REFORMA TRIBUTÁRIA

SOBRE O CONSUMO

EM ATUALIZAÇÃO

Consolidado
09/01/2025
ASPECTOS GERAIS
1. INTRODUÇÃO 4

2. PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS 8

3. BASE DE INCIDÊNCIA 20

4. BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS 27

5. PRINCÍPIO DO DESTINO 44

6. SUJEIÇÃO PASSIVA 53

7. NÃO CUMULATIVIDADE PLENA 59

8. REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO 74

9. REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO 86

10. REGIMES FAVORECIDOS 95

11. CASHBACK 106

12. IMPOSTO SELETIVO 112

13. ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU E IOF-SEGUROS 131

14. CONTRIBUIÇÃO ESTADUAL 157

15. FUNDOS 163

16. COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS) 172

17. CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS 180

18. LEI COMPLEMENTAR 197

19. FASE DE TRANSIÇÃO 214
ATIVIDADES ESPECÍFICAS

COMBUSTÍVEIS 222

SERVIÇOS FINANCEIROS 249

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS 276

BARES E RESTAURANTES 295

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE TURISMO 307

TRANSPORTE COLETIVO DE PASSAGEIROS 325

SERVIÇOS DE TRANSPORTE 341

ZONA FRANCA DE MANAUS 361

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 1

INTRODUÇÃO
INTRODUÇÃO

Em decorrência da promulgação da Emenda

Constitucional n. 132 em 20.12.2023, o Sistema
Tributário Nacional passou por mudanças
substanciais em seus princípios estruturantes,
especialmente no âmbito da tributação sobre o
consumo.

Fruto de discussões legislativas que remontam a

1995, a Reforma Tributária foi aprovada por votação
histórica no Congresso Nacional, a partir da
Proposta de Emenda Constitucional (“PEC”) n. 45, de
2019, que abordou os aspectos essenciais também
discutidos na PEC n. 110/2019.

O texto final da Emenda aprovada elenca diversos

objetivos e princípios norteadores do novo Sistema
Tributário, que entrará em vigor gradativamente
conforme as fases de transição previstas.

Embora um dos objetivos da Reforma seja a

simplificação, a redação da Emenda Constitucional
suscita diversas dúvidas e pontos de atenção que
demandam aprofundamento, sobretudo no que diz
respeito ao elevado número de temas “em aberto”
que deverão ser regulamentados por leis
complementares.
Em vista das alterações implementadas e da intensa
produção legislativa que acompanhará a Reforma,
elaboramos esse material que será atualizado
periodicamente, com o propósito de elencar as
principais controvérsias decorrentes do novo regime
e de contribuir para que as futuras normas reflitam
o princípio da segurança jurídica.

Há pontos notoriamente positivos previstos na

Emenda Constitucional, dentre os quais destacamos
os mais importantes a seguir:

Simplificação da tributação sobre o consumo e

padronização da arrecadação em âmbito nacional.

Criação de regras de exceção em prol de setores e

operações essenciais ao desenvolvimento da
economia, como a redução de alíquotas para
operações com bens da cesta básica nacional e
serviços de transporte coletivo de passageiros etc.

Instituição de princípios e normas tributárias em

defesa do meio ambiente.

Redução da regressividade tributária via

implementação da não cumulatividade ampla
(crédito financeiro).

Tentativa de redução da guerra fiscal a partir da

tributação no local do consumo (destino).

INTRODUÇÃO
O texto final aprovado não fornece todos os
mecanismos necessários para a concretização de
seus propósitos.

A partir dessas “lacunas”, contribuímos com nossas

considerações ao conteúdo da Emenda
Constitucional, com a indicação de possíveis
soluções para integração do novo regime,
especialmente com base na experiência prévia
quanto aos problemas do regime atual, os quais a
Reforma se predispôs a solucionar.

INTRODUÇÃO
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 2

PRINCÍPIOS
NORTEADORES /
OBJETIVOS
PRINCÍPIOS
NORTEADORES /
OBJETIVOS

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

Princípios (objetivos sistêmicos):

Simplicidade – praticabilidade e eficiência.

Redução dos custos de conformidade.

Mitigação da guerra fiscal via

tributação das operações com bens e
serviços no Estado de destino (onde
ocorre o consumo).

Defesa do meio ambiente

(sustentabilidade) – viés indutor da
norma tributária.

Justiça tributária – redução da

regressividade da tributação sobre o
consumo.
Cooperação federativa para produção
de normas e solução de controvérsias.

Transparência:

Regras com menor margem para

interpretações abusivas de parte a
parte.

Limites mais claros ao poder de

tributar – vide, por exemplo, a
disposição sobre não cumulatividade
ampla.

Identificação clara dos aspectos da

hipótese de incidência dos tributos,
em especial das alíquotas e negócios
jurídicos atingidos (base ampla).

Neutralidade – o regime tributário

não deve ser um fator determinante
para que os agentes econômicos
coordenem seus negócios.

Igualdade de gênero e raça – a

construção de um sistema mais justo
deve, necessariamente, levar em
consideração a carga tributária indireta.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

Objetivos pragmáticos – ou regras para que a
reforma seja fiel aos seus propósitos:

Tributar o consumo a partir do valor

agregado em cada etapa da cadeia produtiva.

Extinguir IPI, PIS, COFINS, ICMS e ISS.

Instituir imposto específico sobre

determinados bens e serviços que
demandam intervenção extrafiscal (Imposto
Seletivo), em especial para desestimular o
consumo de produtos nocivos à saúde e ao
meio ambiente.

IBS (Imposto sobre

Bens e Serviços) –
Estados e Municípios.
Tributação dual:
CBS (Contribuição
sobre Bens e Serviços)
– União.

Criação de um IVA moderno e “simplificado”:

Base de cálculo ampla, a fim de evitar

distorções ou “escapes”, como ocorre com
a (não)tributação das locações e cessões
de direito.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

 Cobrado “por fora” e no destino, para
facilitar fiscalização e arrecadação, bem
como privilegiar os entes que concentram
maior população e, portanto, maior
consumo.

Crédito amplo (não cumulatividade

plena), para evitar a tributação em cascata
que onera o consumidor final no sistema
atual e acentua a regressividade.

Alíquotas padronizadas para IBS e CBS.

Vedação a benefícios fiscais, à exceção dos

regimes previstos no próprio texto
constitucional, para favorecer a
neutralidade tributária e a redução de
“oportunidades” para planejamentos
abusivos.

Redução da regressividade via regimes

diferenciados e cashback.

Harmonização da tributação sobre o

consumo em âmbito nacional:

Necessária acomodação dos interesses

dos entes federativos em contraposição –
preocupação quanto à possível perda de
arrecadação.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

 Compartilhamento de informações entre
Receita Federal do Brasil, Órgãos de
fiscalização dos Estados e Municípios,
Procuradorias e o Comitê Gestor do IBS –
necessária interação com a Lei
Complementar n. 199, de 1°.8.2023.

Uniformização dos tributos incidentes

sobre o consumo em âmbito federal,
estadual e municipal – IVA-Dual.

Enaltecimento do pacto federativo por

meio da mitigação dos instrumentos
jurídicos que fomentam a guerra fiscal.

Atuação do Comitê Gestor do IBS como

órgão de uniformização.

Manutenção de carga tributária:

Aumento da arrecadação pressupõe

prévio estudo quanto aos seus impactos
econômico-financeiros.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

CRÍTICAS / COMENTÁRIOS

Objetivo pragmático de criar três tributos foi

cumprido teoricamente.

Houve expressiva redução do número de

regimes, alíquotas e exceções, em comparação
com o sistema tributário atual.

Os objetivos sistêmicos podem ser afetados, em

especial o ideal de simplificação/eficiência, pois:

O IPI foi mantido após a votação no Senado,

mas como instrumento eminentemente
extrafiscal para preservar a competitividade
da Zona Franca de Manaus.

Ainda há razoável número de exceções ao

regime geral e alíquotas diferentes, que
tendem a elevar a alíquota de referência.

Diversos fundos foram criados para

combater as potenciais desigualdades
advindas da reforma, assim como uma
contribuição extra sobre produtos primários
e semielaborados.

A manutenção do espírito da reforma se

submete substancialmente à ação do
legislador complementar.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

Embora recomendável, o espaço deixado para a
legislação complementar gera preocupação.

O histórico contencioso que envolve os

tributos que serão extintos decorre, em
grande parte, de discussões geradas a partir
de lacunas (propositais ou não) existentes no
texto constitucional, as quais acabaram
preenchidas por normas infraconstitucionais
nem sempre fidedignas aos propósitos do
constituinte.

A atuação dos Poderes Legislativo e

Executivo não raramente desrespeita
comandos constitucionais, em especial
aqueles referentes à segregação de
competências dos entes e limitações ao
poder de tributar.

O Supremo Tribunal Federal tem atuado, em

alguns casos, para suprimir “vazios
tributários”, a despeito da rigidez do sistema
constitucional de repartição de competências
tributárias.

Quanto à regressividade, a maioria dos setores

beneficiados escolhidos pelo constituinte parece
correta, assim como a ideia do cashback.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

 A instituição dos regimes diferenciados não
decorre necessariamente de critério técnico,
precedido de estudo sobre a matéria; as
opções do constituinte foram
eminentemente políticas, ainda que
acertadas em sua maior parte.

Não há qualquer indicativo da carga tributária

que será instituída pela reforma, o que a torna
incerta.

Em teoria, a ampliação da base de cálculo

deveria gerar alíquotas nominais menores
para a manutenção da carga tributária atual,
já considerada elevada.

No contexto de ICMS (alíquotas médias de

18%) e ISS (alíquota máxima de 5%), a sua
cominação deveria gerar, teoricamente,
alíquota de IBS inferior às alíquotas médias
do ICMS, principalmente se considerada a
ampliação da base tributável.

Não é possível ignorar a recente corrida dos

estados para elevar a “alíquota padrão” do
ICMS, em razão dos critérios estabelecidos
para repartição de receitas do IBS, que
decorre do interesse na preservação da
arrecadação no novo regime.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A implementação efetiva de todos os objetivos e

princípios acima depende da habilidade do
legislador complementar para regulamentar os
novos tributos e fundos criados.

Especialmente quanto à não cumulatividade,

deve-se estabelecê-la de forma ampla também
no texto legal.

Vide, por exemplo, que a Lei Complementar

n. 87 criou diversos empecilhos para a
apropriação de créditos de ICMS pelos
contribuintes (ativo imobilizado e uso e
consumo), o que gerou a cobrança
cumulativa do imposto, ainda que
parcialmente.

Mesmo em contrariedade flagrante ao texto

constitucional, o Poder Judiciário, inclusive
tribunais superiores, validou esses comandos
restritivos.

Nesse sentido, houve admirável acerto do

constituinte ao determinar, no próprio texto
da reforma, a desoneração dos bens de
capital (art. 156-A, parágrafo 5º, inciso V).

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

A simplificação idealizada pelo constituinte
também dependerá em grande parte da
definição dos aspectos da hipótese de incidência
dos novos tributos.

Dentre outras questões, a formatação da

Reforma Tributária passa pelas regras
inerentes a sujeição passiva e ativa, aspectos
espacial, material e temporal dos tributos,
delegação da regulamentação de obrigações
acessórias e eventual previsão de mecanismo
unificado nacional para arrecadação.

A permissão para que entes locais editem

normas sobre a matéria, apesar de necessária,
pode agregar complexidade ao sistema
tributário.

As leis complementares a serem editadas devem

“fechar portas” para abordagens fiscais absurdas,
restritivas, que se caracterizem, essencialmente,
como desvio de finalidade dos propósitos da
reforma.

Em adição, deve-se prever punição severa

para os entes que descumprirem o
regramento, em particular quando as
infrações se referirem aos objetivos e
princípios centrais da reforma.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

 Uma alternativa palpável seria a aplicação de
multas ou penalidades descontadas
diretamente dos repasses do IBS e/ou dos
fundos, na proporção do prejuízo causado
pelo órgão administrativo.

Grande expectativa em torno das alíquotas de

referência – há incerteza quanto à metodologia a
ser adotada para fixação dos percentuais pelo
Senado Federal:

Necessária realização de estudos econômico-

financeiros.

Regime de recuperação dos saldos credores do

ICMS:

Não há clareza quanto à natureza do direito

creditório passível de utilização ou
ressarcimento em até 240 meses – saldo
credor mantido na escrita fiscal do
estabelecimento ou somente o crédito
passível de homologação pelos Estados
(crédito acumulado).

Há um histórico contencioso negativo quanto

aos entraves criados pelos Estados à
utilização dos saldos credores do ICMS e à sua
conversão em crédito acumulado.

PRINCÍPIOS NORTEADORES / OBJETIVOS

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 3

BASE DE
INCIDÊNCIA
BASE DE INCIDÊNCIA

Incidência ampla: IBS e CBS incidirão sobre bens,

serviços, inclusive, direitos, abarcando até mesmo
operações antes não tributadas pelo ICMS, IPI, ISS,
PIS e COFINS.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

O IBS e a CBS incidirão sobre operações com

bens materiais ou imateriais, inclusive direitos, e
serviços, independentemente de sua
denominação.

No contexto da Reforma Tributária, "direitos”

são assimilados como bens imateriais, a
exemplo do que estabelecem a Lei n. 9.610/98
(direitos autorais) e a Lei n. 9.609/98
(softwares).

Caberá à Lei Complementar definir o

conceito de operações com serviços em
contraposição às operações com bens.

Incidirão também sobre a importação, ainda

que o importador não seja contribuinte
habitual dos tributos.
Não incidirão sobre:

Exportações, sendo assegurado o direito à

manutenção e o aproveitamento dos créditos
acumulados ao longo da cadeia.

Prestações de serviços de comunicação nas

modalidades de radiodifusão sonora e de
sons e imagens de recepção livre e gratuita
(rádio e televisão aberta).

Fatos imponíveis já alcançados por outros

tributos que não concernem ao consumo,
como as doações e a transmissão de
heranças (ITCMD).

A incidência do IBS e da CBS será

uniforme em todo o território
nacional, o que demanda harmonia
na produção de normas e solução de
litígios relacionados à materialidade
desses tributos.

BASE DE INCIDÊNCIA
Segundo a interpretação sistemática da CF/88,
"operações” são negócios jurídicos [onerosos] em
sentido amplo, o que não abrange meras
“movimentações” – são exemplos de potenciais
fatos geradores do IBS e da CBS, a serem
especificados em lei complementar:

A alienação de bens móveis e imóveis.

A troca ou permuta.
A locação de bens móveis ou imóveis.
O arrendamento mercantil.
A prestação de serviços.
A cessão, disponibilização e o licenciamento
de direitos.

A incidência do IBS e da CBS sobre bens, serviços

e setores sujeitos a regimes de tributação
específicos, favorecidos e diferenciados está
sujeita a regramentos particulares, conforme lei
complementar.

BASE DE INCIDÊNCIA
COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

A abrangência do IBS e da CBS rompe com a

fragmentação da base de incidência do modelo
atual e tende a acabar com as antigas discussões
sobre a natureza de certas operações e os
tributos que as alcançam.

São algumas das controvérsias que não devem

mais existir no novo modelo:
Obrigação de dar vs. obrigação de fazer.
Bens tangíveis vs. bens intangíveis.
Locação vs. disponibilização vs. cessão de
direitos.
Inserção do bem ou serviço na cadeia
produtiva vs. consumo final.

A redação constitucional é propositalmente

ampla o suficiente para abarcar fatos
geradores ainda não concebíveis, mas
possíveis, em decorrência das inovações
tecnológicas.

A Emenda Constitucional n. 132 não eliminou

potencial risco à unidade da legislação nacional
do IBS e da CBS, pois ela prevê a edição de
regulamento a dispor sobre o IBS, mas não
contém exigência similar relativamente à CBS.

BASE DE INCIDÊNCIA
 Havendo norma que discipline apenas um
dos tributos, há nítido risco de que os tributos
tomem feições jurídicas diferentes, em
contrariedade à promessa/exigência de
unidade do constituinte.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A extensa delegação de matérias à lei

complementar colabora para algumas
incertezas atinentes à hipótese de incidência
dos tributos. São exemplos:

A definição precisa de fatos geradores

(materialidade e zona de não incidência).

O momento da ocorrência dos fatos

geradores.

Os seus sujeitos ativos e passivos.

O efetivo local da operação, especialmente

no que concerne a operações virtuais – o
que importa inclusive para a destinação do
produto da arrecadação do IBS.

BASE DE INCIDÊNCIA
Há dúvida se a amplitude da nova redação
constitucional é compatível com o direito
tributário brasileiro (regido pela tipicidade
fechada)? Permite a tributação dos ditos fatos
geradores ainda não concebíveis pelo legislador,
sem futura alteração constitucional? Essas são
questões ainda sem resposta precisa.

A Emenda não deixa claro como conviverão o IBS

e a CBS com o ITBI, que onera a transmissão de
bens imóveis – a atual redação do texto
constitucional não confere segurança suficiente
que permita afastar a possibilidade de
sobreposição desses tributos.

A depender do que dirá a lei complementar, é

possível que a alienação habitual de bens
imóveis, no exercício de atividade imobiliária,
esteja sujeita à incidência do IBS e da CBS,
enquanto a alienação esporádica, sujeita à
incidência do ITBI.

A Emenda tampouco deixa claro como

conviverão o IBS e a CBS com o IOF, que onera
operações de crédito, câmbio e relativas títulos
mobiliários – a atual redação do texto
constitucional sugere que haverá sobreposição
desses tributos.

BASE DE INCIDÊNCIA
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 3

BASE DE
CÁLCULO E
ALÍQUOTAS
BASE DE CÁLCULO E
ALÍQUOTAS

BASE DE CÁLCULO

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/23 estabelece que o IBS e a CBS seguirão

as mesmas regras quanto à base de cálculo e veda
a inclusão desses tributos nas suas próprias bases
(cobrança “por fora”).

Ademais, delega ao legislador complementar a

competência para definir uma base distinta para
alguns regimes específicos de tributação.

PLP 68/2024

DEFINIÇÃO DA BASE

Nos termos do PLP 68/2024, a base de cálculo do

IBS e da CBS será, em regra, o valor da operação,
salvo as exceções previstas na lei complementar
(exemplo: regime específico de serviços financeiros).
O valor da operação corresponde ao valor integral
cobrado pelo fornecedor e inclui:

Acréscimos decorrentes de ajuste do valor da

operação

Juros, multas, acréscimos e encargos

Descontos concedidos sob condição

Transporte cobrado como parte do valor da

operação

Tributos e preços públicos incidentes sobre a

operação ou suportados pelo fornecedor

Seguros e taxas

Demais importâncias cobradas ou recebidas

Não integram a base de cálculo os

valores correspondentes a:
IBS
CBS
IPI
ISS
ICMS
PIS
COFINS
Descontos incondicionais
Reembolsos ou ressarcimentos relativos
a operações por conta e ordem ou em
nome de terceiro

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

DESCONTO INCONDICIONAL

O desconto incondicional é parcela redutora do

preço da operação que consta no documento fiscal
e que não depende de evento posterior.

Descontos realizados por meio de programas de

fidelidade (“cashback”) também estão incluídos
nessa hipótese, desde que sejam:

Concedidos pelo próprio fornecedor

Utilizados pelo titular original (beneficiário)

Relativos a bem ou serviço sujeito à mesma

alíquota daquele que originou o benefício

VALOR DE MERCADO

A base de cálculo será o valor de mercado praticado

em operações comparáveis entre partes não
relacionadas nas seguintes hipóteses:

Ausência de valor da operação

Operação sem valor determinado

Valor da operação não representado em dinheiro

Operação entre partes relacionadas, definidas

conforme a legislação de preços de
transferência

Arbitramento

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

ARBITRAMENTO

O valor da operação será arbitrado nas seguintes

situações:

Ausência de elementos que comprovem o

valor da operação, como:

Falta de emissão de documento fiscal

Documentação fiscal inidônea
Declaração de valor notoriamente inferior ao
de mercado no documento fiscal

Declarações, informações ou documentos

apresentados à administração tributária que
sejam omissos, conflitantes ou não mereçam fé

Nas hipóteses de arbitramento, a base de cálculo

será o valor de mercado. Se esse não estiver
disponível, a base de cálculo será determinada de
acordo com:

Custo do bem ou serviço, acrescido das despesas

indispensáveis à manutenção das atividades do
sujeito passivo ou do lucro bruto

Valor fixado por órgão competente

Preço final a consumidor sugerido pelo

fabricante ou importador

Preço divulgado ou fornecido por entidades

representativas dos respectivos setores

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

INSTRUMENTOS FINANCEIROS DERIVATIVOS

Na contratação de instrumentos financeiros

derivativos fora de condições de mercado, em que
haja ocultação (parcial ou integral) do valor da
operação, o ganho no derivativo comporá a base de
cálculo dos tributos.

ALÍQUOTAS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/23 prevê que as alíquotas do IBS e da CBS

serão aplicadas uniformemente a todos os bens e
serviços, mas resguarda autonomia dos entes
federados para sua definição (simplificação e
autonomia).

Para fins de uniformização, a emenda prevê a

fixação, pelo Senado Federal, de alíquota de
referência para cada esfera federativa.

A alíquota de referência deve levar em consideração

os efeitos sobre a arrecadação dos regimes
específicos, diferenciados ou favorecidos de
tributação, ou qualquer outro regime que resulte
em arrecadação inferior à que seria obtida por meio
da alíquota padrão.

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

PLP 68/2024

FIXAÇÃO DA ALÍQUOTA

As alíquotas de IBS e CBS serão fixadas por lei

específica dos entes federativos, sendo:

CBS: União
IBS: Estados, Municípios e Distrito Federal

A alíquota total de IBS sobre cada operação

corresponde:

Soma das alíquotas estadual e municipal do

destino
Alíquota do Distrito Federal, quando este for o
destino da operação

Os entes podem vincular suas alíquotas à alíquota

de referência, ajustando-a em pontos percentuais
para mais ou para menos, ou podem fixá-las sem
vinculação.

Na hipótese de vinculação, as alterações na alíquota

de referência tendem a refletir imediatamente nas
alíquotas instituídas pelos entes federados, bem
como não se submetem à anterioridade
nonagesimal durante o período de transição.

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

Na ausência de lei específica que fixe a alíquota,
será aplicada a alíquota de referência.

A alíquota de referência será fixada por resolução do

Senado Federal, diferenciada por tributo (IBS e CBS)
e esfera federativa (federal, estadual, municipal e
distrital).

UNIFORMIDADE

A alíquota será uniforme para todas as operações

com bens e serviços, exceto nas seguintes
hipóteses previstas na lei complementar:

Redução em 30% da alíquota

Prestação de serviços pelas seguintes profissões

intelectuais, de natureza científica, literária ou
artística:
Administradores Profissionais de educação física
Advogados Engenheiros e agrônomos
Arquitetos e urbanistas Estatísticos
Assistentes sociais Médicos veterinários e zootecnistas
Bibliotecários Museólogos
Biólogos Químicos
Contabilistas Profissionais de relações públicas
Economistas Técnicos industriais
Economistas domésticos Técnicos agrícolas

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

Redução em 60% da alíquota

Serviços de educação

Serviços de saúde

Dispositivos médicos

Dispositivos de acessibilidade para pessoas com

deficiência

Medicamentos

Alimentos destinados ao consumo humano

Produtos de higiene pessoal e limpeza

Produtos agropecuários, aquícolas, pesqueiros,

florestarias e extrativistas vegetais in natura

Insumos agropecuários e aquícolas

Produções nacionais artísticas, culturais, de eventos,

jornalísticas e audiovisuais

Comunicação institucional

Atividades desportivas

Bens e serviços relacionados à soberania e à

segurança nacional

Projetos de reabilitação urbana de zonas históricas e

de áreas críticas de recuperação e reconversão
urbanística

* Os bens e serviços incluídos nos grupos contemplados com redução de 60%

estão listados nos anexos do PLP 68/2024

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

Redução em 100% da alíquota

Dispositivos médicos

Dispositivos de acessibilidade para pessoas

com deficiência

Medicamentos

Produtos de cuidados básicos à saúde

menstrual

Produtos de hortícolas, frutas e ovos

Automóveis adquiridos por PcD, pessoas com

TEA e taxistas

Serviços prestados por ICT sem fins lucrativos

Produtos que componham a Cesta Básica

Nacional de Alimentos

Serviço de transporte público coletivo de

passageiros ferroviário e hidroviário urbanos,
semiurbanos e metropolitanos

* Os bens e serviços incluídos nos grupos contemplados com redução de 100%

estão listados nos anexos do PLP 68/2024

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

Regimes específicos:

Poderão ter alíquotas diferenciadas:

combustíveis e lubrificantes, serviços financeiros,
serviços de hotelaria, parques de diversão,
parques temáticos, agências de viagens e de
turismo, bares e restaurantes, atividade esportiva
(SAF), aviação regional e serviços de transporte
coletivo de passageiros

Bens de capital:

A aquisição de bens de capital poderá contar com

suspensão de pagamento e posterior conversão
a zero das alíquotas do IBS e da CBS (benefício
sujeito a ato conjunto do CG-IBS e do Poder
Executivo federal)

Haverá suspensão do pagamento do IBS e da

CBS, com posterior conversão em alíquota zero,
para aquisições destinadas ao ativo imobilizado
que sejam realizadas por beneficiários do Regime
Tributário para Incentivo à Modernização e à
Ampliação da Estrutura Portuária (Reporto) e do
Regime Especial de Incentivos para o
Desenvolvimento da Infraestrutura (Reidi)

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

IMPACTOS NA ARRECADAÇÃO

Qualquer alteração na legislação federal que reduza

ou eleve a arrecadação do IBS ou da CBS:

Deverá ser compensada pela elevação ou

redução das alíquotas de referência de CBS e IBS,
de forma a preservar arrecadação das esferas
federativas

Somente entrará em vigor com o início da

produção de efeitos do ajuste das alíquotas
(condição suspensiva)

Para fins do ajuste na alíquota de referência, são

consideradas alterações na legislação federal
relativas a (rol exemplificativo):

Critérios de devolução geral de IBS e CBS a

pessoas físicas

Regimes diferenciados, específicos ou

favorecidos de tributação

Simples Nacional e MEI

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

O ajuste da alíquota de referência será feito com
base em cálculos elaborados pelo CG-IBS e pelo
Poder Executivo federal e homologados pelo TCU.

Projetos de lei complementar que reduzam ou

aumentem a arrecadação do imposto somente
podem ser apreciados caso acompanhados de
estimativas de impacto no valor das alíquotas de
referência.

A produção dos efeitos do ajuste observará, para o

IBS e a CBS, a anterioridade nonagesimal e, apenas
para o IBS, a anterioridade anual.

COMENTÁRIOS

A previsão do valor da operação como base de

cálculo é acertada, pois garante a conexão entre a
base e o fato gerador.

Apesar da ampla lista de valores incluídos na

determinação do valor da operação, é essencial que
apenas o montante efetivamente cobrado pelo
fornecedor em razão da operação seja tributado.

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

Como o PLP 68/2024 prevê que o recolhimento do
tributo no momento da liquidação financeira da
operação (split payment) e, principalmente, que o
crédito do destinatário está condicionado ao
recolhimento do tributo na etapa anterior, não
parece mais fazer sentido a necessidade de o
desconto (condicional ou incondicional) já constar
do documento fiscal para fins de definição da base
de cálculo do IBS e da CBS.

Diante da implantação de uma nova lógica da

tributação sobre o consumo, em que o crédito está
condicionado ao pagamento, se o contribuinte deve
promover ajustes positivos na base de cálculo por
conta de eventuais acrescimentos decorrentes de
ajuste de valor da operação, da mesma forma ele
deve ter o direito de promover ajustes negativos no
momento da apuração quando o desconto se
materializar após a emissão do documento fiscal.

A adoção do método de cobrança “por força” para o

IBS e a CBS representa evolução significativa, pois
evita a cobrança de tributo sobre tributo.

A alíquota nominal será igual à alíquota efetiva, o

que tende a simplificar e tornar mais
transparente a apuração dos tributos

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

 O cálculo “por fora” deverá evitar conflitos
decorrentes da inclusão dos tributos em suas
bases de cálculo, como, por exemplo, a inclusão
do ICMS na base da contribuição ao PIS e da
COFINS (RE 574.706/PR)

No entanto, a estipulação do valor de mercado

como base de cálculo poderá ensejar discussões
sobre o método utilizado para sua determinação
(insegurança jurídica).

O intuito do novo modelo é promover simplificação

na tributação do consumo, em contraste com a
multiplicidade de alíquotas do sistema atual. A
instituição da alíquota de referência está alinhada
com esse objetivo, uma vez que servirá de
parâmetro para as esferas federativas e terá
aplicação subsidiária na ausência de lei específica.

Foi mantida a competência dos Estados e

Municípios para fixação de alíquotas próprias, o que
preserva a autonomia dos entes federativos.
Contudo, a falta de um limite máximo para fixação
das alíquotas gera risco de oneração excessiva das
operações.

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

A inaplicabilidade da anterioridade nonagesimal
às alterações nas alíquotas de referência durante o
período de transição gera a supressão de garantia
constitucional (cláusula pétrea) e mitiga a
segurança jurídica, pois pode comprometer o
planejamento dos contribuintes em relação às
variações na carga tributária.

Durante o período de transição, que se estenderá

até 2033, as alíquotas de referência garantem que a
redução gradativa das receitas obtidas com os
tributos atuais seja compensada com as alíquotas
do IBS e da CBS.

BASE DE CÁLCULO E ALÍQUOTAS

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 4

PRINCÍPIO
DO DESTINO
PRINCÍPIO DO DESTINO

Concentração da tributação no local em que ocorre

o consumo.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

A lei complementar definirá o “destino” da

operação, que poderá ser, inclusive, o local de:

Entrega.
Disponibilização.
Localização do bem.
Prestação do serviço.
Domicílio ou localização do adquirente ou
destinatário.

Norma abrangente que deixa ao

legislador complementar ampla
margem para estabelecer o
“destino” da operação, mas
demanda cautela para preservar a
coerência do sistema.
 A norma favorece Municípios/Estados mais
populosos.

A parcela do IBS dos Estados a ser repassada

aos Municípios também segue a regra de
proporção populacional, em sua maior parte
(80%).

CRÍTICAS / COMENTÁRIOS
Há vedação explícita no texto à determinação de
que a tributação ocorra na origem.

Naturalmente, a regra não se aplicará aos

casos em que a entrega, disponibilização ou
localização do bem ou a prestação do serviço
ocorrerem em local vinculado ao
vendedor/prestador.

Bens e serviços digitais (e-

commerce, nuvem e internet
banking, e-book): o legislador
complementar parece ter liberdade
para eleger o destino, mas a regra é
controversa.

Muitas empresas desse mercado atuam de

forma pulverizada, com colaboradores em
home office espalhados pelo país (e até pelo
mundo) – parte dessas pessoas jurídicas
sequer tem uma sede física.

PRINCÍPIO DO DESTINO
A prestação do serviço ou “entrega” (tradição)
do bem imaterial também ocorre de forma
abstrata – um download, por exemplo –, o
que não colabora para aplicação dos critérios
estabelecidos pelo constituinte.

A localização ou domicílio do consumidor

parecem ser critérios possíveis para
averiguação da competência tributária e
sujeição ativa, porém, nem mesmo esse
critério é integralmente seguro.

A legislação civil prevê a possibilidade de

mais de um domicílio.

A localização dos consumidores pode ser

itinerante, de difícil controle por parte do
Estado.

Transporte intermunicipal e
interestadual: deve-se avaliar o
cabimento desse princípio-regra e
sua regulamentação, já que, em
tese, a tributação poderia se dar na
origem e no destino, de acordo com
as diretrizes constitucionais.

Não é possível estabelecer, de início, onde

seria prestado o serviço, por sua natureza –
poder-se-ia dizer, inclusive, que a prestação
ocorre na origem, onde se disponibiliza
inicialmente o serviço.

PRINCÍPIO DO DESTINO
Argumento utilizado para afastar a cobrança
do ICMS no transporte aéreo de passageiros
(ADI n. 1.600).

Importações: o sistema atual

considera o destino como aquele
jurídico, não meramente físico.

A ausência de regra ou diretriz específica para

essa operação pode gerar disputas entre os
entes, especialmente se a importação por um
estabelecimento for seguida de
transferências entre estabelecimentos do
mesmo contribuinte (Tema da Repercussão
Geral n. 520).

As condições de operação das trading

companies também passam ao largo do
texto constitucional.

Exportações: o texto constitucional

mantém a desoneração das
operações de exportação com bens
e serviços.

Falta densidade normativa em relação aos

critérios para caracterização da exportação –
a Reforma Tributária é um momento propício
para que haja uniformização de
entendimento quanto à caracterização da
exportação para fins aduaneiros e fiscais.

PRINCÍPIO DO DESTINO
No âmbito dos serviços, o sistema atual
considera o local da prestação aquele em que
ocorre o “resultado” da atividade – o critério
atual não se mostrou adequado para o fim
pretendido.

Relevante contencioso sobre o local em que o

resultado da prestação ocorre, o que dificulta
a aplicação da desoneração (Jurisprudência
do STJ).

Transferências: apesar da
verbalizada a intenção do
constituinte de não tributar as
transferências, essa questão não
consta expressamente do texto
constitucional.

Mesmo após a Ação Declaratória de

Constitucionalidade n. 49, o tema é
altamente controverso – note-se que a
legislação vigente prevê a transferência de
créditos entre os estabelecimentos com
oneração semelhante à tributação.

O tratamento das transferências pode

impactar as regras inerentes à importação
(destinatário físico vs. destinatário jurídico).

PRINCÍPIO DO DESTINO
 Potenciais impactos negativos
para entes industrializadores: o
princípio do destino valoriza o
mercado consumidor, porém não
guarda a mesma cautela em relação
a Estados e Municípios com vocação
industrial, mas população reduzida.

O princípio do destino normalmente

prevalece:

Em direito internacional, em que há

dificuldade de estabelecer divisão de
receitas entre países por falta de uma
jurisdição competente, com poderes
cogentes.

Em países com níveis de industrialização e

consumo razoavelmente homogêneos.

Da forma como colocado o princípio do

destino, tal disposição pode gerar
desinteresse na industrialização dos entes,
pois:

A atração de receitas e a repartição (de

Estados para Municípios) se dá com base
em critérios populacionais.

A industrialização de um ente
normalmente gera gastos públicos
periféricos, por exemplo, com
infraestrutura e proteção ao meio
ambiente.

PRINCÍPIO DO DESTINO
 Eventuais investimentos não teriam
qualquer contrapartida arrecadatória,
como ocorre hoje com os Estados que
investem no setor industrial.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A definição do destino, em geral e para cada

operação, ficou a cargo da legislação
complementar.

De um lado, trata-se de benéfica delegação

que não engessa, nem sobrecarrega o texto
constitucional.

De outro, tem-se o risco – vide sistema atual –

de uma atuação desmedida do Poder
Legislativo, potencialmente contrária ao
espírito da reforma.

Por se tratar de tema “novo” no âmbito do

sistema tributário nacional, pode-se prever
alguma dificuldade no estabelecimento de
parâmetros para aplicação dessa regra.

Como visto, o princípio do destino no âmbito

internacional repousa sobre outras premissas
e tem outras razões de existir.

Dinamismo do mercado e das atividades

econômicas, em especial com bens
intangíveis, dificulta a criação de critérios
estanques para definição do “destino” da
operação.

PRINCÍPIO DO DESTINO
Para que não haja distorções do princípio do
destino, a lei complementar deverá definir
tratamento específico (e cuidadoso) para:

Mercado digital.
Transporte intermunicipal e interestadual.
Importações.
Transferências entre estabelecimentos da
mesma pessoa jurídica.

PRINCÍPIO DO DESTINO
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 5

SUJEIÇÃO
PASSIVA
SUJEIÇÃO PASSIVA

Ampla liberdade ao legislador complementar para

tal definição, sem menção específica a contribuinte
ou responsável.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES
Lei complementar poderá definir como sujeito
passivo a pessoa que concorrer para realização,
execução ou pagamento da operação.

Mesmo que residente ou domiciliada no

exterior.

Norma abrangente que deixa ao legislador

complementar ampla margem para estabelecer
como sujeito passivo qualquer pessoa que tenha
mínima relação com o fato gerador.

CRÍTICAS / COMENTÁRIOS
Objetivo de tornar a arrecadação mais eficiente
também passa pela ampliação das possibilidades
de sujeitos passivos, em especial para mercados
de difícil fiscalização.
O texto fornece margem para que a legislação
complementar estabeleça qualquer pessoa
como responsável pelo recolhimento do tributo.

Ficaria a cargo da lei complementar

estabelecer os limites do termo “concorrer
para”.

Necessária integração com os dispositivos do

Código Tributário Nacional quanto às regras
de responsabilidade tributária.

Possível antinomia normativa que geraria

contencioso sobre o tema.

Risco de responsabilização de terceiro com

pouca ou nenhuma vinculação com o fato
gerador, o que não é condizente com as
demais normas estruturantes do Sistema
Tributário Nacional.

Responsabilidade tributária e observância à

capacidade contributiva: caso dos aplicativos
de transporte pessoal no TJSP.

A possibilidade de se exigir tributo de pessoa

residente ou domiciliada no exterior representa
risco ao princípio da territorialidade.

Potencial contrariedade a tratados firmados

com outros países e ao princípio do destino
no âmbito do direito internacional.

SUJEIÇÃO PASSIVA
 Substituição tributária: a ausência de
referência ao instituto poderia fazer
presumir que ele não seria aplicável aos
tributos exsurgidos da reforma tributária.

Para fins práticos, a possibilidade de

imposição do recolhimento a qualquer
pessoa que “concorrer para” a ocorrência do
fato gerador abre espaço para que as regras
de sujeição passiva tenham efeitos próximos
à “ST”.

Atualmente, as regras de responsabilidade

tributária (e.g. substituição tributária) são alvo
de amplo contencioso, mesmo com previsões
constitucionais e legais mais sólidas.

E-commerce, plataformas digitais e

intermediadores em geral: sujeição
passiva para quem concorrer para a
“execução da operação” pode afetar o
mercado digital e os intermediadores de
negócios em geral para além da
prestação de serviços de intermediação.

Seria o equivalente a exigir que uma

plataforma de intermediação de refeições ou
transporte retivesse os tributos sobre os
serviços intermediados e não apenas sobre a
intermediação.

SUJEIÇÃO PASSIVA
 Bancos e meios de pagamento: menção
a “pagamento da operação” pode
viabilizar a imposição da
responsabilidade a terceiro com pouca
ou nenhuma vinculação com o fato
gerador, principalmente instituições
financeiras e empresas de arranjos de
pagamento.

Split payment: competência da lei

complementar para estabelecer o
recolhimento do tributo na liquidação
financeira da operação (art. 156-A,
parágrafo 5º, inciso II, alínea ‘b’).

Reforço à possibilidade de responsabilização

de instituições financeiras, meios de
pagamento e plataformas digitais, dentre
outros.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A definição do sujeito passivo, em geral e para

cada operação, ficou a cargo da legislação
complementar.

O espaço propositalmente deixado pelo

constituinte gera preocupação por deixar ao
legislador complementar liberdade absoluta
para veicular o sujeito passivo dos novos
tributos.

SUJEIÇÃO PASSIVA
A lei complementar precisará fixar o conceito (ou
tipo) inerente ao termo “concorrer para” (a
ocorrência do fato gerador), a fim de limitar a
imposição de obrigações a pessoas dele
desvinculadas.

Pende de regulamentação também o

tratamento específico de bancos, meios de
pagamento, plataformas digitais,
intermediadores em geral, entre outros, que
auxiliarão na execução e no pagamento das
operações, mas não guardam relação direta com
o fato gerador.

SUJEIÇÃO PASSIVA
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 6

NÃO
CUMULATIVIDADE
PLENA
NÃO CUMULATIVIDADE
PLENA

A não cumulatividade plena

objetiva garantir a neutralidade
tributária: o montante cobrado
em todas as operações
envolvendo bens (materiais e
imateriais) e serviços que
concorram para a atividade
econômica poderá ser utilizado
para compensar o valor devido a
título de IBS e CBS.

Exceções: bens e serviços de uso pessoal e

operações sujeitas à isenção e imunidade.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

A redação final do art. 156-A da CF inseriu o

princípio da neutralidade na própria norma
com o intuito de enfatizar a sua importância para
o novo sistema e orientar o legislador e a
administração tributária.
 Esse princípio passa a ter um papel central na
aplicação e interpretação das regras de
creditamento, no tratamento isonômico das
transações com o exterior, na desoneração de
bens de capital, na estruturação de regimes
específicos, entre outros.

De acordo com o PLP 68/2024, o princípio da

neutralidade será positivado no seu art. 2º. De
acordo com este dispositivo, as normas
atinentes ao IBS e a CBS devem evitar
distorções nas decisões de consumo e de
organização da atividade econômica.

O princípio da neutralidade comporta

algumas exceções, como os setores
econômicos específicos e privilegiados e
regiões com tributação favorecida por política
fiscal, tal como a Zona Franca de Manaus.
Essas exceções serão expressas e
devidamente regulamentadas por Lei
Complementar.

A redação do dispositivo que trata da não

cumulatividade sofreu uma tênue evolução em
relação ao texto constitucional atual, mas não
impedirá que as autoridades fazendárias
desenvolvam teses na tentativa de mitigar o
direito ao crédito tributário.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

Tal como prevista na reforma, a não
cumulatividade será regida pela técnica de
tributo contra tributo, tal como ocorre
atualmente com o ICMS e o IPI, mas não em
relação ao PIS e à Cofins.

A ideia central da não cumulatividade foi

reproduzida no caput do art. 28 do PLP
68/2024, mas nos artigos subsequentes
constam exceções e restrições que mitigam a
amplitude pretendida pelo legislador
derivado.

De acordo com o § 1º do art. 28, o crédito

corresponderá ao imposto destacado em
documento fiscal eletrônico e a apuração do
IBS e da CBS será realizada de forma
segregada. Apesar de serem tributos com a
mesma hipótese de incidência, base de
cálculo e regras de creditamento, não há
autorização para a compensação de créditos
de IBS com valores devidos a título de CBS e
vice-versa.

Ao contrário do regime atual em que a

incidência do tributo confere ao adquirente o
direito ao crédito na operação anterior, o § 2º
do referido dispositivo do PLP 68/2024 exige
que o aproveitamento do crédito esteja
condicionado ao efetivo pagamento. As duas
únicas exceções dizem respeito às aquisições
de combustíveis e serviços financeiros (§ 6º)

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

No § 7º está prevista regra de estorno de
crédito quando o bem adquirido vier a
perecer, deteriorar-se ou for objeto de roubo,
furto ou extravio. Essa é uma regra
semelhante a prevista no art. 21, da LC 87/96.

Caso o crédito de determinado bem ou

serviço esteja expressamente vedado pela Lei
Complementar, o adquirente deverá informar
tal condição em evento específico do
documento fiscal eletrônico (§ 8º).

A devolução de bens materiais por pessoa

física não contribuinte do IBS e da CBS
confere ao vendedor o direito ao crédito dos
tributos pagos por ocasião da saída do
respectivo bem. Essa hipótese será objeto de
regulamentação pelo Comitê Gestor.

No § 10 constam as regras de creditamento

referentes aos contribuintes do Simples
Nacional. Basicamente estão vedados os
créditos pelos optantes desse regime. Já os
contribuintes sujeitos ao regime normal do
IBS e da CBS, quando adquirirem bens e
serviços de empresas enquadradas no
Simples Nacional, poderão apropriar-se dos
créditos no limite dos tributos pagos pelos
optantes do Simples Nacional.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

A isenção, imunidade e alíquota zero geram
consequências na não cumulatividade: não
implicarão crédito para as operações
subsequentes. Porém, somente a isenção e a
imunidade demandam anulação dos créditos
relativos às operações anteriores, pois não houve
pagamento de IBS e de CBS. Essa regra está
prevista nos arts. 30 e 31 do PLP 68 com a
ressalva de que não é aplicável às exportações.

Para as operações sujeitas ao diferimento ou

suspensão, o crédito será autorizado no
momento do efetivo pagamento.

Com relação às operações sujeitas a alíquota

zero, o art. 32 do PLP autoriza a manutenção
dos créditos relativos às operações anteriores

Embora o dispositivo tenha consagrado a não

cumulatividade ampla, ele delegou ao
legislador complementar a possibilidade de
estabelecer restrições à compensação de
créditos nas operações de aquisição de bens e
serviços considerados de uso ou consumo
pessoal e de condicionar o crédito à
comprovação do efetivo pagamento em
determinadas hipóteses.

As restrições aos créditos estão concentradas

no art. 29 e também no art. 38 do PLP, que
trata das hipóteses de fornecimento não
oneroso ou a valor inferior ao de mercado de
bens e serviços para uso e consumo pessoal
de pessoas físicas.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 O § 1º elenca algumas hipóteses em que a
aquisição de bem ou serviço será considerada
de uso e consumo pessoal, a saber:

Disponibilização de imóvel para habitação;

Disponibilização de veículo;
Disponibilização de equipamento de
comunicação;
Serviço de comunicação;
Plano de assistência à saúde;
Educação;
Alimentação e bebidas; e
Seguro.

A regra geral consta no § 2º, segundo a qual

os bens e serviços utilizados exclusivamente
na atividade econômica do contribuinte não
serão considerados de uso e consumo
pessoal. Detalhes adicionais para dirimir
dúvidas sobre situações específicas ficarão a
cargo do regulamento a ser editado pelo
Comitê Gestor.

O art. 157 do PLP regulamenta a concessão de

crédito presumido aos adquirentes de bens e
serviços de produtor rural ou de produtor rural
integrado, não contribuintes.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 O PLP também previu nos arts. 158, 159 e 160 a
concessão de crédito presumido a contribuinte
que adquirir (i) serviços de transportador
autônomo pessoa física não contribuinte; (ii)
resíduos sólidos de coletores incentivados para
utilização em processo de destinação final
ambientalmente adequada (iii) bens móveis
usados de pessoa física não contribuinte para
revenda.

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

A não cumulatividade ampla prevista na

norma não é irrestrita, pois o legislador
complementar poderá condicionar o direito de
crédito à comprovação do efetivo
pagamento do tributo na etapa anterior da
cadeia. Ou seja, não basta o destaque no
documento fiscal.

No entanto, essa comprovação estará

adstrita às hipóteses em que o adquirente
possa efetuar por conta própria o
recolhimento do tributo no momento da
aquisição ou da liquidação financeira da
operação.

Essa previsão genérica traz complexidade

ao sistema e vai na contramão do princípio
da simplicidade, pois restringe e limita o
direito ao crédito, além de fomentar a
insegurança jurídica.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

O texto deixa margens para o legislador
complementar restringir créditos nas aquisições
de bens, materiais ou imateriais, inclusive direitos
ou serviços, na medida em que permite
ressalvar as aquisições consideradas de “uso
ou consumo pessoal”.

O PLP 68/24, por sua vez, não define o

conceito de bem de uso ou consumo pessoal,
mas elenca determinados produtos que se
encaixam nessa categoria, desde que não
estejam atrelados à própria atividade
econômica do contribuinte.

Os bens de uso ou consumo pessoal também

são tratados no art. 38 do PLP 68/24, mas sob
a perspectiva da incidência do IBS e da CBS
por ocasião do seu fornecimento não oneroso
ou a valor inferior ao de mercado.

As novas regras que versam sobre a não

cumulatividade instituíram a figura do split
payment para as hipóteses em que o adquirente
possa efetuar o recolhimento do IBS e da CBS
nas suas aquisições de bens materiais e
imateriais, inclusive direitos, ou com serviços, ou
o recolhimento ocorra na liquidação financeira
da operação.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

O split payment certamente é um dos pontos
mais controvertidos do PLP 68/24, pois a
operacionalização do regime não está clara, o
que por si só é uma violação ao princípio da
simplicidade, que é um dos pilares da
Reforma Tributária.

Inicialmente, pensava-se que esse regime

seria uma exceção e o crédito continuaria a
ser exercido a partir da mera incidência do
tributo na operação antecedente.

Contudo, o PLP 68/24 condicionou o crédito

ao efetivo pagamento do tributo e o split
payment é o mecanismo previsto para
garantir essa condição.

Basicamente, caberá à instituição financeira,

por ocasião da liquidação da operação, “reter”
a parcela correspondente aos tributos e só
repassar o respectivo valor ao vendedor após
a confirmação de que não há saldo devedor
pendente de pagamento.

Em outras palavras, a pretexto de viabilizar o

crédito para o adquirente, o split payment, na
verdade, é um instrumento para que as
autoridades fiscais garantam o pagamento
do tributo ao mesmo tempo em que
postergam o direito à apropriação do crédito
pelo adquirente.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 A utilização desarrazoada de créditos
presumidos tende a desconfigurar a não
cumulatividade e distorce do sistema de créditos
e débitos.
·
Como a Constituição delegou à Lei
Complementar a definição da forma e o prazo
para o ressarcimento de créditos acumulados,
o art. 53 do PLP estabelece que ao final do
período de apuração o contribuinte do IBS e da
CBS poderá pleitear o ressarcimento dos créditos
de forma integral ou parcial.

Os pedidos de ressarcimento em relação ao

IBS serão apreciados pelo Comitê Gestor e os
relacionados à CBS ficarão a cargo da RFB.

O prazo para a apreciação dos pedidos de

ressarcimento pode variar entre 60 e 270 dias
contados do encerramento da apuração.

Contribuintes que participarem de

programas de conformidade poderão ter
seus créditos ressarcidos de forma mais
célere do que pela regra geral.

Os saldos credores que tenham sido objeto

de pedido de ressarcimento serão atualizados
diariamente pela Taxa SELIC a partir do 76º
dia do encerramento da respectiva apuração
até o efetivo ressarcimento.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 A regra geral de ressarcimento dos créditos
em 60 dias é aplicável quando o valor seja
igual ou inferior a 150% do valor médio
mensal da diferença entre créditos e débitos.

Os contribuintes terão 5 (cinco) anos para

utilizar os créditos decorrentes das operações
com IBS e CBS.

A transferência de créditos a terceiros está

expressamente vedada no PLP 68/2024, com
a ressalva das hipóteses de sucessão
universal, de fusão, cisão e incorporação.

Detalhes adicionais sobre as regras de

ressarcimento ficarão a cargo do
regulamento a ser editado.

Em que pesem os riscos decorrentes das

disposições sobre prazo para o ressarcimento
dos créditos tributários, a previsão de retenção
de parte da receita arrecadada com o IBS e a
CBS para servir de lastro para o ressarcimento
dos contribuintes é positiva.

O fruto da arrecadação apenas passará a

compor o montante a ser repassado aos
entes federativos após o titular do crédito
acumulado utilizá-lo para abatimento de
débitos próprios.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 ·De acordo com o art. 7º do PLP, o IBS e a CBS
não incidem nas transferências entre
estabelecimentos do mesmo contribuinte.
Contudo, os contribuintes precisam aguardar a
regulamentação completa para avaliar como isso
repercutirá no aproveitamento dos créditos, para
evitar uma macrolitigância.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A definição da forma e do prazo para o

ressarcimento de créditos acumulados foi
delegada ao legislador complementar, o que
poderá causar um novo contencioso sobre o
tema.

Em que pesem os riscos decorrentes da ausência

de prazo para o ressarcimento dos créditos
tributários, a previsão de retenção de parte da
receita arrecadada com o IBS e a CBS para servir
de lastro para o ressarcimento dos contribuintes
é positiva.

O fruto da arrecadação apenas passará a

compor o montante a ser repassado aos
entes federativos após o titular do crédito
acumulado utilizá-lo para abatimento de
débitos próprios.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

A utilização de conceitos indeterminados como
“uso ou consumo pessoal” deveria ter sido
evitada para não contaminar a interpretação do
texto.

A expressão utilizada é altamente criticável

por não vincular o crédito à atividade fim da
empresa ou à utilização nas atividades
administrativas.

A não cumulatividade ampla acarretará um

aumento do volume de créditos tributários
apropriados pelos contribuintes. Como
consequência, um substancial risco de fraude
surge com o risco da obtenção de créditos
fictícios.

Como bem apontado no parecer de relatoria

do Deputado Aguinaldo do Ribeiro quando
da apresentação da PEC 45/2019 na Câmara
dos Deputados, esse problema é inerente à
não cumulatividade tributária e está presente
nos países que adotam o modelo IVA.

Cientes dos problemas existentes no modelo IVA,

o texto da reforma buscou mecanismos para
neutralizar a perda de receita como, por
exemplo:

condicionar a apropriação do crédito ao

efetivo pagamento em determinadas
hipóteses (split payment).

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 prever mecanismos de compartilhamento de
informações entre contribuintes,
intermediários e autoridades fazendárias.

adotar novas tecnologias para automatizar as

compensações.

Os créditos tributários serão aproveitados pelos

contribuintes de forma proporcional durante a
fase de transição.

A complexidade do sistema para a fase de

transição salta aos olhos.

Vislumbra-se um alto potencial de contencioso

na definição de créditos de prestadores de
serviço.

Essa preocupação decorre das experiências

com os parâmetros fixados pelo PIS e pela
COFINS.

A vedação ao crédito na aquisição de planos

de saúde e seguros preocupa alguns setores,
principalmente os prestadores de serviço que
possuem poucos créditos para abater com os
débitos.

NÃO CUMULATIVIDADE PLENA

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 7

REGIMES
DIFERENCIADOS
DE TRIBUTAÇÃO
REGIMES DIFERENCIADOS
DE TRIBUTAÇÃO

Possibilita que o legislador defina uma tributação

reduzida ou até mesmo isente setores essenciais
para a sociedade, tais como educação, saúde e
transporte.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

Uniformidade: os segmentos estão previstos no

texto constitucional. Os regimes diferenciados de
tributação constarão na lei complementar, os
quais devem ser uniformes em todo território
nacional e serão revistos periodicamente.

Regra de compensação: a redução da

tributação para os setores eleitos ao regime
diferenciado implica ajustes na alíquota de
referência com o objetivo de reequilibrar a
arrecadação na esfera federativa.
Avaliação quinquenal do custo-benefício dos
regimes diferenciados, bem como do impacto
da legislação do IBS e da CBS na promoção da
igualdade entre homens e mulheres.

Se for definida a reoneração de determinado

setor (sujeição à alíquota padrão), a lei poderá
fixar um regime de transição, o que é
coerente com o princípio da segurança
jurídica.

Créditos presumidos: o Poder Executivo da

União e o Comitê Gestor do IBS e da CBS
poderão revisar, anualmente, o valor dos créditos,
sem necessidade de alteração legislativa
(exceção à reserva de lei) – o que não é
condizente com a jurisprudência do Supremo
Tribunal Federal que equipara a limitação à não
cumulatividade com as hipóteses de majoração
da carga tributária.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

(A) Regra geral de redução – 60%

Pela regra geral, é possível que o legislador

complementar conceda redução de 60% das
alíquotas de IBS e CBS para as operações
referentes aos seguintes bens e serviços:

Serviços de educação.

Serviços de saúde.
Dispositivos médicos.
Dispositivos de acessibilidade para
pessoas com deficiência.
Medicamentos, incluindo as composições
para nutrição enteral ou parenteral e as
composições especiais e fórmulas
nutricionais destinadas às pessoas com
erros inatos de metabolismo.
Produtos de cuidados básicos à saúde
menstrual.

Serviços de transporte público coletivo de

passageiros rodoviário e metroviário de
caráter urbano, semiurbano e
metropolitano.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

Alimentos destinados ao consumo
humano, incluindo os sucos naturais sem
adição de açúcares e conservantes.

Produtos de higiene pessoal e limpeza,

majoritariamente consumidos por famílias
de baixa renda.

Produtos agropecuários, aquícolas,

pesqueiros, florestais e extrativistas
vegetais in natura.
Insumos agropecuários e aquícolas.

Produções artísticas, culturais, de eventos,

jornalísticas e audiovisuais nacionais,
atividades desportivas e comunicação
institucional.

Bens e serviços relacionados a soberania e

segurança nacional, segurança da
informação e segurança cibernética.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

 Ainda quanto à regra geral, é vedado que a
redução ocorra em percentual diferente de 60%,
nem para mais, nem para menos.

O Imposto Seletivo não poderá incidir sobre os

bens ou serviços sujeitos à redução da alíquota
em 60%.

(B) Outras hipóteses de redução

As exceções para a regra geral de redução de

60% da alíquota devem ser autorizadas por lei
complementar e estão vinculadas a bens e
serviços específicos, conforme segue:

Isenção para os serviços de transporte

público.

Redução de 100% do IBS e da CBS para:

Dispositivos médicos, dispositivos de

acessibilidade para pessoas com
deficiência, medicamentos e produtos de
cuidados básicos à saúde menstrual.

Produtos hortícolas, frutas e ovos.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

 Serviços prestados por Instituição
Científica, Tecnológica e de Inovação
(“ICT”) sem fins lucrativos.

Aquisição de automóveis de passageiros

por pessoas com deficiências e pessoas
com transtorno do espectro autista,
diretamente ou por representante legal, e
por motoristas profissionais, que destinem
o automóvel à utilização como táxi.

Redução de 100% da alíquota apenas da CBS

para serviços de educação de ensino superior
nos termos do Programa Universidade para
Todos.

Redução em até 100% da alíquota do IBS e

da CBS, ou isenção, para atividades de
reabilitação urbana de zonas históricas e de
áreas críticas de recuperação e reconversão
urbanística.

Redução de 30% do IBS e da CBS para

prestações de serviços de profissão
intelectual, de natureza científica, literária ou
artística, desde que submetidas à fiscalização
por conselho profissional.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

(C) Produtor rural

O produtor rural pessoa física ou jurídica com

receita anual inferior a R$ 3,6 milhões, atualizada
anualmente pelo IPCA, e o produtor integrado
poderão optar por serem contribuintes do IBS e
da CBS.

Se o produtor rural pessoa física ou jurídica optar

por não ser contribuinte do IBS e da CBS, está
autorizada a concessão de crédito presumido ao
seu adquirente.

(D) Crédito presumido

Também é possibilitada a concessão de crédito

presumido ao contribuinte adquirente de:

Serviços de transportador autônomo de

carga pessoa física que não seja contribuinte
do imposto.

Resíduos e demais materiais destinados à

reciclagem, reutilização ou logística reversa,
de pessoa física, cooperativa ou outra forma
de organização popular.

Bens móveis usados de pessoa física não

contribuinte para revenda, desde que esta
seja tributada e o crédito seja vinculado ao
bem – nessa hipótese, não há ressarcimento.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

(E) Cesta básica nacional de alimentos

A Cesta Básica Nacional de Alimentos

está prevista em dispositivo diverso
daquele que trata dos regimes
diferenciados de tributação, a
despeito de se enquadrar na hipótese
de redução da alíquota em 60%.

Assim como o regime diferenciado, a Cesta

Básica Nacional também abrange produtos
destinados à alimentação humana, os quais
serão definidos por lei complementar e, sobre os
quais, as alíquotas do IBS e da CBS serão
reduzidas a zero.

A escolha dos alimentos que comporão a Cesta

Básica Nacional será feita considerando a
diversidade regional e cultural da alimentação do
País, garantindo alimentação saudável e
nutricionalmente adequada. Neste sentido,
objetiva-se concretizar o direito à alimentação
previsto na Constituição Federal.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

Os regimes diferenciados de tributação visam

setores de impacto social, porém alguns setores
relevantes ficaram de fora, como, por exemplo,
os vinculados aos processos de tratamento e
fornecimento de água.

A uniformização dos regimes diferenciados é um

dos principais mecanismos empregados pela
Reforma Tributária para mitigar a guerra fiscal,
manifestada pela multiplicidade de alíquotas e
outras modalidades de redução da carga
tributária.

A implementação dos regimes diferenciados

impacta a alíquota de referência, na medida em
que a cada concessão de benefício (logo,
renúncia de receita) há um aumento na
tributação dos outros produtos não abrangidos
pelo regime diferenciado para suprir essa perda.

O dispositivo aprovado não obriga a instituição

do regime diferenciado, mas faculta ao legislador
infraconstitucional definir quais os setores, entre
os eleitos pelo legislador constitucional, serão de
fato beneficiados pela redução.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

 A despeito disso, os regimes diferenciados
integram os pilares estruturantes da Reforma
Tributária e não podem ser simplesmente
ignorados ou mitigados pelo legislador
complementar.

O Poder Legislativo federal é responsável por

promulgar as leis que outorgarão os regimes
diferenciados, o que limita a autonomia política
dos Estados, Distrito Federal e dos Municípios.

Não há regra que afaste a cobrança da

contribuição estadual sobre produtos primários e
semielaborados nas operações com bens
abrangidos pelo regime diferenciado e pela
Cesta Básica Nacional de Alimentação.

A lei complementar deverá definir:

Os setores que, na prática, estarão abrangidos

pelo regime diferenciado.

Os produtos abrangidos pelo regime

diferenciado como, por exemplo, no caso de
alimentos da Cesta Básica Nacional de
Alimentos.

Como serão apurados os créditos referentes

às operações com bens e serviços sujeitos aos
regimes diferenciados.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

Sobre os créditos presumidos que poderão ser
concedidos via lei complementar, a vedação ao
ressarcimento está prevista expressamente
apenas para aqueles vinculados à aquisição de
bens móveis usados de pessoas física não
contribuinte para revenda; por outro lado, como
não há essa previsão para as outras hipóteses, é
possível entender que será autorizado o
ressarcimento.

REGIMES DIFERENCIADOS DE TRIBUTAÇÃO

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 8

REGIMES
ESPECÍFICOS
DE TRIBUTAÇÃO
REGIMES ESPECÍFICOS DE
TRIBUTAÇÃO
O legislador poderá instituir regimes específicos de
tributação para setores da economia que possuem
particularidades que dificultam a apuração
tradicional dos tributos.

Não têm caráter de benefício fiscal: o objetivo não é

reduzir a carga tributária, mas sim adaptar as regras
tributárias às particularidades dos setores.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES
Setores da economia afetados (rol taxativo):
combustíveis e lubrificantes
serviços financeiros
operações com bens imóveis
planos de assistência à saúde
concursos de prognósticos
sociedades cooperativas
serviços de hotelaria
parques de diversão e temático
agências de viagens e de turismo
bares e restaurantes
atividade esportiva desenvolvida por Sociedade
Anônima de Futebol
aviação regional
 operações alcançadas por tratado ou convenção
internacional
serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário
intermunicipal e interestadual, ferroviário e hidroviário

Os regimes específicos podem:

Prever alíquotas e bases de cálculo distintas

das padronizadas.

Impor limitações à não cumulatividade plena.

COMENTÁRIOS / CRÍTICAS
Não há indicativos de que houve realização de
estudo técnico para avaliar as particularidades
dos setores, a fim de determinar quais
precisariam do regime específico – as escolhas
decorreram de decisões políticas.

Setores que desenvolvem atividades

substancialmente diferentes receberam
tratamento similar, o que demonstra falta de
personalização e ponderação quanto às suas
peculiaridades.

Há previsão expressa de que a submissão ao

regime específico será optativa apenas para o
regime das sociedades cooperativas.

Risco de violação ao princípio da não

cumulatividade plena em relação às demais
atividades: o contribuinte deveria ter o direito
de recolher o imposto pela apuração normal,
caso tenha condições para isso.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

CONSIDERAÇÕES ESPECÍFICAS PARA
CADA SETOR

(A) Combustíveis e lubrificantes:

Manutenção da tributação monofásica.

Foi vedada a apropriação de créditos nas

aquisições destinadas à distribuição,
comercialização ou revenda, mas garantido o
direito a crédito nas demais aquisições.

Adotando-se o regime atual como referência,

o crédito será calculado pelo valor
efetivamente recolhido pelo contribuinte
monofásico, independente da etapa da
cadeia.

Em algumas circunstâncias, a vedação ao

creditamento nas aquisições destinadas à
distribuição, comercialização ou revenda
pode gerar consequências negativas na
cadeia comercial – esse efeito pode ser
mitigado por meio da divulgação
transparente da métrica empregada para
definir a carga monofásica.

Alíquota uniforme em todo território nacional,

específicas por unidade de medida (ad rem) e
diferenciadas por produto.

Os biocombustíveis mantiveram regime fiscal

favorecido.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

(B) Serviços financeiros:

Consideram-se serviços financeiros: operações

de crédito, câmbio, seguro, resseguro, consórcio,
arrendamento mercantil, faturização,
securitização, previdência privada, capitalização,
arranjos de pagamento, operações com títulos e
valores mobiliários, bem como outras que
impliquem captação, repasse, intermediação,
gestão ou administração de recursos.

Também são considerados serviços financeiros:

outros serviços prestados por entidades
administradoras de mercados organizados,
infraestruturas de mercado, depositárias centrais
e por instituições autorizadas, na forma de lei
complementar.

A lei complementar poderá prever alterações nas

alíquotas (uniforme em todo território nacional),
nas regras de creditamento (incluindo a não
aplicabilidade), na base de cálculo e hipóteses de
tributação com base na receita ou faturamento.

Além da possibilidade de definir regras de

creditamento diferenciadas aos prestadores
de serviço, a norma também prevê que os
adquirentes podem não ter direito a crédito.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

A definição do regime tributário aplicável se
baseia em critério objetivo (serviço prestado).

No que concerne aos bancos, o regime específico

não é aplicável aos serviços remunerados por
tarifas e comissões. Estes estarão sob o regime
ordinário de incidência e apuração do IBS e da
CBS.

O regime específico deverá manter a carga

tributária dos tributos extintos incidente sobre as
operações de crédito, na data de promulgação
da Emenda, por um período de até cinco anos,
contado da entrada em vigor do regime.

Excepcionalmente, as operações relacionadas ao

Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS)
poderão contar com alíquotas e base de cálculo
diferenciadas, inclusive com incidência do
regime específico sobre tarifas e comissões
envolvidas nessas operações de crédito.

Risco de bitributação: incidência do IBS e da CBS

de forma concomitante ao IOF.

Risco de majoração da carga tributária das

operações de seguros: as receitas decorrentes de
prêmios de seguro não eram alcançadas por
tributos municipais.

Risco de tributação dos rendimentos obtidos a

partir de juros e variações cambiais e monetárias.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

 Não há dispositivo legal específico para os
serviços prestados por entidades reguladas pelo
Banco Central que não atingiram os limites
regulatórios mínimos para solicitação da
autorização de funcionamento.

(C) Operações com bens imóveis:

Consideram-se operações com bens imóveis:

construção e incorporação imobiliária,
parcelamento do solo e alienação de bem
imóvel, locação e arrendamento de bem imóvel,
bem como administração e intermediação de
bem imóvel.

A lei complementar poderá prever alterações nas

alíquotas (uniforme em todo território nacional),
nas regras de creditamento (incluindo a não
aplicabilidade), na base de cálculo e hipóteses de
tributação com base na receita ou faturamento.

Além da possibilidade de definir regras de

creditamento diferenciadas aos prestadores
de serviço, a norma também prevê que os
adquirentes podem não ter direito a crédito.

Risco de majoração da carga tributária das

operações com bens imóveis: as receitas
decorrentes de locação de imóveis não eram
alcançadas pelo ISS e ICMS.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

(D) Planos de assistência à saúde
e concursos de prognósticos:

A lei complementar poderá prever alterações nas

alíquotas (uniforme em todo território nacional),
nas regras de creditamento (incluindo a não
aplicabilidade) e hipóteses de tributação com
base na receita ou faturamento.

(E) Sociedades cooperativas:

O regime será optativo e deverá observar os

princípios da livre concorrência e da isonomia
tributária.

A lei complementar irá definir hipóteses em que

o imposto não incidirá sobre operações entre
cooperativas e seus associados, bem como entre
sociedades cooperativas entre si.

Possibilidade de regime diferenciado de

aproveitamento de créditos por etapas.

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

(F) Hotelaria, parques de diversão e
temáticos, agências de viagem e
turismo, bares e restaurantes,
atividade esportiva desenvolvida
por Sociedade Anônima de Futebol
(SAF) e aviação regional:

A lei complementar poderá prever alterações nas

alíquotas, nas bases de cálculo e nas regras de
creditamento (incluindo a não aplicabilidade).

(G) Operações alcançadas por tratado ou

convenção internacional, inclusive
referentes a missões diplomáticas,
repartições consulares, representações
de organismos internacionais
e respectivos funcionários acreditados:

Não há diretrizes quanto ao regime específico

deste setor.

(H) Serviços de transporte coletivo

de passageiros rodoviário
intermunicipal e interestadual,
ferroviário e hidroviário:

A lei complementar poderá prever hipóteses de

alterações nas alíquotas e nas regras de
creditamento (incluindo a não aplicabilidade).

REGIMES ESPECÍFICOS DE TRIBUTAÇÃO

CAPÍTULO 10

REGIMES
FAVORECIDOS
REGIMES FAVORECIDOS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/23 manteve tratamento tributário

favorecido para:

Simples Nacional: inclusão do IBS e da CBS no

regime unificado de arrecadação

Zona Franca de Manaus (ZFM) e Áreas de Livre

Comércio (ALCs): continuidade de incentivos fiscais
voltados à proteção da competitividade regional
para a promoção do desenvolvimento econômico
em áreas estratégicas

Biocombustíveis e hidrogênio de baixa emissão

de carbono: garantia de tributação inferior aos
combustíveis fósseis

MARIZ
COMENTA
Os regimes favorecidos buscam atenuar os
impactos da reforma sobre setores econômicos e
contribuintes atualmente contemplados com
incentivos tributários.
SIMPLES NACIONAL

Regime de recolhimento
O tratamento tributário simplificado
destinado às microempresas e
empresas de pequeno porte é
atualmente assegurado por meio do
Simples Nacional, um regime
unificado de arrecadação que
centraliza o recolhimento dos tributos
em uma única guia.
No novo modelo, o contribuinte do Simples Nacional
poderá optar por recolher o IBS e a CBS pelo:

Regime unificado (LC 123/06), ou

Regime regular de IBS e CBS (PLP 68/2024)*
*O IBS e a CBS serão pagos de forma apartada dos demais
tributos devidos pelo contribuinte (ex. IRPJ, CSLL).

A opção será semestral e irrevogável, devendo ser

exercida antes do início do semestre de vigência:

Semestre de vigência Mês para realizar a opção

1º semestre (Jan-Jun) Setembro do ano anterior

2º semestre (Jul-Dez) Abril do mesmo ano

REGIMES FAVORECIDOS
MARIZ
COMENTA
Opção por regimes

O Simples Nacional foi concebido com o propósito

de facilitar o cumprimento das obrigações
tributárias por microempresas e empresas de
pequeno porte, reduzindo o custo de conformidade
e a carga tributária sobre esses contribuintes.

A inclusão do IBS e da CBS no regime de

arrecadação unificada mantém o modelo
atualmente adotado para ISS, ICMS, PIS e COFINS

Porém, o recolhimento pelo regime regular reduz a

simplicidade no cumprimento de obrigações
acessórias, já que a apuração e o pagamento dos
tributos devidos pelos optantes do Simples serão
feitos separadamente (hibridismo)

A alternatividade entre os regimes visa garantir que

o contribuinte possa avaliar os benefícios da
manutenção integral na sistemática do Simples

Prazo semestral

A opção semestral pelo regime confere

maior flexibilidade aos contribuintes,
possibilitando ajustes periódicos na forma
de apuração e contabilização das
operações, segundo as necessidades do
setor econômico em que atuam.

REGIMES FAVORECIDOS
Não cumulatividade

O crédito em operações por

optantes do Simples será autorizado
com base no regime de
recolhimento:

Regime Unificado Regime Regular

Não poderá Poderá apropriar

Adquirente
apropriar crédito crédito
optante do
Simples

Apenas a operação Haverá repasse do

realizada com o crédito acumulado
fornecedor gerará nas etapas
crédito para o anteriores para o
adquirente* adquirente*

*Crédito em montante *Crédito integral, como os

Fornecedor equivalente ao recolhido no demais contribuintes do
optante do regime do Simples regime regular
Simples

REGIMES FAVORECIDOS
MARIZ
COMENTA

A limitação da transferência do crédito ao

montante cobrado no regime unificado poderá
prejudicar excessivamente a competitividade das
empresas optantes pelo Simples.

Há um risco de discriminação das

microempresas e empresas de pequeno porte
por parte dos adquirentes, que poderão
demonstrar preferência à aquisição de bens de
fornecedores que apurem regularmente os
créditos e débitos na cadeia produtiva/comercial

Contribuintes no “final” da cadeia: a opção

pelo regime regular não gera vantagem, pois
seus adquirentes em regra não apropriam
crédito nas operações

Contribuintes no “meio” da cadeia: a

apuração no regime regular tende a ser
positiva, por permitir a apropriação e
transferência integral de créditos (apesar do
possível aumento da carga incidente sobre os
fornecimentos)

REGIMES FAVORECIDOS
MARIZ
COMENTA

Quanto aos contribuintes do meio da cadeia, a

tendência é que a autorização legal para optar pelo
regime unificado tenha pouca eficácia prática, caso
a competição com outros contribuintes torne
indispensável/necessária a apropriação integral de
crédito no regime regular.

Assim, a escolha legislativa reduz a

simplicidade do Simples Nacional e
satisfaz o comando constitucional de
tratamento favorecido (art. 146, III, “d”,
CF) apenas de forma modesta

Na prática, o modelo híbrido introduz

complexidade adicional, o que reduz a
atratividade do regime simplificado e
desfaz seu papel como instrumento
de incentivo e inclusão tributária para
os pequenos negócios

REGIMES FAVORECIDOS
ZONA FRANCA DE MANAUS E ÁREAS DE
LIVRE COMÉRCIO
Incentivos

Os produtos da ZFM e das ALCs terão benefícios para

assegurar o diferencial competitivo em comparação
com bens de outras regiões do país:

Suspensão + isenção:

Importação de bens materiais por indústria incentivada

Alíquota zero:

Envio de bens nacionais industrializados para as áreas

incentivadas
Operações com bens intermediários entre indústrias
incentivadas
Operações internas nas áreas incentivadas

Crédito presumido:

Envio de bens produzidos por indústria incentivada para

outras regiões do país
Importação de bem material para revenda

REGIMES FAVORECIDOS
Os benefícios da ZFM e das ALCs poderão ser
aplicados até o ano de 2073.

IPI

Serão reduzidas a zero Para os produtos

as alíquotas de IPI sobre industrializados na ZFM, a
produtos que não redução dependerá da
tenham industrialização alíquota vigente em
na ZFM 31.12.2023

Fundos

Lei complementar instituirá o Fundo de

Sustentabilidade e Diversificação Econômica do
Estado do Amazonas e o Fundo de
Desenvolvimento Sustentável dos Estados da
Amazônia Ocidental e do Amapá.

Os fundos visam fomentar o desenvolvimento e

a diversificação das atividades econômicas da
região, bem como compensar eventuais
reduções na arrecadação em razão da instituição
do IBS e da CBS

Lei Complementar específica a ser editada

deverá estabelecer as condições pelas quais os
recursos dos fundos de proteção à ZFM poderão
compensar as perdas de arrecadação das áreas
incentivadas

REGIMES FAVORECIDOS
MARIZ
COMENTA

Os benefícios reduzem a carga tributária incidente

sobre as operações realizadas por contribuintes
localizados nas áreas incentivadas, preservando o
diferencial competitivo atualmente existente
quanto a ICMS, PIS, COFINS e IPI.

Há discussão sobre a possibilidade de os

benefícios serem interpretados como renúncia
de receita

No entanto, sua concessão decorre de

determinação constitucional, de forma que a
redução da arrecadação não pode ser
compreendida como renúncia fiscal

A ZFM e as ALCs foram tratadas de forma isonômica

quanto à concessão dos benefícios.

Ademais, não há previsão de edição de lei

complementar instituindo os fundos indicados na
EC 132/23, o que tende a reduzir a eficácia do
comando constitucional.

REGIMES FAVORECIDOS
BIOCOMBUSTÍVEIS E HIDROGÊNIO DE
BAIXA EMISSÃO DE CARBONO

O tratamento tributário favorecido e o diferencial

competitivo foram assegurados por meio de ajustes
nas alíquotas:

Alíquotas do IBS e da CBS não podem ser

inferiores a 40% ou superiores a 90% das
alíquotas aplicadas aos combustíveis fósseis
comparados

Para o etanol hidratado combustível, a alíquota

deverá garantir o diferencial competitivo
existente em relação à gasolina “C” no período
compreendido entre 1.7.2023 e 30.6.2024

MARIZ
COMENTA

O regime favorecido para biocombustíveis está

atrelado à defesa do meio ambiente, que passou a
ser um dos princípios do Sistema Tributário
Nacional.

REGIMES FAVORECIDOS
MARIZ
COMENTA

Os incentivos fiscais concedidos a essa matriz

energética têm o potencial de estimular sua
produção, fortalecendo as indústrias e o
agronegócio.

Com a manutenção de regime favorecido aos

biocombustíveis, alinhada à possibilidade de
incidência do Imposto Seletivo sobre os derivados
de petróleo, a tendência é o estímulo à produção de
fontes de energia que apresentem baixo índice de
emissão de poluentes, bem como a elevação dos
preços da gasolina, óleo diesel, querosene etc.

REGIMES FAVORECIDOS
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 10

CASHBACK
CASHBACK

Devolução do IBS e da CBS às pessoas físicas

integrantes de famílias de baixa renda, em prol do
ideário constitucional de isonomia. As devoluções
também visam estimular a redução da
desigualdade e a formalização dos beneficiários (art.
102, § 2°, do PLP 68/2024).

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES
A Emenda atribui à lei complementar a
competência para prever as hipóteses em que o
IBS e a CBS devem ser devolvidos a pessoas
físicas, com o objetivo de reduzir as
desigualdades de renda

O PLP 68/2024 restringiu em seu art. 100 que o

IBS e a CBS serão devolvidos a pessoas físicas
que forem integrantes de famílias de baixa
renda.

A devolução do IBS e da CBS ficará a cargo do

Comitê Gestor e da RFB, respectivamente, a
quem caberá normatizar, coordenar,
controlar, definir procedimentos, elaborar
relatórios gerenciais e operacionalizar a
devolução.
O prazo para a utilização dos valores
devolvidos não poderá ser superior a 24 (vinte
e quatro) meses.

Em que pese a segregação das competências

entre Comitê Gestor e RFB, o art. 112 do PLP
68/2024 permite a edição de convênio
específico para que as devoluções ocorram
de forma integrada.

A EC 132/2023 prevê a devolução obrigatória

do IBS e da CBS ao consumidor de baixa
renda nas operações de fornecimento de
energia elétrica e gás liquefeito de
petróleo. O art. 104 do PLP 68/2024 adiciona,
às hipóteses de devolução, as operações de
fornecimento de água e esgoto. Outras
hipóteses serão tratadas em regulamento a
ser editado.

A efetiva disponibilização dos recursos será

realizada em até 25 (vinte e cinco) dias do
período de apuração.

CASHBACK
O cálculo das devoluções será realizado
mediante a aplicação dos seguintes
percentuais sobre o valor do tributo que servir
de base para as devoluções:

Gás liquefeito de petróleo: 100% para a

CBS e 20% para o IBS.

Energia elétrica, água, esgoto e gás

natural: 50% para a CBS e 20% para o IBS.

Demais hipóteses não previstas em lei

complementar: 20% para a CBS e IBS.

Os entes federados, de forma individual e de

acordo com a respectiva parcela da
arrecadação, poderão fixar percentuais
superiores aos mencionados acima, os quais
poderão ser diferenciados tendo em conta as
hipóteses já previstas em lei complementar e
a renda familiar dos destinatários.

Como a previsão de devolução da CBS para o

gás liquefeito já é de 100%, o § 2º do art. 107
veda a alteração do percentual para essa
hipótese. O art. 109 traz uma previsão
semelhante ao estabelecer que em nenhuma
hipótese a parcela creditada individualmente
à família de baixa renda poderá superar os
próprios tributos devolvidos.

CASHBACK
COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

Os mecanismos previstos pelo PLP 68/2024 para

a devolução do IBS e CBS a famílias de baixa
renda permitem, a um só tempo:

Colaborar para o combate à evasão fiscal e

mitigar a informalidade, uma vez que as
operações não submetidas aos controles dos
entres de federados e não tributadas não
darão ensejo a qualquer devolução.
Contribuir de maneira efetiva para uma
distribuição justa do patrimônio, por meio da
redução da tributação do consumo dos
menos favorecidos.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

Embora a Reforma Tributária tenha se valido do

Cashback como instrumento jurídico para
preservar a isonomia tributária e reduzir a
desigualdade, a Emenda Constitucional 132/2023
e o PLP 68/2024 não possuem densidade
normativa suficiente para assegurar que esse
louvável instituto funcionará na prática.
Precisaremos aguarda a regulamentação por
parte do Comitê Gestor e RFB.

CASHBACK
O art. 112 do PLP 68/2024 prevê a harmonização
dos procedimentos por parte da União, Estados
Distrito Federal e Municípios. Essa é uma
excelente oportunidade para que seja firmado
um convênio entre os entes desde o início da
implementação da reforma tributária para que
as famílias de baixa renda não sejam
prejudicadas por falhas procedimentais e
burocráticas.

CASHBACK
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 11

IMPOSTO
SELETIVO
IMPOSTO SELETIVO

COMANDO CONSTITUCIONAL
A EC 132/2023 outorgou competência à União
para instituir novo tributo, o Imposto Seletivo
(IS), com a finalidade de induzir
comportamentos e desestimular o consumo de
determinados bens e serviços prejudiciais à
saúde ou ao meio ambiente.

Incidirá sobre:

Produção
Extração
Comercialização
Importação

Não incidirá sobre:

Exportações
Energia elétrica
Telecomunicações

Permitida a incidência sobre (art. 155, § 3º, da CF):

Derivados de petróleo
Combustíveis
Minerais
Alíquotas fixadas em lei ordinária, podendo ser
específicas ou ad valorem.

Alíquota máxima de 1% do valor de mercado

na extração.

Poderá ter mesmo fato gerador e base de cálculo

de outros tributos.

Vigência: depende de lei complementar e do

atendimento do marco temporal previsto no art.
126 do ADCT (a partir de 2027).

IPI: alíquotas serão reduzidas a zero em 2027

(exceção: produtos que tenham industrialização
na ZFM).

Objetivo: manutenção do diferencial

competitivo da ZFM.

Não haverá incidência cumulativa do IS com o

IPI-ZFM (art. 126, III, “b”, do ADCT).

Anterioridade deverá ser observada.

IMPOSTO SELETIVO
SUBSTITUTIVO AO PLP 68/24

Incidirá sobre:

1. Veículos (exceto caminhões)

2. Embarcações e aeronaves
3. Produtos fumígenos
4. Bebidas alcoólicas
5. Bebidas açucaradas
6. Bens minerais
7. Concurso de prognósticos e fantasy sport

O art. 49 da Lei n. 14.790, de 20 de dezembro

de 2023, estabelece conceito de fantasy
sport, porém está indefinido se referida lei
ordinária vinculará a interpretação quanto ao
fato gerador do imposto seletivo.

A relação dos produtos e serviços pode ser

alterada por lei complementar.

Regra de imunidade:

Exportações (exceção: bem mineral

extraído).
Operações com energia elétrica e com
telecomunicações.

IMPOSTO SELETIVO
Não incidência sobre:

Bens e serviços com alíquota reduzida em 60% da

alíquota padrão do IBS e da CBS.

Serviços de transporte público coletivo de

passageiros rodoviário e metroviário, desde que de
caráter urbano, semiurbano e metropolitano.

Aspectos importantes do IS

Incidência única (monofásica)

Efeito cumulativo (impossibilidade de
aproveitamento de créditos e repercussão
econômica como incremento de custo)
Possui características de imposto extrafiscal
Está sujeito aos princípios da anterioridade geral e
nonagesimal
Período de apuração mensal, podendo ser reduzida
por regulamento
Apuração consolidada
Pagamento centralizado
Administrado e fiscalizado pela RFB
Contencioso seguirá as regras do processo
administrativo federal
Alíquotas específicas [unidade monetária por
volume] serão atualizadas anualmente
Regulamento será editado pelo Chefe do Poder
Executivo
Será cobrado a partir de 2027
Arrecadação do IS será deduzida da perda de
arrecadação do IPI na apuração das alíquotas de
referência do IBS e CBS

IMPOSTO SELETIVO
FATO GERADOR
Ocorrerá na:

Primeira comercialização do bem (regra

geral)
Arrematação em hasta pública
Transferência não onerosa de bem mineral
extraído ou de bem produzido
Incorporação do bem ao ativo imobilizado
pelo fabricante
Importação
Exportação de bem mineral extraído
Consumo do bem pelo produtor-extrativista
ou fabricante
Fornecimento ou pagamento do serviço, o
que ocorrer primeiro

BASE DE CÁLCULO
A base de cálculo serão os valores:

De venda na comercialização
Da arrematação
De referência na:
Transação não onerosa ou no consumo do
bem
Exportação de bem mineral extraído
Comercialização de produtos fumígenos

IMPOSTO SELETIVO
 Contábil de incorporação do bem ao ativo
imobilizado
Da receita própria da atividade de concurso
de prognósticos e fantasy sport (permitida a
dedução das premiações pagas e destinações
obrigatórias por lei)

Valor de referência: decreto definirá

metodologia de cálculo.

Não integrará sua própria base de cálculo

[cálculo “por fora”], que também não será
integrada por IBS, CBS e descontos
incondicionais.

Integrará a base de cálculo do IBS, da CBS, do

ICMS e do ISS (na fase de transição).

Para os bens sujeitos à alíquota ad valorem a

base de cálculo será o valor integral cobrado na
operação.

Quando o bem estiver sujeito à alíquota ad

valorem e não for possível identificar valor de
referência, a base na comercialização entre
partes relacionadas não poderá ser inferior
ao valor de mercado.

Poderá ser abatido com o próprio imposto nas

devoluções.

IMPOSTO SELETIVO
ALÍQUOTAS

Alíquotas serão fixadas em lei ordinária [ad

valorem ou ad rem].

Ad valorem: percentual sobre uma base

monetária
Ad rem: por unidade de medida
[volumétrica específica e volumétrica
progressiva]

Veículos

O PLP propõe um regramento específico ao

estabelecer uma série de critérios para a variação
das alíquotas dos veículos, a ser definida em lei
complementar.

Graduação dependerá de critérios “verdes”:

Potência do veículo
Eficiência energética
Desempenho estrutural e tecnologias
assistivas à direção
Reciclabilidade de materiais
Pegada de carbono
Densidade tecnológica
Emissão de CO²
Reciclabilidade veicular
Realização de etapas fabris no País
Categoria do veículo

IMPOSTO SELETIVO
 Redução a zero da alíquota sobre veículos
destinados à aquisição por pessoas com
deficiência, com transtorno do espectro
autista ou motoristas profissionais que
utilizem o veículo como táxi.

Alíquotas dos demais produtos

Fumígenos: ad valorem com alíquotas

específicas.

Bebidas alcoólicas: ad valorem (alíquota

progressiva em função do teor alcoólico).

Redação dúbia do PLP quanto a adoção de

duas alíquotas cumulativas (ad valorem e
específica).

A princípio, a alíquota específica se refere

a diversas alíquotas ad valorem
específicas e progressivas com base no
teor alcoólico.

Na extração de bens minerais, o percentual

máximo será de 0,25%.

Gás natural, nacional ou importado, que seja

utilizado como insumo de processo industrial:
alíquota zero.
Ocorrendo destinação diversa, o
adquirente e o importador deverão pagar
a diferença do imposto seletivo.

IMPOSTO SELETIVO
Contribuintes do IS

Fabricante
Importador
Arrematante
Produtor-extrativista
Fornecedor de serviço de concurso de
prognósticos e fantasy sport

Responsáveis pelo pagamento

Transportador de produto desacompanhado

de documentação fiscal
Possuidor ou detentor para fins de venda ou
industrialização, de produto
desacompanhado de documentação fiscal
Proprietário ou detentor a qualquer título de
produto imune destinado à exportação
localizado no País em situação diversa
Possibilidade de responsabilização
solidária do fabricante, caso haja
concorrido para a irregularidade
Empresa comercial exportadora no caso de
suspensão de recolhimento decorrente de
exportação, quando esta não for realizada

IMPOSTO SELETIVO
COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

A referência expressa ao caráter extrafiscal do IS

estava presente nas propostas de emenda, mas
foi retirada do texto constitucional aprovado por
dois motivos principais: (i) o potencial
arrecadatório desse imposto é relevante; e (ii) o
produto da arrecadação será partilhado entre a
União e os demais entes federativos.

A intenção do legislador é a de que o IPI seja

substituído pelo IS, embora o potencial
arrecadatório do novo imposto não seja
equivalente ao do atual e no texto não conste
uma regra expressa de extinção do IPI, mas tão
somente de redução a zero de suas alíquotas.

Pontos positivos:

Exclusão da energia elétrica e telecomunicações

do campo de incidência do IS.

A incidência única sobre o mesmo bem ou

serviço confere maior segurança jurídica e
previsibilidade.

IMPOSTO SELETIVO
 O PLP propõe a manutenção do IPI apenas sobre
produtos que tenham industrialização na ZFM
com o intuito de assegurar o diferencial
competitivo da região.

A não incidência prevista para bens e serviços

sujeitos a redução de alíquota em regime
diferenciado do IBS e CBS (redução de alíquotas
de 60%), em tese, traz coerência ao sistema e
reduz a regressividade tributária.

Pontos negativos:

A materialidade do IS na Constituição é muito

ampla, o que pode resultar no “desvio de
finalidade” e na utilização do tributo para fins
arrecadatórios.

Não poderá incidir de maneira cumulada com o

IPI, mas poderá incidir de maneira cumulada
com outros tributos.

IMPOSTO SELETIVO
Não obstante a previsão contida no art. 153, § 6º,
da CF, de que o IS incidirá uma única vez sobre o
bem ou serviço, pela regulamentação do PLP
não se pode descartar a possibilidade de
incidência em múltiplas etapas da cadeia de
fabricação de um produto, pois os insumos de
produção podem ser tributados.

Exemplo: possibilidade de incidência sobre

mineral na forma em que foi extraído e
novamente após ser processado e
transformado em outra espécie de mineral
em razão de tratamento a que for submetido
(mistura ou tratamento químico que altere
sua característica físico-química).

É necessário que sejam instituídos

mecanismos para assegurar que o IS não seja
cobrado na extração de um bem mineral e
novamente na exportação, após ser
submetido a tratamento que altere suas
características químicas.

A forma como se dará a incidência no

consumo de bens minerais merece
esclarecimentos no texto do PLP.

IMPOSTO SELETIVO
Os critérios eleitos para que os veículos sejam
considerados sustentáveis do ponto de vista
ambiental não são coerentes entre si, o que pode
fomentar questionamentos futuros a depender
da forma como o legislador ordinário disciplinar
a questão.

Além disso, a preferência da tributação do

veículo sobre o combustível (produto
poluidor) enseja questionamentos sobre a
correção do critério adotado pelo legislador.

Como o IS será cobrado com base na

classificação fiscal de mercadorias, existe o risco
de tratamento desigual entre situações
equivalentes, ou tratamento discriminatório para
produtos similares.

A previsão de tributação sobre a exportação de

bens minerais constitui inconstitucionalidade, já
que a EC 132/2023 definiu imunidade ampla aos
bens exportados.

IMPOSTO SELETIVO
ANEXO

Lista de produtos tributados pelo IS por código

NCM/SH

Veículos

Automóveis de passageiros e outros

veículos automóveis principalmente
concebidos para transporte de pessoas
(exceto os da posição 87.02), incluindo
87.03 os veículos de uso misto (station
wagons) e os automóveis de corrida

Obs: 87.02 – Veículos automóveis para transporte

de dez pessoas ou mais, incluindo o motorista

Outros veículos automóveis para

transporte de mercadorias, unicamente
com motor de pistão, de ignição por
8704.21
compressão (diesel ou semidiesel), de
peso em carga máxima (bruto) não
superior a 5 toneladas

Outros veículos automóveis para

transporte de mercadorias, unicamente
com motor de pistão, de ignição por
8704.31
centelha (faísca), de peso em carga
máxima (bruto) não superior a 5
toneladas

IMPOSTO SELETIVO
 Outros veículos automóveis para
transporte de mercadorias, equipados
para propulsão, simultaneamente, com
8704.41.00 motor de pistão de ignição por
compressão (diesel ou semidiesel) e
motor elétrico, de peso em carga máxima
(bruto) não superior a 5 toneladas

Outros veículos automóveis para

transporte de mercadorias, equipados
para propulsão, simultaneamente, com
8704.51.00 motor de pistão de ignição por
centelha (faísca) e motor elétrico, de
peso em carga máxima (bruto) não
superior a 5 toneladas

Outros veículos automóveis para

8704.60.00 transporte de mercadorias, unicamente
com motor elétrico para propulsão

Outros veículos automóveis para

8704.90.00
transporte de mercadorias

IMPOSTO SELETIVO
 Aeronaves e Embarcações

Outros veículos aéreos (por exemplo,

helicópteros, aviões), exceto veículos
aéreos (aeronaves) não tripulados da
88.02 posição 88.06; veículos espaciais
(exceto o (incluindo os satélites) e seus veículos
código de lançamento, e veículos suborbitais
8802.60.00)
Exceto veículos espaciais (incluindo os
satélites) e seus veículos de lançamento, e
veículos suborbitais

Embarcações
com motor Iates e outros barcos e embarcações de
classificadas recreio ou de esporte; barcos a remos e
na posição canoas
89.03

Produtos Fumígenos

Tabaco não manufaturado; desperdícios

24.01 de tabaco

Charutos, cigarrilhas e cigarros, de

24.02
tabaco ou dos seus sucedâneos

Outros produtos de tabaco e seus

sucedâneos, manufaturados; tabaco
24.03
"homogeneizado" ou "reconstituído";
extratos e molhos de tabaco

IMPOSTO SELETIVO
 Produtos que contenham tabaco,
tabaco reconstituído, nicotina ou
sucedâneos do tabaco ou da nicotina,
24.04 destinados à inalação sem combustão;
outros produtos que contenham
nicotina destinados à absorção da
nicotina pelo corpo humano

Bebidas alcóolicas

22.03 Cervejas de malte

Vinhos de uvas frescas, incluindo os

vinhos enriquecidos com álcool; mostos
de uvas, excluindo os da posição 20.09
22.04
Obs: Posição 20.09 - Sucos (sumos) de fruta (incluindo os
mostos de uvas e a água de coco) ou de produtos
hortícolas, não fermentados, sem adição de álcool,
mesmo com adição de açúcar ou de outros edulcorantes.

Vermutes e outros vinhos de uvas

22.05 frescas aromatizados por plantas ou
substâncias aromáticas

IMPOSTO SELETIVO
 Outras bebidas fermentadas (por
exemplo, sidra, perada, hidromel,
saquê); misturas de bebidas
2206 fermentadas e misturas de bebidas
fermentadas com bebidas não
alcoólicas, não especificadas nem
compreendidas noutras posições

Álcool etílico não desnaturado, com um

teor alcoólico, em volume, inferior a 80
2208
% vol.; aguardentes, licores e outras
bebidas espirituosas

Bebidas açucaradas

Águas, incluindo as águas minerais e as

águas gaseificadas, adicionadas de açúcar
2202.10.00 ou de outros edulcorantes ou
aromatizadas

Bens Minerais

Minérios de ferro e seus concentrados,

26.01 incluindo as piritas de ferro ustuladas
(cinzas de piritas)

2709.00.10 Óleos brutos de petróleo

2711.11.00 Gás natural liquefeito

2711.21.00 Gás natural no estado gasoso

IMPOSTO SELETIVO
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 12

ITCMD, ITBI,
IPVA, IPTU e
IOF-SEGUROS
ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e
IOF-SEGUROS

Comando Constitucional

A EC 132/23 trouxe alterações substanciais

relativas às hipóteses de incidência, competência
arrecadatória, progressividade de alíquotas e
fixação da base de cálculo do ITCMD, IPVA, IPTU
e IOF.

PLP 108/24

O PLP, além de instituir o Comitê Gestor do IBS, e

estabelecer normas para o processo
administrativo tributário, regras distribuição da
arrecadação do IBS entre os entes e do ITCMD,
entre outras disposições, alterou dispositivos do
CTN relacionados ao ITBI.

ITCMD

EC 132/23

Nova redação do art. 155, § 1º, inciso II, da CF sobre

competência:
 Bens móveis, títulos e créditos:

Transmissão causa mortis: Estado onde era

domiciliado o de cujus (alteração).

Doações: Estado do domicílio do doador.

Bens imóveis e respectivos direitos: Estado

em que o bem estiver localizado, ou o Distrito
Federal.

Imposto passa a ser progressivo em razão do

valor do quinhão, do legado ou da doação:
prestígio à capacidade contributiva.

A EC 132/23 delegou à lei complementar a

definição de condições para a não incidência do
ITCMD sobre as transmissões e doações para as
instituições sem fins lucrativos com finalidade de
relevância pública e social, quando os bens
transmitidos sejam destinados à consecução dos
seus objetivos sociais.

Herança ou doação proveniente do exterior:

Possibilidade de exercício da competência

tributária dos Estados e do Distrito Federal de
imediato, até que seja editada lei
complementar correspondente (art. 16 da EC
132/23).

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Doações: competência do Estado em que
estiver domiciliado o donatário ou, na
hipótese deste residir no exterior, ao Estado
em que se encontrar o bem.

Causa mortis: competência do Estado onde

era domiciliado o de cujus ou, na hipótese de
ser domiciliado no exterior, Estado onde tiver
domicílio o sucessor ou legatário.

PLP 108/24

A disciplina quanto ao ITCMD está nos arts. 159 a

189 do PLP.

FATO GERADOR

O ITCMD incide sobre a transmissão causa

mortis ou por doação de qualquer bem ou
direito que possua valor econômico.

Transmissão causa mortis: transferência do

patrimônio decorrente da morte.

Sucessores: herdeiro, legatário,

beneficiário, fiduciário e fideicomissário,
ou qualquer pessoa física ou jurídica que
seja destinatária do espólio.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

Doação: ato de transferência de bens e
direitos para terceiro, por liberalidade.

Definição análoga à estabelecida no art.

538 do Código Civil.

Exigência de aceitação do donatário:

expressa, tácita (quando há a prática de
atos que externalizem a aceitação) ou
presumida (hipóteses definidas em lei).

Abarca doações com ou sem encargo.

Serão também considerados como

doação:

Excesso de meação ou quinhão

(parcela do patrimônio transferido que
superar o determinado em lei).

Transferência gratuita de frutos não

usufruídos pelo usufrutuário em favor
do nu-proprietário.

Serão consideradas doações os atos entre

pessoas vinculadas:

Alterações societárias com benefícios

desproporcionais para sócio ou
acionista, inclusive distribuição
desproporcional de dividendos, cisão
desproporcional.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Aumento ou redução de capital a
preços diferenciados.

Perdão de dívida sem justificativa

negocial comprovada.

Definição de pessoa vinculada:

Pessoa física que for cônjuge,

companheiro ou parente, pessoa física,
consanguíneo ou afim, até o terceiro
grau.

Pessoa jurídica gerida por cônjuge,

companheiro ou parente,
consanguíneo ou afim, até o terceiro
grau.

Pessoa jurídica em que a pessoa física

seja sócia, titular ou cotista.

Fracionamento do fato gerador: multiplicidade

de sucessores ou donatários que confere a mais
de um ente federativo a competência para
arrecadar o imposto.

IMUNIDADE E NÃO INCIDÊNCIA

Imunidade quando o sucessor ou donatário

forem:

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Entes federados
Autarquias e fundações mantidas pelo
Poder Público
Entidades religiosas e templos de
qualquer culto
Partidos políticos e suas fundações
Sindicados de trabalhadores
Instituições sem fins lucrativos

Imunidades: arts. 155, § 1º, inciso VII, e 150, inciso

VI, da CF/88.

Imunidade incondicionada dos entes

federados.

Imunidade condicionada das demais pessoas

jurídicas arroladas.

Projeto cumpriu com o comando da EC

132/23, ao definir as condições para
imunidade das instituições sem lucrativos.

Reconheceu-se a imunidade sobre as

doações realizadas pelo Poder Executivo
federal a projetos socioambientais e às
instituições federais de ensino.

Duas hipóteses de não incidência:

Transmissão de direitos decorrentes da

extinção de usufruto ou de qualquer direito
real que resulte na consolidação da
propriedade plena.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 A doação com reserva de usufruto
continua tributável pelo imposto.

Pagamento de benefício decorrente de

contratos de risco.

Contratos de caráter aleatório (e.g.

seguros).

Exposição de motivos encaminhada com

o PLP 108 informou intenção de excluir os
seguros de vida do âmbito do ITCMD.

Não fica claro se a exclusão abrange

também planos de previdência
complementar, tais como o VGBL (Vida
Gerador de Benefício Livre) e o PGBL
(Plano Gerador de Benefício Livre).

Tratamento específico da matéria

demanda regulamentação pelos Estados
e Distrito Federal.

Pendência de decisão do STF sobre a

matéria (Tema 1214/STF).

MOMENTO DA OCORRÊNCIA DO FATO

GERADOR

Na transmissão causa mortis o fato gerador

ocorre na data do óbito do titular dos bens ou
direitos ou na de substituição de fideicomisso.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Na transmissão por doação o fato gerador
ocorre nas seguintes datas:

1. Celebração do contrato de doação

2. Instituição de usufruto convencional ou de
qualquer outro direito real
3. Renúncia à herança ou legado em favor de
pessoa determinada
4. Homologação de partilha ou adjudicação,
referente ao excedente de meação ou quinhão.
5. Lavratura de escritura pública de partilha ou
adjudicação extrajudicial, referente ao
excedente de meação ou quinhão
6. Registro na Junta Comercial da transmissão de
participação societária
7. Registro no Cartório de Registro de Pessoas
Jurídicas a transmissão de participação
societária de empresas não mercantis
8. Registro no órgão competente de transmissão
de participações societárias
9. Registo em órgão público, nas demais
transmissões sujeita a registro
10. Na data de formalização do ato ou negócio
jurídico ou, em sendo não formalizado, na data
de sua realização

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

De acordo com o art. 167 do PLP o prazo
decadencial se inicia em três momentos, a
depender do tipo de transmissão:

Data do fato gerador para as hipóteses 4 a 9

acima.
Data em que o Fisco tomar conhecimento de
ato ou negócio jurídico em que não houver
formalização.
Data da entrega de declaração do ITCMD.

Incidência sobre consolidação de patrimônio

decorrente de trust no exterior.

Definição de trust ou contratos similares nos

termos da legislação do IR (atualmente, Lei n.
14.754/23).

Transmissão dos bens e direitos ocorrerá

quando da distribuição para o beneficiário ou
quando do falecimento do instituidor.

Possível ocorrência antecipada da

transmissão ao beneficiário quando o
instituidor do trust abdique do direito sobre
parcela do patrimônio.

Natureza jurídica: (i) doação, se houver

distribuição para o beneficiário, (ii)
transmissão causa mortis, nos casos de morte
do instituidor.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo será o valor de mercado do

bem ou direito (regra geral).

A legislação de cada Estado poderá considerar o

valor de mercado:

Na data da declaração do contribuinte ou da

avaliação pela Administração Tributária.

Expresso em unidade fiscal do ente

tributante.

Fixar o valor por meio de planta de valores.

A base de cálculo de aplicações financeiras será

o valor de mercado na data do fato gerador.

Para ações ou quotas de empresas negociadas

em bolsa ou balcão organizado, a base de cálculo
corresponderá à cotação do dia anterior ao fato
gerador.

Para os demais ativos, deverá ser adotada

metodologia de cálculo idônea e adequada.

O art. 172 do PLP autoriza a dedução da base de

cálculo do ITCMD das dívidas preexistentes do
falecido.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Nas sucessivas doações entre o mesmo doador
e donatário:

O ITCMD será recalculado a cada nova

doação, em observância da alíquota
progressiva.

Em periodicidade a ser estabelecida pela

legislação estadual ou distrital.

O dispositivo evita que o fracionamento de

doações seja utilizado com o fim de afastar a
aplicação da progressividade de alíquotas.

ALÍQUOTA

A alíquota do ITCMD será fixada pela legislação

estadual, observando-se a progressividade em
razão do valor do quinhão, legado ou doação e
terá como limite a alíquota fixada pelo Senado.

SUJEIÇÃO PASSIVA

O contribuinte do ITCMD é o sucessor ou

donatário.

O art. 176 do PLP estabelece a responsabilidade

solidária pelo pagamento do imposto ao:

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

1. Doador
2. Espólio
3. Notários, registradores, escrivães, entre outros;
4. Empresas e instituições financeiras
5. Pessoas físicas vinculadas a entidades públicas
ou privadas responsáveis pelo registro da
transmissão
6. Cessionário de direitos hereditários
7. Pessoa física ou jurídica que participar da
ocultação ou dissimulação da transmissão

Responsáveis tributários devem exigir a

comprovação do pagamento do ITCMD pelos
contribuintes, antes da realização de
qualquer ato com os recursos sob sua
administração, custódia ou titularidade.

Autorização aos responsáveis para retenção

e recolhimento do tributo, nos termos da
legislação local.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Obrigados a reter o ITCMD:

1. Bancos de qualquer espécie

2. Distribuidoras de valores mobiliários
3. Corretoras de câmbio e de valores mobiliários;
4. Sociedades de crédito, financiamento e
investimentos
5. Sociedades de crédito imobiliário
6. Administradoras de cartões de crédito
7. Sociedades de arrendamento mercantil
8. Administradoras de mercado de balcão
organizado
9. Cooperativas de crédito
10. Associações de poupança e empréstimo
11. Bolsas de valores e de mercadorias e futuros
12. Entidades de liquidação e compensação
13. Outras sociedades que, em razão da natureza de
suas operações, assim venham a ser
consideradas pelo Conselho Monetário Nacional
14. Pessoas jurídicas com atividade correlata às
definidas anteriormente

Responsabilidade dos contribuintes em

caráter supletivo (art. 128 do CTN), ou seja,
apenas nas hipóteses em que os responsáveis
primários elencados no dispositivo não
promoverem retenção do ITCMD.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Sobreposição entre os rols de responsáveis (arts.
176 e 177): instituições financeiras.

Obrigatoriedade prevalece sobre a faculdade

de retenção.

SUJEIÇÃO ATIVA

Bens Imóveis

Ente competente para

Localização do Bem arrecadar

Estado da localização do
imóvel, ainda que o de cujus
Brasil
ou doador tenha domicílio
no exterior

Brasil, em mais de um Estado em que situar a

Estado maior parte do imóvel

Estado de domicílio do
doador ou de cujus ou, na
hipótese de ser domiciliado
Exterior
no exterior, ao Estado onde
tiver domicílio o sucessor ou
donatário

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

Bens Móveis

Local de Local de
Ente
domicílio do domicílio do Localização
competente
doador ou de recebedor do Bem
cujus

Estado de
domicílio do
Brasil Independe Independe
doador ou do
de cujus

Estado de
domicílio do
Exterior Brasil Independe
donatário ou
sucessor

Estado onde se
Exterior Exterior Brasil localizarem os
bens

FISCALIZAÇÃO

Modalidades de lançamento: de ofício, por

declaração ou por homologação, conforme
dispuser a legislação estadual ou distrital.

Troca de informações: Tribunais de Justiça

devem fornecer dados de interesse da
administração tributária.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Convênio: RFB disponibilizará às
administrações tributárias informações
econômico-fiscais de pessoas físicas e
jurídicas.

Obrigações acessórias: possibilidade de

instituição por atos normativos infralegais.

Entes federados devem adaptar as suas

legislações após aprovação da lei complementar
para:

Estabelecer (i) forma e prazo de vencimento

do tributo e (ii) regras do contencioso
administrativo.

Padronizar obrigações acessórias e

metodologias para apuração do valor de
mercado de bens e direitos, mediante
convênio.

Tratados para Evitar a Dupla Tributação (em vista

da incidência sobre bens e direitos localizados no
exterior): competência da União.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

Pontos positivos:

Padronização de normas gerais a serem

observadas pelos Estados é iniciativa louvável,
especialmente à luz dos princípios da
capacidade contributiva e da praticabilidade,
ainda que a efetiva padronização dependa de
exercício consciente de competência por
parte dos Estados.

Possibilidade de firmação de convênios

também é favorável à uniformização do tema.

Reconhecimento expresso de que não

configuram fato gerador do imposto (i) a
extinção de usufruto e (ii) contratos de risco.

Pontos de atenção:

A legislação não esclareceu o exato regime

aplicável aos contratos de previdência
complementar (PGBL e VGBL); atualmente,
existe enorme controvérsia quanto à
natureza desses contratos, em particular se
seriam ou não de risco.

Inicialmente, ao prever a data instituição de

usufruto convencional ou qualquer outro
direito real como aspecto temporal da
hipótese de incidência, corre-se o risco de
confundir institutos de direito privado
específicos.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 O usufruto não se confunde com a doação
(ainda que ambos se configurem como
liberalidade), de forma que a instituição
de direito real que não implique a
transmissão da propriedade não pode ser
alvo do ITCMD.

No caso do fideicomisso, o texto indica como

contribuintes tanto o fiduciário como o
fideicomissário. E ao tratar do critério
temporal informa como sendo a data de
óbito do titular dos bens ou a de substituição
de fideicomisso. Além de questionável a
previsão quanto ao critério temporal –
considerando que a transmissão causa mortis
ocorre na transferência do bem do de cujus
para o fiduciário ou diretamente para o
fideicomissário (hipótese na qual não há
substituição de fideicomisso) –, a inclusão de
fiduciário e fideicomissário como sucessores
pode ensejar a dupla tributação, ao permitir
que se considerem as duas transmissões
como causa mortis.

Imprecisão da norma antielisiva sobre atos

praticados entre pessoas vinculadas;
conceitos abertos para caracterização de
doações, tais como “benefícios
desproporcionais”, “distribuição
desproporcional”, “cisão desproporcional”.

Incerteza quanto à fixação de alíquota

máxima pelo Senado Federal e a cobrança
progressiva do tributo.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

ITBI

PLP 108/24

O art. 190 do PLP 108/24 propõe a alteração do

momento da ocorrência do fato gerador e base
de cálculo do ITBI ao sugerir nova redação ao art.
35 do CTN e inclusão do art. 35-A no mesmo
diploma normativo.

NOVIDADES

Inserção do termo “por ato oneroso” no art. 35

do CTN.

Antecipação expressa do fato gerador do ITBI

com a inclusão do art. 35-A ao CTN. O Fato
Gerador ocorreria com a celebração do ato
oneroso sobre a transmissão de imóveis e
direitos a eles relacionados, ainda que a
legislação civil exija registro para a transmissão
de direitos reais.

Alteração da base de cálculo do ITBI. O PLP

propõe a inclusão do art. 38-A ao CTN, de modo
que:

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 A base de cálculo a ser considerada será o
maior valor entre o de transmissão e o de
referência.

Valor de referência fixado pelo município ou

Distrito Federal, anualmente.

Metodologia a ser empregada para

fixação do valor de referência deve levar
em consideração: (i) preços de mercado,
(ii) informações dos serviços notariais, (iii)
características dos imóveis e (iv) requisitos
técnicos previstos em legislação local.

Discordância quanto ao valor de referência:

contribuinte deve comprovar o valor de
mercado do bem, conforme procedimento a
ser estabelecido em legislação local.

Valor de referência surge como “base de

cálculo mínima” para o cálculo do ITBI.

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

Questionável presunção de ocorrência de fato

gerador a partir de ato jurídico insuficiente à
transmissão de bens e direitos relacionados a
imóveis – discrepância entre a legislação civil e
tributária.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU e IOF-SEGUROS

 Desvio do art. 110 do CTN, de modo a permitir
que os municípios e o Distrito Federal
exerçam competência sobre atos jurídicos
não previstos na Constituição Federal.

Clara intenção de superar a jurisprudência

atual sobre o momento da ocorrência do fato
gerador do ITBI (registro da transmissão em
cartório).

Instituição de espécie de “regime de

competência” para o ITBI: incompatível com a
tributação das pessoas físicas, pois afronta os
princípios do não confisco e da capacidade
contributiva.

Questionável presunção da base de cálculo do

imposto.

Ignora-se o efetivo valor do negócio como

signo presuntivo de riqueza.

Tentativa de ultrapassar a jurisprudência

atual do STJ no sentido de que a base de
cálculo do ITBI deve ser o valor da transação
fixado pelas partes, e não valores de
referência imputados unilateralmente pelo
poder público.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU eIOF-SEGUROS

 Valor de referência: norma antielisiva
supostamente específica que deveria ser
taxativa e objetiva, mas se estabelece sobre
critérios subjetivos e/ou incertos.

Ausência de parâmetros objetivos para a fixação

dos valores de referência.

Legislação objetiva evitaria distorção da

tributação de acordo com o local do imóvel.

Ônus da prova ao contribuinte e procedimento a

ser fixado em legislação local:

Contraprova não deveria se referir a um valor

de mercado genérico do imóvel ou do direito,
mas, sim, ao valor efetivo do negócio firmado.

Legislador complementar deveria ter

estabelecido parâmetros mínimos para tal
procedimento.

Dificuldades para uniformização de

procedimentos; diversidade de parâmetros e
processos tende a distorcer a tributação a
depender do local da transação.

Risco de “inderrotabilidade” da norma:

especialmente para contribuintes pessoas
físicas e/ou com menos recursos.

ITCMD, ITBI, IPVA, IPTU eIOF-SEGUROS

IPVA

EC 132/23

As alíquotas do IPVA poderão ser diferenciadas

em função do tipo, do valor, da utilização e do
impacto ambiental.

O IPVA incidirá sobre a propriedade de veículos

automotores terrestres, aquáticos e aéreos.

Exceções: (i) aeronaves agrícolas e de

operadores aéreos certificados, (ii)
embarcações de pesca pertencentes à pessoa
física e as dedicadas à prestação de serviços
de transporte aquaviário pertencentes a
pessoa jurídica, (iii) plataformas suscetíveis de
se locomoverem na água por meios próprios
e (iv) tratores e máquinas agrícolas.

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

Positivo: estímulo à utilização de veículos menos

poluentes.
 Negativo:

Ausência de desoneração de veículos

utilizados para o transporte de cargas, como
caminhões e trens.

Matriz de transporte brasileira se baseia

nesses veículos. Oneração tende a trazer
efeitos na cadeia de transporte em prejuízo
das empresas e até mesmo efeito
inflacionário.

IPTU

EC 132/23

As leis municipais definirão os critérios pelos

quais o Poder Executivo poderá atualizar as
bases de cálculo do IPTU.

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

A alteração das bases de cálculo do IPTU pelo

Poder Executivo, conforme os critérios a serem
estabelecidos pelas leis municipais, poderá trazer
insegurança jurídica aos contribuintes, além de
ferir o princípio da legalidade.
 Existe um receio quanto à discricionariedade do
Poder Executivo na fixação das bases de cálculo
do IPTU que, embora siga aos ditames
estabelecidos em norma municipal, poderá violar
direitos fundamentais dos contribuintes e
ampliar o contencioso.

IOF-SEGURO

EC 132/23

A partir de 2027, o IOF não incidirá mais sobre as

operações de seguro e a redução da sua receita
será compensada pela arrecadação da CBS e do
Imposto Seletivo.

COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

O fato de o IOF não incidir mais sobre as

operações de seguro a partir do ano de 2027
revela-se como uma importante medida para as
empresas do setor, embora não se saiba ao certo
os reflexos que a perda de receita ocasionará na
arrecadação do IBS e da CBS.
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 13

CONTRIBUIÇÃO
ESTADUAL
CONTRIBUIÇÃO
ESTADUAL

Os Estados poderão instituir contribuição sobre

produtos primários e semielaborados, em
substituição às contribuições destinadas a fundos
existentes em 30.4.2023, criados como requisito para
adesão/manutenção de regimes especiais de ICMS.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

A alíquota ou o percentual de contribuição não

podem ser superiores e a base de incidência não
pode ser mais ampla que os das contribuições
vigentes até 30.4.2023.

Se for instituída a contribuição estadual, deve ser

extinta a contribuição correspondente, vinculada
ao ICMS, vigente em 30.4.2023.

A receita obtida pelos Estados por meio da

contribuição estadual deve ter a mesma
destinação das contribuições vigentes em
30.4.2023.
 O valor obtido pelos estados não será
considerado para a definição da alíquota de
referência do IBS durante a fase de transição.

A contribuição será extinta em 31.12.2043.

COMENTÁRIOS/CRÍTICAS

A contribuição estadual tem como origem o

pleito de alguns estados que, diante da perda de
receita relacionada às contribuições aos fundos
como contrapartida para regimes especiais,
solicitaram a sua criação.

Há debate judicial sobre a legitimidade dos

fundos autorizados pelo Convênio ICMS n.
42/2016, de forma que a aprovação da
contribuição estadual pode representar uma
validação constitucional a posteriori, tal como
ocorreu com o Fundo Estadual de Combate à
Pobreza – vide Emenda Constitucional n.
42/2003.

A regra instituída não define o que seriam os

produtos “primários” e “semielaborados”, nem
quem ficará encarregado de defini-los.

CONTRIBUIÇÃO ESTADUAL
 Em relação ao ICMS, a definição do termo
“semielaborado” já foi ponto de conflito entre
fisco e contribuintes e, após contencioso
significativo, a Súmula STJ n. 433 estabeleceu
que o produto semielaborado, para fins de
ICMS, é aquele que cumpre os requisitos da
LC n. 65/1991, quais sejam:

Resulta de matéria-prima de origem

animal, vegetal ou mineral sujeita ao
imposto quando exportada in natura.

Sem qualquer processo que implique

modificação da natureza química
originária da matéria-prima de origem
animal, vegetal ou mineral.

60% do custo do produto representado

pelo custo da matéria-prima de origem
animal, vegetal ou mineral.

A contribuição estadual a ser instituída é

compulsória, sem estar associada a qualquer
incentivo fiscal, diferentemente do que ocorre
atualmente com os fundos que ela irá substituir;
logo, não está vinculada a qualquer benefício
para o contribuinte.

O aumento da carga tributária pode significar

uma redução da competitividade dos bens
estaduais se incidir sobre aqueles destinados à
exportação.

CONTRIBUIÇÃO ESTADUAL
A contribuição estadual tende a violar princípios
da própria reforma tributária:

Não cumulatividade plena, se não for

garantido direito a crédito para os
adquirentes dos produtos tributados pela
contribuição. Atualmente, há intenso debate
perante o STF sobre a natureza jurídica das
contribuições feitas aos fundos instituídos
pelo Convênio ICMS n. 42/2016.

Destino, pois é cobrado na origem.

A redação do dispositivo define a contribuição

estadual como competência apenas dos
“Estados” – sem mencionar o Distrito Federal.
Entre eles:

Ao menos 7 Estados possuem fundos cujos

recursos são destinados para investimento
em infraestrutura e/ou habitação e estariam
aptos a instituir a contribuição estadual.

Outros estados possuem diferentes tipos de

fundos, havendo uma insegurança quanto à
possibilidade de serem instituídas
contribuições estaduais para compensar
também a arrecadação desses outros fundos.

CONTRIBUIÇÃO ESTADUAL
O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

Insegurança sobre o que será definido como

produto “primário” e “semielaborado”, sendo
possível que, em relação ao último, seja aplicado
o entendimento do STJ para ICMS.

Operacionalização da instituição da contribuição

estadual e quais são os fundos que poderão ser
de fato substituídos pela contribuição estadual.

CONTRIBUIÇÃO MUNICIPAL E DO
DISTRITO FEDERAL

Contribuição para iluminação e segurança: os

Municípios e o Distrito Federal poderão instituir
contribuição para custeio, expansão e melhoria
do serviço de iluminação pública e de sistemas
de monitoramento para segurança e
preservação de logradouros públicos.

A instituição desta contribuição deve estar

prevista em lei e deve observar as regras de
anterioridade anual e nonagesimal.

CONTRIBUIÇÃO ESTADUAL
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 14

FUNDOS
FUNDOS

A Reforma Tributária prevê a criação de quatro

fundos, os quais possuem diferentes objetivos, veja-
se:

Fundo de Compensação de Benefícios

Fiscais ou Financeiros-Fiscais de ICMS
(“FCBF”): compensar pessoas físicas e
pessoas jurídicas beneficiárias dos benefícios
de ICMS concedidos por prazo certo e sob
condição.

Fundo Nacional de Desenvolvimento

Regional (“FNDR”): reduzir desigualdades
regionais e sociais, mediante a entrega de
recursos da União para Estados e Distrito
Federal.

Fundo de Sustentabilidade e Diversificação

Econômica do Estado do Amazonas:
fomentar o desenvolvimento e a
diversificação das atividades econômicas
desenvolvidas no Estado do Amazonas.
 Fundo de Desenvolvimento Sustentável
dos Estados da Amazônia Ocidental e do
Amapá: definir políticas e fomentar o
desenvolvimento e a diversificação das
atividades econômicas desenvolvidas nos
Estados.

Necessário acompanhar o funcionamento dos

fundos para verificar se de fato estão cumprindo os
objetivos estabelecidos pela Emenda Constitucional
n. 32/2023.

PRINCIPAIS CONSIDERAÇÕES

(A)Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais

ou Financeiros-Fiscais de ICMS – FCBF

Composição do fundo: a União realizará aportes

anuais, entre de 2025 a 2032, com valores
provisionados conforme Emenda Constitucional
n. 132/2023.

Valores serão atualizados pela variação

acumulada do IPCA ou de outro índice que
vier a substituí-lo.

Caso os recursos não sejam suficientes para a

compensação, caberá a União complementar.

Prazo: entre 1.1.2029 e 31.12.2032

FUNDOS
Objeto: benefícios fiscais onerosos regularmente
concedidos até 31.5.2023. Se, entre 31.5.2023 e
20.12.2023, o contribuinte, devido a mudanças na
legislação estadual, tiver migrado para outro
programa ou benefício, ou estava em processo
de migração em 20.12.2023, ainda será possível
receber o valor do fundo.

Por benefícios fiscais onerosos, deve-se

entender aqueles concedidos por prazo certo
e sob condição.

Não estão abrangidos pela compensação:

Os beneficiários que não tenham cumprido

as condições previstas na norma que
concedeu o benefício.

Os benefícios que tenham sido concedidos

unilateralmente pelos Estados ou Distrito
Federal e que não tenham sido objeto de
registro e depósito da documentação
comprobatória.

A parcela referente a redução de 20% ao ano,

já prevista na LC n. 160, que ocorrerá a partir
de 1.1.2029, dos benefícios fiscais ou
financeiros-fiscais de ICMS destinados à: (i)
prestação interestadual com produtos
agropecuários e extrativos vegetais in natura;
(ii) manutenção ou ao incremento das
atividades portuária e aeroportuárias
vinculadas ao comércio internacional; e, (iii)
manutenção ou ao incremento das atividades
comerciais.

FUNDOS
A pessoa física ou jurídica beneficiária não terá
direito à compensação se deixar de cumprir as
condições previstas na norma que concedeu o
benefício.

A compensação de pessoas físicas e jurídicas será

realizada considerando a redução dos benefícios
de ICMS que ocorrerá durante a fase de transição
de substituição do ICMS pelo IBS.

Se houver saldo restante ao final do período, a

quantia será transferida para o FNDR, sem
impactar nos recursos que já previstos para
serem aportados pela União.

O FCBF surge como forma de compensar os

contribuintes que contavam com os benefícios
fiscais nos próximos anos.

A caracterização dos benefícios fiscais

atualmente concedidos não é tarefa simples
e pode influenciar na apuração dos créditos
passíveis de compensação ou ressarcimento
no contexto das subvenções.

Em relação ao FCBF, ainda está pendente a lei

complementar que disciplinará:

Os procedimentos de análise e requisitos

para habilitação dos contribuintes para
recebimento dos valores.

FUNDOS
 Os critérios e limites para apuração do nível
de benefícios e de sua redução a fim de
determinar o valor da compensação.

(B) Fundo Nacional de Desenvolvimento Regional

– FNDR

Composição: a União aportará recursos no

FNDR, conforme valores provisionados na
Emenda Constitucional n. 32/2023 e que serão
atualizados conforme IPCA ou outro índice
vigente.

Distribuição: os recursos serão distribuídos aos

Estados e ao Distrito Federal de acordo com dois
indicadores que terão pesos diferentes, veja-se:

População do Estado ou do Distrito Federal

(peso de 30%).

Coeficiente individual de participação do ente

nos recursos obtidos pela União com o
imposto de renda, IPI e IS, a ser calculado
pelo TCU (peso de 70%).

Objetivo: os Estados e o Distrito Federal deverão

destinar os valores recebidos para:

Realizar estudos, projetos e obras de

infraestrutura.

Fomentar atividades produtivas com elevado

potencial de geração de emprego e renda,
incluindo a concessão de subvenções
econômicas e financeiras.

FUNDOS
 Promover ações com vistas ao
desenvolvimento científico e tecnológico e à
inovação.

Desde que destinados aos objetivos acima, os

Estados e o Distrito Federal têm autonomia para
definir como aplicarão os recursos, devendo
priorizar projetos que prevejam ações de
sustentabilidade ambiental e redução das
emissões de carbono.

Os recursos não podem ser retidos ou

condicionados, isto é, devem ser entregues sem
qualquer retenção ou restrição pela União.

O FNDR é o instrumento escolhido para

combater a possível redução de receita, além de
substituir os incentivos fiscais que eram
utilizados para atrair investimentos,
possibilitando a distribuição de recursos e
visando reduzir as desigualdades regionais.

As leis locais devem estabelecer as regras das

subvenções a serem oferecidas – o que também
pode impactar na atratividade dos investimentos
e, consequentemente, no processo de redução
de desigualdades.

FUNDOS
 Alguns estados discutem se a reforma autoriza a
concessão de benefícios financeiros para manter
a atratividade de empresas. Nessa hipótese, os
valores recebidos poderiam ser utilizados para
conceder subvenção econômica, crédito
subsidiado, além de arcar com parte de
financiamentos de contribuintes.

(C) Fundo de Sustentabilidade e Diversificação

Econômica do Estado do Amazonas e Fundo de
Desenvolvimento Sustentável dos Estados da
Amazona Ocidental e do Amapá

A União aportará recursos em ambos os fundos e

fará a gestão com a participação dos Estados
envolvidos na definição das políticas.

Ambos os fundos serão instituídos por leis

complementares que estabelecerão:

O montante mínimo de aporte anual de

recursos aos fundos e o critério da correção
dos valores.

Possibilidade de utilização dos recursos para

compensar perdas de receitas dos Estados
envolvidos devido à instituição do IBS e da
CBS.

FUNDOS
Com antecedência mínima de 3 anos e mediante
acordo com os Estados envolvidos em cada um
dos fundos, a União pode reduzir o alcance de
instrumentos fiscais, econômicos ou financeiros
utilizados para manter o caráter competitivo da
ZFM e das ALCs previstos na legislação do IBS e
da CBS por meio do aporte de recursos
adicionais ao fundo.

Os fundos da ZFM e da ALC decorrem da

uniformização para assegurar a competitividade
das regiões e estimular as atividades econômicas
ali desenvolvidas.

Os valores a serem direcionados aos fundos do

Estado do Amazonas, dos Estados da Amazônia
Ocidental e do Amapá, assim como seu
funcionamento, dependem ainda de lei
complementar.

FUNDOS
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 15

COMITÊ
GESTOR DO IBS
(CG-IBS)
COMITÊ GESTOR DO IBS
(CG-IBS)

Entidade pública com independência técnica,

administrativa, orçamentária e financeira, composta
por representantes dos Estados, Municípios e
Distrito Federal, com atuação integrada e
colaborativa na harmonização de normas,
interpretações e procedimentos fiscais relativos
ao IBS.

INSTITUIÇÃO DO CG-IBS

A previsão de instituição do CG-IBS está no PLP

108/24, apresentado pelo Governo em 5.6.2024. Suas
atribuições incluem definir diretrizes e coordenar as
administrações tributárias e as procuradorias dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios; e atuar
de forma independente de qualquer órgão da
administração pública.
PRINCIPAIS COMPETÊNCIAS
ADMINISTRATIVAS

Entre as inúmeras funções do CG-IBS, destacam-se:

1. Editar regulamento único para o imposto e

uniformizar a interpretação e aplicação de sua
legislação.
2. Realizar a fiscalização, cobrança, arrecadação,
compensação, retenção e distribuição do IBS
arrecadado aos Estados, Distrito Federal e
Municípios.
3. Harmonizar as regras comuns ao IBS e CBS, em
atuação integrada com o Poder Executivo
Federal.
4. Decidir o contencioso administrativo relacionado
ao IBS.
5. Compartilhar informações fiscais de interesse do
IBS e da CBS com a RFB e PGFN.
6. Adotar métodos de solução de conflitos entre os
Fiscos e contribuintes.
7. Deduzir do valor do IBS a ser repassado aos
Estados o montante compensado relativo ao
saldo credor acumulado de ICMS
8. Calcular a alíquota de referência.
9. Operacionalizar a devolução do Cashback às
famílias de baixa renda.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

FISCALIZAÇÃO COMPARTILHADA

O CG-IBS coordenará a fiscalização do IBS entre

os entes, de modo a garantir a integração entre
as administrações tributárias dos Estados,
Distrito Federal e dos Municípios.

Se dois ou mais entes federativos desejarem

fiscalizar de forma simultânea o mesmo
contribuinte, sobre o mesmo período e fatos
geradores, o CG-IBS irá regulamentar a
organização dos trabalhos.

A atividade de cobrança administrativa,

extrajudicial e judicial e de representação
administrativa e judicial continua a cargo das
administrações tributárias e das procuradorias
dos entes subnacionais.

A atividade de cobrança e de representação

poderá ser delegada entre os entes, hipótese
na qual o ente delegatário atuará em nome
próprio e dos demais entes titulares da
parcela do IBS exigido.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

ORGANIZAÇÃO DO CG-IBS
O PLP estabelece que o CG-IBS terá a seguinte
estrutura:

1. Conselho Superior;
2. Diretoria-Executiva;
3. Secretaria-Geral;
4. Assessoria de Relações Institucionais e
Interfederativas;
5. Corregedoria e
6. Auditoria Interna.

O Conselho Superior, instância máxima de

deliberação, será instalado em até 120 dias da
publicação da lei complementar e formado por
um total de 54 membros.

27 membros serão
representantes de cada Estado
e o Distrito Federal, indicados
pelos respectivos Chefes dos
Poderes Executivos.

27 membros serão
representantes do conjunto dos
Municípios e o Distrito Federal,
indicados pelos respectivos
Chefes dos Poderes Executivos.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

Os representantes dos Municípios no CG-IBS
serão escolhidos por eleição.

A presidência do Comitê Gestor terá prazo de 2

anos, alternada entre o conjunto dos Estados e
Distrito Federal e o conjunto dos Municípios e
Distrito Federal.

O presidente será nomeado após aprovação

do Senado Federal por maioria absoluta de
votos, deverá ter notórios conhecimentos de
administração tributária e poderá ser
convocado pelo Congresso Nacional para
prestar informações.

As deliberações do Comitê Gestor serão

aprovadas, desde que observados,
cumulativamente, os seguintes requisitos:

No âmbito dos Estados e Distrito Federal, os

votos (i) da maioria absoluta de seus
representantes; e (ii) de representantes dos
Estados e Distrito Federal com mais de 50%
da população; e

No conjunto dos Municípios e Distrito

Federal, os votos da maioria absoluta de seus
representantes.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

 Os Tribunais de Contas dos entes subnacionais
exercerão o controle externo do Comitê Gestor
por meio de fiscalização contábil, operacional e
patrimonial.

O Comitê Gestor será financiado por parcela do

produto da arrecadação do IBS destinado a
cada ente federativo, e as despesas para sua
criação serão custeadas pela União Federal.

COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

Não há participação da União Federal no âmbito

do Comitê Gestor, composto apenas por
membros dos Estados, Distrito Federal e
Municípios.

A exclusão da União garante a autonomia dos

Estados e Municípios, mas fomenta um
cenário de insegurança na produção
normativa e solução de litígios em relação à
CBS.

Ainda não há uma definição sobre os critérios de

titularidade e cotitularidade na hipótese de
múltiplos entes federativos estarem interessados
em uma mesma fiscalização. Essa matéria será
regulamentada posteriormente.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

Preocupação quanto à preservação da
autonomia funcional dos entes subnacionais
perante o Comitê Gestor; eventual sobreposição
de interesses do Comitê em detrimento dos
entes a ele vinculados pode gerar debates sobre
o federalismo fiscal.

No atual sistema tributário, não há órgão que se

assemelhe ao Comitê Gestor como entidade
responsável pela arrecadação e distribuição do
produto da arrecadação do IBS aos entes
federativos. Esta função do Comitê associada à
adoção do princípio do destino poderá contribuir
para a atenuação da guerra fiscal.

Experiência negativa no âmbito do CONFAZ com

relação à produção de normas:

Preocupação quanto à eventual usurpação

de competência por parte do Comitê em
relação a temas com vácuos legislativos
(edição de convênio para tratar do DIFAL não
contribuinte – Tema da Repercussão Geral n.
1.093).

A previsão de que as deliberações do CG-IBS

serão aprovadas se obtidos, também, os votos de
representantes dos Estados e Distrito Federal
com população superior 50% potencialmente
confere poder de veto a entes subnacionais com
maior densidade populacional.

COMITÊ GESTOR DO IBS (CG-IBS)

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 16

CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO
DO IBS
CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO DO IBS

COMANDO CONSTITUCIONAL

Apesar de sua importância, o contencioso

tributário recebeu tratamento superficial na EC
132/23, com a delegação de sua
regulamentação detalhada à lei
complementar.

Segundo o art. 156-B da CF/88, os entes

subnacionais exercerão, de forma integrada, por
meio do Comitê Gestor do IBS (CG-IBS), a
competência de decidir o contencioso
administrativo.

A ideia central dos novos dispositivos

constitucionais consiste em uniformizar a
interpretação da legislação, simplificar o
processo administrativo e aumentar a
transparência e a integração entre os entes
subnacionais na gestão do IBS.
ALTERAÇÕES NA ESTRUTURA DO
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

As procuradorias ou servidores de carreira das

administrações tributárias realizarão a
representação administrativa e defesa jurídica de
cada ente no âmbito administrativo.

Há a possibilidade de delegação ou
compartilhamento de competências entre as
procuradorias em questões relacionadas ao IBS.

Os entes subnacionais manterão suas

competências de fiscalização, lançamento e a
cobrança do IBS, enquanto a União preserva
essas competências em relação à CBS.

Embora mantenham suas competências

privativas, os entendes federados poderão
compartilhar provas e informações para fins de
constituição do crédito tributário.

PROJETO DE LEI COMPLEMENTAR

(PLP 108/24)

A regulamentação do processo administrativo

tributário no âmbito do CG-IBS está disciplinada
nos arts. 65 a 115 do PLP 108/24. O texto está
estruturado em capítulos, da seguinte forma:

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

 Normas Processuais;

Lançamento de Ofício;

Contencioso Administrativo;

Órgãos de Julgamento; e

Disposições Finais.

PRINCÍPIOS A SEREM OBSERVADOS

De acordo com o art. 66 do PLP, o processo
administrativo tributário será informado pelos
seguintes princípios:

1. Simplicidade
2. Verdade material
3. Ampla defesa
4. Contraditório
5. Publicidade
6. Transparência
7. Lealdade e boa-fé
8. Motivação
9. Oficialidade
10. Cooperação
11. Eficiência
12. Formalismo moderado
13. Razoável duração do processo
14. Celeridade da sua tramitação

A análise dos princípios listados no PLP revela

uma preocupação em respeitar aqueles que
impactam diretamente o contencioso
administrativo.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

FORMA DOS ATOS E TERMOS
PROCESSUAIS
Os atos processuais serão praticados em
formato eletrônico.

Os prazos processuais serão contatos em dias

úteis. Entre os dias 20 de dezembro e 20 de
janeiro os prazos estarão suspensos e não haverá
sessões de julgamento.

Na ausência de prazo específico, o ato processual

deverá ser praticado em 10 dias.

As nulidades expressamente previstas no PLP

são (i) prática de atos por autoridade, órgão ou
servidor incompetente; (ii) atos praticados e
decisões proferidas sem a observância do direito
de defesa; (iii) decisões não fundamentadas.

As nulidades serão sanadas quando não houver

prejuízo à defesa.

O erro na identificação do sujeito passivo não

enseja a nulidade do lançamento de ofício na
hipótese de múltiplos autuados e desde que ao
menos um tenha sido corretamente identificado.

As incorreções e omissões do ato de lançamento

poderão ser sanadas quando for possível
identificar a natureza da infração e o sujeito
passivo.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

 No art. 82 do PLP consta a previsão de solução
consensual de controvérsias tributárias nos
termos de lei específica e ato do CG-IBS a ser
editado.

DISPOSIÇÕES GERAIS SOBRE O

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Prazos processuais

O prazo para impugnação e recursos dos

contribuintes é de 20 dias.

O prazo de apresentação de Pedido de

Retificação é de 5 dias.

Os Estados, Distrito Federal e Municípios

possuem prazo em dobro para recorrer.

Na hipótese de irregularidades da
representação, o contribuinte será intimado a
regularizar em 5 dias.

O prazo para cumprimento de diligência

determinada pela autoridade julgadora é de 20
dias, podendo ser prorrogado a depender da
justificativa.

Após a diligência, o contribuinte terá prazo de 20

dias para se manifestar a respeito de novos
documentos juntados pelas autoridades fiscais.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

DISPOSIÇÕES GERAIS SOBRE O
CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Provas

A juntada extemporânea de provas após a

impugnação deverá estar acompanhada da
demonstração de justa causa, força maior ou
fato superveniente.

Alteração do Lançamento de Ofício

O lançamento de ofício poderá ser alterado

após a impugnação caso seja constatado vício
sanável ou a necessidade de reformulação.

Decisões Vinculantes

Os órgãos de julgamento estão vinculados às

decisões qualificadas proferidas pelos Tribunais
Superiores (Súmulas Vinculantes, ADI´s, ADC´s,
ADPF´s, Representativos de Controvérsia,
dispositivos suspensos pelo Senado em razão de
declaração de inconstitucionalidade e atos
administrativos vinculantes do CG-IBS).

Rito Sumário para processos de pequeno valor

A depender do valor envolvido, o poderá ser

adotado rito sumário na tramitação do processo
administrativo.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

RECURSOS ADMINISTRATIVOS

Recurso de Ofício

Interposto pelo próprio órgão julgador à segunda

instância quando a decisão for contrária à
Fazenda Pública.

Aparentemente, o recurso de ofício não será

acompanhado de razões recursais e, por
conseguinte, não será aberto para apresentação
de contrarrazões.

O recurso poderá ser dispensado nas seguintes

hipóteses: (i) baixo valor, (ii) pagamento integral,
(iii) cancelamento por remissão do crédito
tributário, (iv) retroatividade benéfica e (v) outras
a serem definidas pelo CG-IBS.

Recurso Voluntário

Interposto à segunda instância contra decisões

contrárias ao sujeito passivo.

Recurso de Uniformização

Interposto contra decisões de segunda instância

à Câmara Superior do IBS, desde que haja
decisão divergente de outra câmara de segunda
instância proferida nos últimos 5 anos.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

Pedido de Retificação

Contra qualquer decisão poderá ser interposto

Pedido de Retificação para o próprio órgão
julgador com vistas a corrigir erro de fato, sanar
omissão, contradição ou obscuridade.

O PLP prevê que as matérias passíveis de Pedido

de Retificação poderão ser tratadas como
preliminar das razões de recurso próprio.

A interposição desse recurso apenas interrompe

o prazo para outros recursos.

Incidente de Uniformização

O CG-IBS regulamentará a utilização desse

incidente de uniformização para matérias
repetitivas, que versem sobre questões
unicamente de direito.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

ÓRGÃOS DE JULGAMENTO

As sessões de julgamento serão,

exclusivamente, realizadas por meio virtual.

A paridade de julgamento em todas as

instâncias é aplicável apenas aos Estados,
Distrito Federal e Municípios.

Os representantes dos contribuintes somente

participarão dos julgamentos realizados em
segunda instância.

Os presidentes das câmaras julgadoras serão

sempre representantes da Administração
Pública e só votarão em caso de empate.

Os representantes da autoridade lançadora

poderão realizar sustentação oral perante as
Câmaras de Julgamento, na qualidade de
assistentes da Representação Fiscal.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

Primeira Instância

Será composta por 27 Câmaras de Julgamento

Virtuais, uma para cada estado, que poderão ser
divididas em turmas, a depender do volume de
processos.

Julgará impugnações e pedidos de retificação

contra as próprias decisões.

Cada Câmara de Julgamento será composta por:

(i) presidente com direito a voto em caso de
empate; (ii) 2 representantes indicados pelo
Estados em favor do qual o lançamento tenha
sido realizado; e (iii) 2 representantes dos
Municípios, vinculados ao respectivo Estado.

Instância Recursal

Será composta por 27 Câmaras de Julgamento

Virtuais, uma para cada estado, que poderão ser
divididas em turmas, a depender do volume de
processos.

Julgará Recursos Voluntários, de Ofício e Pedidos

de Retificação.

O julgamento será paritário e composto por

representantes dos Estados Distrito Federal,
Municípios e representantes dos contribuintes.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

 Cada Câmara de Julgamento será composta por:
(i) presidente com direito a voto em caso de
empate; (ii) 2 representantes indicados pelo
Estados em favor do qual o lançamento tenha
sido realizado; (iii) 2 representantes dos
Municípios, vinculados ao respectivo Estado; e
(iv) 4 representantes dos contribuintes.

O presidente da Câmara será sempre um

representante do fisco, municipal ou estadual.

Instância de Uniformização da Jurisprudência

Julgará Recursos de Uniformização, Incidentes

de Uniformização e Pedidos de Retificação.

Cabe à Instância de Uniformização deliberar

sobre edição, revisão e o cancelamento de atos
vinculantes editados no âmbito do CG-IBS.

A Instância de Uniformização será integrada à

Câmara Superior do IBS e composta por: (i)
presidente com direito a voto em caso de
empate; (ii) 4 representantes indicados pelo
Estados e pelo Distrito Federal; (iii) 4
representantes dos Municípios e do Distrito
Federal; e (iv) pelo Presidente, cujo voto será
computado apenas em caso de empate.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

COMENTÁRIOS / CRÍTICAS

Da forma como o contencioso administrativo foi

estruturado no PLP, existe um potencial
conflito interpretativo-decisório: IBS (Estados,
Distrito Federal e Municípios) vs. CBS (União).

Ainda que de uma forma restrita, o devido

processo legal, considerado princípio
fundamental do processo, está abarcado no art. 66
do PLP com a inserção dos princípios da ampla
defesa, contraditório e motivação. Além disso, foi
citado expressamente no art. 71 do PLP.

O princípio da economia processual merece uma

atenção especial, principalmente no desenho atual
do contencioso tributário em que questões
relacionadas ao IBS serão decididas pelo CG-IBS,
enquanto o contencioso da CBS ficará a cargo da
União.

O risco da prática de atos em duplicidade é

evidente. Incorporar explicitamente o princípio da
economia processual no PLP ajudaria a otimizar a
utilização de recursos, como no caso da prova
emprestada, o que minimizaria duplicidades
processuais.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

Embora o princípio da razoável duração do
processo tenha sido inserido no PLP, seria
importante definir, já no âmbito da legislação
complementar, o prazo para a conclusão de atos
administrativos.

A inserção do princípio da isonomia processual

no PLP reforçaria a garantia de um tratamento
imparcial a todos os envolvidos no contencioso
administrativo.

O princípio da proibição de prova ilícita, apesar

de tangenciar a ampla defesa e contraditório,
deveria ter sido incluído no PLP não apenas por
estar vinculado ao processo, mas por estar
relacionado a direitos fundamentais (art. 5°, LVI, da
CF/88).

Os princípios gerais do Direito Administrativo,

como legalidade, proporcionalidade,
razoabilidade, moralidade, segurança jurídica e
finalidade, deveriam receber atenção especial
para destacar a natureza jurídica do processo
administrativo fiscal.

A utilização de sistemas eletrônicos deve ser

incentivada e elogiada. No entanto, a previsão de
que os julgamentos serão realizados apenas pelo
meio virtual pode prejudicar o contraditório e a
ampla defesa em determinadas circunstâncias.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

A permanência do voto de desempate a ser
proferido necessariamente por representante do
fisco mitiga a legitimidade das decisões
administrativas e está em descompasso com os
preceitos constitucionais e legais. Como as
decisões serão tomadas sempre por maioria, os
contribuintes do IBS, não haverá espaço para
cancelamento das multas de ofício e da
representação para fins penais, como ocorre hoje
no processo administrativo federal.

O julgamento paritário sempre foi uma marca

importante dos processos administrativos em
geral e uma forma de valorizar a isonomia e os
próprios precedentes administrativos. O PLP, ao
não prever o direito de participação dos
representantes dos contribuintes dos julgamentos
da Câmara Superior do IBS, quebra a tradicional
paridade do contencioso administrativo ao instituir
uma paridade mitigada ou uma paridade
exclusiva dos entes subnacionais em detrimento
dos contribuintes.

A inserção da obrigatoriedade de os órgãos de

julgamento observarem decisões qualificadas do
Poder Judiciário é uma excelente medida e está
alinhada com o princípio da segurança jurídica
(experiência positiva com CARF e negativa com os
tribunais administrativos estaduais e municipais).

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

Por outro lado, haverá atos administrativo
vinculantes originados do próprio Comitê Gestor,
potencialmente a partir da instância de
uniformização de jurisprudência. A ausência de
representação dos contribuintes na instância
especial reduz a legitimidade desses normativos
vinculantes.

A adoção do rito sumário para processos de baixo

valor no início da formação de jurisprudência sobre
o novo sistema tributário é criticável, pois viola a
ampla defesa dos contribuintes, contribui para a
dispersão jurisprudencial e o fomenta o litígio
perante o Poder Judiciário.

A aproximação do recurso denominado Pedido de

Retificação com os Embargos de Declaração do
CPC favorece o aperfeiçoamento da jurisdição
administrativa e contribui para a qualidade dos
julgamentos. Contudo, o dispositivo que prevê a
interrupção do prazo recursal adiciona
complexidade ao processo de forma
desnecessária.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

Os pressupostos processuais do Recurso de
Uniformização são semelhantes aos Recursos
Especiais previstos nas leis esparsas que regulam
atualmente os processos administrativos dos entes
ou os Recursos Especiais e Embargos de
Divergência do CPC. Todavia, a previsão contida no
art. 96, § 2º do PLP que exige que o recurso seja
instruído com paradigma formado nos últimos 5
anos prejudica a ampla defesa e não contribui
para a formação de uma jurisprudência
administrativa estável e duradoura.

A possibilidade de alteração do lançamento de

ofício após a impugnação (i) fere o princípio da
“paridade de armas”; (ii) pode gerar o agravamento
de autuações após o início do contencioso
administrativo, o que equivaleria ao nefasto
reformatio in pejus do processo judicial; (iii) gera
um potencial risco de alteração do critério jurídico
do lançamento; e (iv) fomenta abusos por parte da
Administração Tributária.

A previsão contida no art. 82 do PLP para a adoção

de procedimentos de solução consensual de
controvérsias tributárias é uma excelente
iniciativa. A instabilidade natural do novo regime
torna necessária a criação de mecanismos de
aproximação fisco-contribuinte para redução da
litigiosidade. Espera-se que o PLP seja
aperfeiçoado durante a tramitação no Congresso
Nacional para definir especificar que medidas
poderão ser adotadas para esse fim.

CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DO IBS

 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 17

LEI
COMPLEMENTAR
LEI COMPLEMENTAR

A EC 132/2023 delegou diversas atribuições ao

legislador complementar, dentre elas: a instituição
de novos tributos, a criação do Comitê Gestor do IBS
e a padronização de procedimentos tributários. A
tendência é que sejam editadas pelo menos três leis
complementares, dentro do prazo de 180 dias
previstos na emenda constitucional.

PRINCIPAIS ATRIBUIÇÕES CONFERIDAS

À LEI COMPLEMENTAR

Definir as bases do novo sistema por meio da

instituição do IBS da CBS e do Imposto Seletivo.

O IBS e a CBS terão os mesmos fatos

geradores, hipóteses de não incidência,
sujeitos passivos, regimes específicos,
diferenciados ou favorecidos de tributação e
regras de creditamento (não cumulatividade).

Regulamentar o Comitê Gestor do IBS.

Garantir a integração da legislação e do

contencioso do IBS e da CBS.
Regulamentar as exceções (regimes específicos,
diferenciados e favorecidos) e definir a lista de
produtos da cesta básica nacional.

Regulamentar a distribuição do dinheiro

arrecadado.

Conferir tratamento diferenciado às cooperativas

e empresas de pequeno porte.

Definir as condições em que as atividades

desenvolvidas em prol da Administração Pública
terão alíquota reduzida.

Definir as condições para que o ITCMD não

incida sobre as transmissões ou doações
destinadas a instituições sem fins lucrativos.

Preservar a arrecadação tributária.

Manter tratamento diferenciado para

combustíveis não fósseis.

Disciplinar o Cashback.

Instituir o Fundo Nacional de Desenvolvimento

Regional, o Fundo de Sustentabilidade e
Diversificação Econômica do Estado do
Amazonas, o Fundo de Desenvolvimento
Sustentável dos Estados da Amazônia Ocidental
e do Amapá e o Fundo de Compensação de
Benefícios Fiscais ou Financeiro-Fiscais.

LEI COMPLEMENTAR
 Garantir o reequilíbrio financeiro dos contratos
firmados no período pré-reforma.

INSTITUIÇÃO DO IBS PELA LEI

COMPLEMENTAR

A Constituição Federal delimita as

competências tributárias e a lei
complementar define critérios
necessários para a instituição do
tributo: material, pessoal, espacial,
temporal e quantitativo.

A partir das diretrizes definidas na lei

complementar, cabe ao ente federado editar a
sua própria lei instituidora do tributo.

Embora a lei local não possa contrariar as balizas

definidas em lei complementar, a primeira tem
sido o instrumento normativo utilizado para
disciplinar uma série de questões
procedimentais relativas ao cumprimento das
obrigações tributárias.

No entanto, a Emenda Constitucional n. 132

sugere o rompimento desse “fluxo de
positivação”, pois pressupõe que a própria lei
complementar será instituidora do IBS e da CBS
e disciplinará os procedimentos para
cumprimento das obrigações tributárias, de
forma que as leis locais somente poderão tratar
das respectivas alíquotas.

LEI COMPLEMENTAR
PONTOS DE ATENÇÃO PARA A LEI
COMPLEMENTAR INSTITUIDORA DO IBS
E DA CBS

Garantir a não cumulatividade ampla.

A lei complementar não poderá incorrer nos

mesmos vícios da Lei Complementar n. 87/96,
que tem limitado sistematicamente a não
cumulatividade do ICMS.

Portanto, a lei complementar não poderá se

valer da prerrogativa de disciplinar o regime
de compensação do IBS e da CBS para
instituir empecilhos de natureza material,
temporal, subjetiva ou quantitativa para a
não cumulatividade.

A lei complementar deve diferenciar com

clareza o que se considera de “uso e consumo
pessoal”, de modo evitar qualquer limitação
ao creditamento de insumos, pois os Estados
costumam empregar conceitos imprecisos
de matéria-prima, produto intermediário,
produto secundário, material de embalagem,
bens de uso e consumo e bens do ativo para
mitigar a não cumulatividade.

LEI COMPLEMENTAR
Definir a materialidade do IBS e da CBS.

Um dos principais objetivos da Emenda

Constitucional n. 132 foi garantir uma base
ampla para o IBS e CBS, de forma que ela não
seja limitada a determinados negócios
jurídicos.

O legislador complementar deverá observar

os conceitos existentes no ordenamento
jurídico, mutáveis ou não, burilados ou não
pela jurisprudência, sob pena de se tributar
manifestações de riqueza além do
“consumo”.

Espera-se que a lei complementar, a pretexto

de garantir uma base de incidência ampla,
não se valha de termos ou expressões
demasiadamente abrangentes para definir o
fato gerador (“qualquer saída”, por exemplo),
de modo a evitar que a tributação recaia
sobre eventos não onerosos ou neutros.

Como um dos pilares da Reforma Tributária é

a simplificação do sistema tributário, o
legislador complementar deve respeitar os
parâmetros definidos pela Lei Complementar
n. 95 para a redação das normas.

LEI COMPLEMENTAR
Não poderá onerar as exportações.

A lei complementar deverá se atentar às

hipóteses de exportação indireta e de
serviços prestados a destinatários no exterior.

É estritamente necessário que a lei

complementar atualize o critério atual para
caracterização da exportação de serviço – o
local do resultado –, pois ele é muito
impreciso e tem fomentado um interminável
cenário de insegurança jurídica.

O Parecer Normativo Cosit n. 1/2018, editado

pela Receita Federal, é um referencial
importante sobre o assunto, embora ele
ainda esteja muito atrelado à ideia de
“movimento”, o que não é totalmente
compatível com a economia digital.

A lei complementar deve ser consentânea

com os regimes aduaneiros que viabilizam,
por exemplo, a exportação ficta.

LEI COMPLEMENTAR
Onerar as importações.

Embora o IBS deva ser recolhido ao ente

federado de destino da mercadoria, a lei
complementar não deve ser imprecisa
quanto ao efetivo destinatário da importação,
em especial quando a mercadoria é
“importada” por um estabelecimento e
transferida a outro do mesmo contribuinte, e
deve dialogar com as modalidades de
importação por encomenda e por conta e
ordem, cuja competência para legislar
permanece a cargo da União.

Como um dos pilares da reforma é a

recuperação efetiva dos créditos acumulados,
espera-se que o legislador complementar
viabilize a sua utilização para pagamento dos
tributos incidentes sobre o comércio exterior.

A classificação fiscal dos bens continuará a

ser um dos principais motivos de disputa
entre o Fisco e os contribuintes, mas o
momento é propicio para reforçar que os
Estados e Municípios não detém
competência para tratar do assunto.

LEI COMPLEMENTAR
Garantir que a legislação seja única e uniforme
em todo território nacional.

oA lei complementar deve impedir que a

legislação local crie exceções e obrigações
acessórias complementares, sob pena de
prejudicar um dos principais objetivos da
Reforma Tributária, que é a simplificação do
Sistema Tributário Nacional.

Os conceitos, os procedimentos, a legislação,

a interpretação das normas e as decisões
administrativas devem ser harmônicos para
fins de IBS e CBS, de modo a evitar a
complexidade do sistema atual.

Prever a alíquota de referência do IBS e da CBS

para cada esfera federativa.

Embora os Estados e Municípios tenham

liberdade para definir as alíquotas do IBS,
ainda assim elas estarão atreladas às
alíquotas de referência para fins de repartição
da receita tributária e preservação da
arrecadação.

LEI COMPLEMENTAR
Definir o sujeito passivo da obrigação tributária.

Ainda não está claro se todos aqueles que

praticarem negócios jurídicos inseridos no
campo de incidência do IBS e da CBS deverão
se cadastrar como contribuintes. Critérios
atualmente empregados como habitualidade
e volume ainda não foram definidos.

Embora a Emenda Constitucional n. 132

indique que o legislador complementar
poderá prever que qualquer pessoa que
concorrer para a realização, execução ou o
pagamento da operação poderá ser sujeito
passivo do IBS e da CBS, ainda assim ela
precisará se atentar aos princípios da
capacidade contribuitiva e da territorialidade.

A atribuição de responsabilidade das

plataformas digitais não deve ser
desarrazoada e elas não devem responder
por fraudes cometidas por terceiros. Não faz
sentido exigir do intermediador a
confirmação se a mercadoria realmente foi
entregue no endereço indicado pelas partes
ou que ele se responsabilize pela idoneidade
de toda a operação durante o prazo
decadencial. Isso é papel da fiscalização, que
detém poder de polícia.

LEI COMPLEMENTAR
Dispor sobre as regras para a distribuição da
arrecadação do IBS e da CBS.

Ainda não estão claras as diretrizes para a

distribuição da arrecadação, pois elas
dependem da confirmação de outros
aspectos do fato gerador, como a sujeição
passiva e a definição do local da operação.

Definição o destino na operação.

É um dos pontos mais sensíveis da Reforma

Tributária, pois a tributação sobre o consumo
passará a ser orientada pelo Princípio do
Destino.

Os critérios utilizados pelas Leis

Complementares ns. 157/2016 e 175/2020 não
se revelaram adequados para esse fim, pois, a
pretexto de instituir o Princípio do Destino
para determinadas atividades tributadas pelo
ISS, foram declarados inconstitucionais pelo
STF por promoverem insegurança jurídica
(ADI 5835).

LEI COMPLEMENTAR
 A definição do destino deve ser precedida de
uma análise atualizada e contextualizada dos
reflexos da economia digital e da propagação
de produtos globais. Parâmetros como B2C,
B2B, CIF, FOB, circulação física ou jurídica,
operações presenciais e operações por conta
e ordem (triangulação) devem ser levados em
consideração.

Da mesma forma, devem ser ponderados os

formatos de entrega e a potencial
intangibilidade dos bens transacionados. Um
software pode ser adquirido pela sede de
uma empresa, mas utilizado em vários
estabelecimentos distribuídos pelo território
nacional. O mesmo ocorre com cessões de
direitos autorais.

Se a lei complementar atribuir ao adquirente

a obrigação de declarar o seu “destino”, é
importante que a fiscalização dessa
informação não seja delegada ao fornecedor
e que ele não seja responsabilizado por
fraudes cometidas pelo primeiro, tal como
ocorre com o ICMS (Súmula 509 do STJ).

Definir regimes especiais de tributação.

Um traço marcante da Reforma Tributária foi

a definição de determinados segmentos da
economia que receberão tratamento
especial.

LEI COMPLEMENTAR
Esses regimes devem ser assimilados de
modo a garantir a máxima eficácia da norma
constitucional.

A Reforma Tributária delegou ao legislador

complementar a responsabilidade de definir
quais operações, pessoas ou produtos estarão
sujeitos aos regimes de tributação
específicos, diferenciados ou favorecidos.

Para os regimes diferenciados, o legislador

complementar terá liberdade para definir os
critérios qualitativos e quantitativos dos
negócios jurídicos sujeitos à redução das
alíquotas do IBS e da CBS, desde que sejam
uniformes em todo território nacional.

Até então, esse papel cabia ao CONFAZ,

que se valia de convênios e protocolos
para definir os critérios para concessão de
benefícios fiscais de ICMS, e aos
legisladores federal e municipal, ao dispor
sobre PIS, COFINS e ISS, respectivamente.

A determinação de uma legislação única e

harmônica realmente reduz a
complexidade tributária, pois as figuras
desonerativas atualmente empregadas
não são uniformes e geram
consequências jurídicas diversas (o efeito
de uma isenção é diverso de um
diferimento).

LEI COMPLEMENTAR
Espera-se que o Congresso Nacional não
delegue essa função a outros órgãos de
forma indiscriminada.

Em relação às pessoas, a lei

complementar poderá delimitar a
condição do vendedor ou adquirente do
produto ou serviço, o que pode ser feito a
partir de sua inscrição cadastral (CNAE).

Em relação aos produtos, o desafio é

definir se os produtos serão
nominalmente indicados ou se a norma
fará referência a critérios técnicos, como,
por exemplo, à definição empregada pelos
órgãos reguladores ou à classificação fiscal
atribuída ao produto.

Em relação às operações, poderá utilizar

como critério a destinação do bem (CFOP)
ou o volume transacionado, por exemplo.

Também caberá à lei complementar

definir os produtos destinados à
alimentação humana que comporão a
Cesta Básica Nacional de Alimentos, sobre
os quais as alíquotas do IBS e da CBS
serão reduzidas a zero.

LEI COMPLEMENTAR
 No que tange aos regimes específicos de
tributação, a Emenda Constitucional n. 132
adotou um critério híbrido, pois optou por
designar determinados serviços financeiros e
operações com bens imóveis, mas atribui ao
legislador complementar algumas
prerrogativas, ainda que limitadas.

Por fim, em relação aos regimes favorecidos,

o papel do legislador complementar consiste
em preservar o diferencial competitivo de
determinados produtos (combustíveis não
fósseis), pessoas (micro e/ou pequeno
empresário e produtor rural) ou regiões (Zona
Franca de Manaus e ALC).

Definir a forma e prazo para ressarcimento de

créditos acumulados

Como desdobramento do princípio da

neutralidade, cabe à lei complementar o
papel de garantir que os créditos acumulados
(saldos credores) na cadeia sejam ressarcidos
com celeridade ao contribuinte.

Presume-se que contribuinte não precisará

se sujeitar a critérios e procedimentos
distintos para recuperação de tributos
administrados por entes federados distintos.

LEI COMPLEMENTAR
 A Emenda Constitucional n. 132 teve o
cuidado de empregar os termos
“manutenção” e “aproveitamento” ao tratar
dos créditos acumulados, o que denota sua
preocupação de garantir a monetização em
favor do contribuinte. Essa diretriz não pode
ser limitada pelo legislador complementar,
tampouco inviabilizada por obrigações
acessórias desarrazoadas.

Também caberá à lei complementar definir

de que forma serão ressarcidos os saldos
credores dos tributos que serão extintos.

Redução do impacto sobre aquisição de bens de

capital

A escolha pelo creditamento integral,

diferimento ou redução de 100% da alíquota
denota a intenção de incentivar a
modernização dos meios de produção e
prestação de serviços.

Regimes Aduaneiros

O texto da reforma é minimalista em relação

à tributação aduaneira. Atualmente existem
diversas divergências entre o ICMS e os
regimes aduaneiros tutelados pelo Fisco
Federal. A Reforma Tributária é o momento
propício para eliminar essas divergências.

LEI COMPLEMENTAR
Diversos regimes aduaneiros estão
atrelados ao cumprimento de
determinados requisitos
procedimentais (SPED), que
naturalmente precisarão se adaptar
à nova realidade.

LEI COMPLEMENTAR
 EM ATUALIZAÇÃO

CAPÍTULO 18

FASE DE
TRANSIÇÃO
FASE DE TRANSIÇÃO

IBS: alíquota EM 2026

estadual de 0,1%. CBS: alíquota
de 0,9%.
1

A PARTIR DE 2027
IMPOSTO
SELETIVO: PIS/COFINS: serão
início da cobrança. extintos desde que a
2
CBS tenha sido
IPI: alíquotas instituída.
reduzidas a zero. 3
IOF-seguro:
será extinto.
EM 2027 E 2028
IBS:
CBS: cobrança
alíquota estadual
integral
de 0,05% + alíquota
(a alíquota será
municipal de 0,05% = 0,1% de
reduzida em
alíquota total.
0,1%.).

DE 2029 A 2032
(art. 128 do ADCT)
IBS: cobrança ICMS: redução
integral. gradual da alíquota,
4 de 1/10 por ano.
CBS: cobrança ISS:
integral. redução gradual da
alíquota, de 1/10 por
ano.

A PARTIR DE 2033
(art. 129 do ADCT)
ICMS: 5 ISS:
será extinto. será extinto.
1 CBS

Poderá ser compensado com o PIS e a

COFINS.

Caso o contribuinte não possua débito

dessas contribuições, poderá compensar
com outro tributo federal ou ser ressarcido
em até 60 dias.

2 PIS/COFINS

A forma de compensação ou ressarcimento

dos créditos não apropriados ou não
utilizados será disciplinada por lei
complementar.

Os créditos remanescentes que cumpram

os requisitos da legislação vigente na data
de extinção do tributo poderão ser
compensados com a CBS ou outros tributos
federais (compensação cruzada) ou
ressarcidos em dinheiro.

3 IPI

Alíquotas reduzidas a zero, exceto para os

produtos que tenham industrialização
representativa na Zona Franca de Manaus,
conforme critérios estabelecidos em lei
complementar.

FASE DE TRANSIÇÃO
 Não incidirá de forma cumulativa com o
Imposto Seletivo.

A forma de compensação ou ressarcimento

dos créditos não apropriados ou não
utilizados será disciplinada por lei
complementar.

Os créditos remanescentes que cumpram

os requisitos da legislação vigente na data
de extinção do tributo poderão ser
compensados com a CBS ou outros tributos
federais (compensação cruzada) ou
ressarcidos em dinheiro.

4 ICMS

Os benefícios/incentivos fiscais ou
financeiros serão reduzidos na mesma
proporção.

Os contribuintes beneficiários de isenções,

incentivos/benefícios fiscais ou financeiro-
fiscais concedidos por prazo certo e sob
condição, até 31.5.2023, poderão ser
compensados por eventuais perdas pelo
Fundo de Compensação de Benefícios
Fiscais ou Financeiro-Fiscais.

Não se aplica a redução prevista na Lei

Complementar n. 160/2017, que estabelece a
diminuição de 20% do benefício após o
décimo segundo ano de produção de
efeitos do convênio que previa o benefício.

FASE DE TRANSIÇÃO
5 ICMS

Os saldos credores existentes ao final de

2032 serão aproveitados pelos contribuintes,
mediante compensação com o IBS:

(i) pelo prazo remanescente para os créditos

relacionados ao ativo imobilizado (1/48).

(ii) em 240 meses, em parcelas iguais, para

os demais casos.

Os saldos credores deverão ser:

(i) admitidos pela legislação em vigor em

31.12.2032.

(ii) homologados pelos Estados, sendo

admitida a homologação após 2032.

(iii) atualizados pelo IPCA ou por outro

índice que venha a substituí-lo.

O aproveitamento/ressarcimento carece de
regulamentação. A lei complementar
disporá sobre: regras gerais para
implementação do parcelamento (em 240
meses); a forma de transferência do crédito
a terceiros; e a forma de ressarcimento do
crédito caso não seja possível a
compensação.

FASE DE TRANSIÇÃO
COMENTÁRIOS / CRÍTICAS
O prazo de 240 meses para recuperação dos
créditos de ICMS não é razoável.

Independentemente do montante de saldo

credor deverá ser observado o prazo de vinte
anos para compensação.

Como o crédito a ser compensado/ressarcido

deverá seguir os padrões da legislação vigente
no momento da extinção do tributo, há o risco de
os entes tentarem impor requisitos que
dificultem a validação/comprovação do crédito.

A ideia da fase de transição é mensurar o

potencial arrecadatório (0,9% CBS e 0,1% IBS). O
Governo poderá utilizar o resultado do teste
como base para posterior definição da alíquota
dos novos tributos.

Existe um "piso" implícito até 2077 para a

alíquota do IBS: a partir do art. 131, parágrafos 1º e
6º do ADCT, é possível interpretar que existe
alíquota mínima que os Estados e os Municípios
poderão estabelecer.

A alíquota mínima representa o percentual

da alíquota de referência que garante a
retenção do produto da arrecadação.

FASE DE TRANSIÇÃO
 O Poder Executivo deverá encaminhar ao
Congresso Nacional (art. 18 da EC 132/2023):

Até 17.6.2023, os projetos de lei referidos na

Emenda Constitucional 132/2023.

Até 19.3.2024, os projetos de lei que

reformem a tributação da renda e a
tributação sobre a folha de salários.

O QUE NÃO CONSEGUIMOS EXTRAIR?

A forma de compensação ou ressarcimento dos

créditos de tributos extintos será disciplinada por
lei complementar.

Para manter a coerência, a lei complementar

deveria seguir a mesma regra estabelecida
no art. 125, parágrafo 2º do ADCT, que
determina o ressarcimento em até 60 dias na
hipótese de o contribuinte não possuir
débitos suficientes para compensação.

É admitida a homologação do saldo credor de

ICMS após 2033, mas não está claro se os pedidos
também poderão ser efetuados após a extinção
do imposto.

FASE DE TRANSIÇÃO
Há dúvida se o saldo credor de ICMS passível de
compensação engloba os créditos acumulados
que já foram homologados pelos Estados.

A redução de alíquotas do IPI a zero depende dos

critérios que serão estabelecidos em lei
complementar.

É importante que sejam definidos/listados

os produtos que tenham industrialização
incentivada na ZFM – preferencialmente a
partir do NCM.

Não basta que sejam elencados critérios

gerais sobre a industrialização incentivada.

FASE DE TRANSIÇÃO
REGIME ESPECÍFICO

COMBUSTÍVEIS
COMBUSTÍVEIS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/2023 estabeleceu que as operações com

combustíveis e lubrificantes estão sujeitas a regime
específico de tributação no qual:

O IBS e a CBS incidirão uma única vez sobre as

operações (monofasia)

As alíquotas serão:
Nacionalmente uniformes
Especificadas por unidade de medida
Diferenciadas por produto

Será possível a apropriação de créditos nas

aquisições de combustíveis e lubrificantes,
exceto quando destinados à distribuição,
comercialização ou revenda

Ainda determinou que fosse mantido regime

favorecido para biocombustíveis e para o hidrogênio
de baixa emissão de carbono, devendo ser garantida
tributação inferior em comparação com os
combustíveis fósseis.
MARIZ
COMENTA

Monofasia

O regime monofásico preserva, em parte, o

tratamento vigente para combustíveis quanto a
ICMS (Lei Complementar n. 192, de 11.3.2022) e
PIS/COFINS (Leis n. 9.990, de 21.7.2000, e 9.718, de
27.11.1998).*

*Nas operações com Etanol Anidro Combustível (EAC), haverá a

responsabilidade do adquirente ou da distribuidora pelo
recolhimento de eventual diferença de IBS e CBS, após a fase de
incidência monofásica (vide abaixo).

Vantagens do regime

Eficiência tributária: a centralização do

recolhimento em uma única etapa facilita a
fiscalização e reduz as oportunidades de
sonegação
Alternativa à substituição tributária: evita as
complexidades e distorções características do
regime de substituição

COMBUSTÍVEIS
PLP 68/2024
INCIDÊNCIA

Estão incluídos no regime específico as

operações com os seguintes combustíveis, ainda
que iniciadas no exterior e independente de sua
finalidade:

Gasolina
Etanol anidro combustível (EAC)
Óleo diesel
Biodiesel (B100)
Gás liquefeito de petróleo (GLP)
Gás liquefeito derivado de gás natural (GLGN)
Etanol hidratado combustível (EHC)
Querosene de aviação
Óleo combustível
Gás natural processado
Biometano
Gás natural veicular (GNV)
Outros combustíveis definidos em ato
conjunto do Comitê Gestor e do Poder
Executivo federal

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA
O PLP 68/2024 exclui os lubrificantes da monofasia,
em razão da extensão do número de produtos e a
dificuldade de fixar alíquota ad rem específica
considerando a significativa variação de preço
(Exposição de Motivos n. 38/2024).
A exclusão tende a gerar questionamentos quanto à
constitucionalidade, considerando que a EC 132/23
determinou que os lubrificantes estivessem incluídos no
regime específico de combustíveis, ao invés de deixar a
opção a cargo do legislador como nos demais regimes

Possível argumentar que, devido à impossibilidade de

aplicação da monofasia sobre lubrificantes, a
determinação constitucional seria impraticável pelo
legislador complementar e contrária à finalidade dos
regimes específicos, que é garantir a adaptação da
tributação às especificidades de cada setor

Por sua vez, a inclusão do Gás natural processado,

Biometano e GNV no regime monofásico enseja
questionamentos quanto à sua pertinência.
Os riscos de inadimplência e sonegação são inferiores
aos dos demais combustíveis, considerando a natureza
do mercado e o número de players

Ademais, a diferenciação dos usos do gás natural

(residencial, veicular, industrial) apenas se dá na fase de
distribuição, de forma que a aplicação de alíquotas
diferenciadas para cada uso seria impraticável nas fases
anteriores

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

Convivência de regimes

Atualmente, diversos combustíveis não estão

abrangidos pelo regime monofásico do ICMS. Com a
instituição do IBS e da CBS, determinados
contribuintes estarão sujeitos a regimes tributários
distintos, o que aumenta o custo de conformidade.

Destino das operações

Na sistemática do ICMS, o tributo era destinado

aos entes federativos segundo regra definida
pelo tipo de produto, podendo ser destinado ao
estado de origem, destino ou a ambos.

Para o IBS e a CBS, o tributo será de titularidade do

ente de destino (art. 129, I, “b”, do PLP 108/2024).

*Não foram definidas as formas de fiscalização da destinação,

mas acredita-se que será mantido acompanhamento similar
ao feito via Sistema de Captação e Auditoria dos Anexos de
Combustíveis (SCANC), atualmente adotado.

COMBUSTÍVEIS
ASPECTOS QUANTITATIVOS
O valor do IBS e da CBS em cada operação será a
multiplicação da base de cálculo pela alíquota
aplicável a cada combustível.

Base de cálculo Alíquota

Quantidade de Valor por unidade de

combustível medida

(ex. litros de gasolina) (ex. R$ por litro de gasolina)

As alíquotas observarão regras específicas para

cada ano da fase de transição, separadas entre a
CBS e o IBS.

ALÍQUOTAS DE CBS

Em 2027

As alíquotas da CBS serão fixadas de forma a não

exceder a carga tributária dos tributos federais
extintos ou reduzidos que incidem direta e
indiretamente sobre os combustíveis.

COMBUSTÍVEIS
Cálculo da carga tributária para CBS
Carga direta
PIS e COFINS incidentes sobre produção, importação e
comercialização de combustíveis, calculados da
seguinte forma:

Apuração da carga tributária mensal por unidade de

1
medida (jul/2025 a jun/2026)

Reajuste dos valores pelo IPCA até julho de 2026, que

2
serão, na sequência, somados e divididos por 12

Atualização do valor obtido por meio de acréscimo

3
percentual equivalente à meta para a inflação relativa a
2027, fixada pelo Conselho Monetário Nacional (CMN) e
vigente em julho de 2026

Carga indireta
PIS, CONFINS, IPI e IOF-Seguros incidentes sobre os
insumos, serviços e bens de capital utilizados nas
operações com combustíveis e não recuperados como
crédito, calculados da seguinte forma:
Apuração da carga tributária por unidade de medida,
conforme valores apurados a preços de 2025 e divididos
1
pelo volume do tipo de combustível consumido no país no
mesmo ano

2 Reajuste dos valores pelo IPCA até julho de 2026

Atualização por meio de acréscimo percentual equivalente

3 à meta para a inflação relativa a 2027, fixada pelo CMN e
vigente em julho de 2026

1
A partir de 2028

As alíquotas serão fixadas de modo a não exceder a

carga máxima estabelecida para o ano de
2027, reajustada por percentual
equivalente à variação do
preço médio ponderado
de venda a consumidor
final.

O preço médio será obtido por meio de pesquisa

realizada por órgão competente ou com base nos
dados dos documentos fiscais eletrônicos de venda
a consumidor entre (períodos cumulativos):

Os 12 meses anteriores a julho do

ano anterior àquele para o qual será
fixada a alíquota

O período de julho de 2025 a junho

de 2026

COMBUSTÍVEIS
ALÍQUOTAS DE IBS

A partir de 2029

As alíquotas do IBS serão fixadas de forma a não

exceder percentual da carga tributária dos
tributos estaduais e municipais extintos ou
reduzidos que incidem direta e indiretamente
sobre os combustíveis.

Será calculada a carga de tributos municipais e

estaduais incidentes sobre combustíveis e, para
fixação das alíquotas de IBS na fase de transição,
será considerado a cada ano um percentual da
carga calculada (percentual que será elevado
gradualmente):

2029 10%
2030 20%

2031 30%

2032 40%
2033 100%

O aumento acompanha a redução percentual do

ICMS e do ISS durante a fase de transição.

COMBUSTÍVEIS
Cálculo da carga tributária para IBS

Carga direta
PIS e COFINS incidentes sobre produção, importação e
comercialização de combustíveis, calculados da
seguinte forma:

Apuração da carga tributária mensal por unidade de

1
medida (jul/2027 a jun/2028)

Reajuste dos valores pelo IPCA até julho de 2028, que

2
serão, na sequência, somados e divididos por 12

Atualização do valor obtido por meio de acréscimo

3
percentual equivalente à meta para a inflação relativa a
2029, fixada pelo CMN e vigente em julho de 2028

Carga indireta
PIS, CONFINS, IPI e IOF-Seguros incidentes sobre os
insumos, serviços e bens de capital utilizados nas
operações com combustíveis e não recuperados como
crédito, calculados da seguinte forma:
Apuração da carga tributária por unidade de medida,
conforme valores apurados a preços de 2027 e divididos
1
pelo volume do tipo de combustível consumido no país no
mesmo ano

2 Reajuste dos valores pelo IPCA até julho de 2028

Atualização por meio de acréscimo percentual equivalente

3 à meta para a inflação relativa a 2029, fixada pelo CMN e
vigente em julho de 2028

1
A partir de 2030

A carga definida será reajusta por percentual

equivalente à variação do preço médio ponderado
de venda a consumidor final.

O preço médio será obtido por

meio de pesquisa realizada
por órgão competente ou
com base nos dados dos
documentos fiscais eletrônicos
de venda a consumidor, entre (períodos
cumulativos):

Os 12 meses anteriores a julho do ano

anterior àquele para o qual será
fixada a alíquota

O período de julho de 2027 a junho

de 2028

A alíquota do IBS obtida com base nos cálculos será

dividida entre alíquota estadual e alíquota
municipal, na mesma proporção das respectivas
alíquotas de referência.

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

Alíquotas

Seguindo o modelo estabelecido pela LC 192/2022

(regulamentada pelo Convênio n. 199/2022), o PLP
68/2024 mantive a tributação ad rem (valor fixo por
unidade de medida).

Vantagens:

Reduz a volatilidade da tributação: resguarda a

arrecadação de oscilações de preços no mercado
de combustíveis
Simplifica a gestão fiscal: facilita o controle e a
fiscalização

Proibição de Majoração

Conforme previsto no texto, os tributos incidentes

sobre combustíveis não poderão ser aumentados,
mas apenas reajustados a cada ano.

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

Atualização das alíquotas

As alíquotas serão ajustadas anualmente segundo a

atualização pelo IPCA e a meta para a inflação
relativa ao ano seguinte.

A medida concilia dois critérios para garantir a

correção monetária da carga:

A atualização pelo IPCA visa garantir que os

preços dos anos anteriores sejam corrigidos
para o seu valor “correspondente” no ano em
que for fixada a alíquota

A meta para inflação visa ajustar o valor para o

ano de vigência das alíquotas, considerando
que essas devem ser fixadas no ano anterior

Porém, se a inflação não corresponder à meta do

CNM, não existem mecanismos corretivos para
ajustar as alíquotas durante o ano fiscal

COMBUSTÍVEIS
REGRAS GERAIS SOBRE ALÍQUOTAS

A metodologia de cálculo da
carga tributária será aprovada
por ato conjunto do Ministério
da Fazenda e do CG-IBS Os cálculos das alíquotas
serão realizados pela RFB
(para a CBS) e pelo CG-IBS
(para o IBS)

A alíquotas serão divulgadas

por ato do CG-IBS (para o
IBS) e do Presidente da
República (para a CBS) As alíquotas serão reajustadas
no ano anterior ao de vigência,
observada a anterioridade
nonagesimal

Para os combustíveis posteriormente incluídos, será

aplicada a alíquota do combustível que possua finalidade
mais próxima, ponderada pela equivalência energética.

MARIZ
COMENTA
O modelo institui um sistema organizado para o cálculo e a
divulgação das alíquotas, com atuação de órgãos
específicos e diretrizes claras para reajustes e a inclusão de
novos produtos. O texto reforça a transparência, assegura
previsibilidade e preserva o equilíbrio tributário.

COMBUSTÍVEIS
CONTRIBUINTES

São contribuintes do regime específico de

combustíveis:

Produtor nacional de biocombustíveis*

Refinaria de petróleo e suas bases
Central de matéria-prima petroquímica (CPQ)
Unidade de processamento de gás natural
(UPGN) e o estabelecimento produtor e
industrial a ele equiparado
Formulador de combustíveis
Importador**
Qualquer agente produtor autorizado por órgão
competente (regra residual)

*A cooperativa de produtores de etanol equipara-se ao

produtor nacional de biocombustíveis

**Também se aplica ao distribuidor de combustíveis em suas

operações como importador

COMBUSTÍVEIS
São solidariamente responsáveis:

Os adquirentes que realizem operações

diretamente com os contribuintes do regime
específico*

Demais participantes da cadeia econômica que

realizem operações posteriores à tributação
monofásica, caso haja comprovação de que
concorreram para o não recolhimento do IBS e
da CBS devidos pelo contribuinte

Rerrefinadores ou coletores, na aquisição de

óleo lubrificante usado ou contaminado
proveniente de contribuintes do regime
regular.**

*Não se aplica caso haja liquidação da operação via split

payment e apenas corresponderá aos débitos não extintos por
compensação e recolhimento pelo contribuinte.

**A emissão do documento fiscal eletrônico relativo à operação

será efetuada pelos rerrefinadores ou coletores, na forma
estabelecida em regulamento.

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

A inclusão da responsabilidade solidária e de emissão

de documento fiscal pelos rerrefinadores e coletores
amplia o tratamento monofásico para operações
com lubrificantes usados e contaminados (OLUC),
ainda que essas operações não tenham sido
integradas no regime específico.

OPERAÇÕES COM EAC

Nas importações e saídas do estabelecimento

produtor de Etanol Anidro Combustível (EAC), serão
responsáveis pela retenção e recolhimento de IBS e
CBS*:

Refinaria de petróleo ou suas bases

Central de matéria-prima petroquímica
Formulador de combustíveis
Importador

*Responsabilidade relativa ao percentual de biocombustível

utilizado na mistura com gasolina A.

COMBUSTÍVEIS
O adquirente de EAC destinado à mistura com
gasolina A que realize a saída de biocombustíveis
com destinação diversa ficará obrigado a recolher o
IBS e a CBS incidentes sobre o biocombustível.

A distribuidora que realizar mistura de EAC com

gasolina A em percentual diverso do obrigatório:

Ficará obrigada a recolher o IBS e a CBS em relação

ao volume de biocombustível que exceder o
percentual obrigatório de mistura

Terá direito ao ressarcimento do IBS e da CBS em

relação ao volume de biocombustível misturado em
quantidade inferior

NÃO CUMULATIVIDADE

Será garantido crédito amplo para os adquirentes

de combustíveis (incluindo exportador).

Porém, estão excepcionadas da não cumulatividade

as aquisições de combustíveis quando destinadas à
distribuição, comercialização ou revenda.

Será dispensada a comprovação de pagamento do

IBS e da CBS sobre a aquisição para apropriação dos
créditos, que serão equivalentes aos valores dos
tributos registrados em documento fiscal eletrônico.

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

A princípio, a vedação ao crédito é de natureza

objetiva, ou seja, aplicável apenas às operações de
saída de combustíveis. Assim, os tributos incidentes
nas aquisições de insumos e combustíveis que não
sejam destinados à distribuição, revenda ou
comercialização também gerarão crédito para os
contribuintes do regime monofásico (ex. botijões,
despesas de transporte).

A vedação ao crédito segue a lógica dos

Convênios ICMS n. 199/2022 e n. 26/2023, que
restringem a apropriação de créditos nas saídas
de combustíveis submetidas à incidência
monofásica

A justificativa para vedação ao crédito parte da

premissa de que as alíquotas ad rem consideram
todos os custos e despesas incorridos na
disponibilização do bem ao consumidor final
(presunção legal), de forma que na fase inicial já
teriam sido computados todos os tributos que
incidiriam em uma cadeia plurifásica, não
havendo justificativa para serem reconhecidos
créditos ou débitos nas operações subsequentes

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA
Nas fases de comercialização de combustíveis
posteriores à de incidência monofásica, o sistema de
créditos e débitos de combustível não será
aplicável, pois não haverá tributos da fase anterior
passíveis de apropriação.

Quando o combustível é utilizado como insumo

do processo produtivo, inaugura-se uma nova
cadeia econômica, sujeita à não cumulatividade.
Nesse contexto, o crédito tributário será
permitido, de modo a garantir a neutralidade
fiscal sobre os insumos empregados na nova
etapa produtiva

Imunidade nas exportações

A EC 132/23 estabeleceu a imunidade nas

exportações (art. 156-A, § 1º, III). O PLP 68/24 garantiu
o crédito aos exportadores de combustíveis (art. 180,
§ 2º), de forma a neutralizar a tributação que ocorre
no início da cadeia.

Nesses termos, o exportador poderá apropriar

crédito sobre insumos da atividade (como os demais
contribuintes) e sobre as operações de saída
de combustíveis.

COMBUSTÍVEIS
BIOCOMBUSTÍVEIS

O diferencial competitivo para os biocombustíveis

e para o hidrogênio de baixa emissão de carbono
será garantido mediante fixação de alíquotas que
assegure tributação inferior a incidente sobre os
combustíveis fósseis.

Aa alíquotas incidente não poderão ser inferiores a

40% ou exceder 90% da alíquota incidente sobre o
combustível fóssil comparado, observando-se:

Equivalência energética
Preços de mercado
Unidades de medida dos combustíveis comparados
Potencial de redução de impactos ambientais em
comparação com os combustíveis fósseis

O CG-IBS e a União estabelecerão, por ato conjunto,

mecanismos para assegurar o diferencial
competitivo.

A Poder Executivo Federal poderá reduzir as

alíquotas específicas de CBS para o biodiesel (B100)
produzido com matéria-prima adquirida da
agricultura familiar.

COMBUSTÍVEIS
BIOCOMBUSTÍVEIS

O PLP 68/2024 também define regra específica para

garantir o diferencial do etanol hidratado
combustível (EHC):

Será, no mínimo, aquele existente entre a carga

tributária direta e indireta de PIS, COFINS e ICMS
sobre o EHC e a gasolina C, no período de
1.7.2023 a 30.6.2024.

A carga será calculada a partir das alíquotas

vigentes em 1.7.2024, ponderadas pelo volume
de venda dos respectivos combustíveis em cada
unidade da Federação e considerado o Preço
Médio Ponderado ao Consumidor Final (PMPF)
no período entre 1.7.2023 e 30.6.2024.

O diferencial em 2027 (para CBS) e 2029 (para

IBS) corresponderá à diferença de carga em
termos percentuais e absolutos por unidade de
medida, e será atualizado conforme critérios
estabelecidos para a regra geral de IBS e CBS
combustíveis.

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

O projeto de lei prevê que os benefícios para

biocombustíveis serão garantidos por meio de
ajustes nas alíquotas.

A leitura do texto gera a impressão de que a

atuação regulamentar do Poder Executivo está
limitada à concessão de ajustes nas alíquotas,
sendo vedada a concessão de outros benefícios

Entretanto, a EC 132/23 não limitou os benefícios

que poderiam ser utilizados para assegurar o
diferencial competitivo

Assim, é questionável a limitação do tratamento

favorecido apenas à redução das alíquotas

COMBUSTÍVEIS
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SELETIVO

Adicionalmente ao IBS e à CBS, será cobrado

imposto seletivo sobre produção, extração,
comercialização ou importação dos seguintes bens
minerais:

Óleos brutos de petróleo ou de minerais

betuminosos
Gás natural (liquefeito e em estado gasoso)

Ocorrerá o fato gerador na extração do

bem mineral.

A base de cálculo será determinada pelo valor de

referência do bem, conforme definido pelo Poder
Executivo, com base em metodologia que
considere, entre outros:

Cotações, índices ou preços vigentes na data

do fato gerador, em bolsas de mercadorias e
futuros, agências de pesquisa ou agências
governamentais

Na ausência do valor de referência, a base de cálculo

não poderá ser inferior ao valor de mercado dos
bens, isto é, o valor praticado em operações entre
partes não relacionadas (princípio do arm’s length).

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

Embora o texto preveja a incidência do IS sobre a

extração de bens minerais, também condiciona a
cobrança à utilização ou comercialização do bem, o
que cria inconsistências na interpretação do fato
gerador.

Impacto sobre cadeias produtivas

A incidência do IS sobre bens minerais extraídos é

prejudicial, considerando que compõem a cadeia
produtiva de diversos produtos, inclusive aqueles
contemplados com tratamento diferenciado pela EC
132/23
A incidência na etapa inicial pode acarretar impactos
econômicos negativos ao longo da cadeia produtiva, o
que contraria o princípio da não cumulatividade e
aumenta os custos de bens considerados estratégicos

Imunidade

A EC 132/2023 garante a imunidade tributária nas

exportações.

Entretanto, o PLP 68/24 (art. 414, III, b) permite a

tributação na etapa da extração, o que compromete a
desoneração das exportações e potencialmente viola a
imunidade prevista na Constituição

COMBUSTÍVEIS
MARIZ
COMENTA

Essencialidade

Os combustíveis foram considerados como bens

essenciais e indispensáveis pela LC 194/22.

A incidência de IS sobre bens essenciais gera

questionamento, considerando que a própria
constituição excepciona bens com tributação
diferenciada do campo do imposto (em razão de sua
essencialidade/relevância social).

Operações com energia elétrica

É vedada a incidência do IS sobre energia
elétrica (art. 156-A, § 6º, II, EC 132/23). Porém,
não está claro se o combustível destinado
às termoelétricas estaria contemplado pelo
benefício ou se haveria oneração indireta da
produção energética.

Conflito normativo
Ademais, há debate sobre a necessidade de incidência
do imposto seletivo, considerando que a compensação
pelos impactos relacionados com os combustíveis já
estaria contemplada no âmbito da CIDE-Combustíveis.

COMBUSTÍVEIS
 EM ATUALIZAÇÃO

REGIME ESPECÍFICO

SERVIÇOS
FINANCEIROS
 SERVIÇOS FINANCEIROS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/2023 estabeleceu que os serviços

financeiros estarão sujeitos a regime específico de
tributação e delegou competência ao legislador
complementar para prever regras diferenciadas
sobre:
Alíquota
Base cálculo, com autorização para incidência
sobre receita ou faturamento
Não cumulatividade e creditamento (quanto ao
tomador dos serviços)

Os serviços financeiros prestados por instituições

bancárias e remunerados por tarifas e comissões não
se submetem ao regime específico.*
*Confira a seção final com nossas considerações

Demais serviços financeiros prestados por essas

instituições se submetem ao regime, devendo as
alíquotas e base de cálculo serem definidas de forma a
manter, em caráter geral, a carga tributária dos
tributos extintos incidentes sobre operações de
crédito (limitação válida pelo prazo de 5 anos).
PLP 68/2024

BASE DE INCIDÊNCIA

Estarão sujeitas ao regime específico as operações

listadas (rol taxativo):

Operações de crédito, incluídas as operações de

captação e repasse, adiantamento, empréstimo,
financiamento e desconto de títulos

Operações de câmbio

Operações com títulos e valores mobiliários e

instrumentos financeiros derivativos, incluídas a
aquisição, negociação, liquidação, custódia,
corretagem, distribuição e outras formas de
intermediação, bem como a atividade de assessor de
investimento e de consultor de valores mobiliários

Operações de securitização

Operações de faturização

Arrendamento mercantil operacional ou financeiro,

incluídos a cessão de direitos e obrigações, substituição
de garantia, alteração, cancelamento e registro de
contrato e demais serviços relacionados

Administração de consórcio

Gestão e administração de recursos, inclusive de

fundos de investimento

SERVIÇOS FINANCEIROS
Arranjos de pagamento, incluídas as operações dos
instituidores e das instituições de pagamentos e a
liquidação antecipada de recebíveis desses arranjos
Atividades de entidades administradoras de
mercados organizados, infraestruturas de mercado e
depositárias centrais
Operações de seguros (com exceção dos seguros de
saúde)
Operações de resseguros
Previdência privada, composta de operações de
administração e gestão da previdência complementar
aberta e fechada
Operações de capitalização
Intermediação de seguros, resseguros, previdência
complementar e capitalização
Serviços de ativos digitais

A sujeição de determinado serviço ao regime

específico depende do seu enquadramento na lista
de operações (art. 177).

Além disso, para fins de aplicação do regime

específico, há debate sobre a relevância do
enquadramento do fornecedor no rol de
contribuintes previsto no PLP 68/2024 (art. 178).

Aplicam-se subsidiariamente ao regime as normas

da parte geral.

SERVIÇOS FINANCEIROS
CONTRIBUINTES

Os serviços financeiros listados estarão sujeitos ao

regime específico quando prestados pelas seguintes
pessoas físicas ou jurídicas supervisionadas pelos
órgãos do Sistema Financeiro Nacional – SFN
(art. 178) (rol não taxativo):

Bancos de qualquer espécie Sociedades de crédito

imobiliário
Caixas econômicas
Sociedades de arrendamento
Cooperativas de crédito mercantil
Corretoras de câmbio Sociedades de crédito ao
Corretoras e distribuidoras de microempreendedor e à
títulos e valores mobiliários empresa de pequeno porte
Administradoras e gestoras de Instituições de pagamento
carteiras de valores mobiliários Entidades administradoras
Assessores de investimento de mercados organizados de
valores mobiliários
Consultores de valores
mobiliários Sociedades seguradoras
Administradoras de consórcio Resseguradores
Sociedades de crédito direto Entidades de previdência
complementar
Sociedades de empréstimo
entre pessoas Sociedades de capitalização
Agências de fomento Corretores e demais
intermediários de seguros,
Associações de poupança e resseguros, previdência
empréstimo complementar e
capitalização
Companhias hipotecárias
Prestadores de serviços de
Sociedades de crédito,
ativos virtuais
financiamento e investimentos

SERVIÇOS FINANCEIROS
Ademais, o art. 178 estabelece que os serviços
financeiros também estarão enquadrados no
regime específico quando prestados pelos seguintes
fornecedores (ainda que não supervisionados pelos
órgãos do SFN):

Participantes de arranjos de pagamento que não

sejam instituições de pagamento
Empresas que têm por objeto a securitização de
créditos
Empresas de faturização
Empresas simples de crédito
Correspondentes registrados no Banco Central
do Brasil
Demais fornecedores que prestem serviço
financeiro:
no desenvolvimento de atividade econômica
de modo habitual ou em volume que
caracterize atividade econômica
de forma profissional, ainda que a profissão
não seja regulamentada
REGRA RESIDUAL

SERVIÇOS FINANCEIROS
Ao estabelecer a regra residual, o PLP 68/2024
aparentemente amplia o regime específico a todas
as operações realizadas por contribuinte do IBS e da
CBS, independentemente do seu enquadramento
como contribuinte “típico” do SFN ou fornecedor
relacionado ao SFN.
Isso significa que as informações cadastrais do
contribuinte (objeto social, CNAE ou situação
cadastral perante os órgãos reguladores) deixam de
ser relevantes para fins de enquadramento no
regime específico. O foco é a atividade econômica
efetivamente desempenhada.

BASE DE CÁLCULO
A base de cálculo será, em regra, a receita
decorrente da prestação de serviço financeiro
(“elemento positivo”) ajustada pelas deduções
expressamente previstas na lei complementar
(“elemento negativo”).

A receita não compreende reversões de provisões e

recuperações de créditos baixados como prejuízo,
desde que tais valores não tenham sido
previamente deduzidos da base de cálculo.

É vedada a dedução de quaisquer despesas

administrativas da base de cálculo dos serviços
financeiros*.
*As aquisições de bens e serviços de natureza administrativa
poderão gerar crédito ao fornecedor de acordo com as normas
gerais de não cumulatividade (sistema débito e crédito)

SERVIÇOS FINANCEIROS
 Base de cálculo por serviço específico

Operações de crédito
Operações de câmbio
Operações com títulos e valores mobiliários e instrumentos
financeiros derivativos*
Securitização
Faturização
*Receitas e despesas decorrentes de avaliação a valor justo, no que excederem o
rendimento, devem ser evidenciadas em subconta e computadas apenas no momento da
realização

Receita dos serviços

+ *Na hipótese de estorno, os valores deduzidos deverão ser adicionados à base de cálculo.
**Compreende variações monetárias decorrentes da taxa de câmbio

Despesas financeiras com captação de recurso

Despesas de câmbio
Despesas financeiras decorrentes de perdas em
operações com títulos e valores mobiliários e
instrumentos financeiros derivativos
Encargos financeiros reconhecidos como despesas
referentes a instrumento de dívida emitidos (excluídos
instrumentos patrimoniais)
- Perdas no recebimento e cessão de créditos, bem
como na concessão de descontos
Despesas com assessores de investimentos,
consultores de valores mobiliários e correspondentes

*Compreende variações monetárias decorrentes da taxa de câmbio

**Será excluído da base o valor correspondente à aplicação da Selic sobre a diferença entre
ativos financeiros (operações de crédito, câmbio e com títulos e valores mobiliários e
instrumentos financeiros derivativos) e passivos financeiros (captação, operações de
câmbio, com títulos e valores mobiliários e instrumentos financeiros derivativos e
operações com instrumentos de dívida)

SERVIÇOS FINANCEIROS
Arrendamento Mercantil

Receita das parcelas do arrendamento e da alienação do

+ bem

Despesas financeiras com a captação de recursos

utilizados nas operações de arrendamento mercantil
Despesas de arrendamento mercantil
Provisões para créditos de liquidação duvidosa
- relativas às operações de arrendamento mercantil
*Deduções permitidas, na proporção da participação das receitas obtidas em operações
que não gerem créditos de IBS e de CBS em relação ao total das receitas com as operações
de arrendamento mercantil

Administração de consórcio

Receita dos serviços, incluindo as tarifas, comissões e taxas,

+ bem como encargos, multas e juros decorrentes de contrato
de participação em grupo de consórcio

- Sem deduções previstas

Gestão e administração de recursos

+ Valor da operação

- Sem deduções previstas

SERVIÇOS FINANCEIROS
Arranjos de pagamento

Credenciado é tomador do serviço:

+ Valor bruto da remuneração recebida do credenciado,
acrescida de parcelas recebidas de outros participantes do
arranjo de pagamento

Parcelas pagas a outros participantes do arranjo de

- pagamento

Destinatário é tomador do serviço:

Valor bruto da remuneração recebida do destinatário,
acrescido das parcelas recebidas de outros participantes do
+ arranjo de pagamento, bem como rendimentos auferidos
em decorrência da aplicação de recursos disponíveis em
contas de pagamento

Parcelas pagas a outros participantes do arranjo de

- pagamento

Liquidação antecipada de recebíveis de arranjo de pagamento

+ Desconto aplicado na liquidação antecipada

Valor correspondente à curva de juros futuros da taxa

- Selic, pelo prazo da antecipação

SERVIÇOS FINANCEIROS
Atividades de entidades administradoras de mercados
organizados, infraestruturas de mercado e depositárias centrais

+ Valor da operação

- Sem deduções previstas

Operações de seguros e resseguros

Receitas dos serviços, incluindo as receitas auferidas com

prêmios (seguro, cosseguro, resseguro e retrocessão) e
receitas financeiras dos ativos financeiros garantidores de
+ provisões técnicas (na proporção das receitas auferidas com
prêmios em operações que não geram créditos para os
adquirentes e o total das receitas auferidas com prêmios).

Despesas com indenizações referentes a seguros de

ramos elementares e de pessoas sem cobertura por
sobrevivência, depois de subtraídos os salvados e os
demais ressarcimentos (exclusivamente quando
segurados não forem contribuintes do regime regular)
-
Valores referentes a cancelamentos e restituições de
prêmios computados como receitas

Valores referentes aos serviços de intermediação de

seguros e resseguros

SERVIÇOS FINANCEIROS
Previdência privada

Receitas dos serviços, incluindo as contribuições para a

entidade de previdência complementar e o encargo do
fundo decorrente de estruturação, manutenção de planos
+ de previdência e seguro de pessoas com cobertura por
sobrevivência
*Integra a base de cálculo a reversão de provisões ou reservas técnicas que tenham sido
deduzidas e representem nova receita

Parcelas das contribuições destinadas à constituição

de provisões ou reservas técnicas

Valores referentes a cancelamentos e restituições de

contribuições computados como receitas
- Valores pagos por serviços de intermediação de
previdência complementar e de seguro de vida de
pessoas com cobertura por sobrevivência
*Não integram a base os rendimentos auferidos nas aplicações de recursos financeiros
destinados ao pagamento de benefícios de aposentadoria, pensão, pecúlio e resgates, bem
como os rendimentos de aplicações auferidos pelos prestadores de serviço de previdência

Operações de capitalização

Receitas dos serviços, incluindo a arrecadação com títulos

de capitalização, prescrição e penalidades
+
*Integra a base de cálculo a reversão de provisões ou reservas técnicas que tenham sido
deduzidas e representem nova receita

Parcelas das contribuições destinadas à provisões ou

reservas técnicas, incluindo provisões de sorteios a
pagar

Valores referentes a cancelamentos e restituições de

títulos computados como receitas
-
Valores pagos por serviços de intermediação de
capitalização
*Não integram a base os rendimentos auferidos nas aplicações financeiras destinadas ao
pagamento de resgate de títulos e sorteios de premiação, bem como os rendimentos de
aplicações auferidos pelos prestadores de serviço de capitalização

SERVIÇOS FINANCEIROS
 Intermediação de seguros, resseguros, previdência
complementar e capitalização

+ Valor da operação

- Sem deduções previstas

Serviços de ativos virtuais

+ Valor da operação

- Sem deduções previstas

O período de apuração será mensal.

Caso a base de cálculo seja negativa, o contribuinte

poderá deduzir o valor das bases positivas de
períodos de apuração posteriores, respeitando as
seguintes condições:

É vedada a atualização do “saldo negativo”

O prazo para utilização do saldo negativo é de 5
anos

SERVIÇOS FINANCEIROS
ALÍQUOTAS

Serão nacionalmente uniformes* e fixadas pelos

entes federativos, de modo a manter a proporção de
IBS e CBS, conforme as respectivas alíquotas de
referência.
*Exceção: no arrendamento mercantil de bens imóveis, aplica-se a
alíquota do regime específico de bens imóveis

O PLP 108/2024 estabelece duas regras para

definição das alíquotas (conforme o exercício
financeiro):

De 2027 a 2033

Serão fixadas de modo a manter a carga tributária

incidente sobre as operações de crédito das
instituições financeiras bancárias (bancos e caixas
econômicas).
O cálculo será realizado segundo os seguintes
critérios:

Passo 1: definição da proporção da base de

cálculo do PIS e da COFINS das instituições
bancárias que corresponde i) às receitas com
tarifas e comissões e ii) às demais receitas

Passo 2: identificação do montante de débitos

do PIS e da COFINS incidentes sobre as
demais receitas

SERVIÇOS FINANCEIROS
 Passo 3: determinação do montante de IPI,
ISS, ICMS, PIS e COFINS incidentes sobre
aquisições de instituições financeiras e não
recuperados como créditos

Passo 4: aplicação da proporção de

participação das demais receitas (passo 1) ao
montante de tributos não recuperados como
créditos (passo 3)

O montante de débito de IBS e CBS sobre as

operações de crédito, câmbio, com títulos e valores
mobiliários e instrumentos financeiros derivativos,
securitização e faturização deverá ser igual ao
somatório dos montantes dos passos 2 e 4 (trava
para definição da alíquota).

O cálculo da alíquota será feito com

base nos dados do período entre
1.1.2022 e 31.12.2023 e segundo
metodologia aprovada por ato
conjunto do Ministério da Fazenda e
do CG-IBS, após consulta e
homologação pelo Tribunal de
Contas da União.

SERVIÇOS FINANCEIROS
As alíquotas serão fixadas levando em consideração
a transição, de modo que o respectivo impacto nas
alíquotas do IBS e da CBS seja introduzido
proporcionalmente à redução e à supressão dos
tributos que serão extintos.

A partir de 2034

As alíquotas aplicáveis serão as fixadas para o

exercício de 2033.

NÃO CUMULATIVIDADE

Os fornecedores de serviços
financeiros poderão se creditar do
IBS e da CBS incidentes sobre suas
aquisições (insumos), segundo as
regras do regime geral, salvo
disposição em contrário no regime
aplicável ao bem ou serviço
adquirido.

Para os tomadores de serviços

financeiros (incluindo os
contribuintes submetidos ao
regime específico), a apropriação
de crédito depende da natureza
da operação.

SERVIÇOS FINANCEIROS
 Crédito por serviço específico

Operações de crédito

Alíquota dos serviços financeiros aplicada sobre a parcela

da despesa financeira paga que superar o seguinte
montante:

I. A devolução do montante correspondente ao principal

em cada parcela
+
II. O pagamento das despesas financeiras contidas em cada
parcela correspondentes à taxa Selic

*Excluídos os prestadores dos serviços de operações de crédito,

câmbio, operações com títulos e valores mobiliários e instrumentos
financeiros derivativos, securitização e faturização

Operações de crédito, câmbio e com títulos e

valores mobiliários e instrumentos financeiros
derivativos

Valor de IBS e CBS pago pelo fornecedor do serviço

*Exigida a contraprestação individualizada pela operação e

identificação do adquirente

SERVIÇOS FINANCEIROS
Securitização e faturização

Alíquota dos serviços financeiros aplicada sobre a parcela

do desconto aplicado, no momento da liquidação
antecipada do recebível, que for superior à curva de juros
futuros da taxa Selic, pelo prazo da antecipação

Valor de IBS e CBS pago pelo fornecedor do serviço

*Exigida a contraprestação individualizada pela operação e identificação

do adquirente

Arrendamento Mercantil

Alíquota incidente sobre o serviço (operações com bens

imóveis ou serviços financeiros) aplicada sobre o valor das
parcelas do arrendamento e sobre o valor residual do bem,
na medida do pagamento

*Excluídos os prestadores de serviço de arrendamento mercantil

Administração de consórcio

Valor de IBS e CBS pago pelo fornecedor do serviço

SERVIÇOS FINANCEIROS
Gestão e administração de recursos

Vedada a apropriação de crédito

Arranjos de pagamento

Crédito será calculado com base nos valores brutos de

remuneração devidos à credenciadora ou a outro
participante do arranjo, pelos mesmos valores de IBS e CBS
pagos pelos participantes do arranjo de pagamento
incidentes sobre as operações

Liquidação antecipada de recebíveis em arranjo de

pagamento

Alíquota dos serviços financeiros aplicada sobre a parcela do

desconto aplicado, no momento da liquidação antecipada
do recebível, que for superior à curva de juros futuros da
taxa Selic, pelo prazo da antecipação.

Atividades de entidades administradoras de

mercados organizados, infraestruturas de mercado
e depositárias centrais

Alíquota dos serviços financeiros aplicados sobre o valor da

operação

SERVIÇOS FINANCEIROS
Seguros e resseguros

Crédito sobre prêmio, com base no valor de IBS e CBS pago

sobre o serviço
* As indenizações não dão direito a crédito

Previdência Privada

Vedada a apropriação de crédito

Capitalização

Valor de IBS e CBS pago pelo fornecedor do serviço

Intermediação de seguros, resseguros, previdência

complementar e capitalização

Valor de IBS e CBS pago pelo intermediário

*Condicionado à identificação do adquirente

Serviços de ativos virtuais

Vedada a apropriação de crédito

SERVIÇOS FINANCEIROS
Ressalvadas as exceções indicadas, os contribuintes
do regime regular poderão apropriar crédito nas
aquisições de serviços financeiros.

São contribuintes do regime regular aqueles submetidos às

regras de incidência de IBS e CBS previstas no PLP 68/2024,
incluindo as dos regimes diferenciados e específicos.

Os créditos ficam condicionados ao reconhecimento

do pagamento do IBS e da CBS pelo CG-IBS e pela
RFB e sujeitam-se às regras previstas na parte geral.

A apuração no regime específico não implicará

estorno, parcial ou integral, dos créditos relativos às
aquisições do contribuinte.

É vedada a apropriação de crédito sobre valores

deduzidos da base de cálculo. As despesas não
deduzidas poderão gerar crédito para o contribuinte
(segundo as regras gerais da não cumulatividade,
isto é, o sistema de débito e crédito).

IMPORTAÇÃO
Os serviços considerados importados (regra da parte
geral) ficarão sujeitos à mesma alíquota aplicável
aos serviços prestados por fornecedor domiciliado
no país.

A base de cálculo será a receita auferida, aplicado

fator de redução a ser previsto em regulamento
(equiparação com fornecedores nacionais).

SERVIÇOS FINANCEIROS
Se o importador for contribuinte do regime regular e
tiver direito à apropriação de crédito no mesmo
serviço adquirido no Brasil, será aplicada alíquota
zero, sem direito à apropriação de créditos.

Se o importador for contribuinte do regime regular e

realizar operações de crédito, câmbio, operações
com títulos e valores mobiliários e instrumentos
financeiros derivativos, securitização e faturização,
será aplicada alíquota zero, mantendo-se o direito à
dedução das despesas na base de cálculo.

EXPORTAÇÃO

Os serviços do regime específico prestados para

residentes ou domiciliados no exterior são imunes.

Foi retirado o critério do “consumo no exterior”, que

é elemento caracterizador da exportação de bens
imateriais e outros serviços previstos (não
financeiros) na parte geral do PLP 68/2024.

O contribuinte deverá calcular a proporção da

receita de exportação em relação à sua receita total
e reverter (cancelar) o efeito das deduções de base
permitidas para esses serviços na mesma proporção.
A finalidade é evitar a dedução das despesas com
operações imunes.

SERVIÇOS FINANCEIROS
O cálculo deverá ser feito para cada tipo de
operação, com exceção das operações de crédito,
câmbios, títulos e valores mobiliários e instrumentos
financeiros derivativos, securitização e faturização,
que poderão ser consideradas em conjunto.
Em regra, não serão considerados exportados os
serviços prestados a entidades no exterior que
sejam filiais, controladas ou investidas,
preponderantemente, por residentes ou
domiciliados no Brasil que não sejam contribuintes
no regime regular.

FISCALIZAÇÃO

Os prestadores dos serviços financeiros deverão

prestar informações sobre as operações realizadas.

As obrigações acessórias do regime específico:

Serão uniformes em todo o território nacional,

podendo ser distintas das aplicáveis às operações
enquadradas nas normas gerais
As informações prestadas pelo sujeito passivo no
cumprimento das obrigações constituem confissão do
valor devido
O regulamento poderá prever hipóteses nas quais o
cumprimento da obrigação acessória dispensará a
emissão de documento fiscal eletrônico

O CG-IBS e a RFB poderão estabelecer obrigações

acessórias para terceiros vinculados às operações
com serviços financeiros.

SERVIÇOS FINANCEIROS
CONSIDERAÇÕES

As disposições do PLP 68/2024 tendem a gerar

sobreposição de tributos: incidência do IBS e da
CBS em conjunto com o IOF.

A definição ampla de contribuinte (art. 178, §2º, IV)

possibilita que pessoas jurídicas que realizem
operações financeiras sejam automaticamente
enquadradas no regime, independentemente da
habitualidade ou do volume de atividades
econômicas de natureza financeira.

O texto permite interpretação segundo a qual

toda operação financeira listada, realizada por
pessoa jurídica, será enquadrada no regime
específico, ainda que realizada de modo
eventual.

A princípio, o enquadramento no regime

específico dependeria tanto de requisitos
objetivos (fornecimento de serviço listado em rol
taxativo – art. 177), quanto subjetivos
(enquadramento do fornecedor como
contribuinte – art. 178). Porém, a amplitude da
definição de contribuinte faz com que a sujeição
dependa quase que exclusivamente do tipo de
serviço prestado, e não da natureza do
prestador.

SERVIÇOS FINANCEIROS
A redação atual do PLP 68/2024 aparenta divergir da
EC 132/2023 quanto às operações excluídas do
regime.

A emenda determina que os serviços prestados

por instituições financeiras bancárias
remunerados por tarifas e comissões não se
sujeitam ao regime específico, observado o
disposto nas normas expedidas pelas entidades
reguladoras (art. 10, §1º, I). À luz dos debates
legislativos na tramitação da emenda, o
propósito seria garantir que o alvo do regime
fossem os serviços remunerados por spread.
Contudo, não está clara qual a relevância a ser
atribuída às normas das entidades reguladoras.
Em relação aos serviços remunerados por tarifas,
a delimitação é mais clara: parece-nos que se
tratam das atividades previstas na Resolução
BCB 3919/2010, que não possuem identidade
com aquelas previstas no projeto de lei.
Porém, o PLP 68/2024 inseriu atividades
tipicamente remuneradas por comissão no rol
de serviços do regime específico, como é o caso
dos serviços de negociação, corretagem,
distribuição e outras formas de intermediação
(art. 177, III).

SERVIÇOS FINANCEIROS
 É possível interpretar que o PLP 68/2024 incluiu
no regime todas as atividades diretamente
relacionadas à negociação de ativos financeiros e
operações financeiras, independentemente da
forma de remuneração e do fornecedor. Na
prática, isso significa que não deve ser feita
diferenciação entre instituições financeiras
bancárias e outros contribuintes, o que está
alinhado ao princípio da neutralidade (que
consta de forma expressa para o IBS e a CBS).

A vedação à dedução de despesas administrativas

busca assegurar a dedutibilidade apenas para
despesas financeiras. Os demais custos deverão ser
compensados por meio do sistema de crédito e
débito.

Por sua vez, a vedação à inclusão de reversões de

provisões e recuperações de créditos baixados
como prejuízo (quando não tenham sido deduzidas
da base) é medida que visa evitar a dupla tributação.

SERVIÇOS FINANCEIROS
A figura do “saldo negativo” para abatimento de
saldos positivos futuros da base é elogiável, porém
seria recomendável permitir a atualização do valor.

A trava ao aumento da carga tributária, prevista na

EC 132/2024, apenas se aplica para operações de
crédito realizadas por instituições bancárias.

Porém, o PLP 68/2024 amplia o rol de operações

para abarcar também as operações de câmbio,
com títulos e valores mobiliários e instrumentos
financeiros derivativos, securitização e
faturização realizadas por essas instituições.

A medida deixa em aberto qual o impacto sobre

os demais setores sujeitos ao regime específico.
Caso haja alíquota única, não está garantida a
manutenção da carga para os fornecedores de
outros serviços financeiros ou para os
fornecedores que não se enquadram como
instituições financeiras bancárias.

O texto aparenta sinalizar que a manutenção da

carga não se aplica por contribuinte, mas por
setor. Assim, mesmo aqueles submetidos à trava
não têm garantia específica de manutenção da
sua carga.

A previsão de uniformidade das alíquotas deixa em

aberto se haverá alíquota única para todos os
serviços ou se a exigência de uniformidade se
aplicará de acordo com o tipo de operação.

SERVIÇOS FINANCEIROS
 EM ATUALIZAÇÃO

REGIME ESPECÍFICO

OPERAÇÕES COM
BENS IMÓVEIS
OPERAÇÕES COM BENS
IMÓVEIS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/2023 estabeleceu que lei complementar

poderá instituir regimes específicos de tributação
para setores da economia com particularidades que
dificultam a apuração e recolhimento de tributos
segundo a regra geral. O objetivo, portanto, não é a
redução da carga tributária, mas sim a adaptação
das normas às especificidades setoriais.

Nesses regimes, o legislador poderá definir regras

específicas sobre alíquotas, crédito, base de cálculo,
entre outros.

As seguintes operações foram enquadradas pela EC

132/2023 no regime específico de operações com
bens imóveis:

Construção e incorporação imobiliária

Parcelamento do solo e alienação de bem imóvel
Locação e arrendamento de bem imóvel
Administração e intermediação de bem imóvel
PLP 68/2024

BASE DE INCIDÊNCIA

Estão sujeitas ao regime as seguintes operações

com bens imóveis realizadas por contribuinte do
regime regular:

Alienação (inclusive decorrente de incorporação

imobiliária ou parcelamento do solo)
Cessão e ato translativo ou constitutivo oneroso
de direitos reais
Locação, cessão onerosa e arrendamento
Serviços de administração e intermediação
Serviços de construção
Demais permissões de utilização de espaço físico
a título oneroso

Não haverá incidência nas operações de:

Permuta de bens imóveis (exceto sobre a torna)

Constituição ou transmissão de direitos reais de
garantia
Alienação, locação e arrendamento de bem de
propriedade de pessoa física contribuinte que
não seja utilizado de forma preponderante em
suas atividades econômicas

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Locação, cessão onerosa ou arrendamento de bem
imóvel residencial de contribuinte sujeito ao regime
regular, quando por período inferior a 90 dias, serão
tributados pelas regras do regime específico dos
serviços de hotelaria.

CONTRIBUINTES

São contribuintes do IBS e da CBS nas operações

com bens imóveis:

Alienante
Instituidor ou transmitente de direitos reais
Locador
Cessionário
Arrendatário
Adquirente (adjudicação, remição ou
arrematação em hasta pública)
Socio ostensivo (sociedade em conta de
participação)

Na hipótese de copropriedade de imóvel objeto de

condomínio pro indiviso, há a possibilidade de
recolhimento unificado.

MOMENTO DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR

O PLP 68/2024 define o momento de surgimento da

obrigação tributária conforme a natureza da
operação.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

 Alienação:
Ato de alienação
Celebração do contrato de alienação (ainda
que compromisso)
Implementação da condição suspensiva a
que estiver sujeita a operação
Translação (transferência) ou constituição
onerosa de direitos reais: celebração do ato
Locação ou arrendamento: pagamento ou
vencimento da obrigação contratual de pagar (o
que ocorrer primeiro)
Incorporação imobiliária e parcelamento do solo:
pagamento

BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo será o valor da operação,

incluindo:

Valor de juros e variações monetárias

Atualização monetária do saldo credor do preço
(desde que integre o valor efetivamente recebido
pela alienação)
Acréscimos decorrentes de ajuste do valor da
operação
Juros, multas, acréscimos e encargos
Descontos concedidos sob condição

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Quando o ato ou negócio jurídico referente a bem
imóvel se concluir com a intermediação de mais de
um corretor, a base será a remuneração ajustada
com cada corretor, que será responsável pelo
recolhimento do IBS e da CBS respectivos.*

*Excluídos os valores pagos diretamente pelos

contratantes da intermediação e os repassados entre os
corretores.

Locação, cessão onerosa ou arrendamento: valor

da operação não inclui o montante correspondente
a impostos, taxas, emolumento e despesas de
condomínio.

Construção civil: o valor da operação será deduzido

dos valores de materiais fornecidos direta ou
indiretamente pela construtora.

Poderá ser instaurado procedimento administrativo

fiscal para determinar o efetivo valor da operação
quando o valor praticado entre as partes:

Não for condizente com o de mercado

Estiver baseado em declarações ou documentos
que não mereçam fé

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Valor de referência

As administrações tributárias poderão apurar valor

de referência, que será indicativo do preço de
mercado do bem e poderá ser utilizado
exclusivamente como indício de prova para
apuração do valor da operação

Regulamento definirá a metodologia de cálculo do

valor de referência e considerará:

Preços praticados no mercado

Informações compartilhadas pelas
administrações tributárias
Informações prestadas pelos serviços notariais e
registrais
Características do imóvel (ex. localização,
tipologia, destinação, data, padrão, área de
construção)

O valor de referência será atualizado anualmente e

observará a anterioridade nonagesimal.

Se houver discordância quanto ao valor de

referência, o contribuinte necessitará comprovar o
correto valor de mercado do bem.

Redutor de ajuste

Na alienação de bem imóvel por contribuinte sujeito

ao regime regular poderá haver redução da base de
cálculo, em montante equivalente ao redutor de
ajuste (na data da operação).

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

O redutor de ajuste será fixado com base em quatro
cenários:

Valor de aquisição do imóvel,

Bens imóveis de atualizado até 31.12.2026
propriedade do
OU
contribuinte em
31.12.2026 Valor de referência em 31.12.2026*
(opcional para o contribuinte)

Valor de aquisição do terreno,

atualizado até 31.12.2026
Bens imóveis E
em construção em
Montante efetivamente
31.12.2026
dispendido na aquisição de bens e
serviços que possa ser
contabilizado como custo de
produção, atualizado até 31.12.2026

Bens imóveis
adquiridos a partir de
Valor da aquisição do bem imóvel,
1.1.2027, de alienante
na data da operação
não sujeito ao regime
regular

Bens imóveis
adquiridos a partir de
Valor não utilizado do redutor de
1.1.2027, de alienante
ajuste, na data da operação
sujeito ao regime
regular

*Caso o valor de referência não esteja disponível em 31.12.2026,

poderá ser adotada estimativa de valor de mercado do bem imóvel.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Integram o redutor de ajuste:

Valor do ITBI e do laudêmio* incidente na

aquisição do imóvel
Contrapartidas de ordem urbanística e
ambientais pagas ou entregues aos entes
públicos

*Valor pago pelo titular do domínio útil ao proprietário do bem

imóvel, na transmissão onerosa do bem (aplicável
majoritariamente às áreas de propriedade da União Federal)

Os bens e serviços adquiridos para realização das

contrapartidas não gerarão crédito, quando
integrem o redutor de ajuste.

Na alienação de imóvel no âmbito de incorporação

imobiliária ou parcelamento do solo, o redutor de
ajuste será deduzido da base de cálculo relativa a
cada parcela, proporcionalmente ao valor total do
bem.

Quando o valor da operação que determine o

redutor de ajuste não estiver condizente com o valor
de mercado ou baseado em
declarações/documentos que não mereçam fé,
poderá a autoridade determinar o efetivo valor da
operação.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

O valor do redutor de ajuste será corrigido até a data
de alienação do bem imóvel pelo IPCA ou por outro
índice que vier a substituí-lo.

Na hipótese de alienação para não contribuinte,

eventual resíduo do redutor de ajuste será extinto.

Redutor social

O PLP 68/2024 estabeleceu redutor adicional para

as alienações de imóvel residencial novo ou lote
residencial realizadas por contribuinte sujeito ao
regime regular, aplicado após a dedução pelo
redutor de ajuste.

Valores fixos (atualizáveis pelo IPCA) e poderá ser

usado uma única vez:

Bem imóvel residencial novo: R$ 100.000 (cem

mil reais)
Lote residencial: R$ 30.000 (trinta mil reais)

O redutor social está limitado ao valor da base de

cálculo.

Nos casos em que o loteamento for realizado por

meio de contrato de parceria, o redutor será
aplicado proporcionalmente à operação de cada
parceiro.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Regra antielisiva: no caso de fusão e unificação de
bens imóveis contíguos, que tenham sido
beneficiados pelo redutor social, o proprietário
deverá devolver montante correspondente à
aplicação da alíquota do IBS e da CBS sobre o valor
do redutor vigente na data da conjugação.

Redutor social específico para a locação, cessão

onerosa ou arrendamento de imóveis para fins
residenciais: dedução de R$ 400,00 (quatrocentos
reais) da base de cálculo, por bem imóvel.

Incorporação imobiliária ou parcelamento do solo:

o redutor social será deduzido da base de cálculo
relativa a cada parcela, proporcionalmente ao valor
total do bem.

ALÍQUOTAS

Considerando a autorização constitucional, o PLP

68/2024 estabeleceu alíquota reduzida de IBS e CBS
para as operações com bens imóveis.

40% da alíquota geral: locação, cessão onerosa e

arrendamento
60% da alíquota geral: demais operações (como
alienação)

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

FISCALIZAÇÃO

Os bens imóveis urbanos e rurais deverão ser

inscritos no Cadastro Imobiliário Brasileiro (CIB), que
integra o Sistema Nacional de Gestão de
Informações Territoriais (SINTER)

A inscrição dos imóveis no CIB observará os

seguintes prazos:

Adequação dos sistemas de cadastro da

administração federal para adoção do
código CIB

Adequação dos sistemas dos serviços

12 meses notariais e registrais para adoção do
código CIB

Inclusão do código CIB nos sistemas das

capitais dos Estados e do Distrito Federal

Adequação dos sistemas de cadastro das

administrações estaduais para adoção do
código CIB
24 meses

Inclusão do código CIB nos sistemas dos

municípios

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Obrigações acessórias do regime específico:

Serão uniformes em todo o território nacional,

podendo ser distintas das aplicáveis às
operações enquadradas nas normas gerais de
incidência.

As informações prestadas pelo sujeito passivo no

cumprimento das obrigações constituem
confissão do valor devido.

O regulamento poderá prever hipóteses nas

quais o cumprimento da obrigação acessória
dispensará a emissão de documento fiscal
eletrônico.

O CG-IBS e a RFB poderão estabelecer obrigações

acessórias para terceiros vinculados às operações
com bens imóveis.

NÃO CUMULATIVIDADE

Como regra, o contribuinte sujeito ao regime de

bens imóveis poderá apropriar e utilizar crédito
sobre suas aquisições de bens e serviços, nos termos
das normas gerais do regime regular sobre o
crédito.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

A apuração do IBS e da CBS no regime não
implicará estorno, integral ou parcial, de créditos
relativos às aquisições (independentemente do bem
ou serviço ser tributado segundo o regime geral ou
outro dos regimes específicos).

Por sua vez, os valores deduzidos da base de cálculo

não gerarão direito a crédito.

COMENTÁRIOS

Verifica-se uma indefinição por parte do legislador

quanto à taxatividade do rol de operações com
bens imóveis. A redação dos dispositivos não
permite afirmar categoricamente se operações
onerosas não listadas serão tributadas pelo regime
específico ou pelo regime geral.

O PLP 68/2024 autoriza a incidência de ITBI e

IBS/CBS sobre a mesma operação.

Ainda que a EC 132/2023 tenha referendado a

dupla incidência, a proposta mais coerente com
a capacidade contributiva seria permitir a
dedução do valor pago a título de ITBI do
montante devido de IBS/CBS.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

 A inclusão do ITBI no redutor de ajuste não
resolve a questão, pois o imposto a ser deduzido
se refere à operação de aquisição (anterior), e
não à operação tributada naquele momento. O
ITBI sobre a operação permanece devido, em
conjunto com IBS/CBS.

Desoneração de pessoa física contribuinte, quando

não mantiver atividade econômica imobiliária
preponderante: não há a definição precisa do
conceito de utilização preponderante de imóveis
na atividade econômica, o que gera insegurança
jurídica para contribuintes pessoas físicas em
relação à incidência de IBS e CBS nas operações
com bens imóveis.

A definição ampla de contribuinte na parte geral

(art. 21, I, a) possibilita que pessoas jurídicas sejam
automaticamente enquadradas como contribuintes,
independentemente da habitualidade ou volume de
atividades econômicas do setor imobiliário. O texto
permite interpretação segundo a qual toda
operação com bens imóveis realizada por pessoa
jurídica, ainda que de modo eventual, poderia ser
tributada – o que é passível de ensejar
questionamentos.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Há descompasso entre o fato gerador previsto e a
legislação civil. Os negócios jurídicos que envolvem
direitos reais exigem registro público, mas o PLP
68/2024 dispensa o registro como requisito essencial
à tributação, ao definir o aspecto temporal de
incidência, com o fim de antecipar o recolhimento
de tributos.

O texto apresenta inconsistências quanto ao

aspecto temporal na locação e no arrendamento.
Inicialmente, estabelece a alternatividade entre a
data do pagamento da contraprestação e a data em
que a contraprestação se torna devida (art. 249, III).
Posteriormente, determina como hipótese temporal
apenas a data em que se torna devido o pagamento
(art. 259).

Não há definição do conceito de efetivo valor da

operação, tampouco o estabelecimento de critérios
para seu cálculo, o que confere poderes excessivos
às administrações tributárias para desconstituir os
valores acordados pelos contribuintes.

O PLP 68/2024 traz critérios para cálculo do valor

de referência (enquadrado apenas como
ferramenta de determinação da base de cálculo),
mas não o faz quanto ao efetivo valor da
operação, o qual corresponderá à base de
cálculo nos casos de questionamento pelo Fisco.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

A disponibilização do valor de referência no SINTER
e a sua atualização anual são medidas positivas, pois
se permite ao contribuinte avaliar a adequação do
valor atribuído ao imóvel em relação aos valores
estimados pelas administrações tributárias, evitando
o contencioso administrativo.

De toda forma, será indispensável que o valor de

referência corresponda à prática de mercado e
aos demais valores-base adotados para outros
tributos (IPTU, ITBI, IR), sob o risco de incremento
do contencioso.

O redutor de ajuste é um mecanismo para corrigir

a potencial cumulatividade em operações com bens
imóveis.

A técnica adotada suscita questionamentos: não

se sabe ao certo se as regras gerais sobre
apropriação de crédito seriam suficientes para
garantir a não cumulatividade e garantir a
tributação sobre o valor agregado.

A aplicação do redutor de ajuste reduz a base de

cálculo da primeira operação de venda praticada
por contribuinte (ponto positivo), mas
naturalmente reduz o montante de crédito a ser
utilizado nas operações subsequentes.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Desse modo, em regra, o redutor de ajuste será
aplicado apenas na primeira venda praticada por
contribuinte:

Se o valor da venda for superior ao da aquisição,

a tendência é de que o redutor de ajuste seja
integralmente consumido nessa primeira
operação.

Se o valor de aquisição for superior ao valor de

venda, então o redutor de ajuste será
parcialmente consumido na primeira operação e
o restante será “transferido” para o adquirente
(caso seja contribuinte).

Quando o adquirente também for contribuinte

(segundo contribuinte da cadeia), ele terá direito ao
crédito equivalente ao valor de IBS e CBS pago na
primeira operação e ao “resíduo” do redutor de
ajuste, se houver.

O valor do crédito tende a ser reduzido, se

houver a aplicação integral do redutor de ajuste
na venda feita pelo primeiro contribuinte.

O redutor de ajuste tende a ser consumido na

primeira operação e, se houver resíduo, este
tende a ser pouco significativo.

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

Assim, em uma eventual segunda operação de
venda, a base de cálculo seria potencialmente igual
ao valor da própria operação, sem qualquer redutor
ou com dedução de valor menos relevante.

Nesse caso, seria aplicada alíquota do regime

específico (15,9%, conforme referência) sobre
preço integral de uma propriedade.

Tal circunstância possibilita, inclusive, que o

tributo incida sobre operação de venda em valor
inferior ao valor de aquisição, quando praticada
pelo segundo contribuinte. Ou seja, uma venda
com deságio (portanto, sem valor agregado)
seria tributada pelo “IVA dual”, o que se configura
evidente contrassenso.

Em suma, o redutor de ajuste parece ser técnica

razoável quando há apenas um contribuinte
envolvido, mas gera risco de substancial aumento
de carga caso haja mais de um contribuinte na
cadeia de comercialização de bem imóvel.

Por fim, a regra antielisiva do redutor social, que

exige devolução do montante em algumas
hipóteses, é excessivamente genérica e possibilita
aplicação de penalidades em qualquer hipótese de
fusão de imóvel residencial (que inclui, por exemplo,
a revenda de imóvel residencial por pessoa física
após anos de utilização).

OPERAÇÕES COM BENS IMÓVEIS

 EM ATUALIZAÇÃO

REGIME ESPECÍFICO

BARES E
RESTAURANTES
BARES E RESTAURANTES

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/2023 estabeleceu que os serviços de bares e

restaurantes estarão sujeitos a regime específico de
tributação e delegou competência ao legislador
complementar para prever regras diferenciadas
sobre:
Alíquotas
Base cálculo
Não cumulatividade e creditamento

PLP 68/2024
BASE DE INCIDÊNCIA

O fornecimento de alimentos e bebidas por bares e

restaurantes (incluindo lanchonetes) será regulado
por regime específico.

PRODUTOS INCLUÍDOS

Bebidas da cesta básica nacional de alimentos: leite

e café.
Bebidas do regime diferenciado com redução de
60% da alíquota: leite fermentado, compostos
lácteos, mate, sucos naturais e polpas de frutas
(desde que sem adição de açúcar ou de outros
edulcorantes e sem conservantes).

PRODUTOS EXCLUÍDOS

Alimentos preparados destinados a pessoas

jurídicas.

ASPECTOS QUANTITATIVOS

A base de cálculo do IBS e da CBS será o valor da

operação, excluídos os seguintes valores:

Gorjeta repassada integralmente ao empregado;

*Sem prejuízo dos valores da gorjeta que forem retidos pelo empregador
em virtude de determinação legal

Valores do serviço de entrega e intermediação de

pedidos por plataforma digital, quando não
repassados a bares e restaurantes (serviços de
delivery).

A alíquota será fixada de modo a manter a carga

tributária incidente sobre serviços de bares e
restaurantes, tomando por base as operações
ocorridas entre 1.1.2017 e 31.12.2019.

BARES E RESTAURANTES
PASSO 1

A carga tributária corresponderá à soma dos seguintes

tributos:
ISS, ICMS, PIS e COFINS devidos pelo fornecimento
desses serviços

ICMS, ISS, PIS, COFINS, IPI e IOF-Seguros incidentes

(direta ou indiretamente) sobre as aquisições efetuadas
pelos estabelecimentos, que não foram recuperados
como créditos (na proporção da receita dos serviços do
regime específico prestados sobre sua receita total)

Não serão consideradas as operações realizadas por

optante do Simples Nacional ou do MEI.

Esses valores serão considerados de forma escalonada

durante a fase de transição:

PIS/COFINS IPI IOF-Seguros ICMS ISS

2027 100% 100% 100% - -

2028 100% 100% 100% - -

2029 100% 100% 100% 10% 10%

2030 100% 100% 100% 20% 20%

2031 100% 100% 100% 30% 30%

2032 100% 100% 100% 40% 40%

2033 100% 100% 100% 100% 100%

BARES E RESTAURANTES
PASSO 2

A alíquota do regime específico será equivalente a

um percentual da alíquota de referência, fixado de
forma a resultar em carga tributária equivalente
àquela incidente sobre o setor.

Esse percentual corresponderá à razão entre:

A proporção entre a carga tributária e a receita dos

serviços prestados por bares e restaurantes
A soma das alíquotas de referência do IBS e da CBS

PASSO 3

O percentual definido será aplicado sobre as

alíquotas fixadas por cada ente (alíquotas-padrão –
art. 14), obtendo-se a “alíquota efetiva” de IBS e CBS
incidente sobre a operação.

A metodologia de cálculo para fixação do percentual

aplicável sobre as alíquotas será aprovada por ato
conjunto do Ministério da Fazenda e do Comitê
Gestor do IBS, após homologação pelo TCU.

A alíquotas serão divulgadas por ato do Comitê

Gestor (para o IBS) e do Presidente da República
(para a CBS).

BARES E RESTAURANTES
CUMULATIVIDADE

É vedada a apropriação de crédito pelos

adquirentes de alimentos e bebidas fornecidos por
bares e restaurantes.

REGRAS GERAIS

As obrigações acessórias serão uniformes em todo

o território nacional, podendo ser distintas das
aplicáveis às operações enquadradas nas normas
gerais de incidência.

As informações prestadas pelo sujeito passivo no

cumprimento das obrigações acessórias constituem
confissão do valor devido.

O regulamento poderá prever hipóteses nas quais o

cumprimento da obrigação acessória dispensará a
emissão de documento fiscal eletrônico.

Aplicam-se as normas gerais de incidência, quanto

às regras não previstas expressamente para o
regime de bares e restaurantes (aplicação
subsidiária).

BARES E RESTAURANTES
CONSIDERAÇÕES E COMENTÁRIOS

O PLP 68/2024 não define os conceitos de bares,

restaurantes ou lanchonetes. Essa lacuna gera
insegurança jurídica, pois prejudica a identificação
precisa dos estabelecimentos que estarão
enquadrados no regime específico.

Emendas em foco
As emendas n. 632-U, 775-U e 819-U, apresentadas no Senado Federal,
propõem a adoção do código CNAE 56.1 (Restaurantes e outros serviços de
alimentação e bebidas) como critério de enquadramento. Essa medida
visa garantir maior precisão ao texto e segurança aos contribuintes, porém
é importante que seja avaliada a inclusão de serviços análogos na
classificação, para que não haja quebra da isonomia.

A unificação de tributos (ISS, ICMS, PIS e COFINS)

representa simplificação relevante para o setor e
reduz os custos técnicos para conformidade
tributária dos pequenos e médios estabelecimentos.

Entretanto, a convivência dos atuais e dos novos

tributos durante a fase de transição é fator que
posterga os efeitos concretos da simplificação.

BARES E RESTAURANTES
A princípio, as bebidas da cesta básica
nacional e do regime diferenciado,
quando comercializados por bares e
restaurantes, seguirão a alíquota do
regime específico.
Porém, alguns produtos da cesta básica e do regime
diferenciado não se enquadram automaticamente
como bebidas (ex. leite em pó, polpa de fruta), o que
demanda maior clareza do projeto para evitar
divergências na aplicação da norma.

A exclusão dos valores de titularidade de terceiros

da base de cálculo busca garantir que apenas o
serviço efetivamente prestado pelo bar ou
restaurante seja tributado pelo IBS e pela CBS.

Os valores pagos diretamente à plataforma digital

por serviço de entrega e intermediação não são
tributáveis no regime específico. Nesses casos,
haverá retenção pela própria plataforma do valor
referente à entrega e intermediação.

Por outro lado, quando o consumidor final paga o

valor total ao bar ou restaurante, eventual repasse
ao prestador de serviço de entrega não autoriza a
dedução desse valor da base de cálculo.

BARES E RESTAURANTES
A norma que trata da manutenção da
carga tributária não é clara acerca de sua
finalidade, sendo incerto se visa garantir
um direito ao contribuinte ou manter o
nível de arrecadação. Caso seja o primeiro
objetivo, importante destacar que os
parâmetros estabelecidos pelo PLP
68/2024 não garantem a manutenção de
carga específica para cada contribuinte:

A carga será definida considerando os setores

econômicos, não os contribuintes individualmente

O percentual aplicado para manter a carga será

calculado com base na alíquota de referência
(fixada pelo Senado), e não na alíquota-padrão
(fixada pelos entes). Se a alíquota-padrão for
superior à de referência, há risco de aumento da
carga tributária para determinados setores

Especialmente para bares e restaurantes, a

definição da carga tributária com base na
arrecadação global do setor pode ser prejudicial
para os estabelecimentos que recolhem atualmente
com base no lucro presumido (regime cumulativo,
mas com carga inferior de PIS e COFINS).
Alternativamente, a metodologia de cálculo poderia
definir diferentes cargas considerando o porte dos
contribuintes

BARES E RESTAURANTES
A diversidade entre formatos e tamanhos dos
estabelecimentos também afeta a adequação de
uma alíquota única sobre todos os contribuintes.

Além disso, o PLP 68/2024 estabelece apenas

parâmetros para fixação da alíquota, sendo que a
metodologia de cálculo efetiva ficará a cargo do CG-
IBS e do Poder Executivo Federal. A falta de clareza
sobre as regras de cálculo durante o processo
legislativo, somada à complexidade dos parâmetros
já previstos, tem gerado apreensões.

Emendas em foco
As emendas n. 632-U, 775-U e 819-U propõem a redução da alíquota em
60%, ressaltando a importância econômica do setor.

A escolha do período entre 2017 e 2019

para apuração da carga tributária pode
ser justificada pelo impacto econômico
da pandemia sobre o setor, assim como
pela redução na arrecadação decorrente
dos benefícios fiscais concedidos para a recuperação
do setor (Lei 14.148, de 3.5.21, que instituiu o
Programa Emergencial de Retomada do Setor de
Eventos).

BARES E RESTAURANTES
A proposta original do PLP 68/2024 determinava que o
regime seria integralmente cumulativo (vedando o
crédito para os fornecedores e adquirentes). Após
alterações na Câmara dos Deputados, foi garantida a
não cumulatividade para os fornecedores. Entretanto,
são necessários ajustes redacionais para que não haja
divergências quanto à interpretação correta da norma.
Há vedação expressa à apropriação de crédito apenas
para os adquirentes de bens e serviços de bares e
restaurantes (art. 275)

Porém, o PLP 68/2024 não reconhece expressamente o

direito dos fornecedores à apropriação de crédito sobre
suas aquisições (art. 301)

Ainda que a norma determine a aplicação das regras

gerais de incidência, nas hipóteses não
regulamentadas nos regimes específicos (art. 306), é
altamente recomendável que se inclua expressamente
no art. 301 o regime de bares e restaurantes, a fim de
garantir segurança jurídica quanto à não
cumulatividade para o setor

A vedação ao crédito para adquirentes de bens em

bares e restaurantes parte da presunção de que esses
serviços seriam alheios à atividade econômica do
contribuinte e poderiam ser enquadrados como de uso
e consumo pessoal. No entanto, é imprescindível que a
regra seja mais flexível (conforme o art. 30, parágrafo
único), para permitir a apropriação do crédito por
contribuintes que realizem aquisições diretamente
relacionados às suas atividades.

BARES E RESTAURANTES
 Parcela relevante dos custos do setor
está relacionada à folha de pagamento.
No entanto, esses valores, a princípio, não
gerarão crédito para os contribuintes
(art. 7º, I, PLP 68), o que pode prejudicar
ao setor. Seria oportuno que o projeto de
lei previsse tratamento próprio para
setores que dependam do uso intensivo
de mão-de-obra, de forma a atenuar os
efeitos da ausência de crédito.

A incidência de imposto seletivo sobre bebidas

açucaradas e bebidas alcóolicas, a princípio, não será
considerada no cálculo da manutenção da carga
tributária no regime.

BARES E RESTAURANTES
 EM ATUALIZAÇÃO

REGIME ESPECÍFICO

HOTELARIA,
PARQUES E
AGÊNCIAS DE
TURISMO
HOTELARIA, PARQUES E
AGÊNCIAS DE TURISMO
COMANDO CONSTITUCIONAL
A EC 132/2023 estabeleceu que os serviços de
hotelaria, parques e agências de turismo estarão
sujeitos a regime específico e autorizou a previsão
de regras diferenciadas sobre:
Alíquotas
Base cálculo
Não cumulatividade e creditamento

PLP 68/2024
HOTELARIA E PARQUES
DEFINIÇÕES

SERVIÇO DE HOTELARIA

Unidades de uso exclusivo de

hóspedes, por estabelecimentos
Será considerado que tenham essa finalidade
serviço de hotelaria (atividade hoteleira)
o fornecimento de
alojamento
temporário em:
Imóveis residenciais mobiliados,
ainda que não destinados ao uso
exclusivo de hóspedes
 Serviços incluídos no valor
cobrado pela hospedagem
Os seguintes
serviços estarão
abrangidos pelo
Locação, cessão onerosa ou
regime de hotelaria: arrendamento de imóvel
residencial, por contribuinte
sujeito ao regime regular, por
período inferior a 90 dias.

A subdivisão de empreendimentos em unidades

hoteleiras* não descaracterizará o fornecimento do
serviço, desde que a destinação funcional
permaneça exclusivamente para hospedagem.
*Atribuição de natureza jurídica autônoma às unidades
habitacionais que compõem um empreendimento sob
titularidade de diversas pessoas

PARQUE DE DIVERSÃO

Estabelecimento ou empreendimento (permanente

ou itinerante) cuja atividade essencial consiste em
disponibilizar atrações destinadas ao
entretenimento, as quais devem ser fruídas
presencialmente no local da disponibilização.

PARQUE TEMÁTICO

Parque de diversão com inspiração em temas

históricos, culturais, etnográficos, lúdicos ou
ambientais.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
ASPECTOS QUANTITATIVOS

A base de cálculo do IBS e da CBS será o valor da

operação.

A alíquota será fixada de modo a manter a carga

tributária incidente sobre serviços de hotelaria e
parques, considerando as operações ocorridas entre
1.1.2017 e 31.12.2019.

PASSO 1

A carga tributária será calculada a partir da soma

dos seguintes tributos:

ISS, ICMS, PIS e COFINS devidos pelo

fornecimento desses serviços

ICMS, ISS, PIS, COFINS, IPI e IOF-Seguros

incidentes (direta ou indiretamente) sobre as
aquisições efetuadas pelos fornecedores do
regime e que não foram recuperados como
créditos (na proporção da receita dos serviços do
regime específico prestados sobre sua receita
total)

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Esses valores serão considerados de forma
escalonada durante a fase de transição:

PIS/COFINS IPI IOF-Seguros ICMS ISS

2027 100% 100% 100% - -

2028 100% 100% 100% - -

2029 100% 100% 100% 10% 10%

2030 100% 100% 100% 20% 20%

2031 100% 100% 100% 30% 30%

2032 100% 100% 100% 40% 40%

2033 100% 100% 100% 100% 100%

Não serão consideradas no cálculo as operações

realizadas por optante do Simples Nacional ou do
MEI.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
PASSO 2

A alíquota do regime específico será equivalente a

um percentual da alíquota de referência, calculado
de forma a resultar em carga tributária equivalente
à que incide sobre o setor.

Esse percentual corresponderá à razão entre:

A proporção entre a carga tributária e a receita

dos serviços de hotelaria e parques

A soma das alíquotas de referência do IBS e da

CBS

PASSO 3

O percentual definido será aplicado sobre as

alíquotas fixadas por cada ente (alíquotas-padrão –
art. 14), obtendo-se a “alíquota efetiva” de IBS e CBS
incidente sobre a operação.

A metodologia de cálculo para a fixação do

percentual aplicável sobre as alíquotas será
aprovada por ato conjunto do Ministério da Fazenda
e do CG-IBS, após homologação pelo TCU.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
A alíquotas serão divulgadas por ato do Comitê
Gestor (para o IBS) e pelo Presidente da República
(para a CBS).

Emendas em foco
Foram protocoladas emendas no Senado para que o regime tenha
alíquota reduzida em 60%.

As emendas relevantes incluem as de n. 92, 143, 257, 260, 424, 455, 494,
515, 531, 540, 568, 633, 668, 719, 776, 786, 987, 992, 1011, 1043, 1049, 1082, 1087,
1092, 1101, 1168, 1197, 1207 e 1230.

As justificativas comuns para essas emendas incluem a falta de clareza e

complexidade do critério de fixação da alíquota, a necessidade redução
da carga tributária do setor e o alinhamento com a prática de outros
países, buscando aumentar a competitividade.

NÃO CUMULATIVIDADE

A apropriação de crédito dependerá da posição do

contribuinte na cadeia econômica dos serviços de
hotelaria e parques:

Fornecedores

Poderão apropriar
crédito sobre as
Adquirentes
aquisições de bens e
serviços
Não poderão apropriar
créditos nas
aquisições de serviços
de hotelaria e parques

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
AGÊNCIAS DE VIAGENS E DE TURISMO

As regras aplicáveis às agências de viagens e de

turismo variam segundo a natureza do serviço
prestado:

Venda de Demais serviços

passagens aéreas

Valor da operação*,
deduzidos os valores
Base de repassados a
Valor da operação
Cálculo fornecedores
intermediados pela
agência

Aquela aplicável aos Aquela aplicável aos

serviços de transporte serviços de hotelaria e
aéreo regional (regime parques
específico) ou dos
Alíquota demais serviços de
transporte aéreo
(regime geral)

Poderão apropriar Poderão apropriar

créditos: créditos:

O adquirente das O adquirente do

passagens aéreas bem/serviço turístico
O fornecedor do
Créditos A agência de
bem/serviço turístico
viagens e de
(intermediado)
turismo A agência de viagens
e de turismo
(intermediadora)**

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
*O valor da operação corresponde ao montante integral
cobrado por todos os bens e serviços prestados e usufruídos
com a intermediação da agência, incluídos a sua margem de
agregação e outros acréscimos cobrados do adquirente.

Também integrarão a base os valores, comissões e incentivos

pagos por terceiros, em virtude da atuação da agência.

**As agências não poderão apropriar crédito sobre valores que

sejam dedutíveis da base de cálculo.

Emendas em foco
As emendas n. 50, 216, 367, 372, 802, 986, 1021, 1195 e 1232 propõem a
alteração da redação do art. 289 para que a base de cálculo na venda de
passagens inclua exclusivamente o valor pelo serviço de intermediação,
excluindo o valor da passagem.

Por sua vez, as emendas n. 52-U, 393, 1020 e 1194 sugerem a alteração do
art. 290 para que seja vedada a apropriação de crédito pelas agências
apenas sobre os valores deduzidos da base de cálculo, devido ao repasse
aos fornecedores.

REGRAS GERAIS

A importação e exportação de serviços de hotelaria,

parques e agências de turismo será regulada pelas
normas gerais de incidência.

As obrigações acessórias serão uniformes em todo

o território nacional, podendo ser distintas das
aplicáveis às operações enquadradas nas normas
gerais de incidência.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
As informações prestadas pelo sujeito passivo no
cumprimento das obrigações acessórias constituem
confissão do valor devido.

O regulamento poderá prever hipóteses nas quais o

cumprimento da obrigação acessória dispensará a
emissão de documento fiscal eletrônico.

CONSIDERAÇÕES

Serviços de hotelaria

A definição de serviços de hotelaria, prevista no

art. 277, I do PLP 68/2024, está alinhada com o
estabelecido no art. 23 da Lei 11.771/08. Porém, o
projeto também inclui na mesma categoria os
serviços de locação de imóvel residencial mobiliado
de uso não exclusivo de hóspede (art. 277, II) e de
“locação por temporada” (art. 248, PLP 68/2024 c/c
art. 48, Lei 8.245, de 18.10.1991).

Hotelaria x Locação

A inclusão da locação, cessão onerosa e

arrendamento de bem imóvel residencial (art. 248)
no regime de hotelaria busca promover a
neutralidade e a isonomia, evitando que serviços
análogos sejam regulados e tributados de forma
diversa.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Contudo, é importante sinalizar que a medida
equipara negócios jurídicos que, pelo direito
privado, são tratados de forma distinta (atividade
hoteleira ≠ locação por temporada).

O regime de bens imóveis prevê que a locação

por pessoa física contribuinte, quando não
exercida como atividade preponderantemente
imobiliária, não será considerada operação
tributável. Contudo, não há regra equivalente no
regime de hotelaria, o que gera risco de
tributação de pessoas físicas contribuintes na
disponibilização onerosa de bens imóveis por
prazo inferior a 90 dias (ainda que esporádica). A
introdução de uma norma de exceção análoga à
prevista no regime de bens imóveis seria uma
medida positiva.

Não está claro se os serviços de intermediação

de bens imóveis – quando a disponibilização
onerosa do bem seja por prazo inferior a 90 dias
– serão regulados pelo regime de bens imóveis
ou pelo regime geral.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Conceito de parques

A definição de “parque” no PLP 68/2024 é pouco

precisa, o que abre margem para o enquadramento
de atividades distintas das abrangidas pelo conceito
regular de parques. Ademais, essa definição
converge apenas parcialmente com a estabelecida
no art. 31 da Lei 11.771/08, o que pode prejudicar a
interpretação das normas e enquadramento dos
empreendimentos no regime específico.

Emendas em foco
Com o objetivo de uniformizar a legislação, foram apresentadas emendas
ao PLP 68/2024 no Senado Federal para que seja adotado o conceito de
parques previsto no art. 31 da Lei 11.771/08. As emendas relevantes incluem
as de n. 142, 258, 261, 423, 495, 517, 539, 677, 720, 748, 809, 988, 1012, 1051,
1098, 1104 e 1191.

Manutenção da carga tributária

A norma que trata da manutenção da carga

tributária não é clara acerca de sua finalidade,
sendo incerto se visa garantir um direito ao
contribuinte ou manter o nível de arrecadação.
Caso o objetivo seja o primeiro, importante destacar
que os parâmetros estabelecidos pelo PLP 68/2024
não garantem a manutenção de carga específica de
cada contribuinte:

A carga será definida considerando os setores

econômicos, não nos contribuintes específicos

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
 O percentual aplicado para manutenção da
carga será calculado com base na alíquota de
referência (fixada pelo Senado), e não pela
alíquota-padrão (fixada pelos entes). Se a
alíquota-padrão for superior à de referência, há
risco de aumento da carga tributária para os
setores

Os parâmetros estabelecidos não consideram, ao

menos a princípio, o impacto da ampliação da
base sobre o valor total da arrecadação no
cenário pós-reforma (ex. tributação das
plataformas digitais e da locação por temporada)

Fixação da alíquota

O PLP 68/2024 apenas fornece parâmetros para

fixação da alíquota, sendo que a metodologia de
cálculo efetiva ficará a cargo do CG-IBS e do Poder
Executivo Federal. A falta de clareza sobre as regras
de cálculo durante o processo legislativo, somada à
complexidade dos parâmetros já previstos, tem
gerado apreensões.

Não cumulatividade

A vedação ao crédito para os tomadores dos

serviços de hotelaria parte da presunção (implícita)
de que esses serviços seriam alheios à atividade
econômica do contribuinte e poderiam ser
enquadrados como de uso e consumo pessoal.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
No entanto, é imprescindível que a regra permita
maior flexibilidade (conforme o art. 30, parágrafo
único), para viabilizar a apropriação do crédito a
contribuintes que utilizem serviços de hotelaria
diretamente relacionados às suas atividades.

Alíquota reduzida

É importante a previsão de alíquota reduzida para o

setor turístico, de forma a potencializar a projeção
internacional dos agentes econômicos nacionais.
Uma forte tributação sobre o turismo tende a
reduzir a competitividade e a lucratividade do setor,
diante de fornecedores estrangeiros.

Emendas em foco
Alinhado com o interesse de aumento da competitividade internacional, a
emenda n. 1230 propõe que o fornecimento de serviços de hotelaria e
parques para estrangeiros seja considerado como hipótese de exportação,
o que traria benefícios ao setor.

Período de apuração da carga

A escolha do período entre 2017 e 2019 para

apuração da carga tributária pode ser justificada
pelo impacto econômico da pandemia sobre o setor
de turismo, assim como pela redução na
arrecadação decorrente dos benefícios fiscais
concedidos para a recuperação do setor (Lei 11.148,
de 3.5.21, que instituiu o Programa Emergencial de
Retomada do Setor de Eventos).

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Fixação das alíquotas

A princípio, o dispositivo que trata da divulgação das

alíquotas de IBS configura norma de atribuição de
competência para sua fixação. Assim, as alíquotas
não serão fixadas individualmente por cada ente
(Estados, Municípios e Distrito Federal), mas de
forma unificada pelo Comitê Gestor.

Vendas de passagens aéreas

O tratamento específico para a venda de passagens

aéreas por agências de turismo busca contemplar a
diversidade dos serviços de aviação civil (nacional,
regional e internacional). A aplicação das mesmas
regras incidentes sobre os outros serviços de
intermediação turística poderia ser prejudicial para
atender as especificidades do serviço intermediado.

O PLP define que a base de cálculo para a

intermediação na venda de passagens será o valor
da operação. No entanto, é indispensável que haja
previsão para dedução dos valores repassados aos
fornecedores (empresas aéreas), considerando que
as agências não realizam diretamente a venda de
passagens, mas apenas intermediam a operação.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Alternativamente, seria recomendável definir como
base de cálculo o valor correspondente à
intermediação, em vez do valor integral da operação
de venda.

Split Payment na intermediação

Na intermediação haverá dois fatos geradores

distintos: i) a oferta do serviço de intermediação e ii)
a oferta de bem ou serviço turísticos. Não está
definido como o split payment será
operacionalizado nesses casos (se todos os tributos
serão recolhidos no pagamento pelo consumidor ou
se será de forma parcial, na medida da
efetivação/pagamento de cada etapa).

Créditos em caso de ressarcimento

Nas situações em que a agência de turismo é

obrigada a ressarcir valores por falha na prestação
do serviço de terceiro, poderia ser gerado crédito
para a agência (tratamento análogo ao de
cancelamento de venda).

Emendas em foco
A concessão de crédito para as agências de turismo, nos casos em que
seja condenada a ressarcir consumidor pelo serviço do fornecedor
intermediado, é tema das Emendas n. 51-U, 509-U, 803-U, 1194

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Fluxo de caixa

O lapso temporal entre o fornecimento do serviço

de intermediação e o respectivo pagamento pode
prejudicar o fluxo de caixa das agências de turismo,
considerando que pode haver a incidência antes
mesmo do recebimento da remuneração do serviço.
A redação atual permite, por exemplo, que a agência
de turismo tenha que recolher o IBS e a CBS devidos
sobre o serviço de intermediação de hotelaria,
mesmo se o pagamento for realizado apenas na
hospedagem.

Agências de turismo como plataformas digitais

As agências de turismo poderão ser enquadradas

como plataformas digitais, caso satisfaçam os
requisitos previstos no art. 23 do PLP 68/2024. Nesse
caso, poderão ser responsáveis tributárias pelas
operações realizadas pelos fornecedores
intermediados.

Emendas em foco
Foram propostas as emendas n. 53 e 397 buscando vedar a caracterização
das agências como plataformas digitais, com a justificativa de que não
controlam nenhum dos elementos essenciais à operação previstos no art.
23.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
Apropriação de créditos por fornecedores

Entende-se que o fornecedor de bens e serviços

turísticos que contratar serviços de intermediação
de agência de turismo poderá apropriar créditos
sobre essa aquisição.

Exceção: serviço de intermediação de venda de

passagens áreas.

Correções legislativas

Há um erro de remissão no art. 280, § 6º, que

necessita ser corrigido nas próximas fases da
tramitação legislativa.

Ademais, necessária a padronização da

nomenclatura aplicável às agências de viagens e de
turismo, com o fim de evitar dúvidas sobre o âmbito
de incidência do regime específico. A EC 132/2023
utiliza a expressão “agências de viagens e de
turismo”. Por sua vez, o PLP 68/2024 oscila entre
reproduzir a terminologia constitucional e, em
outras oportunidades, empregar apenas o termo
“agências de turismo”.

HOTELARIA, PARQUES E AGÊNCIAS DE

TURISMO
 EM ATUALIZAÇÃO

TRANSPORTE
COLETIVO DE
PASSAGEIROS
TRANSPORTE COLETIVO
DE PASSAGEIROS
COMANDO CONSTITUCIONAL
A EC 132/2023 estabeleceu que os serviços de
transporte coletivo estarão sujeitos a regime
diferenciado e a regime específico de tributação.

REGIME DIFERENCIADO

Os serviços de transporte público coletivo rodoviário e

metroviário de caráter urbano, semiurbano e metropolitano
poderão beneficiar-se de redução de 60% das alíquotas ou
isenção do IBS e da CBS.

REGIME ESPECÍFICO

Os serviços de transporte coletivo rodoviário intermunicipal e

interestadual, ferroviário, hidroviário e aéreo regional poderão
ter regras diferenciadas sobre:
Alíquotas
Não cumulatividade e creditamento
Base de cálculo (exclusivo para aviação regional)

A EC 132/2023 estabelece que apenas o transporte público estará

contemplado no regime diferenciado, de modo que a isenção não é
destinada para todas as modalidades de transporte coletivo
A EC 132/23 alterou o art. 177, § 4º, II da Constituição
Federal e determinou que parte dos recursos
arrecadados com a CIDE-Combustíveis será
destinada ao pagamento de subsídios a tarifas de
transporte público coletivo.

PLP 68/2024
REGIME DIFERENCIADO

Isenção

Ficarão isentos de IBS e CBS os serviços de

transporte público coletivo rodoviário e
metroviário nas modalidades

Urbano Metropolitano
Semiurbano
Deslocamento Deslocamento
no território do Deslocamento em regiões
município entre a área central metropolitanas
de um município e
suas regiões
periféricas ou
municípios
vizinhos

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Esses serviços devem ser acessíveis à população,
remunerados mediante pagamento
individualizado, com itinerários e preços fixados
pelo poder público e de execução obrigatória em
rotas predeterminadas.

A definição de transporte público coletivo adotada

pelo PLP 68/2024 segue a estabelecida no art. 4º, VI
da Lei n. 12.587, de 3.1.2012, que institui as diretrizes
da Política Nacional de Mobilidade Urbana.

Emendas em foco

A emenda n. 196 propõe a redução de 100% das alíquotas sobre os bens de

capital adquiridos por prestadores de serviço de transporte público
rodoviário. A proposta visa garantir a eficácia da norma isentiva, evitando a
oneração na aquisição dos bens necessários para oferta do serviço.

Em conjunto, a emenda n. 197 propõe a autorização para manutenção dos

créditos nas aquisições desses bens, apesar da isenção no serviço de
transporte público (o que enseja questionamentos quanto à
constitucionalidade da medida).

Seguindo o objetivo de encerrar a desoneração dessas aquisições, as

emendas n. 766 e n. 825 propõem a suspensão do IBS e da CBS nas saídas
do estabelecimento industrial de matérias-primas, produtos
intermediários, materiais de embalagem, componentes, chassis,
carroçarias, acessórios, partes e peças adquiridos para uso na
industrialização de veículos autopropulsados pesados.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
REGIME ESPECÍFICO

Incidência

Estão sujeitos ao regime específico de tributação os

serviços de transporte coletivo nas seguintes
modalidades:

Rodoviário
intermunicipal e
interestadual
Ferroviário intermunicipal,
interestadual, urbano,
semiurbano e metropolitano

Hidroviário intermunicipal,
interestadual, urbano,
semiurbano e
metropolitano

Aéreo regional

Considera-se transporte coletivo de passageiros o

transporte acessível a toda a população mediante
cobrança individualizada.

Em regra, é permitida a apropriação de créditos

pelos adquirentes dos serviços de transporte.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
SETORES ESPECÍFICOS

Transporte Ferroviário e Hidroviário Urbano,

Semiurbano e Metropolitano

Redução de alíquotas: as alíquotas de IBS e CBS

incidentes sobre os serviços serão reduzidas a
zero.
Cumulatividade: é vedada a apropriação de
créditos pelo fornecedor e pelo adquirente do
serviço de transporte.
Enquadramento: inclui apenas os serviços de
transporte que tenham itinerários e preços
fixados pelo poder público e sejam de execução
obrigatória em rotas predeterminadas.

Transporte Rodoviário, Ferroviário e Hidroviário

Intermunicipal e Interestadual

Alíquotas: corresponderão a percentual das

alíquotas de IBS e CBS fixadas por cada ente
(alíquotas-padrão) e observarão as regras
aplicáveis ao setor de bares e restaurantes.
Não cumulatividade: será permitida a
apropriação de créditos pelos fornecedores dos
serviços de transporte.

Emendas em foco
A emenda n. 1127 propõe a redução da alíquota em 60%, sob a justificativa
de evitar o aumento dos preços decorrente da carga tributária.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Transporte Aéreo Regional

Abrange a aviação doméstica cujas operações

tenham origem ou destino na Amazônia Legal ou
em cidades classificadas como:
Capitais regionais
Centros sub-regionais
Centros de zona
Centros locais

As alíquotas de IBS e CBS incidentes sobre esses

serviços serão reduzidas em 40%.

Emendas em foco
A emenda n. 759 propõe a redução das alíquotas em 100% nas viagens
prestadas em municípios de difícil acesso ou sem acesso rodoviário, de
forma a incentivar o fornecimento do serviço nessas áreas.
A emenda n. 764, por sua vez, propõe a redução em 60% da alíquota, para
aumentar os subsídios para desenvolvimento da aviação regional.

As capitais e centros serão classificados pelo IBGE,

na forma regulamentada pelo Ministério de Portos e
Aeroportos.

A definição, possivelmente, seguirá a classificação de

Regiões de Influência das Cidades (REGIC) do
IBGE, que divide as cidades hierarquicamente
considerando critérios de influência que os
municípios exercem sobre outros.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
 A hierarquia das cidades pode ser consultada em
mapa elaborado pelo IBGE (ano 2018)

Rede urbana – 2018 -70° VE N EZU E LA -60°

G UYA NA
SU RIN A ME
G UYA NE Manaus
Regiões de Influência
Curitiba
Boa Vista
Belém Porto Alegre
For t ale z a Go iân ia
COLOMBIA
Recife Brasília
Salvador Flor ia nó po lis
AP M acapá
Belo Horizonte Vitória
0°
Rio de Janeiro Campinas
AP Belém São Paulo
0°
Castanhal

Santarém AP São Luís

EC UA DO R
Manaus

AP S obr al
AP Fortaleza

AP Teresina
Marabá Mo ss o ró

AP Imperatriz
AP Natal

Araguaína AP Juazeiro do Norte

AP João Pessoa
AP Campina G rande
Caruaru
AP Porto Velho
AP Recife

Garanhus
AP Petrolina - Juazeiro

Palmas
Ri o Bra n co
Ara p ir ac a AP Maceió
Ji- Pa ra n á -10°
Cacoal
São Félix
AP A ra ca ju
Si no p
doAraguaia
Ba rre i ra s

Feira de Santana

AP Salvador

PERU -50° -40°

o
tic
Vitória da Conquista
Itabuna
AP Cuiabá AP Brasília

ân
Ilhéus

BOLÍVIA
Anápolis

Atl
Montes Claros Eunápolis
Rondonópolis
AP Goiânia
BO L ÍV IA
Uberlândia
TeófiloOtoni

AP Sete Lagoas
Uberaba APIp Uberlândia
GovernadorValadares

AP F er nandópolis
Divinópolis AP Belo Horizonte
Barretos APFranca
AP Belo Horizonte Campo Grande

no
AP São José do Rio Preto
AP P assos AP São José do Rio Preto

APCatanduva
AP Vitória
Araçatuba

ea
AP Ribeirão Preto AP São João del Rei
AP Ribeirão Preto
AP Lavr as APUbá AP Juiz de Fora -20°
APBauru

Oc
Var gi n ha AP Campos dos G oytacazes
PoçosdeCaldas APBarbacena Dourados
AP Araraquara
AP Juiz de Fora AP Campinas
AP Presidente Prudente
APSãoCarlos AP São José dos Campos
AP Marília
APBauru Jaú AP Macaé - Rio das Ostras
PousoAlegre
PA R AG UAY AP M aringá
Pacífico

Ass is APResende AP Cabo Frio

APLimeira AP Volta Redonda AP Londrina
- Barr a M ans a AP Sorocaba
AP O ur inhos
APPiracicaba
AP Campinas
AP Petrópolis
AP Rio de Janeiro
Botucatu
APJundiaí
AP G uaratinguetá APCascavel
AP São Paulo
AP Londrina AP São José dos Campos
AP Sorocaba AP Curitiba
AP P onta Gr os sa

AP Itapetininga
CHI LE AP São Paulo AP Rio de Janeiro AP I F oz do Iguaç u -
Itapeva CiudaddelEste
AP Joinville
AP C hapecó APBlumenau
AP Baixada Santista
AP Itajaí - Balneário Camboriú
Hierarquia dos Centros Urbanos
AP Florianópolis
AP P onta Gr os sa PassoFundo Grande Metrópole
AP Curitiba ARGENTINA AP Criciúma
Nacional Capital Regional C
AR G E NTIN A AP Caxias do Sul
Oceano

-10°
APLajeado
Metrópole Nacional
Centro Sub-Regional A
AP S anta M aria SantaCruz
PACÍFICO

AP Joinville do S ul
AP Porto Alegre
Metrópole Centro Sub-Regional B
Caçador
APBlumenau
Os tracejados representam redes
OCEANO

AP Itajaí - Balneário Camboriú

APPelotas de múltiplas vinculações.
Capital Regional A Centro de Zona A
AP Joaçaba - Herval d´Oeste
AP Brusque 0 90 180 360 540 720
Km -30°
URU G UAY
Lages AP Florianópolis
Projeção Policônica. Datum: SIRGAS2000 Capital Regional B Centro de Zona B
Meridiano Central: -54° / Paralelo Padrão: 0°

-70° -60° -50° -40° -30°

Fonte: IBGE, Diretoria de Geociências, Coordenação de Geografia, Regiões de Influência das Cidades 2018.
-20°

A classificação atualizada até 17.2.2023 pode ser conferida no link:

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Considerando o objetivo de aplicação do regime
específico e a necessidade de regulamentação pelo
Ministério de Portos e Aeroportos, é possível que
seja editado ato próprio com a lista atualizada dos
municípios.

Emendas em foco
As emendas n. 38 e n. 1440 propõem a inclusão de requisitos para
caracterização do transporte aéreo regional, adicionando condições
quanto à origem, frequência ou número de assentos dos voos.
Por sua vez, as emendas n. 1482 e n. 1489 ampliam o enquadramento para
atingir os voos de até 150 passageiros, independentemente da origem ou
destino. A justificativa é garantir que as capitais metropolitanas com
menor número de voos não sejam prejudicadas pela manutenção da
alíquota integral de IBS e CBS.

CONSIDERAÇÕES E COMENTÁRIOS

Tributação no Destino

Nas operações de transporte coletivo, o

local da operação será aquele de início
do transporte (art. 11, VI, PLP 68/2024),
definido como destino da operação.

A opção do legislador está autorizada pela

competência atribuída por meio do art. 156-A, § 5º, IV
da EC 132/23. A escolha se distancia da noção
ordinária de destino, entendido como local em que
se encerra a prestação do serviço.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Isenção no regime diferenciado

A isenção concedida ao regime

diferenciado de transporte público
coletivo visa preservar o setor dos
impactos da reforma tributária.

Atualmente, diversas concessionárias operam com

benefícios de ICMS, ISS, IPI (Lei n. 9.826/99), PIS e
CONFIS (Lei n. 12.860/13), de modo que a isenção
mantém o tratamento beneficiado.

Nos termos do art. 156-A, § 7º, II da EC 132/23 e do art.

32 do PLP 68/2024, a isenção resultará na anulação
dos créditos das etapas anteriores.

Tratamento das modalidades de transportes

Embora a EC 132/23 tenha estabelecido um regime

específico para os serviços de transporte coletivo, o
PLP 68/2024 não contemplou todas as modalidades
de transporte coletivo.
Conforme definido pela Lei n. 12.587/12, o transporte
coletivo de passageiros se divide em público (art. 4º,
VI) e privado (art. 4º, VII), diferenciados pela
acessibilidade ao público em geral.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
 O PLP 68/2024 restringiu o regime
específico aos serviços acessíveis à
população geral, excluindo o
transporte coletivo privado, como o
fretamento de veículos.

Tendo em vista que os regimes específicos

objetivam garantir regras próprias de tributação em
decorrência da natureza da atividade e que a EC
132/23 não diferenciou o transporte em público e
privado, as diferentes modalidades de transporte
coletivo deveriam receber tratamento equivalente.

Ademais, ainda que o legislador entendesse pelo

tratamento distinto para cada modalidade,
considerando as diferenças regulatórias aplicáveis, a
matéria deveria ser tratada de forma expressa no
regime específico, avaliando-se as especificidades
do setor.

Alíquotas dos modais de transportes

Serviços ferroviários e hidroviários urbanos,

semiurbanos e metropolitanos serão
contemplados com a alíquota zero. A redução visa
garantir tratamento isonômico para esses modais e
a neutralidade, equiparando-os ao transporte
rodoviário e metroviário do regime diferenciado.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Para transportes rodoviário, ferroviário e
hidroviário interestadual e intermunicipal, a
alíquota será definida conforme metodologia a ser
definida pelo CG-IBS e pelo Poder Executivo federal,
de forma a preservar a carga tributária do setor, o
que não garante a manutenção de carga para os
contribuintes específicos.

Benefícios fiscais e impactos regionais

Não está claro como os benefícios fiscais

existentes serão considerados para
definição da carga tributária do regime.
Especialmente no caso de benefícios limitados a
determinadas unidades federativas (ICMS e ISS), não
se sabe se a regra de manutenção da carga
considerará a arrecadação nacional ou se há a
possibilidade de diferenciação por circunscrição
territorial, ao menos durante o período de transição.

Contribuintes afetados pela extinção desses

benefícios poderão ser ressarcidos pelo Fundo de
Compensação de Benefícios Fiscais ou Financeiro-
Fiscais.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Impactos sobre insumos e custos operacionais

A tributação sobre insumos como combustíveis,

energia elétrica, pneus, peças, serviços de
manutenção pode aumentar os custos para
concessionárias de transporte.

A incidência de imposto seletivo (IS) sobre

veículos, aeronaves, embarcações e insumos
(bens minerais) gera risco de cumulatividade
para a cadeia.

A vedação à incidência do IS sobre os serviços de

transporte público coletivo (art. 411, II, “b”, PLP
68/2024) não soluciona a questão, pois a vedação
aplica-se exclusivamente ao fornecimento do serviço
e não aos “insumos” da atividade, além de ser
exclusiva para o regime diferenciado.

A ampliação da incidência do IPVA sobre aeronaves

e embarcações pela EC 132/23 também afeta a carga
tributária do setor.

Especificamente sobre combustíveis (incluindo

querosene de aviação), o PLP 68/2024 prevê regra
para manutenção da carga (art. 169). Entretanto, a
norma enseja os mesmos questionamentos
apresentados quanto à definição da alíquota do
regime específico de transportes.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Transporte aéreo regional

A redução de alíquota para aviação regional

aumenta a densidade de rotas e promove a
inclusão de zonas menos atrativas, o que garante
maior capilaridade nacional e reduz a concentração
do serviço em certas regiões. A redução da alíquota
também contribui para democratização do acesso,
buscando incentivar a adoção do transporte aéreo.

Para fins de qualificação da aviação

regional, as rotas foram adotadas
como critério exclusivo, em vez do
porte dos aeroportos e das aeronaves
ou a frequência de voos.

Apenas voos entre metrópoles não

se enquadram na redução de
alíquotas.

A princípio, será aplicada alíquota integral sobre a

aviação regular e a internacional. Especialmente
quanto à última, está em discussão no Senado
Federal a possibilidade de enquadramento como
hipótese de exportação e, consequente, imune.

Não está definido qual o tratamento tributário será

dado nas hipóteses de voos com escalas em que os
percursos tenham tratamento tributário distintos
(ex. parte do percurso enquadrado como aviação
regional e outro como aviação regular).

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
Incentivos

A manutenção do Regime Tributário para

Incentivo à Modernização e à Ampliação
da Estrutura Portuária (Reporto) e do
Regime Especial de Incentivos para o
Desenvolvimento da Infraestrutura (Reidi)
viabiliza a desoneração de investimento
no ativo imobilizado.

Serviços de intermediação

Os serviços de intermediação de venda de

passagens em transporte coletivo serão tributados
segundo o regime geral de IBS e CBS (excetuadas
as passagens aéreas).

Equilíbrio econômico-financeiro nas concessões

Os serviços de transporte coletivo, em sua maioria,

são operados por concessionárias mediante
delegação do serviço público. Diante dos impactos
da reforma tributária sobre os custos dos serviços, o
PLP 68/2024 prevê o reajuste contratual para
garantir o equilíbrio econômico-financeiro dos
contratos, conforme disposto no art. 374.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
A possibilidade de alterações nos contratos
administrativos para preservar o equilíbrio
econômico-financeiro já está prevista na Lei de
Licitações e Contratos Administrativos (Lei n. 14.133,
de 1.4.2021).

Assim, o PLP 68/2024 estabeleceu disciplina

especial para a solicitação de ajustes contratuais,
mediante a definição de requisitos próprios quanto
a prazos e procedimentos.

TRANSPORTE COLETIVO DE
PASSAGEIROS
 EM ATUALIZAÇÃO

SERVIÇOS DE
TRANSPORTE
SERVIÇOS DE TRANSPORTE
COMANDO CONSTITUCIONAL
Os serviços de transporte estão sujeitos ao regime
geral do IBS e da CBS, salvo as exceções
expressamente previstas na EC 132/2023:

Transporte público coletivo (regime diferenciado)

Transporte coletivo (regime específico)

PLP 68/2024
Neste capítulo, abordamos as normas gerais que
tratam dos serviços de transporte.

CRITÉRIO TEMPORAL
O momento de ocorrência do fato gerador é o
pagamento ou o fornecimento, o que ocorrer
primeiro.

O fornecimento do serviço de transporte ocorrerá:

Prestação iniciada no país Prestação iniciada no exterior

Início do transporte Término do transporte

LOCAL DA OPERAÇÃO

O local da operação varia conforme a natureza

do serviço de transporte:

Transporte de cargas
Transporte de passageiros
Local da entrega ou
Local de início do
disponibilização do bem ao
transporte
destinatário

Para operações não presenciais (quando a entrega

ou disponibilização não ocorre no estabelecimento
do fornecedor):

Frete CIF: considera-se o local indicado pelo

adquirente ao fornecedor

Frete FOB: considera-se o local indicado pelo

adquirente ao transportador

Emendas em foco
As emendas 356, 500 e 1246 objetivam que a tributação no local de início
seja estendida para os serviços de transporte de carga. Argumenta-se que
esses serviços também seriam pagos e consumidos na origem.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
BASE DE CÁLCULO

A base de cálculo do serviço de transporte

corresponde ao valor total cobrado pela prestação
do serviço (valor da operação), tal como previsto
para os demais bens e serviços do regime geral.

Quando o transporte é acessório, seu valor integrará

a base de cálculo da operação principal, caso seja
realizado pelo próprio fornecedor ou por sua conta e
ordem (frete CIF).

Emendas em foco
As emendas 357, 394 e 1245 propõem a exclusão do vale-pedágio da base
de cálculo do IBS e da CBS incidentes sobre o transporte, nos termos da Lei
n. 10.209, 23.3.2001. Referida lei prevê que o vale-pedágio não integra o
valor do frete, tampouco configura receita operacional, rendimento
tributável ou base para contribuições sociais e previdenciárias (art. 2º).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
EXPORTAÇÃO

O transporte será considerado exportado e,

consequentemente, contemplado pela imunidade,
quando contratado por residente ou domiciliado no
exterior.

Emendas em foco

As emendas 355, 409, 657, 824, 1.084, 1301 e 1346 propõem a exclusão do
requisito de contratação por residente ou domiciliado no exterior para que
o transporte de cargas seja considerado como exportação.

As emendas 520 e 884 garantem que as etapas antecedentes ao efetivo

transporte sejam também contempladas pela imunidade, de forma a
evitar a oneração do produto exportado.

Seguindo igual orientação, as emendas 1113, 1202 e 1292 incluem no

âmbito da exportação a integralidade das etapas do serviço de transporte,
ainda que fracionado (por prestador e modalidade), e o serviço auxiliar de
armazenagem para posterior remessa ao exterior.

Em relativa divergência, as emendas 1346, 1527 e 1601 incluem as

atividades auxiliares apenas quando sejam contratadas por residente ou
domiciliado no exterior.

Por fim, as emendas 111, 298, 934 e 1024 propõem a aplicação de isenção
de IBS e CBS sobre os serviços de transporte de bens destinados à
exportação.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
TRANSPORTADOR AUTÔNOMO

O contribuinte regular poderá apropriar o

crédito presumido relativo às aquisições dos
serviços de transportador autônomo de carga
pessoa física, desde que este seja não
contribuinte ou inscrito como MEI.

Os créditos apenas serão concedidos para o

contribuinte adquirente que suporte diretamente a
cobrança do valor.

Fica excluído do benefício o adquirente que

suporta a cobrança como parte do valor de outra
operação (indiretamente), mesmo que a parcela
do transporte seja destaca em documento fiscal.

Os créditos presumidos somente poderão ser

utilizados para dedução do valor do IBS e da CBS
devidos pelo contribuinte.

Desse modo, não poderá ser objeto de

ressarcimento, tampouco de compensação com
outros tributos federais (no caso da CBS).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Os créditos de IBS e CBS serão equivalentes a
percentuais específicos aplicados sobre o valor da
operação:

Os percentuais corresponderão à proporção entre:

Valor total das aquisições realizadas pelos

transportadores* e
Valor total dos serviços fornecidos pelos
transportadores

*Para determinação do valor, não serão consideradas as

aquisições de bens e serviços de uso e consumo pessoal.

Os percentuais serão divulgados anualmente até o

mês de setembro, por ato conjunto do Ministério da
Fazenda e do Comitê Gestor do IBS, e tomarão por
base as operações realizadas no ano-calendário
anterior.

Emendas em foco
As emendas 402 propõe que esse prazo seja ampliado para 5 anos, sob o
argumento de garantir maior estabilidade e previsibilidade para
investimentos.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
CONSIDERAÇÕES E COMENTÁRIOS

Critério temporal

O critério para definição do momento

de fornecimento do serviço de
transporte deve ser aplicado em
conjunto com a regra de
alternatividade entre o pagamento
e o fornecimento do serviço (art. 10,
caput). Os incisos II e II do parágrafo
único do art. 10 estabelecem as
situações em que o fornecimento do
serviço ocorre, mas este apenas será
considerado como momento de
ocorrência do fato gerador caso
anteceda o pagamento.

Critério espacial

O PLP 68/2024 não diferencia os

termos “entrega” e “disponibilização”
na regra geral do local da operação.
Assim, a princípio, o texto não utiliza os
termos para diferenciar modalidades
de frete (CIF versus FOB).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
O projeto prevê que, nas operações não
presenciais, o local de ocorrência do fato gerador
será aquele informado pelo adquirente ao
fornecedor (frete CIF) ou ao transportador (frete
FOB). Contudo, a aplicação do dispositivo pode gerar
dificuldades para o fornecedor no registro da
operação.

Nas hipóteses de frete FOB, caso não seja

informado para o fornecedor o endereço de entrega
efetiva (que pode ser distinto do domicílio do
adquirente), poderá haver impacto negativo na
definição da alíquota de IBS aplicável à operação
(com risco de recolhimento a menor).

O texto prevê que a diferença por recolhimento a

menor, em caso de erro na informação prestada,
será de responsabilidade do adquirente (art. 11, § 6º).
Porém, essa responsabilidade será limitada às
operações cujo local seja o domicílio principal do
destinatário (art. 11, IX). Assim, o dispositivo não
resguarda o fornecedor quanto à cobrança pelo
Fisco nas hipóteses de frete FOB (art. 11, § 1º, II, “b”).

Indispensável que a regra de responsabilidade do

adquirente seja estendida para abarcar os demais
casos em que o fornecedor depende da informação
disponibilizada para especificar o local da operação.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Base de cálculo

O pagamento do vale-pedágio é
obrigatório e de responsabilidade do
embarcador. A Lei n. 10.209, de
23.3.2001, exclui o montante
corresponde ao vale-pedágio do valor
do frete e determina que ele não seja
considerado receita operacional ou
rendimento tributável.
Apesar da qualificação do vale-pedágio como
rendimento não tributável e sua exclusão do frete,
a base de cálculo ampla prevista no art. 12 do PLP
68/2024 permite afirmar que, se não houver
aprovação das emendas apresentadas no Senado
Federal, há a tendência de que seja tributado.

Exportação

Os serviços de transporte de carga

serão considerados exportados
quando contratados por residente
ou domiciliado no exterior (art. 84, §
1º, III). Apesar de objetivar a
desoneração na exportação, a
redação do PLP 68/2024 é ambígua e
gera apreensões.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
 Uma interpretação é a de que o dispositivo
restringe a aplicação da imunidade apenas para
as situações em que o serviço de transporte é
adquirido por residente ou domiciliado no
exterior (hipótese 1).

Uma leitura alternativa é a de que o requisito

quanto ao domicílio do adquirente aplica-se
exclusivamente quanto ao bem transportado e
não quanto ao serviço de transporte, o que se
alinha com uma interpretação extensiva das
imunidades (hipótese 2).

Dada a possibilidade de divergências interpretativas,

recomenda-se:

Supressão do requisito relacionado ao

contratante do serviço, de modo a eliminar a
exigência de que o adquirente do transporte
esteja domiciliado no exterior; ou

Adaptação do texto, de modo a limitar

expressamente o requisito do domicílio do
adquirente ao bem exportado, e não ao serviço
de transporte.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Ademais, conforme sinalizado em algumas das
emendas apresentadas no Senado Federal, a
manutenção da regra atual pode prejudicar a
competitividade das transportadoras nacionais.
Isso porque a contratação de serviços de transporte
junto a fornecedores brasileiros seria onerada pela
aplicação da alíquota cheia do IBS e da CBS,
tornando o frete nacional mais caro que o dos
fornecedores estrangeiros, que não seriam
tributados pelos seus respectivos países.

Transporte aéreo

Os serviços de transporte aéreo

internacional de passageiros serão
tributados no regime geral. Isso
representa alteração relevante diante
do regime atual, em que os serviços
não são tributados por ICMS (ADI
1600/STF) e ISS (não incidência) e são
isentos de PIS e COFINS (art. 14, V e §
1º da MP nº 2.158-35/2001).
Impacto similar ocorrerá no transporte doméstico
de passageiros, em razão da não tributação pelo
ICMS e ISS e isenção de PIS e COFINS (PERSE).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
 Emendas em foco
As emendas 519, 666, 1084, 1327 e 1515 incluem o transporte internacional
de passageiros no rol de operações qualificadas como exportação. No
mesmo sentido, a emenda 1226 propõe a redução a zero da alíquota
incidente sobre o transporte aéreo internacional de passageiros.

Saldos credores

Há uma tendência de que as

empresas exportadoras acumulem
saldo credor de IBS e CBS. Para
evitar os entraves atuais no
aproveitamento dos créditos
acumulados, o PLP 68/2024 prevê
prazo máximo para ressarcimento
(art. 58).

Válido sinalizar que o texto não prevê sanções ou

mecanismos que garantam a restituição no prazo,
além da obrigação de pagamento dos valores
solicitados após o transcurso do período para análise
do pedido (art. 58, § 5º) e a atualização do saldo pela
Taxa Selic (art. 58, § 9º c/c § 11).

A possibilidade de restituição do saldo credor é

medida que atende os exportadores, considerando a
impossibilidade de transferência dos créditos de IBS
e CBS (art. 36).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Ademais, os saldos credores de ICMS acumulados
poderão ser apropriados segundo as regras
específicas previstas no PLP 108/2024. Ressalte-se
que é necessário a homologação do crédito, de
forma que o Fisco poderá revisar as operações e
fazer a glosa de créditos indevidamente
apropriados.

Substituição tributária

A princípio, os regimes de
substituição tributária não serão
replicados para o IBS e a CBS
(Convênio ICMS 41, de 4.4.2008 e
Convênio ICMS 142, de 14.12.2018). A
supressão dessas regras para os novos
tributos resultará na transferência da
responsabilidade tributária pelo
recolhimento para os substituídos.

Subcontratação de serviços de transporte

Na subcontratação, a responsabilidade
pelo reconhecimento do ICMS é da
empresa subcontratante (substituição
tributária). Na redação atual do PLP
68/2024, a subcontratada seria obrigada
a proceder com o recolhimento do IBS e
da CBS.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Por consequência, o recolhimento pelo
subcontratado e emissão de documento fiscal
(para além do CTe de subcontratação) seriam
condição para que a subcontratante pudesse
aproveitar créditos.

A subcontratada seria “dispensada” caso houvesse o

recolhimento na liquidação financeira (split
payment) ou o recolhimento pelo adquirente (art.
56). Porém, a adoção desses mecanismos para as
operações de subcontratação de transporte ainda
não está definida.

Créditos presumidos

Atualmente o Convênio ICMS 106, de

18.12.96, concede crédito presumido de
20% de ICMS aos prestadores de
serviço de transporte, como opção
alternativa ao aproveitamento dos
créditos apurados nas entradas. Na
atual redação do PLP 68/2024 esse
crédito presumido não foi mantido.

Emendas em foco
As emendas 341 e 906 propõem a concessão de crédito presumido de 20%
para prestadores de transporte de cargas rodoviário, de forma a facilitar a
contabilidade dos contribuintes. A medida mantém a opção concedida
pelo Convênio quanto ao ICMS.

Apesar de simplificar a apropriação de créditos pelos contribuintes, a

ampliação das aquisições que geram créditos pode resultar na maior
atratividade da apuração regular.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Ademais, a legislação atual prevê crédito
presumido de 75% de PIS e COFINS sobre os custos
de subcontratação de serviço de transporte, quando
prestado por transportador autônomo e por optante
do Simples Nacional (art. 3º, §§ 19 e 20, e art. 15, II da
Lei nº 10.833/2003). Como no caso anterior, o texto
do projeto de lei não manteve o benefício.

Conforme PLP 68/2024, as contratações de

transporte prestado por empresas optantes pelo
Simples permitirão a apropriação de crédito pelo
adquirente.

Entretanto, o crédito apropriado será apenas

aquele apurado pelo optante do Simples,
recolhido de forma unificada com os demais
tributos (art. 28, § 10, II). Nesse cenário, as
contratações de contribuintes não optantes
tendem a gerar mais crédito para as etapas
subsequentes e ganhar vantagem competitiva.

O projeto prevê a possibilidade de que os

optantes do Simples façam o recolhimento do
IBS e da CBS pelo regime regular (art. 21, §4º), o
que geraria crédito integral nas suas saídas. Para
os fornecedores de serviços de transporte
optantes pelo Simples, a escolha pela inclusão no
regime regular pode garantir igualdade
competitiva com os demais fornecedores do
setor.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
 Emendas em foco
De forma a preservar o benefício, as emendas 163, 905 e 1295 propõem
crédito presumido de IBS e CBS correspondente a 75% da alíquota regular
referente às despesas na aquisição de serviços de transporte rodoviário de
cargas de empresas optantes pelo Simples Nacional. A proposta visa evitar
a verticalização e manter a competitividade dos optantes pelo regime
simplificado.

Bens de capital

Os créditos de IBS e CBS referentes aos bens do

ativo imobilizado, a princípio, poderão ser
apropriados de forma integral. Essa abordagem
contrasta com o regime atual do ICMS, no qual a
apropriação dos créditos ocorre de forma fracionada
ao longo de 48 meses. O PLP 68/2024 não impõe
qualquer restrição à utilização da totalidade do
imposto pago na aquisição desses bens.

O projeto prevê que a União Federal e o CG-IBS

poderão definir hipóteses em que as aquisições
de bens de capital serão realizadas com
suspensão de pagamento do IBS e da CBS, com
conversão em alíquota zero após incorporação
do bem ao ativo imobilizado (art. 105).

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Ampliação da base de incidência

No regime atual, a locação de

veículos não é onerada por ICMS e
ISS. No cenário pós-reforma, essas
operações serão tributadas por IBS e
CBS, o que exigirá planejamento das
transportadoras que locam sua frota.
Na locação bens móveis materiais, o local da
operação será o da entrega ou disponibilização ao
destinatário (art. 11, I).

Custos do setor

Os impactos da reforma tributária

nos insumos do setor podem
aumentar indiferentemente na
carga incidente sobre as atividades,
conforme comentado no capítulo
sobre transporte coletivo de
passageiros.

As despesas com seguro e arrendamento de

veículos automotores (terrestres, aquáticos e
aéreos) serão reguladas pelo regime específico de
serviços financeiros, sendo permitida a apropriação
de créditos sobre os valores pagos por esses
serviços.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
O imposto seletivo não incidirá sobre caminhões,
porém o impacto do tributo poderá afetar o setor na
aquisição de outros tipos de veículos e combustíveis
(ex. diesel e querosene de aviação).

IPVA

As alíquotas de IPVA poderão

ser diferenciadas em função do
tipo, valor, utilização e do
impacto ambiental dos veículos.

A princípio, os veículos pesados utilizados nas

atividades de transporte podem ter alíquotas
superiores em razão do impacto ambiental
gerado.

Porém, é possível defender que, em razão da

essencialidade do transporte de cargas e
pessoas, os veículos utilizados nessas atividades
não devem sofrer maior oneração. O próprio
imposto seletivo não incidirá sobre caminhões,
em razão do reconhecimento da importância
desses veículos para a matriz de transporte
nacional.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Transportador autônomo

Pelo texto, o percentual de crédito

presumido será definido com base no
total anual das aquisições e
fornecimentos realizados por
transportador autônomo. Porém, o PLP
68/2024 não especifica os
procedimentos para determinação
desses valores, o que ficará a cargo do
regulamento ou outro ato infralegal.

Emendas em foco
Para resolver essa indeterminação, as emendas 396, 1068 e 1437 propõem
que o crédito presumido seja equivalente à aplicação da alíquota que
incidiria sobre o serviço na hipótese de ser prestado por contribuinte
regular.

Caso o percentual seja inferior ao crédito decorrente

de operação de transporte tributada, a medida
perde sua eficácia (pois poderá ser mais vantajosa,
para o adquirente, a contratação do serviço de
transporte prestado por contribuinte).

Considerando a impossibilidade de ressarcimento

dos créditos, seria ideal viabilizar a compensação do
crédito presumido de CBS com demais tributos
federais.

SERVIÇOS DE TRANSPORTE
 EM ATUALIZAÇÃO

REGIME FAVORECIDO

ZONA FRANCA
DE MANAUS
ZONA FRANCA DE MANAUS

COMANDO CONSTITUCIONAL

A EC 132/23 determinou a manutenção do

diferencial competitivo e dos benefícios fiscais
assegurados à Zona Franca de Manaus (ZFM),
autorizando a adoção de instrumentos fiscais,
econômicos ou financeiros para esse fim.

A exigência constitucional de uniformidade das

regras aplicáveis para o IBS e a CBS poderá ser
dispensada na ZFM nas seguintes matérias:

Regimes específicos, diferenciados e favorecidos

Não cumulatividade
Creditamento

Lei complementar instituirá o Fundo de

Sustentabilidade e Diversificação Econômica do
Estado do Amazonas, destinado a fomentar o
desenvolvimento e a diversificação de atividades
econômicas no estado.
A União poderá reduzir o alcance dos
instrumentos fiscais, econômicos e financeiros
aplicados à ZFM, desde que sejam feitos aportes
adicionais ao Fundo. Nesse caso, deverá ser
assegurada a diversificação das atividades
econômicas e observada a antecedência mínima
de 3 (três) anos.

A redução a zero da alíquota de IPI, prevista para

ocorrer a partir de 2027, não abrangerá produtos
com industrialização incentivada na ZFM, conforme
critérios estabelecidos em lei complementar.
Ademais, é vedada a cobrança cumulativa do IPI
com o Imposto Seletivo.

PLP 68/2024

ASPECTOS GERAIS
Os benefícios de IBS e de CBS relativos à ZFM
aplicam-se até o ano de 2073.

Para a habilitação aos incentivos fiscais, o

contribuinte deverá efetuar sua inscrição em
cadastro específico da Superintendência da Zona
Franca de Manaus (Suframa).

ZONA FRANCA DE MANAUS

Contribuintes que exerçam atividade industrial
deverão obter aprovação de projeto econômico
junto ao Conselho de Administração da Suframa,
com base nos seus processos produtivos básicos.

Considera-se indústria incentivada o contribuinte

de IBS e CBS habilitado para a industrialização de
bens na ZFM.

Bens não contemplados pelo regime favorecido:

Armas e munições

Fumo e derivados

Bebidas alcóolicas

Automóveis de passageiros

Petróleo, lubrificantes e combustíveis líquidos e

gasosos derivados de petróleo

Produtos de perfumaria ou de toucador,

preparados e preparações cosméticas*

*Salvo os produzidos com matéria-prima da fauna e flora regionais

ZONA FRANCA DE MANAUS

INCENTIVOS

IMPORTAÇÃO DE BENS MATERIAIS

A incidência de IBS e CBS ficará suspensa na

importação de bens materiais realizada por
indústria incentivada, para utilização na ZFM.

Exceções:

Bens não contemplados no regime favorecido

Bens de uso e consumo pessoal (salvo quando

necessários à atividade do contribuinte vinculada
ao projeto econômico aprovado)

A suspensão será convertida em isenção quando os

bens:

Forem consumidos ou incorporados em

processo produtivo do importador na ZFM

Permanecerem no ativo imobilizado do

estabelecimento adquirente por prazo superior a
48 meses

Caso ocorra remessa dos bens para fora da ZFM

antes da conversão, o IBS e a CBS deverão ser
recolhidos com acréscimos legais (multa e juros de
mora), permitida a apropriação e utilização de
crédito sobre a parcela correspondente ao principal.

ZONA FRANCA DE MANAUS

ENVIO NACIONAL DE BENS MATERIAIS
PARA A ZFM

Serão reduzidas a zero as alíquotas de IBS e CBS

em operações originadas fora da ZFM que
destinem bens materiais industrializados de origem
nacional a contribuinte habilitado (hipótese 1).

Exceções:

Bens não contemplados no regime favorecido

Bens de uso e consumo pessoal (salvo quando

necessários à atividade do contribuinte vinculada
ao projeto econômico aprovado)

O destinatário deve estar sujeito ao regime regular

ou ser optante do Simples Nacional.

É autorizada a apropriação e utilização de créditos

referentes às operações anteriores pelo
contribuinte sujeito ao regime regular.

Caso não haja comprovação do ingresso dos bens

na ZFM, o destinatário deverá recolher o valor de IBS
e CBS calculado sem a redução da alíquota, com
acréscimos legais.

ZONA FRANCA DE MANAUS

Entrada no Estado do Amazonas

O IBS será cobrado à alíquota de 70% na entrada de

bens materiais no Estado do Amazonas que tenham
sido contemplados com a redução a zero das
alíquotas no envio à ZFM (conforme hipótese 1).

Exceção: bens destinados à indústria incentivada

para utilização na ZFM (terão alíquota zero de IBS)

O contribuinte de IBS será o destinatário do bem.

Será concedido crédito presumido de IBS ao

contribuinte habilitado na ZFM, referente às
aquisições de bens industrializados nacionais
contemplados com alíquota zero.
O crédito presumido será calculado mediante a
aplicação dos percentuais sobre o valor da operação:

7,5% para bens provenientes das regiões Sul e Sudeste

(exceto Estado do Espírito Santo)
13,5% para bens provenientes das regiões Norte,
Nordeste e Centro-Oeste e do Estado do Espírito Santo

Nas operações com partes relacionadas, o valor da

operação será o valor de mercado do bem.

Caso não haja comprovação do ingresso dos bens

no estabelecimento de destino na ZFM, o
contribuinte deverá estornar o crédito de IBS, com
acréscimos legais.

ZONA FRANCA DE MANAUS

ENVIO DE BEM INTERMEDIÁRIO NA ZFM

Serão reduzidas a zero as alíquotas de IBS e CBS

sobre as operações realizadas por indústria
incentivada que destine bens materiais
intermediários a outra indústria incentivada
localizada na ZFM (hipótese 2).

Exceções:

Bens não contemplados no regime favorecido

Bens de uso e consumo pessoal (salvo quando

necessários à atividade do contribuinte vinculada
ao projeto econômico aprovado)

Bem intermediário: produto industrializado destinado à

incorporação em processo de industrialização de outros bens
(desde que o destinatário imediato seja estabelecimento industrial)
ou destinado à embalagem pelos estabelecimentos industriais

A entrega ou disponibilização dos bens deve

ocorrer dentro da área da ZFM.

É autorizada a apropriação e utilização de créditos

referentes às operações anteriores pelo
contribuinte sujeito ao regime regular.

ZONA FRANCA DE MANAUS

Será concedido crédito presumido de IBS à
indústria incentivada, relativo às aquisições de bem
intermediário produzido na ZFM, desde que sejam
cumpridos os seguintes requisitos:

O bem tenha sido contemplado com a redução a

zero de alíquotas (conforme hipótese 2)

O bem seja utilizado para incorporação na

produção de bens finais

Bem final: produto destinado ao consumo final, sobre o qual não

há mais agregação de valor em processo produtivo

O crédito presumido será calculado mediante a

aplicação do percentual de 7,5% sobre o valor da
operação.

Nas operações com partes relacionadas, o valor da

operação será o valor de mercado do bem.

O crédito presumido não será concedido no caso de

retorno ao encomendante de bens submetidos à
industrialização por encomenda.

ZONA FRANCA DE MANAUS

ENVIO DE BENS INDUSTRIAIS
PRODUZIDOS NA ZFM

Serão concedidos créditos presumidos de IBS e

CBS para indústrias incentivadas na ZFM em
relação às operações que destinem, ao território
nacional, bens materiais produzidos por essas
indústrias, nos termos dos projetos econômicos
aprovados.

O crédito presumido de IBS equivale a 2/3 do valor

obtido pela aplicação dos seguintes percentuais
sobre o montante de IBS, de acordo com a natureza
de bem:

Bens de consumo final: 55%

Bens de capital: 75%
Bens intermediários: 90,25%
Bens de informática: 100%

O crédito presumido de CBS será calculado

mediante a aplicação dos seguintes percentuais
sobre o valor da operação, conforme a alíquota de
IPI a partir de 1.1.2027:

6% – Bens com alíquota de IPI reduzida a zero*

2% – Bens sem redução a zero da alíquota de IPI

*Aplicável para a redução prevista nos termos do art. 450 do PLP 68/2024.

ZONA FRANCA DE MANAUS

Na hipótese de bens sem similar nacional cuja
produção venha a ser instalada na ZFM, o crédito
presumido de CBS será equivalente a 6% do valor
da operação.

Não gerarão crédito presumido:

Operações não sujeitas à incidência ou

contempladas por hipóteses de isenção, alíquota
zero ou suspensão de IBS e CBS

Operações com bens não contemplados pelo

regime favorecido da ZFM

Os adquirentes de bens materiais produzidos por

indústria incentivada poderão se apropriar de
créditos relativos aos tributos incidentes sobre a
operação (haverá crédito para a indústria
incentivada – presumido – e para o adquirente dos
bens).

ALÍQUOTAS DE IPI

A partir de 1.1.2027 haverá a redução a zero das

alíquotas de IPI para produtos que não tenham sido
efetivamente industrializados na ZFM no ano de
2023.

ZONA FRANCA DE MANAUS

Quanto aos produtos industrializados na ZFM, a
redução observará as alíquotas de IPI vigentes em
31.12.2023, conforme Tabela de Incidência do
Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi):

Produtos industrializados na ZFM

Alíquota de IPI sobre o Alíquota de IPI sobre o

produto em 31.12.2023 produto a partir de 1.1.2027

< 6,5% Alíquota = 0

≥ 6,5% Alíquota ≠ 0

Nota: A redução não alcança os bens de tecnologia da

informação e comunicação.

Na hipótese de bens sem similar nacional cuja

produção venha a ser instalada na ZFM, o Poder
Executivo poderá fixar alíquota de IPI de até 30%.

ZONA FRANCA DE MANAUS

O Poder Executivo federal divulgará lista dos
produtos:

Industrializados na ZFM, dividindo-os entre:

Aqueles cuja alíquota não será reduzida a zero
Aqueles cuja alíquota será reduzida a zero

Que não tenham sido industrializados na ZFM

(terão a alíquota reduzida a zero)

REGRAS GERAIS SOBRE BENEFÍCIOS

Os créditos presumidos de IBS e CBS somente

poderão ser utilizados para compensação,
respectivamente, com o valor do IBS e da CBS
devidos pelo contribuinte, vedada a compensação
com outros tributos ou o ressarcimento em dinheiro.

O direito à utilização dos créditos presumidos

extingue-se após 6 meses, contados do primeiro dia
do mês subsequente àquele em que ocorrer a
apropriação.

A redução da arrecadação de IBS e CBS decorrente

dos benefícios da ZFM deverá ser considerada para
fixação das alíquotas de referência.

ZONA FRANCA DE MANAUS

As operações ocorridas ou destinadas à ZFM
(incluindo importação) que não estejam
contempladas pelos benefícios, sujeitam-se à
incidência de IBS e CBS segundo as regras aplicáveis
ao bem ou serviço pelas demais disposições do PLP
68/2024.

O Estado do Amazonas poderá instituir

contribuição de contrapartida para financiar o
ensino superior e fomentar a interiorização do
desenvolvimento e as micro, pequenas e médias
empresas.
A contrapartida equivalerá a 1,5% do faturamento
das indústrias incentivadas e será cobrada a partir
do ano de 2033, segundo as seguintes regras:

Em 2033: a contrapartida cobrada será

equivalente a 10% do percentual total, e o
complemento de 90% será obtido por norma de
recomposição prevista no Ato das Disposições
Constitucionais Transitórias (ADCT).

De 2034 a 2077: o percentual da contrapartida

cobrada será acrescido à razão de 1/45 (um
quarenta e cinco avos) por ano, ficando o
complemento à cargo da recomposição do
ADCT.

ZONA FRANCA DE MANAUS

RESUMO GRÁFICO DOS BENEFÍCIOS

(1) IMPORTAÇÃO DE BEM MATERIAL

Suspensão de IBS e CBS

+
Conversão em isenção nas hipóteses de:
(3) ENVIO DE BEM
Incorporação/consumo em processo produtivo INTERMEDIÁRIO*
Permanência de 4 anos no ativo imobilizado

Alíquota de IBS e CBS: Zero

+
Crédito presumido de IBS igual
a 7,5% do valor da operação

*Operação entre indústrias

incentivadas na área da ZFM

ZFM

(2) ENVIO DE BEM (4) ENVIO DE BEM

INDUSTRIALIZADO NACIONAL INDUSTRIALIZADO NA ZFM

Alíquota de CBS: Zero Crédito presumido de IBS:

Alíquota de IBS: Dois terços (2/3) do valor obtido pela
Zero (indústria incentivada) aplicação dos seguintes percentuais sobre o
70% (demais habilitados na ZFM) montante de IBS:
+ Bens de consumo final: 55%
Crédito presumido de IBS: Bens de capital: IBS: 75%
7,5% do valor da operação (bens da Bens intermediários: 90,25%
Região Sudeste e Sul) Bens de informática: 100%
+
13,5% do valor da operação (bens
Crédito presumido de CBS:
das demais regiões e do Estado do
Espírito Santo) Aplicação dos seguintes percentuais sobre o
valor da operação:
Bens com alíq. de IPI reduzida a zero: 6%
Bens sem redução da alíq. de IPI: 2%
Bens cuja produção seja futuramente
instalada na ZFM: 6%

ZONA FRANCA DE MANAUS

COMENTÁRIOS

A manutenção dos incentivos para a ZFM é medida

importante para preservar o desenvolvimento
econômico e social da região, considerando as
condições geográficas que afastam o polo das
demais regiões industrializadas e mercados
consumidores do país.

Para além do impacto resultante da criação de

novos tributos, a regra de tributação no destino
tem repercussão relevante na região, considerando
ser polo de produção de bens distribuídos para
outras unidades federativas. Nesses termos,
importante a adoção de estratégias para manter o
diferencial competitivo.

As técnicas de isenção, redução de alíquotas e

crédito presumido de IBS e CBS objetivam
preservar os benefícios de ICMS, IPI, PIS e COFINS
concedidos no regime atual.

No entanto, a abordagem gera complexidade,

considerando os diferentes critérios para cálculo do
crédito presumido de IBS e a disparidade entre os
critérios do cálculo de crédito presumido de IBS e de
CBS no envio de bem industrializado na ZFM.
Poderiam ser adotadas soluções simplificadas no
tratamento tributário da ZFM.

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O cálculo de crédito presumido de IBS sobre o valor
de tributo apurado (não sobre o valor da operação) é
prejudicial à transparência, bem como pode
dificultar a operacionalização do split payment e da
apuração/arrecadação centralizada.

Seguindo o regramento geral do PLP 68/2024, não

foram estendidos os benefícios para bens de uso e
consumo pessoal.

Na hipótese de importação de bens, a previsão de

isenção para os casos de incorporação/consumo no
processo industrial e incorporação no ativo
imobilizado é positiva, pois supre a falta de crédito
de IBS e CBS referentes às operações anteriores.
Entretanto, a aquisição não geraria crédito para
eventuais etapas subsequentes.

A princípio, entende-se que não haverá cobrança de

CBS para envio de produtos nacionais
industrializados para a ZFM (aplicação da alíquota
zero). Quanto ao IBS, será aplicada a alíquota zero
(bem destinado à indústria incentivada) ou haverá
redução de 30% (bem destinado aos demais
contribuintes habilitados).

Na hipótese de recolhimento de IBS com

redução de 30%, entende-se que o contribuinte
terá direito à apropriação do crédito presumido
(art. 444) e do crédito efetivo da aquisição (art.
443, § 2º).

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O conceito de bem intermediário pode gerar
contencioso, já que restringe sua qualificação
apenas a produtos industrializados destinados à
incorporação em processos de industrialização de
outros bens.

Ideal seria a inclusão dos produtos incorporados

ou consumidos no processo produtivo.

Ademais, a redação pode desestimular a aquisição

de bens intermediários na ZFM (a depender da
cadeia), pois o benefício de crédito presumido de
IBS apenas se aplica aos casos em que há
incorporação ao bem final.

Quando o bem for adquirido como insumo para

produção de bem final, aplica-se o crédito
presumido. Porém, quando for adquirido para
incorporação na produção de outro insumo, não
há concessão do crédito.

Existe questionamento sobre a correção do critério

para concessão do crédito presumido de CBS,
considerando que a alíquota de 6,5% do IPI como
faixa de corte pode resultar em tratamento desigual
para setores que comercializam produtos similares.

Há margem para discussão acerca da incidência do

Imposto Seletivo sobre produtos incentivados.

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Não foram previstas medidas para assegurar a
competitividade dos produtos locais frente aos
produtos de origem internacional e nacional
contemplados com suspensão e alíquota zero.

Porém, a concessão de benefícios para os

contribuintes incentivados na ZFM poderia
prejudicar a competitividade dos demais
contribuintes locais não incentivados. Assim, a
opção do legislador parece buscar solução de
equilíbrio.

A manutenção do IPI sobre bens produzidos na

ZFM visa garantir a competitividade da ZFM com
relação aos bens equivalentes produzidos em outras
partes do território nacional.

É mantida a tributação incidente sobre os bens

equivalentes produzidos em outras regiões do
país e preservado o diferencial competitivo da
ZFM (que é beneficiada com isenção).

Com a redução das alíquotas do IPI, os bens

produzidos por indústrias não incentivadas têm
redução da carga tributária, o que reduz o
diferencial competitivo das indústrias incentivadas.
Assim, o percentual de 6% para crédito presumido
de CBS visa compensar a redução do benefício da
ZFM.

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