2023

FORMAÇÃO

Construção civil
Aspetos
contabilísticos
e fiscais

Domingos Fernandes
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

FICHA TÉCNICA

Título: Construção civil - Aspetos contabilísticos e fiscais

Autor: Domingos Fernandes

Tipo de formação: Plug-In DIS38423 e Elearning DIS39723

© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2023

Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não o indicado, sem autorização
prévia e por escrito da Ordem dos Contabilistas Certificados, entidade que detém os direitos de autor.

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ÍNDICE

INTRODUÇÃO.......................................................................................................................................................... 9
CAPÍTULO I - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DA CONSTRUÇÃO CIVIL ........................ 10
1 - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DA CONSTRUÇÃO CIVIL .............................................. 10
1.1 - CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO ........................................................................................................... 10
1.1.1 – INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 10
1.1.2 - EXEMPLOS DE CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO ........................................................................ 12
1.1.3 - TIPOLOGIA DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO..................................................................... 13
1.1.4 - SEGMENTAÇÃO E COMBINAÇÃO DE CONTRATOS ................................................................. 14
1.1.4.1 - SEGMENTAÇÃO DE CONTRATOS ................................................................................................ 14
1.1.4.2 - COMBINAÇÃO DE CONTRATOS.................................................................................................... 15
1.1.5 - RÉDITO DO CONTRATO ...................................................................................................................... 16
1.1.5.1 – ENQUADRAMENTO .......................................................................................................................... 16
1.1.5.1.1 – VARIAÇÕES NOS TRABALHOS ................................................................................................. 18
1.1.5.1.2 - REINVIDICAÇÃO .............................................................................................................................. 19
1.1.5.1.3 - PAGAMENTOS DE INCENTIVOS ............................................................................................... 19
1.1.6 - CUSTOS DO CONTRATO ...................................................................................................................... 20
1.1.6.1 - CUSTOS QUE SE QUALIFICAM COMO CUSTOS DE UM CONTRATO DE
CONSTRUÇÃO ........................................................................................................................................................ 20
1.1.6.2 - CUSTOS QUE NÃO SE QUALIFICAM COMO CUSTOS DE UM CONTRATO DE
CONSTRUÇÃO ........................................................................................................................................................ 22
1.1.7 - RECONHECIMENTO DO RÉDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO .................................... 22
1.1.7.1 – MÉTODOS .............................................................................................................................................. 22
1.1.7.1.1 – MÉTODO DA PERCENTAGEM DE ACABAMENTO ............................................................ 23
1.1.7.1.2 - MÉTODO DO LUCRO NULO......................................................................................................... 28
1.1.7.2 - DESFECHO DE UM CONTRATO DE CONSTRUÇÃO............................................................... 30
1.1.7.2.1 - CONTRATO DE PREÇO FIXADO ................................................................................................ 30
1.1.7.2.2 - CONTRATO DE “COST PLUS” ..................................................................................................... 30
1.1.7.2.3 - INCERTEZA NA COBRABILIDADE DE QUANTIAS INCLUÍDAS NO RÉDITO DO
CONTRATO.............................................................................................................................................................. 31
1.1.7.2.4 – FIABILIDADE DAS ESTIMATIVAS ........................................................................................... 32
1.1.7.3 - RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS ...................................................................... 33
1.1.8 - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO AO
ABRIGO DA NCRF – PE E MICROENTIDADES .......................................................................................... 34
1.1.8.1 - NCRF – PE .............................................................................................................................................. 34

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1.1.8.2 - NC – ME ................................................................................................................................................... 37
1.2 – CONSTRUÇÃO DE EDIFÍCIOS PARA VENDA .................................................................................. 37
1.2.1 – INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 37
1.2.2 – NCRF 18 – INVENTÁRIOS – BREVE ENQUADRAMENTO ..................................................... 38
1.2.3 – APLICAÇÃO PRÁTICA .......................................................................................................................... 40
1.3 – PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS CUJA OBRA INICIA E TERMINA NO MESMO ANO ............ 42
CAPÍTULO II - ENQUADRAMENTO FISCAL DA CONSTRUÇÃO CIVIL ............................................ 43
1 – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRC DA CONSTRUÇÃO CIVIL ............................................... 43
1.1 - ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRC DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO ................... 43
1.1.1 - REFORMA DO IRC .................................................................................................................................. 43
1.1.2 – TRATAMENTO PRECONIZADO NO ART.º 19.º DO CIRC....................................................... 44
1.2 - CONSTRUÇÃO DE EDIFÍCIOS PARA VENDA ................................................................................... 46
1.3 - CORREÇÕES AO VALOR DE TRANSMISSÃO DE DIREITOS REAIS SOBRE BENS
IMÓVEIS ................................................................................................................................................................... 48
1.3.1 – ENQUADRAMENTO – ART.º 64.º CIRC ......................................................................................... 48
1.3.2 - PROVA DO PREÇO EFETIVO NA TRANSMISSÃO DE IMÓVEIS............................................ 50
1.4 - PROVISÃO PARA GARANTIAS A CLIENTES .................................................................................... 51
2 – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRS DA CONSTRUÇÃO CIVIL................................................ 55
2.1 – INTRODUÇÃO ............................................................................................................................................. 55
2.2 - FORMAS DE DETERMINAÇÃO DOS RENDIMENTOS EMPRESARIAIS E PROFISSIONAIS
– ART.º 28.º ............................................................................................................................................................. 56
2.2.1 - REGIME SIMPLIFICADO ...................................................................................................................... 56
2.2.1.1 - ENQUADRAMENTO ........................................................................................................................... 56
2.2.1.2 - COEFICIENTES – ART.º 31.º........................................................................................................... 57
2.2.1.3 - REDUÇÃO DOS COEFICIENTES..................................................................................................... 63
2.2.1.4 - CONTRIBUIÇÕES OBRIGATÓRIAS PARA REGIMES DE PROTEÇÃO SOCIAL............. 64
2.2.1.5 - VALOR DEFINITIVO CONSIDERADO PARA EFEITOS DE LIQUIDAÇÃO DE IMPOSTO
MUNICIPAL SOBRE AS TRANSMISSÕES ONEROSAS DE IMÓVEIS (IMT) .................................... 65
2.2.2 - REGIME DA CONTABILIDADE ORGANIZADA ............................................................................ 65
2.2.2.1 – ENQUADRAMENTO .......................................................................................................................... 65
2.2.2.2 - REMISSÃO PARA AS REGRAS DO IRC ........................................................................................ 66
2.2.2.3 - ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS PARA EFEITOS FISCAIS – ART.º 33.º .......................... 66
2.3 – AFETAÇÃO DE BENS ................................................................................................................................ 68
3 - CONSTRUÇÃO CIVIL – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IVA.................................................... 71
3.1 – INTRODUÇÃO ............................................................................................................................................. 71

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3.1 – ENQUADRAMENTO DAS OPERAÇÕES REALIZADAS POR EMPRESAS DE

CONSTRUÇÃO CIVIL EM SEDE DE IVA ........................................................................................................ 72
3.1.1 – PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL ........................................................... 72
3.1.2. - ISENÇÃO DE IVA NA LOCAÇÃO DE BENS IMÓVEIS E NAS OPERAÇÕES SUJEITAS A
IMT ............................................................................................................................................................................. 72
3.2 - INVERSÃO DO SUJEITO PASSIVO NA CONSTRUÇÃO CIVIL ..................................................... 73
3.2.1 – ENQUADRAMENTO .............................................................................................................................. 73
3.2.2 – CASOS EM QUE HÁ INVERSÃO ........................................................................................................ 74
3.2.3 – NOÇÃO DE SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL ........................................................................ 74
3.2.3.1 – ÂMBITO DA REGRA DE INVERSÃO ............................................................................................ 75
3.2.3.1 – ENTREGA DE BENS MÓVEIS ......................................................................................................... 77
3.2.4 – QUALIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO ADQUIRENTE ........................................................... 79
3.2.5 – EXIGIBILIDADE ...................................................................................................................................... 85
3.2.6 - OBRIGAÇÕES CONTABILÍSTICAS, DECLARATIVAS E DE FACTURAÇÃO ....................... 86
3.2.7 - DEDUÇÃO DO IMPOSTO SUPORTADO .......................................................................................... 86
3.2.8 - VERIFICAÇÃO DO ENQUADRAMENTO EM IVA DO ADQUIRENTE DOS SERVIÇOS ... 87
3.2.9 – LISTA EXEMPLIFICATIVA DE SERVIÇOS AOS QUAIS SE APLICA A REGRA DE
INVERSÃO................................................................................................................................................................ 87
3.2.10 - LISTA EXEMPLIFICATIVA DE SERVIÇOS AOS QUAIS NÃO SE APLICA A REGRA DE
INVERSÃO................................................................................................................................................................ 89
3.2.11 - ARTIGO 1º DO REGIME ESPECIAL DE EXIGIBILIDADE DO IVA NAS EMPREITADAS
DE OBRAS PÚBLICAS-DECRETO-LEI Nº 204/97, DE 9 DE AGOSTO.............................................. 90
3.3 – REGIME DA RENÚNCIA À ISENÇÃO DO IVA NAS OPERAÇÕES RELATIVAS A BENS
IMÓVEIS ................................................................................................................................................................... 90
3.3.1 – INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 90
3.3.2 - CONDIÇÕES OBJETIVAS PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO ..................................................... 92
3.3.3 – CONDIÇÕES SUBJETIVAS PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO .................................................. 94
3.3.4 - FORMALIDADES PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO .................................................................... 95
3.3.5 – VALIDADE DO CERTIFICADO ........................................................................................................... 96
3.3.6 – MOMENTO DA PRODUÇÃO DE EFEITOS DA RENÚNCIA À ISENÇÃO ............................. 97
3.3.7 – OBRIGAÇÕES ........................................................................................................................................... 97
3.3.8 – VALOR TRIBUTÁVEL ........................................................................................................................... 98
3.3.9 – EXERCÍCIO DO DIREITO À DEDUÇÃO .......................................................................................... 98
3.3.9.1 – OBRIGATORIEDADE DA UTILIZAÇÃO DO MÉTODO DA AFETAÇÃO REAL .............. 99
3.3.9.2 – NASCIMENTO E EXERCÍCIO DO DIREITO À DEDUÇÃO..................................................... 99
3.3.10 – REGULARIZAÇÃO DO IMPOSTO DEDUZIDO ........................................................................ 100
3.3.11 – OBRIGAÇÕES DE FATURAÇÃO................................................................................................... 100
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3.3.12 - OBRIGAÇÕES CONTABILÍSTICAS .............................................................................................. 101

3.3.13 – OUTRAS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS ....................................................................................... 101
3.4 – LOCALIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES RELACIONADAS COM IMÓVEIS ................................... 102
3.5 – SUJEITOS PASSIVOS MISTOS NA CONSTRUÇÃO CIVIL .......................................................... 104
3.5.1 – ENQUADRAMENTO ........................................................................................................................... 104
3.5.2 – MÉTODOS DE DETERMINAÇÃO DA DEDUÇÃO DO IVA RELATIVAMENTE A BENS
OU SERVIÇOS DE UTILIZAÇÃO MISTA ..................................................................................................... 108
3.5.2.1 - MÉTODO DA AFETAÇÃO REAL .................................................................................................. 108
3.5.2.2 - MÉTODO DO PRO RATA ............................................................................................................... 110
3.5.2.3 – REGULARIZAÇÕES A EFETUAR NO ANO DA DEDUÇÃO DO IVA ................................ 111
3.5.2.3.1 – PRO RATA ....................................................................................................................................... 111
3.5.2.3.2 – AFETAÇÃO REAL ......................................................................................................................... 113
3.5.2.3 – REGULARIZAÇÕES RELACIONADAS COM BENS DE INVESTIMENTO ..................... 114
3.5.2.3.1 – PRO RATA ....................................................................................................................................... 114
3.5.2.3.2 – AFETAÇÃO REAL ......................................................................................................................... 117
3.5.2.4 – REGULARIZAÇÕES NO CASO DE ALIENAÇÃO DE BENS ................................................ 118
3.5.2.5 – OUTRAS REGULARIZAÇÕES....................................................................................................... 118
3.6 – TAXAS REDUZIDAS DAS VERBAS 2.27 e 2.23............................................................................ 119
3.6.1 – VERBA 2.27 ........................................................................................................................................... 119
3.6.1.1 - Enquadramento................................................................................................................................ 119
3.6.1.2 – Casos práticos retirados de informações vinculativas ................................................... 122
3.6.1.2.1 – Caso prático 1 ............................................................................................................................... 122
3.6.1.2.2 – Caso prático 2 ............................................................................................................................... 123
3.6.1.2.3 – Caso prático 3 ............................................................................................................................... 124
3.6.1.2.4 – Caso prático 4 ............................................................................................................................... 124
3.6.1.2.5 – Caso prático 5 ............................................................................................................................... 125
3.6.2 – VERBA 2.23 ........................................................................................................................................... 126
3.6.2.1 – Casos práticos retirados de informações vinculativas ................................................... 126
3.6.2.1.1 – Caso prático 1 ............................................................................................................................... 126
3.6.2.1.2 – Caso prático 2 ............................................................................................................................... 129
3.6.2.1.3 – Caso prático 3 ............................................................................................................................... 131
3.6.2.2 -Exemplos de certidões ................................................................................................................... 132
3.6.2.3 – Alterações introduzidas à verba 2.23 pela Lei 56/2023 de 6 de outubro ............. 133
4 - CONSTRUÇÃO CIVIL – BREVE ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IMI ................................. 136
4.1 – INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 136
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4.2 - EXCLUSÃO DE TRIBUTAÇÃO (Revogada pela Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, com
entrada no dia seguinte ao da sua publicação) ........................................................................................ 136
5 - CONSTRUÇÃO CIVIL – BREVE ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IMT ................................ 139
5.1 – INTRODUÇÃO .......................................................................................................................................... 139
5.2 – ISENÇÃO NA AQUISIÇÃO DE PRÉDIOS PARA REVENDA ...................................................... 141
5.3 - CADUCIDADE DAS ISENÇÕES ............................................................................................................ 142

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SIGLAS E ABREVIATURAS

AT - Autoridade Tributária e Aduaneira

CAE – Código de atividade económica

CFI - Código Fiscal do Investimento

CIMI - Código do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de bens Imóveis

CIMT - Código do Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de bens Imóveis

CIRC - Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas

CIRS - Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

CIVA - Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado

CRP – Constituição da República Portuguesa

DL – Decreto-lei

EBF - Estatuto dos Benefícios Fiscais

IMI – Imposto Municipal sobre bens Imóveis

IMT - Imposto Municipal sobre as transmissões onerosas de bens Imóveis

IRC - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas

IRS - Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares

IVA - Imposto sobre o Valor Acrescentado

ME – Microentidades

NCRF – Norma Contabilística e de Relato Financeiro

OE – Orçamento do Estado

PME – Pequena e Média Empresa

SNC – Sistema de Normalização Contabilístico

VPT – Valor Patrimonial Tributário

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INTRODUÇÃO

A construção civil é um setor de atividade extremamente importante, envolvendo

inúmeros recursos humanos, materiais e financeiros, sendo um dos principais motores
da economia Portuguesa.
Ao nível contabilístico-fiscal este setor revela-se de extrema complexidade.
Perante isto pretende-se com este manual efetuar um enquadramento contabilístico-
fiscal dos aspetos relacionados com o setor da construção civil.
No enquadramento contabilístico será dada especial enfase à norma dos contratos de
construção, através da análise da NCRF 19.
Em termos fiscais será efetuado o enquadramento dos aspetos considerados mais
relevantes em sede de IRC, IRS, IVA, IMI e IMT.

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CAPÍTULO I - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DA CONSTRUÇÃO CIVIL

1 - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DA CONSTRUÇÃO CIVIL

1.1 - CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

1.1.1 – INTRODUÇÃO

Ao nível do SNC o tratamento contabilístico dos contratos de construção encontra-se

consagrado na NCRF 19 – Contratos de Construção.

Esta norma tem por referência a International Accounting Standards 11 – Construction

Contracts (IAS 11)

O objetivo da NCRF 19 – Contratos de Construção é o de prescrever o tratamento

contabilístico dos réditos e gastos associados aos contratos de construção, uma vez que
por norma a data em que a obra é iniciada e a data em que a mesma é concluída ocorre
em períodos contabilísticos diferentes, ou seja por regra, a obra é iniciada num período
e terminada noutro período.

Assim sendo, esta norma aplica-se às obras que tenham início e conclusão em períodos
distintos, ainda que não necessariamente superiores a 12 meses.

Um contrato de construção é um contrato especificamente negociado para a

construção de um ativo ou de uma combinação de ativos que estejam intimamente
inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua conceção, tecnologia e
função ou do seu desígnio ou uso final.

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Por isso, o aspeto essencial na contabilização dos contratos de construção é a

imputação do rédito e dos gastos do contrato aos períodos contabilísticos em que o
trabalho de construção seja executado.

Esta norma pretende pois responder à problemática do balanceamento entre os réditos

e os gastos nas demonstrações financeiras das entidades contratadas, ou seja, pretende
dar resposta à problemática da especialização.

Os temas que por regra as empresas se deparam nesta área são:

- Que gastos devem ser incluídos no custo da obra e em que momento;

- Em que momento e de que forma devem ser imputados os réditos do contrato.

Aspeto importante a realçar, é o de que esta Norma apenas deve ser aplicada na
contabilização dos contratos de construção, nas demonstrações financeiras das
entidades contratadas, ou seja, das empresas que estão a executar a obra para
terceiros.

Encontram-se fora desta norma:

- A construção de edifícios para venda, uma vez que nestes casos aplica-se a norma dos
inventários (NCRF 18);

- A construção de ativos fixos tangíveis para a própria empresa, uma vez que nestes
casos aplica-se a norma dos ativos fixos tangíveis (NCRF 7).

Exemplo:

A empresa Barcos, SA, dedica-se à construção de navios para venda. No ano n iniciou a
construção de um navio, cuja data de conclusão prevista é N+3.

Para tal contratou a empresa Elétrica, SA, para executar a parte elétrica do navio. Tempo
de execução previsto 2 anos.

Face ao disposto anteriormente:

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- A empresa Barcos, SA, deverá aplicar a norma dos inventários (NCRF 18);

- A empresa Elétrica, SA, deverá aplicar a norma dos contratos de construção (NCRF 19),
uma vez que esta Norma apenas deve ser aplicada na contabilização dos contratos de
construção, nas demonstrações financeiras das entidades contratadas, ou seja, das
empresas que estão a executar a obra para terceiros.

1.1.2 - EXEMPLOS DE CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

Um contrato de construção pode ser negociado para a construção de um ativo único ou

de uma série de ativos que estejam intimamente inter-relacionados ou
interdependentes em termos da sua conceção, tecnologia e função ou do seu propósito
ou uso final.

De acordo com o referido no § 4 da NCRF 19, são exemplos de contratos de construção

– a construção de:

- uma estrada;

- uma ponte;

- um edifício;

- uma barragem;

- um oleoduto;

- um navio;

- um túnel;

- refinarias e de outras partes complexas de fábricas ou de equipamentos.

Para os fins desta Norma, os contratos de construção incluem:

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a) Contratos para a prestação de serviços que estejam diretamente relacionados com a

construção do ativo, por exemplo, os relativos a serviços de gestores de projeto e
arquitetos; e

b) Contratos para a destruição ou restauro de ativos e o restauro do ambiente após a

demolição de ativos.

1.1.3 - TIPOLOGIA DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

Os contratos de construção podem ser definidos de acordo com o modo de

compensação definido para o contrato.

Os contratos de construção podem ser:

- Por preço global - é um contrato de construção em que a entidade contratada acorda

um preço fixo para a execução da empreitada, ou seja, o preço é previamente fixado
para a execução da mesma.

- Por séries de preços - é um contrato de construção em que a entidade contratada

acorda um valor por unidade de output, ou seja, a remuneração da empresa resulta da
aplicação dos preços unitários previstos no contrato para cada tipo de trabalho a realizar
às quantidades dos trabalhos efetivamente executados.

- Contrato de “cost plus” - é um contrato de construção em que a entidade contratada

é reembolsada pelos custos suportados acrescido de uma percentagem destes custos
ou de um valor fixo, ou seja, a compensação da empresa irá corresponder ao seu custo
acrescido de uma percentagem.

Apesar desta tipificação dos contratos, alguns contratos de construção podem conter
características quer de um contrato de preço fixado (preço global ou por série de preços)
quer de um contrato de “cost plus” com um preço máximo acordado. Em tais situações,
uma entidade contratada necessita considerar todas as condições dos § 23 e §24, a fim
de determinar quando reconhecer os réditos e gastos do contrato.

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1.1.4 - SEGMENTAÇÃO E COMBINAÇÃO DE CONTRATOS

Os requisitos desta Norma são usualmente aplicados separadamente a cada contrato de

construção. Porém, em certas circunstâncias, é necessário aplicar a Norma a
componentes separadamente identificáveis de um único contrato ou conjuntamente a
um grupo de contratos, a fim de refletir a substância de um contrato ou de um grupo de
contratos.

1.1.4.1 - SEGMENTAÇÃO DE CONTRATOS

De acordo com o § 8 da NCRF 19, quando um contrato cobrir vários ativos, a construção
de cada ativo deve ser tratada como um contrato de construção separado quando:

a) Propostas separadas tenham sido submetidas para cada ativo;

b) Cada ativo tenha sido sujeito a negociação separada e a entidade contratada e o

cliente tenham estado em condições de aceitar ou rejeitar a parte do contrato
relacionada com cada ativo; e

c) Os gastos e réditos de cada ativo possam ser identificados.

Exemplo:

A empresa X, Lda, apresentou orçamentos para a construção de 4 moradias individuais,

para a empresa ZZ, Lda.

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As propostas foram apresentadas e negociadas separadamente (€ 140.000,00 para o

imóvel 1; € 180.000,00 para o imóvel 2; € 145.000,00 para o imóvel 3 e € 250.000,00
para o imóvel 4).

Os gastos das obras são identificados por imóvel.

Prazo de execução da construção de cada imóvel: 2 anos.

Após análise das propostas a empresa ZZ, Lda, contratou a empresa X, Lda para a
construção do imóvel 1, 2 e 4.

Resposta:

Assim sendo, uma vez que as propostas apresentadas e as negociações são feitas
separadamente, e os gastos são claramente identificados por obra, cada contrato deve
ser tratado como um contrato de construção separado.

A NCRF 19 também prevê que nos casos em que um contrato pode proporcionar a
construção de um ativo adicional por opção do cliente ou pode ser alterado para incluir
a construção de um ativo adicional, a construção do ativo adicional deve ser tratada
como um contrato de construção separado quando:

a) O ativo difira significativamente na conceção, tecnologia ou função do ativo ou ativos

cobertos pelo contrato original; ou

b) O preço do ativo seja negociado sem atenção ao preço original do contrato.

1.1.4.2 - COMBINAÇÃO DE CONTRATOS

De acordo com o § 9 da NCRF 19, um grupo de contratos, quer com um único cliente
quer com vários clientes, deve ser tratado como um contrato de construção único
quando:

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a) O grupo de contratos seja negociado como um pacote único;

b) Os contratos estejam tão intimamente interrelacionados que sejam, com efeito, parte
de um projeto único com uma margem de lucro global; e

c) Os contratos sejam executados simultaneamente ou numa sequência contínua.

Exemplo:

Contrato global negociado para a construção de 4 moradias em banda, tendo sido fixado
um preço único para o negócio de € 400.000,00.

Prazos contratados:

Construção da estrutura das 4 moradias (executadas simultaneamente): 1/4/N a

30/6/n+1

Acabamentos: 1/7/N+1 a 1/2/N+2.

Resposta:

Uma vez que o contrato foi negociado como um pacote único, as obras estão
intimamente relacionadas e são executados simultaneamente, esta obra deve ser
tratada como um contrato de construção único.

1.1.5 - RÉDITO DO CONTRATO

1.1.5.1 – ENQUADRAMENTO

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Tal como já foi referido anteriormente, o aspeto essencial na contabilização dos

contratos de construção é a imputação do rédito do contrato e dos gastos do contrato
aos períodos contabilísticos em que o trabalho de construção seja executado.

É no reconhecimento dos réditos e dos gastos de um contrato de construção que surgem

os maiores problemas na aplicação dos normativos no que concerne a esta temática.

De acordo com o estipulado no § 11 da NCRF 19, o rédito do contrato deve

compreender:

- A quantia inicial de rédito acordada no contrato; e

- Variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do contrato:

i) Até ao ponto que seja provável que resultem em rédito; e

ii) Estejam em condições de serem fiavelmente mensurados.

Assim sendo, o rédito de um contrato inclui o valor estabelecido no contrato e as

variações no trabalho, reclamações e pagamento de incentivos a receber pelos níveis
de desempenho.

Ter em atenção, que o rédito de um contrato apenas deve ser reconhecido:

- Se for provável o benefício económico associado ao contrato, e

- Este seja determinado com fiabilidade.

De acordo com o § 12 da NCRF 19, o rédito do contrato é mensurado pelo justo valor da
retribuição recebida ou a receber.

A mensuração do rédito do contrato é afetada por uma multiplicidade de incertezas

que dependem do desfecho de acontecimentos futuros. As estimativas do contrato
necessitam por vezes de ser revistas na medida em que os acontecimentos ocorram e
as incertezas se resolvam. Desta forma, a estimativa dos gastos totais da obra e do valor
do contrato podem alterar durante o período da execução da obra.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
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De referir que de acordo com o disposto na NCRF 4, os efeitos de alterações de

estimativas têm aplicação prospetiva, ou seja alterações apenas produzem efeitos no
próprio período e nos seguintes.

A quantia do rédito do contrato pode aumentar ou diminuir de um período para o

seguinte. O § 12 da NCRF 19, apresenta a título de exemplo:

a) Uma entidade contratada e um cliente podem acordar variações ou reivindicações

que aumentem ou diminuam o rédito do contrato num período subsequente àquele em
que o contrato foi inicialmente acordado;

b) A quantia de rédito acordada num contrato de preço fixado pode aumentar em

consequência de cláusulas de custo escalonadas;

c) A quantia de rédito do contrato pode diminuir como consequência de penalidades

provenientes de atrasos causados pela entidade contratada na conclusão do contrato;
ou

d) Quando um contrato de preço fixado envolve um preço fixado por unidade de

«output», o rédito do contrato aumenta à medida que a quantidade de unidades
aumente.

Vamos analisar de seguida a problemática das: variações no trabalho, reclamações e

pagamentos de incentivos do contrato

1.1.5.1.1 – VARIAÇÕES NOS TRABALHOS

Segundo o disposto no §13, uma variação é uma instrução dada pelo cliente para uma
alteração no âmbito do trabalho a ser executado segundo o contrato. Uma variação
pode conduzir a um aumento ou a uma diminuição no rédito do contrato.

18
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Exemplos de variações são as alterações nas especificações ou na conceção do ativo e

alterações na duração do contrato. Uma variação é incluída no rédito do contrato
quando:

a) Seja provável que o cliente aprovará a variação e a quantia de rédito proveniente da

variação; e

b) A quantia de rédito possa ser fiavelmente mensurada.

1.1.5.1.2 - REINVIDICAÇÃO

Segundo o disposto no §14, uma reivindicação é uma quantia que a entidade contratada
procura cobrar do cliente ou de outra parte como reembolso de custos não incluídos no
preço do contrato.

Uma reivindicação pode resultar, por exemplo, de demoras causadas por clientes, de
erros nas especificações ou de alterações discutidas nos trabalhos do contrato. A
mensuração da quantia de rédito proveniente de reivindicações está sujeita a um alto
nível de incerteza e depende muitas vezes do desfecho das negociações.

Por isso, as reivindicações somente são incluídas no rédito do contrato quando:

a) As negociações encontram-se num estado avançado de tal forma que seja provável
que o cliente aceitará a reivindicação; e

b) A quantia que seja provável ser aceite pelo cliente possa ser fiavelmente mensurada.

1.1.5.1.3 - PAGAMENTOS DE INCENTIVOS

19
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Segundo o disposto no §15, os pagamentos de incentivos são quantias adicionais pagas

à entidade contratada se os níveis de desempenho especificados forem atingidos ou
excedidos.

Por exemplo, um contrato pode permitir um pagamento de incentivos à entidade

contratada pela conclusão do contrato mais cedo.

Os pagamentos de incentivos são incluídos no rédito do contrato quando:

a) O contrato esteja suficientemente adiantado que seja provável que os níveis de

execução especificados serão atingidos ou excedidos; e

b) A quantia dos pagamentos de incentivos possa ser fiavelmente mensurada.

1.1.6 - CUSTOS DO CONTRATO

1.1.6.1 - CUSTOS QUE SE QUALIFICAM COMO CUSTOS DE UM CONTRATO DE

CONSTRUÇÃO

Os custos de um contrato encontram-se regulados nos § 16 a 21 da NCRF 19.

Os custos de um contrato devem compreender:

a) Os custos que se relacionem diretamente com o contrato específico:

o Custos de mão -de -obra, incluindo supervisão;

o Custos de materiais usados na construção;
o Depreciação de ativos fixos tangíveis utilizados na construção;
o Custos de movimentar os ativos fixos tangíveis e os materiais para o local
da construção e do local da construção;
o Custos de alugar instalações e equipamentos;
o Custos de conceção e de assistência técnica que estejam diretamente
relacionados com o contrato;

20
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

o Custos estimados de retificar e garantir os trabalhos, incluindo os custos

esperados de garantia; e
o Reivindicações de terceiros.

Estes custos devem ser reduzidos por qualquer rendimento inerente que não esteja
incluído no rédito do contrato. Por exemplo, o rendimento proveniente da venda de
materiais excedentários e da alienação de instalações e equipamentos no fim do
contrato devem ser abatidos ao valor dos custos.

b) Os custos que sejam atribuíveis à atividade do contrato em geral e possam ser

imputados ao contrato:

o Seguros;
o Os custos de conceção e assistência técnica que não estejam diretamente
relacionados com um contrato específico; e
o Gastos gerais de construção (incluem custos tais como a preparação e
processamento de salários do pessoal de construção).

A imputação deve ser feita usando métodos que sejam sistemáticos e racionais e
aplicados consistentemente a todos os custos que tenham características semelhantes
e baseada no nível normal de atividade de construção.

Os custos que possam ser atribuíveis à atividade do contrato em geral e possam ser
imputados a contratos específicos também incluem os custos de empréstimos obtidos
nos termos previstos na NCRF 10 — Custos de Empréstimos Obtidos.

c) Outros custos que sejam especificamente debitáveis ao cliente nos termos do

contrato podem incluir:

o Alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento para os

quais o reembolso esteja especificado nos termos do contrato;
o Alguns custos gerais administrativos e custos de desenvolvimento para os
quais o reembolso esteja especificado nos termos do contrato.

21
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1.1.6.2 - CUSTOS QUE NÃO SE QUALIFICAM COMO CUSTOS DE UM CONTRATO

DE CONSTRUÇÃO

São excluídos dos custos de um contrato de construção, os custos que não possam ser
atribuídos à atividade do contrato ou que não lhe possam ser imputados.

Não se consideram custos do contrato de construção:

a) Custos administrativos gerais cujo reembolso não esteja especificado no contrato;

b) Custos de alienação;

c) Custos de pesquisa e desenvolvimento cujo reembolso não esteja especificado no

contrato; e

d) Depreciação de ativos fixos tangíveis ociosos que não sejam usados num contrato
particular.

1.1.7 - RECONHECIMENTO DO RÉDITO E DOS GASTOS DO CONTRATO

Quando o desfecho de um contrato de construção puder ser estimado com fiabilidade,

o rédito do contrato e os gastos do contrato, associados ao contrato de construção,
devem ser reconhecidos como rédito e gastos respetivamente com referência à fase de
acabamento da atividade do contrato à data do balanço.

1.1.7.1 – MÉTODOS

22
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1.1.7.1.1 – MÉTODO DA PERCENTAGEM DE ACABAMENTO

O reconhecimento de rédito e de gastos com referência à fase de acabamento de um

contrato é muitas vezes referido como o método da percentagem de acabamento.
Segundo este método, o rédito é balanceado com os gastos incorridos ao atingir a fase
de acabamento, ou seja o rédito é reconhecido na proporção de trabalho executado.

Assim sendo, o rédito do contrato é reconhecido como rédito na demonstração dos

resultados nos períodos contabilísticos em que o trabalho seja executado.

No que diz respeito aos gastos do contrato, estes são geralmente reconhecidos como
gastos nas demonstrações de resultados dos períodos contabilísticos em que o trabalho
com o qual se relacionam seja executado.

Porém, sempre que se preveja que os gastos totais do contrato sejam superiores aos
réditos totais do contrato, ou seja, quando se preveja uma perda esperada no contrato
de construção esta deve ser reconhecida imediatamente como um gasto de acordo com
o § 36.

A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de várias maneiras. A

entidade usa o método que permita mensurar com fiabilidade o trabalho executado.
Dependendo da natureza do contrato, os métodos podem incluir:

a) A proporção custos incorridos até à data sobre os custos totais estimados do contrato;

b) Levantamentos do trabalho executado; e

c) Conclusão de uma proporção física do trabalho contratado.

Na maioria dos casos, a percentagem de acabamento obtém-se a partir da expressão

seguinte:

custos incorridos
custos incorridos + custos estimados para acabar a obra

23
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Quando a fase de acabamento seja determinada com referência aos custos do contrato
incorridos até à data, somente os custos do contrato que reflitam trabalho executado
são incluídos nos custos incorridos até à data.

De acordo com o disposto no § 31 da NCRF 19, são exemplos de custos excluídos dos
custos do contrato incorridos até à data:

a) Custos do contrato que se relacionem com a atividade futura do contrato, tais como
custos de materiais que tenham sido entregues num local do contrato ou postos de lado
para uso num contrato mas ainda não instalados, usados ou aplicados durante a
execução do contrato, a menos que os materiais tenham sido produzidos
especificamente para o contrato; e

b) Pagamentos feitos a entidades subcontratadas adiantadamente relativos a trabalho

a executar segundo o subcontrato.

O método da percentagem de acabamento é aplicado numa base acumulada em cada

período contabilístico. Por isso, os efeitos de uma alteração na estimativa no rédito do
contrato e nos gastos do contrato, ou os efeitos de uma alteração na estimativa do
desfecho de um contrato, são contabilizados como uma alteração na estimativa
contabilística (ver a NCRF 4 — Políticas Contabilísticas, Alterações nas Estimativas
Contabilísticas e Erros). As estimativas alteradas são usadas na determinação da quantia
de rédito e de gastos reconhecidos na demonstração dos resultados no período em que
a alteração seja feita e em períodos subsequentes, ou seja, apenas tem aplicação
prospetiva.

Caso Prático (sem alteração dos gastos estimados):

A empresa X, SA, celebrou com o Ministério da Justiça, um contrato para construção de

um tribunal no valor de € 500.000, com um prazo de execução previsto de 2 anos.

A estimativa inicial dos gastos totais do contrato foi de € 420.000.

24
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Ano n:

Custos incorridos no valor de € 294.000 e a estimativa dos gastos a incorrer para a

execução da obra é de € 126.000.

Faturação emitida no ano n – € 380.000,00

Ano n+1

Custos incorridos no valor de €126.000.

Faturação emitida no ano n – € 120.000,00

A empresa X, SA determina a fase de acabamento por referência à proporção dos custos

incorridos sobre os custos totais estimados.

Qual o rédito e os gastos imputáveis aos anos n e n+1?

Resolução:

Ano n

% de acabamento = € 294.000/(€ 294.000+€ 126.000) = 70%

Rédito a reconhecer no ano N = € 500.000,00 * 70% = € 350.000,00

Faturação emitida = € 380.00,00

Lançamentos:

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D C
Registos dos gastos
6… Gastos por natureza 294.000,00 €
22/12/11 294.000,00 €

Registo da faturação
282 - Rendimentos a reconhecer 380.000,00 €
21 clientes 380.000,00 €

Imputaçao do rédito
282 - Rendimentos a reconhecer 350.000,00 €
72 - Prestação de serviços 350.000,00 €

Nota:

É defensável que no registo da faturação fosse utilizada a conta 72 – Prestação de

serviços (€ 380.000,00), e no registo da imputação do rédito ao contrato, efetuar um
registo de um deferimento do rédito no valor de € 30.000,00, uma vez que o valor que
consta na conta 72 – Prestação de serviços, é superior ao que deveria constar em função
da imputação do rédito.

Ano n+1

% de acabamento = € 420.000/€ 420.000 = 100%

Rédito a reconhecer no ano N+1 = € 500.000,00 * 100% - € 350.000,00 = € 150.000,00

Faturação emitida = € 120.00,00

Lançamentos:

D C
Registos dos gastos
6… Gastos por natureza 126.000,00 €
22/12/11 126.000,00 €

Registo da faturação
282 - Rendimentos a reconhecer 120.000,00 €
21 clientes 120.000,00 €

Imputaçao do rédito
282 - Rendimentos a reconhecer 150.000,00 €
72 - Prestação de serviços 150.000,00 €

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Apuramento da Margem Bruta:

N N+1 Total
Prestação de serviços 350.000,00 € 150.000,00 € 500.000,00 €
Gastos 294.000,00 € 126.000,00 € 420.000,00 €
Margem Bruta 56.000,00 € 24.000,00 € 80.000,00 €

Caso Prático (com alteração dos gastos estimados):

A empresa X, SA, celebrou com uma Universidade, um contrato para construção de uma
Escola no valor de € 2.400.000, com um prazo de execução previsto de 3 anos.

A estimativa inicial dos custos totais do contrato foi de €2.000.000,00.

Ano N Ano N+1 Ano N+2

Custos incorridos 800.000,00 € 700.000,00 € 560.000,00 €
Custos totais incorridos 800.000,00 € 1.500.000,00 € 2.060.000,00 €
Custos estimados para conclusão da obra 1.200.000,00 € 550.000,00 € 0,00 €

Qual o rédito imputável aos anos n, n+1 e n+2?

Resolução:

Ano N Ano N+1 Ano N+2

Custos totais incorridos 800.000,00 € 1.500.000,00 € 2.060.000,00 €
Custos estimados para conclusão da obra 1.200.000,00 € 550.000,00 € 0,00 €
% de acabamento 40,00% 73,17% 100,00%
Valor do contrato 2.400.000,00 € 2.400.000,00 € 2.400.000,00 €
Rédito acumulado 960.000,00 € 1.756.097,56 € 2.400.000,00 €
Rédito do período 960.000,00 € 796.097,56 € 643.902,44 €

Apuramento da Margem Bruta:

N N+1 N+2 Total

Prestação de serviços 960.000,00 € 796.097,56 € 643.902,44 € 2.400.000,00 €
Gastos 800.000,00 € 700.000,00 € 560.000,00 € 2.060.000,00 €
Margem Bruta 160.000,00 € 96.097,56 € 83.902,44 € 340.000,00 €

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Margem bruta prevista para o contrato - € 400.000,00

Margem Bruta definitiva do contrato - € 340.00,00

Desvio: € 60.000,00

Em virtude da evolução dos custos incorridos ter sido diferente da estimativa inicial a
empresa apresentou um desvio desfavorável no valor de € 60.000,00, em resultado do
aumento dos gastos da obra face ao previsto.

Tal com já foi referido anteriormente, a alteração das estimativas só tem efeitos
prospetivos, pelo que a alteração na estimativa dos gastos do contrato só tem
implicação no próprio ano e nos anos seguintes, e não nos anteriores, ou seja, em N+1
e N+2.

1.1.7.1.2 - MÉTODO DO LUCRO NULO

Quando o desfecho de um contrato de construção não puder ser estimado com

fiabilidade:

a) O rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os
custos do contrato incorridos sejam recuperáveis; e

b) Os custos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto no período em que

sejam incorridos.

Durante a execução de um contrato dá-se muitas vezes o caso de o desfecho do contrato

não pode ser estimado com fiabilidade, ou seja, não existe certeza acerca do desfecho
do contrato, no entanto, pode ser provável que a entidade recupere os custos incorridos
do contrato. Nestas situações, o rédito do contrato somente é reconhecido até ao valor
dos custos incorridos que se espera que sejam recuperáveis.

Assim sendo, se o desfecho do contrato não puder ser fiavelmente estimado, nenhum
lucro é reconhecido. Porém, se for provável que os custos totais do contrato excedam

28
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

os réditos totais do mesmo, a perda esperada é reconhecida imediatamente como um

gasto de acordo com o § 36, através da constituição de uma provisão.

A temática das provisões para contratos onerosos é tratada na NCRF 21 - Provisões,

passivos contingentes e ativos contingentes.

Caso Prático:

A empresa ABC, celebrou um contrato com a empresa XZZ, para a construção de um

edifício administrativo, no prazo de 3 anos, pelo valor de € 500.000,00.

No ano N incorreu em gastos no valor de € 200.000,00, mas a empresa ABC não

conseguiu determinar os custos estimados do contrato para terminar a obra.

No ano N+1 incorreu em gastos no valor de € 150.000,00, tendo estimado incorrer em

mais € 100.000,00 para concluir a obra.

No ano N+2 a empresa incorreu em € 100.000,00 de gastos, tendo concluído a obra.

Qual o rédito imputável aos anos n, n+1 e n+2?

Resolução:

Ano N Ano N+1 Ano N+2

Custos totais incorridos 200.000,00 € 350.000,00 € 450.000,00 €
Custos estimados para conclusão da obra N.D. 100.000,00 € 0,00 €
% de acabamento N.D. 77,78% 100,00%
Valor do contrato 500.000,00 € 500.000,00 € 500.000,00 €
Rédito acumulado 200.000,00 € 388.888,89 € 500.000,00 €
Rédito do período 200.000,00 € 188.888,89 € 111.111,11 €

Apuramento da Margem Bruta:

N N+1 N+2 Total

Prestação de serviços 200.000,00 € 188.888,89 € 111.111,11 € 500.000,00 €
Gastos 200.000,00 € 150.000,00 € 100.000,00 € 450.000,00 €
Margem Bruta 0,00 € 38.888,89 € 11.111,11 € 50.000,00 €

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Como no ano N a empresa não conseguiu determinar com fiabilidade os custos

estimados para terminar a obra, foi aplicado nesse ano o critério do lucro nulo, ou seja,
foi considerado um rédito igual ao valor dos gastos incorridos nesse mesmo ano.

No ano N+1 já foi aplicado o critério da percentagem de acabamento, uma vez que a
empresa conseguiu determinar com fiabilidade os custos estimados para terminar a
obra.

Cálculo da % de acabamento em N+1 = € 350.000/( € 350.000+ € 100.000) = 0,777778

1.1.7.2 - DESFECHO DE UM CONTRATO DE CONSTRUÇÃO

1.1.7.2.1 - CONTRATO DE PREÇO FIXADO

No caso de um contrato de preço fixado, o desfecho de um contrato de construção pode

ser estimado com fiabilidade quando estiverem satisfeitas cumulativamente as
seguintes condições:

a) O rédito do contrato possa ser mensurado fiavelmente;

b) Seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a

entidade;

c) Tanto os custos do contrato para o acabar como a fase de acabamento do contrato

na data do balanço possam ser fiavelmente mensurados; e

d) Os custos de contrato atribuíveis ao contrato possam ser claramente identificados e

fiavelmente mensurados para que os custos reais do contrato incorridos, possam ser
comparados com estimativas anteriores.

1.1.7.2.2 - CONTRATO DE “COST PLUS”

30
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No caso de um contrato de”cost plus”, o desfecho de um contrato de construção pode

ser fiavelmente mensurado quando estiverem satisfeitas cumulativamente as
condições seguintes:

a) Seja provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a

entidade; e

b) Os custos do contrato atribuíveis ao contrato, quer sejam ou não reembolsáveis,

possam ser claramente identificados e fiavelmente mensurados.

1.1.7.2.3 - INCERTEZA NA COBRABILIDADE DE QUANTIAS INCLUÍDAS NO RÉDITO

DO CONTRATO

O desfecho de um contrato de construção só pode ser estimado fiavelmente quando for

provável que os benefícios económicos associados ao contrato fluirão para a entidade.

Quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade e o montante do rédito ainda não
estiver totalmente reconhecido em períodos anteriores, a quantia não cobrável ou a
quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável é tida em
consideração como um ajustamento no reconhecimento do rédito do contrato do
período corrente e seguintes.

Porém, quando surja uma incerteza acerca da cobrabilidade de uma quantia já incluída
no rédito do contrato, e já reconhecida na demonstração dos resultados, a quantia não
cobrável ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de ser provável é
reconhecida como um gasto (a título de perda por imparidade ou crédito incobrável) e
não como um ajustamento da quantia do rédito do contrato.

Exemplo:

A empresa X, SA executou uma obra para a empresa A, Lda.

Execução da obra: 1/6/N a 31/11/N+1.

Imputação do rédito efetuado pela empresa X no ano N e N+1.

31
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Valor do rédito: € 500.000,00.

No final do ano N+2 a empresa prevê não vir a receber o valor em dívida no valor de €
30.000,00.

Resolução:

Uma vez que a incerteza acerca da cobrabilidade respeita a uma quantia já incluída no
rédito do contrato, e já reconhecida nas demonstração dos resultados dos anos N e N+1,
a quantia não cobrável ou a quantia a respeito da qual a recuperação tenha cessado de
ser provável é reconhecida como um gasto, a título de perda por imparidade ou crédito
incobrável e não como um ajustamento da quantia do rédito do contrato.

1.1.7.2.4 – FIABILIDADE DAS ESTIMATIVAS

Uma entidade está geralmente em condições de fazer estimativas fiáveis quando aceita
um contrato que estabeleça:

a) Os direitos a cumprir por cada parte no que respeita ao ativo a ser construído;

b) A retribuição a ser trocada; e

c) A forma e o prazo de liquidação.

É também normalmente necessário que a entidade tenha um sistema eficaz de

orçamentação e de relato financeiro.

A entidade deve acompanhar a evolução dos trabalhos e, quando necessário, revê as

estimativas do rédito do contrato e dos gastos do contrato à medida que o trabalho é
executado. A necessidade de tais revisões não indica necessariamente que o desfecho
do contrato não possa ser estimado com fiabilidade.

32
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1.1.7.3 - RECONHECIMENTO DE PERDAS ESPERADAS

Tal como já foi referido, quando for provável que os custos totais do contrato excedam
o rédito total do contrato, a perda esperada deve ser reconhecida imediatamente
como um gasto, através da constituição de uma provisão.

A quantia de tal perda é determinada independentemente:

a) De ter ou não começado o trabalho do contrato;

b) Da fase de acabamento da atividade do contrato; ou

c) Da quantia de lucros que se espere que surjam noutros contratos que não sejam
tratados como um contrato de construção único.

A temática das provisões para contratos onerosos é tratada na NCRF 21 - Provisões,

passivos contingentes e ativos contingentes.

Caso Prático:

A empresa X, SA (subcontratado) celebrou com a empresa Y, SA, um contrato para a

construção de uma escola no valor de € 500.000, com um prazo de execução previsto
de 2 anos.

A estimativa inicial dos custos totais do contrato foi de €420.000.

No final do primeiro ano (ano n) a empresa X, SA, tinha incorrido em custos no valor de
€ 330.000 e a estimativa dos gastos a incorrer para a execução da obra ascende a
€220.000. A entidade contratada determina a fase de acabamento por referência à
proporção dos custos incorridos sobre os custos totais estimados.

Resolução:

Ano n:

33
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

% de acabamento = €330.000,00/(€ 330.000,00+€ 220.000,00) = 60%

Desta forma a empresa X deverá reconhecer no ano n:

• Rédito de €300.000,00 (60% X €500.000)

• Gastos de €330.000 (custos incorridos no ano n)

• Uma vez que os gastos totais previstos no final do ano n (€ 330.000 + € 220.000 = €
550.000) são superiores ao valor do contrato (€ 500.000,00), a empresa X, SA, deverá
reconhecer a perda esperada, por estarmos perante um contrato oneroso:

•Perda esperada do contrato – €50.000 (€550.000 - €500.000)

•€30.000 já reconhecida no período por via da diferença entre o rédito e os gastos

imputados no ano n;

•€20.000 a reconhecer por via da constituição de provisão.

Lançamento contabilístico do valor da provisão (sem ter em atenção a problemática dos

impostos diferidos):

D C
676 - Provisões do período - contratos onerosos 20.000,00 €
296 - Provisões - contratos onerosos 20.000,00 €

1.1.8 - ENQUADRAMENTO CONTABILÍSTICO DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

AO ABRIGO DA NCRF – PE E MICROENTIDADES

1.1.8.1 - NCRF – PE

Até ao ano de 2015, as Pequenas Entidades, aplicavam supletivamente a NCRF 19 de

acordo com o ponto 6.3 do Anexo ao DL n.º 158/2009 de 13 de julho, no

34
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação dos seus Contratos de

Construção, pelo facto de a legislação específica ser omissa, sendo este o procedimento
recomendado pela Estrutura Conceptual.

Com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 98/2015, de 2 de junho, no SNC, o

tratamento contabilístico dos contratos de construção foi introduzido na NCRF-PE, no
seu capítulo 21.

De acordo com o disposto no capítulo 21:

Um contrato de construção é um contrato especificamente negociado para a

construção de um ativo ou de uma combinação de ativos que estejam intimamente
inter-relacionados ou interdependentes em termos da sua conceção, tecnologia e
função ou do seu propósito ou uso final.

Os contratos de construção incluem os contratos para a prestação de serviços que

estejam diretamente relacionados com a construção do ativo e os contratos para a
destruição ou restauro de ativos e o restauro do ambiente após a demolição dos ativos.

O rédito do contrato deve compreender:

a) A quantia inicial de rédito acordada no contrato; e

b) Variações no trabalho, reclamações e pagamentos de incentivos do contrato, até ao

ponto que seja provável que resultem em rédito e estejam em condições de serem
fiavelmente mensurados.

O rédito do contrato é mensurado pelo justo valor da retribuição recebida ou a receber.

Os gastos do contrato devem compreender:

a) Os gastos que se relacionem diretamente com o contrato específico, reduzidos por

qualquer rendimento inerente que não esteja incluído no rédito do contrato;

b) Os gastos que sejam atribuíveis à atividade do contrato em geral e possam ser

imputados ao contrato; e

35
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

c) Outros gastos que sejam especificamente debitáveis ao cliente nos termos do

contrato.

Os gastos que não possam ser atribuídos à atividade do contrato ou que não lhe possam
ser imputados são excluídos dos gastos de um contrato de construção.

O rédito do contrato e os gastos do contrato associados ao contrato de construção,

quando o seu desfecho puder ser fiavelmente estimado, devem ser reconhecidos como
rédito e gastos, respetivamente, segundo o método da percentagem de acabamento à
data do balanço.

Uma perda esperada no contrato de construção, quando for provável que os gastos
totais excedam o rédito total do contrato, deve ser reconhecida imediatamente como
um gasto.

De acordo com o método da percentagem de acabamento, o rédito contratual é

balanceado com os gastos contratuais incorridos ao atingir a fase de acabamento,
resultando no relato de rédito, gastos e lucros que possam ser atribuíveis à proporção
do trabalho incluído.

A fase de acabamento de um contrato pode ser determinada de várias maneiras, pelo

que, dependendo da natureza do contrato, os métodos podem incluir:

a) A proporção em que os gastos do contrato incorridos no trabalho executado até à

data estejam para os gastos estimados totais do contrato;

b) Levantamento do trabalho executado; e

c) Conclusão de uma proporção física do trabalho contratado.

Quando o desfecho de um contrato de construção não possa ser estimado fiavelmente:

a) O rédito somente deve ser reconhecido até ao ponto em que seja provável que os
gastos do contrato incorridos sejam recuperáveis; e

b) Os gastos do contrato devem ser reconhecidos como um gasto do período em que

sejam incorridos.

36
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os gastos do contrato cuja recuperação não seja provável são reconhecidos

imediatamente como um gasto.

1.1.8.2 - NC – ME

Relativamente às micro entidades, a norma NC-ME prevê apenas o tratamento do

rédito, não contemplando um ponto específico para os contratos de construção.
Contudo, o ponto 12.5 da norma, respeita ao tratamento contabilístico da prestação de
serviços e aponta para o reconhecimento do rédito em função da fase de acabamento.

Por outro lado, o ponto 6.2. da NC-ME, estipula que na ausência de uma disposição desta
Norma que se aplique especificamente a uma transação, outro acontecimento ou
condição, o órgão de gestão fará juízos de valor no desenvolvimento e aplicação de uma
política contabilística, permitindo a aplicação do método da percentagem de
acabamento.

1.2 – CONSTRUÇÃO DE EDIFÍCIOS PARA VENDA

1.2.1 – INTRODUÇÃO

Tal como já foi referido anteriormente, a norma dos contratos de construção, apenas
deve ser aplicada na contabilização dos contratos de construção nas demonstrações
financeiras das entidades contratadas, ou seja, das empresas que estão a executar a
obra para terceiros.

Assim sendo, na contabilização da construção de edifícios para venda, aplica-se a norma

dos inventários (NCRF 18).

37
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Exemplo:

A empresa ABC, Lda, vai proceder à construção de um bloco de apartamentos para

venda. Para a construção do edifício contratou a empresa XPTO, Lda. Prevê-se que a
empresa XPTO, Lda, execute a obra no prazo de 2 anos.

Qual o tratamento contabilístico a dar na esfera das 2 empresas?

Uma vez que a empresa ABC, Lda, procede à construção de um edifício para venda aplica
a NCRF 18 – Inventários.

No que diz respeito à empresa XPTO, Lda, uma vez que a mesma foi contratada para a
execução da obra, e a mesma demora mais de um período a ser executada, deverá
aplicar a NCRF 19 – Contratos de construção.

1.2.2 – NCRF 18 – INVENTÁRIOS – BREVE ENQUADRAMENTO

De acordo com o disposto no § 6 da NCRF 18, consideram-se inventários, os ativos:

a) Detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;

b) No processo de produção para tal venda;

ou

c) Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção ou

na prestação de serviços.

Os inventários englobam bens comprados e detidos para revenda incluindo, por

exemplo, mercadorias compradas por um retalhista e detidas para revenda ou terrenos
e outras propriedades detidas para revenda.

38
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os inventários também englobam produtos acabados, ou trabalhos em curso que

estejam a ser produzidos pela entidade e incluem materiais e consumíveis aguardando
o seu uso no processo de produção.

Consequentemente, as classificações comuns de inventários são: mercadorias, matérias

-primas, consumíveis de produção, materiais, trabalhos em curso e produtos acabados.

Os inventários devem ser mensurados pelo custo ou valor realizável líquido, dos dois o
mais baixo.

O custo dos inventários deve incluir todos os custos de compra, custos de conversão e
outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e na sua condição
atuais.

Quando os inventários forem vendidos, a quantia escriturada desses inventários deve

ser reconhecida como um gasto do período em que o respetivo rédito seja reconhecido.

39
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1.2.3 – APLICAÇÃO PRÁTICA

A empresa Contratatudo, Lda, dedica-se à atividade de construção de Edifícios para

venda.

A empresa procedeu à construção de um pavilhão para venda.

Início da construção: 2020

Fim da construção: 2021

Ano da venda: 2022

No ano de 2020, a empresa adquiriu o terreno onde foi edificado o pavilhão no valor de
€ 100.000,00, e efetuou compras de matérias primas no valor de € 75.000,00
(totalmente incorporadas na construção do armazém) e suportou outros gastos de
produção (62/63/64/..) imputáveis à construção do pavilhão no valor de € 50.000,00.

No ano de 2021, efetuou compras de matérias primas no valor de € 450.000,00

(totalmente incorporadas na construção do armazém) e suportou outros gastos de
produção (62/63/64/..) imputáveis à construção no valor de € 60.000,00.

No ano de 2022 vendeu pavilhão pelo valor de € 925.000,00.

REGISTOS CONTABILÍSTICOS:

40
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ANO DE 2020
D C
PELAS COMPRAS
31 - Compras de matérias primas 100.000,00 €
22 - Fornecedores 100.000,00 €

31 - Compras de matérias primas 75.000,00 €

22 - Fornecedores 75.000,00 €

PELO APURAMENTO DO CMVMC

31 - COMPRAS 175.000,00 €
61 - CMVMC 175.000,00 €
PELOS GASTOS
62/63/64… 50.000,00 €
22/12/11/.. 50.000,00 €

PELA VARIAÇÃO DA PRODUÇÃO

36 - PRODUTOS E TRABALHOS EM CURSO 225.000,00 €
73 - VARIAÇÃO NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO 225.000,00 €

ANO DE 2021
PELAS COMPRAS

31 - Compras de matérias primas 450.000,00 €

22 - Fornecedores 450.000,00 €

PELO APURAMENTO DO CMVMC

31 - COMPRAS 450.000,00 €
61 - CMVMC 450.000,00 €
PELOS GASTOS
62/63/64… 60.000,00 €
22/12/11/.. 60.000,00 €

PELA VARIAÇÃO DA PRODUÇÃO

36 - PRODUTOS E TRABALHOS EM CURSO 510.000,00 €
73 - VARIAÇÃO NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO 510.000,00 €

PELA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS EM CURSO PARA PRODUTOS ACABADOS

34 - PRODUTOS ACABADOS 735.000,00 €
36 - PRODUTOS E TRABALHOS EM CURSO 735.000,00 €

ANO DE 2022
PELA VENDA
21 - CLIENTES 925.000,00 €
71 - VENDAS 925.000,00 €
PELO GASTOS DAS VENDAS
73 - VARIAÇÃO NOS INVENTÁRIOS DA PRODUÇÃO 735.000,00 €
34 - PRODUTOS ACABADOS 735.000,00 €

41
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Notas:

Os encargos suportados com a construção do imóvel devem estar documentados pelas

respetivas faturas de aquisição e/ou folhas de obra onde se efetue a imputação à obra
de encargos com mão-de-obra, outros gastos de construção e materiais pertencentes à
empresa.

As aquisições de bens e serviços cujos valores sejam capitalizáveis de acordo com a NCRF
18, são consideradas como aumentos no inventário.

Estes aumentos de inventário por contrapartida da variação de produção, tem por

objetivo balancear os gastos incorridos (descritos no § 19 da NCRF 18). O papel da conta
“73- Variação dos inventários” é o de “retirar” da demonstração de resultados, os gastos
que foram imputados a inventários (produtos em curso ou a produtos acabados) e voltar
a colocar na demonstração de resultados os gastos com os produtos que foram vendidos
nesse período.

1.3 – PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS CUJA OBRA INICIA E TERMINA NO MESMO ANO

As prestações de serviços efetuadas pela empresa relacionadas com a execução de

obras, cuja data de início e fim da execução das mesmas ocorra no mesmo período são
consideradas como rendimento no período em que são executadas,
independentemente do respetivo recebimento.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

CAPÍTULO II - ENQUADRAMENTO FISCAL DA CONSTRUÇÃO CIVIL

1 – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRC DA CONSTRUÇÃO CIVIL

1.1 - ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRC DOS CONTRATOS DE CONSTRUÇÃO

1.1.1 - REFORMA DO IRC

Com a Reforma do IRC ocorrida em 2014, no que respeita ao tratamento fiscal da

temática dos Contratos de Construção, verifica-se que o legislador reduziu as
divergências entre a contabilidade e a fiscalidade.

A alteração da redação do n.º 1 do art.º 19 do CIRC, foi no sentido de introduzir como

regra fiscal a mesma que preconiza a NCRF 19 quanto à duração dos contratos de
construção.

Até à entrada em vigor da reforma do CIRC ocorrida em 2014:

- O art.º 19.º do CIRC, só era de aplicação obrigatória nos contratos de construção cujo
ciclo de produção ou tempo de execução fosse superior a um ano, quando tal período
de execução não era relevante para efeitos contabilísticos.

- No caso de contratos de construção cujo desfecho não fosse estimado fiavelmente e

cuja duração fosse superior a um ano, a redação anterior do art.º 19.º, impunha a
aplicação do método da percentagem de acabamento, contrariamente ao critério
previsto no SNC para estes casos do “Lucro Nulo”.

43
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Perante estas situações:

- Com a alteração introduzida no n.º 1 do art.º 19.º do CIRC, desde que uma obra inicie
num período e termine noutro, mesmo de duração inferior a 1 ano (365 dias), é aplicável
para efeitos contabilísticos e fiscais a aplicação do método da percentagem de
acabamento na determinação dos resultados de contratos de construção.

- Foi introduzido um novo n.º 3 do art.º 19.º do CIRC, que passou a contemplar o método
do lucro nulo.

1.1.2 – TRATAMENTO PRECONIZADO NO ART.º 19.º DO CIRC

De acordo com o disposto no art.º 19.º do CIRC, a determinação dos resultados de

contratos de construção, é efetuada segundo o critério da percentagem de
acabamento.

A percentagem de acabamento no final de cada período de tributação corresponde à

proporção entre os gastos suportados até essa data e a soma desses gastos com os
estimados para a conclusão do contrato.

Quando, de acordo com a normalização contabilística, o desfecho de um contrato de

construção não possa ser estimado de forma fiável, considera-se que o rédito do
contrato corresponde aos gastos totais do contrato, ou seja utiliza-se o critério do lucro
nulo.

Assim sendo, fiscalmente a determinação dos resultados de contratos de construção é

efetuada segundo o critério da percentagem de acabamento, contudo também é aceite
o critério do lucro nulo preconizado na NCRF 19, quando o desfecho de um contrato de
construção não possa ser estimado de forma fiável

44
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No entanto, não são dedutíveis as perdas esperadas relativas a contratos de construção

correspondentes a gastos ainda não suportados. Estes gastos só serão aceites quando
forem efetivamente suportados.

Caso Prático (consta do ponto 1.1.7.3 do manual)

A empresa X, SA celebrou com a empresa Y, SA, um contrato de construção de uma

escola no valor de € 500.000, com um prazo de execução previsto de 2 anos.

A estimativa inicial dos custos totais do contrato foi de €420.000.

No final do primeiro ano (ano n) a empresa X, SA, tinha incorrido em custos no valor de
€ 330.000 e a estimativa dos gastos a incorrer para a execução da obra é de €220.000.
A entidade contratada determina a fase de acabamento por referência à proporção dos
custos incorridos sobre os custos totais estimados.

Resolução:

Ano n:

% de acabamento = €330.000,00/(€ 330.000,00+€ 220.000,00) = 60%

Desta forma a empresa X deverá reconhecer no ano n:

• Rédito de €300.000,00 (60% X €500.000)

• Gastos de €330.000 (custos incorridos no ano n)

• Uma vez que os custos totais previstos no final do ano n são superiores ao valor do
contrato, a empresa X, SA, deverá reconhecer a perda esperada, por estarmos perante
um contrato oneroso:

•Perda esperada do contrato – €50.000 (€550.000 - €500.000)

45
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

•€30.000 já reconhecida no período por via da diferença entre o rédito e os gastos

imputados no ano n (aceite fiscalmente);

•€20.000 a reconhecer por via da constituição de provisão.

Lançamento contabilístico do valor da provisão (sem ter em atenção a problemática dos

impostos diferidos):

D C
676 - Provisões do período - contratos onerosos 20.000,00 €
296 - Provisões - contratos onerosos 20.000,00 €

Nos termos do n.º 4 do art.º 19.º do CIRC, não são dedutíveis as perdas esperadas
relativas a contratos de construção correspondentes a gastos ainda não suportados,
pelo que a empresa deverá efetuar uma correção fiscal positiva (Acrescer) no valor de €
20.000,00, a colocar no campo 721 do quadro 07 da modelo 22.

1.2 - CONSTRUÇÃO DE EDIFÍCIOS PARA VENDA

O tratamento fiscal nesta temática segue o tratamento contabilístico.

Sobre esta temática revela-se importante a análise da informação vinculativa

apresentada em seguida:

“Assunto: Obras efectuadas por conta própria e vendidas fraccionadamente

Processo: Informação n.º 217/10, com Despacho da Subdirectora-Geral de 2010-03-09

De acordo com o n.º 6 do art.º 18.º do Código do IRC (alterado, renumerado e

republicado pelo Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de Julho), a determinação dos
resultados nas obras efectuadas por conta própria vendidas fraccionadamente é
efectuada à medida que as fracções forem sendo concluídas e entregues aos
adquirentes, ainda que não sejam conhecidos exactamente os custos totais das mesmas.
2. Interligando esse normativo com o disposto na alínea a) do n.º 3 do mesmo artigo,
conclui-se que o rédito das vendas das fracções autónomas se considera realizado:
• Na data da entrega das fracções, ou

46
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

• Na data em que se opera a transferência da propriedade (através do contrato de

compra e venda ou documento equivalente), se anterior.
3. Logo, a celebração de um contrato de promessa de compra e venda não determina,
por si só, o apuramento do rédito da venda, a não ser que a fracção autónoma seja
entregue ao cliente.
4. O facto de não terem sido suportados todos os gastos imputáveis à fracção vendida
não justifica que não se apure o rédito da venda, uma vez que o n.º 6 do art.º 18.º refere
expressamente, na sua parte final, «ainda que não sejam conhecidos exactamente os
custos totais das mesmas».
5. Aliás, no anterior Código também não se permitia o adiamento da tributação do
proveito da venda de uma fracção nos casos em que não tinham sido suportados os
custos necessários para o seu acabamento.
Permitia-se, sim, que fosse considerado como receita antecipada a parte do proveito
correspondente aos custos estimados que ainda não tinham sido suportados (cf. n.º 5 do
art.º 19.º, na anterior redacção).
6. No novo Código, tal como no anterior, o rédito concorre para a formação do lucro
tributável logo que se considera realizado. E mantendo-se o pressuposto de que deve
existir o balanceamento dos réditos e dos gastos, ou seja, que os réditos e os gastos
relacionados com a mesma transacção devem ser reconhecidos simultaneamente,
conclui-se que a quantia (fiavelmente) estimada correspondente aos gastos ainda não
incorridos mas que sejam imputáveis à fracção vendida (p. ex. uma quota-parte dos
gastos com jardins, piscina, etc.) deve ser considerada na determinação do respectivo
resultado tributável.”

Da leitura da presente informação vinculativa podemos retirar as seguintes ilações:

- A determinação dos resultados nas obras efetuadas por conta própria e vendidas
fracionadamente, é efetuada à medida que as frações forem sendo concluídas e
entregues aos adquirentes, ainda que não sejam conhecidos exatamente os gastos
totais das mesmas.

- O rédito das vendas das frações autónomas considera-se realizado:

• Na data da entrega das frações, ou

• Na data em que se opera a transferência da propriedade (através do contrato de

compra e venda ou documento equivalente), se anterior.

- A quantia (fiavelmente) estimada correspondente aos gastos ainda não incorridos mas
que sejam imputáveis à fração vendida (p. ex. uma quota-parte dos gastos ainda não

47
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

incorridos com jardins, piscina, etc.) deve ser considerada na determinação do respetivo
resultado tributável.

1.3 - CORREÇÕES AO VALOR DE TRANSMISSÃO DE DIREITOS REAIS SOBRE

BENS IMÓVEIS

1.3.1 – ENQUADRAMENTO – ART.º 64.º CIRC

Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adotar, para
efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do CIRC, valores normais de
mercado que não podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributários (VPT)
definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as
transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à
liquidação deste imposto.

Sempre que o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário
definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para
determinação do lucro tributável.

O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correção, na declaração de rendimentos

do período de tributação a que é imputável o rendimento obtido com a operação de
transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário
definitivo do imóvel e o valor constante do contrato;

O sujeito passivo adquirente adota o valor patrimonial tributário definitivo para a

determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao imóvel. No caso
de existir uma diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo e o custo
de aquisição ou de construção, o sujeito passivo deve comprovar no processo de
documentação fiscal previsto no artigo 130.º, para efeitos do disposto na alínea b) do
n.º 3, o tratamento contabilístico e fiscal dado ao imóvel.

48
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Nas situações em que o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel não estiver
determinado até ao final do prazo estabelecido para a entrega da declaração do período
de tributação a que respeita a transmissão, os sujeitos passivos devem entregar a
declaração de substituição durante o mês de Janeiro do ano seguinte àquele em que os
valores patrimoniais tributários se tornaram definitivos.

Caso prático:

A empresa A,SA, alienou 2 imóveis que faziam parte dos seus inventários:

Imóvel 1 – Valor de aquisição - €120.000,00; Ano de aquisição – 2007, VPT na data de

aquisição - € 132.000,00. Valor de realização - € 185.000,00 e VPT na data da realização
- € 182.000,00.

Imóvel 2 – Valor de aquisição - €200.000,00; Ano de aquisição – 2010, VPT na data de

aquisição - € 195.000,00. Valor de realização - € 300.000,00 e VPT na data da realização
- € 330.000,00.

Na aquisição e alienação dos imóveis foi seguida a regra geral do IMT (incidiu sobre o
maior dos 2 valores).

Quais implicações em sede de IRC?

Imóvel 1

Como o valor de aquisição é inferior ao valor que serviu de base à liquidação do IMT
(VPT), o valor de aquisição a considerar para efeitos fiscais é o VPT - € 132.000,00, pelo
que deverá efetuar deduzir ao lucro tributável - € 12.000,00.

CF negativa no valor de € 12.000,00.

Uma vez que o valor da venda é superior ao VPT não deverá neste âmbito efetuar
qualquer correção fiscal.

Imóvel 2

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Uma vez que o valor de aquisição é superior ao VPT não deverá neste âmbito efetuar
qualquer correção fiscal.

Como o valor de venda é inferior ao valor que serviu de base à liquidação do IMT (VPT)
o valor de realização a considerar para efeitos fiscais é o VPT - € 330.000,00, pelo que
deverá efetuar acrescer ao lucro tributável - € 30.000,00.

CF positiva no valor de € 30.000,00.

1.3.2 - PROVA DO PREÇO EFETIVO NA TRANSMISSÃO DE IMÓVEIS

Sempre que o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário
definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para
determinação do lucro tributável.

Esta regra não é aplicável, se o sujeito passivo fizer prova de que o preço efetivamente
praticado nas transmissões de direitos reais sobre bens imóveis foi inferior ao VPT que
serviu de base à liquidação do IMT, de acordo com o disposto no n.º 1 do art.º 139.º do
CIRC.

O sujeito passivo pode, designadamente, demonstrar que os custos de construção

foram inferiores aos fixados na Portaria a que se refere o n.º 3 do artigo 62.º do Código
do Imposto Municipal sobre Imóveis, caso em que ao montante dos custos de
construção deverão acrescer os demais indicadores objetivos previstos no referido
Código para determinação do valor patrimonial tributário.

A prova deve ser efetuada em procedimento instaurado mediante requerimento

dirigido ao diretor de finanças competente e apresentado em janeiro do ano seguinte
àquele em que ocorreram as transmissões, caso o valor patrimonial tributário já se
encontre definitivamente fixado, ou nos 30 dias posteriores à data em que a avaliação
se tornou definitiva, nos restantes casos.

50
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Este pedido tem efeito suspensivo da liquidação, na parte correspondente ao valor da

diferença positiva prevista no n.º 2 do artigo 64.º do CIRC, a qual, no caso de
indeferimento total ou parcial do pedido, é da competência da AT.

Sempre que o SP apresente este pedido, a administração fiscal pode aceder à

informação bancária do requerente e dos respetivos administradores ou gerentes
referente ao período de tributação em que ocorreu a transmissão e ao período de
tributação anterior, devendo para o efeito ser anexados os correspondentes
documentos de autorização.

A impugnação judicial da liquidação do imposto que resultar de correções efetuadas por

aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 64.º, ou, se não houver lugar a liquidação, das
correções ao lucro tributável ao abrigo do mesmo preceito, depende de prévia
apresentação do pedido previsto no n.º 3, não havendo lugar a reclamação graciosa.

A impugnação do ato de fixação do valor patrimonial tributário, prevista no artigo 77.º

do Código do Imposto Municipal sobre Imóveis e no artigo 134.º do Código de
Procedimento e de Processo Tributário, não tem efeito suspensivo quanto à liquidação
do IRC nem suspende o prazo para dedução do pedido de demonstração previsto no
presente artigo.

1.4 - PROVISÃO PARA GARANTIAS A CLIENTES

Nos termos do art.º 39.º n.º 1 al. b) do CIRC, são aceites como gasto as provisões que se
destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de
venda e de prestação de serviços.

A determinação da provisão deve ter por base as condições existentes no final do

período de tributação, sendo que o montante anual da provisão para garantias a
clientes é determinado pela aplicação às vendas e prestações de serviços sujeitas a
garantia efetuadas no período de tributação, de uma percentagem que não pode ser
superior à que resulta da proporção entre a soma dos encargos derivados de garantias

51
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

a clientes efetivamente suportados nos últimos três períodos de tributação e a soma das
vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos períodos.

Sobre este assunto a AT pronunciou-se na circular 10/2011, onde é referido que:

“ O art.º 39.º do Código do IRC, na redação dada pelo Decreto-lei n.º 159/2009, de 13 de
Julho, passou a reconhecer, para efeitos fiscais, as provisões que se destinem a fazer face
a encargos com garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de
serviços.

Dado tratar-se de um preceito inovador que pode suscitar dúvidas de interpretação foi,
por meu Despacho de 25 de Fevereiro de 2011, sancionado o seguinte entendimento:

1. Nos termos do n.º 5 do artigo 39.ª do Código do IRC, o montante anual da provisão a
que se refere a alínea b) do mesmo artigo é determinado pela aplicação às vendas e
prestações de serviços sujeitas a garantia efectuadas no período de tributação, de uma
percentagem que não pode ser superior à que resulta da proporção entre a soma dos
encargos derivados de garantias a clientes efectivamente suportados nos últimos três
períodos de tributação e a soma das vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia
efectuadas nos mesmos períodos.

2. O montante anual a que se refere este n.º 5 corresponde à dotação anual (dotação da
provisão reconhecida como um gasto) determinada pela aplicação da percentagem ao
volume de vendas e prestações de serviços sujeitas a garantia a clientes do ano em causa
e não ao montante acumulado da provisão no fim de cada período de tributação.

Este montante inclui os gastos financeiros referentes ao reforço da provisão relacionados

com o efeito temporal do dinheiro (quando é usada a técnica do desconto cf. n.º 3 do
mesmo artigo).

4. A parte da provisão que não deva subsistir por não ter sido accionada a garantia deve
ser revertida conforme normativos contabilísticos e fiscais, sendo considerada
rendimento do respectivo período de tributação (cf. n.º 4 do referido artigo).

5. Quando a reversão da provisão incluir uma parte que foi tributada, deve, em primeiro
lugar, ser considerada a provisão que anteriormente foi tributada, dando lugar à
dedução deste montante no quadro 07 da declaração modelo 22.

52
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

6. Na expressão «garantias a clientes previstas em contratos de venda e de prestação de

serviços», referida na alínea b) do n.º 1 do art.º 39.º do Código do IRC devem ser incluídas
a obrigação de garantia constante de contrato escrito celebrado entre as partes e a
obrigação legal de prestação de garantia.

7. Devem, ainda, ser incluídas naquela expressão as situações em que o vendedor e ou

prestador de serviços emite uma factura de venda / prestação de serviços acompanhada
de um certificado de garantia do produto comercializado e ou do serviço prestado.

8. Para efeitos do cálculo do limite que pode ser fiscalmente aceite nos termos do n.º 5,
é necessário conhecer o histórico de encargos com garantias respeitantes a vendas e
prestações de serviços, nos últimos três períodos de tributação.

9. A referência aos «últimos três períodos de tributação» permite considerar os dados do

período em que se está a constituir ou a reforçar a provisão (ano N) e dos dois períodos
anteriores (anos N-1 e N-2), uma vez que no final do período de tributação N são já
conhecidas as vendas e as prestações de serviços desse período bem como os encargos
suportados com garantias a clientes.

No período de tributação em que se inicia a actividade, a provisão fiscalmente aceite é

a que corresponde aos encargos suportados nesse período com as garantias a clientes.

11. No período de tributação seguinte, a provisão é calculada pela aplicação às vendas

e prestações de serviços sujeitas a garantia da percentagem que resulta da proporção
entre a soma dos encargos com garantias a clientes efectivamente suportados nesse
período e no período anterior e a soma das vendas e das prestações de serviços sujeitas
a garantia efectuadas nos mesmos períodos.

12. Idêntico entendimento é de aplicar às situações em que o sujeito passivo, no decurso

da sua actividade, comece a efectuar vendas ou a prestar serviços sujeitos a garantia.”

EXEMPLO:

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Em 2022, uma sociedade vendeu mobiliário de escritório (2 anos de garantia) que produz
no montante de € 900.000,00, tendo constituído uma provisão para garantias a clientes no
montante de € 60.000,00.

Sabe-se que nos anos de 2020 e 2021 as vendas ascenderam a € 480.000,00 e € 420.000,00,
e que os gastos suportados com garantias foram de € 30.000, € 33.000 e 45.000,00, nos
anos de 2020, 2021 e 2022 respetivamente.

Qual o montante da correção fiscal a operar no quadro 07 da modelo 22?

Cálculo da % provisão fiscalmente aceite:

(€30.000 + €33.000 + €45.000,00)/( €480.000,00 + € 420.000,00 + €900.000,00) = €

90.000,00/€ 1.800.000,00 = 0,06 = 6%

Provisão fiscalmente aceite = € 900.000 * 6% = € 54.000,00

Valor a acrescer na modelo 22 (CF+) = € 60.000,00 - € 54.000,00 = € 6.000,00

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2 – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IRS DA CONSTRUÇÃO CIVIL

2.1 – INTRODUÇÃO

Em sede de IRS, serão analisados os aspetos considerados mais relevantes na área da

construção civil.

Consideram-se entre outros rendimentos empresariais e profissionais:

- Os decorrentes do exercício de qualquer atividade comercial, industrial, agrícola,

silvícola ou pecuária;

- Os auferidos no exercício, por conta própria, de qualquer atividade de prestação de

serviços.

Consideram-se atividades comerciais e industriais (art.º 4.º), designadamente:

- Compra e venda, fabricação, pesca, explorações mineiras e outras indústrias extrativas;

- Construção civil, quando o empresário se encontre habilitado com o respetivo

certificado válido para o exercício da atividade de “Empreiteiro de Obras Públicas” ou
“Industrial de Construção Civil”;

- Urbanísticas e exploração de loteamentos - os rendimentos gerados pela exploração

de loteamentos são sempre considerados rendimentos da categoria B, ou seja, se uma
pessoa adquiriu um terreno com o objetivo de o lotear e vender os lotes resultantes
dessa operação, tem que iniciar a atividade no âmbito da categoria B. Os rendimentos
gerados com a sua venda são enquadráveis na categoria B. Muitas vezes, estes
rendimentos são declarados erradamente como rendimentos da categoria G;

- Arrendamento, quando haja opção pela tributação no âmbito da categoria B. Assim

sendo, desde 2015, existe opção pela tributação como rendimentos da categoria B dos

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

rendimentos enquadráveis na categoria F (rendimentos prediais). A opção deve ser

exercida na declaração de início de atividade ou na declaração de alterações.

2.2 - FORMAS DE DETERMINAÇÃO DOS RENDIMENTOS EMPRESARIAIS E

PROFISSIONAIS – ART.º 28.º

A determinação dos rendimentos empresariais e profissionais, salvo no caso da

imputação prevista no artigo 20.º (transparência fiscal), faz-se:

- Com base na aplicação das regras decorrentes do regime simplificado;

- Com base na contabilidade.

2.2.1 - REGIME SIMPLIFICADO

2.2.1.1 - ENQUADRAMENTO

Ficam abrangidos pelo regime simplificado os sujeitos passivos que, no exercício da sua
atividade, não tenham ultrapassado no período de tributação imediatamente anterior
um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria de € 200.000,00.

Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela

determinação dos rendimentos com base na contabilidade.

Esta opção pelo regime da contabilidade organizada deve ser formulada pelos sujeitos
passivos:

- Na declaração de início de atividade;

- Até ao fim do mês de março do ano em que pretendem alterar a forma de

determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A opção mantém-se válida até que o sujeito passivo proceda à entrega de declaração de
alterações, a qual produz efeitos a partir do próprio ano em que é entregue, desde que
seja efetuada até ao final do mês de março.

No exercício de início de atividade, o enquadramento no regime simplificado faz-se,

verificados os demais pressupostos, em conformidade com o valor anual de
rendimentos estimado, constante da declaração de início de atividade, caso não seja
exercida a opção pelo regime da contabilidade organizada.

A aplicação do regime simplificado cessa apenas quando:

- O montante de € 200.000,00 seja ultrapassado em dois períodos de tributação

consecutivos

ou,

- Quando seja ultrapassado num único exercício, em montante superior a 25 %, ou seja

quando num só exercício o sujeito passivo ultrapasse o valor de € 250.000,00, caso em
que a tributação pelo regime de contabilidade organizada se faz a partir do período de
tributação seguinte ao da verificação de qualquer desses factos.

2.2.1.2 - COEFICIENTES – ART.º 31.º

De acordo com as regras do regime simplificado, o rendimento é apurado de forma

“indireta” com recurso à aplicação de coeficientes.

Os principais coeficientes aplicáveis no âmbito de um empresário que exerça uma

atividade ligada à construção civil são:

- 0,15 às vendas de mercadorias e produtos – aplicável por exemplo na venda de

edifícios construídos ou adquiridos para venda, na venda de lotes de terreno;

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- 0,35 aos rendimentos de prestações de serviços que não se encontrem previstos na

lista anexa ao CIRS;

Neste âmbito revela-se importante analisar a informação vinculativa n.º 3790/2018,

sancionado por despacho da Subdiretora-Geral do IR, de 18-04-2019.

Assunto: Atividade de construção civil com certificado emitido pelo IMPIC –

coeficiente a aplicar no regime simplificado de tributação

“ Pretende o requerente, coletado para o exercício da atividade “Construção de edifícios”

(CAE 41200), que lhe seja prestado esclarecimento sobre o campo do Anexo B da
declaração de rendimentos Modelo 3 do IRS em que deve inscrever os rendimentos
provenientes desta atividade.

INFORMAÇÃO:

1. Em sede de IRS, o sujeito passivo está enquadrado no regime simplificado de

tributação, para o exercício da atividade “Construção de edifícios” (CAE 41200).

2. A atividade de construção civil faz parte do elenco das atividades comerciais e

industriais previsto no n.º 1 do artigo 4.º do IRS. Mais concretamente, esta atividade
encontra-se expressamente prevista na alínea f) daqueles número e artigo.

3. Consequentemente, os decorrentes desta atividade qualificam como rendimentos da

categoria B (rendimentos empresariais e profissionais), nos termos da alínea a) do n.º 1
do artigo 3.º do mesmo código.

4. Por outro lado, estando o requerente abrangido pelo regime simplificado de

tributação, a determinação do rendimento coletável da categoria B obtém-se através da
aplicação aos rendimentos brutos dos coeficientes previstos no n.º 1 do artigo 31.º do
Código do IRS.

5. Ora, no que respeita ao enquadramento das prestações de serviços expressamente

elencadas no artigo 4.º do CIRS, estabelece a Circular da DGCI n.º 5/2001, de 12 de
março: "São também consideradas prestações de serviço enquadráveis no artigo 4.º do
CIRS, as praticadas no âmbito do exercício das atividades de "Empreiteiro de Obras
Públicas" ou de "Industrial de Construção Civil", para o qual o contribuinte se encontre

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

habilitado com o respetivo certificado válido, a que se refere o Decreto-Lei n.º 61/99, de
2 de março."

6. A entidade que regula a atividade de construção civil é o Instituto dos Mercados

Públicos do Imobiliário e da Construção, I.P. (IMPIC), que tem como atribuição, entre
outras, a de "atribuir os títulos habilitantes para o exercício das diversas atividades do
setor da construção e do imobiliário, cujo licenciamento, habilitação, qualificação,
registo ou inscrição legalmente lhe incumba, bem como verificar as respetivas condições
de permanência e avaliar o respetivo desempenho.”

7. Ora, em conformidade com a Lei n.º 41/2015, o exercício da atividade de empreiteiro

de obras públicas ou de empreiteiro de obras particulares em território nacional depende
de alvará ou certificado a conceder pelo IMPIC, pelo que, após consulta às empresas
licenciadas da construção, no sítio da Internet do IMPIC, verifica-se que o requerente é
titular de certificado de empreiteiro de obras públicas válido por tempo indeterminado
e habilitado para executar os serviços de alvenarias, rebocos e assentamento de
cantarias, estuques, pinturas e outros revestimentos, instalações sem qualificação
específica, cofragens e impermeabilizações e isolamentos.

8. Termos em que, se o requerente efetuar prestações de serviços nas atividades acima

referidas, para as quais é detentor de certificado de empreiteiro válido, é aplicável aos
rendimentos das mesmas derivado o coeficiente de 0,10, de acordo com o disposto na
parte final da alínea f) do n.º 1 do artigo 31.º do Código do IRS, pelo que deve o
requerente declarar tais rendimentos no campo 414 do quadro 4 A do Anexo B da
declaração de rendimentos de IRS.”

- 0,75 aos rendimentos de prestações de serviços que se encontrem especificamente

previstos na lista anexa ao CIRS - Aplicável por exemplo aos rendimentos auferidos pelo
exercício da atividade de engenheiro, arquiteto, topógrafo.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Com a Lei do Orçamento de Estado para 2018, a dedução ao rendimento que decorre
da aplicação dos coeficientes previstos nas alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 31.º do
CIRS (coeficientes de 0,75 e 0,35 relativos a prestação de serviços) está parcialmente
condicionada à verificação de despesas e encargos efetivamente suportados pelo
Sujeito passivo com a atividade desenvolvida.

Com esta nova regra, ao rendimento apurado pela aplicação dos coeficientes de 0,35 ou
0,75 ao valor da prestação de serviços, acresce a diferença positiva entre 15% dos
rendimentos brutos das prestações de serviços e o somatório das seguintes
importâncias:

a) Montante de dedução específica previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 25.º (€

4.104,00) ou, quando superior, os montantes comprovadamente suportados com
contribuições obrigatórias para regimes de proteção social, conexas com as atividades
em causa, que não sejam dedutíveis nos termos do n.º 2 do art.º 31.º;

b) Despesas com pessoal e encargos a título de remunerações, ordenados ou salários,

comunicados pelo sujeito passivo à Autoridade Tributária e Aduaneira nos termos
previstos na alínea c) do n.º 1 do artigo 119.º;

c) Rendas de imóveis afetas à atividade empresarial ou profissional que constem de

faturas e outros documentos, comunicados à Autoridade Tributária e Aduaneira, nos
termos previstos no n.º 2 do artigo 78.º-E;

d) 1,5% do valor patrimonial tributário dos imóveis afetos à atividade empresarial ou

profissional ou, quanto aos imóveis afetos a atividades hoteleiras ou de alojamento
local, 4% do respetivo valor patrimonial tributário, de que o sujeito passivo seja o
proprietário, usufrutuário ou superficiário;

e) Outras despesas com a aquisição de bens e prestações de serviços relacionadas com

a atividade, que constem de faturas comunicadas à Autoridade Tributária e Aduaneira
nos termos do Decreto-Lei n.º 198/2012, de 24 de agosto, ou emitidas no Portal das
Finanças, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 115.º, designadamente despesas
com materiais de consumo corrente, eletricidade, água, transportes e comunicações,
rendas, contencioso, seguros, rendas de locação financeira, quotizações para ordens e

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

outras organizações representativas de categorias profissionais respeitantes ao sujeito

passivo, deslocações, viagens e estadas do sujeito passivo e dos seus empregados;

f) Importações ou aquisições intracomunitárias de bens e serviços relacionados com a

atividade.

As despesas e encargos previstos nas alíneas c) (rendas), d) (% do VPT) e e) (despesas

gerais), quando apenas parcialmente afetos à atividade empresarial e profissional são
considerados em apenas 25%.

Para efeitos da afetação à atividade empresarial ou profissional destas despesas e

encargos, o sujeito passivo deve identificar:

a) As faturas e outros documentos respeitantes às rendas de despesas gerais, que

titulam despesas e encargos relacionados exclusiva ou parcialmente com a sua atividade
empresarial ou profissional, através do Portal das Finanças, sendo aplicável com as
necessárias adaptações o disposto nos n.os 2 a 8 do artigo 78.º-B;

b) Os imóveis afetos exclusiva ou parcialmente à sua atividade empresarial ou

profissional e, de entre estas, a afetação a atividades hoteleiras ou de alojamento local,
através do Portal das Finanças;

c) As importações e aquisições intracomunitárias de bens efetuadas, específica e

exclusivamente, no âmbito da sua atividade empresarial ou profissional são indicadas
na declaração de rendimentos prevista no artigo 57.º.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Desta forma, esta alteração introduzida no âmbito do apuramento do rendimento

tributável no regime simplificado apenas terá relevância em relação a rendimentos
brutos de prestações de serviços superiores a € 27 360, face à dedutibilidade da quantia
(mínima) de € 4 104, correspondente à dedução específica prevista para a categoria A,
uma vez que:

€ 4.104,00/0,15 = € 27.360,00

Exemplos:

Exemplo 1

O Sr. A., que exerce a atividade de Pintor de construção civil, no âmbito da categoria B,
auferiu no ano de 2022 rendimentos derivados desta atividade no valor de € 20.000,00.

O Sr. A não efetuou qualquer imputação à atividade empresarial de despesas no portal

das finanças, ou não possui despesas.

Cálculo do Rendimento líquido:

- € 20.000,00*35% = € 7.000,00

- € 20.000,00*15% - € 4.104 = (€ 1.104,00) – como a diferença é negativa não releva para

o cálculo do rendimento tributável, pelo que o Rendimento tributável será de €
7.000,00.

- sem alteração comparativamente como que seria calculado em 2017.

Exemplo 2

O Sr. A., que exerce a atividade de Pintor de construção civil, sem certificado de
empreiteiro válido, no âmbito da categoria B, auferiu no ano de 2022 rendimentos
derivados desta atividade no valor de € 60.000,00.

O Sr. A não efetuou qualquer imputação à atividade empresarial de despesas no portal

das finanças, ou não possui despesas.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Cálculo do Rendimento líquido:

- € 60.000,00*35% = € 22.750,00

- € 60.000,00*15% -€ 4.104 = € 4.846,00 – diferença positiva a acrescer aos € 22.750,00,

pelo que o Rendimento tributável será de € 27.596,00.

Exemplo 3

O Sr. A., que exerce a atividade de Pintor de construção civil, sem certificado de
empreiteiro válido, no âmbito da categoria B, auferiu no ano de 2022 rendimentos
derivados desta atividade no valor de € 60.000,00.

O Sr. A efetuou imputação à atividade empresarial de despesas no portal das finanças

no valor de € 1.100,00.

Cálculo do Rendimento líquido:

- € 60.000,00*35% = € 22.750,00

- € 60.000,00*15% -€ 4.104 - € 1.100,00 = € 3.796,00 – diferença positiva a acrescer aos €

22.750,00, pelo que o Rendimento tributável será de € 26.546,00.

2.2.1.3 - REDUÇÃO DOS COEFICIENTES

Nos termos do n.º 10 do art.º 31.º os coeficientes de:

- 0,75 aplicável aos rendimentos das atividades profissionais especificamente previstas

na tabela a que se refere o artigo 151.º;

- 0,35 aplicável aos rendimentos de prestações de serviços não sujeitos ao coeficiente

de 0,75;

- 0,10 aplicável aos subsídios destinados à exploração e restantes rendimentos da

categoria B não previstos nas alíneas anteriores.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

São reduzidos em 50 % e 25 % no período de tributação do início da atividade e no

período de tributação seguinte, respetivamente, desde que, nesses períodos, o sujeito
passivo não aufira rendimentos das categorias A ou H.

Esta redução não é aplicável nos casos em que tenha ocorrido cessação de atividade há
menos de cinco anos.

2.2.1.4 - CONTRIBUIÇÕES OBRIGATÓRIAS PARA REGIMES DE PROTEÇÃO SOCIAL

Os sujeitos passivos que obtenham os rendimentos previstos nas alíneas b) e c) do n.º 1

do art.º 31.º (rendimentos das atividades profissionais especificamente previstas na
tabela a que se refere o artigo 151.º e rendimentos de prestações de serviços não
previstos na alínea a) do n.º 1 do art.º 31.º), após aplicação dos coeficientes aí previstos,
podem deduzir, até à concorrência do rendimento líquido assim obtido, os montantes
comprovadamente suportados com contribuições obrigatórias para regimes de
proteção social, conexas com as atividades em causa, na parte em que excedam 10 %
dos rendimentos brutos, quando não tenham sido deduzidas a outro título.

Exemplo:

Marco, pintor de construção civil, enquadrado na categoria B, obteve no ano de 2022, €

40.000,00 a título de prestação de serviços. Suportou € 4.050,00 de contribuições
obrigatórias para regimes de proteção social.

Valor da Segurança Social a deduzir: € 4.050,00 – 10%*€ 40.000,00 = € 50,00

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.2.1.5 - VALOR DEFINITIVO CONSIDERADO PARA EFEITOS DE LIQUIDAÇÃO DE

IMPOSTO MUNICIPAL SOBRE AS TRANSMISSÕES ONEROSAS DE IMÓVEIS (IMT)

De acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 31.º-A, em caso de transmissão onerosa de

direitos reais sobre bens imóveis, sempre que o valor constante do contrato seja inferior
ao valor definitivo que servir de base à liquidação do IMT, ou que serviria no caso de não
haver lugar a essa liquidação, é este o valor a considerar para efeitos da determinação
do rendimento tributável, contudo não prejudica a consideração de valor superior ao
aí referido quando a Autoridade Tributária e Aduaneira demonstre que esse é o valor
efetivo da transação.

Se à data em que for conhecido o valor definitivo tiver decorrido o prazo para a entrega
da declaração de rendimentos, deve o sujeito passivo proceder à entrega da declaração
de substituição durante o mês de janeiro do ano seguinte.

Esta disposição não é aplicável se for feita prova de que o valor de realização foi inferior
ao ali previsto, devendo a prova ser efetuada de acordo com o procedimento previsto
no artigo 139.º do Código do IRC, com as necessárias adaptações.

2.2.2 - REGIME DA CONTABILIDADE ORGANIZADA

2.2.2.1 – ENQUADRAMENTO

Ficam abrangidos pelo regime da contabilidade organizada os sujeitos passivos que, no

exercício da sua atividade, tenham ultrapassado no período de tributação
imediatamente anterior, um montante anual ilíquido de rendimentos desta categoria
de € 200.000,00.

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Os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado podem optar pela

determinação dos rendimentos com base na contabilidade.

Esta opção deve ser formulada pelos sujeitos passivos:

- Na declaração de início de atividade;

- Até ao fim do mês de março do ano em que pretendem alterar a forma de

determinação do rendimento, mediante a apresentação de declaração de alterações.

A opção mantém-se válida até que o sujeito passivo proceda à entrega de declaração de
alterações, a qual produz efeitos a partir do próprio ano em que é entregue, desde que
seja efetuada até ao final do mês de março.

Na determinação do rendimento só são considerados rendimentos e gastos relativos a

bens ou valores que façam parte do ativo da empresa individual do sujeito passivo ou
que estejam afetos às atividades empresariais e profissionais por ele desenvolvidas.

2.2.2.2 - REMISSÃO PARA AS REGRAS DO IRC

Tendo em conta o disposto no art.º 32.º, na determinação dos rendimentos

empresariais e profissionais não abrangidos pelo regime simplificado, aplicam-se as
regras estabelecidas no Código do IRC, com exceção do previsto nos artigos 51.º, 51.º-
A, 51.º-B, 51.º-C e 54.º-A, com as adaptações resultantes do presente Código.

2.2.2.3 - ENCARGOS NÃO DEDUTÍVEIS PARA EFEITOS FISCAIS – ART.º 33.º

Para além das limitações previstas no Código do IRC, não são dedutíveis para efeitos de
determinação do rendimento da categoria B, os seguintes encargos:

- As remunerações dos titulares de rendimentos da categoria B, assim como outras

prestações a título de ajudas de custo, utilização de viatura própria ao serviço da

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

atividade, subsídios de refeição e outras prestações de natureza remuneratória;

- Quando o sujeito passivo afete à sua atividade empresarial e profissional parte do
imóvel destinado à sua habitação, os encargos dedutíveis com ela conexos referentes a
amortizações ou rendas, energia, água e telefone fixo não podem ultrapassar 25 % das
respetivas despesas devidamente comprovadas;

- Se o sujeito passivo exercer a sua atividade em conjunto com outros profissionais, os

encargos dedutíveis são rateados em função da respetiva utilização ou, na falta de
elementos que permitam o rateio, proporcionalmente aos rendimentos brutos
auferidos;

- As importâncias pagas ou devidas, a qualquer título, a pessoas singulares ou coletivas

residentes fora do território português, e aí submetidas a um regime fiscal a que se
referem o n.º 1 ou 5 do artigo 63.º-D da Lei Geral Tributária, ou cujo pagamento seja
efetuado em contas abertas em instituições financeiras aí residentes ou domiciliadas,
não são dedutíveis para efeitos de determinação do rendimento da categoria, salvo se
o sujeito passivo provar que tais encargos correspondem a operações efetivamente
realizadas e não têm um caráter anormal ou um montante exagerado.

Exemplo:

Filipe, enquadrado no regime da contabilidade organizada, apurou em 2022 um

resultado líquido de € 20.000,00.

No apuramento do mesmo foram considerados entre outros os seguintes gastos:

- € 15.000,00 – Remunerações e ajudas de custo de Filipe;

- € 10.000,00 - Encargos suportados com a habitação onde desenvolve a atividade.

Cálculo do rendimento tributável = € 20.000,00 + € 15.000,00 (não aceites) + € 7.500,00

(só são aceites 25% dos encargos suportados com a habitação onde desenvolve a
atividade) = € 42.500,00

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.3 – AFETAÇÃO DE BENS

Tal como já foi referido, nos termos do artigo 29.º, n.º 1, na determinação do
rendimento da categoria B só são considerados proveitos e custos os relativos a bens ou
valores que façam parte do ativo da empresa individual do sujeito passivo ou que
estejam afetos às atividades empresariais e profissionais por ele desenvolvidas. Assim,
para que os rendimentos e os gastos possam ser considerados na categoria B, os bens
móveis e imóveis, têm que estar afetos à atividade que passa a ser desenvolvida por
conta própria no âmbito dessa categoria.

Com o OE 2021, é alterado, de forma significativa, o regime fiscal de transferência de

bens imóveis da atividade profissional ou empresarial da categoria B para o património
particular do empresário em nome individual ou profissional independente. Foi
revogada a disposição de não tributação na categoria B de IRS da transferência para o
património particular do empresário de bem imóvel habitacional, que seja
imediatamente afeto à obtenção de rendimentos da categoria F, bem como, a
disposição de diferimento da tributação como mais-valia na categoria G de IRS da
transferência para a atividade empresarial ou profissional do sujeito passivo da
categoria B de IRS para bem imóvel habitacional que fosse restituído ao património
particular do empresário para ser afeto à obtenção de rendimentos da categoria F,
enquanto o imóvel mantivesse aquela afetação.

Este regime é substituído por um novo regime para a tributação de bens imóveis que
possam ser transferidos entre o património particular e atividade empresarial ou
profissional e vice-versa.

De acordo com o artigo 10.º, n.º 1, al. i), constituem mais-valias tributáveis as
decorrentes da afetação de quaisquer bens do património particular, com exceção dos
bens imóveis, a atividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo
seu proprietário.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

De acordo com o artigo 10.º, n.º 3, al. b), nos casos de afetação de bens do património
particular a atividade geradora de rendimentos empresariais e profissionais exercida
pelo seu proprietário, prevista na alínea i) do n.º 1, o ganho só se considera obtido no
momento de ulterior alienação onerosa de bens em causa ou da ocorrência de outro
facto que determine o apuramento de resultados em condições análogas.

Os ganhos obtidos com a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis que
tenham estado afetos à atividade empresarial e profissional do sujeito passivo são
tributados de acordo com as regras da categoria B, caso a alienação ocorra antes de
decorridos três anos após a transferência para o património particular do sujeito
passivo.

No caso de afetação de quaisquer bens do património particular do sujeito passivo à

sua atividade empresarial e profissional, o valor de aquisição pelo qual esses bens são
considerados corresponde ao valor de mercado à data da afetação, com exceção dos
bens imóveis, em que o valor de aquisição corresponde ao valor do bem à data em
que este foi adquirido pelo sujeito passivo, de acordo com as regras previstas nos
artigos 45.º ou 46.º, consoante o caso.

No caso de transferência para o património particular do sujeito passivo de bens

imóveis que tenham estado afetos à sua atividade empresarial e profissional com
determinação dos rendimentos com base na contabilidade, quando tenham sido
praticadas depreciações ou imparidades, os correspondentes gastos fiscalmente aceites
durante o período em que o imóvel esteve afeto à atividade devem ser acrescidos, em
frações iguais, ao rendimento do ano em que ocorra a transferência e em cada um dos
três anos seguintes. O montante total apurado acresce ao valor de aquisição para a
determinação de quaisquer mais-valias sujeitas a imposto.

No caso de transferência para o património particular do titular de rendimentos da

categoria B de quaisquer bens, afetos à atividade empresarial e profissional,
considera-se valor de aquisição o valor de mercado à data da transferência, com exceção
dos bens imóveis em que o valor de aquisição corresponde ao valor do bem à data em
que este foi adquirido pelo sujeito passivo, de acordo com as regras previstas nos artigos
45.º ou 46.º, consoante o caso.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

De referir que para efeitos de cálculo da mais-valia no âmbito da categoria G, não são
considerados os encargos com a valorização de bens imóveis que tenham sido
realizados durante o período em que permaneceram afetos à atividade empresarial e
profissional.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3 - CONSTRUÇÃO CIVIL – ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IVA

3.1 – INTRODUÇÃO

O Decreto-lei 21/2007, de 29 de janeiro, procedeu à introdução na legislação do IVA de

um conjunto de medidas destinado a combater algumas situações de fraude, evasão e
abuso que se verificavam na realização das operações imobiliárias sujeitas a tributação.

As medidas consistiram em alterações às regras da renúncia à isenção e na introdução

da figura da inversão do sujeito passivo.

Neste sentido foram revistas de forma substancial as regras da renúncia à isenção do

IVA na locação e transmissão de bens imóveis abrangidas pelos n.ºs 30 e 31 do art. 9.º
do CIVA, sujeitando-se a renúncia à verificação cumulativa de algumas condições
referentes ao imóvel e aos sujeitos passivos que podem intervir nessas operações.

No que concerne a algumas prestações de serviços relativas a bens imóveis,

nomeadamente nos trabalhos de construção civil realizados por empreiteiros e
subempreiteiros, é introduzida a figura da inversão do sujeito passivo, em que passa a
caber aos adquirentes ou destinatários daqueles serviços, quando se configurem como
sujeitos passivos com direito à dedução total ou parcial do imposto, proceder à
liquidação do IVA devido, o qual poderá ser também objeto de dedução nos termos
gerais.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.1 – ENQUADRAMENTO DAS OPERAÇÕES REALIZADAS POR EMPRESAS DE

CONSTRUÇÃO CIVIL EM SEDE DE IVA

3.1.1 – PRESTAÇÕES DE SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL

Nos termos do art.º 1.º do CIVA, estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado:

- As transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional,

a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal;

- As importações de bens;

- As operações intracomunitárias efetuadas no território nacional, tal como são

definidas e reguladas no Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias.

Assim sendo, as prestações de serviços de construção civil efetuadas no território

nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, encontram-se
sujeitas a IVA.

3.1.2. - ISENÇÃO DE IVA NA LOCAÇÃO DE BENS IMÓVEIS E NAS OPERAÇÕES

SUJEITAS A IMT

Nos termos do art.º 1.º do CIVA, estão sujeitas a imposto sobre o valor acrescentado as
transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a
título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal.

No entanto, apesar da locação de bens imóveis e as operações sujeitas a IMT estarem

sujeitas a IVA, beneficiam da isenção de IVA prevista nos n.ºs 29 e 30 do art.º 9.º do
CIVA.

Nos termos do n.º 29 do art.º 9.º do CIVA, é isenta de IVA a locação de bens imóveis.
Esta isenção não abrange:
a) As prestações de serviços de alojamento, efetuadas no âmbito da atividade hoteleira
ou de outras com funções análogas, incluindo parques de campismo;

72
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

b) A locação de áreas para recolha ou estacionamento coletivo de veículos;

c) A locação de máquinas e outros equipamentos de instalação fixa, bem como qualquer
outra locação de bens imóveis de que resulte a transferência onerosa da exploração de
estabelecimento comercial ou industrial;
d) A locação de cofres-fortes;
e) A locação de espaços para exposições ou publicidade.

Nos termos do n.º 30 do art.º 9.º do CIVA, são isentas de IVA as operações sujeitas a
imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT).

3.2 - INVERSÃO DO SUJEITO PASSIVO NA CONSTRUÇÃO CIVIL

3.2.1 – ENQUADRAMENTO

Tal como já foi referido o DL 21/2007, para além de preconizar alterações ao nível da
renúncia à isenção, introduziu a figura da inversão do sujeito passivo de IVA na
construção civil. Desta forma, quando aplicável a figura da inversão do sujeito passivo,
o IVA que era liquidado pelo prestador do serviço passa a ser liquidado pelo adquirente
do serviço.

Nos termos do art.º 2.º n.º 1 al. j) do CIVA, são sujeitos passivos do imposto as pessoas
singulares ou coletivas referidas na alínea a) deste artigo que disponham de sede,
estabelecimento estável ou domicílio em território nacional e que pratiquem operações
que confiram o direito à dedução total ou parcial do imposto, quando sejam adquirentes
de serviços de construção civil, incluindo a remodelação, reparação, manutenção,
conservação e demolição de bens imóveis, em regime de empreitada ou
subempreitada.

Nestes casos ocorre a inversão do Sujeito Passivo, cabendo ao adquirente dos serviços
a liquidação e entrega do imposto que se mostre devido, sem prejuízo do direito à
dedução, nos termos gerais do CIVA, designadamente do previsto nos seus artigos 19º
a 25º.

73
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Por este facto, as faturas emitidas pelos prestadores dos referidos serviços deverão
conter, nos termos do nº 13 do artigo 36º do CIVA, a expressão “IVA autoliquidação”.

O IVA devido pelo adquirente dos serviços deve ser liquidado na própria fatura recebida
do prestador ou em documento interno que, para o efeito, deverá fazer menção à fatura
original.

Nos casos em que o adquirente não receba a fatura, subsiste a obrigação de

autoliquidação devendo a mesma fazer-se em documento interno e mantendo-se o
direito à dedução nos termos gerais do CIVA.

3.2.2 – CASOS EM QUE HÁ INVERSÃO

Para que haja inversão do sujeito passivo, é necessário que, cumulativamente:

a) Se esteja perante a aquisição de serviços de construção civil;

b) O adquirente seja sujeito passivo do IVA em Portugal e aqui pratique operações que
confiram, total ou parcialmente, o direito à dedução do IVA.

3.2.3 – NOÇÃO DE SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL

De acordo com o disposto no ofício-circulado n.º 30101, de 24-05-2007, a norma

prevista na al. j) do n.º 1 do art.º 2.º do CIVA, é abrangente, no sentido de nela serem
incluídos todos os serviços de construção civil, independentemente de os mesmos
fazerem ou não parte do conceito de empreitadas ou subempreitadas a que se referem
os artigos 1207º e 1213º do Código Civil, sendo que a referência, a serviços em “regime
de empreitada ou subempreitada” é meramente indicativa e não restritiva.

Segundo o citado ofício:

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- Consideram-se serviços de construção civil todos os que tenham por objeto a

realização de uma obra, englobando todo o conjunto de atos que sejam necessários à
sua concretização;

- Deve entender-se por obra todo o trabalho de construção, reconstrução, ampliação,

alteração, reparação, conservação, reabilitação, limpeza, restauro e demolição de bens
imóveis, bem como qualquer outro trabalho que envolva processo construtivo, seja de
natureza pública ou privada.

Tal conceito, colhido no Decreto-Lei nº 12/2004, de 9 de Janeiro, entretanto revogado

e substituído pelo aprovado pela Lei 41/2015, não condiciona, no entanto, a aplicação
do disposto na alínea j) do nº 1 do artigo 2º do CIVA apenas às situações em que, nos
termos do referido normativo, seja necessário possuir alvará ou título de registo a que
o mesmo se refere ou a quaisquer outras condições nele exigidas.

Assim sendo, a inversão do sujeito passivo prevista na alínea j) do nº 1 do artigo 2º do

Código do IVA, é aplicável independentemente de ser necessário possuir alvará ou título
de registo, ou sendo obrigatório o prestador não o possua.

3.2.3.1 – ÂMBITO DA REGRA DE INVERSÃO

Sempre que, no âmbito de uma obra, o prestador fatura:

- Serviços de construção propriamente dita;

- Quaisquer outros serviços com ela relacionados e necessários à sua realização, (por
exemplo: aluguer ou colocação de andaimes, aluguer de gruas e de outros bens, serviços
de limpeza, sinalização, fiscalização, remoção de entulhos, serviços de projetistas ou de
arquitetura, etc);

- Materiais ou outros bens,

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

entende-se que o valor global de fatura, independentemente de haver ou não

discriminação dos vários itens e da faturação ser conjunta ou separada, é abrangido pela
regra de inversão de sujeito passivo.

Exemplo:

A empresa X, SA, prestou serviços de construção civil à empresa A, Lda, enquadrada no

regime normal do IVA. Os serviços prestados no total de € 141.000,00, encontram-se
discriminados da seguinte forma:

- Serviços de reparação de edifício - € 100.000,00

- Material aplicado (cimento, areia, tinta, etc) - € 30.000,00

- Aluguer de andaimes - € 8.000,00

- Remoção de entulho - € 3.000,00.

Apesar do prestador, faturar para além dos serviços de construção civil propriamente
ditos, material e outros serviços com ela relacionados e necessários à sua realização, a
totalidade da fatura está abrangida pela regra da inversão do SP em IVA.

Contudo, a faturação de serviços, ao prestador dos serviços de construção, tais como

os indicados e que isoladamente não relevam do conceito de serviços de construção
(por exemplo: aluguer ou colocação de andaimes, aluguer de gruas e de outros bens,
serviços de limpeza, sinalização, fiscalização, remoção de entulhos, serviços de
projetistas ou de arquitetura, etc) ou de meros fornecimento de materiais ou de outros
bens, não é abrangida pelas normas de inversão, cabendo ao prestador dos referidos
serviços ou ao transmitente dos bens a normal liquidação do IVA que se mostre devido.

Exemplo:

A empresa Alugatudo, SA, dedica-se exclusivamente ao aluguer de gruas. Faturou à

empresa AA, Lda, enquadrada no regime normal do IVA, serviços de aluguer de grua no
valor de € 22.000,00.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Uma vez que a prestação de serviços de aluguer de andaimes, não está associada a
qualquer serviço de construção civil, não se enquadra no conceito de serviços de
construção civil, pelo que o prestador deverá liquidar IVA, não aplicando neste caso a
regra da inversão do SP.

3.2.3.1 – ENTREGA DE BENS MÓVEIS

A mera transmissão de bens (sem instalação ou montagem por parte ou por conta de
quem os forneceu) não releva para efeitos da regra de inversão, no entanto a entrega
de bens, com montagem ou instalação na obra, considera-se abrangida pela regra de
inversão, desde que se trate de entregas no âmbito de trabalhos referidos
anteriormente.

Excluem-se da regra de inversão os bens que, inequivocamente, tenham a qualidade de

bens móveis, isto é, bens que não estejam ligados materialmente ao bem imóvel com
carácter de permanência.

Consideram-se abrangidos pela regra da inversão a instalação de portas e janelas,

independentemente do tipo de material utilizado;

A simples instalação ou montagem de elevadores, de sistemas de ar condicionado e

vídeo vigilância, que não façam parte integrante do edifício (elevadores a que se refere
o nº 39 1 do Despacho nº 26026/2006, de 21 de Dezembro3 e aparelhos de ar
condicionado ou de vídeo vigilância funcionando isoladamente), não se encontra
abrangida.

Para análise desta temática revelam-se importantes as seguintes informações

vinculativas:

1Plataformas elevatórias e elevadores para cadeiras de rodas (não possuem cobertura e não trabalham
dentro de um poço), elevadores para adaptar a escadas (dispositivos com assento ou plataforma fixada a
um ou mais varões que seguem o contorno e ângulo da escadaria), trepadores de escadas e rampas
portáteis para cadeiras de rodas

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1 - “Assunto: Fornecimento de móveis de cozinha

Informação: L121 2008413 - despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director
- Geral, em 04-02-2009
…
11. Concluindo, temos:
- O fornecimento de móveis de cozinha, com instalação ou montagem nas obras, quando
o adquirente for um sujeito passivo do IVA em Portugal e aqui pratique operações que
confiram, total ou parcialmente, o direito à dedução do IVA (sujeitos passivos
enquadrados no regime normal, mesmo os sujeitos passivos mistos, independentemente
do método utilizado para a dedução - afectação real ou prorata) encontra-se abrangido
pela regra da inversão do sujeito passivo, a que se refere a alínea j) do n° 1 do artigo 2°
do CIVA, pelo que as facturas deverão conter, simplesmente, a indicação "IVA devido
pelo adquirente", nos termos do n° 13 do artigo 36° do CIVA.
- O eventual fornecimento de electrodomésticos é excluído da regra de inversão,
devendo, na facturação dos referidos fornecimentos, proceder-se à sua separação em
relação aos restantes trabalhos, devendo o fornecedor liquidar o IVA que se mostrar
devido.
- O fornecimento de móveis de cozinha, ainda que com instalação ou montagem nas
obras, com ou sem electrodomésticos, quando o adquirente for um não sujeito passivo
(particular) ou sujeito passivo que pratica exclusivamente operações isentas (vulgo
sujeitos passivos abrangidos pelo artigo 9° ou pelo artigo 53° do CIVA) não está
abrangido pela referida regra de inversão, cabendo ao fornecedor a liquidação do IVA
que se mostrar devido.”

2 - “Assunto: Inversão do sujeito passivo – Serviços de construção civil - Fornecimento

e instalação de uma plataforma elevatória.
Processo: nº 290, por despacho de 2010-02-04, do SDG do IVA, por delegação do Director
Geral dos Impostos.
Tendo por referência o pedido de informação vinculativa solicitada, ao abrigo do art° 68°
da Lei Geral Tributária (LGT), por « A….», presta-se a seguinte informação.
……
6. Concluindo, estando em causa um fornecimento de uma plataforma elevatória com
montagem ou instalação num imóvel, e sendo o adquirente um sujeito passivo de IVA
que pratica operações que conferem o direito à dedução total do imposto, compete ao
requerente enquadrar a operação em termos de aplicação, ou não, da regra de inversão
do sujeito passivo a que se refere a alínea j) do nº 1 do artigo 2º do CIVA. Assim, se a
mesma for instalada com recurso a serviços de construção civil, de modo a ficar ligada
materialmente ao imóvel com carácter de permanência, deve ser aplicada a referida
regra de inversão, cabendo ao adquirente a autoliquidação do imposto, sem prejuízo da
sua dedução, nos termos legais. Caso contrário, isto é, se não estiverem implicados na

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

sua montagem ou instalação serviços de construção civil, não ficando a plataforma

ligada materialmente ao bem imóvel com carácter de permanência, não deve ser
aplicada a dita regra de inversão, cabendo ao fornecedor a liquidação do IVA que se
mostrar devido.”

3.2.4 – QUALIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO ADQUIRENTE

Só há lugar à regra de inversão quando o adquirente:

- É um sujeito passivo sediado em Portugal, ou que aqui tenha estabelecimento estável

ou domicílio;

- Pratique operações que conferem total ou parcialmente o direito à dedução.

Não há lugar à inversão, cabendo ao prestador de serviços liquidar o IVA que se mostre
devido, quando o adquirente é:

a) Não sujeito passivo. No caso de serviços de construção prestados a um particular que

seja, simultaneamente, sujeito passivo de IVA, só há lugar à inversão quando o
adquirente declarar que os referidos serviços são afetos a atividades sujeitas a imposto;

b) Sujeito passivo que pratica exclusivamente operações isentas que não conferem
direito à dedução (sujeitos passivos abrangidos pelo artigo 9º ou pelo artigo 53º do CIVA)
considerando-se, como tais, os que constem, nessa situação, no registo informático da
AT;

c) Sujeito passivo que apenas o é porque efetua aquisições intracomunitárias, nos

termos da alínea c) do nº 1 do artigo 2º do Regime do IVA nas Transações
Intracomunitárias - RITI (Estado e demais pessoas coletivas de direito público abrangidas
pelo disposto no nº 2 do artigo 2º do CIVA e qualquer outra pessoa coletiva não sujeito
passivo nos termos do CIVA). Tais sujeitos passivos são indicados, em termos de
enquadramento do IVA, como “AQUIS. INTRACOM.” ou “AQUIS.INTRACOM. POR
OPÇÃO”.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No caso de adquirentes enquadrados como sujeitos passivos mistos, isto é, os que

pratiquem operações que conferem o direito à dedução e operações que não conferem
esse direito e, independentemente do método utilizado para o exercício do direito à
dedução (afetação real ou pro rata), há lugar à inversão do sujeito passivo.

Informação vinculativa – Processo n.º 13631

“Assunto: Inversão do sujeito passivo – Serviços de construção civil – Aplicação de
betonilha, faturada a um sujeito passivo misto
Processo: nº 13631, por despacho de 2018-06-07, da Diretora de Serviços do IVA, (por
subdelegação)
I - QUESTÃO COLOCADA
1. A requerente prestou serviços de construção civil de aplicação de betonilha, em obras
de apartamentos, ao seu cliente ….. INVESTIMENTOS LDA, tendo emitido a
correspondente fatura, aplicando a regra de inversão do sujeito passivo. Isto porque
verificou, através de consulta no portal das finanças, na informação de cadastro, estar o
seu cliente enquadrado no regime de IVA normal, mensal por opção.
2. O cliente, ao receber a fatura, invocou estar no regime misto, e que os serviços em
causa se destinam à área da atividade isenta de IVA, pelo que pretende que na fatura se
liquide IVA.
3. A requerente não concorda com o seu cliente, pelo que solicita informação acerca do
procedimento correto a adotar.
…
III - ANÁLISE DA QUESTÃO
…
14. Tendo em atenção o caso em apreço, é de relevar o disposto no ponto 1.6.3. do ofício-
circulado n.º 30101, a saber: "No caso de adquirentes sujeitos passivos mistos, isto é, os
que pratiquem operações que conferem o direito à dedução e operações que não
conferem esse direito e, independentemente do método utilizado para o exercício do
direito à dedução (afetação real ou prorata), há lugar à inversão do sujeito passivo".
15. Cumpre também lembrar o ponto 5.2.2. do mesmo ofício-circulado, que dispõe o
seguinte: "Se o adquirente é um sujeito passivo misto, pode deduzir, observado o
disposto nos artigos 19.º e 21.º, o IVA autoliquidado de acordo com o método de
dedução utilizado nos termos do artigo 23.º (afetação real ou prorata)."
16. Face ao exposto, no presente caso deve ser aplicada a regra de inversão do sujeito
passivo, prevista na alínea j) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA.”

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No caso do Estado, de Autarquias, Regiões Autónomas ou de outras pessoas coletivas

de direito público:

- Não há lugar à inversão – se a aquisição de serviços estiver relacionada com a atividade

não sujeita prevista no art.º 2.º n.º 2 e 3 do CIVA.

- Há lugar à inversão - quando se trate de aquisição de serviços diretamente relacionados

com a atividade sujeita, devendo, para o efeito, tais entidades informar o respetivo
prestador.

- Há lugar à inversão - no caso de se tratar de aquisições de serviços de construção que

concorrem, simultaneamente, para atividades sujeitas a imposto e que conferem o
direito à dedução e atividades não sujeitas a imposto.

INFORMAÇÃO VINCULATIVA

“Assunto: Autarquias
Processo: L121 2007700 - despacho do Director-Geral dos Impostos, em 05-08-07
1. O exponente, Município de X, encontrando-se enquadrado em IVA no regime normal
mensal, com o tipo de operações misto com prorata, vem expor e solicitar o seguinte:
1.1 Face ao disposto na alínea j) do n° 1 do artigo 2° do CIVA, aditada pelo Dl. 21/2007,
de 29 de Janeiro, e ao Ofício-Circulado n° 30.100, de 2007.03.28, as autarquias, na
opinião do exponente, só deverão aplicar a regra de inversão se a sua actividade estiver
sujeita a imposto.
1.2 Como a maior parte das receitas da autarquia exponente vêm da aplicação de taxas
isentas de imposto, tem de se analisar concretamente cada empreitada ou prestação de
serviço de forma a apurar-se se a actividade que aí é exercida está sujeita a imposto e
só depois comunicar ao prestador do serviço como deverá proceder.
1.3 Em face do exposto, vem solicitar informação vinculativa sobre se as ilações descritas
anteriormente estão correctas, para definir situações futuras.
2. De acordo com a alínea j) do n° 1 do artigo 2° do CIVA, são sujeitos passivos do imposto
as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de
habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços,
incluindo as actividades extractivas, agrícolas e as das profissões livres, que disponham
de sede, estabelecimento estável ou domicílio em território nacional e que pratiquem
operações que confiram o direito à dedução total ou parcial do imposto, quando sejam
adquirentes de serviços de construção civil, incluindo a remodelação, reparação,
manutenção, conservação e demolição de bens imóveis, em regime de empreitada ou
subempreitada.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3. Nos termos do Ofício-Circulado n° 30.101, de 2007.05.24, desta Direcção de Serviços

(que substitui e revoga o Ofício-Circulado n° 30.100, de 2007.03.28), nomeadamente do
ponto 1.2, para que haja inversão do sujeito passivo, é necessário que, cumulativamente:
a) se esteja na presença de aquisição de serviços de construção civil;
b) o adquirente seja sujeito passivo do IVA em Portugal e aqui pratique operações que
confiram, total ou parcialmente, o direito à dedução do IVA.
4. Refere ainda o ponto 1.6.2 do Ofício-Circulado que não há lugar à inversão, cabendo
ao prestador de serviços liquidar o IVA que se mostre devido, quando o adquirente é:
a) não sujeito passivo;
b) sujeito passivo que pratica exclusivamente operações isentas (sujeitos passivos
abrangidos pelo artigo 9° ou pelo artigo 53° do CIVA), com excepção das previstas na
alínea b) do n° 1 do artigo 20° do CIVA (exportações, etc.);
c) sujeito passivo que apenas o é porque efectua aquisições intracomunitárias.
5. No caso de adquirentes sujeitos passivos mistos, isto é, os que pratiquem operações
que conferem o direito à dedução e operações que não conferem esse direito e,
independentemente do método utilizado para o exercício do direito à dedução
(afectação real ou prorata), há lugar à inversão do sujeito passivo, nos termos do ponto
1.6.3, do dito Ofício-Circulado.
6. O mesmo Ofício-Circulado, nomeadamente no ponto 1.6.4, refere que as Autarquias
só são sujeitos passivos de IVA porque praticam determinado tipo de operações que não
são abrangidas pelo conceito de não sujeição a que se refere o artigo 2° n° 2 do CIVA ou
que o são face ao n° 3 do mesmo artigo 2°, pelo que só há lugar à inversão quando se
trate de aquisição de serviços directamente relacionados com a actividade sujeita,
devendo, para o efeito, tais entidades informar o respectivo prestador.
No caso de se tratar de aquisições de serviços de construção que concorrem,
simultaneamente, para actividades sujeitas a imposto e que conferem o direito à
dedução e actividades não sujeitas a imposto há lugar à inversão do sujeito passivo.
7. As autarquias praticam operações sujeitas a imposto, e que são tributadas
normalmente, tais como distribuição de água, exploração de parques de
estacionamento, parques de campismo, piscinas municipais, etc.
8. As autarquias praticam, também, operações sujeitas a imposto, embora isentas nos
termos do artigo 9° do CIVA, que não são tributadas, tais como construção de habitação
social, serviço de remoção de lixos, creches e jardins de infância explorados pelas
autarquias, locação de imóveis, equipamentos desportivos e culturais, etc.
9. As autarquias praticam, finalmente, operações no exercício dos seus poderes de
autoridade, não sujeitas a imposto nos termos do n° 2 do artigo 2° do CIVA.
10. Deste modo, a aplicação da regra da inversão do sujeito passivo nos serviços de
construção civil a que se refere a alínea j) do n° 1 do artigo 2° do CIVA, tendo em atenção
os esclarecimentos transmitidos pelo citado Ofício- Circulado n° 30.101, de 2007.05.24,
não se aplica quando a aquisição daqueles serviços estiver directamente relacionada
com a actividade não sujeita – exercício dos poderes de autoridade, cabendo ao
prestador dos serviços liquidar o IVA que se mostre devido.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

11. A regra da inversão do sujeito passivo nos serviços de construção civil aplica-se
quando a aquisição daqueles serviços estiver directamente relacionada com a actividade
sujeita (mesmo que isenta nos termos do artigo 9° do CIVA).
12. Convém salientar, novamente, que mesmo no caso de se tratar de aquisições de
serviços de construção que concorram, simultaneamente, para actividades sujeitas a
imposto e actividades não sujeitas a imposto, também há lugar à inversão do sujeito
passivo, nos termos da parte final do ponto 1.6.4 do já referido Ofício-Circulado.
13. Por último, deve referir-se que incumbe às autarquias, nos termos do mesmo Ofício-
Circulado, informar o respectivo prestador de quais os serviços que estão, ou não,
abrangidos por esta regra de inversão.
14. Deste modo, não é somente no caso em que a aquisição dos serviços de construção
civil está directamente relacionada com a actividade sujeita (ainda que isenta) que se
aplica a regra da inversão do sujeito passivo. Também se aplica quando a aquisição de
serviços de construção concorre, simultaneamente, para actividades sujeitas a imposto
e que conferem o direito à dedução e actividades não sujeitas a imposto.
15. Encontra-se correcta a ilação do exponente, quando refere que deve ser analisada
concretamente cada empreitada ou prestação de serviço, de forma a apurar se está
directamente relacionada com a actividade sujeita (isenta ou não) ou não sujeita, e
informar o prestador dos serviços se aplica, ou não, a regra da inversão do sujeito
passivo.”

No caso de sujeitos passivos, normalmente isentos ao abrigo do nº 29 do artigo 9.º do

CIVA (locações de bens imóveis), mas que renunciaram à isenção, só há lugar à inversão
quando se trate de aquisição de serviços diretamente relacionados com o imóvel ou
fração autónoma em que houve, relativamente à locação, renúncia à isenção, devendo,
para o efeito, tais entidades informar o respetivo prestador.

No caso de se tratar de aquisições de serviços de construção que concorrem,

simultaneamente, para situações em que houve renúncia à isenção e situações em que
não houve renúncia há lugar à inversão do sujeito passivo.

Cabe ao adquirente dos serviços, no caso de dúvidas por parte do sujeito passivo
prestador, esclarecer e confirmar o seu enquadramento em sede de IVA. No caso de
subsistirem dúvidas qualquer das partes poderá solicitar informação à Direção de
Serviços do IVA sobre o enquadramento em vigor.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

INFORMAÇÃO VINCULATIVA

“Assunto: Inversão do Sujeito Passivo – Serviços de construção civil – renuncia á isenção.

Processo: nº 977, por despacho do Director - Geral, em 2010-08-27.
DESCRIÇÃO DOS FACTOS
1 - Conforme consta da petição apresentada para efeitos de informação vinculativa, a
requerente vem expor os seguintes factos:
1.1 - Entregou a declaração de início em Outubro de 2005, da qual resultou o seguinte
enquadramento em sede de IVA: "Transmissões de bens e ou prestações de serviços
isentas que não conferem o direito à dedução (isenção art. 9.º);
1.2 - Contratou, no ano em curso, uma firma para proceder a obras de construção civil
num dos seus edifícios, ao qual foi concedida a renúncia à isenção em sede de IVA, tendo
proposto nos termos do disposto no ofício circulado n.º 030101, de 24 de Maio de 2007,
a aplicação da regra de inversão do sujeito passivo;
1.3 - Entendeu a mesma, após consulta ao enquadramento fiscal da requerente, não se
encontrar tal operação abrangida por aquela regra, uma vez que de conformidade com
o disposto na alínea b) do ponto 1.6.2 do referido ofício, não há lugar à inversão quando
o adquirente é um sujeito passivo que pratica exclusivamente operações isentas;
1.4 - Reitera a requerente que, independentemente da forma como se encontra
qualificada no registo da DGCI, há lugar à regra de inversão desde que seja efectuada
pelo menos uma operação sujeita a IVA.
2 - Pelo que, solicita informação vinculativa sobre o enquadramento tributário da
situação apresentada, bem como se o seu entendimento se mostra correcto.
…
CONCLUSÃO
14 - Na sequência das considerações antecedentes, esclarece-se que, de harmonia com
o previsto na alínea j) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, e ponto 1.6.5 do Oficio -Circulado
n.º 30101, de 24.05.2007, da Direcção de Serviços do IVA, a aquisição de serviços de
construção civil relacionados com o imóvel, cuja locação foi efectuada com renúncia à
isenção, encontra-se abrangida pela regra de inversão do sujeito passivo, devendo, para
o efeito, a requerente informar o prestador de serviços da observância das referidas
condições.”

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.2.5 – EXIGIBILIDADE

Nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 7.º do CIVA, nas prestações de serviços, o

imposto é devido e torna-se exigível no momento da sua realização.

No entanto, refere o artigo 8.º do CIVA:

“1.Não obstante o disposto no artigo anterior, sempre que a transmissão de bens ou

prestação de serviços dê lugar à obrigação de emitir uma fatura ou documento
equivalente, nos termos do artº 28.º, o imposto torna-se exigível:

a) Se o prazo previsto para emissão de fatura ou documento equivalente for respeitado,

no momento da sua emissão;

b) Se o prazo previsto para a emissão não for respeitado, no momento em que termina;

c) Se a transmissão de bens ou a prestação de serviços derem lugar ao pagamento, ainda

que parcial, anteriormente à emissão da fatura ou documento equivalente, no momento
do recebimento desse pagamento, pelo montante recebido, sem prejuízo do disposto na
alínea anterior.

2.O disposto no número anterior é ainda aplicável aos casos em que se verifique emissão
de fatura ou documento equivalente, ou pagamento, precedendo o momento da
realização das operações tributáveis, tal como este é definido no artigo anterior”.

Nestes termos, deve o adquirente de serviços de construção civil:

a) No caso de adiantamentos, proceder, desde logo, à autoliquidação do IVA devido

pelo montante pago;
b) Nos restantes casos, proceder à liquidação do IVA com referência ao período em
que o mesmo se mostre exigível.

Ainda que, por causa imputável ao prestador, se verifique atraso na autoliquidação por
parte do adquirente, a responsabilidade contraordenacional ou pelo pagamento de
juros daí decorrente cabe sempre ao adquirente.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.2.6 - OBRIGAÇÕES CONTABILÍSTICAS, DECLARATIVAS E DE FACTURAÇÃO

O valor do imposto liquidado, nos casos em que a respetiva liquidação compete, nos
termos da lei, ao adquirente, deve, nos termos da alínea d) do nº 3 do artigo 44.º do
CIVA, ser objeto de relevação distinta.

Em termos declarativos, o prestador de serviços deve inscrever o valor faturado nos

casos em que o IVA é devido pelo adquirente no Campo 8 do Quadro 06 da DP do IVA.

O adquirente dos serviços que autoliquida o IVA preencherá, no que respeita ao Quadro
06:

- Campos 1, 5 ou 3 – base tributável (normalmente o campo 3)

- Campos 2, 6 ou 4 – imposto liquidado (normalmente o campo 4)

- Campos 20 a 24 – imposto dedutível (caso a operação confira direito à dedução total

ou parcial).

Quadro 06-A, campo 102 – o valor da base tributável

Sempre que haja lugar à inversão do sujeito passivo, a faturação emitida pelo fornecedor
não deve fazer qualquer outra menção do IVA, para além de expressão “IVA
Autoliquidação”.

3.2.7 - DEDUÇÃO DO IMPOSTO SUPORTADO

Nos casos em que haja inversão, o fornecedor pode exercer o direito à dedução do IVA
suportado para a realização de tais operações nos termos dos artigos 19.º e seguintes,
designadamente da alínea c) do nº 1 do artigo 19.º.

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Por seu turno, o adquirente exerce o direito à dedução, nos termos dos artigos 19.º e
seguintes, tal como aconteceria se o IVA suportado não obedecesse às regras de
inversão, mas lhe tivesse sido faturado pelo fornecedor. Assim:

- Se o adquirente tem direito integral à dedução (realização exclusiva de operações

contempladas no art.º 20º do CIVA) pode deduzir, observado o disposto nos artigos 19.º
e 21.º, o IVA que autoliquidar.

- Se o adquirente é um sujeito passivo misto, pode deduzir, observado o disposto nos

artigos 19º e 21º, o IVA autoliquidado de acordo com o método de dedução utilizado
nos termos do artigo 23.º (afetação real ou pro rata).

3.2.8 - VERIFICAÇÃO DO ENQUADRAMENTO EM IVA DO ADQUIRENTE DOS

SERVIÇOS

Para efeitos de verificação do enquadramento em IVA do adquirente, devem os

interessados consultar o sistema de declarações eletrónicas, através da opção
CONTRIBUINTES – CONSULTA – IDENTIFICAÇÃO CLIENTES/FORNECEDORES

3.2.9 – LISTA EXEMPLIFICATIVA DE SERVIÇOS AOS QUAIS SE APLICA A REGRA

DE INVERSÃO2

-Abertura de valas;

-Abertura e tapamento de roços;

-Afagamentos;

-Cedência de pessoal sob a orientação do cedente;

2 Anexo I do ofício circulado 30101 de 2007-05-24

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-Colocação de caixas de ligação;

-Construção de jardins, parques e outros trabalhos de integração paisagística;

-Construção de parques de estacionamento e respetivas reparações e manutenções se

implicarem serviços de construção civil;

-Construção de redes de rega;

-Construção e reparação de linhas férreas;

-Construção, montagem e reparações de linhas elétricas;

-Construção, reparação e pinturas de estradas e de caminhos;

-Demolições, escavações, abertura de alicerces, movimentações de terra e trabalhos de

limpeza visando preparar o terreno para construção;

-Drenagens e impermeabilizações;

-Execução de betonilha e betonagem;

-Execução de rebocos, alvenarias, cofragens, armações de ferro e montagem de vigas; -

Execução de tetos e pavimentos falsos e divisórias;

-Instalações elétricas;

-Instalação de pavimentos, portas, janelas, roupeiros, ladrilhos;

-Pinturas, estuques e outros revestimentos;

-Prestação de serviços de mergulhadores, no âmbito de realização de obras portuárias,

de construção ou reparação de pontes e de outros trabalhos do mesmo tipo;

-Serviços de canalização e pichelaria;

-Sistemas de ar condicionado, de refrigeração, de aquecimento e de comunicações, que

sejam partes integrantes do imóvel;

-Terraplanagens, aberturas e preparação de poços, drenagens e impermeabilizações;

-Outros serviços previstos na Portaria nº 19/2004, de 10 de Janeiro e não expressamente

mencionados no Anexo II.

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3.2.10 - LISTA EXEMPLIFICATIVA DE SERVIÇOS AOS QUAIS NÃO SE APLICA A

REGRA DE INVERSÃO3

-Aluguer de contentores, designadamente para escritórios, alojamento e sanitários;

-Assistência técnica, manutenção e reparação dos equipamentos que fazem parte do

imóvel (v.g. elevadores, sistemas de ar condicionado, de refrigeração, de aquecimento,
de eletricidade comunicações, piscinas), desde que não impliquem serviços de
construção;

-Cedência de pessoal sob a orientação do cessionário;

-Ensaios laboratoriais de segurança;

-Limpeza de imóveis que não impliquem serviços de pintura, rebocos ou outros

trabalhos de construção, designadamente o respetivo restauro.

-Manutenção, conservação e renovação de espaços verdes desde que não impliquem

serviços de construção;

-Mero aluguer ou colocação de equipamentos (andaimes, gruas, betoneiras, retro

escavadoras e outras máquinas)4;

-Remoção de entulhos e serviços de limpeza da obra;

-Serviços de engenharia, de arquitetura, de topógrafos e de projetistas;

-Serviços de inspeção de equipamentos e de instalações;

-Serviços de segurança, fiscalização, sinalização, medição e de gestão da obra;

-Serviços de transportes;

3 Anexo I do ofício circulado 30101 de 2007-05-24

4 - Não se consideram neste contexto o aluguer de máquinas e equipamentos que incluam o trabalho do respetivo

operador

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3.2.11 - ARTIGO 1º DO REGIME ESPECIAL DE EXIGIBILIDADE DO IVA NAS

EMPREITADAS DE OBRAS PÚBLICAS-DECRETO-LEI Nº 204/97, DE 9 DE AGOSTO

Nos termos do artigo 2.º do Decreto-Lei nº 21/2007, de 29 de Janeiro, foi aditado o nº 2

ao artigo 1.º do Decreto-Lei nº 204/97, de 9 de Agosto - Regime Especial de Exigibilidade
do IVA nas Empreitadas e Subempreitadas de Obras Públicas, passando o anterior corpo
do artigo a integrar o seu nº 15.

O referido nº 2 determina que o Regime Especial de Exigibilidade do IVA nas

Empreitadas e Subempreitadas de Obras Públicas, não se aplica às empreitadas e
subempreitadas de obras públicas cujo imposto seja devido pelo adquirente nos termos
da alínea j) do nº 1 do artigo 2º do CIVA.

Com tal disposição afasta-se a aplicação das regras constantes do referido Regime
Especial a toda a sucessão de subempreitadas referentes a empreitadas de obras
públicas, em que é dono da obra é o Estado ou as Regiões Autónomas ou os Institutos
Públicos, criados pelo Decreto-Lei nº 237/99, de 25 de Junho.

No entanto, as empreitadas em que é dono da obra é o Estado ou as Regiões Autónomas

ou os Institutos Públicos criados pelo Decreto-Lei nº 237/99, de 25 de Junho, continuam
a beneficiar daquele Regime Especial, na medida em que, quanto a estas entidades, não
se verifiquem as condições estabelecidas na alínea j) do nº 1 do artigo 2º do CIVA.

3.3 – REGIME DA RENÚNCIA À ISENÇÃO DO IVA NAS OPERAÇÕES RELATIVAS A

BENS IMÓVEIS

3.3.1 – INTRODUÇÃO

As isenções simples ou incompletas, ou seja, isenções que não conferem direito à

dedução do IVA suportado, podem em alguns casos revelar-se prejudiciais, uma vez que
o sujeito passivo não pode deduzir o imposto suportado, tendo de o repercutir ao seu
cliente, elevando o preço de venda e não possibilitando ao cliente direito à dedução.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
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No entanto, de acordo com o disposto no art.º 12.º do CIVA, podem renunciar à isenção,
optando pela aplicação do imposto às suas operações:

a) Os sujeitos passivos que efetuem prestações de serviços que tenham por objeto
a formação profissional;

b) Os sujeitos passivos que forneçam aos seus empregados serviços de alimentação

e bebidas;

c) Os estabelecimentos hospitalares, clínicas, dispensários e similares privados, que

não sejam pessoas coletivas de direito público, relativamente às prestações de
serviços médicos e sanitários e operações com elas estreitamente conexas, que
não decorram de acordos com o Estado, no âmbito do sistema de saúde, nos
termos da respetiva lei de bases;

d) As cooperativas que, não sendo de produção agrícola, desenvolvam uma

atividade de prestação de serviços aos seus associados agricultores;
e) Os sujeitos passivos que procedam à locação de prédios urbanos ou frações
autónomas destes a outros sujeitos passivos, que os utilizem, total ou
predominantemente, em atividades que conferem direito à dedução, podem
renunciar à isenção prevista no n.º 29 do artigo 9.º

f) Os sujeitos passivos que efetuem a transmissão do direito de propriedade de

prédios urbanos, frações autónomas destes ou terrenos para construção a favor
de outros sujeitos passivos, que os utilizem, total ou predominantemente, em
atividades que conferem direito à dedução, podem renunciar à isenção prevista
no n.º 30) do artigo 9.º.

A renúncia à isenção permite ao sujeito passivo exercer o direito à dedução do imposto

suportado nas suas aquisições, mas também obriga à liquidação do imposto nas
transmissões de bens ou prestações de serviços que efetua.

Tal como já foi referido anteriormente, de acordo com o disposto no n.º 6 do art.º 12.º,
os termos e as condições para a renúncia à isenção nas operações de transmissão e
locação de bens imóveis são estabelecidos em legislação especial, pelo que neste
sentido foi publicado o DL 21/2007, de 29 de janeiro.

91
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Desta forma o DL 21/2007, de 29 de janeiro, estabelece os termos e condições em que

pode ser exercida a renúncia à isenção do IVA nas transmissões de bens e prestações de
serviços abrangidas pelos n.ºs 29 e 30 do artigo 9.º do CIVA, prevista nos n.ºs 4 a 6 do
artigo 12.º do mesmo Código.

3.3.2 - CONDIÇÕES OBJETIVAS PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO

Em consonância com o disposto no n.º 1 do art.º 2.º do DL 21/2007, a renúncia à isenção

é admitida nas operações relativas a bens imóveis que consistam em:

- Locação de um prédio urbano ou de uma fração autónoma deste;

- Transmissão de um prédio urbano ou de uma fração autónoma deste;

- Transmissão de um terreno para construção.

Para que a renuncia seja possível é necessário que se mostrem satisfeitas as seguintes
condições:

1 - O imóvel esteja inscrito na matriz em nome do seu proprietário, ou tenha sido pedida
a respetiva inscrição, e não se destine a habitação. No caso de contratos realizados em
simultâneo, em que haja lugar à renúncia à isenção, a inscrição na matriz deve verificar-
se em relação ao sujeito passivo que realiza a transmissão do imóvel no primeiro dos
contratos.

INFORMAÇÃO VINCULATIVA

“Assunto: Enquadramento – Comodato de um terreno e construção no mesmo de um

imóvel – Incumprimento da condição exigida na al. b) do n.º 1 do art. 2.º do Regime de
Renúncia à Isenção do IVA em Operações Imobiliárias, aprovado pelo DL n.º 21/2007
Processo: nº 1995, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director - Geral,
em 2011-05-31.

I FACTOS APRESENTADOS
1. Conforme consta do presente pedido de informação vinculativa, a Requerente vem
expor os seguintes factos:

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

1.1 - Através de um contrato de comodato que celebrou, em 25.11.2005, obteve por

empréstimo durante um prazo de 20 anos, um lote de terreno para construção, com a
finalidade de aí construir um armazém;
1.2 - Igualmente foi autorizada a dar de arrendamento o imóvel, nos termos que
entendesse convenientes, fazendo suas as respectivas rendas;
1.3 - No decurso do período de 2007 a 2009, efectuou a Requerente a construção do
armazém, tendo procedido à sua inscrição matricial, em 03.01.2011, como prédio novo
sob o artigo urbano n.º xxxx, em nome dos seus proprietários;
1.4 - Actualmente, considera a hipótese de celebrar um contrato de locação do imóvel,
com um sujeito passivo que exerce a actividade de comércio por grosso de alimentos
para animais, mediante o pagamento de uma renda de €4.500,00, com renúncia à
isenção de IVA.
2. - Pretende a Requerente, em substância, parecer vinculativo de que o pedido de
renúncia à isenção de IVA que vier a ser apresentado, não possa ser indeferido com base
nos seguintes fundamentos:
i) Não cumprimento da condição exigida na al. b) do n.º 1 do art. 2.º do Regime de
Renúncia à Isenção do IVA em Operações Imobiliárias, aprovado pelo Decreto-Lei n.º
21/2007, pelo facto do locador não se encontrar inscrito na matriz como seu
proprietário, na medida em que essa disposição não impõe que o apresentante do
pedido de renúncia (locador) seja o seu proprietário, exigindo apenas que o imóvel esteja
inscrito em nome do seu proprietário, o que no caso se verifica;
ii) Aplicação do disposto no n.º 4 do art. 2.º desse Regime, por não constituir um contrato
de sublocação, uma vez que se trata da primeira locação do imóvel após a sua
construção, prevista na alínea a) do n.º 2 do mesmo artigo.
…
IV CONCLUSÃO
24. Em face do acima exposto, refere-se que:
a) Estando o imóvel, sobre o qual a Requerente pretende efectuar um contrato de
locação, inscrito na matriz em nome dos proprietários do terreno que efectuaram o seu
empréstimo para a sua construção, e não em seu nome, enquanto locador, não se
verifica o cumprimento da condição exigida na al. b) do n.º 1 do art. 2.º do Regime de
Renúncia à Isenção do IVA em Operações Imobiliárias, aprovado pelo Decreto-Lei n.º
21/2007, de 29/1, para efeitos de admissibilidade do pedido de renúncia à isenção,
prevista no n.º 4 do art. 12.º do CIVA.
b) Tendo em conta que tal contrato não constitui uma sublocação, na medida em que é
efectuado pela Requerente com base num direito que lhe advém de um contrato não
locativo, configura a primeira locação do imóvel ocorrida após a sua construção, não lhe
sendo, assim, aplicável a limitação prevista no n.º 4 do art. 2.º desse Regime.”

2 - O contrato tenha por objeto a transmissão do direito de propriedade do imóvel ou a

sua locação e diga respeito à totalidade do bem imóvel;

3 - O imóvel seja afeto a atividades que confiram direito à dedução do IVA suportado
nas aquisições;

93
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4 - No caso de locação, o valor da renda anual seja igual ou superior a quinze avos do
valor de aquisição ou construção do imóvel.

Para além disso, caso se trate da primeira transmissão ou locação ocorrida:

- Após a construção, quando tenha sido deduzido ou ainda seja possível deduzir, no todo
ou em parte, o IVA nela suportado;

- Após ter sido objeto de grandes obras de transformação ou renovação, de que tenha
resultado uma alteração superior a 30 % do valor patrimonial tributável para efeito do
imposto municipal sobre imóveis, quando ainda seja possível proceder à dedução, no
todo ou em parte, do IVA suportado nessas obras;

E também:

5 - Na transmissão ou locação do imóvel subsequente a uma operação efetuada com

renúncia à isenção, quando esteja a decorrer o prazo de regularização previsto no n.º 2
do artigo 24.º do Código do IVA (20 anos) relativamente ao imposto suportado nas
despesas de construção ou aquisição do imóvel.

De referir que de acordo com o disposto no n.º 4 do art.º 2 do DL 21/2007, não é

permitida renunciar à isenção na sublocação de bens imóveis, exceto quando estes se
destinem a fins industriais.

3.3.3 – CONDIÇÕES SUBJETIVAS PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO

De acordo com o disposto no art.º 3.º do DL 21/2007, é admitida a renúncia à isenção

quando o transmitente e o adquirente do bem imóvel ou, no caso de locação, quando o
locador e o locatário sejam sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º
do CIVA, que cumpram as seguintes condições:

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Pratiquem operações que confiram direito à dedução ou, no caso de sujeitos passivos
“mistos”, quando o conjunto das operações que conferem direito à dedução seja
superior a 80% do total do volume de negócios5;
- Apresentem uma percentagem de dedução inferior a 80%, mas apenas no caso de
sujeitos passivos cuja atividade tenha por objeto, com carácter de habitualidade, a
construção, reconstrução ou aquisição de imóveis para venda ou para locação.
- Não estejam abrangidos pelo regime especial dos pequenos retalhistas constante dos
artigos 60.º e seguintes do CIVA;
- Disponham de contabilidade organizada nos termos dos Códigos do IRS ou do IRC.

No caso de operações relativas a imóveis detidos ou a deter em regime de

compropriedade, a renúncia à isenção só é admitida quando as condições exigidas para
a renúncia se verifiquem relativamente a todos os comproprietários e o direito de
renúncia à isenção seja exercido por todos eles.

3.3.4 - FORMALIDADES PARA A RENÚNCIA À ISENÇÃO

Os sujeitos passivos que pretendam renunciar à isenção devem solicitar, por via
eletrónica, no Portal das Finanças, a emissão de um certificado para efeitos de renúncia,
do qual conste os seguintes elementos:
ü O nome ou designação social do sujeito passivo transmitente ou locador e do
sujeito passivo adquirente ou locatário do imóvel, bem como os respetivos
números de identificação fiscal;
ü A identificação do imóvel;
ü Se se trata de uma operação de transmissão do direito de propriedade do imóvel
ou de uma operação de locação do mesmo;
ü A atividade a exercer no imóvel;
ü O valor da venda do imóvel ou o valor mensal da renda;

5 A percentagem é determinada nos termos dos n.ºs 4, 5, 7 e 8 do artigo 23.º do Código do IVA, com

base no montante das operações realizadas no ano anterior, independentemente do critério que o
sujeito passivo utilize para o exercício do direito à dedução

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

ü A declaração de que se encontram reunidas todas as condições para a renúncia

à isenção, previstas no Código do IVA e no presente regime.

Para efetuar o pedido o sujeito passivo tem que:

1º - Aceder ao Portal das Finanças;
2.º - Selecionar a opção certidões,
3.º - Emissão de certidões
4.º - Escolher o tipo de certidão Renúncia Isenção IVA – Imóveis;
5.º - Confirmar

Após efetuar o pedido à Autoridade Tributária, deve, por via eletrónica, dar
conhecimento do mesmo ao sujeito passivo adquirente ou locatário do imóvel, para
efeitos de confirmação por este no Portal das Finanças, dos elementos que lhe digam
respeito.
Após esta confirmação, o certificado para efeitos de renúncia é emitido no prazo de 10
dias.
No entanto, quando a informação disponibilizada no pedido não corresponder aos
elementos na posse dos serviços centrais da Autoridade Tributária, a decisão de emissão
do certificado é tomada pelo chefe do serviço de finanças da área da sede, do
estabelecimento estável ou, na sua falta, do domicílio do transmitente ou locador, após
a apreciação da conformidade dessa informação.

3.3.5 – VALIDADE DO CERTIFICADO

O certificado de renúncia é válido por seis meses e tem exclusivamente por efeito titular
que os sujeitos passivos intervenientes na operação manifestaram à Autoridade
Tributária a intenção de renunciar à isenção do IVA nessa operação e que declararam
estar reunidas as condições legalmente previstas para que a renúncia se efetivasse.
Deixando de se verificar as condições de renúncia à isenção antes da celebração do
contrato, ou tendo decorrido o prazo de validade do certificado de renúncia sem que tal

96
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

contrato haja sido celebrado, deve o sujeito passivo que solicitou a emissão do mesmo
comunicar, por via eletrónica, esse facto ao chefe do serviço de finanças da área da sede,
estabelecimento estável ou, na sua falta, do domicílio.

3.3.6 – MOMENTO DA PRODUÇÃO DE EFEITOS DA RENÚNCIA À ISENÇÃO

A renúncia à isenção só opera no momento em que for celebrado o contrato de compra

e venda ou de locação do imóvel, ou, no caso de contrato de locação financeira relativo
a imóvel a construir, no momento em que o locador tome posse do imóvel, desde que
o sujeito passivo esteja na posse de um certificado de renúncia válido e se continuem a
verificar nesse momento as condições para a renúncia à isenção estabelecidas no DL
21/2007.

O exercício da renúncia à isenção sem que estejam reunidas estas condições não produz
efeitos.

3.3.7 – OBRIGAÇÕES

Os sujeitos passivos que renunciem às isenções previstas nos n.ºs 29 e 30 do artigo 9.º
do CIVA, ficam sujeitos ao cumprimento das obrigações previstas no CIVA.

No caso concreto da transmissão de imóveis, e não obstante o disposto no 1.º parágrafo

da alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, são sujeitos passivos do imposto os
adquirentes de bens imóveis em relação aos quais tenha havido renúncia à isenção na
respetiva transmissão. Assim sendo, verifica-se neste caso a inversão do sujeito passivo,
cabendo ao adquirente proceder à liquidação do imposto devido por essa operação.

No período de imposto em que a renúncia à isenção produz efeitos, deve o sujeito

passivo proceder à liquidação do IVA, incluindo o respeitante aos adiantamentos do
preço a que tenha havido lugar.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Na locação de bens imóveis o IVA é liquidado pelo locador, ou seja pelo prestador de
serviços.

3.3.8 – VALOR TRIBUTÁVEL

Na transmissão ou locação de bens imóveis efetuadas com renúncia à isenção do IVA o

valor tributável é apurado de acordo com as regras gerais, previstas no n.º 1 do art.º
16.º do CIVA.

Não obstante o disposto no n.º 1 do artigo 16.º do CIVA, na transmissão ou locação de

bens imóveis efetuadas com renúncia à isenção do IVA por sujeitos passivos que tenham
entre si relações especiais, de acordo como disposto no n.º 4 do artigo 63.º do CIRC, o
valor tributável é o valor normal determinado nos termos do n.º 4 do artigo 16.º do
CIVA, quando:

a) A contraprestação seja inferior ao valor normal e o destinatário da operação não

tenha direito a deduzir integralmente o imposto;

Ou,

b) A contraprestação seja superior ao valor normal e o transmitente ou o locador do

bem imóvel não tenha direito a deduzir totalmente o IVA.

Para este efeito, considera-se que o valor normal da transmissão do imóvel não pode
ser inferior ao valor patrimonial tributário definitivo que serviu de base à liquidação do
IMT ou que serviria no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.

3.3.9 – EXERCÍCIO DO DIREITO À DEDUÇÃO

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.3.9.1 – OBRIGATORIEDADE DA UTILIZAÇÃO DO MÉTODO DA AFETAÇÃO REAL

Os sujeitos passivos que renunciam à isenção do IVA nos termos do DL 21/2007, têm
direito à dedução do imposto suportado para a realização das operações relativas a cada
bem imóvel, segundo as regras definidas no CIVA, sendo obrigatório que a dedução de
imposto relativa a cada imóvel, ou fração, seja efetuada pelo método da afetação real.
Quando a Autoridade Tributária considere inadequados os critérios de imputação
utilizados na afetação real, pode fixar critérios diferentes, disso notificando o sujeito
passivo, com indicação das razões que fundamentaram a decisão.

3.3.9.2 – NASCIMENTO E EXERCÍCIO DO DIREITO À DEDUÇÃO

Os transmitentes ou locadores podem deduzir o IVA relativo ao bem imóvel na

declaração do período de imposto ou de período posterior àquele em que, tem lugar a
renúncia à isenção, tendo em conta o prazo de 4 anos a que se refere o n.º 2 do artigo
91.º do Código do IVA.
Desta forma, os sujeitos passivos que renunciaram à isenção, depois de celebrarem o
contrato de locação ou de venda, utilizando o certificado, poderão deduzir o IVA
suportado nos últimos 4 anos com a aquisição ou construção do imóvel ou da fração
em relação aos quais exerceram a renúncia.
Contudo, o prazo para efeitos da dedução do imposto suportado na construção de bens
imóveis por sujeitos passivos cuja atividade tenha por objeto, com caráter de
habitualidade, a construção de imóveis para venda ou para locação, quando essa
construção, comprovadamente, tenha excedido o prazo dos 4 anos, é elevado para 8
anos.
No caso de renúncia à isenção na transmissão de imóveis, tal como já foi referido
anteriormente, verifica-se a inversão do sujeito passivo, pelo que os sujeitos passivos
adquirentes de bens imóveis podem deduzir o imposto liquidado pela respetiva

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

aquisição na declaração do IVA do período de imposto em que tem lugar a renúncia à

isenção.

3.3.10 – REGULARIZAÇÃO DO IMPOSTO DEDUZIDO

De acordo com o disposto no art.º 10.º do DL 21/2007, não obstante o disposto no n.º
1 do art.º 25.º do CIVA, os sujeitos passivos no que concerne aos bens imóveis
relativamente aos quais houve direito à dedução total ou parcial do imposto que onerou
a respetiva aquisição, se verifique que:

- O bem imóvel seja afeto a fins alheios à atividade exercida pelo sujeito passivo;
- Ainda que não seja afeto a fins alheios à atividade exercida pelo sujeito passivo,
o bem imóvel não seja efetivamente utilizado na realização de operações tributadas por
um período superior a cinco anos consecutivos, não prejudicando o dever de proceder
às regularizações anuais previstas no n.º 1 do artigo 26.º do CIVA até ao decurso do
prazo de cinco anos referido nessa alínea.
são obrigados a regularizar, de uma só vez, nos termos do n.º 5 do art.º 24.º do CIVA,
as deduções efetuadas, considerando que os bens estão afetos a uma atividade não
tributada.

O montante das regularizações deve ser incluído na declaração do IVA relativa ao último
período do ano em que ocorrer a situação que lhes dá origem.

3.3.11 – OBRIGAÇÕES DE FATURAÇÃO

As faturas emitidas pelos transmitentes de imóveis e pelos locadores devem conter

todos os elementos exigidos pelo art.º 36.º do CIVA.

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As faturas ou documentos equivalentes emitidos por sujeitos passivos transmitentes de

bens imóveis, quando ocorra a renúncia à isenção, devem conter a expressão “IVA –
Autoliquidação”.
Contudo se a transmissão do imóvel for feita por escritura e esta contiver as indicações
referidas no artigo 36.º do CIVA, à exceção da numeração e a menção “IVA –
Autoliquidação”, a escritura substitui a fatura exigida para efeitos deste imposto.

3.3.12 - OBRIGAÇÕES CONTABILÍSTICAS

Para efeitos do cumprimento do disposto no artigo 44.º do CIVA, os sujeitos passivos

transmitentes ou locadores de bens imóveis devem na sua contabilidade registar
separadamente os rendimentos e os gastos relativos, respetivamente, aos imóveis a
alienar ou a arrendar com sujeição a imposto.
Os sujeitos passivos adquirentes de bens imóveis em relação aos quais tenha havido
renúncia à isenção na respetiva transmissão, estão obrigados, para efeitos da alínea c)
do n.º 2 do artigo 44.º do Código do IVA, a evidenciar separadamente na sua
contabilidade o valor do imposto liquidado pela aquisição desses imóveis.

3.3.13 – OUTRAS OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS

Os sujeitos passivos que se encontrem registados no regime de isenção decorrente do

artigo 9.º do CIVA, que estejam em condições de renunciar à isenção do imposto nas
operações imobiliárias, devem apresentar a declaração de alterações prevista no n.º 1
do artigo 31.º, antes de formularem pela primeira vez um pedido de emissão de um
certificado para efeitos de renúncia.

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3.4 – LOCALIZAÇÃO DAS OPERAÇÕES RELACIONADAS COM IMÓVEIS

De acordo com o disposto no n.º 7 do art.º 6.º do CIVA, não se consideram localizadas
em território nacional as prestações de serviços relacionadas com um imóvel sito fora
do território nacional, incluindo:

- Os serviços prestados por arquitetos, por empresas de fiscalização de obras, por peritos
e agentes imobiliários, e os que tenham por objeto preparar ou coordenar a execução
de trabalhos imobiliários,

- A concessão de direitos de utilização de bens imóveis;

- A prestação de serviços de alojamento efetuadas no âmbito da atividade hoteleira ou

de outras com funções análogas, tais como parques de campismo.

De referir, que estas prestações de serviços não são indicadas na declaração

recapitulativa do IVA.

Exemplo:

Uma empresa com sede em Braga, efetuou serviços de pichelaria num imóvel sito em
Espanha, a uma empresa sedeada nesse País.

Enquadramento da operação:

Ao abrigo do disposto na al. a) do n.º 7 do art.º 6.º do CIVA, a prestação de serviços

considera-se localizada em Espanha, uma vez que se refere a serviços realizados num
imóvel lá localizado, pelo que o IVA é devido em Espanha. Assim sendo, a fatura é
emitida sem IVA.

Exemplo:

Uma empresa de arquitetura com sede no Porto, efetuou no seu escritório localizado
no Porto, um projeto de arquitetura para a renovação de um hotel sito em França.

Enquadramento da operação:

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Ao abrigo do disposto na al. a) do n.º 7 do art.º 6.º do CIVA, a prestação de serviços

considera-se localizada em França, uma vez que se refere a serviços relacionados com
um imóvel lá localizado, apesar do projeto ter sido realizado em Portugal, pelo que o
IVA é devido em França.

Por sua vez o n.º 8 do art.º 6.º do CIVA refere que se consideram localizadas em
território nacional as prestações de serviços relacionadas com um imóvel sito no
território nacional, incluindo:

- Os serviços prestados por arquitetos, por empresas de fiscalização de obras, por peritos
e agentes imobiliários, e os que tenham por objeto preparar ou coordenar a execução
de trabalhos imobiliários;

- A concessão de direitos de utilização de bens imóveis;

- A prestação de serviços de alojamento efetuadas no âmbito da atividade hoteleira ou

de outras com funções análogas, tais como parques de campismo.

Assim sendo, as prestações de serviços acima elencadas são tributáveis no lugar onde
se situa o imóvel, independentemente da qualidade do adquirente.

Exemplo:

Uma empresa com sede em Paris, efetuou serviços de pintura num imóvel sito em Braga,
a uma empresa Portuguesa.

Enquadramento da operação:

Ao abrigo do disposto na al. a) do n.º 8 do art.º 6.º do CIVA, a prestação de serviços

considera-se localizada em Portugal, uma vez que se refere a serviços realizados num
imóvel cá localizado, pelo que o IVA é devido em Portugal.

Caso a empresa prestadora do serviço não nomeie representante em Portugal, cabe à

empresa Portuguesa na qualidade de adquirente do serviço a liquidação do IVA, de
acordo com o disposto na al. g) do n.º 1 do art.º 2.º do CIVA.

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O direito à dedução deste IVA liquidado dependerá do enquadramento em termos de

IVA do adquirente.

Exemplo:

Uma empresa com sede em Paris, efetuou serviços de pintura de um imóvel sito em
Braga, a um particular.

Enquadramento da operação:

Ao abrigo do disposto na al. a) do n.º 8 do art.º 6.º do CIVA, a prestação de serviços

considera-se localizada em Portugal, uma vez que se refere a serviços realizados num
imóvel cá localizado, pelo que o IVA é devido em Portugal.

Uma vez que o adquirente é um particular, a empresa prestadora do serviço com sede
em Paris, está obrigada a nomear representante em Portugal, nos termos do art.º 30.º
do CIVA. O representante deve cumprir todas as obrigações decorrentes da aplicação
do CIVA, incluindo a de registo, e é devedor do imposto que se mostre devido pelas
operações realizadas pelo representado, ou seja, é devedor do IVA devido em Portugal
por esta prestação de serviços.

3.5 – SUJEITOS PASSIVOS MISTOS NA CONSTRUÇÃO CIVIL

3.5.1 – ENQUADRAMENTO

No que diz respeito ao direito à dedução podemos estar perante sujeitos passivos:

- Com direito à dedução;

- Sem direito à dedução (isenções simples ou incompletas – por exemplo as previstas no

art.º 9.º e no regime de isenção consagrado no art.º 53.º)

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Os sujeitos passivos que no exercício da sua atividade efetuem simultaneamente

operações tributáveis que conferem direito à dedução e operações isentas que não
conferem esse direito denominam-se “sujeitos passivos mistos”.

Exemplo:

Empresas de construção civil que simultaneamente prestam serviços de construção civil

a terceiros (operação sujeita e não isenta) e construção de edifícios para venda e/ou
transmissão de imóveis (operação isenta nos termos art.º 9.º que não confere direito à
dedução).

Os sujeitos passivos mistos, apenas podem exercer o direito à dedução do imposto

suportado nas aquisições que se destinem às operações que conferem direito à
dedução. Assim sendo, torna-se necessário nestas situações determinar o montante do
imposto que é dedutível e o que não é dedutível.

Para apuramento destes montantes o CIVA prevê dois métodos:

- O método da percentagem de dedução (pro rata) – é aplicável no caso de bens e

serviços adquiridos e utilizados indistintamente para a realização de operações
tributáveis com direito a dedução e operações isentas que não conferem direito à
dedução. Nestes casos, o imposto suportado apenas é dedutível na percentagem
correspondente ao montante anual de operações que dão lugar a dedução. Esta
percentagem é dada pelo quociente entre o montante anual, imposto excluído, das
operações que dão lugar a dedução nos termos do n.º 1 do artigo 20.º e, o montante
anual, imposto excluído, de todas as operações efetuadas pelo sujeito passivo
decorrentes do exercício de uma atividade económica prevista na alínea a) do n.º 1 do
artigo 2.º, bem como as subvenções não tributadas que não sejam subsídios ao
equipamento

- O método da afetação real – a dedução do IVA não é calculada em função do volume

de negócios, mas segundo a afetação real de todos ou parte dos bens e serviços
utilizados, com base em critérios objetivos que permitam determinar o grau de

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utilização desses bens e serviços em operações que conferem direito a dedução e em

operações que não conferem esse direito.

O método da afetação real é de aplicação obrigatória no caso da construção civil:

- No caso das empresas de construção civil que simultaneamente desenvolvam a

atividade de prestação de serviços de construção civil, sujeita a IVA, e a de construção
de edifícios para venda, isenta de IVA, foi imposta (a partir de 1/1/1990 - ofício circulado
n.º 79713 de 18/07/1989 da DSIVA) nestas situações, a utilização do método da afetação
real, uma vez que a atividade de construção de edifícios para venda, carateriza-se por
ter um caráter irregular suscetível de gerar oscilações muito acentuadas na
percentagem de dedução;

- Sujeitos passivos que exerçam simultaneamente atividades de locação e/ou venda de

imóveis ou partes autónomas destes e tenham optado pela renúncia às isenções
previstas nos n.ºs 29.º e 30.º do art.º 9.º do CIVA, de acordo com o estipulado no DL
21/2007 de 29/1.

O regime das deduções parciais foi alterado pela Lei do OE para 2008, com as alterações
introduzidas no art.º 23.º.

A aplicação do art.º 23.º do CIVA limita-se à determinação do IVA dedutível relativo a

bens e serviços de utilização mista, ou seja, em que são utilizados conjuntamente em
atividades que conferem direito a dedução e em atividades que não conferem esse
direito, uma vez que:

- Relativamente ao IVA suportado na aquisição de bens ou serviços utilizados

exclusivamente na realização de operações que conferem direito à dedução, é
totalmente dedutível nos termos do art.º 20.º, com as exceções previstas no art.º 21.º.

- No que diz respeito ao IVA suportado na aquisição de bens ou serviços utilizados

exclusivamente na realização de operações que isentas sem direito à dedução, ou para
a realização de operações, que embora abrangidas pelo conceito de atividade
económica, estejam fora das regras de incidência do imposto, ou ainda de operações
não decorrentes de uma atividade económica, não pode ser objeto do direito à dedução.

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Exemplo:

A empresa Constroitudo, Lda, realiza simultaneamente a atividade de serviços de

construção civil (reparações, pinturas, etc) e a de construção de edifícios para venda.

Em janeiro adquiriu:

- 10 latas de tinta para a atividade de prestação de serviços de construção civil (IVA

suportado € 230,00);

- 90 sacos de cimento utilizados na construção de apartamentos que se destinam a ser

vendidos (IVA suportado € 160,00).

Qual o valor do IVA dedutível:

Resposta:

Estamos perante um sujeito passivo misto uma vez que pratica simultaneamente uma
atividade sujeita que confere direito à dedução (atividade de serviços de construção
civil) e uma atividade isenta sem direito a dedução (construção de edifícios para venda).

Relativamente ao IVA suportado na aquisição das latas de tinta (€ 230,00), o IVA é

dedutível na totalidade, uma vez que a tinta vai ser utilizada exclusivamente na atividade
que confere direito à dedução.

Já no que diz respeito ao IVA suportado na aquisição dos sacos de cimento (€ 160,00), o
IVA não é dedutível, uma vez que o cimento vai ser utilizado exclusivamente na atividade
que não confere direito à dedução.

Exemplo:

A empresa Constroinada, Lda, dedica-se à atividade de prestação de serviços de

construção civil. Recebeu no decurso do ano lucros da empresa X, SA, tendo pago uma
comissão bancária por tal situação no valor de € 12,30 (IVA incluído à taxa de 23%).

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

O IVA é dedutível?

Resposta:

Uma vez o recebimento de lucros provenientes de participações sociais constitui uma

operação excluída do conceito de atividade económica, o IVA suportado na comissão
associada à perceção deste rendimento não confere direito a dedução.

3.5.2 – MÉTODOS DE DETERMINAÇÃO DA DEDUÇÃO DO IVA RELATIVAMENTE

A BENS OU SERVIÇOS DE UTILIZAÇÃO MISTA

De acordo com o disposto no n.º 1 do art.º 23.º do CIVA, quando o sujeito passivo, no
exercício da sua atividade, efetuar operações que conferem direito a dedução e
operações que não conferem esse direito, nos termos do artigo 20.º, a dedução do
imposto suportado na aquisição de bens e serviços que sejam utilizados na realização
de ambos os tipos de operações é determinada do seguinte modo:

- Tratando-se de um bem ou serviço parcialmente afeto à realização de operações não

decorrentes do exercício de uma atividade económica prevista na alínea a) do n.º 1 do
artigo 2.º, o imposto não dedutível em resultado dessa afetação parcial é determinado
nos termos do n.º 2 do mesmo artigo;

- Tratando-se de um bem ou serviço afeto à realização de operações decorrentes do

exercício de uma atividade económica prevista na al. a) do n.º 1 do art.º 2.º, parte das
quais não confira direito à dedução, o imposto é dedutível na percentagem
correspondente ao montante anual das operações que deem lugar a dedução.

3.5.2.1 - MÉTODO DA AFETAÇÃO REAL

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

No caso de utilização do método da afetação real, obrigatório ou facultativo, pode o

sujeito passivo efetuar a dedução segundo a afetação real de todos ou parte dos bens e
serviços utilizados, com base em critérios objetivos que permitam determinar o grau de
utilização desses bens e serviços em operações que conferem direito a dedução e em
operações que não conferem esse direito, sem prejuízo de a AT lhe vir a impor condições
especiais ou a fazer cessar esse procedimento no caso de se verificar que provocam ou
que podem provocar distorções significativas na tributação.

Exemplos de critérios objetivos (ter em atenção que os critérios devem ser adaptados
à situação concreta da empresa):

- N.º de trabalhadores,

- Massa salarial;

- Horas homem;

- Horas máquina;

- Área ocupada.

Exemplo:

A empresa Constroitudo, Lda, realiza simultaneamente a atividade de serviços de

construção civil (reparações, pinturas, etc) e a de construção de edifícios para venda,
adquiriu uma fotocopiadora pelo valor de € 10.000,00 acrescido de IVA no valor de €
2.300,00, que é utilizada nas duas atividades.

Com base num critério objetivo, a utilização efetiva da fotocopiadora foi de 60% para as
operações que não conferem direito à dedução, e consequentemente 40% para as
operações que conferem direito à dedução.

Qual o valor do IVA dedutível:

IVA dedutível = € 2.300,00 * 40% = € 920,00.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.5.2.2 - MÉTODO DO PRO RATA

Caso os sujeitos passivos utilizem este método, o imposto suportado nas aquisições é
dedutível apenas na percentagem correspondente ao montante anual de operações que
dão lugar a dedução. Tal com já foi referido anteriormente, para que haja lugar à
aplicação do “pro rata” é necessário que os bens ou serviços relativamente aos quais se
determine o montante de imposto dedutível sejam igualmente de utilização quer em
operações que permitem o direito à dedução do imposto suportado, quer em operações
que não confiram direito à dedução.

A percentagem de dedução resulta de uma fração que comporta, no numerador, o

montante anual, imposto excluído, das operações que dão lugar a dedução nos termos
do n.º 1 do artigo 20.º e, no denominador, o montante anual, imposto excluído, de todas
as operações efetuadas pelo sujeito passivo decorrentes do exercício de uma atividade
económica prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º, bem como as subvenções não
tributadas que não sejam subsídios ao equipamento.

Para determinação da percentagem de dedução, o quociente da fração é arredondado

para a centésima imediatamente superior – se a % calculada for de 32,10% arredonda-
se para 33%.

Neste cálculo não são, no entanto, incluídas as transmissões de bens do ativo

imobilizado (bens de investimento) que tenham sido utilizadas na atividade da empresa,
nem as operações imobiliárias ou financeiras que tenham um carácter acessório em
relação à atividade exercida pelo sujeito passivo.

Na avaliação das operações financeiras como acessórias, deve ter-se em consideração a

natureza da atividade exercida pelo sujeito passivo e as condições concretas da
realização de operações financeiras.

Regra geral, as operações financeiras não poderão ser consideradas como acessórias,
caso a sua realização integre o objeto da atividade da empresa.

Esquematizando temos:

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montante anual sem IVA das operações com direito a dedução

%= Montante anual sem IVA de todas as operações efetuadas pelo sujeito

Passivo decorrentes do exercicio de uma atividade económica , incluindo as
subvenções não tributadas que não sejam subsídios ao equipamento

3.5.2.3 – REGULARIZAÇÕES A EFETUAR NO ANO DA DEDUÇÃO DO IVA

3.5.2.3.1 – PRO RATA

A percentagem de dedução, calculada provisoriamente com base no montante das

operações realizadas no ano anterior, assim como a dedução calculada provisoriamente
com base nos critérios objetivos inicialmente utilizados para aplicação do método da
afetação real, são corrigidas de acordo com os valores definitivos referentes ao ano a
que se reportam, originando a correspondente regularização das deduções efetuadas, a
qual deve constar da declaração do último período do ano a que respeita.

Desta forma, as deduções efetuadas com base no pro rata provisório são deduções
provisórias. Apurada a percentagem correspondente ao próprio ano (definitiva), o
sujeito passivo poderá:

- Ter de entregar imposto adicional, se a percentagem definitiva for menor que a

provisória, ou

- Efetuar uma dedução adicional, se a percentagem definitiva for maior que a provisória.

Os sujeitos passivos que iniciem a atividade ou a alterem substancialmente podem

praticar a dedução do imposto com base numa percentagem provisória estimada, a
inscrever nas declarações de início de atividade ou de alterações.

Exemplo:

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A empresa Construbem,SA, enquadrada no regime normal mensal, realiza

simultaneamente a atividade de serviços de construção civil (reparações, pinturas, etc)
e a de construção de edifícios para venda, apresentava na sua contabilidade com
referência a 31/12/2022, os seguintes valores (pro rata definitivo de 2021: 65%):

Prestações serviços/vendas Valor IVA liquidado

Pres ta ções de s ervi ços à ta xa de 6% 100.000,00 € 6.000,00 €
Pres ta ções de s ervi ços à ta xa de 23% 300.000,00 € 69.000,00 €
Pres ta ções de s ervi ços a bra ngi dos pel a regra da i nvers ã o do SP 250.000,00 € 0,00 €
Venda s i s enta s a rt.º 9 700.000,00 € 0,00 €
Venda de bens a ti vo fi xo ta ngível 40.000,00 € 9.200,00 €
Tota i s 1.390.000,00 € 84.200,00 €

Compras de bens e serviços Valor IVA

Específicos das operações que conferem direito à dedução
Ta xa de 23% 320.000,00 € 73.600,00 €

Específicos das operações que não conferem direito à dedução

ta xa de 23% 120.000,00 € 27.600,00 €

De utilização Mista
Bens e s ervi ços 80.000,00 € 18.400,00 €

De acordo com o disposto no art.º 23.º do CIVA e oficio circulado 79713 de 18/07/89, a
empresa deduziu ao longo de 2022 a totalidade do IVA suportado na aquisição de bens
e serviços específicos para a realização das operações que conferem direito à dedução,
no valor de € 73.600,00, e não lhe foi possível deduzir a totalidade do IVA suportado na
aquisição de bens e serviços específicos para a realização das operações que não
conferem direito à dedução, no valor de € 27.600,00.

No que concerne ao IVA suportado na aquisição de bens e serviços necessários para a

realização das operações que conferem direito à dedução e que não conferem direito à
dedução, e não sendo possível aplicar um critério objetivo de repartição, a empresa
deduziu ao longo do ano de 2022, o IVA suportado com base no pro rata definito de
2021 (provisório para 2022):

IVA deduzido = 65% * € 18.400,00 = € 11.960,00

No final de 2022, a empresa deverá calcular o pro rata definitivo desse ano, calculado
da seguinte forma:

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

% = (€ 100.000 + € 300.000 + € 250.000)/ (€ 100.000 + € 300.000 + €250.000+€ 700.000)

= 48,15% arredondado para 49%

Uma vez que a percentagem definitiva (49%) é inferior à percentagem provisória (65%),
a empresa deverá fazer uma regularização a favor do Estado na declaração periódica do
IVA referente ao mês de dezembro de 2022, calculada da seguinte forma:

IVA suportado com bens de utilização mista: € 18.400,00

IVA deduzido com base na % provisória: 65% * € 18.400,00 = € 11.960,00

IVA deduzido com base na % definitiva: 49% * € 18.400,00 = € 9.016,00

IVA a regularizar a favor do Estado (campo 41 da DP): € 11.960,00 - € 9.016,00 = €

2.944,00

3.5.2.3.2 – AFETAÇÃO REAL

Tal como acontece com a utilização do método do pro rata, também a dedução com
recurso ao método da afetação real, baseada no uso de critérios objetivos, é calculada
provisoriamente, devendo ser corrigida se os valores definitivos forem diferentes dos
provisórios. A correção deverá ser constar da declaração do último período do ano a que
respeita.

Exemplo:

A empresa Construbem,SA, enquadrada no regime normal mensal, realiza

simultaneamente a atividade de serviços de construção civil (reparações, pinturas, etc)
e a de construção de edifícios para venda, utiliza o método da afetação real.

Em janeiro de 2022, adquiriu uma grua, pelo valor de € 100.000,00 acrescido de IVA no
valor de € 23.000,00, que vai ser utilizada em ambas as atividades.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Aquando da aquisição, e com base no critério do n.º de horas-máquina, a empresa

considerou que a mesma teria a seguinte utilização:

- 60% - construção de edifícios para venda;

- 40% - prestações de serviços de construção civil.

Perante este critério deduziu IVA no valor de:

€ 23.000,00 * 40% = € 9.200,00

No final do ano a empresa efetuou o cálculo das horas trabalhadas da grua, tendo
apurado uma percentagem de 70% de utilização da máquina na atividade de construção
de edifícios para venda.

Perante tal situação qual a regularização a efetuar pela empresa?

A empresa deverá efetuar uma regularização a favor do Estado do IVA deduzido, a

colocar no campo 41 da DP de dezembro, uma vez que a empresa deduziu o IVA com
base numa percentagem provisória de 40%, quando a utilização efetiva da grua para a
atividade sujeita e não isenta foi de 30%.

IVA a regularizar a favor do Estado (campo 41 da DP): € 23.000*40% - € 23.000,00*30%

= € 2.300,00

3.5.2.3 – REGULARIZAÇÕES RELACIONADAS COM BENS DE INVESTIMENTO

3.5.2.3.1 – PRO RATA

Nas situações em que é utilizado o método do pro rata, relativamente ao IVA deduzido
relativo a bens de investimento deverá ser efetuada a regularização referida
anteriormente, relativa diferença entre a percentagem calculada provisoriamente e a
percentagem definitiva, bem como, as regularizações anuais previstas no art.º 24.º do

114
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CIVA, a efetuar por um período de 5 ou 20 anos, consoante se trate respetivamente de

bens móveis ou imóveis.

No caso de bens móveis que façam parte da classe de investimentos, haverá que
proceder à regularização anual se entre a percentagem definitiva aplicável no ano do
início da utilização do bem e em cada um dos quatro anos civis posteriores e a que tiver
sido apurada no ano de aquisição houver uma diferença, para mais ou para menos, igual
ou superior a cinco pontos percentuais.

A regularização não é aplicável aos bens de investimento de valor unitário inferior a €

2.500 nem aos que, nos termos do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de
setembro, tenham um período de vida útil inferior a cinco anos.

No caso de imóveis, haverá que proceder à regularização anual se entre a percentagem

definitiva aplicável no ano da ocupação do bem e em cada um dos dezanove anos civis
posteriores e a que tiver sido apurada no ano de aquisição ou da conclusão das obras
houver uma diferença, para mais ou para menos, igual ou superior a cinco pontos
percentuais.

Para os imóveis que façam parte do Ativo Fixo Tangível, o período de regularização é de
20 anos, independentemente da vida útil de tais bens. Neste caso a regularização será
feita da seguinte forma:

a) No final do ano em que se iniciou a ocupação e de cada um dos 19 anos civis seguintes
àquele, calcula-se o montante da dedução que teria lugar na hipótese de a aquisição ou
conclusão das obras em bens imóveis se ter verificado no ano em consideração, de
acordo com o pro rata definitivo desse mesmo ano;

b) O montante assim obtido é subtraído à dedução efetuada no ano em que teve lugar
a aquisição ou ao somatório das deduções efetuadas até ao ano da conclusão das obras
em bens imóveis;

c) A diferença positiva ou negativa divide-se por 20, sendo o resultado a quantia a pagar
ou a dedução complementar a efetuar no respetivo ano.

115
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

De referir que para a contagem do período de regularização é tido em conta o ano da

utilização do bem móvel ou o ano de ocupação do bem imóvel. Contudo, para efeitos
de comparação com o montante da dedução que seja devida em cada um dos 4 ou 19
anos seguintes ao da utilização ou ocupação do bem, utilizar-se-á o montante da
dedução resultante da aplicação do pro rata definitivo do ano de aquisição ou o
somatório dos montantes deduzidos até ao ano da conclusão da obra, tratando-se de
bens imóveis.

Exemplo:

A empresa Construbem,SA, enquadrada no regime normal mensal, realiza

simultaneamente a atividade de serviços de construção civil (reparações, pinturas, etc)
e a de construção de edifícios para venda.

Em janeiro de 2018, adquiriu uma grua, pelo valor de € 100.000,00 acrescido de IVA no
valor de € 23.000,00, que vai ser utilizada em ambas as atividades.

Para efeitos de dedução do IVA suportado e dada a impossibilidade do uso da afetação

real, a empresa usou o pro rata provisório de 40% (definitivo do ano anterior).

O pro rata definitivo de 2018 foi de 42%.

Calcule as regularizações em sede de IVA sabendo que o pro rata definitivo dos anos
subsequentes foram de:

Ano de 2019 – 45%

Ano de 2020 – 49%

Ano de 2021 – 60%

Ano de 2022 – 31%

Resposta:

Ano de 2018: Regularização geral a efetuar mesmo que a diferença apurada seja inferior
a 5 pontos percentuais.

116
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- € 23.000,00* 40% - € 23.000,00* 42% = - € 460,00 (regularização a favor da empresa).

Ano de 2019 – Uma vez que a diferença entre o pro rata definitivo de 2018 (42%) e o
pro rata definitivo de 2019 (45%) é inferior a 5 pontos percentuais, não se efetua
qualquer regularização.

Ano de 2020 - Uma vez que a diferença entre o pro rata definitivo de 2018 (42%) e o pro
rata definitivo de 2020 (49%) é superior a 5 pontos percentuais, efetua-se a seguinte
regularização:

((€ 23.000*42%) – (€ 23.000 * 49%))/5 = € 1.610,00/5 = € 322,00 (regularização a favor

da empresa).

Ano de 2021 - Uma vez que a diferença entre o pro rata definitivo de 2018 (42%) e o pro
rata definitivo de 2021 (60%) é superior a 5 pontos percentuais, efetua-se a seguinte
regularização:

((€ 23.000*42%) – (€ 23.000 * 60%))/5 = € 4.140,00 /5 = € 828,00 (regularização a favor

da empresa).

Ano de 2022 - Uma vez que a diferença entre o pro rata definitivo de 2018 (42%) e o pro
rata definitivo de 2022 (31%) é superior a 5 pontos percentuais, efetua-se a seguinte
regularização:

((€ 23.000*42%) – (€ 23.000 * 31%))/5 = € 2.530,00/5 = € 506,00 (regularização a favor

do Estado)

3.5.2.3.2 – AFETAÇÃO REAL

No caso de sujeitos passivos que determinem o direito à dedução com recurso ao

método da afetação real na dedução do imposto relativo a bens de investimento,
sempre que ocorram alterações na proporção do montante deduzido em comparação
com o ano do início da sua utilização, é obrigatória a regularização anual do imposto
deduzido, nos prazos e condições do n.º 4 do artigo 24.º

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A regularização das deduções relativas aos bens móveis ou imóveis tem lugar quando a
diferença entre a afetação real do bem no ano do início da sua utilização e em cada um
dos 4 ou 19 anos civis posteriores, respetivamente, representar uma alteração do IVA
dedutível, para mais ou para menos, igual ou superior a € 250.

3.5.2.4 – REGULARIZAÇÕES NO CASO DE ALIENAÇÃO DE BENS

Nos casos de transmissões de bens de investimento durante o período de regularização

(5 ou 20 anos), a regularização é efetuada de uma só vez, pelo período ainda não
decorrido, considerando-se que tais bens estão afetos a uma atividade totalmente
tributada no ano em que se verifica a transmissão e nos restantes até ao esgotamento
do prazo de regularização. Se, porém, a transmissão for isenta de imposto, nos termos
dos n.ºs 29) ou 30) do artigo 9.º, considera-se que os bens estão afetos a uma atividade
não tributada, devendo no primeiro caso efetuar-se a regularização respetiva.

3.5.2.5 – OUTRAS REGULARIZAÇÕES

A regularização relativa a bens imóveis é também aplicável, considerando-se que os

bens estão afetos a uma atividade não tributada, no caso de bens imóveis relativamente
aos quais houve inicialmente lugar à dedução total ou parcial do imposto que onerou a
respetiva construção, aquisição ou outras despesas de investimento com eles
relacionadas, quando:

a) O sujeito passivo, devido a alteração da atividade exercida ou por imposição legal,

passe a realizar exclusivamente operações isentas sem direito à dedução;

b) O sujeito passivo passe a realizar exclusivamente operações isentas sem direito à

dedução, em virtude do disposto no n.º 3 do artigo 12.º ou nos n.ºs 3 e 4 do artigo 55.º;

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c) O imóvel passe a ser objeto de uma locação isenta nos termos do n.º 29) do artigo 9.º

A não utilização em fins da empresa de bens imóveis relativamente aos quais houve
dedução do imposto durante 1 ou mais anos civis completos após o início do período de
19 anos referido no n.º 2 do artigo 24.º, dá lugar à regularização anual de 1/20 da
dedução efetuada, que deve constar da declaração do último período do ano a que
respeita.

Esta regularização anual é também aplicável no caso de bens imóveis relativamente aos
quais houve inicialmente lugar à dedução total ou parcial do imposto que onerou a
respetiva construção, aquisição ou outras despesas de investimento com eles
relacionadas, quando tais bens sejam afetos a uma das utilizações referidas na alínea d)
do n.º 1 do artigo 21.º (Despesas respeitantes a alojamento, alimentação, bebidas e
tabacos e despesas de receção, incluindo as relativas ao acolhimento de pessoas
estranhas à empresa e as despesas relativas a imóveis ou parte de imóveis e seu
equipamento, destinados principalmente a tais receções).

3.6 – TAXAS REDUZIDAS DAS VERBAS 2.27 e 2.23

3.6.1 – VERBA 2.27

Verba 2.27 - As empreitadas de beneficiação, remodelação, renovação, restauro,
reparação ou conservação de imóveis ou partes autónomas destes afetos à habitação

3.6.1.1 - Enquadramento

Estão sujeitas à taxa reduzida as empreitadas de beneficiação, remodelação,

renovação, restauro, reparação ou conservação de imóveis ou partes autónomas destes
afetos à habitação, com exceção dos trabalhos de limpeza, de manutenção dos espaços
verdes e das empreitadas sobre bens imóveis que abranjam a totalidade ou uma parte
dos elementos constitutivos de piscinas, saunas, campos de ténis, golfe ou minigolfe ou
instalações similares.

119
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A taxa reduzida não abrange os materiais incorporados, salvo se o respetivo valor não
exceder 20% do valor global da prestação de serviços.

Assim, a taxa reduzida abrange:

- Quanto aos serviços, as empreitadas de beneficiação, remodelação, renovação,
restauro, reparação ou conservação realizadas em imóveis afetos à habitação;
- Quanto aos imóveis, apenas os serviços efetuados em imóveis desde que, não
estando licenciado para outros fins, esteja afeto à habitação, considerando-se
como tal o imóvel ou fração autónoma que esteja a ser utilizado como habitação
no início das obras e que, após a execução das mesmas, continue a ser
efetivamente utilizado para o mesmo fim.

Encontram-se fora do seu âmbito:

- Os imóveis que, antes ou depois das obras, se encontrem devolutos,
designadamente, por se destinarem a arrendamento ou venda.
- Porém, nos casos em que, antes das obras, o imóvel se encontrava habitado e,
após as mesmas, é objeto de um novo arrendamento para habitação, esta
empreitada pode beneficiar da taxa reduzida desde que não exista um período
em que o imóvel esteja devoluto, ou seja, quando o novo arrendamento se inicie
logo após o final das obras.

No que diz respeito aos beneficiários da taxa reduzida, a mesma aplica-se

independentemente do dono da obra ser o proprietário ou o locatário do imóvel.
Nos casos em que o dono da obra é um condomínio, o mesmo também é beneficiário
da taxa reduzida, desde que a obra seja realizada em imóvel afeto à habitação.

Regra geral, a taxa reduzida não abrange a transmissão de bens, pelo que esta não se
aplica ao fornecimento de elevadores, escadas rolantes, meios de aquecimento ou
refrigeração, cozinhas, lareiras ou quaisquer outros equipamentos domésticos e
mobiliários, ainda que se destinem a um imóvel afeto a habitação. Como tal, esses bens
são tributados à taxa normal.

120
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Da mesma forma que a taxa reduzida não se aplica a estes bens, também não se aplica
aos serviços de reparação ou manutenção de elevadores, escadas rolantes e outros
equipamentos, ainda que sejam parte integrante dos imóveis, que são igualmente
tributados à taxa normal.
Além disso, excluem-se igualmente da aplicação da taxa reduzida:
- obras de construção e similares, nomeadamente os acréscimos, sobreelevação
e reconstrução de bens imóveis;
- empreitadas sobre bens imóveis utilizados para o exercício de uma atividade
profissional, comercial, industrial ou de prestação de serviços;
- os trabalhos de limpeza;
- a manutenção de espaços verdes;
- as empreitadas de bens imóveis que abranjam, ainda que parcialmente, os
elementos constitutivos de piscinas, saunas, golfe, minigolfe, campos de ténis,
ou instalações similares.

Caso os serviços sejam prestados com incorporação de materiais e estes representem

um valor igual ou menor a 20% do custo total da mesma, a taxa aplicável será, na
totalidade, a taxa reduzida.
Se os materiais representarem mais de 20% do valor global da mesma, o empreiteiro
deve, na faturação, ter em conta o seguinte:
- se os valores dos serviços prestados forem autonomizados (mão de obra) e dos
materiais, aplica-se a taxa reduzida aos serviços prestados e a taxa normal aos
materiais;
- se a fatura for emitida pelo preço global da empreitada, não tem aplicação a
taxa reduzida, devendo o seu valor ser globalmente tributado à taxa normal.

No caso de empreitadas efetuadas em imóveis afetos à habitação, que incluam

obras abrangidas por esta verba e, também, obras excluídas da sua aplicação,
como, por exemplo, piscinas, jardins, lojas comerciais, etc., podem ocorrer as
seguintes situações:
- se o prestador dos serviços emite uma fatura discriminando os valores, ou seja,
distinguindo por um lado o valor da obra realizada no imóvel afeto à habitação,

121
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

abrangida pela verba 2.27 e, por outro lado, o valor da obra excluída da aplicação
desta verba, aplica a taxa reduzida à primeira obra e a taxa normal à segunda.
- se o prestador dos serviços emite uma fatura pelo valor global da empreitada, sem
discriminar os serviços, aplica a taxa normal àquele valor global.

A fatura, emitida referente à prestação de serviços abrangida pela verba 2.27, deve
conter a indicação:
- "Taxa reduzida ao abrigo da verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA",
- Identificação do dono da obra e do imóvel ou fração autónoma onde foram
efetuados os serviços, para além dos restantes elementos legalmente exigíveis.

3.6.1.2 – Casos práticos retirados de informações vinculativas

3.6.1.2.1 – Caso prático 1

Informação: nº 15421, por despacho de 02-09-2019, da Diretora de Serviços do IVA, (por

subdelegação)
Assunto: Taxas - Empreitadas de beneficiação, remodelação, renovação, restauro,
reparação ou conservação realizadas em imóveis afetos à habitação.

Questões:
Substituição de janelas, portas, etc. em imóveis já afetos à habitação.
Assim, a requerente pretende esclarecer se pode aplicar a verba 2.27 da Lista I anexa
ao CIVA, aos rendimentos referidos, nas seguintes situações:
• "Caso a requerente fature o serviço, discriminando os materiais aplicados e a mão-de-
obra, sendo o valor dos materiais de MAIS DE 20% do valor global da fatura";
• "Caso a requerente fature o serviço, discriminando os materiais aplicados e a mão-de-
obra, sendo o valor dos materiais de MENOS DE 20% do valor global da fatura".

Resposta:

122
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Nas suas questões, a requerente pretende esclarecer sobre a aplicabilidade da verba

2.27, quando o valor dos materiais é superior a 20% do valor da fatura, e quando é
inferior à referida percentagem.
Importa antes de mais referir que o que está em causa, para efeitos da determinação da
referida percentagem de 20%, é o valor da empreitada, ou seja, o valor total da fatura.
Assim, se os materiais incorporados na empreitada, representarem um valor menor ou
igual a 20% do valor total da mesma, a taxa aplicável será, na totalidade, a taxa reduzida.
Ao invés, se aqueles materiais representarem mais de 20% do valor global da
empreitada, a requerente deverá ter em conta o seguinte:
• Se na faturação emitida forem descriminados os valores do serviço prestado (mão de
obra) e dos materiais, deve aplicar-se a taxa reduzida aos serviços prestados e a taxa
normal às transmissões de bens efetuadas;
• Se a fatura for emitida pelo preço global da empreitada, não tem aplicação a citada
verba, devendo o seu valor ser tributado globalmente à taxa normal.

3.6.1.2.2 – Caso prático 2

Informação: nº 1075, por despacho de 2010-09-23, do SDG do IVA, por delegação do

Diretor Geral dos Impostos.
Assunto: Taxas - Renovação/ampliação de um imóvel – Uso exclusivo para habitação

Questões:
- A requerente vai iniciar um projeto de renovação/ampliação de um imóvel que se
destina exclusivamente a habitação, o qual se pretende vender logo que concluída a
referida reconstrução/ampliação.
- Estando em causa a realização de uma empreitada (mão-de-obra), questiona se a
mesma é enquadrável na verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA e, destinando-se o imóvel
a revenda, se a situação se enquadra na referida verba.

Resposta:

123
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Face à respetiva previsão legal e à doutrina administrativa transmitida através do

mencionado Ofício Circulado n.º 30.025, a verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA não se
aplica às empreitadas que respeitem a imóveis eventualmente passíveis de revenda,
nem acréscimos, sobreelevação e reconstrução de bens imóveis.

3.6.1.2.3 – Caso prático 3

Informação: n.º 1271, despacho do SDG do IVA, em 2010-11-23.

Assunto: Obras de conservação e reabilitação de logradouro / terraço de cobertura de
garagens efetuadas a um condomínio.

Questão:
A requerente solícita esclarecimentos sobre o enquadramento na verba 2.27 da Lista I
anexa ao Código do IVA, das obras de conservação e reabilitação de logradouro / terraço
de cobertura de garagens efetuadas a um condomínio.

Resposta:
- As garagens não integram o conceito de habitação referido na verba 2.27 da Lista I
anexa ao Código do IVA, apesar de estarem ou não integradas no mesmo edifício ou
conjunto habitacional.
- Assim, os serviços de conservação e reabilitação de logradouro / terraço de cobertura
de garagens, não têm enquadramento na verba 2.27 da Lista I anexa ao Código do IVA,
e como tal estão sujeitas a IVA, em conformidade com a alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º,
do referido diploma legal, a taxa normal

3.6.1.2.4 – Caso prático 4

Informação: nº 3046, de 2012-04-17.

124
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Assunto: Reparação e ampliação de uma moradia afeta à habitação - Trabalhos de

reconstrução e ampliação de imóvel, excluída a aplicação da verba 2.27 da Lista I anexa
ao CIVA

Questão:
Reparação e ampliação de uma moradia afeta à habitação - Trabalhos de reconstrução
e ampliação de imóvel, excluída a aplicação da verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA

Resposta:
- A empreitada em apreço refere-se a uma obra de reparação e ampliação de um imóvel
afeto à habitação.
- Deste modo, não estando abrangidos pela verba 2.27 quaisquer trabalhos de
reconstrução e ampliação de imóvel, ainda que afeto à habitação, esta empreitada, caso
seja faturada globalmente, não pode aproveitar da taxa reduzida de IVA ao abrigo desta
verba.
- Contudo, no caso do empreiteiro conseguir separar os serviços referentes à
reconstrução e ampliação do imóvel, dos referentes à reparação do mesmo, pode
utilizar nestes últimos, referentes à reparação, a taxa reduzida de liquidação de IVA de
6%, ao abrigo da verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA, discriminando os materiais, que
são tributados à taxa normal, uma vez que excedem o valor de 20% do valor global da
empreitada.

3.6.1.2.5 – Caso prático 5

Informação: T120 2007253 - despacho do SDG dos Impostos, em substituição do

Diretor- Geral, em 13-07-07
Assunto: Reconstrução

Questão:
O exponente, na qualidade de arrendatário do imóvel por si identificado na exposição
em análise (que utiliza como sua residência habitual e permanente do seu agregado
familiar), levou a cabo, no mesmo, obras de beneficiação, renovação, restauro e

125
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

conservação que se consubstanciaram em intervenções profundas ao nível da própria

estabilidade e estrutura do imóvel, havendo, para o efeito, celebrado um contrato de
empreitada com a firma X".

Resposta:
A operação em causa, consubstanciada em intervenções profundas que terão dado
origem à total reconstrução do imóvel em questão, encontra-se excluída da previsão
legal da invocada verba 2.27 da Lista I anexa ao CIVA.

3.6.2 – VERBA 2.23

2.23 - Empreitadas de reabilitação urbana, tal como definida em diploma específico,

realizadas em imóveis ou em espaços públicos localizados em áreas de reabilitação
urbana (áreas críticas de recuperação e reconversão urbanística, zonas de intervenção
das sociedades de reabilitação urbana e outras) delimitadas nos termos legais, ou no
âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público
nacional.

3.6.2.1 – Casos práticos retirados de informações vinculativas

3.6.2.1.1 – Caso prático 1

Informação: nº 17858, por despacho de 2020-06-24, da Diretora de Serviços do IVA, (por

subdelegação)

Assunto: Taxas - Reabilitação urbana – Caso a entidade competente para o efeito

(Câmara Municipal), comprove que a operação se integra em área de reabilitação
urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana, serlhe-á, verificados que
sejam os restantes condicionalismos (nomeadamente tratar-se de empreitada) aplicável
a taxa reduzida do IVA

Questões:

126
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

i. "Questiona-se se para efeitos da aplicação da verba 2.23 da lista I qualificam os

projetos de reabilitação urbana segmentados em diferentes obras (demolição,
alvenarias, carpintarias, serralharias…), cada uma delas contratadas em
separado, sob o regime de empreitada, a diferentes empreiteiros."

ii. "Por exemplo, contratação, adiante contratos de empreitada celebrados com

diferentes empreiteiros, cada um responsável por uma das seguintes fases do
projeto de reabilitação:

- fase de demolição e limpeza de alvenarias;

- fase de construção de alvenarias e instalações elétricas;

- fase de acabamentos (carpintarias, serralharias…)"

Resposta:

A verba 2.23 exige que a operação consubstancie:

- uma empreitada;

- de reabilitação urbana;

- realizada em imóveis ou espaços públicos localizados em área de reabilitação urbana

delimitada nos termos legais; ou

- no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse

público nacional.

O Decreto-Lei n.º 307/2009, de 23 de outubro, estabelece o "Regime jurídico da

reabilitação urbana".

De acordo com excerto do respetivo preambulo, o regime jurídico da reabilitação

urbana estrutura as intervenções de reabilitação com base em dois conceitos
fundamentais: o conceito de «área de reabilitação urbana», cuja delimitação pelo
município tem como efeito determinar a parcela territorial que justifica uma
intervenção integrada no âmbito deste diploma, e o conceito de «operação de
reabilitação urbana», correspondente à estruturação concreta das intervenções a
efetuar no interior da respetiva área de reabilitação urbana.

De acordo com o disposto no artigo 2.º deste regime, dedicado às definições, entende-
se por:

127
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

- Área de reabilitação urbana - cuja delimitação pelo município tem como efeito
determinar a parcela territorial que justifica uma intervenção integrada no âmbito deste
diploma;

- Operação de reabilitação urbana - correspondente à estruturação concreta das

intervenções a efetuar no interior da respetiva área de reabilitação urbana.

A reabilitação urbana em áreas de reabilitação urbana é promovida pelos municípios,

resultando da aprovação:

- Da delimitação de áreas de reabilitação urbana; e

- Da operação de reabilitação urbana a desenvolver nas áreas delimitadas de acordo

com a alínea anterior, através de instrumento próprio ou de um plano de pormenor de
reabilitação urbana.

A operação de reabilitação urbana deve obedecer ao disposto no artigo 17.º do regime

se desenvolvida através de instrumento próprio ou ao artigo 18.º e seguintes se
desenvolvida através de plano de pormenor de reabilitação urbana. Em qualquer dos
casos, a sua aprovação deve conter:

a. A definição do tipo de operação de reabilitação urbana; e

b. A estratégia de reabilitação urbana ou o programa estratégico de reabilitação urbana,

consoante a operação de reabilitação urbana seja simples ou sistemática.

Outra das condições impostas pela verba 2.23 refere-se ao facto de as obras serem
efetuadas na modalidade de empreitada.

Sendo o contrato de empreitada a única modalidade contratual prevista na referida

verba, a aquisição de materiais para aplicação na obra por parte do empreiteiro ou
quaisquer custos relativos a projetos, honorários, fiscalização entre outros, não
expressamente previstos no respetivo contrato de empreitada, devem ser tributados à
taxa normal.

O recurso a diversas empreitadas para obras a que se refere a requerente não impede
que seja aplicada a cada uma delas a taxa reduzida de IVA, ao abrigo da verba 2.23,
desde que as referidas subcontratações sejam qualificadas como empreitadas de
reabilitação urbana.

Não obstante o mencionado, caso a entidade competente para o efeito (Câmara

Municipal), comprove que a operação aqui em análise se integra em área de
reabilitação urbana e consubstancia uma operação de reabilitação urbana, ser-lhe-á,
verificados que sejam os restantes condicionalismos (nomeadamente tratar-se de
empreitada) aplicável a taxa reduzida do imposto.

128
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

3.6.2.1.2 – Caso prático 2

Informação: nº 12432, por despacho de 2017-11-08, da Diretora de Serviços do IVA

Assunto: Taxas - Reabilitação urbana - Para efeitos de aplicação da verba 2.23 da Lista
I anexa ao CIVA, deve o sujeito passivo possuir elementos que comprovem que a obra
se encontra em conformidade com as disposições do DL. n.º 307/2009, de 23/10.

Questões:

1 – A exponente pretende proceder à aquisição de um edifício para demolição parcial e

posterior reabilitação, de um edifício localizado numa área de reabilitação urbana (ARU),
….

2 - É sua intenção reabilitar este edifício, mantendo a sua fachada original….

3 - Estando o edifício situado numa área de reabilitação urbana histórica, o sujeito

passivo pretende saber se pode aplicar a taxa de IVA reduzida (6%), prevista alínea a) do
n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA (CIVA), conjugada com a verba 2.23, da Lista I anexa
ao mesmo Código

Resposta:

O conceito de empreitada encontra-se previsto no artigo 1207.º do Código Civil, ou seja:

"o contrato em que uma das partes se obriga em relação à outra a realizar certa obra,
mediante um preço", entendendo-se por "obra": "a atividade e o resultado de trabalhos
de construção, reconstrução, ampliação, alteração, reabilitação, reparação, restauro,
conservação e demolição de bens imóveis" conforme decorre da alínea k) do artigo 3.º
da Lei n.º 41/2015, de 3 de junho, que estabelece o regime jurídico aplicável ao exercício
da atividade da construção.

O regime jurídico da reabilitação urbana (RJRU), refere no n.º 1 do seu artigo 7.º que,
a reabilitação urbana é promovida pelos municípios, em resultado da aprovação de
operação de reabilitação urbana a desenvolver em áreas delimitadas, através de
instrumento próprio ou de plano de pormenor de reabilitação urbana, sendo enviada
para publicação através de aviso no Diário da República - 2.ª série e divulgado na página

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

eletrónica do município, com remessa, em simultâneo, ao Instituto da Habitação e da

Reabilitação Urbana, I. P., por meios eletrónicos

Nos termos da alínea j) do artigo 2.º, do mesmo diploma, entende-se por «Reabilitação
urbana»: "… a forma de intervenção integrada sobre o tecido urbano existente, em que
o património urbanístico e imobiliário é mantido, no todo ou em parte substancial, e
modernizado através da realização de obras de remodelação ou beneficiação dos
sistemas de infraestruturas urbanas, dos equipamentos e dos espaços urbanos ou
verdes de utilização coletiva e de obras de construção, reconstrução, ampliação,
alteração, conservação ou demolição dos edifícios".

A contratação de empreitada geral relativa à totalidade da obra de edificação em imóvel,

localizado em área de reabilitação urbana, devidamente certificada e licenciada pelo
respetivo município, é suscetível de enquadramento na verba 2.23 da Lista I anexa ao
Código do IVA, quando, cumulativamente:

a) A apreciação e aprovação do respetivo pedido de licenciamento, nos termos do artigo

4.º do RJUE, pela respetiva Câmara Municipal (ou entidade gestora, no âmbito de
poderes delegados, de acordo com o disposto no RJUE), tenha enquadramento na alínea
j) do artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 307/2009, de 23/10, nomeadamente, tratar-se de
intervenção integrada sobre o tecido urbano existente, em que o património urbanístico
e imobiliário é mantido, no todo ou em parte substancial, e modernizado através da
realização de obras de remodelação ou beneficiação dos sistemas de infraestruturas
urbanas, através de obras de construção, reconstrução, ampliação, alteração,
conservação ou demolição dos edifícios; e

b) A adjudicação da referida empreitada tenha por base a universalidade dos bens e

serviços cuja disponibilização se afigure essencial à concretização da operação
autorizada pelo respetivo município.

A execução de trabalhos distintos dos previamente acordados com o chamado

'empreiteiro geral', bem como, a aquisição por este de materiais para
utilização/aplicação pelo empreiteiro/subempreiteiro na obra ou, quaisquer custos

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

relativos a projetos, honorários, fiscalização de obras entre outros, não expressamente

previstos na respetiva empreitada, são tributados à taxa normal.

Para além dos requisitos de faturação referidos no n.º 5 do artigo 36.º do Código, deve
constar desta, referência ao contrato de empreitada e ao local da obra.

Neste sentido, para efeitos de aplicação da verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA, deve o
sujeito passivo possuir elementos que comprovem que a obra se encontra em
conformidade com as disposições do DL. n.º 307/2009, de 23/10.

3.6.2.1.3 – Caso prático 3

Informação: nº 3268, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director -

Geral, em 2012-06-19

Assunto: Taxas - verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA - Fornecimento e instalação de uma
cozinha incluídos no âmbito de uma empreitada de reabilitação urbana, integrando a
faturação geral relativa à empreitada.

Questão:
- A Lei nº 67-A/2007, de 31 de, prevê um conjunto de incentivos fiscais às ações de
reabilitação de imóveis.

- Através do artigo 53º daquele diploma foi alterada a verba 2.21 (atual 2.23) da Lista I
anexa ao Código do IVA (CIVA), no sentido de integrar naquela lista de bens e serviços
sujeitos à taxa reduzida de IVA as empreitadas de reabilitação urbana.

- Uma vez que de acordo com o Regulamento Geral das Edificações Urbanas a cozinha é
um compartimento obrigatório de qualquer tipologia habitacional, e o Município
condiciona a emissão do Alvará de Utilização à execução de cozinha (conforme projeto),
vem solicitar informação vinculativa no sentido de ser informado se no caso de uma
empreitada de reabilitação urbana pode ser aplicada a taxa reduzida de IVA à aquisição
de uma cozinha.

131
 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Resposta:

Os meros fornecimentos de bens (ainda que envolvam a respetiva instalação) e/ou

serviços não incluídos nas referidas empreitadas, serão tributados à taxa normal, desde
não enquadráveis em qualquer das Listas anexas ao CIVA.

Este entendimento aplica-se, aliás, a qualquer verba da Lista I anexa ao CIVA em que o
contrato de empreitada seja a única modalidade contratual aí prevista,
independentemente dos restantes requisitos específicos exigíveis.

Está neste caso o mero fornecimento, ainda que acompanhado da respetiva instalação,
p.ex., de uma cozinha, quer o adquirente seja o dono da obra, quer seja o empreiteiro.
Por outro lado, o fornecimento e instalação de uma cozinha, incluído no âmbito da
faturação geral concernente a uma empreitada enquadrável na citada verba 2.23,
emitida pelo respetivo empreiteiro ao dono da obra, está abrangido pela competente
taxa reduzida aplicável àquelas empreitadas.

Deste modo, conclui-se que o mero fornecimento, ainda que acompanhado da respetiva
instalação, de uma cozinha, quer o adquirente seja o dono da obra, quer seja o
empreiteiro, não se encontra abrangido pela verba 2.23 da Lista I anexa ao CIVA, pelo
que deve ser tributado à taxa normal de IVA.

Contudo, o fornecimento e instalação de uma cozinha incluídos no âmbito de uma

empreitada de reabilitação urbana, enquadrável na referida verba 2.23, integrando a
faturação geral relativa à dita empreitada, emitida pelo empreiteiro ao dono da obra,
encontram-se abrangidos pela taxa reduzida de 6%, aplicável à mesma empreitada.

3.6.2.2 -Exemplos de certidões

1.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

2.

3.6.2.3 – Alterações introduzidas à verba 2.23 pela Lei 56/2023 de 6 de

outubro

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Com a Lei 56/2023 é alterada a verba 2.23 da lista anexa ao Código do IVA, que passa a
ter a seguinte redação:
2.23 — As empreitadas de reabilitação de edifícios e as empreitadas de construção ou
reabilitação de equipamentos de utilização coletiva de natureza pública, localizados em
áreas de reabilitação urbana (áreas críticas de recuperação e reconversão urbanística,
zonas de intervenção das sociedades de reabilitação urbana e outras) delimitadas nos
termos legais, ou realizadas no âmbito de operações de requalificação e reabilitação de
reconhecido interesse público nacional.»

A verba é reformulada para passar a abranger as empreitadas de:

· reabilitação de edifícios e
· construção ou reabilitação de equipamentos de utilização coletiva de natureza pública.
O conceito de equipamentos de utilização coletiva corresponde ao conceito de
equipamentos coletivos a que se refere o artigo 17.º do Regime Jurídico dos
Instrumentos de Gestão Territorial e ao conceito de equipamentos a que se refere o
artigo 43.º do Regime Jurídico da Urbanização e da Edificação (exemplos: escolas,
hospitais, tribunais).
Em ambos os casos, localizados em áreas de reabilitação urbana (áreas críticas de
recuperação e reconversão urbanística, zonas de intervenção das sociedades de
reabilitação urbana e outras) delimitadas nos termos legais, ou realizadas no âmbito de
operações de requalificação e reabilitação de reconhecido interesse público nacional.
Desaparece da verba o conceito de “reabilitação urbana”, o qual é substituído pelo de
“reabilitação de edifícios ou equipamentos”.
Nos termos do Decreto-Lei n.º 307/2009, “Reabilitação de edifícios” é a forma de
intervenção destinada a conferir adequadas características de desempenho e de
segurança funcional, estrutural e construtiva a um ou a vários edifícios, às construções
funcionalmente adjacentes incorporadas no seu logradouro, bem como às frações
eventualmente integradas nesse edifício, ou a conceder-lhes novas aptidões funcionais,
determinadas em função das opções de reabilitação urbana prosseguidas, com vista a
permitir novos usos ou o mesmo uso com padrões de desempenho mais elevados,
podendo compreender uma ou mais operações urbanísticas.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

A reabilitação urbana, enquanto conceito amplo, implica a intervenção coordenada

sobre o conjunto dos elementos que constituem o tecido urbano, sendo que a
reabilitação do edificado é uma das componentes da reabilitação urbana.
O conceito de “reabilitação urbana” é, portanto, mais abrangente do que o de
“reabilitação de edifícios”.

Norma transitória
A verba, na redação introduzida pela presente lei, não é aplicável aos seguintes casos:
a) Pedidos de licenciamento, de comunicação prévia ou pedido de informação prévia
respeitantes a operações urbanísticas submetidos junto da câmara municipal
territorialmente competente antes da data da entrada em vigor da presente lei;
b) Pedidos de licenciamento ou de comunicação prévia submetidas junto da câmara
municipal territorialmente competente após a entrada em vigor da presente lei, desde
que submetidas ao abrigo de uma informação prévia favorável em vigor.

Norma geral
Nos casos não sujeitos a pedidos de licenciamento, de comunicação prévia ou pedido
de informação prévia, nas condições descritas nas normas transitórias, a Lei entra em
vigor no dia seguinte ao da publicação da Lei, 7 de outubro de 2023.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

4 - CONSTRUÇÃO CIVIL – BREVE ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IMI

4.1 – INTRODUÇÃO

O imposto municipal sobre imóveis (IMI) incide sobre o valor patrimonial tributário dos
prédios rústicos e urbanos situados no território português, constituindo receita dos
municípios onde os mesmos se localizam.

4.2 - EXCLUSÃO DE TRIBUTAÇÃO (Revogada pela Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, com entrada
no dia seguinte ao da sua publicação)

Nos termos da al. d) do n.º 1 do art.º 9.º do CIMI, o IMI é devido a partir do 4.º ano
seguinte, inclusive, àquele em que um terreno para construção tenha passado a figurar
no inventário de uma empresa que tenha por objeto a construção de edifícios para
venda.

Nos termos da al. e) do nº 1 do art.º 9.º do CIMI, o IMI é devido a partir do 3.º ano
seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no inventário de
uma empresa que tenha por objeto a sua venda. Contudo nesta situação, o imposto é
devido a partir do ano, inclusive, em que a venda do prédio tenha sido retardada por
facto imputável ao respetivo sujeito passivo.

Nestas situações, caso ao prédio seja dada diferente utilização, liquida-se o imposto por
todo o período decorrido desde a sua aquisição.

Os sujeitos passivos têm de comunicar ao serviço de finanças da área da situação dos

prédios, no prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua
aplicação, a afetação dos prédios àqueles fins. Se a comunicação for apresentada para

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

além do prazo referido, o imposto é devido por todo o tempo já decorrido, iniciando-se
a suspensão da tributação apenas a partir do ano da comunicação, cessando, todavia,
no ano em que findaria caso tivesse sido apresentada em tempo.

Não gozam do regime previsto nas alíneas d) e e) do n.º 1 os sujeitos passivos que
tenham adquirido o prédio a entidade que dele já tenha beneficiado.

O disposto nas alíneas d) e e) do n.º 1 não é aplicável aos sujeitos passivos que tenham
domicílio fiscal em país, território ou região sujeitos a um regime fiscal claramente mais
favorável constante de lista aprovada por portaria do Ministro das Finanças.

Caso prático:

A empresa XXZ, Lda, que se dedica à compra, venda e construção de imóveis,

adquiriu em 1 de julho de 2020, à D. Carla, um terreno para construção com o
objetivo de construir uma moradia para posterior venda, tendo registado o mesmo
nos inventários da empresa

Comunicados os factos descritos ao serviço de finanças da área de localização do

imóvel em 20/7/2020, a partir de que ano será devido IMI pela empresa XXZ, Lda?

Resposta:

Nos termos da al. d) do n.º 1 do art.º 9.º do CIMI, o IMI é devido a partir do 4.º ano
seguinte, inclusive, àquele em que um terreno para construção tenha passado a figurar
no inventário de uma empresa que tenha por objeto a construção de edifícios para
venda.

A empresa XXZ, Lda, tem de comunicar ao serviço de finanças da área da situação dos

prédios, no prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua

aplicação, a afetação dos prédios àqueles fins.

Uma vez que a empresa comunicou dentro do prazo o IMI será devido a partir de
1/1/2024.

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Caso prático:

A empresa XXZ, Lda, que se dedica à compra e venda de imóveis, adquiriu em 1 de

julho de 2020, à D. Carla, um armazém com o objetivo de posterior venda, tendo
registado o mesmo nos inventários da empresa

Comunicados os factos descritos ao serviço de finanças da área de localização do

imóvel em 20/12/2020, a partir de que ano será devido IMI pela empresa XXZ, Lda?

Resposta:

Nos termos da al. e) do nº 1 do art.º 9.º do CIMI, o IMI é devido a partir do 3.º ano
seguinte, inclusive, àquele em que um prédio tenha passado a figurar no inventário de
uma empresa que tenha por objeto a sua venda. Contudo nesta situação, o imposto é
devido a partir do ano, inclusive, em que a venda do prédio tenha sido retardada por
facto imputável ao respetivo sujeito passivo.

A empresa XXZ, Lda, tem de comunicar ao serviço de finanças da área da situação dos

prédios, no prazo de 60 dias contados da verificação do facto determinante da sua

aplicação, a afetação dos prédios àqueles fins.

Apesar de a empresa ter comunicado fora de prazo, mas como comunicou no próprio
ano não vai ter qualquer penalização, pelo que o IMI será devido a partir de 1/1/2023.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5 - CONSTRUÇÃO CIVIL – BREVE ENQUADRAMENTO EM SEDE DE IMT

5.1 – INTRODUÇÃO

O imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) incide sobre as

transmissões previstas no CIMT, qualquer que seja o título por que se operem.
Para efeitos do IMT, o conceito de prédio é o definido no Código do Imposto Municipal
sobre Imóveis (CIMI).

O IMT incide sobre as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade ou de

figuras parcelares desse direito, sobre bens imóveis situados no território nacional.

Encontram-se também sujeitas a IMT:

- As promessas de aquisição e de alienação, logo que verificada a tradição para o

promitente adquirente, ou quando este esteja usufruindo os bens, exceto se se tratar
de aquisição de habitação para residência própria e permanente do adquirente ou do
seu agregado familiar e não ocorra qualquer das situações previstas no n.º 3;

- O arrendamento com a cláusula de que os bens arrendados se tornam propriedade do

arrendatário depois de satisfeitas todas as rendas acordadas;

- Os arrendamentos ou subarrendamentos a longo prazo, considerando-se como tais os

que devam durar mais de 30 anos, quer a duração seja estabelecida no início do
contrato, quer resulte de prorrogação, durante a sua vigência, por acordo expresso dos
interessados, e ainda que seja diferente o senhorio, a renda ou outras cláusulas
contratuais;

- A aquisição de partes sociais ou de quotas nas sociedades em nome coletivo, em

comandita simples, por quotas ou anónimas, quando cumulativamente:

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

i) O valor do ativo da sociedade resulte, direta ou indiretamente, em mais de 50 % por

bens imóveis situados em território nacional, atendendo ao valor de balanço ou, se
superior, ao valor patrimonial tributário;

ii) Tais imóveis não se encontrem diretamente afetos a uma atividade de natureza
agrícola, industrial ou comercial, excluindo a compra e venda de imóveis;

iii) Por aquela aquisição, por amortização ou quaisquer outros factos, algum dos sócios
fique a dispor de, pelo menos, 75 % do capital social, ou o número de sócios se reduza
a dois casados ou unidos de facto, devendo em qualquer dos casos as partes sociais ou
quotas próprias detidas pela sociedade ser proporcionalmente imputadas aos sócios na
proporção da respetiva participação no capital social;

- A aquisição de unidades de participação em fundos de investimento imobiliário

fechados de subscrição particular, independentemente da localização da sociedade
gestora, bem como operações de resgate, aumento ou redução do capital ou outras, das
quais resulte que um dos titulares ou dois titulares casados ou unidos de facto fiquem a
dispor de, pelo menos, 75 % das unidades de participação representativas do património
do fundo.

- Celebração de contrato-promessa de aquisição e alienação de bens imóveis em que

seja clausulado no contrato ou posteriormente que o promitente adquirente pode ceder
a sua posição contratual a terceiro;

- Cessão da posição contratual no exercício do direito conferido por contrato-promessa

referido no ponto anterior;

- Outorga de procuração que confira poderes de alienação de bem imóvel ou de partes

sociais ou unidades de participação a que se referem as alíneas d) e e) do n.º 2 do art.º
2.º do IMT em que, por renúncia ao direito de revogação ou cláusula de natureza
semelhante, o representado deixe de poder revogar a procuração;

- Outorga de instrumento com substabelecimento de procuração com os poderes e

efeitos previstos no ponto anterior;

- Cedência de posição contratual ou ajuste de revenda, por parte do promitente

adquirente num contrato-promessa de aquisição e alienação, vindo o contrato definitivo
a ser celebrado entre o primitivo promitente alienante e o terceiro.

140
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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5.2 – ISENÇÃO NA AQUISIÇÃO DE PRÉDIOS PARA REVENDA

São isentas do IMT as aquisições de prédios para revenda, desde que:

- Se verifique ter sido apresentada antes da aquisição a declaração prevista no artigo

112.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) ou na
alínea a) do n.º 1 do artigo 109.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas
Coletivas (IRC), consoante o caso, relativa ao exercício da atividade de comprador de
prédios para revenda;

- Se reconhecer que o adquirente exerce normal e habitualmente a atividade de

comprador de prédios para revenda. Considera-se que o sujeito passivo exerce normal
e habitualmente a atividade quando comprove o seu exercício nos dois anos anteriores
mediante certidão passada pelo serviço de finanças competente, quando daquela
certidão constar que, em cada um dos dois anos anteriores, foram revendidos prédios
antes adquiridos para esse fim. Feita esta prova, o serviço de finanças coloca o NIPC do
SP na base de dados dos benefícios fiscais.

A isenção acima referida não prejudica a liquidação e pagamento do imposto, nos

termos gerais, se o adquirente não demonstrar que exerce normal e habitualmente a
atividade de comprador de prédios para revenda, ou seja, se não demonstrar que em
cada um dos dois anos anteriores, foram revendidos prédios antes adquiridos para esse
fim.

Quando o prédio tenha sido revendido sem ser novamente para revenda, no prazo de
um ano 6 , e haja sido pago imposto, este será anulado pelo chefe de finanças, a
requerimento do interessado, acompanhado de documento comprovativo da
transação.

6 Os imóveis adquiridos para revenda e que beneficiam de isenção de IMT terão de ser novamente alienados no prazo de 1 ano (3
anos, até à data de entrada em vigor da Lei 56-A/2023 de 6 de outubro), sob pena de o proprietário perder o direito à isenção desse
imposto, a que acrescem juros compensatórios. Esta nova redação entra em vigor no dia seguinte ao da publicação da Lei, 7 de
outubro de 2023

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

5.3 - CADUCIDADE DAS ISENÇÕES

A aquisição de prédios para revenda deixará de beneficiar de isenção logo que se

verifique que:

- Aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente7; ou

- Que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de um ano8; ou

- O foram novamente para revenda.

7 Até à entrada em vigor da Lei, era entendimento da jurisprudência e da doutrina que as obras de mera reparação,
conservação ou manutenção, de melhoria, de beneficiação e de acabamento que não alterem a natureza/estrutura
do bem, bem como a ultimação da construção de um prédio já construído em tosco de um imóvel adquirido para
revenda não faziam caducar a isenção de IMT dos prédios adquiridos para revenda, por não serem considerados como
alteração do destino do imóvel.
Com a nova redação, introduz-se um critério mais objetivo na definição do que se considera “destino diferente”, o
qual passa a incluir:
· a conclusão de obras, de edificação ou de melhoramento, ou
· outras alterações,
em qualquer caso, que possam determinar variação do valor patrimonial tributário do imóvel adquirido para revenda.
Assim, quando for entregue Modelo 1 na sequência da aquisição de um imóvel para revenda, a isenção de IMT pode
caducar.
8 Os imóveis adquiridos para revenda e que beneficiam de isenção de IMT terão de ser novamente alienados no prazo
de 1 ano (3 anos, até à data de entrada em vigor da Lei 56-A/2023 de 6 de outubro), sob pena de o proprietário perder
o direito à isenção desse imposto, a que acrescem juros compensatórios. Esta nova redação entra em vigor no dia
seguinte ao da publicação da Lei, 7 de outubro de 2023

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 CONSTRUÇÃO CIVIL - ASPETOS CONTABILÍSTICOS E FISCAIS
ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

Os casos práticos correspondem a situações Hipotéticas, carecendo a sua aplicação de

análise casuística, com a premissa em todos eles que as restantes condições exigíveis
estão cumpridas.

Não pode ser reproduzido sem autorização expressa da OCC.

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ORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

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