumand cele 3 fractiuni de norma rezulta 9 ore/zi, se

considera ca societatea indeplineste conditia privind numarul de salariati. Astfel,
entitatea ALFA poate plăti impozit pe veniturile microîntreprinderilor si in anul 2025,
bineinteles daca sunt respectate si celelalte conditii din definitia microintreprinderii.

Exemplu:
La 31 decembrie 2024, entitatea ALFA, platitoare de impozit pe venit, are 3
salariaţi cu următoarele contracte de muncă:
- un contract de muncă cu timp parţial de 4 ore/zi;
- un contract de muncă cu timp parţial de 2 ore/zi;
- un contract de muncă cu norma intreaga suspendat incepand cu 10 decembrie
2024, angajatul fiind in concediu creştere copil în vârstă de până la 2 ani
(perioada de suspendare este clar mai mare de 30 de zile).
Ce regim de impozitare va avea entitatea ALFA incepand cu anul 2025?

Incepand cu 1 ianuarie 2023, dacă perioada de suspendare este mai mare de 30

de zile, acel angajat nu se ia in calcul la stabilirea numarului de salariati.
Insumand cele 2 fractiuni de norma ale celorlalti 2 angajati rezulta 6 ore/zi,
ceea ce inseamna ca societatea NU indeplineste conditia privind numarul de
salariati. Astfel, entitatea ALFA va trece la impozit pe profit incepand cu 1 ianuarie
2025 si NU va mai putea reveni niciodata la regimul de microintreprindere.

17
 Daca totusi pe finalul anului 2024 ar mai angaja o persoana cu un contract de
munca cu timp partial de cel putin 2 ore/zi, atunci fractiunile de norma insumate ar
reprezenta 8 ore/zi, iar societatea ar putea ramane microintreprindere si in anul
2025, bineinteles daca sunt respectate si celelalte conditii din definitia
microintreprinderii.

Ponderea veniturilor din consultanţă/management

Din definitia microintreprinderii rezulta ca o entitate poate aplica acest regim de

impozitare daca veniturile din consultanţă şi/sau management, cu exceptia
veniturilor din consultanta fiscala, corespunzatoare codului CAEN 6920 “Activități de
contabilitate si audit financiar; consultanta in domeniul fiscal” nu depasesc proportia de
20% din veniturile totale.
ATENTIE!!! Veniturile totale reprezinta doar veniturile care intra in baza de
impozitare a microintreprinderilor, nu totalul veniturilor care sunt înregistrate în
creditul conturilor din clasa a 7-a Conturi de venituri. Mai multe detalii despre baza
impozabila puteti parcurge la pct 5 din acest Ghid.
Încadrarea în categoria veniturilor din consultanţă și management se
efectuează prin analiza contractelor încheiate și a altor documente care justifică natura
veniturilor (situaţii de lucrări, devize de lucrări, rapoarte de activitate, minute etc.), din
care se poate deduce natura serviciilor prestate beneficiarilor. Din pacate, nu exista o
definitie clara a activitatilor de consultanta sau de management astfel incat in practica
riscam reincadrarea anumitor operatiuni din partea organului fiscal. Ar trebui sa
aplicam rationamentul profesional si sa nu includem prevederi contractuale care sa faca
trimitere la cei 2 termeni.

În practică, pot să apară probleme în calificarea veniturilor ca venituri din servicii

de consultanţă şi/sau de management. Trebuie să aveţi în vedere clasificarea
activităţilor din economia naţională, respectiv care sunt codurile CAEN pentru
activităţile de management şi care sunt codurile CAEN aplicabile pentru serviciile de
consultanţă. În legislaţia care reglementează clasificarea acestor activităţi, fiecare cod
CAEN conţine detalii despre activităţile care sunt incluse.
Astfel, vă puteţi folosi de aceste argumente dacă trebuie să demonstraţi organului
fiscal că un serviciu prestat este de consultanţă/management sau nu.

Retineti! Pentru a se stabili daca o societate obtine venituri din

consultanță/management, organul fiscal nu analizeaza doar CAEN-ul societatii, ci face o
analiza a contractelor încheiate şi a altor documente care justifică natura veniturilor.
Verificarea depăşirii plafonului de 20% referitor la veniturile din consultanță şi
management, in cazul in care entitatea este microintreprindere, trebuie sa fie efectuata
la sfarsitul fiecarui trimestru si nu lunar.

18
 Exemplu:
O persoana juridica romana s-a infiintat ca microintreprindere în data de 12
ianuarie 2024 si a declarat ca obiect principal de activitate: cod CAEN 4632 - Comert
cu ridicata al carnii si produselor din carne, avand activate si alte obiecte de activitate
secundare.
La sfarsitul trimestrului I, aceasta a obtinut urmatoarele venituri si cheltuieli:
- Venituri din vanzare marfuri – 12.000 lei;
- Venituri din consultanta – 8.000 lei;
- Cheltuielie cu marfurile – 10.000 lei;
- Cheltuieli cu alte servicii executate de terti – 2.000 lei;
La sfarsitul primului trimestru, se verifica ponderea veniturilor realizate din
consultanta în totalul veniturilor:
8.000
Pondere (%) =  100 = 40%;
12.000 + 8.000
Deoarece ponderea este mai mare de 20%, societatea este obligata sa-si
modifice sistemul de impunere de la impozit pe venitul microintreprinderilor la
impozit pe profit. In acest sens, va depune Declaratia 700 până la data de 15 aprilie
2024, modificarea în vectorul fiscal făcându-se cu 12 ianuarie 2024 (data infiintarii).
Astfel, impozitul pe profit datorat în primul trimestru din 2024 este de 1.280
lei. (16% x (20.000 lei – 12.000 lei)).

Societatea va aplica impozit pe profit cel putin pana la sfarsitul anului 2024.
Daca la sfarsitul anului 2024 sunt respectate toate conditiile din definitia
microintreprinderii, entitatea poate opta ca din anul 2025 sa revina la impozit pe
venit. Este posibil ca pe parcursul anului 2024 societatea să nu mai desfăşoare
activităţi de consultanţă şi astfel, la sfărşitul anului, ponderea acestor venituri din
totalul veniturilor să scadă sub 20%.
Faptul ca chiar din trimestrul infiintarii a trecut la impozit pe profit inseamna
ca aceasta are dreptul ca incepand cu anul urmator sa opteze sa fie
microintreprindere, pentru ca in anul 2024 nu a fost niciun trimestru platitoare de
impozit pe venit, ca urmare a schimbarii vectorului fiscal prin depunerea Declaratiei
700 in aprilie 2024.
Daca ponderea de 20% ar fi fost depasita in al doilea trimestru al anului 2024,
entitatea ar fi trecut la impozit pe profit de la 1 aprilie 2024 si ar fi ramas pentru
totdeauna la impozit pe profit.

Exemplu:
La data de 13 ianuarie 2024 se infiinteaza o societate comerciala cu obiect de
activitate principal - Activitati de consultanta pentru afaceri si management, optiunea
asociatilor fiind ca aceasta sa fie microintreprindere. În primul trimestru, societatea
înregistrează următoarele venituri şi cheltuieli:
• Venituri din consultanţă – 1.000 lei;
• Venituri din vânzare marfuri – 10.000 lei (obiect de activitate secundar);

19
 • Venituri din dobânzi – 2.000 lei;
• Venituri din subventii de exploatare – 3.000 lei;
• Venituri din diferente de curs valutar – 500 lei;
• Cheltuieli cu serviciile prestate de terti – 1.000 lei;
• Cheltuieli cu marfurile – 8.000 lei;
La sfarsitul celui de-al doilea trimestru, se cunosc urmatoarele venituri si
cheltuieli, cumulat de la inceputul anului:
• Venituri din consultanţă – 40.000 lei;
• Venituri din vanzare marfuri – 12.000 lei (obiect de activitate secundar);
• Venituri din dobânzi – 3.000 lei;
• Venituri din subventii de exploatare – 3.000 lei;
• Venituri din diferente de curs valutar – 500 lei;
• Cheltuieli cu serviciile prestate de terti – 10.000 lei;
• Cheltuieli cu mărfurile – 10.000 lei;
• Cheltuieli cu dobânzile – 1.000 lei;
Care este impozitul datorat de societate pentru cele două trimestre?

In primul trimestru, societatea îndeplineşte condiţia pentru a fi încadrată ca

microîntreprindere, deoarece veniturile din consultanţă nu depăşesc 20% din totalul
veniturilor (presupunem ca si celelalte conditii sunt indeplinite).
Atentie! „Totalul veniturilor” reprezinta doar veniturile care sunt incluse in
baza impozabila a microintreprinderilor. Asa cum detaliem in capitolul 5 al acestui
Ghid, veniturile din subventii NU sunt impozabile, iar castigurile din diferente de curs
valutar sunt impozabile in ultimul trimestru al anului.
Venituri din contabilitate = 1.000 lei + 10.000 lei + 2.000 lei + 3.000 lei + 500 lei
Venituri impozabile micro = 1.000 lei + 10.000 lei + 2.000 lei = 13.000 lei
Pondere venituri consultanta = 1.000 lei / 13.000 lei = 7,69%
Impozit pe venit = (1.000 lei + 10.000 lei + 2.000 lei) x 1% = 130 lei

La sfarsitul celui de-al doilea trimestru (ianuarie – iunie 2024), ponderea

veniturilor din consultanţă este de 72% din totalul veniturilor (40.000 lei/(40.000 lei
+ 12.000 lei + 3.000 lei)). Astfel, societatea va trece de la regimul de impozit pe venit
la impozit pe profit, începând cu cel de-al doilea trimestru al anului.
Entitatea are obligaţia ca până la 15 iulie 2024 să depună Declaraţia 700 pentru
modificarea vectorului fiscal, aceasta ramanand la impozit pe profit pentru
totdeauna.

Reamintim faptul ca, incepand cu 1 ianuarie 2023, s-a abrogat prevederea cu

privire la optiunea unei microintreprinderi de a trece la impozit pe profit daca are
capitalul social de cel putin 45.000 lei si cel putin 2 salariati. La infiintarea unei entitati,
regimul de impozitare “de baza” este cel de impozit pe profit, iar daca entitatea
doreste sa fie microintreprindere trebuie sa opteze in acest sens inca de la infiintare,
bineinteles indeplinind criteriile din definitie.

20
 3. Cota de impozitare

Până la 31.12.2022
Cotele de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor erau:
- 1% pentru microîntreprinderile care aveau unul sau mai mulți salariați;
- 3% pentru microîntreprinderile care nu aveau salariați.

ÎN ANUL 2023
Cota de impozit pe veniturile microîntreprinderilor a fost de 1%.

DUPĂ 01.01.2024 (Legea 296/2023)

Incepand cu anul 2024, cotele de impozit pe venit sunt:

a) 1%, pentru microîntreprinderile care realizează venituri care nu depășesc

60.000 de euro inclusiv (298.476 lei, in anul 2024) și care nu desfășoară
activitățile prevăzute la lit. c) de mai jos;

b) 3%, pentru microîntreprinderile care realizează venituri peste 60.000 euro

(298.476 lei, in anul 2024) (cursul de schimb este cel valabil la închiderea
exercițiului financiar precedent);

c) 3%, pentru microîntreprinderile care desfășoară activități, principale sau

secundare, corespunzătoare codurilor CAEN de mai jos, indiferent daca veniturile
sunt mai mici sau mai mari decat plafonul de 60.000 de euro:
- 5821 - Activități de editare a jocurilor de calculator,
- 5829 - Activități de editare a altor produse software,
- 6201 - Activități de realizare a soft-ului la comandă (software orientat
client),
- 6209 - Alte activități de servicii privind tehnologia informației,
- 5510 - Hoteluri şi alte facilități de cazare similare,
- 5520 - Facilități de cazare pentru vacanțe şi perioade de scurtă durată,
- 5530 – Parcuri pentru rulote, campinguri şi tabere,
- 5590 - Alte servicii de cazare,
- 5610 - Restaurante,
- 5621 - Activități de alimentație (catering) pentru evenimente,
- 5629 - Alte servicii de alimentaţie n.c.a.,
- 5630 - Baruri și alte activități de servire a băuturilor,
- 6910 – Activități juridice (numai pentru societățile cu personalitate juridică
care nu sunt entități transparente fiscal, constituite de avocați potrivit legii)
- 8621 – Activități de asistență medicală generală,
- 8622 - Activități de asistență medicală specializată,
- 8623 - Activități de asistență stomatologică,
- 8690 – Alte activități referitoare la sănătatea umană.

21
 Ca si in cazul plafonului de 500.000 de euro din definitia microintreprinderii,
cursul valutar utilizat pentru plafonul de 60.000 de euro este cursul comunicat de BNR
in ultima zi a anului precedent celui in care facem analiza. Pentru anul 2024 se foloseste
cursul BNR de la sfarsitul anului 2023, respectiv 4,9746 lei/euro.

Daca entitatile care desfăşoară activităţi corespunzătoare codurilor CAEN de mai

sus obţin venituri şi din alte activităţi, cota de impozitare de 3% se aplică și pentru
veniturile din aceste alte activităţi.
Daca în cursul anului veniturile depășesc nivelul de 60.000 de euro (298.476 lei,
in anul 2024) sau microîntreprinderea începe să desfășoare activitățile pentru care se
aplica cota de 3%, începând cu trimestrul în care se înregistrează astfel de situații, este
aplicabilă cota de impozitare de 3% din baza impozabila.
ATENȚIE!!! Dacă o microîntreprindere a depășit în anul 2024 plafonul de 60.000
de euro, nu înseamnă că va aplica pentru totdeauna cota de impozitare de 3%, ci doar
pentru trimestrele rămase din anul în care plafonul a fost depășit. Dacă în primul
trimestru al anului următor veniturile obținute sunt sub plafonul de 60.000 de euro, cota
de impozitare va fi cea de 1%.
Practic, la începutul fiecărui an, calculul plafonului de 60.000 de euro „se
resetează” și se ia de la „zero”.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si are CAEN 6920 “Activități de contabilitate
si audit financiar; consultanta in domeniul fiscal”, obtinand venituri din prestarea de servicii
contabile.
In primul trimestru din anul 2024, veniturile obtinute au fost de 160.000 de lei. In cel
de-al doilea trimestru, veniturile realizate au fost de 140.000 de lei.
Care este impozitul datorat de entitatea ALFA in primele 2 trimestre?

Veniturile obtinute in primul trimestru NU au depasit plafonul de 60.000 de euro, ceea

ce inseamna ca se va aplica cota de impozitare de 1%. Astfel, impozitul pe venit este de 1.600
de lei (160.000 lei x 1%).
La finalul lunii iunie 2024 veniturile sunt de 300.000 de lei, fiind depasit plafonul de
298.476 lei. Asta inseamna ca incepand cu al doilea trimestru, cota de impozitare aplicabila
este de 3%.
Bineinteles ca acesta cota de impozitare de 3% se aplica incepand cu veniturile celui
de-al doilea trimestru, impozitul aferent primului trimestru ramanand nemodificat.
Astfel, impozitul pentru perioada aprilie-iunie 2024 este de 4.200 de lei (140.000 lei x
3%).
Este foarte mica probabilitatea ca entitatea sa storneze atat de multe facturi incat la
finalul urmatorului trimestru veniturile cumulate din intregul an sa coboare sub plafonul de
298.476 lei. Practic, si pentru trimestrele III si IV entitatea va utiliza cota de impozitare de
3% asupra veniturilor impozabile.
In anul 2025 calculul se reia de la ’’zero’’, iar daca la 31 martie 2025 veniturile sunt de
200.000 de lei, in primul trimestru se va utiliza cota de impozitare de 1%.

22
 Daca în cursul anului, o microîntreprindere NU mai desfășoară activitățile pentru
care se aplica cota de 3% și veniturile nu depășesc nivelul de 60.000 euro (298.476 lei),
începând cu trimestrul în care se înregistrează astfel de situații, este aplicabilă cota de
impozitare de 1% din baza impozabila.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si are CAEN principal 4651 “Comerț cu
ridicata al calculatoarelor, echipamentelor periferice si software-ului”, obtinand
ocazional si venituri aferente CAEN 6201 “Activități de realizare a soft-ului la
comandă (software orientat client)”.
In primul trimestru din anul 2024, veniturile obtinute au fost:
- 80.000 de lei din activitatea de comert cu calculatoare;
- 0 lei din CAEN 6201.

In cel de-al doilea trimestru, veniturile realizate au fost:

- 30.000 de lei din activitatea de comert cu calculatoare;
- 40.000 de lei din CAEN 6201.

In cel de-al treilea trimestru, veniturile realizate au fost:

- 50.000 de lei din activitatea de comert cu calculatoare;
- 0 lei din CAEN 6201.

In cel de-al patrulea trimestru, veniturile realizate au fost:

- 100.000 de lei din activitatea de comert cu calculatoare;
- 0 lei din CAEN 6201.
Care este impozitul datorat de entitatea ALFA in primele 3 trimestre?

Veniturile obtinute in primul trimestru provin doar din activitatea de comert

cu calculatoare si NU au depasit plafonul de 60.000 de euro, ceea ce inseamna ca se va
aplica cota de impozitare de 1%. Astfel, impozitul pe venit este de 800 de lei (80.000
lei x 1%).
In al doilea trimestru, entitatea a obtinut si venituri din realizarea de software,
ceea ce inseamna ca se va utiliza cota de impozitare de 3%, chiar daca veniturile totale
NU au depasit plafonul de 60.000 de euro. Astfel, impozitul pe venit este de 2.100 de
lei (70.000 lei x 3%).
In al treilea trimestru, entitatea NU a mai obtinut venituri din realizarea de
software, ceea ce inseamna ca se va reveni la cota de impozitare de 1%, tinand cont si
de faptul ca veniturile totale NU au depasit plafonul de 60.000 de euro. Astfel,
impozitul pe venit este de 500 de lei (50.000 lei x 1%).
In ultimul trimestru al anului, desi entitatea NU a obtinut venituri din realizarea
de software, se va utiliza cota de impozitare de 3%, pentru ca veniturile totale au
depasit plafonul de 60.000 de euro (298.476 lei). Astfel, impozitul pe venit este de
3.000 de lei (100.000 lei x 3%).

23
 Entitatile au posibilitatea de a efectua o serie de estimari cu privire la marja lor
de profit si pot opta sa treaca la un regim de impozitare a profitului cu 16% daca le este
mai convenabil. Astfel, daca entitatea are cel putin 1 salariat si:
- marja de profit este mai mare de 6,25%, atunci este mai rentabil regimul de
microintreprindere;
- marja de profit este mai mica de 6,25%, atunci este mai rentabil sa fie platitoare
de impozit pe profit;
- daca marja de profit este mai mare de 18,75% si veniturile depasesc plafonul de
60.000 de euro sau obiectul de activitate desfasurat se regaseste in lista de mai
sus, atunci este mai rentabil regimul de microintreprindere;
- daca marja de profit este mai mica de 18,75% si veniturile depasesc plafonul de
60.000 de euro sau obiectul de activitate desfasurat se regaseste in lista de mai
sus, atunci este mai rentabil sa fie platitoare de impozit pe profit.
Bineinteles ca analiza regimului de impozitare se face tinandu-se cont si de multe
alte criterii, insa marja de profit poate fi considerata un punct de plecare.

Exemplu:
O societate a obtinut venituri din vanzarea marfurilor in suma de 100.000 lei si
cheltuieli cu marfurile si serviciile de la terti in suma de 70.000 lei.
Calculati impozitul societatii daca este microintreprindere sau platitoare de
impozit pe profit.
Microintreprindere:
Venituri obtinute = 100.000 lei (pana in 60.000 de euro)
Impozit pe venit = 100.000 lei x 1% = 1.000 lei

Platitor de impozit pe profit:

Venituri obtinute = 100.000 lei
Cheltuieli deductibile = 70.000 lei
Profit fiscal obtinut = 30.000 lei
Impozit pe profit = 30.000 lei x 16% = 4.800 lei

Iata ca, in acest caz cand entitatea are o marja de profit de 30%, aceasta ajunge
sa plateasca un impozit catre bugetul statului de aproximativ 5 ori mai mare.
In practica, trebuie facuta o analiza asupra faptului daca „este rentabil” ca o
astfel de societate:
- sa opteze sa aplice impozit pe venit, sa angajeze o persoana si sa suporte taxele
salariale aferente; sau
- sa ramana platitoare de impozit pe profit si sa nu datoreze taxe salariale.
Bineinteles ca daca ar fi avut nevoie oricum de un angajat, ar fi fost clar mai
rentabil ca entitatea sa fie microintreprindere, marja de profit fiind de 30%.
Chiar daca veniturile ar fi provenit din lista de CAEN-uri de mai sus pentru care
se aplica o cota de impozitare de 3%, tot ar fi fost mai rentabil regimul de
microintreprindere, impozitul pe venit fiind de 3.000 de lei (100.000 lei x 3%), fata de
4.800 de lei.
24
 Acestea sunt doar cateva exemple care sa ne ajute in aplicarea rationamentului
profesional atunci cand luam decizia de a fi microintreprindere sau platitori de impozit
pe profit, insa nu dorim sa ramaneti cu ideea ca analiza este atat de simpla si in practica,
fiecare entitate avand particularitatile ei.

4. Reguli de ieşire din categoria microîntreprinderilor în cursul

anului (Art 52 Cod fiscal)

Dacă în cursul unui an o microîntreprindere realizează venituri mai mari de

500.000 de euro sau ponderea veniturilor din consultanţă şi/sau management, cu
excepția veniturilor din consultanță fiscală, corespunzatoare codului CAEN 6920
“Activități de contabilitate si audit financiar; consultanta în domeniul fiscal”, în veniturile
totale este de peste 20% inclusiv, aceasta datorează impozit pe profit începând cu
trimestrul în care s-a depăşit oricare dintre aceste limite.
Limitele fiscale se verifică pe baza veniturilor înregistrate cumulat de la
începutul anului fiscal, iar cursul de schimb pentru determinarea echivalentului în euro
este cel valabil la închiderea exerciţiului financiar precedent.

Va recomandam ca analiza depasirii plafonului de 500.000 de euro sa o

efectuati lunar, si nu trimestrial, pentru a evita o eventuala sanctionare din partea
organului fiscal. Suntem constienti ca si in cazul in care o entitate depaseste plafonul de
500.000 de euro in luna mai sau in luna iunie, tot cu inceputul acelui trimestru trece la
impozit pe profit, respectiv cu data de 1 aprilie. Insa, se poate pune in discutie depunerea
cu intarziere a Declaratiei 700 prin care se solicita modificarea vectorului fiscal.

In cazul depasii plafonului de 500.000 de euro sau al procentului de 20% in cazul

veniturilor din consultanta/management, entitatea nu mai are posibilitatea de a mai
opta in perioada următoare să redevina microintreprindere, daca trecerea la impozit pe
profit are loc dupa 1 aprilie 2023, si daca in primul trimestru al anului 2023 a fost
microintreprindere.
Asa cum am mai precizat in continutul materialului, OG 16/2022 prevede foarte
clar ca persoanele juridice române pot opta să devina microintreprinderi începând cu
anul fiscal următor celui în care îndeplinesc condițiile de microîntreprindere și dacă nu
au mai fost plătitoare de impozit pe venit ulterior datei de 1 ianuarie 2023.

Exemplu:
Daca o microintreprindere a depasit plafonul de 500.000 de euro in luna august
2024, aceasta datoreaza impozit pe profit pe perioada iulie – decembrie 2024, iar cand
va depune in anul urmator Declaratia 101 privind impozitul pe profit pentru anul
2024, va acoperi doar ultimele doua trimestre ale anului.
Entitatea NU va mai putea opta ulterior sa revina la impozit pe venit, chiar daca
in anii urmatori va obtine venituri sub plafonul de 500.000 de euro, pentru ca in
primele doua trimestre din anul 2024 a fost microintreprindere.

25
 În cazul unei microîntreprinderi care, în cursul anului, se regăseşte în situaţia de
a avea intreprinderi legate, plafonul de 500.000 euro se verifică luând în calcul si
veniturile întreprinderilor legate.
Daca, în cursul anului, o microîntreprindere nu a depus în termen situaţiile
financiare anuale pentru exerciţiul financiar precedent, microîntreprinderea datorează
impozit pe profit începând cu trimestrul în care nu a îndeplinit aceasta condiţie.
În cazul în care, în cursul unui an fiscal, o microîntreprindere nu mai îndeplineşte
condiţia de a avea cel putin un salariat, aceasta datorează impozit pe profit începând
cu trimestrul în care nu mai este îndeplinită această condiţie. Prin excepţie, o
microîntreprindere cu un singur salariat, al cărui raport de muncă încetează, ramane in
continuare platitoare de impozit pe venit dacă, în termen de 30 de zile de la încetarea
raportului de muncă, este angajat un nou salariat cu contract individual de muncă pe
durată nedeterminată sau pe durată determinată pe o perioadă de cel puţin 12 luni.
Bineinteles ca si aici trebuie sa tinem cont de definitia salariatului. Se accepta si
situatiile in care microîntreprinderile:
a) au persoane angajate cu contract individual de muncă cu timp parțial dacă
fracțiunile de normă, însumate, reprezintă echivalentul unei norme întregi;
b) au încheiate contracte de administrare sau mandat, în cazul în care remunerația
acestora este cel puțin la nivelul salariului de bază minim brut pe ţară.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere, iar in 20 septembrie 2024 singurul salariat
si-a dat demisia care a fost acceptata de catre angajator, fara preaviz.
Societatea nu intentioneaza sa mai angajeze alte persoane.
De cand va trece entitatea ALFA la impozit pe profit?
Entitatea ALFA are la dispozitie 30 de zile sa angajeze o alta persoana, termen care
expira in 20 octombrie 2024. Conditia se considera incalcata la data la care au expirat cele 30
de zile si nu la momentul demisiei singurului angajat.
Astfel, in luna octombrie (trimestrul IV) se considera ca entitatea incalca conditia din
definitie referitoare la a avea cel putin un salariat si nu in trimestrul III.
Practic, pana in 15 noiembrie 2024 entitatea depune Declaratia 700 si va trece
definitiv de la impozit pe venit la impozit pe profit incepand cu 1 octombrie 2024.

Microîntreprinderile care în cursul unui trimestru încep să desfășoare activități

dintre cele prevăzute mai jos datorează impozit pe profit începând cu trimestrul
respectiv:
a) activități în domeniul bancar;
b) activităţi în domeniul asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, precum
şi activităţi de intermediere/distribuţie în aceste domenii, cu excepţia
intermediarilor secundari de asigurări/reasigurări care au realizat venituri din
activitatea de distribuţie de asigurări/reasigurări în proporţie de peste 15% din
veniturile totale;
c) activități în domeniul jocurilor de noroc;
d) activități de explorare, dezvoltare, exploatare a zăcămintelor de petrol și gaze
naturale.
26
 Atunci cand, în cursul anului, oricare dintre asociaţii/acţionarii unei
microîntreprinderi deţine, în mod direct sau indirect, peste 25% din valoarea/numărul
titlurilor de participare sau al drepturilor de vot şi la alte microîntreprinderi,
asociaţii/acţionarii trebuie să stabilească microîntreprinderea/microîntreprinderile
care iese/ies din acest regim de impozitare şi care devin platitoare de impozit pe profit
începând cu trimestrul în care se înregistrează situaţia respectivă, astfel încât condiţia
de deţinere a unei singure microîntreprinderi să fie îndeplinită.

Exemplu:
Domnul Popescu Rares detine 100% din capitalul social al microintreprinderii
ALFA, iar in data de 21 august 2024 devine asociat cu 40% in entitatea BETA,
microintreprindere la randul ei, asociatul unic pana la data respectiva, Dumitrescu
Maria, cedandu-i in limita acestui procent din partile sociale existente.
Care este regimul de impozitare al celor 2 entitati in anul 2024?

In primele 2 trimestre ale anului 2024, entitatile ALFA si BETA au fost

microintreprinderi pentru ca fiecare societate era detinuta de un asociat unic
(bineinteles presupunand ca si celelalte conditii din definitie sunt indeplinite).
Tinand cont ca, in cel de-al treilea trimestru, dl Popescu Rares detine 100% din
entitatea ALFA si 60% din entitatea BETA, acesta trebuie sa ia o decizie si sa
stabileasca pe care dintre cele 2 societati o va trece la impozit pe profit.
Daca alege ca entitatea BETA sa treaca la impozit pe profit va trebui si ca
asociatul majoritar, Dumitrescu Maria, sa fie de acord cu aceasta decizie. Este posibil
ca, fiind singura societate in care aceasta este asociata, sa nu fie de acord ca entitatea
BETA sa isi schimbe regimul de impozitare.

Astfel, observati ca in practica ne putem intalni cu situatii care pot duce la

aparitia unor conflicte sau litigii intre asociati, fiind necesara o comunicare
permanenta intre acestia.

Calculul și plata impozitului pe profit de către microîntreprinderile care se

încadrează în situatiile de mai sus se efectuează luând în considerare veniturile și
cheltuielile realizate începând cu trimestrul respectiv.

27
 5. Baza impozabila a microintreprinderilor (Art 53 Cod fiscal)

In primul rand dorim sa precizam ca pentru stabilirea plafoanelor (60.000 de

euro si 500.000 de euro) trebuie să luaţi în calcul aceleaşi venituri care constituie baza
impozabilă a unei microintreprinderi (art 53 din Codul fiscal). NU trebuie să confundăm
acest plafon cu cifra de afaceri a unei societăţi.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere iar in primul trimestru din anul 2024 a
obtinut:
- venituri din vanzarea marfurilor 250.000 lei;
- venituri din dividende de la o persoana juridica romana 80.000 lei.
Care este impozitul pe venit datorat in primul trimestru?

Daca analizam totalul veniturilor obtinute in acest trimestru constatam ca

acestea sunt de 330.000 de lei, fiind depasit astfel plafonul de 298.476 lei (60.000 de
euro) si avem tendinta sa aplicam cota de impozit de 3%. GRESIT
Veniturile din dividende nu intra in baza de impozitare a microintreprinderilor,
ceea ce inseamna ca nu intra nici in calculul plafonului de 60.000 de euro in functie de
care se stabileste cota de 1% sau de 3% asupra veniturilor.

Baza impozabila = 250.000 lei

Impozit pe venit = 1% x 250.000 lei = 2.500 lei

Baza impozabilă in cazul microîntreprinderilor o constituie totalul veniturilor

trimestriale care sunt înregistrate în creditul conturilor din clasa a 7-a Conturi de
venituri, din care se scad:
a) dividendele primite de la o persoana juridica romana (contul 761);
b) veniturile aferente costurilor stocurilor de produse (contul 711);
c) veniturile aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie (contul 712);
d) veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale (conturile 721,
722 si 725);
e) veniturile din subvenţii de exploatare si de investitii (conturile 741 si 7584);
f) veniturile din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare
(grupa 78), care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil
sau au fost constituite în perioada în care entitatea era microîntreprindere;
g) veniturile rezultate din restituirea sau anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi de
întârziere, care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil;
h) veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de
asigurare/reasigurare, pentru pagubele produse bunurilor de natura
stocurilor sau a activelor corporale proprii (contul 7581).
i) veniturile din diferenţe de curs valutar (contul 765);

28
j) veniturile financiare înregistrate ca urmare a decontării creanţelor şi
datoriilor în lei în funcţie de un curs valutar diferit de cel la care au fost
înregistrate iniţial (contul [Link]);
k) valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării (contul 709);
l) veniturile aferente titlurilor de plată obţinute de persoanele îndreptăţite, titulari
iniţiali aflaţi în evidenţa Comisiei Centrale pentru Stabilirea Despăgubirilor sau
moştenitorii legali ai acestora;
m) despăgubirile primite în baza hotărârilor Curţii Europene a Drepturilor Omului;
n) veniturile obținute dintr-un stat străin cu care România are încheiată convenție
de evitare a dublei impuneri, dacă acestea au fost impozitate în statul strain;
o) dividendele primite de la o filială a microîntreprinderii, persoană juridică situată
într-un alt stat membru UE, în măsura în care atât microîntreprinderea, cât şi
filiala îndeplinesc condiţiile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal “Regimul fiscal al
dividendelor primite din statele membre ale UE” (de la 1 ian 2023);
p) veniturile din ajustări pentru pierderi așteptate aferente activelor financiare
constituite de persoanele juridice române care desfășoară activități în domeniul
bancar, în domeniile asigurărilor și reasigurărilor, al pieței de capital, care au fost
cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil sau au fost constituite în
perioada în care persoana juridică română era supusă impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor.

La baza impozabila se adaugă următoarele:

a) valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării (contul 609);
b) rezervele (cu excepția celor reprezentând facilități fiscale), reduse sau anulate,
reprezentând rezerva legală, rezerve din reevaluarea mijloacelor fixe care au
fost deduse la calculul profitului impozabil şi nu au fost impozitate în
perioada în care microîntreprinderile au fost şi plătitoare de impozit pe
profit, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării
destinaţiei rezervei, distribuirii acesteia către participanţi sub orice formă,
lichidării, divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv;
c) rezervele reprezentând facilități fiscale, constituite în perioada în care
microîntreprinderile au fost şi plătitoare de impozit pe profit, care sunt utilizate
pentru majorarea capitalului social, pentru distribuire către participanți sub
orice formă, pentru acoperirea pierderilor sau pentru oricare alt motiv. În
situația în care rezervele fiscale sunt menținute până la lichidare, acestea nu sunt
luate în calcul pentru determinarea bazei impozabile ca urmare a lichidării;
d) în trimestrul IV sau în ultimul trimestru al perioadei impozabile, în cazul
entitatilor care îşi încetează existenţa, diferenţa favorabilă dintre veniturile din
diferenţe de curs valutar/veniturile financiare înregistrate ca urmare a decontării
creanţelor şi datoriilor în lei în funcţie de un curs valutar diferit de cel la care au
fost înregistrate iniţial şi cheltuielile din diferenţe de curs valutar/cheltuielile
financiare aferente, înregistrate cumulat de la începutul anului (765 +
[Link] – 665 – [Link]).

29
 Exemplu:
În perioada 1 ianuarie 2024 - 31 martie 2024, o microîntreprindere obţine
următoarele venituri:
- Venituri din prestări servicii inginerie – 30.000 lei (contul 704);
- Venituri din servicii în curs de execuție (la nivelul cheltuielilor aferente
acestora) – 8.000 lei (contul 712);
- Venituri din vânzare marfuri – 70.000 lei (contul 707).
Care este baza impozabilă pentru stabilirea nivelului impozitului pe venitul
microîntreprinderilor?

Baza impozabilă este 100.000 lei (30.000 lei + 70.000 lei), iar impozitul pe
venitul microîntreprinderilor aferent primului trimestru este de 1.000 lei.
Conform prevederilor din Codul fiscal, veniturile din servicii în curs de
execuţie de 8.000 lei NU sunt incluse în baza de impozitare.

Impozit pe venit = 100.000 lei x 1% = 1.000 lei

1.000 lei 698 = 4418 1.000 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

Exemplu:
O microîntreprindere obţine următoarele venituri în cel de-al doilea trimestru
al exercițiului financiar 2024:
- Venituri din prestări servicii design – 15.000 lei (contul 704);
- Venituri din producția în curs de execuție – 12.000 lei (contul 711);
- Venituri din vânzarea producției de rochii realizate – 25.000 lei (contul 7015);
- Venituri din diferente de curs valutar – 1.000 lei (contul 7651);
- Venituri din despăgubiri în urma unei asigurări CASCO pentru un automobil al
firmei utilizat de un agent de vânzari pentru livrarea comenzilor – 43.000 lei (contul
7581).
Care este baza impozabilă pentru stabilirea impozitului pe venit?

Baza impozabilă este de 40.000 lei (15.000 lei + 25.000 lei), iar impozitul pe
venitul microîntreprinderilor de 400 lei (consideram ca plafonul de 60.000 de euro
nu a fost depasit in perioada ianuarie – iunie 2024).
Veniturile din diferente de curs valutar NU se impoziteaza in primele trei
trimestre ale anului. La 31 decembrie 2024, se va impozita eventualul castig din
diferente de curs valutar.
De asemenea, veniturile din productia in curs de executie NU sunt impozabile
deoarece rolul lor este de a „acoperi” cheltuielile de productie si nu reprezinta un
castig propriu-zis.

30
 Despagubirea primita de la firma de asigurari are rolul de a compensa
pierderea suportata ca urmare a avarierii autoturismului, de aceea reprezinta un
venit neimpozabil in cazul microintreprinderilor, care nu isi pot deduce cheltuielile.
Impozit pe venit = 40.000 lei x 1% = 400 lei

400 lei 698 = 4418 400 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

Exemplu:
O microîntreprindere înregistrează în al treilea trimestru din anul 2024
următoarele venituri şi cheltuieli:
- Venituri din vanzare produse finite – 20.000 lei (contul 7015);
- Venituri aferente costurilor stocurilor de produse – 5.000 lei (contul 711);
- Venituri din diferente de curs valutar – 1.000 lei (contul 7651);
- Venituri din subventii pentru investiţii – 2.000 lei (contul 7584);
- Cheltuieli cu diferenţe de curs valutar – 800 lei (contul 6651);
- Reduceri comerciale acordate ulterior facturarii – 400 lei (contul 709);
- Reduceri comerciale primite ulterior facturarii – 600 lei (contul 609);
Care este baza impozabilă pentru stabilirea nivelului impozitului pe venitul
microîntreprinderilor si impozitul pe venit datorat?

Baza imp (TR I, II, III) = Credit Clasa 7 – Reduceri comerciale acordate (contul
709) + Reduceri comerciale primite (contul 609)

Începând cu 1 ianuarie 2014, în calculul bazei de impozitare NU se mai includ

subvenţiile din investiţii (se scad toate subvenţiile, nu doar cele de exploatare).
De asemenea, veniturile din diferenţe de curs sunt supuse impozitării doar în
ultimul trimestru al anului şi doar dacă acestea sunt mai mari decât cheltuielile din
diferenţe de curs, în baza de impozitare intrând câştigul net din diferenţe de curs.
Trebuie sa fim atenti la eliminarea din baza de impozitare a veniturilor din
reducerile comerciale acordate (709), care nu reprezintă un venit efectiv, ci o
cheltuiala şi adăugarea reducerilor comerciale primite (609), care sunt asimilate
unor venituri.
Vom considera ca veniturile cumulate de la 1 ianuarie 2024 pana la finalul
celui de-al treilea trimestru sunt mai mici decat plafonul de 60.000 de euro, ceea ce
inseamna ca entitatea va utiliza cota de impozitare de 1%.

Baza impozabilă = 20.000 lei – 400 lei + 600 lei = 20.200 lei.
Impozit pe venit = 20.200 lei x 1% = 202 lei
202 lei 698 = 4418 202 lei
"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

31
 Daca presupunem ca veniturile impozabile obtinute in primele 6 luni sunt de
280.000 de lei, rezulta ca, tinand cont si de veniturile impozabile din cel de-al treilea
trimestru de 20.200 lei, plafonul de 60.000 de euro (298.476 lei, in anul 2024) a
fost depasit. Astfel, veniturile acestui trimestru ar fi supuse cotei de impozitare de
3%.
Baza impozabilă = 20.000 lei – 400 lei + 600 lei = 20.200 lei.
Impozit pe venit = 20.200 lei x 3% = 606 lei

Exemplu:
Mai jos regasiti un extras din balanta de verificare a unei microîntreprinderi
la sfarsitul primului trimestru al anului.
Stabiliti baza impozabila si calculati impozitul pe venit datorat.
EXTRAS DIN BALANTA DE VERIFICARE LA 31 MARTIE 2024

RULAJE CUMULATE SOLDURI FINALE

Nr
cont Explicatie Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
6 Clasa de cheltuieli 5.000 5.000
609 Reduceri comerciale primite 5.000 5.000 0 0
7 Clasa de venituri 36.500 36.500 0 0
7015 Venituri din vânzarea produselor finite 20.000 20.000 0 0
707 Venituri din vânzarea mărfurilor 10.000 10.000 0 0
709 Reduceri comerciale acordate 4.000 4.000 0 0
Venituri din vânzarea activelor și alte
7583 operațiuni de capital 2.000 2.000 0 0
766 Venituri din dobânzi 500 500 0 0

Asa cum am prezentat si mai sus, reducerile comerciale acordate se scad din
baza impozabila, iar reducerile comerciale primite se adauga la momentul stabilirii
impozitului pe venit.
Daca analizam totalul rulajului la venituri avem suma de 36.500 lei. Insa, Codul
fiscal prevede ca punctul de pornire la determinarea bazei impozabile o constituie
totalul veniturilor din creditul conturilor de venituri.
Conform OMFP 1802/2014, conturile din clasa 7 "Conturi de venituri" sunt
conturi cu funcție de pasiv, facand excepție contul 709 "Reduceri comerciale
acordate", care are funcție de activ. Reducerile comerciale acordate ulterior facturării
sunt inregistrate in debitul contului 709.

32
 Astfel, daca pornim calculul bazei impozabile de la totalul veniturilor dintr-o
balanta de verificare, trebuie sa fim atenti sa SCADEM DE 2 ORI rulajul contului 709:
- prima oara pentru ca trebuia sa pornim de la rulajul creditor al conturilor
de venituri, nu de la totalul lor; si
- a doua oara pentru ca suma aferenta reducerilor comerciale acordate
trebuie scazuta din baza de impozitare.
Baza impozabila = 36.500 lei – 4.000 lei – 4.000 lei + 5.000 lei = 33.500 lei
Impozit pe venit = 33.500 lei x 1% = 335 lei

335 lei 698 = 4418 335 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

Exemplu:
O microîntreprindere înregistrează în al patrulea trimestru din anul 2024
următoarele venituri şi cheltuieli:
- Venituri din vanzare produse finite – 30.000 lei (contul 7015);
- Venituri din prestari servicii de reparatie – 5.000 lei (contul 704);
- Venituri aferente costurilor stocurilor de produse – 6.000 lei (contul 711);
- Veniturile financiare înregistrate ca urmare a decontării creanţelor şi
datoriilor în lei în funcţie de cursul valutar – 1.000 lei (contul 768);
- Venituri din diferente de curs valutar – 2.000 lei (contul 7651);
- Venituri din ajustări pentru deprecierea marfurilor – 1.200 lei (contul 7814);
- Cheltuieli cu diferente de curs valutar – 1.500 lei (contul 6651);
- Reduceri comerciale acordate ulterior facturarii – 1.100 lei (contul 709);
- Reduceri comerciale primite ulterior facturarii –1.400 lei (contul 609).
Care este baza impozabilă pentru stabilirea nivelului impozitului pe venit?

Baza imp (TR IV) = Credit Clasa 7 – Reduceri comerciale acordate (contul 709) +
Reduceri comerciale primite (contul 609) + Castig din diferenţe de curs valutar

Veniturile din ajustări pentru deprecierea marfurilor sunt neimpozabile

pentru ca ele sunt recunoscute atunci cand situatia care a dus la deprecierea
stocurilor a incetat. La momentul constituirii pierderii din depreciere, cheltuiala nu
a fost dedusa, ceea ce inseamna ca nici venitul nu trebuie impozitat.
Chiar daca la momentul constituirii pierderii din depreciere entitatea ar fi fost
platitoare de impozit pe profit, tot nu si-ar fi dedus cheltuiala suportata pentru ca,
asa cum rezulta din prevederile Codului fiscal, deprecierea stocurilor reprezinta in
orice situatie o cheltuiala nedeductibila, doar in cazul creantelor existand cateva
situatii in care ajustarile pentru depreciere sunt deductibile fiscal (art 26 din Codul
fiscal).

33
 Vom considera ca veniturile cumulate de la 1 ianuarie 2024 pana la finalul
anului sunt mai mici decat plafonul de 60.000 de euro, ceea ce inseamna ca entitatea
va utiliza cota de impozitare de 1%.

Castig din diferente de curs = 1.000 lei + 2.000 lei – 1.500 lei = 1.500 lei
Baza impozabilă = 30.000 lei + 5.000 lei + 1.500 lei – 1.100 lei + 1.400 lei
Baza impozabilă = 36.800 lei
Impozit pe venitul microintreprinderilor = 1% x 36.800 lei = 368 lei

368 lei 698 = 4418 368 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

ATENŢIE! În trimestrul al IV-lea, la baza de impozitare se adaugă diferenţa

FAVORABILA aferentă diferenţelor de curs valutar. Este important de precizat si faptul
ca dacă rezultă pierdere din diferenţe de curs, aceasta NU va diminua baza de
impozitare.

Exemplu:
O microîntreprindere înregistrează în al patrulea trimestru din anul 2024
următoarele venituri şi cheltuieli:
- Venituri din vanzarea mărfurilor – 20.000 lei (contul 707);
- Venituri din diferenţe de curs valutar – 10.000 lei (contul 7651);
- Veniturile financiare înregistrate ca urmare a derulării unui contract de
leasing financiar – 5.000 lei (contul 768);
- Cheltuieli cu diferenţe de curs valutar – 14.000 lei (contul 6651);
- Cheltuieli financiare înregistrate ca urmare a derulării unui contract de leasing
financiar – 3.000 lei (contul 668);
Care este baza impozabilă si impozitul pe venit datorat?

Conform Codului fiscal, dacă in ultimul trimestru există un câştig din diferenţe
de curs valutar, acesta se va impozita cu 1% sau 3%, in functie de cota de impozitare
aplicabila entitatii.
În cazul prezentat mai sus, cheltuielile din diferenţe de curs valutar (17.000
lei) sunt mai mari decât veniturile din diferenţe de curs valutar (15.000 lei),
rezultand o pierdere de 2.000 de lei. Aceasta NU diminuează baza de impozitare.
Astfel, baza impozabilă este de 20.000 de lei (veniturile din vanzarea
marfurilor).
Vom considera ca veniturile impozabile cumulate de la 1 ianuarie 2024 pana
la finalul anului sunt mai mari decat plafonul de 60.000 de euro, ceea ce inseamna ca
entitatea va utiliza cota de impozitare de 3%.

34
 Impozit pe venit = 20.000 lei x 3% = 600 lei

600 lei 698 = 4418 600 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

ATENTIE!
In cazul microîntreprinderilor care devin plătitoare de impozit pe profit in cursul
anului, diferenţa favorabila de curs valutar reprezintă elemente similare veniturilor
în primul trimestru pentru care datorează impozit pe profit.
Daca o microîntreprindere devine plătitoare de impozit pe profit în primul
trimestru al anului fiscal, diferenţa respectivă nu reprezintă elemente similare
veniturilor în acest prim trimestru, venitul fiind impozabil, iar cheltuiala deductibila.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere, iar in primul trimestru din anul 2024
a obtinut:

Elemente Suma
Venituri din prestari servicii (contul 704) 700.000 lei
Venituri din vânzarea unui autoturism (contul 7583) 50.000 lei
Venituri din diferente de curs valutar (contul 7651) 4.000 lei
Cheltuieli din diferente de curs valutar (contul 6651) 3.000 lei

In luna aprilie 2024, aceasta a inregistrat venituri din prestari servicii de

2.000.000 lei si cheltuieli ce tin de activitatea desfasurata de 1.400.000 lei.
De cand va trece entitatea ALFA la impozit pe profit si care este nivelul acestuia?

Tinand cont ca la finalul lunii aprilie 2024 entitatea ALFA a depasit plafonul de
500.000 de euro, aceasta va trece la impozit pe profit incepand cu al doilea trimestu
al anului.

Trimestrul I 2024 (societatea este microintreprindere):

Fiind primul trimestru al anului si entitatea fiind microintreprindere, castigul
din diferente de curs valutar in suma de 1.000 lei NU se impoziteaza.
Baza impozabila = 700.000 lei + 50.000 lei = 750.000 lei
Impozit pe venit = 750.000 lei x 3% = 22.500 lei

- inregistrarea impozitului pe venit la 31 martie:

22.500 lei 698 = 4418 22.500 lei

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

35
 Trimestrul II 2024 (societatea este platitoare de impozit pe profit):

Venituri impozabile = 2.000.000 lei

Cheltuieli deductibile = 1.400.000 lei
Elemente similare veniturilor = 4.000 lei – 3.000 lei = 1.000 lei
PROFIT FISCAL = 2.000.000 lei – 1.400.000 lei + 1.000 lei = 601.000 lei
Impozit pe profit = 601.000 lei x 16% = 96.160 lei

Puteti observa ca diferenta favorabila de curs valutar din primul trimestru in

suma de 1.000 de lei devine element similar veniturilor la calculul impozitului pe
profit din cel de-al doilea trimestru al anului.

In mod normal, daca entitatea ramanea microintreprindere pana la finalul

anului, la calculul impozitului pe venit din ultimul trimestru castigul ar fi fost
impozitat cu 1% sau 3%, dupa caz. In situatia noastra, pentru ca de la 1 aprilie 2024
entitatea si-a schimbat regimul de impozitare, acest castig este supus impozitarii cu
cota de 16%.

- inregistrarea impozitului pe profit la 30 iunie:

96.160 lei 691 = 4411 96.160 lei
"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe profit”
pe profit"

Exemplu:
O microîntreprindere obţine următoarele venituri in cel de-al treilea trimestru
din anul 2024:

Elemente Suma Baza imp

Venituri din vânzarea mărfurilor 65.000 lei DA
Venituri din dobânzi 1.000 lei DA
Venituri din subvenţii pentru motorină de la APIA 20.000 lei NU
Venituri din vânzarea unui teren 100.000 lei DA
Venituri din producţia de imobilizări corporale 30.000 lei NU
Reduceri comerciale acordate ulterior 4.000 lei DA -
Venituri din diferenţe de curs valutar 6.000 lei NU
Venituri din anularea unui provizion pentru garanţii 5.000 lei DA*
Venituri din sconturi obţinute 3.000 lei DA
Venituri din penalităţi cuvenite în urma neîncasării unei 10.000 lei DA
creanţe la scadenţă
Venituri din despăgubiri acordate de o societate de 13.000 lei NU
asigurare

36
 Venituri din despăgubiri primite in urma unui proces 15.000 lei DA
castigat in Instanta cu un furnizor
Venituri rezultate din prescrierea unei datorii faţă de un 2.000 lei DA
furnizor
Reduceri comerciale primite ulterior 5.000 lei DA
Venituri din dividende primite de la o filială din Romania 15.000 lei NU

Provizionul pentru garantii a fost constituit in perioada in care societatea a fost

platitoare de impozit pe profit si a fost dedus la calculul impozitului pe profit.
In 11 iulie 2024, societatea a achiziţionat şi a pus în funcţiune o casă de marcat
avand costul de 800 lei.
In 10 septembrie 2024, entitatea a sponsorizat o asociatie care se regaseste in
Registrul ONG-urilor disponibil pe site-ul ANAF cu suma de 700 lei.
Veniturile impozabile din primele 2 trimestre sunt de 150.000 de lei.
Determinaţi impozitul pe veniturile microîntreprinderilor datorat pentru
trimestrul al III-lea din 2024.

Conform OUG 115/2023, incepand cu anul 2024 valoarea caselor de marcat

NU se mai scade din impozitul pe venitul microintreprinderilor.
De asemenea, tot conform OUG 115/2023, incepand cu anul 2024,
sponsorizarile efectuate de microintreprinderi NU mai pot fi deduse din impozitul
pe venit. Sumele care nu au fost scăzute din impozitul pe venit NU se mai reportează
pentru anii urmatori.
Tinand cont ca provizionul pentru garantii a fost constituit in perioada in care
societatea a fost platitoare de impozit pe profit si a fost dedus la calculul impozitului
pe profit, venitul de 5.000 de lei rezultat in urma anularii unei parti din provizion va
fi un venit impozabil, aplicandu-se cota de 1% sau 3%, dupa caz.

Baza impozabila = 65.000 lei + 1.000 lei + 100.000 lei – 4.000 lei + 5.000 lei +
3.000 lei + 10.000 lei + 15.000 lei + 2.000 lei + 5.000 lei
Baza impozabila = 202.000 lei
Venituri impozabile 2024 = 150.000 lei + 202.000 lei = 352.000 lei

Veniturile impozabile cumulate de la 1 ianuarie 2024 pana la finalul celui de-al

treilea trimestru sunt mai mari decat plafonul de 60.000 de euro, ceea ce inseamna ca
entitatea va utiliza pentru acest trimestru cota de impozitare de 3%.

Impozit pe venit = 202.000 lei x 3% = 6.060 lei

- inregistrarea impozitului pe venit la 30 septembrie:

6.060 lei 698 = 4418 6.060 lei
"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

37
 Codul fiscal prevede faptul ca baza impozabilă o constituie veniturile din orice
sursă, la care se fac o serie de ajustari. Este de retinut ca, incepand cu 1 ianuarie 2016,
din baza de impozitare se scad si veniturile din provizioane, ajustări pentru
depreciere sau pentru pierdere de valoare (grupa 78), care au fost cheltuieli
nedeductibile la calculul profitului impozabil.

Cu alte cuvinte, daca la momentul constituirii unei ajustari pentru depreciere

societatea a fost platitoare de impozit pe profit si si-a dedus cheltuiala respectiva, iar la
momentul anularii ajustarii pentru depreciere este microintreprindere, atunci venitul
este inclus in baza de impozitare la care se utilizeaza cota de impozitare de 1% sau 3%,
dupa caz.

Exemplu:
In aprilie 2022, entitatea ALFA, platitoare de impozit pe profit, a emis o factura
de servicii de paza in suma de 5.000 lei, plus TVA unui client. Avand in vedere ca in
data de 19 noiembrie 2023 a inceput procedura de deschidere a falimentului
debitorului respectiv, societatea ALFA decide sa constituie o ajustare pentru
depreciere la nivelul intregii creante.
Incepand cu 1 ianuarie 2024, entitatea ALFA a optat sa treaca la impozit pe
venit, ca urmare a faptului ca veniturile obtinute in anul 2023 NU au depasit plafonul
de 500.000 de euro si entitatea considera ca isi va optimiza fiscal afacerea.
In data de 7 iunie 2024, este pronuntat falimentul debitorului, iar societatea isi
scoate din evidenta creanta fata de client. Veniturile obtinute in primele 2 trimestre
ale anului sunt mai mici decat plafonul de 60.000 de euro.
Prezentaţi înregistrările contabile care se impun în acest caz.

- emiterea facturii aferente serviciilor prestate (aprilie 2022):

5.950 lei 4111 = 704 5.000 lei
Clienţi Venituri din servicii
prestate
4427 950 lei
TVA colectată

- înregistrarea creanţei incerte, in urma deschiderii procedurii falimentului

debitorului (noiembrie 2023):
5.950 lei 4118 = 4111 5.950 lei
Clienţi incerţi sau în Clienţi
litigiu

- ajustarea TVA colectată aferentă creanţei neîncasate (noiembrie 2023):

(950 lei) 4118 = 4427 (950 lei)
Clienţi incerţi sau în TVA colectată
litigiu

38
 - înregistrarea ajustării pentru depreciere la nivelul a 100% din creanţa
respectivă, mai putin TVA ajustata (noiembrie 2023):
5.000 lei 6814 = 491 5.000 lei
Cheltuieli de exploatare Ajustări pentru
privind ajustările pentru deprecierea creanţelor
deprecierea activelor - clienţi
circulante

La calculul impozitului pe profit aferent trimestrului al IV-lea din anul 2023,

entitatea va recunoaşte o cheltuială deductibilă în sumă de 5.000 lei.
- scoatarea din evidenţă a creanţei neîncasate (iunie 2024):
5.000 lei 654 = 4118 5.000 lei
Pierderi din creanţe şi Clienţi incerţi sau în
debitori diverşi litigiu

- anularea ajustării pentru depreciere (iunie 2024):

5.000 lei 491 = 7814 5.000 lei
Ajustări pentru Venituri din ajustări
deprecierea creanţelor - pentru deprecierea
clienţi activelor circulante

La momentul eliminarii creantei din evidenta contabila, entitatea ALFA este

microintreprindere. Astfel, venitul din ajustari pentru depreciere in suma de 5.000 de
lei se impoziteaza cu 1% in al doilea trimestru al anului, deoarece la momentul
constituirii ajustarii, societatea era platitoare de impozit pe profit si si-a dedus
cheltuiala aferenta.
Intr-un fel, entitatea ALFA are „de castigat” la impozit in acest moment pentru
ca in anul 2023, impozitul pe profit a fost diminuat cu suma de 800 de lei (5.000 lei x
16%), iar in anul 2024 entitatea va plati un impozit pe venit mai mare cu 50 de lei
(5.000 lei x 1%) ca urmare a eliminarii creantei din evidenta. Practic, a „castigat” la
impozit suma de 750 de lei.
Daca in anul 2023 societatea ar fi fost microintreprindere, atunci nici cheltuiala
nu ar fi putut fi dedusa in acel moment si nici venitul nu ar fi fost impozitat in anul
2024.

In continuare, vom prezenta un exemplu de impozitare a rezervelor cu impozitul

pe venit, conform prevederilor din Codul fiscal.
Pentru o intelegere cat mai buna a exemplului, facem urmatoarele precizari.
Incepand cu 1 ianuarie 2007, definitia valorii fiscale a mijloacelor fixe a fost modificata.
Astfel, intre 01 ianuarie 2007 – 30 aprilie 2009, cheltuielile cu amortizarea aferentă
rezervelor din reevaluare au fost considerate deductibile. Cu alte cuvinte, daca in urma
unei reevaluari ar fi crescut valoarea activului, atunci ar fi crescut si amortizarea
acestuia, iar Codul fiscal a considerat intreaga cheltuiala cu amortizarea ca fiind
deductibila.
39
 De-abia incepand cu 1 mai 2009, odată cu adoptarea OUG 34/2009, în Codul fiscal
a fost introdus un nou alineat care oarecum a limitat recunoaşterea fiscală a cheltuielilor
cu amortizarea aferente rezervelor din reevaluare. Cu alte cuvinte, în cazul unui plus de
valoare înregistrat, cheltuiala cu amortizarea este considerată integral deductibilă,
însă diferenţa dintre amortizarea calculată având la bază valoarea justă şi amortizarea
aferentă activului înainte de reevaluare reprezintă element similar veniturilor şi se
impozitează pe masura amortizarii, nu doar la schimbarea destinaţiei rezervei cum era
pana in acel moment.
Exemplul este conceput pentru a ne face sa intelegem prevederea conform careia
in baza impozabila a microintreprinderilor se adaugă si rezervele din reevaluarea
mijloacelor fixe care au fost deduse la calculul profitului impozabil şi nu au fost
impozitate în perioada în care microîntreprinderile au fost şi plătitoare de
impozit pe profit, indiferent dacă reducerea sau anularea este datorată modificării
destinaţiei rezervei, distribuirii acesteia către participanţi sub orice formă, lichidării,
divizării, fuziunii contribuabilului sau oricărui alt motiv.

Exemplu:
In data de 15 decembrie 2005, entitatea ALFA a achiziţionat o clădire la costul
de 240.000 lei, durata normală de utilizare fiind de 50 de ani. Metoda de amortizare
adoptată de entitate este cea liniară.
La data de 31.12.2007, entitatea a reevaluat activul, valoarea justă fiind de
288.000 lei. Entitatea a optat pentru transferul rezervei din reevaluare la rezerve
(rezultat reportat, incepand cu 1 ianuarie 2015) la derecunoasterea activului si nu pe
masura amortizarii.
Incepand cu 1 ianuarie 2024, entitatea a optat sa treaca la impozit pe venit,
indeplinind toate conditiile din definitia microintreprinderii, iar in 20 ianuarie 2024,
entitatea vinde cladirea la pretul de vanzare de 250.000 lei.
La sfarsitul primului trimestru din 2024, entitatea a mai obtinut venituri din
activitatea curenta in suma de 100.000 de lei.

Înregistrările contabile efectuate sunt:

Înregistrarea amortizării aferente anilor 2006 si 2007:
Amortizare anuala = 240.000 lei / 50 ani = 4.800 lei

4.800 lei 6811 = 2812 4.800 lei

,,Cheltuieli de „Amortizarea
exploatare privind construcţiilor”
amortizarea
imobilizărilor”

Reevaluarea construcţiei (31.12.2007):

* Cost de achiziţie 240.000 lei
– Amortizare cumulată pe 2 ani ((240.000 / 50) x 2) 9.600 lei
= Valoare contabilă netă (neamortizată) 230.400 lei
40
 * Valoare justă 288.000 lei
* Surplus obţinut din reevaluare 57.600 lei

- eliminarea amortizării cumulate:

9.600 lei 2812 = 212 9.600 lei
„Amortizarea „Construcţii”
construcţiilor”

- înregistrarea plusului de valoare constatat la 31 decembrie 2007:

57.600 lei 212 = 105 57.600 lei

„Construcţii” „Rezerve din reevaluare”

288.000
Amortizare lunara după reevaluare = = 500 lei.
48  12
240.000
Amortizare lunara inainte de reevaluare = = 400 lei
50  12
In perioada 1 ianuarie 2008 – 30 aprilie 2009, entitatea si-a dedus o amortizare
lunara de 500 lei, fata de 400 lei cat era inainte de reevaluare. Astfel, in acest interval
de timp, si-a dedus „in plus” o suma de 1.600 lei (16 luni x 100 lei).
Incepand cu 1 mai 2009, regimul este urmatorul:
- entitatea isi deduce o amortizare lunara de 500 lei;
- diferenta de 100 de lei intre amortizarea curenta si cea calculata in functie de
costul initial este considerata element similar veniturilor si impozitata ca
atare.

Incepand cu 1 ianuarie 2024, entitatea trece la regimul microintreprinderilor,

cota de impozitare a veniturilor fiind de 1% sau de 3%, dupa caz. Astfel, nu se mai pune
problema deducerii amortizarii de 500 lei/luna si nici a impozitarii diferentei de 100
lei/luna.

ANUL 2024:
Timp de 16 ani (1 ianuarie 2008 – 31 decembrie 2023), entitatea ALFA isi
deducerea lunar o cheltuiala de 500 de lei, iar diferenta dintre cele 2 amortizari era
considerata venit impozabil.
Amortizare cumulata inainte de vanzare (1 ianuarie 2008 – 31 decembrie 2023)
= 500 lei x 192 luni = 96.000 lei
Valoare ramasa neamortizata = 288.000 lei – 96.000 lei = 192.000 lei

- vanzarea cladirii:
250.000 lei 461 = 7583 250.000 lei
„Debitori diversi” „Venituri din cedarea
activelor”

41
 - scoaterea din gestiune a cladirii:
96.000 lei 2812 = 212 288.000 lei
„Amortizarea „Constructii”
construcţiilor”

192.000 lei 6583

„Cheltuieli cu cedarea
activelor”

- transferul rezervei la rezultat reportat:

57.600 lei 105 = 1175 57.600 lei
„Rezerve din „Rezultatul reportat
reevaluare” reprezentând surplusul
realizat din rezerve din
reevaluare”

In perioada 1 ianuarie 2008 – 30 aprilie 2009, entitatea a dedus o amortizare

lunara de 500 lei, fata de 400 lei cat era inainte de reevaluare, deoarece in valoarea
fiscala a mijloacelor fixe intra plusurile de valoare constatate cu ocazia reevaluarilor.
Astfel, in acest interval de 16 luni, entitatea ALFA a dedus „in plus” o suma de
1.600 lei (16 luni x 100 lei), fara ca aceasta sa fie impozitata.

Daca entitatea ar fi fost platitoare de impozit pe profit, rezerva din reevaluare

care nu a fost impozitata incepand cu 1 mai 2009 ar fi fost supusa la momentul vanzarii
impozitului pe profit de 16%.
Avand in vedere vanzarea cladirii in anul 2024 si a faptului ca entitatea este
microintreprindere, NU se va impozita toata rezerva din reevaluare ci doar partea din
rezerva care a fost dedusa la calculul profitului impozabil şi nu a fost impozitata în
perioada ianuarie 2008 – aprilie 2009, respectiv suma de 1.600 lei.

Baza impozabila Trim I 2024 = 250.000 lei + 100.000 lei + 1.600 lei = 351.600 lei
Impozit pe venit = 351.600 lei x 3% = 10.548 lei

- inregistrarea impozitului pe venit la 31 martie 2024:

10.548 lei 698 = 4418 10.548 lei
"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

42
 6. Termene de declarare a mențiunilor (Art 55 Cod fiscal)

Ca regulă generală, persoanele juridice române comunică organului fiscal

aplicarea sistemului de impunere pe veniturile microîntreprinderilor prin depunerea
Declaratiei 700, până la 31 martie inclusiv a anului pentru care se plăteşte impozitul
pe veniturile microîntreprinderilor, daca in anul precedent au fost platitoare de impozit
pe profit si nu au mai fost microintreprindere incepand cu 1 ianuarie 2023.
Microîntreprinderile care devin plătitoare de impozit pe profit ca urmare a
neîndeplinirii condițiilor prevăzute in definitie sau ca urmare a exercitării opțiunii,
comunică organului fiscal ieșirea din sistemul de impunere pe veniturile
microîntreprinderilor, până la 31 martie inclusiv a anului fiscal următor.
Conform OUG 31/2024, in anul 2024 aceasta analiza a putut fi efectuata
pana la 15 aprilie 2024 inclusiv, tinand cont ca OUG 31/2024 care a definit
conceptul de “intreprinderi legate” a fost publicata in MOf in data de 29 martie
2024. Dar, pentru anii urmatori, se revine la termenul standard de 31 martie 2024.

ATENTIE!!! In situatia in care o microintreprindere depaseste plafonul de

500.000 de euro in luna decembrie 2024, aceasta are obligatia sa depuna Declaratia 700
la ANAF pana in 15 ianuarie 2025 si trece la impozit pe profit din trimestrul depasirii
plafonului, respectiv de la 1 octombrie 2024. Asadar, in astfel de situatii NU aplicati
termenul de 31 martie pentru a depune Declaratia 700.

7. Recuperarea pierderii fiscale

Este bine cunoscut faptul ca o microintreprindere NU isi poate diminua baza

impozabila cu pierderile fiscale inregistrate in perioadele anterioare in care aceasta a
fost platitoare de impozit pe profit.
Mai mult decat atat, pe perioada cat o entitate este microintreprindere, nu
exista notiunea de pierdere fiscala.

Exemplu:
În perioada 1 ianuarie 2024 - 31 martie 2024, o microîntreprindere obţine:
- Venituri – 100.000 lei;
- Cheltuieli – 80.000 lei.
In cel de-al doilea trimestru, situatia se prezinta:
- Venituri – 100.000 lei;
- Cheltuieli – 280.000 lei.
Care este impozitul pe venit in primele 2 trimestre ale anului?

Trimestrul I:
Profit contabil = 100.000 lei – 80.000 lei = 20.000 lei
Baza impozabilă = 100.000 lei
Impozit pe venit = 100.000 lei x 1% = 1.000 lei

43
 Trimestrul II:
Desi societatea obtine o pierdere contabila de 180.000 de lei, aceasta este
platitoare de impozit pe venit si datoreaza un impozit de 1% din veniturile obtinute.
Baza impozabilă = 100.000 lei
Impozit pe venit = 100.000 lei x 1% = 1.000 lei

Daca totusi o microintreprindere revine la impozit pe profit, atunci ar avea

dreptul sa recupereze pierderea fiscala din ultimii 7 ani fiscali (sau 5 ani fiscali, incepand
cu pierderea anului 2024), dar luand in calcul doar anii in care aceasta a fost tot
platitoare de impozit pe profit.

Reguli pentru entitatile platitoare de impozit pe profit

Atunci când calculăm impozitul pe profit, putem ţine cont şi de pierderea fiscală
înregistrată de societate in anii precedenti, dacă există. Este important să cunoaştem
perioada de când aceasta provine şi regimul entităţii la acel moment (plătitoare de
impozit pe profit sau microîntreprindere).
În continuare facem referire strict la pierderea fiscală şi nu la cea contabilă. Nu
trebuie confundate în practică pierderea contabilă din evidenţa societăţii (soldul
debitor al contului 117) cu pierderea fiscală.

Pana la 31 decembrie 2023, pierderea anuală, stabilită prin Declaraţia de impozit

pe profit 101 se recupera din profiturile impozabile obţinute în următorii 7 ani
consecutivi, în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului
pe profit.

Exemplu:
Entitatea Alfa, plătitoare de impozit pe profit, obţine în anul 2023 un rezultat
fiscal de 16.500 lei. Pierderea fiscală aferentă anului 2022 a fost de 20.000 lei.
Care este impozitul pe profit datorat pentru anul 2023?

Deşi a obţinut un profit de 16.500 lei, entitatea Alfa va raporta pentru anul 2023
un impozit pe profit de 0 lei.
La calculul impozitului pe profit, entitatea ia în considerare pierderea fiscală
obţinută în anul 2022. Având în vedere că pierderea fiscală existentă e mai mare decât
profitul aferent anului 2023, rezultatul impozabil este 0 lei.

Entitatile care au fost plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor şi

care anterior au realizat pierdere fiscală au dreptul sa o recupereze de la data la care au
revenit la impozit pe profit. Această pierdere se recuperează pe perioada cuprinsă între
anul înregistrării pierderii fiscale şi limita celor 7 ani (sau 5 ani fiscali, incepand cu
pierderea anului 2024).

44
 Exemplu:
În perioada 2015-2020, entitatea Alfa a fost plătitoare de impozit pe profit,
interval în care a înregistrat următoarele pierderi fiscale:
• anul 2015 – 103.000 lei;
• anul 2016 – 80.000 lei;
• anul 2017 – 100.000 lei;
• anul 2018– 150.000 lei;
• anul 2019 – 200.000 lei;
• anul 2020 – 50.000 lei.
În anii 2021 şi 2022, entitatea Alfa a funcţionat ca microîntreprindere. In anul
2022 a inregistrat pierdere contabila de 60.000 lei.
În primul trimestru din 2023, aceasta a depăşit plafonul de 500.000 de euro,
ceea ce înseamnă că începând cu 1 ianuarie 2023 a revenit la impozit pe profit. Vom
presupune că în anul 2023, societatea a obţinut un profit impozabil de 600.000 lei si
ca aceasta declara si plateste impozitul pe profit anual.
Care este impozitul pe profit datorat pentru anul 2023?

In mod normal, perioada de recuperare de 7 ani cuprinde anii: 2016, 2017,

2018, 2019, 2020, 2021 si 2022, anul 2015 fiind eliminat din calcul. Insa, in anii 2021
şi 2022 entitatea Alfa a fost microîntreprindere, ceea ce inseamna ca practic entitatea
Alfa nu mai poate utiliza eventualele pierderi din acesti 2 ani la calculul impozitului
pe profit aferent anului 2023.

Anul 2023:
Rezultat fiscal = 600.000 lei
Pierdere fiscala de recuperat (2016 – 2020) = 80.000 + 100.000 + 150.000 +
200.000 + 50.000 = 580.000 lei
Rezultat impozabil = 600.000 lei – 580.000 lei = 20.000 lei
Impozit pe profit = 20.000 lei x 16% = 3.200 lei

OUG 115/2023 – de la 1 ianuarie 2024

Pierderile fiscale stabilite prin Declaraţia 101, începând cu anul 2024, se
recuperează din profiturile impozabile realizate, în limita a 70% inclusiv, în următorii
5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se efectueaza în ordinea înregistrării
acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit.

Exemplu:
Entitatea Alfa, plătitoare de impozit pe profit, obţine în anul 2023 o pierdere
fiscala de:
- CAZ 1 - 300.000 de lei;
- CAZ 2 – 600.000 de lei.
In anul 2024, entitatea obtine un profit fiscal de 500.000 lei.
Care este impozitul pe profit datorat pentru anul 2024?

45
 CAZ 1:
Profit fiscal 2024 = 500.000 lei
70% x Profit fiscal 2024 = 500.000 lei x 70% = 350.000 lei

Tinand cont ca pierderea fiscala din 2023 este de 300.000 lei, iar limita de
recuperare a acesteia pentru anul 2024 este de 350.000 lei, inseamna ca la calculul
impozitului pe profit va putea deduce intreaga pierdere din anul precedent.

Profit fiscal final = 500.000 lei – 300.000 lei = 200.000 lei

Impozit pe profit = 200.000 lei x 16% = 32.000 lei

CAZ 2:
Profit fiscal 2024 = 500.000 lei
70% x Profit fiscal 2024 = 500.000 lei x 70% = 350.000 lei
Profit fiscal final = 500.000 lei – 350.000 lei = 150.000 lei
Impozit pe profit = 150.000 lei x 16% = 24.000 lei

Observati ca in al doilea caz, desi pierderea fiscala din 2023 este mai mare decat
profitul fiscal din 2024, aceasta NU poate fi recuperata integral in anul 2024, ci doar
in limita a 70% din profitul fiscal al acestui an. Suma de 250.000 lei aferenta pierderii
fiscale ramase din anul 2023 va putea fi recuperata in anii urmatori, respectand
aceeasi regula.

Exemplu:
Entitatea Alfa, plătitoare de impozit pe profit, obţine în anul 2024 o pierdere
fiscala de 300.000 de lei.
In anii urmatori, entitatea obtine profit fiscal dupa cum urmeaza:

Anul Profit fiscal Limita 70% x Profit fiscal

2025 50.000 lei 35.000 lei
2026 30.000 lei 21.000 lei
2027 100.000 lei 70.000 lei
2028 70.000 lei 49.000 lei
2029 40.000 lei 28.000 lei
2030 400.000 lei 280.000 lei

Entitatea ALFA poate recupera intreaga pierdere fiscala din profitul anilor
urmatori?

Pentru pierderile fiscale recunoscute incepand cu anul 2024, perioada de

recuperare a lor scade la 5 ani, iar limita de deducere este de 70% din profitul fiscal al
anilor respectivi.

46
 In cazul nostru, este vorba de perioada 2025-2029.

Limita 70% x profit fiscal 2025-2029 = 203.000 lei

Limita = 35.000 lei + 21.000 lei + 70.000 lei + 49.000 lei + 28.000 lei

Astfel, din pierdera fiscala de 300.000 de lei din anul 2024, entitatea va
recupera in urmatorii 5 ani doar suma de 203.000 lei, restul sumei de 97.000 de lei
nemaifiind recuperata niciodata.

Pierderile fiscale aferente anilor precedenţi anului 2024, rămase de recuperat la

31 decembrie 2023, se recuperează din profiturile impozabile realizate începând cu
anul 2024, în limita a 70% din profiturile impozabile respective, pe perioada rămasă
de recuperat din cei 7 ani consecutivi ulteriori anului înregistrării pierderilor
respective.

Exemplu:
În perioada 2016-2018, entitatea Alfa a fost plătitoare de impozit pe profit,
interval în care a înregistrat următoarele pierderi fiscale:
• anul 2016 – 80.000 lei;
• anul 2017 – 100.000 lei;
• anul 2018 – 150.000 lei;
În perioada 2019-2023, entitatea Alfa a funcţionat ca microîntreprindere.
Începand cu anul 2024, entitatea a revenit la impozit pe profit. Presupunem că
în anul 2024, entitatea a obţinut un profit impozabil de 300.000 lei si ca aceasta
declara si plateste impozitul pe profit anual.
Care este impozitul pe profit datorat pentru anul 2024?

In mod normal, la calculul impozitului pe profit aferent anului 2024, perioada

de recuperare a pierderilor din ultimii 7 ani cuprinde: 2017, 2018, 2019, 2020, 2021,
2022 si 2023. Insa, in intervalul 2019-2023, entitatea Alfa a fost microîntreprindere,
ceea ce inseamna ca practic nu poate utiliza eventualele pierderi din acesti ani la
calculul impozitului pe profit aferent anului 2024.
Profit fiscal 2024 = 300.000 lei
70% x Profit fiscal 2024 = 300.000 lei x 70% = 210.000 lei
Pierdere fiscala 2017 = 100.000 lei
Pierdere fiscala 2018 = 150.000 lei

In lipsa OUG 115/2023, pierderea fiscala ce ar fi putut fi dedusa ar fi fost de

250.000 lei, insa incepand cu anul 2024 se aplica limita de 70% din profitul fiscal al
anului analizat. Astfel, entitatea va deduce doar 210.000 lei din pierderea fiscala
cumulata anterior.
Profit fiscal final = 300.000 lei – 210.000 lei = 90.000 lei
Impozit pe profit = 90.000 lei x 16% = 14.400 lei

47
 Practic, se considera ca in anul 2024 entitatea a dedus intreaga pierdere fiscala
din 2017 si 110.000 lei din pierderea fiscala aferenta anului 2018.
Astfel, din pierderea fiscala aferenta anului 2018 mai ramane o diferenta de
40.000 de lei care poate fi dedusa integral in anul 2025 daca entitatea obtine un profit
fiscal de cel putin 57.143 lei.
Profit fiscal 2025 = 57.143 lei
Limita 70% x Profit fiscal 2025 = 57.143 lei x 70% = 40.000 lei

În cazul în care se recuperează atât pierderi fiscale anterioare anului 2024, cat si
ulterioare acestuia, pentru aplicarea limitei de 70%, aceste pierderi se cumulează.

Aşadar, atenţie în practică! În fiecare trimestru când calculaţi impozitul pe profit

trebuie să ţineţi cont de pierderea fiscală existenta din trecut, nu doar la sfârşitul anului
când întocmiţi Declaraţia 101 privind impozitul pe profit.

In cazul grupurilor fiscale, in perioada aplicării sistemului de consolidare fiscală,

rezultatul fiscal consolidat negativ înregistrat de grupul fiscal se recuperează în procent
de 70% din rezultatul fiscal consolidat pozitiv al acestuia, conform regulilor de mai sus.
Recuperarea rezultatelor fiscale consolidate negative se efectuează în ordinea
înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit.
În cazul desfiinţării grupului fiscal după perioada de 5 ani prevazuta in Codul
fiscal, rezultatele fiscale consolidate negative, înregistrate şi nerecuperate în perioada
consolidării fiscale, se recuperează de către entitatea responsabilă în procent de 70%
din rezultatul fiscal consolidat pozitiv al grupului, pe perioada rămasă cuprinsă între
anul înregistrării pierderii fiscale şi limita celor 7 ani, respectiv 5 ani, după caz.

8. Reducerea impozitului in urma achizitiei de case de marcat

Conform OUG 115/2023, incepand cu anul 2024 valoarea caselor de marcat NU

se mai scade din impozitul pe venitul microintreprinderilor. Practic, ultimul an în care
sumele reprezentând sponsorizări/burse şi sumele reprezentând achiziţia de aparate
de marcat electronice fiscale, rămase de reportat se scad din impozitul pe venit este anul
2023.
În perioada 1 august 2020 – 31 decembrie 2023, microîntreprinderile care au
achiziționat case de marcat au putut sa scada costul lor din impozitul pe venit în
trimestrul în care au fost puse în funcțiune, în limita impozitului pe venit datorat pentru
trimestrul respectiv.
Sumele care nu au fost scăzute din impozitul datorat in trimestrul punerii in
functiune ar fi putut fi reportate în trimestrele următoare, pe o perioadă de 28 de
trimestre consecutive.
Scăderea acestor sume din impozitul pe venit se efectua în ordinea înregistrării
acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe venit.
48
 Exemplu:
Entitatea ALFA a inregistrat in trimestrul al III-lea din 2023 venituri in suma de
300.000 lei si cheltuieli de 60.000 lei.
In plus, in 18 septembrie 2023, aceasta a achizitionat 2 case de marcat la costul
de 1.400 lei pe care le-a si pus in functiune.
Calculati impozitul pe venit aferent celui de-al III-lea trimestru.

Venituri obtinute = 300.000 lei

Baza impozabila microintreprinderi = 300.000 lei
Impozit pe venit inainte de casa de marcat = 300.000 lei x 1% = 3.000 lei
Impozit pe venit FINAL Trim III = 3.000 lei – 1.400 lei = 1.600 lei

Scenariul 2: Presupunem ca, in acest trimestru, veniturile obtinute sunt de

100.000 lei, in loc de 300.000 lei.

Venituri obtinute = 100.000 lei

Baza impozabila microintreprinderi = 100.000 lei
Impozit pe venit inainte de casa de marcat = 100.000 lei x 1% = 1.000 lei
Impozit pe venit FINAL Trim III = 0 lei

In urmatoarele 28 de trimestre (7 ani), entitatea ar fi trebuit sa poata scadea

din impozitul pe venit calculat si diferenta de 400 lei (1.400 lei – 1.000 lei) aferenta
costului de achizitie al caselor de marcat care nu a diminuat impozitul din cel de-al III-
lea trimestru.

Insa, OUG 115/2023 prevede ca ultimul an în care sumele reprezentând

achiziţia de aparate de marcat, rămase de reportat, se scad din impozitul pe
venit este anul 2023. Astfel, daca la trimestrul IV din 2023 nu s-a scazut integral
diferenta de 400 de lei, suma ramasa NU mai poate fi scazuta din impozitul pe
venit calculat pentru primul trimestru din 2024 sau ulterior.

9. Regimul cheltuielilor de protocol

In cazul entitatilor platitoare de impozit pe profit exista limitari fiscale in ceea

ce priveste dreptul de deducere al sumelor aferente cheltuielilor de protocol.
Putem defini cheltuielile de protocol ca fiind cheltuieli ocazionate de
acordarea unor cadouri, tratatii si mese partenerilor de afaceri, efectuate in scopul
afacerii. In niciun caz nu va recomdam sa incadrati aici cadouri sau mese in relatia
cu salariatii societatii sau in folosul personal al asociatiolor/actionarilor.

49
 a. Din punct de vedere al impozitului pe profit:

Pentru societatile care datoreaza impozit pe profit, cheltuielile de protocol sunt

deductibile în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate dintre totalul
veniturilor şi totalul cheltuielilor, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu
impozitul pe profit.
Atentie! În cadrul cheltuielilor de protocol, la calculul profitului impozabil, se
includ şi cheltuielile înregistrate cu TVA colectată pentru cadourile oferite de
contribuabil, cu valoare egală sau mai mare de 100 lei.

Profit contabil (contul 121) = TOTAL VENITURI – TOTAL CHELTUIELI

BAZA DE CALCUL = Contul 121 + contul 691 + contul 6231

Exemplu:
In primul trimestru al anului, entitatea ALFA a înregistrat urmatoarele venituri
si cheltuieli:
- venituri din servicii prestate 60.000 lei;
- venituri din vanzarea unui teren 20.000 lei;
- venituri din ajustari pentru deprecierea stocurilor 4.000 lei; - neimpozabile
- venituri din dividende primite 2.000 lei; - neimpozabile
- cheltuieli cu salariile 30.000 lei;
- cheltuieli de protocol 3.000 lei;
- cheltuieli cu amenzi datorate ANAF 1.000 lei; - nedeductibile
- cheltuieli cu ajustari pentru deprecierea stocurilor 4.000 lei; - nedeductibile
Prezentaţi tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.

Venituri totale = 86.000 lei

Cheltuieli totale = 38.000 lei
Rezultat contabil brut = 48.000 lei
Baza de calcul protocol = 48.000 lei + 3.000 lei = 51.000 lei
Cheltuieli protocol deductibile = 51.000 lei x 2% = 1.020 lei
Cheltuieli protocol nedeductibile = 3.000 lei – 1.020 lei = 1.980 lei

Exemplu:
Entitatea ALFA a înregistrat următorii indicatori economico-financiari:
- Total venituri impozabile 10.000 lei;
- Total cheltuieli 7.000 lei, din care:
- cheltuieli de protocol 200 lei;
- cheltuieli cu impozitul pe profit 300 lei.
Stabiliti cheltuielile de protocol deductibile.

Profit contabil net = 10.000 lei – 7.000 lei = 3.000 lei

Baza de calcul protocol = 3.000 lei + 200 lei + 300 lei = 3.500 lei

50
 Limita deducere protocol = 3.500 lei x 2% = 70 lei

Total cheltuieli de protocol = 200 lei, din care:

- cheltuieli de protocol deductibile = 70 lei
- cheltuieli de protocol nedeductibile = 200 lei - 70 lei = 130 lei

Retineti! In cazul microintreprinderilor NU EXISTA LIMITARI de tipul celor

de mai sus in cazul cheltuielilor de protocol. Aceste societati datoreaza un impozit de
1% sau 3% din veniturile obtinute, iar nivelul cheltuielilor nu influenteaza acest
indicator. Oricum, trebuie manifestata prudenta in inregistrarea acestor cheltuieli,
deoarece o entitate poate trece de la microintreprindere la impozit pe profit in cursul
anului, ceea ce inseamna ca trebuie sa tina cont la calculul impozitului pe profit de
limitele de deducere prezentate.

Chiar daca nu exista limite la calculul impozitului pe venit, ar fi bine sa nu

exageram cu efectuarea cheltuielilor de protocol, deoarece s-ar putea pune in discutie
diminuarea profitului contabil al firmei si implicit a dividendelor cuvenite asociatilor.
Conform art 114, alin 2), lit (h) din Codul fiscal, bunurile și/sau serviciile primite
de un participant la persoana juridică, acordate/furnizate de către persoana juridică în
folosul personal al acestuia reprezinta venituri din alte surse. Acest venit este supus
unui impozit la sursa de 10%.

b. Din punct de vedere al TVA

Bunurile de mică valoare acordate gratuit în cadrul acţiunilor de protocol NU sunt

considerate livrări de bunuri dacă valoarea fiecărui cadou oferit este mai mică sau
egală cu plafonul de 100 lei. Cadoul cuprinde unul sau mai multe bunuri oferite gratuit.
În situaţia în care s-au oferit şi cadouri care depăşesc individual plafonul de 100
lei, se însumează valoarea depăşirilor de plafon si se colectează TVA, dacă s-a exercitat
dreptul de deducere a taxei aferente achiziţiei bunurilor respective.
Se consideră că livrarea de bunuri are loc în ultima zi lucrătoare a perioadei
fiscale (luna/trimestru) în care au fost acordate bunurile gratuit şi a fost depăşit
plafonul. Baza impozabilă, respectiv valoarea depăşirilor de plafon, şi taxa colectată
aferentă se înscriu în autofactura care se include în Decontul de TVA 300 întocmit
pentru perioada fiscală în care entitatea a acordat bunurile gratuit în cadrul acţiunilor
de protocol şi a depăşit plafonul.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si achizitioneaza un parfum de la un
magazin specializat la costul de 300 lei + TVA 19% pe care il acorda gratuit unui client.
Care este regimul fiscal in cazul acestei achizitii?
Valoare cadou = 300 lei
Plafon TVA protocol = 100 lei
Suma care a depasit plafonul = 300 lei – 100 lei = 200 lei
51
 - achizitia parfumului:
300 lei 6231 = 401 357 lei
„Cheltuieli de „Furnizori”
protocol”
57 lei 4426
„TVA deductibila”

- colectarea TVA pe baza autofacturii (200 lei x 19%):

38 lei 6231 = 4427 38 lei
„Cheltuieli de „TVA colectata ”
protocol”

Cheltuieli de protocol = 300 lei + 38 lei = 338 lei

Desi entitatea ALFA este microintreprindere si nu se pune problema deducerii
in vreun fel a cheltuielilor de protocol, din punct de vedere al TVA, societatea este
obligata sa colecteze TVA pentru suma de 200 lei, daca a decis sa isi deduca TVA la
achizitia parfumului.

Exemplu:
Entitatea ALFA care este microintreprindere a înregistrat în trimestrul III din
2024 venituri de 100.000 lei şi cheltuieli în sumă de 95.000 lei. Aceasta a acordat unui
grup de 10 clienţi cadouri a căror valoare individuală este de 80 lei + TVA. Astfel,
cheltuielile de protocol au fost de 800 lei.
Veniturile cumulate de la inceputul anului nu depasesc plafonul de 60.000 euro.
Prezentaţi tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.

Din punct de vedere al TVA, având în vedere că valoarea fiecărui cadou este
inferioară plafonului de 100 lei, entitatea nu trebuie să colecteze TVA.
La calculul impozitului pe venit, cheltuielie de protocol in suma de 800 de lei
NU pot fi deduse sub nicio forma, astfel incat impozitul datorat este de 1.000 de lei
(100.000 lei x 1%), iar scadenta acestuia este 25 octombrie 2024.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si a înregistrat în trimestrul IV din
2024 venituri din vanzarea de marfuri de 100.000 lei şi cheltuieli cu marfurile vandute
în sumă de 90.000 lei. Aceasta a acordat in luna decembrie 2024 unui grup de 10
clienţi cadouri a căror valoare individuală este de 150 lei, plus TVA 19%. Astfel,
cheltuielile de protocol au fost de 1.500 de lei.
Prezentaţi tratamentul fiscal aferent cheltuielilor de protocol.

52
 La achizitia cadourilor, societatea si-a dedus TVA in suma de 285 lei:

1.500 lei 6231 = 401 1.785 lei

„Cheltuieli de „Furnizori”
protocol”
285 lei 4426
„TVA deductibila”

Din punct de vedere al TVA, valoarea fiecărui cadou depăşeşte plafonul de 100
lei. Entitatea trebuie să colecteze TVA pentru diferenţa de 500 lei (50 lei/cadou x 10
cadouri), avand in vedere ca este inregistrata in scopuri de TVA si ca si-a exercitat
dreptul de deducere a TVA la achizitia cadourilor.
TVA colectata = 500 lei x 19% = 95 lei

95 lei 6231 = 4427 95 lei

„Cheltuieli de „TVA colectată”
protocol”

In cheltuiala de protocol se include şi cheltuiala cu TVA colectata ca urmare a

depasirii plafonului de 100 lei/cadou. Astfel, cheltuielile de protocol ale entitatii sunt
de 1.595 lei (1.500 lei + 95 lei).

Dpdv IMPOZIT PE VENIT:

Cheltuielile de protocol in suma de 1.595 de lei NU pot fi deduse la calculul
impozitului pe venit, aceste cheltuieli fiind considerate deductibile limitat doar in
cazul entitatilor platitoare de impozit pe profit.

Dpdv TVA:
Societatea colecteaza TVA doar pentru depasirea plafonului de 100 lei/cadou.
In cazul nostru s-au acordat 10 cadouri cu valoare individuala de 150 lei si astfel s-a
colectat TVA pentru suma de 500 lei.
TVA colectata de 95 lei va fi evidentiata in Decontul de TVA al lunii decembrie
2024.
Daca entitatea ar fi acordat totusi 20 de cadouri in valoare individuala de 75 lei,
atunci cheltuiala de protocol ar fi fost de 1.500 de lei si NU s-ar fi colectat TVA,
deoarece valoarea unui cadou ar fi fost inferioara plafonului de 100 lei prevazut in
Codul fiscal.

Opinie! Pentru facturile primite de la furnizori aferente achizitiilor de bunuri

(apa, cafea, suc, zahar, etc.) destinate servirii in cadrul sedintelor de protocol legate de
derularea afacerilor se poate exercita, integral, deducerea TVA facturata de catre
furnizori, fara ca acest drept sa fie limitat similar tratamentului fiscal aplicat pentru
cheltuielile aferente inregistrate.

53
 Protocol servicii (mese la restaurant cu diverşi parteneri) - TVA este deductibilă
dacă acţiunile de protocol sunt realizate în scopuri legate de activitatea economică a
societăţii. Dacă putem demonstra că o masă la un restaurant a fost necesară în scopul
afacerii atunci TVA este deductibilă. În acest sens, putem justifica scopul întâlnirilor cu
o serie de documente (note de negociere, rapoarte, contracte incheiate etc.). Daca nu
putem demonstra o astfel de legatura, atunci nu avem drept de deducere a TVA.
In niciun caz nu se aplica si in cazul acestei categorii de cheltuieli de protocol
plafonul de 100 de lei care, odata depasit, duce la colectarea TVA, ca in cazul cadourilor
acordate partenerilor de afaceri.

Cum justificam ca o intalnire de afaceri a fost in scopul activitatii economice?

Pentru a justifica efectuarea unor cheltuieli de protocol cu partenerii de afaceri,

este recomandabil ca responsabilul cu organizarea acestei acțiuni să întocmească un
referat prin care motivează necesitatea operatiunii, însă fără a nominaliza persoanele
participante. În acest caz, este recomandabil să se menționeze doar scopul acțiunii, de
exemplu:
- discuții privind îmbunătățirea modului de derulare a contractelor deja existente;
- purtarea tratativelor pentru continuarea derulării contractului încheiat pentru o
anumită perioadă de timp;
- extinderea afacerii pe noi piețe de desfacere a produselor;
- menținerea relațiilor comerciale etc.
Referatul respectiv ar trebui supus aprobării conducerii societății pentru
efectuarea cheltuielilor respective, confirmând astfel că acțiunea de protocol se
desfășoară în scopul susținerii activității economice. La aceste documente puteţi anexa
copii de pe corespondenţa purtată cu partenerii/ potenţialii parteneri prin e-mail, cereri
de comandă, invitaţii, diverse corespondenţe privind unele negocieri, oferte, contracte
încheiate etc.

CONCLUZIE:
Există două abordări diferite din punct de vedere fiscal, care generează şi
înregistrări contabile diferite:
- TVA aferenta cheltuielilor de protocol - analizată prin prisma plafonului de 100
lei/cadou;
- cheltuiala de protocol pentru calculul impozitului pe profit - plafonul maxim de
2% din baza de calcul, cu deosebirea că în cheltuiala de protocol se înregistreaza
şi cheltuiala cu TVA colectată peste cei 100 lei/cadou.

De exemplu, in cazul entitatilor platitoare de impozit pe profit, dacă se

înregistrează pierdere, acestea pot să deducă TVA aferenta cadourilor în limita
plafonului de 100 lei/cadou, însă nu pot să deducă cheltuiala de protocol în plafonul de
2% din baza de calcul, din moment ce au pierdere. Nu există legătură între deducerea
TVA şi limita de 2% din baza de calcul, analiza TVA făcându-se exclusiv faţă de plafonul
de 100 lei/cadou, independent de analiza cheltuielii de protocol deductibile.

54
 10. Regimul cheltuielilor de sponsorizare

Conform Legii sponsorizarii nr 32/1994, sponsorizarea este actul juridic prin

care 2 persoane convin cu privire la transferul dreptului de proprietate asupra unor
bunuri materiale sau mijloace financiare pentru sustinerea unor activitati fara scop
lucrativ desfasurate de catre una dintre parti, denumita beneficiarul sponsorizarii.
Contractul de sponsorizare se incheie in forma scrisa, cu specificarea obiectului,
valorii si duratei sponsorizarii, precum si a drepturilor si obligatiilor partilor. NU este
obligatoriu incheierea acestuia in forma autentica.

Mecenatul este un act de liberalitate prin care o persoana fizica sau juridica,
numita mecena, transfera, fara obligatie de contrapartida directa sau indirecta, dreptul
sau de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare catre o
persoana fizica, ca activitate filantropica cu caracter umanitar, pentru desfasurarea
unor activitati in domeniile: cultural, artistic, medico-sanitar sau stiintific. Actul de
mecenat se incheie in forma autentica in care se vor specifica obiectul, durata si
valoarea acestuia.
Facilitatile fiscale nu se acorda in cazul:
• sponsorizarii reciproce intre persoane fizice sau juridice;
• sponsorizarii efectuate de catre rude ori afini pana la gradul al patrulea inclusiv;
• sponsorizarii unei persoane juridice fara scop lucrativ de catre o alta persoana
juridica care conduce sau controleaza direct persoana juridica sponsorizata.

De retinut!
- in cazul actului de mecenat, se transfera bunuri sau bani unei persoane fizice, iar
in cazul sponsorizarii, se pot transfera bunuri sau bani unei persoane fizice sau
juridice fara scop lucrativ;
- sponsorizarea poate fi acordată pentru orice activitaţi legale cu scop
nepatrimonial, iar mecenatul s-a impus doar în legătură cu sprijinirea unor
domenii precise (cultural, artistic, medico-sanitar, ştiinţific - cercetare
fundamentală şi aplicată);
- spre deosebire de contractul de sponsorizare care este un act încheiat prin voinţa
părţilor (“sub semnătura privată”, nefiind deci necesară autentificarea), actul de
mecenat trebuie încheiat în faţa notarului;
- cadrul legal fiscal prevede facilitati in cazul sponsorizarilor si actelor de mecenat,
NU si in cazul donatiei.

In cazul entitatilor platitoare de impozit pe profit, cheltuielile de sponsorizare

şi/sau mecenat reprezinta cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit,
insa entitatile scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente în limita minimă de
mai jos:
- 0,75% din cifra de afaceri;
- 20% din impozitul pe profit datorat.

55
 De regula, sponsorizarile se acorda spre finalul anului, moment in care societatile
au o imagine de ansamblu cu privire la nivelul cifrei de afaceri si al impozitului pe profit,
criterii in functie de care se poate stabili nivelul sumei acordate ca sponsorizare.

In cazul microintreprinderilor, conform OUG 115/2023, incepand cu anul

2024, sponsorizarile efectuate de microintreprinderi NU mai pot fi deduse din
impozitul pe venit.
Sumele care nu au fost scăzute din impozitul pe venit in anii anteriori anului 2024
NU se mai reportează pentru anii urmatori.

In perioada 1 ianuarie 2022 – 31 decembrie 2023, microîntreprinderile care au

efectuat sponsorizări pentru susținerea entităților nonprofit și a unităților de cult, care
la data încheierii contractului erau înscrise în Registrul entităților/unităților de
cult pentru care se acordă deduceri fiscale, au putut scadea sumele aferente din
impozitul pe venit până la nivelul valorii reprezentând 20% din impozitul pe
veniturile microîntreprinderilor datorat pentru trimestrul în care au înregistrat
cheltuielile respective.
Aceste prevederi s-au aplicat şi pentru sponsorizările efectuate către instituţiile
şi autorităţile publice, inclusiv organele de specialitate ale administraţiei publice. În
acest caz, deducerea sumelor reprezentând sponsorizări din impozitul pe venit, în limita
de 20%, se efectua în baza contractului de sponsorizare, fără a exista obligaţia
înscrierii entităţilor beneficiare respective în Registrul entităţilor/unităţilor de cult.

Microîntreprinderile care au efectuat sponsorizări in trecut aveau obligația de a

depune Declarația informativă 107 privind beneficiarii sponsorizărilor, aferentă
anului în care au înregistrat cheltuielile respective, precum și aferentă anului în care
reporteaza aceste sume.
Declarația informativă se depunea până la următoarele termene:
a) până la data de 25 iunie 2024 inclusiv, pentru sponsorizarile efectuate in 2023;
b) până la data depunerii Declaratiei 100 de impozit pe veniturile
microîntreprinderilor, in cazul entitatilor care se dizolvau (cu sau fără lichidare,
conform art 56 din Codul fiscal);
c) până la data de 25 inclusiv a lunii următoare primului trimestru pentru care
datorează impozit pe profit, daca in cursul anului entitatea a trecut de la impozit
pe venit la impozit pe profit.

Pana la 31 decembrie 2023, microîntreprinderile care au efectuat sponsorizări

şi au pus în funcţiune aparate de marcat electronice fiscale au putut scadea aceste sume
din impozitul pe veniturile microîntreprinderilor în următoarea ordine:
a) sumele aferente sponsorizărilor, precum şi sumele reportate, după caz;
b) costul de achiziţie al aparatelor de marcat electronice fiscale şi sumele
reportate, după caz.
Reducerea de impozit, conform OUG 153/2020, se aplica la impozitul pe
veniturile microîntreprinderilor după scăderea sumelor menţionate mai sus.

56
 Exemplu:
Entitatea ALFA este o microintreprindere infiintata in octombrie 2023. In
ultimul trimestru al anului 2023 a obtinut venituri din prestari servicii de 300.000 lei
si cheltuieli de 180.000 lei. In cadrul acestor cheltuieli se regasesc:
- cheltuieli de sponsorizare 3.000 lei;
- cheltuieli cu achizitia si punerea in functiune a unei case de marcat 900 lei.
La 31 decembrie 2023, capitalul propriu este 140.000 lei, iar capitalul social
este de 20.000 lei.
Calculati impozitul pe venit aferent ultimului trimestru din 2023.

Impozit pe venit initial = 300.000 lei x 1% = 3.000 lei

Limita maxima sponsorizari = 3.000 lei x 20% = 600 lei
Impozit pe venit ramas dupa sponsorizare = 2.400 lei
Impozit pe venit dupa casa de marcat = 2.400 lei – 900 lei = 1.500 lei

Tinand cont ca entitatea este infiintata in 2023, aceasta a putut beneficia doar
de bonificatia de 2% din OUG 153/2020 daca avea un capital propriu pozitiv si acesta
reprezenta cel putin jumatate din capitalul social, conditii care sunt indeplinite.

Bonificatie acordata = 1.500 lei x 2% = 30 lei

Impozit pe venit FINAL Trim IV = 1.500 lei – 30 lei = 1.470 lei

Tinand cont de cheltuielile suportate, iata cum in loc de un impozit pe venit de

3.000 lei, entitatea a datorat la bugetul de stat un impozit final de 1.470 lei.
Pana la data de 25 iunie 2024, entitatea trebuia sa depuna Declaratia 107
aferenta anului 2023 si sa prezinte informatiile specifice sponsorizarii acordate.

Conform Legii 322/2021, in cazul în care limita stabilită de 20% din impozit,
diminuată cu sumele reportate, după caz, nu a fost utilizată integral, entitatile pot
dispune redirecţionarea impozitului pe veniturile microîntreprinderilor, în limita
diferenţei astfel calculate pentru întregul an fiscal, pentru activităţi de sponsorizare,
în termen de 6 luni de la termenul de depunere a Declaraţiei de impozit aferente
trimestrului IV, prin depunerea Formularului 177 “Cerere privind redirecţionarea
impozitului pe profit/pe veniturile microîntreprinderilor”.

Daca, tinand cont de OUG 153/2020 privind acordarea unor bonificatii, termenul
de depunere al Declaratiei 100 aferenta Trimestrului IV este 25 iunie a anului urmator,
termenul de depunere al Formularului 177 aferent anului 2023 este 25 decembrie
2024.
Obligaţia plăţii sumei redirecţionate din impozitul pe venit revine organului
fiscal. Redirecţionarea impozitului pe venit pentru sponsorizarea persoanelor juridice
fără scop lucrativ, inclusiv a unităţilor de cult, poate fi efectuată doar dacă beneficiarul

57
sponsorizării este înscris, la data plăţii sumei respective de către organul fiscal, în
Registrul entităţilor/unităţilor de cult pentru care se acordă deduceri fiscale.
Procedura, modelul şi conţinutul formularului de redirecţionare au fost stabilite
prin OPANAF 1.679/2022.
Termenul pentru soluţionarea Formularului 177 este de 45 de zile de la
depunerea lui. Pentru entitatile care, la data depunerii formularului, nu au stinse
debitele reprezentând impozitul pe venit, termenul de 45 de zile începe să curgă de la
data stingerii debitului. Practic, organul fiscal redirectioneaza acea cota maxima
permisa din impozitul datorat, dar conditia este ca entitatea sa-si fi achitat impozitul pe
venit declarat. Consideram ca aceasta este o conditie de bun simt care trebuie
respectata.

Exemplu:
In luna mai 2023, entitatea ALFA a efectuat o sponsorizare in suma de 400 de
lei. Impozitul pe venit aferent fiecarui trimestru din 2023 se prezinta astfel:

Trimestrul I 1.500 lei

Trimestrul II 3.000 lei
Trimestrul III 2.000 lei
Trimestrul IV 2.500 lei
TOTAL: 9.000 lei
Cum va proceda entitatea dupa inchiderea exercitiului financiar 2023?

Impozitul pentru intreg anul fiscal 2023 este de 9.000 lei. Limita de 20%
reprezinta 1.800 de lei. Entitatea a efectuat o sponsorizare de doar 400 de lei.
Astfel, pana la 25 decembrie 2024, aceasta poate intocmi Formularul de
redirectionare 177 prin care sa aloce diferenta de 1.400 de lei (1.800 lei – 400 lei)
catre diverse entitati inscrise in Registrul ANAF, situatie in care va incheia cu acele
entitati si contracte de sponsorizare, deoarece numarul si data contractelor de
sponsorizare reprezinta campuri obligatorii in continutul Formularului 177.

Exemplu:
In luna februarie 2023, entitatea ALFA a efectuat o sponsorizare in suma de 800
de lei. Impozitul pe venit aferent fiecarui trimestru din 2023 se prezinta astfel:

Trimestrul I 1.000 lei

Trimestrul II 3.000 lei
Trimestrul III 4.000 lei
Trimestrul IV 2.000 lei
TOTAL: 10.000 lei
Cum va proceda entitatea dupa inchiderea exercitiului financiar 2023?

58
 In primul trimestru, entitatea putea sa isi deduca din impozit maximum 200 de
lei (1.000 lei x 20%). Faptul ca aceasta a efectuat o sponsorizare de 800 de lei, nu
inseamna ca diferenta de 600 de lei o mai reporteaza in trimestrele viitoare.
Pe de alta parte, impozitul pe venit pentru intreg anul 2023 este de 10.000 lei.
Limita de 20% reprezinta 2.000 de lei. Desi entitatea a efectuat o sponsorizare de 800
de lei, aceasta si-a putut deduce din impozit doar 200 de lei in primul trimestru.
Astfel, pana la 25 decembrie 2024, aceasta poate intocmi Formularul de
redirectionare 177 prin care sa aloce diferenta de 1.800 de lei (2.000 lei – 200 lei)
catre diverse entitati inscrise in Registrul ANAF, situatie in care va incheia cu acele
entitati si contracte de sponsorizare, deoarece numarul si data contractelor de
sponsorizare reprezinta campuri obligatorii in continutul Formularului 177.

CONCLUZIE:
Conform OUG 115/2023, incepand cu 1 ianuarie 2024, sponsorizarile
efectuate sau cele ramase de reportat pana la 31.12.2021 NU mai pot fi utilizate
pentru diminuarea impozitului pe venit. Deducerea sponsorizarilor ramane
valabila doar pentru entitatile platitoare de impozit pe profit.
Formularul 177 aferent anului 2023 poate fi depus până pe 25 decembrie 2024,
daca entitatea nu a epuizat în anul 2023 plafonul maxim care putea fi alocat pentru
efectuarea de sponsorizări deductibile din impozitul pe venit și doreste, în anul 2024, să
redirecționeze restul din plafon sau plafonul integral daca în 2023 nu a făcut nicio
sponsorizare către o organizație nonprofit (asociație, fundație) sau o unitate de cult
(parohie) etc.
Faptul ca se intocmeste acest formular NU inseamna ca entitatea beneficiaza si de
vreo reducere a impozitului pe venit. Organul fiscal va vira suma calculata catre ONG
ales, insa fara ca societatea sa isi recalculeze impozitul pe venit datorat bugetului de stat
pentru acel an.
In plus, entitatea ar trebui sa incheie cu acel ONG un contract de sponsorizare
pentru suma calculata si trecuta in Formularul 177, chiar daca suntem in alt an
calendaristic fata de anul pentru care s-a calculat impozitul pe venit.

Regimul TVA in cazul sponsorizarilor

Bunurile acordate gratuit în cadrul acţiunilor de sponsorizare sau mecenat NU
sunt considerate livrări de bunuri dacă valoarea totală în cursul unui an calendaristic
se încadrează în limita a 3‰ din cifra de afaceri constituită din operaţiuni taxabile,
scutite cu sau fără drept de deducere, precum şi din operaţiuni pentru care locul
livrării/prestării este considerat a fi în străinătate, potrivit prevederilor art. 275 şi 278
din Legea 227/2015 privind Codul fiscal.

Încadrarea în plafon se determină pe baza datelor raportate prin Deconturile de

TVA 300 depuse pentru un an calendaristic. Nu se iau în calcul pentru încadrarea în
aceste plafoane sponsorizările şi acţiunile de mecenat, acordate în numerar, şi nici
bunurile pentru care taxa nu a fost dedusă.

59
 Depăşirea plafoanelor constituie livrare de bunuri cu plată, respectiv se
colectează TVA. Taxa colectată aferentă depăşirii se include în decontul întocmit
pentru ultima perioadă fiscală a anului respective, indiferent daca entitatea este
microintreprindere sau platitoare de impozit pe venit.

Exemplu:
In data de 13 octombrie 2024, societatea ALFA, plătitoare de impozit pe profit
si inregistrata in scopuri de TVA, care are ca obiect de activitate producerea si
comercializarea preparatelor din carne a încheiat un contract de sponsorizare, în
calitate de sponsor.
Aceasta acorda mezeluri in valoare de 4.000 lei unei asociatii care promoveaza
interesele copiilor din casele de copii.
La calculul profitului impozabil pentru anul 2024, se cunosc următoarele
informaţii preluate din contabilitatea entitatii ALFA:

Elemente Suma
Venituri din vânzarea produselor finite 400.000 lei
Venituri din chirii 50.000 lei
Venituri din vanzarea unei cladiri 100.000 lei
TOTAL VENITURI 550.000 lei
Cheltuieli cu materiile prime 220.000 lei
Cheltuieli cu materialele consumabile 30.000 lei
Cheltuieli cu personalul 70.000 lei
Cheltuieli cu servicii de la terti 50.000 lei
Cheltuieli cu impozitul pe profit 10.000 lei
Cheltuieli cu sponsorizarea 4.000 lei
TOTAL CHELTUIELI 384.000 lei
Avansuri facturate clientilor 100.000 lei

Societatea Alfa a obtinut venituri totale de 550.000 lei, cifra de afaceri

„contabila” fiind de 450.000 lei.
Cheltuielile cu sponsorizarea se inregistreaza astfel in contabilitate:

4.000 lei 6584 = 345 4.000 lei

Cheltuieli cu sumele sau Produse finite
bunurile acordate ca
sponsorizări

Impozitul pe profit pentru anul 2024 se determină astfel:

Algoritmul de calcul Suma

Venituri impozabile 550.000 lei
Cheltuieli deductibile 370.000 lei

60
 - Cheltuieli cu materiile prime
- Cheltuieli cu materialele consumabile
- Cheltuieli cu personalul
- Cheltuieli cu servicii de la terti
Profit impozabil (550.000 lei – 370.000 lei) 180.000 lei
Impozit pe profit înainte de deducerea cheltuielii cu sponsorizarea
(180.000 lei x 16%) 28.800 lei
7,50/00 din cifra de afaceri (450.000 lei x 7,50/00); 3.375 lei
20% din impozitul pe profit (28.800 lei x 20%) 5.760 lei
Suma dedusa din impozitul pe profit pentru sponsorizare 3.375 lei
Impozitul pe profit datorat pentru anul 2024 (28.800 lei – 3.375 lei) 25.425 lei
Impozit pe profit declarat in trimestrele precedente 10.000 lei
Diferenta de impozit pe profit datorat 15.425 lei

Societatea ALFA depune Declaratia 101 pana in data de 25 iunie 2025, termen
pana la care ar trebui sa achite si diferenta de impozit pe profit de 15.425 lei.

Daca entitatea ALFA ar fi fost microintreprindere, baza impozabila ar fi

fost de 550.000 de lei, iar impozitul pe venit in suma de 16.500 lei (550.000 lei
x 3%), sponsorizarea nemaiputand fi dedusa din impozitul pe venit, incepand
cu 1 ianuarie 2024.

Actiunea de sponsorizare a constat in acordarea de bunuri cu titlu gratuit. Din

punct de vedere al TVA, cifra de afaceri de care trebuie sa tinem cont este constituită
din operaţiuni taxabile, scutite cu sau fără drept de deducere.
Astfel, cifra de afaceri pentru calculul TVA este de 650.000 lei, avansurile
facturate intrand si ele in baza de impozitare a TVA, chiar daca in contabilitate se
evidentiaza in contul 419 „Clienti creditori”.

Din punct de vedere al TVA, situatia este urmatoarea:

Algoritmul de calcul Suma
“Cifra de afaceri” pentru TVA 650.000 lei
Plafon de 3‰ din cifra de afaceri 1.950 lei
Cheltuieli cu sponsorizarea in bunuri 4.000 lei
Depasire plafon (4.000 lei – 1.950 lei) 2.050 lei
TVA colectata (2.050 lei x 9%) 184,5 lei

Inregistrarea contabila efectuata la 31 decembrie 2024 este:

184,5 lei 635 = 4427 184,5 lei
Cheltuieli cu alte TVA colectata
impozite si taxe

61
 Cheltuiala este nedeductibila fiscal, avand acelasi regim ca si cheltuiala cu
sponsorizarea in sine.
Suma de 185 lei se evidentiaza la randul de Regularizari din Decontul de TVA
300 aferent ultimei perioade fiscale din anul 2024, indiferent daca entitatea este
platitoare de impozit pe profit sau de impozit pe venit.
Daca societatea ar fi acordat sponsorizare in bani sau ar fi fost neplatitoare de
TVA, atunci nu ar fi trebuit sa colecteze TVA.

De retinut:
- pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor cu sponsorizarea la calculul
impozit pe profit se utilizeaza o baza de calcul, iar din punct de vedere al TVA,
cadrul legal prevede o alta baza de calcul si doar daca sponsorizarea consta in
acordarea de bunuri la care entitatea si-a dedus TVA;
- pentru entitatile platitoare de impozit pe profit, cheltuielile cu sponsorizarea
neutilizate in anul in care au fost suportate NU pot fi reportate in anii urmatori;
- in cazul microintreprinderilor, incepand cu 1 ianuarie 2024, cheltuielile cu
sponsorizarea NU mai pot fi deduse din impozitul pe venit. Asta nu inseamna ca,
in cazul acestor entitati, sponsorizarile sunt interzise, ci doar faptul ca ele nu mai
pot fi utilizate pentru a diminua impozitul pe venit in limita de 20%, asa cum se
proceda in trecut.

Apare totusi problema referitoare la o limita a „bunului simt” in ceea ce priveste

inregistrarea in evidenta contabila a unor cheltuieli foarte mari de aceasta natura.
Este oare corect ca o microintreprindere sa aiba de exemplu venituri de 40.000
lei, cheltuieli de protocol de 25.000 lei si sponsorizari de 20.000 lei si astfel firma sa
ajunga pe pierdere practic? Ar trebui impuse anumite plafoane si in cazul
microintreprinderilor? Haideti sa nu le dam de gandit totusi factorilor de decizie.

11. Reguli pentru entitatile din domeniul HORECA

ANUL 2023
Începând cu 1 ianuarie 2023 a fost abrogata Legea 170/2016 privind impozitul
specific unor activități. Astfel, entitatile care au intrat sub incidența impozitului specific,
până la 31 decembrie 2022, au putut opta, prin excepție de la prevederile art. 47 alin.
(1) din Codul fiscal referitoare la definitia microintreprinderii, pentru plata:
- impozitului pe veniturile microîntreprinderilor; sau
- impozitului pe profit.

Este vorba de entitatile care desfăşoară activităţi aferente codurilor CAEN:

- 5510 “Hoteluri şi alte facilităţi de cazare similare”;
- 5520 “Facilităţi de cazare pentru vacanţe şi perioade de scurtă durată”;
- 5530 “Parcuri pentru rulote, campinguri şi tabere”;
- 5590 “Alte servicii de cazare”;
62
 - 5610 “Restaurante”;
- 5621 “Activităţi de alimentaţie (catering) pentru evenimente”;
- 5629 “Alte servicii de alimentaţie n.c.a.”;
- 5630 “Baruri şi alte activităţi de servire a băuturilor”.

Practic, in anul 2023, o astfel de entitate putea fi microintreprindere:

• fără verificarea condiţiilor de încadrare în sistem (cele din definitie);
• fără să ţină cont de condiţia de deţinere de titluri de participare la cel mult 3
microîntreprinderi; si
• fără să aplice regulile de ieşire din sistem în cursul anului:
- depăşirea plafonului de 500.000 euro;
- ponderea veniturilor realizate din consultanţă şi/sau management în
veniturile totale;
- neangajarea de personal în 30 de zile de la încetarea raportului de muncă a
singurului salariat.

De exemplu, un hotel care a obtinut pana in luna mai 2023 venituri de 5.000.000
lei putea ramane microintreprindere tot anul, plafonul de 500.000 de euro neaplicandu-
se in acest caz.
Practic, in anul 2023, un hotel, o pensiune, un restaurant, un bar puteau opta sa
treaca la impozit pe venit, chiar daca nu aveau salariati sau au realizat venituri mai mari
decat plafonul de 500.000 euro.

Daca o microintreprindere din HORECA obținea, în cursul anului 2023, venituri şi

din alte activităţi în afara celor corespunzătoare acelor coduri CAEN, pentru veniturile
din alte activităţi aplica in anul 2023 sistemul de declarare şi plată a impozitului pe
profit, dacă îndeplinea oricare dintre următoarele condiții:
a) realiza venituri din consultanță și/sau management în proporție de peste 20%
inclusiv din veniturile totale;
b) desfășura activitățile de mai jos:
• activități în domeniul bancar;
• activități în domeniile asigurărilor și reasigurărilor, al pieței de capital,
inclusiv activități de intermediere în aceste domenii;
• activități în domeniul jocurilor de noroc;
• activități de explorare, dezvoltare, exploatare a zăcămintelor de petrol și gaze.
c) veniturile din alte activităţi depășeau echivalentul în lei a 500.000 de euro.

Aceasta entitate datora impozit pe profit pentru veniturile din alte activităţi
începând cu trimestrul în care s-a îndeplinit oricare dintre aceste condiții, pentru
întreaga perioadă în care există contribuabilul.

63
 Limitele fiscale se verificau pe baza veniturilor înregistrate cumulat de la
începutul anului fiscal, iar calculul şi plata impozitului pe profit se efectua luând în
considerare veniturile şi cheltuielile realizate începând cu trimestrul în care s-a
îndeplinit oricare dintre aceste condiții.

EXEMPLU:
In anul 2023, entitatea ALFA este microintreprindere si a obtinut venituri in
suma de 8.000.000 de lei din activitati corespunzătoare codurilor CAEN 5510
"Hoteluri şi alte facilităţi de cazare similare" si 5610 "Restaurante".
Pe aceeasi societate se obtin si venituri din servicii de paza si protectie, iar in
luna iunie 2023, acestea depasesc plafonul de 500.000 de euro.
Care este regimul de impozitare al entitatii ALFA in anul 2023?

Pentru veniturile obtinute din cele 2 CAEN-uri de mai sus, entitatea datoreaza
impozit pe venit, chiar daca plafonul de 500.000 de euro a fost depasit cu mult.
Insa, pentru veniturile din activitatile de paza si protectie, entitatea trece la
impozit pe profit incepand cu aprilie 2023, adica inceputul trimestrului in care
plafonul de 500.000 de euro a fost depasit.

Asistam practic la o premiera “fiscala”, deoarece entitatea a datorat:

- impozit pe venit de 1%, pentru veniturile aferente CAEN 5510 si 5610,
pentru intreg anul 2023;
- impozit pe venit de 1%, pentru veniturile din activitatile de paza si
protectie obtinute in primul trimestru al anului 2023;
- impozit pe profit de 16%, pentru veniturile obtinute din activitatile de
paza si protectie, incepand cu al doilea trimestru al anului 2023.

Iata ca o entitate a putut fi in acelasi timp si platitoare de impozit pe venit si de

impozit pe profit, in trimestrele II si III acesta fiind nevoita sa treaca in Declaratia 100
ambele categorii de creante fiscale.

In practica, problema consta in repartizarea cheltuielilor pe tipurile de activitati

desfasurate.
Pe activitatea HORECA, societatea datoreaza impozit pe venit, ceea ce inseamna
ca nu exista o tentatie foarte mare de a trece prea multe cheltuieli pe acest segment de
afacere.
Pentru activitatea de paza si protectie, societatea datoreaza impozit pe profit
incepand cu al doilea trimestru al anului. Astfel, probabil conducerea societatii nu ar fi
deranjata foarte mult daca in urma evidentei contabile o mare parte a cheltuielilor
indirecte si a celor administrative ar fi recunoscute in cadrul acestui segment de afacere.
Cu alte cuvinte, profitul ar fi mai mic si implicit si impozitul pe profit.

64
 DE LA 1 IANAURIE 2024 – OUG 115/2023

Începând cu 1 ianuarie 2024, entitatile din HORECA aplica aceleasi reguli ca

si restul entitatilor cu privire la indeplinirea conditiilor de a fi
microintreprindere. Practic, pentru a fi microintreprindere, trebuie sa respecte toate
conditiile din definitia acesteia.

Ca regula generala, o entitate poate opta să aplice impozitul pe venit:

- la infiintare; sau
- începând cu anul fiscal următor celui în care îndeplinesc condiţiile de
microîntreprindere şi dacă nu au mai fost microîntreprinderi ulterior datei de 1
ianuarie 2023.

OUG 115/2023 prevede ca microîntreprinderile care au desfăşurat, până la 31

decembrie 2023 inclusiv, activităţi HORECA aplică condiţia de a nu mai fi fost plătitoare
de impozit pe venit începând cu anul fiscal 2024.

EXEMPLU:
In anul 2023, restaurantul ALFA este microintreprindere si a obtinut venituri
in suma de 4.000.000 de lei din activitati corespunzătoare codului CAEN 5610
"Restaurante".
Care este regimul de impozitare al entitatii ALFA in anul 2024?

Tinand cont ca la 31.12.2023 entitatea a depasit plafonul de 500.000 de euro,

de la 1 ianuarie 2024 aceasta trebuie sa treaca la impozit pe profit.
Trecerea nu este insa DEFINITIVA. Daca la finalul anului 2024 entitatea ar avea
venituri sub 500.000 de euro si ar respecta si celelalte conditii din definitia
microintreprinderii, ar putea opta ca de la 1 ianuarie 2025 sa revina in categoria
microintreprinderilor.
Insa, daca ulterior celui de-al doilea trimestru din 2025 va incalca conditiile
aferente regimului de microintreprindere, va trece la impozit pe profit si va ramane
pentru totdeauna in aceasta categorie.

12. Microintreprinderile – o solutie reala pentru inlocuirea PFA?

In acest subcapitol incercam sa prezentam avantajele si dezavantajele unei

microintreprinderi in relatia cu o PFA (persoana fizica autorizata). Avand in vedere
faptul ca, incepand cu 1 ianuarie 2024, PFA datoreaza CASS de 10% la venitul net
realizat, dar nu la mai mult de 60 de salarii minime pe economie, CAS de 25% aplicat
la o baza de calcul aleasa, conditionata totusi de depasirea a 12 sau 24 salarii minime pe
economie si impozit pe venit de 10%, se pune problema daca suspendarea sau incetarea
activitatii pe PFA si infiintarea unei microintreprinderi reprezinta o solutie de luat in
seama.
65
 A) Microintreprinderea in anul 2024

Asa cum am mai precizat in acest Ghid, in anul 2024, cotele de impozitare valabile
pentru micorintreprinderi sunt:
- 1% pentru microîntreprinderile ale caror venituri NU depasesc plafonul de
60.000 de euro si nu desfasoara o serie de activitati (IT, HORECA si anumite
servicii medicale);
- 3% pentru microîntreprinderile ale caror venituri depasesc plafonul de 60.000
de euro sau desfasoara o serie de activitati (IT, HORECA si anumite servicii
medicale).

De la 1 ianuarie 2024, in cazul microintreprinderilor au fost introduse conditii noi

pe care asociatii/actionarii ar trebui sa le indeplineasca referitoare la detinerea a mai
mult de 25% din capitalul mai multor societati si la conceptul de de intreprinderi
legate.
In cazul unei societati, pe parcursul anului, asociatii NU au voie sa utilizeze banii
firmei in scopuri personale, decat prin aprobarea situatiilor financiare interimare prin
care se decide repartizarea profitului la dividende, suportand impozitul pe dividende de
8%. Bineinteles ca acestia NU sunt obligati sa isi distribuie dividendele trimestrial, ci o
pot face si in urma aprobarii situatiilor financiale anuale.

Pentru veniturile din dividende se datoreaza si contributia la sanatate de 10%,

chiar daca beneficiarul este salariat sau obtine si alte venituri, daca veniturile obtinute
sunt mai mari decat echivalentul a 6, 12 sau 24 salarii minime pe economie.
Conform OUG 115/2023, in situaţia în care, în cursul aceluiaşi an, se utilizează
mai multe valori ale salariului minim brut pe ţară, la verificarea încadrării venitului
în plafoanele anuale, precum şi la stabilirea bazei anuale de calcul al CAS, respectiv al
CASS datorate, se ia în calcul valoarea salariului minim brut pe ţară în vigoare la 25
mai a anului de realizare a venitului.
Astfel, pentru anul 2024, salariul minim de care se tine cont este cel de 3.300
lei/luna, deoarece salariul minim a crescut la 3.700 lei/luna incepand cu 1 iulie 2024.
Asta inseamna ca, in anul 2024, baza de calcul minima pentru datorarea CASS este de
19.800 lei.

An Venituri din dividende CASS datorata

2023 19.000 lei 1.800 lei (3.000 lei x 6 luni x 10%)
2024 19.000 lei 0 lei
2023 50.000 lei 3.600 lei (3.000 lei x 12 luni x 10%)
2024 50.000 lei 3.960 lei (3.300 lei x 12 luni x 10%)
2023 300.000 lei 7.200 lei (3.000 lei x 24 luni x 10%)
2024 300.000 lei 7.920 lei (3.300 lei x 24 luni x 10%)

66
 B) PFA in anul 2024

Conform Legii 296/2023, incepand cu 1 ianuarie 2024, atunci cand se stabileste

venitul net anual impozabil, din veniturilor nete obtinute se scade contribuția de
asigurări sociale (CAS) și contribuția de asigurări sociale de sănătate (CASS)
datorate.
Incepand cu 1 ianuarie 2018, o PFA datoreaza si CAS de 25% dintr-o baza de
calcul care nu poate fi mai mica decat echivalentul a 12 salarii minime pe economie,
chiar daca obtine venituri din salarii sau nu. In plus, PFA datoreaza impozit pe venit de
10% aplicat la venitul net anual impozabil si contributia la sanatate de 10%, daca
realizeaza venituri mai mari decat plafonul de 6 salarii minime pe economie valabile
pentru anul respectiv.
CASS se datoreaza in functie de veniturile estimate a se realiza in anul curent,
cumulat, din activitati independente, activitati sportive, cedarea folosintei
bunurilor, asocieri, activitati agricole, investitii si alte surse
Persoanele fizice care realizează venituri din activitati independente
datorează CASS la o bază anuală de calcul egală cu venitul net anual realizat/brut sau
norma anuală de venit, respectiv norma anuală de venit ajustată, care nu poate fi mai
mare decât cea corespunzătoare unei baze anuale de calcul egală cu nivelul de 60 salarii
minime brute pe ţară în vigoare la termenul de depunere a declaraţiei unice.
La determinarea bazei anuale de calcul al CASS nu se iau în considerare pierderile
fiscale anuale. Nivelul CAS și al CASS deductibile nu poate depăși nivelul venitului net
anual recalculat.

Exemplu:
Popescu Rares detine un PFA din care obtine in anul 2024 un venit net anual in
suma de 250.000 si incaseaza si dividende de la o societate unde este este asociat in
suma de 90.000 lei.
In anul 2024, salariul minim pentru stabilirea CAS si CASS este de 3.300 lei.
Care sunt taxele datorate pentru anul 2024, tinand cont de veniturile realizate?

Venituri din activitati independente:

Plafon CASS activitati independente = 60 x 3.300 lei = 198.000 lei
CASS datorata pentru activitati independente = 198.000 lei x 10% = 19.800 lei

Plafon CAS activitati independente = 24 x 3.300 lei = 79.200 lei

CAS datorata pentru PFA = 79.200 lei x 25% = 19.800 lei

Venit impozabil PFA = 250.000 lei – 19.800 lei – 19.800 lei = 210.400 lei
Impozit pe venit PFA = 210.400 lei x 10% = 21.040 lei
Total taxe PFA = 19.800 lei + 19.800 lei + 21.040 lei = 60.640 lei

67
 Venituri din dividende:
Plafon CASS dividende = 24 x 3.300 lei = 79.200 lei
CASS dividende = 79.200 lei x 10% = 7.920 lei

TOTAL TAXE 2024 = 60.640 lei + 7.920 lei = 68.560 lei

Daca ar fi fost microintreprindere:

Pentru a fi microintreprindere, societatea trebuie sa aiba cel putin un angajat
care sa aiba cel putin salariul minim pe economie.
Taxe salariale = 1.450 lei (aprox) x 12 luni = 17.400 lei
Impozit pe venit = 250.000 lei x 1% = 2.500 lei
Cheltuieli cu salariile (aprox) = 3.700 lei x 12 = 44.400 lei
Profit net = 250.000 lei – 2.500 lei – 44.400 lei = 203.100 lei
Impozit dividende = 203.100 lei x 8% = 16.248 lei
Taxe microintreprindere = 17.400 lei + 2.500 lei + 16.248 lei = 36.148 lei
CASS dividende = 79.200 lei x 10% = 7.920 lei
TOTAL TAXE 2024 = 36.148 lei + 7.920 lei = 44.068 lei

Exista insa o serie de limite in cazul microintreprinderilor de care trebuie sa tineti

cont inainte de a lua decizia de inchidere a PFA:
- daca prin activitatea desfasurata de dvs realizati venituri mai mari de 500.000
euro, plafonul in lei fiind stabilit utilizand cursul de schimb de la sfarsitul anului
precedent, atunci NU puteti fi microintreprindere (entitatile care depasesc acest
plafon datoreaza impozit pe profit de 16%);
- asa cum am mai precizat, in cazul unei persoane juridice resursele financiare nu
pot fi utilizate oricand in cursul anului, ci doar dupa aprobarea situatiilor
financiare interimare si suportarea impozitului pe dividende.

Ramane ca dvs sa decideti ce sistem este mai avantajos. Functionand ca PFA,

puteti utiliza banii obtinuti oricand in cursul anului, iar contributiile sociale suportate
(la pensii si sanatate) va asigura statutul de persoana asigurata. Bineinteles ca decizia
trebuie luata in baza mai multor factori care tin de fiecare speta in parte, in acest
subcapitol fiind prezentate cateva dintre cele mai semnificative criterii de apreciere.
Insa, trebuie sa acordati atentie si marjei de profit existenta, modul in care o
societate sau un PFA sunt analizate in momentul in care se doreste obtinerea unui credit,
modul in care partenerii comerciali (clienti, furnizori) sunt influentati de forma de
organizare aleasa etc.

68
 13. Reduceri ale impozitului pe profit/venit (OUG 153/2020)

In MOf nr 817 din 4 septembrie 2020 a fost publicata OUG 153/2020 prin care
au fost introduse o serie de reduceri la determinarea impozitului pe profit si pe
veniturile microîntreprinderilor, în funcție de menținerea/creșterea capitalurilor
proprii.
Aceste masuri au intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2021, iar perioada de
aplicare a lor este cuprinsa intre anii 2021 si 2025, bineinteles daca intre timp
Guvernul nu decide eliminarea acestor prevederi.

Termeni utilizati:
Capitalul propriu contabil cuprinde urmatoarele elemente:
- capital subscris vărsat si nevarsat;
- prime de capital;
- rezerve din reevaluare, rezerva legală, statutară sau contractuală;
- alte rezerve constituite din profitul net;
- profitul sau pierderea reportat(ă);
- profitul sau pierderea exercițiului financiar.

Capitalul propriu ajustat cuprinde:

- capital subscris vărsat;
- prime de capital;
- rezerva legală, statutară sau contractuală și alte rezerve constituite din profitul
net ca urmare a deciziei acționarilor/asociaților;
- rezultatul net reportat - sold creditor, reprezentând diferența pozitivă dintre
soldurile creditoare și debitoare.

Analizand cele 2 defintii de mai sus constatam ca doar capitalul propriu poate
fi negativ, iar capitalul ajustat poate fi doar pozitiv.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si dispune de urmatoarele informatii
la 31.12.2024:
• Capital social = 10.000 lei
• Rezultatul exercitiului = 12.000 lei
• Rezultat reportat = (7.000 lei)

Care este capitalul propriu si capitalul ajustat pentru anul 2024?

Capitalul propriu este alcatuit din toate cele 3 elemente de mai sus.
Astfel, capitalul propriu = 10.000 + 12.000 – 7.000 = 15.000 lei

69
 Capitalul ajustat insa este de 10.000 lei. Rezultatul exercitiului nu intra in
componenta acestui indicator, iar rezultat reportat se aduna doar daca are sold
creditor, ceea ce nu este cazul in exemplul nostru.

Entitatile plătitoare de impozit pe profit, indiferent de sistemul de declarare și

plată si microîntreprinderile beneficiază de reduceri ale impozitului, astfel:
a) 2%, în cazul în care capitalul propriu contabil, prezentat în situațiile
financiare anuale în anul pentru care datorează impozitul, este pozitiv.
Pentru entitatile care au obligația constituirii capitalului social, capitalul
propriu trebuie să îndeplinească concomitent și condiția de a fi la nivelul unei
valori cel puțin egale cu jumătate din capitalul social subscris;

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si dispune de urmatoarele informatii
la 31.12.2024:
• Capital social = 10.000 lei
• Rezerve legale = 2.000 lei
• Pierderea exercitiului = (9.000 lei)
• CAPITALURI PROPRII = 3.000 lei

ATENTIE!
Capitalul propriu este pozitiv, insa nu este indeplinita si conditia ca acesta sa fie
cel putin la nivelul a jumatate din capitalul social (10.000 lei / 2 = 5.000 lei).
Astfel, entitatea NU beneficiaza de nicio reducere a impozitului pe venit la
inchiderea Trimestrului IV.

b) dacă înregistrează o creștere anuală a capitalului propriu ajustat al anului

pentru care datorează impozitul față de capitalul propriu ajustat înregistrat în
anul precedent și îndeplinește concomitent condiția de la lit. a) de mai sus,
reducerile au următoarele valori:

Procentul de reducere a Intervalele de creștere anuală a

impozitului capitalului propriu ajustat
5% până la 5% inclusiv
6% peste 5% și până la 10% inclusiv
7% peste 10% și până la 15% inclusiv
8% peste 15% și până la 20% inclusiv
9% peste 20% și până la 25% inclusiv
10% peste 25%

Creșterea anuală a capitalului propriu ajustat în anul pentru care datorează

impozitul față de capitalul propriu ajustat înregistrat în anul precedent, se determină
astfel:

70
 𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐧 𝐩𝐞𝐧𝐭𝐫𝐮 𝐜𝐚𝐫𝐞 𝐝𝐚𝐭𝐨𝐫𝐞𝐚𝐳ă 𝐢𝐦𝐩𝐨𝐳𝐢𝐭 − 𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐧 𝐩𝐫𝐞𝐜𝐞𝐝𝐞𝐧𝐭
𝑪𝒓𝒆𝒔𝒕𝒆𝒓𝒆𝒂 𝒂𝒏𝒖𝒂𝒍𝒂 𝑪𝑷 = 𝒙𝟏𝟎𝟎
𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐧 𝐩𝐫𝐞𝐜𝐞𝐝𝐞𝐧𝐭
Practic, pentru societatile infiintate in anul 2024, aceasta reducere nu se
poate acorda, deoarece nu se poate calcula eventuala crestere a capitalului
ajustat, din moment ce nu exista anul precedent.

Exemplu:
Entitatea ALFA este microintreprindere si a inregistrat urmatoarele valori ale
capitalului ajustat. Mentionam ca nivelul capitalului propriu este mai mare decat
jumătate din capitalul social subscris.

An Capital propriu ajustat

2023 50.000 lei
2024 70.000 lei

Care este procentul de reducere a impozitului pe venit aferent acestei categorii de

bonificatii?
𝟕𝟎. 𝟎𝟎𝟎 − 𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎
Crestere CPA 2024 fata de 2023 = 𝒙𝟏𝟎𝟎 = 𝟒𝟎%
𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎

Cresterea capitalului propriu ajustat din 2024 fata de cel din anul 2023 este de
40%, ceea ce inseamna ca entitatea beneficiaza de o reducere a impozitului pe venit
de 10%. La aceasta se adauga si reducerea de impozit de 2% deoarece capitalul
propriu contabil este mai mare decat jumatate din capitalul social.

c) 3%, dacă înregistrează o creștere peste nivelul prevăzut mai jos a capitalului
propriu ajustat al anului pentru care datorează impozitul față de capitalul
propriu ajustat înregistrat în anul 2020 și dacă îndeplinește concomitent
condiția prevăzută la lit. a) de mai sus. Aceasta prevedere se aplică începând
cu anul 2022:

Anul pentru care Procentul minim de creștere a

datorează impozitul capitalului propriu ajustat
2022 5%
2023 10%
2024 15%
2025 20%

Creșterea capitalului propriu ajustat în anul pentru care datorează impozitul față
de capitalul propriu ajustat înregistrat în anul 2020, se determină astfel:

𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐥 𝐚𝐧𝐮𝐥𝐮𝐢 𝐩𝐞𝐧𝐭𝐫𝐮 𝐜𝐚𝐫𝐞 𝐝𝐚𝐭𝐨𝐫𝐞𝐚𝐳ă 𝐢𝐦𝐩𝐨𝐳𝐢𝐭𝐮𝐥 − 𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐧 𝟐𝟎𝟐𝟎

𝑪𝒓𝒆𝒔𝒕𝒆𝒓𝒆𝒂 𝑪𝑷𝑨 = 𝒙𝟏𝟎𝟎
𝐂𝐏𝐀 𝐚𝐧 𝟐𝟎𝟐𝟎

71
 Pentru entitatile înființate ulterior anului 2020, anul 2020 din formula este
inlocuit cu anul înființării.

În cazul în care sunt aplicabile două sau trei din reducerile prevăzute mai sus,
pentru determinarea valorii reducerii, procentele acestora se adună, iar valoarea
rezultată se aplică asupra impozitului. Asa cum se poate observa, insumand maximul
bonificatiilor de mai sus, reducerea aplicabila poate fi de maximum 15%.

Exemplu:
Entitatea ALFA este o microintreprindere infiintata in anul 2022, are un capital
social de 10.000 lei si a inregistrat urmatoarele valori ale capitalului propriu contabil
si ajustat.

An Capital propriu contabil Capital propriu ajustat

2022 60.000 lei 50.000 lei
2023 75.000 lei 65.000 lei
2024 95.000 lei 70.000 lei

Care este procentul de reducere a impozitului pe venit pe fiecare an in parte?

Reducere impozit an 2022

Capitalul propriu contabil este pozitiv si este si mai mare decat jumatate din
capitalul social. Astfel, pentru anul 2022, entitatea beneficiaza de o reducere a
impozitului pe venit de 2%. Fiind anul infiintarii, celelalte 2 bonificatii nu se pot
calcula.

Reducere impozit an 2023

𝟔𝟓. 𝟎𝟎𝟎 − 𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎
Crestere CPA 2023 fata de 2022 = 𝒙𝟏𝟎𝟎 = 𝟑𝟎%
𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎

Capitalul propriu contabil este pozitiv si este si mai mare decat jumatate din
capitalul social. Astfel, entitatea beneficiaza de o reducere a impozitului pe venit de
2%.
Cresterea capitalului propriu ajustat din anul 2023 fata de anul 2022 este de
30%, ceea ce inseamna ca entitatea mai beneficiaza de o reducere a impozitului de
10%.
Pentru cea de-a treia bonificatie, anul 2020 se inlocuieste cu anul infiintarii
entitatii, ceea ce inseamna ca cresterea capitalului propriu ajustat este cea de mai sus,
respectiv de 30% (mai mare de 10%). Asta inseamna ca entitatea mai beneficiaza
de o reducere a impozitului de 3%.
Practic, reducerea totala a impozitului pe venit aplicabila pentru anul 2023 este
de 15%.

72
 Reducere impozit an 2024
𝟕𝟎. 𝟎𝟎𝟎 − 𝟔𝟓. 𝟎𝟎𝟎
Crestere CPA 2024 fata de 2023 = 𝒙𝟏𝟎𝟎 = 𝟕, 𝟔𝟗%
𝟔𝟓. 𝟎𝟎𝟎
𝟕𝟎. 𝟎𝟎𝟎 − 𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎
Crestere CPA 2024 fata de 2022 = 𝒙𝟏𝟎𝟎 = 𝟕𝟓%
𝟓𝟎. 𝟎𝟎𝟎

Capitalul propriu contabil este pozitiv si este si mai mare decat jumatate din
capitalul social. Astfel, entitatea beneficiaza de o reducere a impozitului pe venit de
2%.
Cresterea capitalului propriu ajustat din 2024 fata de anul 2023 este de 7,69%,
ceea ce inseamna ca entitatea beneficiaza de o reducere a impozitului de 6%.
Cresterea capitalului propriu ajustat fata de anul 2022 (anul infiintarii) este de
40% (mai mare de 15%), ceea ce inseamna ca entitatea mai beneficiaza de o
reducere a impozitului cu 3%.
Practic, reducerea totala a impozitului pe venit este de 11%.

Modalitatea de calcul a reducerii impozitului pe venit

Procentul aferent reducerii de impozit se aplică la impozitul datorat pe întregul

an fiscal, iar valoarea reducerii rezultate se scade din impozitul aferent trimestrului
IV. În cazul în care valoarea reducerii este mai mare decât impozitul aferent trimestrului
IV, diferența care nu a fost scăzută din impozitul aferent trimestrului IV se scade din
impozitul aferent trimestrelor anterioare, prin depunerea unei declarații rectificative,
in ordine invers cronologica.

Exemplu:
Impozitul pe venit calculat de catre entitatea ALFA, pentru fiecare trimestru din
2024, se prezinta astfel:
Trim I = Impozit pe venit de 500 lei
Trim II = Impozit pe venit de 300 lei
Trim III = Impozit pe venit de 600 lei
Trim IV = Impozit pe venit de 50 lei

In urma aplicarii OUG 153/2020, bonificatia la care are dreptul entitatea in anul
2024 este de 11%.
Cum va proceda entitatea la momentul inchiderii anului 2024?

Impozitul anual, inainte de bonificatie = 500 + 300 + 600 + 50 = 1.450 lei

Bonificatia acordata = 11% x 1.450 lei = 160 lei

Tinand cont ca impozitul pe venit calculat pentru trimestrul IV este de 50 lei,

iar bonificatia la care entitatea are dreptul este de 160 de lei, in momentul intocmirii
Declaratiei 100, impozitul pe venit declarat va fi 0 lei.

73
 Entitatea are dreptul (nu obligatia) sa rectifice Declaratia 100 aferenta
impozitului pe venit din Trimestrul III si sa modifice nivelul acestuia la suma de 490
lei (600 lei – 110 lei). Presupunem ca impozitul pe venit de 600 de lei pentru perioada
iulie-septembrie 2024 a fost achitat pana in 25 octombrie 2024.
Entitatea va face urmatoarea nota contabila la 31.12.2024:

(110 lei) 698 = 4418 (110 lei)

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

De asemenea, entitatea va tine cont la plata impozitului pe venit aferent

primului trimestru din 2025 ca are achitata in plus suma de 110 lei ca urmare a
aplicarii bonificatiei si va achita diferenta rezultata.

In cazul microîntreprinderilor care devin plătitoare de impozit pe profit în anul

pentru care se aplică reducerea, procentul aferent reducerii de impozit se aplică asupra
impozitului pe veniturile microîntreprinderilor însumat cu impozitul pe profit, iar
valoarea reducerii rezultate se scade din impozitul pe profit, potrivit regulilor de mai
sus.
În cazul în care valoarea reducerii este mai mare decât impozitul pe profit,
diferența care nu a fost scăzută din impozitul pe profit se scade din impozitul pe
veniturile microîntreprinderilor, prin depunerea unei declarații rectificative.

Exemplu:
Entitatea ALFA a fost microintreprindere in primele 3 trimestre ale anului
2024, iar de la 1 octombrie 2024 a trecut la impozit pe profit. Mai jos regasiti impozitul
pe venit/profit datorat pentru cele 4 trimestre:

Trimestrul Impozit calculat Suma

I Impozit pe venit 4.000 lei
II Impozit pe venit 8.000 lei
III Impozit pe venit 13.000 lei
IV Impozit pe profit 3.000 lei

In urma aplicarii OUG 153/2020, bonificatia la care are dreptul entitatea in anul
2024 este de 15%.
Cum va proceda entitatea la momentul inchiderii anului 2024?

In mod normal, atunci cand o entitate trece de la microintreprindere la impozit

pe profit in cursul anului, bonificatia calculata se scade din impozitul pe profit.

Impozitul anual, inainte de bonificatie = 4.000 lei + 8.000 lei + 13.000 lei + 3.000 lei
Impozitul anual, inainte de bonificatie = 28.000 lei

74
 Reducere impozit 2024 = 15% x 28.000 lei = 4.200 lei

Tinand cont ca impozitul pe profit calculat pentru trimestrul IV este de 3.000

de lei, iar bonificatia la care entitatea are dreptul este de 4.200 de lei, in momentul
intocmirii Declaratiei 101, impozitul pe profit declarat in final va fi 0 lei.
Entitatea are dreptul (nu obligatia) sa rectifice Declaratia 100 aferenta
impozitului pe venit din Trimestrul III si sa reduca nivelul acestuia cu suma ramasa
din bonificatie de 1.200 de lei, rezultand astfel un impozit pe venit rectificat de 11.800
lei (13.000 lei – 1.200 lei). Presupunem ca impozitul pe venit de 13.000 de lei pentru
perioada iulie-septembrie 2024 a fost achitat pana in 25 octombrie 2024.
Entitatea va face urmatoarea nota contabila la 31.12.2024:

(1.200 lei) 698 = 4418 (1.200 lei)

"Cheltuieli cu impozitul „Impozitul pe venit”
pe venit"

De asemenea, entitatea va tine cont la plata impozitului pe profit aferent

primului trimestru din 2025 ca are achitata in plus suma de 1.200 lei ca urmare a
aplicarii bonificatiei si va achita diferenta rezultata, facand si cerere de compensare
intre sumele din fisa pe platitor aferente celor 2 tipuri de impozite (pe venit si pe
profit).

Termenele pentru declararea si plata impozitului

Pe perioada aplicării OUG 153/2020 (anii 2021-2025), termenele pentru

depunerea declarațiilor și pentru plata impozitului sunt cele de mai jos.

A. Impozit pe profit
Termenul pentru depunerea Declarației anuale privind impozitul pe profit 101 și
plata impozitului pe profit aferent anului fiscal respectiv este până la data de 25 iunie
inclusiv a anului următor, iar pentru entitatile care au un an fiscal diferit fata de anul
calendaristic până la data de 25 a celei de-a șasea luni inclusiv de la închiderea anului
fiscal modificat.

B. Impozit pe venitul microintreprinderilor

Termenul pentru depunerea Declarației 100 aferenta trimestrului IV și plata
impozitului aferent acestui trimestru este până la data de 25 iunie inclusiv a anului
următor.
Atentie!!! Daca pentru luna decembrie mai sunt si alte impozite de declarat (de
exemplu, impozit pe dividende, contributia la handicap pentru entitatile cu peste 50 de
salariati etc.), atunci termenul de depunere al Declaratiei 100 pentru aceste impozite
este 25 ianuarie a anului urmator, urmand ca pentru impozitul pe venit aferent
trimestrului IV sa se depuna o alta Declaratie 100 pana in 25 iunie a anului urmator.
------------------------------------------------------------------
75
 Considerăm că este bine de precizat inca o data faptul că în practică trebuie să
acordaţi o atenţie sporită fiecărei societăţi căreia îi stabiliţi impozitul datorat la
bugetul de stat.
O societate plătitoare de impozit pe profit respectă regulile din Titlul II din Codul
fiscal, iar o microîntreprindere regulile stabilite în cadrul Titlului III.
De exemplu, pentru o societate plătitoare de impozit pe profit, veniturile din
subvenţii sunt considerate venituri impozabile, pe când la o microîntreprindere acestea
NU se regăsesc în baza de impozitare. Pe de alta parte, la o microîntreprindere
cheltuielile nu se deduc deloc la calculul impozitului pe venit, insa la o societate
plătitoare de impozit pe profit, acestea pot fi considerate cheltuieli deductibile etc.

Un alt aspect la care trebuie să fiţi atenţi este plafonul de 500.000 de euro. Acesta
NU este reprezentat de cifra de afaceri a societăţii, ci de baza de impozitare aferentă
acestora.
De exemplu, dacă o societate obţine venituri din vânzarea mărfurilor de 300.000
lei şi vinde un teren la preţul de vânzare de 3.000.000 lei (contul 7583), aceasta a depasit
plafonul de 500.000 de euro şi trebuie să treacă la impozit pe profit din acel trimestru,
chiar dacă cifra de afaceri din contabilitate este de 300.000 de lei.

Speram ca toate exemplele prezentate in continutul acestui Ghid sa va ajute in

activitatea pe care o desfasurati si sa va dea siguranta ca aplicati in mod corect
prevederile Codului fiscal care, stim cu totii, sunt intr-o continua si o neobosita
schimbare.

-------------------------------------------------------------------------------

76
Baza legală:
- HG 1.393/2024 pentru modificarea și completarea Normelor metodologice
de aplicare a Codului fiscal, publicată în MOf nr 1.125 din 11 noiembrie 2024;
- OUG 31/2024 privind reglementarea unor măsuri fiscal-bugetare și pentru
modificarea și completarea unor acte normative, publicată în [Link]. nr. 274 din
29 martie 2024;
- OUG 115/2023 privind unele măsuri fiscal-bugetare în domeniul
cheltuielilor publice, pentru consolidare fiscală, combaterea evaziunii
fiscale, pentru modificarea și completarea unor acte normative, precum și
pentru prorogarea unor termene, publicată în [Link]. nr. 1.139 din 15 decembrie
2023;
- Legea 296/2023 privind unele măsuri fiscal-bugetare pentru asigurarea
sustenabilității financiare a României pe termen lung, publicată în [Link]. nr.
977 din 27 octombrie 2023;
- Legea 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în [Link]. nr. 688 din 10.09.2015;
- HG 1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.
227/2015 privind Codul fiscal, publicată în [Link]. nr. 22 din 13.01.2016, cu toate
modificările și completările ulterioare;
- OG 16/2022 pentru modificarea și completarea Legii 227/2015 privind
Codul fiscal, abrogarea unor acte normative și alte măsuri financiar-fiscale,
publicata in MOf nr 716 din 15 iulie 2022;
- Legea 370/2022 privind aprobarea OG 16/2022, publicata in MOf nr 1.228
din 20 decembrie 2022;
- OUG 153/2020 pentru instituirea unor măsuri fiscale de stimulare a
menținerii/creșterii capitalurilor proprii, precum și pentru completarea
unor acte normative, publicata in MOf nr 817 din 4 septembrie 2020;
- OMFP 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind
situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale
consolidate, publicat în MOf nr 963 din 30 decembrie 2014, cu toate modificările
și completările ulterioare;
- Legea nr. 32/1994 (Legea sponsorizarii), publicată in MOf nr 129 din 25 mai
1994, cu toate modificările şi completările ulterioare;
- Legea nr. 31 din 16.11.1990 privind societăţile comerciale, republicată în
[Link]. nr. 1.066 din 17.11.2004, cu toate modificările şi completările ulterioare.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------

77