MANUAL DE CONTAS

Manual de Contas - Pág. 2

Sumário
1. A Importância da Informação ......................................................................................... 4
2. O Manual de Contas ......................................................................................................... 5
2.1. Observância aos Princípios Contábeis.................................................................... 5
2.2. O Plano de Contas .................................................................................................... 7
2.2.1. Disponibilidades ................................................................................................. 9
2.2.2. Valores a Receber ............................................................................................ 14
2.2.3. Outros Créditos ............................................................................................... 17
2.2.4. Adiantamentos a Terceiros ............................................................................. 17
2.2.5. Créditos com Empregados .............................................................................. 18
2.2.6. Impostos a Recuperar ..................................................................................... 18
2.2.7. Considerações Adicionais ............................................................................... 19
2.2.8. Estoques ............................................................................................................ 19
2.2.9. Despesas Antecipadas ...................................................................................... 22
2.2.10. Realizável a Longo Prazo .............................................................................. 23
2.2.11. Investimentos ................................................................................................. 26
2.2.12. Ativo Imobilizado .......................................................................................... 29
2.2.13. Ativo Intangível ............................................................................................. 31
2.2.14. Passivo Circulante ......................................................................................... 31
2.2.14.1. Fornecedores ............................................................................................... 32
2.2.14.2. Empréstimos e Financiamentos................................................................. 33
2.2.14.3. Duplicatas Descontadas.............................................................................. 33
2.2.14.5. Obrigações Fiscais e Sociais ....................................................................... 34
2.2.15. Passivo Exigível a Longo Prazo .................................................................... 35
2.2.15.1. Empréstimos e Financiamentos................................................................. 36
2.2.15.2. Debêntures ................................................................................................... 36
2.2.16. Outras Obrigações e Provisões ..................................................................... 37
2.2.16.1. Adiantamentos de Clientes ........................................................................ 38
2.2.16.2. Outras Contas a Pagar ............................................................................... 38
2.2.17. Patrimônio Líquido ....................................................................................... 39
2.2.17.1. Capital Social .............................................................................................. 39
2.2.17.2. Reservas de Capital .................................................................................... 40
2.2.17.3. Reservas de Reavaliação ............................................................................ 40
2.2.17.4. Reservas de Lucros ..................................................................................... 40
2.2.17.5. Lucros e Prejuízos Acumulados ................................................................ 41
2.2.18. Receitas de Vendas ........................................................................................ 42
2.2.19. Deduções da Receita Bruta ........................................................................... 42
2.2.19.1. Devoluções ................................................................................................... 43
2.2.19.2. Impostos....................................................................................................... 43
2.2.20. Custo dos Produtos Vendidos e Serviços Prestados ................................... 44
2.2.21. Despesas Operacionais .................................................................................. 44
2.2.22. Demais Contas de Resultado ........................................................................ 45
2.2.23. Resultado Não Operacional .......................................................................... 45
2.2.24. Provisões para IRPJ e CSLL ........................................................................ 46
3. Procedimentos Iniciais para Elaboração do Balanço ................................................... 47
4. Elaboração das Demais Demonstrações Contábeis ...................................................... 54
4.1. Demonstração do Resultado do Exercício ............................................................ 54
4.2. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido ......................................... 59
4.3. Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados ........................................... 60
4.4. Demonstração do Fluxo de Caixa.......................................................................... 65
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4.5. Demonstração do Valor Adicionado ..................................................................... 69

4.6. Notas Explicativas................................................................................................... 70
4.7. Balanço Social ......................................................................................................... 72
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1. A Importância da Informação
A informação aliada aos recursos da tecnologia é uma necessidade primária e elementar
para a funcionalidade, tática, estratégica e operacional das empresas de hoje e será também
amanhã.

Em todo o mundo, organizações surgem e ganham importância no cômputo das economias,

seja para suprir lacunas da ação governamental, seja para concretizar objetivos de
solidariedade que não encontram espaço de realização em outros lugares.

Uma entidade, para ser competitiva e sobressair-se no ambiente no qual esta inserida,
precisa adotar uma nova postura com a busca da informação e do conhecimento para uma
gestão eficaz. Através da utilização da Contabilidade, que desenvolvida de forma integrada
e adequada às necessidades das entidades, permite uma maior flexibilidade, eficiência,
agilidade e segurança aos gestores, que passam a avaliar melhor as diversas decisões a
serem tomadas e o impacto delas decorrentes.
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2. O Manual de Contas
2.1. Observância aos Princípios Contábeis

Assim como toda a ciência, a contabilidade também tem seus pilares que dão à direção
correta a interpretação, são nossos princípios, também chamados de postulados ou
convenções. Neste tópico relacionamos os mais utilizados e que merecem atenção especial,
pois são fundamentais para a adequação das Demonstrações Contábeis:

2.1.1. Princípio da Entidade

O Princípio da Entidade reconhece o patrimônio como objeto da contabilidade e afirma a

autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um patrimônio particular no
universo dos patrimônios existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um
conjunto de pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou finalidade, com
ou sem fins lucrativos. Por consequência, nesta acepção, o patrimônio não se confunde
com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade ou instituição.

Resumidamente podemos afirmar que o patrimônio pertencente à empresa, não pode ser
misturado ou confundido com o patrimônio dos sócios, acionistas ou proprietários, cada
um é uma entidade distinta, outra unidade de natureza econômico-contábil.

2.1.2. Princípio da Continuidade

A continuidade ou não da Entidade, bem como sua vida estabelecida ou provável, devem
ser consideradas quando da classificação e avaliação das mutações patrimoniais,
quantitativas e qualitativas.

A continuidade influencia o valor econômico dos ativos e, em muitos casos, o valor ou o

vencimento dos passivos, especialmente quando a extinção da Entidade tem prazo
determinado, previsto ou previsível.

A observância do Princípio da Continuidade é indispensável à correta aplicação do

Princípio da Competência, por efeito de se relacionar diretamente à quantificação dos
componentes patrimoniais e à formação do resultado, e de constituir dado importante para
aferir a capacidade futura de geração de resultado.

2.1.3. Princípio da Oportunidade

O Princípio da Oportunidade refere-se, simultaneamente, à tempestividade à integridade do

registro das mutações patrimoniais, determinando que este seja feito no tempo certo e com
a extensão correta.

Em função da obrigatória observância do Princípio da Oportunidade:

a) O registro do patrimônio e de suas posteriores mutações deve ser feito de imediato e de

forma integral, independentemente das causas de que as originaram;
b) Desde que tecnicamente estimável, o registro das variações patrimoniais deve ser feito
mesmo na hipótese de somente existir razoável certeza de sua ocorrência;
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c) O registro compreende os elementos quantitativos e qualitativos, contemplando os

aspectos físicos e monetários;
d) O registro deve ensejar o conhecimento universal das variações ocorridas no
Patrimônio da Entidade, em um período de tempo determinado, base necessária para
gerar informações úteis ao processo decisório da gestão.

2.1.4. Princípio do Registro Pelo Valor Original

Os componentes do patrimônio devem ser registrados pelos valores originais das

transações com o mundo exterior, expressos a valor presente na moeda do País, que serão
mantidos na avaliação das variações patrimoniais posteriores, inclusive quando
configurarem agregações ou decomposições no interior da Entidade.

Do Princípio do Registro Pelo Valor Original Resulta:

a) A avaliação dos componentes patrimoniais deve ser feita com base nos valores de
entrada, considerando-se como tais os resultantes do consenso com os agentes externos
ou da imposição destes;
b) Uma vez integrado no patrimônio, o bem, direito ou obrigação não poderão ter
alterados seus valores intrínsecos, admitindo-se tão-somente, sua decomposição em
elementos e/ou sua agregação, parcial ou integral, a outros elementos patrimoniais;
c) O valor original será mantido enquanto o componente permanecer como parte do
patrimônio, inclusive quando da saída deste;
d) Os Princípios da Atualização Monetária e do Registro pelo Valor Original são
compatíveis entre si e complementares, dado que o primeiro apenas atualiza e mantém
atualizado o valor de entrada;
e) O uso da moeda do País na tradução do valor dos componentes patrimoniais constitui
imperativo de homogeneização quantitativa dos mesmos.

2.1.5. Princípio da Atualização Monetária

Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda nacional devem ser reconhecidos nos
registros contábeis através do ajustamento da expressão formal dos valores dos
componentes patrimoniais.

São resultantes da adoção do Princípio da Atualização Monetária:

a) A moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não representa unidade
constante em termos do poder aquisitivo;
b) Para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações originais é
necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional, a fim de que
permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes patrimoniais e, por
consequência, o do patrimônio líquido;
c) A atualização monetária não representa nova avaliação, mas, tão-somente, o
ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante a aplicação de
indexadores, ou outros elementos aptos a traduzir a variação do poder aquisitivo da
moeda nacional em um dado período.
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2.1.6. Princípio da Competência

As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que

ocorrer, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de
recebimento ou pagamento.

O Princípio da Competência determina quando as alterações no ativo ou no passivo

resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para
classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da
Oportunidade.

O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é consequência

natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração.

As receitas consideram-se realizadas:

a) Nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem

compromisso firme de efetivá-lo, quer pela investidura na propriedade de bens
anteriormente pertencentes à Entidade, quer pela fruição de serviços por esta prestados;
b) Pela geração natural de novos ativos, independentemente da intervenção de terceiros;

Consideram-se incorridas as despesas:

a) Quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua

propriedade para terceiro;
b) Pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo;
c) Pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo.

2.1.7. Princípio da Prudência

O Princípio da Prudência determina a adoção do menor valor para os componentes do

Ativo e do maior para os do Passivo, sempre que se apresentem alternativas igualmente
válidas para a quantificação das mutações patrimoniais que alterem o patrimônio líquido.

O Princípio da Prudência impõe a escolha da hipótese de que resulte menor patrimônio

líquido, quando se apresentarem opções igualmente aceitáveis diante dos demais Princípios
Fundamentais de Contabilidade.

O Princípio da Prudência somente se aplica às mutações posteriores, constituindo-se

ordenamento indispensável à correta aplicação do Princípio da Competência.

A aplicação do Princípio da Prudência ganha ênfase quando, para definição dos valores
relativos às variações patrimoniais, devem ser feitas estimativas que envolvem incertezas
de grau variável.

2.2. O Plano de Contas

O Plano de Contas é a estrutura básica da escrituração contábil, pois é com sua utilização
que se estabelece o banco de dados das informações para geração de todos os relatórios e
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livros contábeis, tais como: Diário, Razão, Balancete, Balanço Patrimonial, Demonstração
de Resultado, dentre outros.

A elaboração de um bom plano de contas é fundamental para que os usuários utilizem todo
o potencial da contabilidade em seu valor informativo, sendo assim, para a estruturação de
um sistema contábil eficiente, sugere-se a elaboração de um bom plano de contas, que
poderá ser realizado considerando os seguintes aspectos:

a) O Elenco de Contas contempla as nomenclaturas para as mais variadas situações que

necessitem registro contábil. As contas devem ser constantemente revisadas e adaptadas,
considerando as peculiaridades de cada empresa, e ramo de atividade;

b) A definição da Função e do Funcionamento das rubricas do Elenco de Contas é

importante para que se possa padronizar a classificação dos fatos contábeis e os relatórios
que resultarem da escrituração, assegurando tratamento uniforme, independentemente do
profissional que esteja executando os trabalhos:

• Função das Contas: define a finalidade de cada conta.

• Funcionamento das Contas: define como cada conta deverá ser utilizada quanto à sua
movimentação.
• Saldo de Contas: indica a natureza do saldo de cada conta, se devedor ou credor.

Como se pode observar, a função e funcionamento dizem respeito às contas em nível de

operacionalização, ou seja, a rubrica que receberá os lançamentos.

Exemplo:
A título de exemplo, apresentamos a análise da conta “Caixa e Equivalente a Caixa”:

ATIVO
ATIVO CIRCULANTE
DISPONIBILIDADES
CAIXA E EQUIVALENTE A CAIXA
1.1.01.01.0001. CAIXA MATRIZ

Função
Controlar as disponibilidades imediatas da empresa, mantidas em tesouraria na unidade
matriz.

Funcionamento
Debita-se sempre que ocorrer entrada ou recebimento de numerários na matriz, qualquer
que seja a origem.
Credita-se sempre que ocorrer saída de numerários da matriz, qualquer que seja a
finalidade.

Saldo
Deve apresentar sempre SALDO DEVEDOR, pois representa o valor em numerário
existente na empresa e desta forma não pode ficar negativo (CREDOR).
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c) A Codificação fora elaborada, para fins demonstrativos, utilizando cinco níveis de

detalhe de forma a atender as necessidades gerenciais da empresa e dos usuários que
apresentam distintas formas de análise:

1º Nível (X) - Identifica os Grandes Grupos Ativo, Passivo, Receitas, Despesas e Contas de
Apuração.

2º Nível (X.X) - Identifica os Grupos específicos em que se dividem os grandes grupos.

3º Nível (X.X.XX) - Identifica os subgrupos em que se dividem os grupos.

4º Nível (X.X.XX.XX) - Identifica as contas SINTÉTICAS agregadas das contas analíticas

que representam os elementos do patrimônio.

5º Nível (X.X.XX.XX.XXXX) - Representa as contas ANALÍTICAS que identificam os

bens, direitos, obrigações, receitas e despesas. É este o nível que receberá os lançamentos.

Observe que em nossa demonstração utilizamos uma máscara complexa para o plano de
contas (X.X.XX.XX.XXXX), mas esta não tem um padrão determinado e deve ser
elaborada de acordo com a necessidade da empresa e com as limitações de cada sistema
eletrônico de processamento de dados.

Em algumas situações, por necessidades gerenciais, é necessário que os gastos sejam

agrupados e identificados por centros de responsabilidade (centro de custo, centro de
resultado, departamento, filial, etc.) e, como simplificação, elaboram-se dois Planos de
Contas, um de contas propriamente dito, e outro de centros de gastos, separadamente.

2.2.1. Disponibilidades

Disponibilidades são os recursos financeiros que se encontram à disposição imediata da

Entidade, compreendendo os meios de pagamento em moeda e em outras espécies, os
depósitos bancários à vista e os títulos de liquidez imediata.

Os valores disponíveis geralmente estão representados pela moeda corrente no país, que
pode estar em Caixa ou depositada em Bancos no país ou no exterior.

As disponibilidades também podem estar representadas por moedas estrangeiras em

espécie ou depositadas em bancos no país ou no exterior e por ouro em lingotes segundo os
padrões negociados nas Bolsas de Valores ou Mercantis e de Futuros nacionais ou
estrangeiras.

O ouro, para não perder o seu valor de negociação, deve estar custodiado nas Bolsas de
Valores ou Mercantis e de Futuros ou em instituições por elas credenciadas.

O refino do ouro e a apuração de seu grau de pureza devem ser feitos por fundidoras
credenciadas pelas Bolsas de Valores ou Mercantis e de Futuros e imediatamente
depositados nestas, nos padrões pré-estabelecidos.
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Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

No caso dos valores depositados em bancos, assim como no caso das Aplicações em Ouro,
as conciliações devem ser efetuadas com os respectivos extratos fornecidos pelas
instituições depositárias.

Eventuais diferenças devem ser circularizadas até a regularização das pendências

devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os valores em espécie, tanto em moeda nacional como estrangeira, devem ser

inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento dos balancetes e dos
balanços patrimoniais ou intermediários.

Para tal deve ser lavrado termo de apuração, efetuada por profissional estranho à
tesouraria.

Os valores constantes do Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração

contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas as responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

As disponibilidades em moeda estrangeira são convertidas ao valor da moeda corrente

nacional, à taxa de câmbio da data da avaliação. (NBC 4.2.1.1.)

As aplicações financeiras de liquidez imediata, representadas por títulos negociáveis, são

avaliadas pelo custo histórico, ao qual são acrescidos os rendimentos proporcionais
auferidos até a data da avaliação. (NBC 4.2.1.2.)

As aplicações em ouro, como ativo financeiro, são avaliados pelo valor de mercado (NBC
4.2.1.3.) fornecido pelo Banco Central do Brasil para efeito do levantamento de balancetes
e balanços.

2.2.1.1. Caixa

A conta CAIXA destina-se ao registro do numerário em moeda corrente nacional, que será
utilizado no pagamento de valores em dinheiro e para registrar eventuais recebimentos
também em dinheiro. Parte de seu saldo pode ser destinado ao atendimento de pequenas
despesas, tais como: despesas de ônibus, táxi e outros gastos de pequeno valor, que sejam
necessários com certa urgência.

O sistema de fundo fixo ou caixa pequena tem por objetivo facilitar o atendimento das
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necessidades de pagamentos de pequenas despesas da empresa.

Neste sistema define-se uma quantia fixa que é colocada à disposição do responsável pelo
caixa, devendo ser suficiente para fazer face aos pagamentos das pequenas despesas, tais
como: condução, refeições, correios, cópias, etc., por um determinado período de tempo,
que pode ser semanal ou quinzenal, conforme as conveniências verificadas na empresa, e,
periodicamente, efetua-se a prestação de contas do valor total desembolsado, repondo-se o
valor do fundo fixo, através de cheque nominal, ao seu responsável.

Conciliação

Periodicamente, em datas previamente estipuladas, ou por ocasião do levantamento dos

balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou balancetes intermediários,
o funcionário portador do numerário deverá prestar conta dos gastos efetuados ao
respectivo tesoureiro que cedeu os valores em seu poder.

Preferencialmente os saldos devem ser zerados por ocasião do levantamento dos balancetes
e balanços citados. Por ocasião do levantamento de balanço, no fundo fixo deve
permanecer somente o dinheiro, e os comprovantes das despesas devem ser contabilizados.

Os saldos em moeda estrangeira devem ser contabilizados pelo valor de compra e

avaliados à cotação do dia fornecida pelo Banco Central do Brasil. As eventuais diferenças
para mais ou para menos devem ser contabilizadas em PERDAS DE CAPITAL, quando
devedoras, ou em GANHO DE CAPITAL, quando credoras.

2.2.1.2. Bancos - Conta Movimento

A conta BANCOS - CONTA MOVIMENTO NO PAÍS deve registrar a livre

movimentação diária dos recursos depositados em bancos no País que possam ser sacados
mediante a emissão de cheques compensados nas Câmaras de Compensação organizadas e
regulamentadas pelo Banco Central do Brasil.

A conta BANCOS - CONTA MOVIMENTO NO EXTERIOR deve registrar a livre

movimentação dos recursos em moeda nacional depositados em bancos no exterior, de
conformidade com as normas do Banco Central do Brasil, que possam ser sacos mediante a
emissão de cheques ou ordens de pagamento.

Caso a empresa possua várias contas de depósito em um mesmo estabelecimento bancário,

é admissível compensar o saldo credor de uma contra os saldos das outras desde que o
resultado líquido seja devedor. Tratando-se de depósitos em estabelecimentos bancários
diversos, a compensação de saldos credores com devedores não é aceita.

Conciliação

O saldo e a movimentação da conta BANCOS - CONTA MOVIMENTO deve ser, ao final

de cada mês, conciliados com os respectivos extratos bancários.

Essa conciliação será obrigatoriamente efetuada por ocasião do levantamento dos

balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou balancetes intermediários,
com regularização das pendências mediante o seu registro na contabilidade, ou seja, devem
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ser contabilizadas as despesas, as receitas e as demais movimentações pendentes de

contabilização.

Os cheques normalmente são contabilizados e deduzidos dos saldos bancários na data de

sua emissão quando isso corresponder aproximadamente à data de entrega aos
beneficiários, ou seja, os cheques emitidos até a data do balanço estarão deduzidos dos
saldos bancários. No entanto, se os cheques foram emitidos antes da data do balanço, mas
não entregues aos beneficiários, deverão ser adicionados aos saldos bancários e às contas
correspondentes do passivo circulante.

Os papéis de trabalho relativos à conciliação, devidamente rubricados pelo funcionário que

a procedeu, devem ficar arquivados junto aos demais documentos contábeis para que
possam ser utilizados posteriormente ou até mesmo auditados quando for o caso.

No caso da conta bancária da empresa apresentar-se negativa, esse valor não deverá ser
considerado como uma redução dos saldos das demais contas bancárias, deverá ser
registrado no Passivo Circulante, como uma obrigação.

2.2.1.3. Aplicações Financeiras

São títulos de crédito quaisquer valores mobiliários e os outros direitos que aqui
denominamos Títulos e Valores Mobiliários.

Os subtítulos da conta Títulos e Valores Mobiliários estão representados pelos respectivos

papéis negociados no Sistema Financeiro Nacional e Internacional.

Títulos de Renda Fixa

Os papéis e demais títulos de renda fixa negociados no Brasil devem ser emitidos e
custodiados de conformidade com as normas publicadas pelo Banco Central do Brasil.
(Ver o Manual de Títulos e Valores Mobiliários)

Os títulos de renda fixa quando públicos, ou seja, quando emitidos pelo Tesouro Nacional,
pelo Banco Central do Brasil, pelos Estados ou pelos Municípios devem ficar
obrigatoriamente custodiados no SELIC - Sistema Especial de Liquidação e Custódia.

Os títulos de renda fixa quando privados, ou seja, quando emitidos pelas instituições do
Sistema Financeiro Nacional devidamente autorizadas a funcionar pelo Banco Central do
Brasil, devem ficar obrigatoriamente custodiados na CETIP - Central de Liquidação e
Custódia de Títulos Privados.

Também estão custodiados na CETIP os TDA - Títulos da Dívida Agrária e os contratos de

operações de SWAP, que consistem basicamente em operações de troca de moedas ou
índices de Ativos ou de Passivos, que as empresas fazem como forma de se proteger
("hedge") das grandes variações monetárias ou inflacionárias, uniformizando as moedas ou
índices constantes de seus ativos e passivos.

Os títulos que não estão obrigados à custódia no SELIC e na CETIP geralmente são os
emitidos em moedas estrangeiras, tais como os "Commercial Paper" (Notas
Promissórias), "Export Notes" (Notas de Exportação), entre outros papéis negociados
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no mercado internacional.

Veja no MNI - Manual de Normas e Instruções expedido pelo Banco Central do Brasil as
normas relativas aos Sistemas de Registro e Liquidação Financeira.

Títulos de Renda Variável

Entre os títulos de renda variável estão às ações sociedade de capital aberto registradas na
Comissão de Valores Mobiliários, que podem ser negociadas nos mercados à vista, a termo
e de opções das Bolsas de Valores. (Ver os tipos de negociações no site da BOVESPA -
Bolsa de Valores de São Paulo)

Também estão entre os títulos de renda variável os contratos a termo negociados nas
Bolsas Mercantis e de Futuros, que envolvem produtos agrícolas (café, soja, algodão),
moedas estrangeiras (dólar, marco alemão, franco suíço, iene japonês), metais e
pedras preciosas (ouro, cobre, diamantes) e índices ("DI", Ibovespa). O ouro em lingotes
segundo os padrões estabelecidos pode ser negociado nos mercados à vista (spot), futuro e
de opções. (Ver os modelos de contratos e demais operações possíveis no site da BM&F -
Bolsa de Mercadorias e de Futuros)

O ouro, para não perder o seu valor de negociação, deve estar custodiado nas Bolsas de
Valores ou Mercantis e de Futuros ou em instituições por elas credenciadas.

O refino do ouro e a apuração de seu grau de pureza devem ser feitos por fundidoras
credenciadas pelas Bolsas de Valores ou Mercantis e de Futuros.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

No caso dos valores depositados em bancos, assim como no caso das Aplicações em Ouro,
as conciliações devem ser efetuadas com os respectivos extratos fornecidos pelas
instituições depositárias.

Eventuais diferenças devem ser circularizadas (confirmadas através de documento enviado

pela empresa e respondido pela instituição financeira) até a regularização das pendências
devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

2.2.1.4. Considerações Adicionais

Na empresa, pode também ser considerado como disponibilidade, classificável juntamente

com os saldos em bancos, o numerário em trânsito decorrente de remessas para filiais ou
depósitos de clientes ou terceiros através de cheques, ordem de pagamento etc., quando
conhecidos até a data do balanço.

Os valores relativos a dinheiro em caixa em moeda estrangeira ou depósitos bancários em

outros países, sujeitos a restrições de uso, devem ser registrados em subcontas à parte e seu
saldo em moeda nacional deve ser ajustado, ou seja, o valor correspondente em moeda
estrangeira será convertido para moeda nacional pela taxa cambial corrente na data do
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balanço.

A variação cambial correspondente ao ajuste do saldo em moeda nacional à nova taxa de

câmbio deverá ser apropriada ao resultado do exercício.

As restrições de uso a que possam estar sujeitos tais valores, deverão ser mencionadas nas
Demonstrações Contábeis, através da descrição do título da conta no balanço ou através de
nota explicativa.

Nos recursos aplicados ou mantidos, pela empresa, em depósitos vinculados em bancos

para: liquidação de contratos de câmbio ou importações, liquidação de empréstimos,
substituição ou reposição de garantia de empréstimos, etc., pela própria natureza dessas
contas bancárias, seus saldos não estão imediatamente disponíveis para os pagamentos
normais da empresa, pois estão sujeitos a restrições quanto à retirada ou sua utilização, não
sendo assim considerados como disponibilidades. Dessa forma, os depósitos bancários
vinculados devem ser classificados no balanço em conta à parte no Ativo Circulante ou
Realizável a Longo Prazo, devendo-se levar em conta suas características e restrições
existentes em cada contrato.

2.2.2. Valores a Receber

Os valores a receber estão diretamente ligados com as contas de receita da empresa, e por
isto representam um dos mais importantes ativos das organizações. Estas contas agrupam
os registros das vendas de mercadorias ou serviços realizadas a prazo, portanto os erros ou
ausências de controles nestas contas podem gerar prejuízos financeiros relevantes para a
empresa.

Normalmente as Contas a Receber representam direitos provenientes da venda a prazo de

mercadorias e serviços, além de transações envolvendo outros ativos que não representam
o objeto principal da empresa, mas são normais e inerentes às suas atividades, as quais
geram valores a receber.

Dessa forma, os valores decorrentes da venda a prazo de mercadoria e serviços estão

representados como Contas a Receber - Clientes, enquanto as demais transações não
relacionadas ao objeto principal da empresa apresentam-se como Contas a Receber -
Outros Créditos.

É de vital importância que se mantenham controles segregados de todos os valores a

receber relativos ao objeto social da empresa, bem como os demais títulos a receber, pois é
através dele que serão conferidos os registros contábeis e serão controlados os valores
cliente a cliente.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

No caso dos valores depositados em bancos, assim como no caso das Aplicações em Ouro,
as conciliações devem ser efetuadas com os respectivos extratos fornecidos pelas
instituições depositárias.
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As contas a receber vencíveis no próximo exercício social ou dentro do ciclo operacional

da empresa, caso este seja superior a um ano, devem ser classificadas no ativo circulante.
Quando o prazo de vencimento exceder a 12 meses ou ao ciclo operacional, devem ser
classificadas no ativo realizável a longo prazo.

Eventuais diferenças devem ser circularizadas até a regularização das pendências

devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os títulos, tanto em moeda nacional como estrangeira, devem ser inventariados pelo menos
mensalmente por ocasião do levantamento dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou
intermediários, para tal deve ser lavrado termo de apuração, efetuada por profissional
estranho à tesouraria ou outro local em que sejam guardados os títulos.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os direitos e títulos de crédito, originados das atividades são avaliados pelo valor nominal;
aqueles sujeitos a ajustes decorrentes de atualização monetária, variação cambial, encargos
financeiros de mercado e outras cláusulas contratuais, têm seus valores ajustados, já
excluídos os créditos prescritos. (NBC 4.2.2.1.)

Os outros créditos para com terceiros e com empresas coligadas, controladas, controladora
ou de qualquer forma associadas, são considerados pelo seu valor nominal e ajustados
segundo condições estabelecidas ou contratadas. (NBC 4.2.2.2.)

Os investimentos temporários são avaliados ao custo de aquisição, e, quando aplicável,

acrescidos da atualização monetária, dos juros e outros rendimentos auferidos. (NBC
4.2.2.3.)

Os direitos, títulos de crédito e quaisquer outros créditos mercantis, financeiros e outros

prefixados, são ajustados a valor presente. (NBC 4.2.2.4.)

As provisões para perdas ou riscos de créditos são constituídas com base em estimativas de
seus prováveis valores de realizações. (NBC 4.2.2.5.)

2.2.2.1. Duplicatas a Receber

A origem das duplicatas a receber é do curso normal das operações e atividades da

empresa, representadas principalmente pelos títulos emitidos aos clientes para o pagamento
dos montantes cobrados em contrapartida as vendas de produtos ou serviços prestados.
Para que estes valores estejam registrados nas contas de duplicatas a receber é necessário
que as duplicatas tenham sido emitidas e ainda constem em aberto na data da análise da
conta.
 Manual de Contas - Pág. 16

A incerteza quanto ao recebimento de determinada venda, não é motivo para a postergação

do registro contábil nas contas específicas, pois constitui um direito a receber da
organização e consequentemente uma receita contábil. O risco quanto a sua realização é
problema de natureza financeira e só irá interferir na contabilidade quando for registrada
perda efetiva de recebimento, depois de atendidas as normas legais.

Conciliação

O saldo das contas a receber deve ser conciliado mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e balanços ou até mesmo em período menores.

A cada encerramento o valor das duplicatas a receber deve ser confrontado com a posição
das duplicatas a receber emitida pelo departamento financeiro naquela data, porque na
maioria dos casos esta conta possui saldo relevante e se não for controlada em paralelo os
informes contábeis perdem a credibilidade.

O procedimento da circularização (confirmação dos saldos), também pode ser aplicado

para as contas a receber, onde a resposta do procedimento será confrontada com o controle
interno e realizados os devidos ajustes, quando necessários.

2.2.2.2. Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa

Contabilmente não há um procedimento específico para apuração do valor da provisão, que

pode variar de empresa para empresa, de acordo com os aspectos peculiares de seus
clientes, ramo de negócios e a conjuntura econômica do momento. Atualmente a legislação
fiscal não fixa percentuais para apuração, uma vez que essa provisão, não é mais dedutível
do resultado tributável.

Assim sendo, é de responsabilidade do contador e dos administradores da empresa avaliar

o assunto para definir a forma de constituição e ajustes da provisão, de modo que esta não
distorça as Demonstrações Contábeis e os resultados da empresa. Portanto, para a
constituição da provisão deve-se levar em conta alguns aspectos, tais como:

a) Considerar a experiência anterior da empresa com relação a prejuízos com contas a

receber;
b) Efetuar uma análise individual do saldo de cada cliente, especialmente aqueles com
contas atrasadas;
c) Verificar a existência de garantias reais que anulam ou reduzem as perspectivas de
perdas, para não incluir os créditos na provisão.

A partir da análise desses dados a provisão pode ser constituída com base no valor das
perdas já conhecidas com base nos clientes atrasados, em concordata, falência ou com
dificuldades financeiras, estabelecendo-se um valor adicional de provisão para cobrir as
perdas prováveis, ainda não conhecidas por se referirem as contas a vencer, mas que
podem ocorrer.

Conciliação

A Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa deve ser conciliada permanentemente e

possuir um controle analítico dos valores reconhecidos nesta conta, da mesma forma como
 Manual de Contas - Pág. 17

é realizado nas demais contas que compreendem o departamento de contas a receber.

Importante salientar que esta provisão é importante para fins gerenciais, mas que não é
reconhecida como despesa dedutível para fins de apuração do lucro real que será base na
apuração do Imposto de Renda e da Contribuição Social.

2.2.3. Outros Créditos

As contas de outros créditos são na maioria das vezes, representadas pelos demais títulos,
valores e outras contas a receber e normalmente não são advindas das operações
comerciais da empresa ou de seu objeto principal de atividade. Em termos de análise
gerencial é usual que todos ou “outros créditos”, sejam agrupados em um só título, a não
ser as contas de expressivo volume ou montante que devem ser controladas
individualmente em grupos de contas especialmente aberto para tal.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

Eventuais diferenças devem ser examinadas até a regularização das pendências

devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Devem ser inventariadas as conta cuja contagem física for possível. Para tal deve ser
lavrado termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os outros créditos para com terceiros e com empresas coligadas, controladas, controladora
ou de qualquer forma associadas, são considerados pelo seu valor nominal e ajustados
segundo condições estabelecidas ou contratadas. (NBC 4.2.2.2.)

Os investimentos temporários são avaliados ao custo de aquisição, e, quando aplicável,

acrescidos da atualização monetária, dos juros e outros rendimentos auferidos. (NBC
4.2.2.3.)

Os direitos, títulos de crédito e quaisquer outros créditos mercantis, financeiros e outros

prefixados, são ajustados a valor presente. (NBC 4.2.2.4.)

2.2.4. Adiantamentos a Terceiros

Esta conta engloba os numerários entregues ou disponibilizados a terceiros, mas sem

vínculo direto com o fornecimento de mercadorias ou prestação de serviços contratuais e
 Manual de Contas - Pág. 18

predeterminados. É o caso da entrega de dinheiro na forma de conta corrente a ser saldada,

sendo que sua quitação também receberia reflexo direto nesta conta.

Conciliação

As contas de adiantamentos a terceiros devem ser conciliadas com o intuito de verificar

pendências existentes de longa data, e se os valores escriturados retratam a real posição
financeira.

É importante a manutenção de controle interno individualizado, arquivada juntamente da

documentação suporte para os lançamentos contábeis, tais como: contratos, recibos, notas
fiscais e outros.

2.2.5. Créditos com Empregados

Estes créditos são representados de diversas formas, como um empréstimo realizado e que
será posteriormente acertado ou por adiantamentos para viagens, antecipações de salários,
ou outras necessidades de acordo com a operação de cada empresa.

Para estes valores é de grande valia um controle individualizado por tipo de crédito e por
funcionário que deverá ser mantido n departamento de pessoal atualizado constantemente
com as devidas baixas e acréscimos realizados no decorrer de cada período pré-estipulado.
Este relatório dará base para as conciliações, juntamente dos demais documentos
comprobatórios.

Conciliação

A conciliação é procedida com suporte em relatórios do departamento pessoal. Se o

departamento pessoal não souber o motivo e a destinação dos valores, existirá alguma
disparidade nos saldos ou a falta de controle no setor de pessoal, no que tange aos
adiantamentos e as respectivas prestações de contas.

Os adiantamentos salariais e empréstimos a empregados devem ser controlados de forma

individualizada e estar de acordo com o regulamento interno da empresa, nunca deixando
que valores se acumulem por tempo indeterminado ou muito longo.

2.2.6. Impostos a Recuperar

Existem diversas operações que podem gerar crédito ou valores a recuperar de impostos,
tais como saldos devedores (credores fiscalmente) de ICMS, de IPI e o próprio imposto de
renda retido na fonte que será compensado posteriormente com o imposto de renda
apurado no período base. Tais registros devem estar contemplados nestas contas e ser
segregados em contas analíticas para facilitar o controle e analise dos valores a compensar
em cada esfera do governo e em cada nomenclatura.

Conciliação

Os saldos constantes nas contas de impostos a recuperar também devem ser conciliadas
com o controle interno emitido pelo departamento fiscal onde estão detalhados todos os
valores de impostos creditáveis e de forma individualizada.
 Manual de Contas - Pág. 19

Sugerimos que o controle seja realizado também de forma analítica, contemplando cada
crédito e sua forma de compensação que pode ser por conta gráfica ou até mesmo com a
utilização dos processos de compensação que constará no controle individualizado
mencionando data de envio ao órgão competente e o número do recibo.

2.2.7. Considerações Adicionais

Na conta cheques a receber são registrados os cheques recebidos até a data do balanço, no
entanto, não cobráveis imediatamente, por serem pagáveis em outras praças ou por
restrições de seu recebimento à vista, e os cheques devolvidos pelo banco por falta de
fundos que se encontra em processo de cobrança.

Títulos a receber são os direitos podem ser originados de vendas não relacionadas ao
objeto principal da empresa, tais como venda de bens do imobilizado ou investimentos,
dentre outros.

Podem ser originados também das operações normais da empresa, cujas duplicatas não
foram pagas no prazo pelos clientes e foram renegociadas mediante troca por outro título
com novo prazo de vencimento acrescido de juros.

Na conta de juros a receber são registrados os juros a receber de terceiros relativos a

diversas operações, tais como de empréstimos feitos a terceiros, juros sobre empréstimos à
Eletrobrás, sobre títulos emitidos pelo governo.

Os juros serão apropriados pelo regime de competência, em função do tempo já

transcorrido, tendo como contrapartida a conta de Receitas Financeiras no resultado.

2.2.8. Estoques

Estoques são os valores referentes às exigências de produtos acabados, produtos em

elaboração, matérias-primas, mercadorias, materiais de consumo, serviços em andamento e
outros valores relacionados às atividades fim da entidade.

Os ESTOQUES estão representados por materiais diversos, que devem estar subdivididos
em contas de conformidade com a sua finalidade.

Na INDÚSTRIA - São comuns nas indústrias os estoques de matérias primas destinadas à

produção, de produtos em elaboração e de produtos acabados; podem existir estoques de
conjuntos a serem utilizados na produção, que podem ser fabricados por terceiros.

No COMÉRCIO - São comuns os estoques de mercadorias para revenda. Estas

mercadorias estão nas lojas em pequenas quantidades.

As quantidades mais significativas geralmente estão em Depósitos Fechados (não abertos

ao público consumidor). Muitas empresas têm transformado esses Depósitos Fechados em
lojas abertas ao público por estarem situados na periferia das grandes cidades onde os
custos de locação são menores e é mais fácil o estacionamento de veículos.

Nas PRESTADORAS DE SERVIÇOS - São comuns os estoques de peças de reposição

para utilização nos serviços a serem prestados.
 Manual de Contas - Pág. 20

A contabilização dos Estoques deve ser efetuada em contas apropriadas de conformidade

com a função e o funcionamento de cada uma. Seguindo o conceito de liquidez, o
subgrupo estoques classifica-se no Circulante, após o subgrupo Outros Créditos.

Todavia, poderão haver casos de empresas que tenham estoques cuja realização ultrapasse
o exercício seguinte, assim deve haver a reclassificação dos estoques para o Realizável a
Longo Prazo, em conta à parte. Os estoques de peças de reposição também são comuns nas
empresas. Quando se tratar de estoques para reposição de móveis, utensílios e instalações
estes devem estar contabilizados no REALIZÁVEL DE LONGO PRAZO.

O termo "estoque" refere-se a todos os bens tangíveis mantidos para venda ou uso próprio
no curso ordinário de negócio, bens em processo de produção para venda ou para uso
próprio ou que se destinam ao consumo na produção de mercadorias para venda ou uso
próprio.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

Eventuais diferenças devem ser regularizadas pelo menos por ocasião do levantamento de
balancetes e balanços, quando então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os subtítulos da conta Estoques devem ser inventariados pelo menos mensalmente por
ocasião do levantamento dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários

Para tal deve ser lavrado termo de apuração, efetuada por profissional estranho aos dos
almoxarifados.

Os valores constantes do Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração

contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas as responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os estoques de mercadorias, matérias-primas, outros materiais e componentes são

avaliados pelo custo de aquisição, atualizado monetariamente, ou pelo valor de mercado,
quando este for menor. (NBC 4.2.3.1)

Os estoques de produtos acabados e em elaboração e os serviços em andamento são

avaliados pelo custo de produção, atualizado monetariamente, ou valor de mercado quando
este for menor. (NBC 4.2.3.2)

Os estoques obsoletos ou inservíveis são avaliados pelo valor líquido de realização e os

estoques invendáveis devem ser baixados. (NBC 4.2.3.3)
 Manual de Contas - Pág. 21

Os estoques de animais e de produtos agrícolas e extrativos, destinados à venda poderão

ser avaliados pelo valor de mercado, quando atendidas as seguintes condições: (NBC
4.2.3.4)

a) que a atividade seja primária;

b) que o custo da produção seja de difícil determinação;

c) que haja um efetivo mercado que possibilite a liquidez imediata desse estoque e que
valide a formação do seu preço;

d) que seja possível estimar o montante das despesas de realização de venda.

Os estoques devem ser avaliados pelo seu preço de custo no sistema PEPS - Primeiro a
Entrar é o Primeiro a Sair ou no sistema de Custo Médio.

Os estoques também podem ser avaliados pelos Preços de Reposição. Neste caso devem
ser efetuados os lançamentos contábeis das diferenças de preços apuradas, que a nosso ver
devem ser lançados em RESULTADOS DE EXERCÍCIOS FUTUROS. Entretanto, não
existe regra básica para esse procedimento.

2.2.8.1. Considerações Adicionais

As sucatas e os subprodutos são as sobras, pedaços, resíduos, aparas e outros materiais

derivados da atividade industrial que têm como característica nascerem do processo da
produção. A diferença entre um e outro reside no fato de que a sucata não tem um mercado
garantido de comercialização e os preços bastante incertos enquanto os subprodutos têm
condições de demanda e de preços bons.

Contabilmente, os custos incorridos nos bens sucateados devem ser agregados aos custos
de fabricação dos produtos bons aproveitados. No caso de sucatas que não sejam relativas
ao processo de produção, os seus custos devem ser retirados do custo de produção e
lançados como perdas no resultado do período. Os estoques de sucata a serem
comercializados existirão fisicamente, devendo ser controlado pela empresa, no entanto,
não terá valor contábil. Por ocasião da comercialização das sucatas, o valor da receita será
reconhecido nesse momento no resultado no subgrupo "outras receitas operacionais".

No tocante aos subprodutos, por possuírem mercado estável e preço de venda previsível,
tais itens devem ser avaliados ao valor líquido de realização e considerados como redução
do custo de produção do período em que surgiram.

Por valor líquido de realização de um subproduto deve ser entendido como o valor bruto
menos os impostos incidentes sobre essa venda, menos as despesas de comercialização
como comissões, taxas de entrega, etc.

Quando a empresa comercializar os subprodutos, terá um valor efetivo de venda e atribuirá

como redutor dessas receitas o valor dos estoques dos subprodutos e a diferença líquida
será registrada como outras receitas / despesas operacionais, conforme o caso.
 Manual de Contas - Pág. 22

Quando a empresa efetuar a distribuição de amostras ou outros itens similares, os valores

dependidos na aquisição ou produção de tais itens não devem ser registrados em conta de
estoque, e sim, lançados diretamente às despesas no resultado.

Os estoques de produtos agrícolas, animais e extrativos poderão ser avaliados aos preços
correntes de mercado, conforme as práticas usuais em cada tipo de atividade.

Por preço corrente de mercado entende-se que seriam os valores pelos quais os estoques
podem ser vendidos a terceiros na época do balanço. Nesse caso a diferença apurada entre
o valor de mercado e o valor contábil é acrescida ou diminuída do valor dos estoques,
tendo como contrapartida uma conta de resultado.

A definição de valor de mercado pode ser encontrada em revistas especializadas, bolsa de

mercadorias, etc. A pauta de valores fiscais serve de parâmetro para avaliação ao preço de
mercado.

2.2.9. Despesas Antecipadas

Despesas Antecipadas são as aplicações em gastos que tenham realização no curso do

período subsequente à data do balanço patrimonial.

De acordo com o conceito de liquidez, este é o último subgrupo a ser apresentado no ativo
circulante e normalmente inclui as contas de prêmios de seguro; aluguel pago
antecipadamente; assinaturas e anuidades; antecipação de comissões e prêmios; bilhetes de
passagem adquiridos, mas ainda não utilizados, os juros de desconto de notas promissórias,
entre outros valores correlatos sempre que forem pagos antecipadamente.

Por ocasião do levantamento de balancete e dos balanços patrimoniais ou em período

menores devem ser efetuados os lançamentos de apropriação das despesas relativas ao mês
findo, que serão registradas proporcionalmente ao prazo total dos contratos firmados.

Seguros - Normalmente a apropriação se faz na forma linear, mas esta apropriação deve ser
efetuada no mesmo método de apropriação utilizado pela seguradora.

Juros - No caso das despesas financeiras relativas a empréstimos ou financiamentos

bancários a apropriação geralmente é na forma exponencial. A apropriação deve ser
efetuada na mesma forma utilizada pela instituição que concedeu o empréstimo ou
financiamento.

Existem caso em que a apropriação é linear. Materiais em Estoque - Os custos com os

materiais de escritório devem ser apropriados por ocasião da utilização dos mesmos ou
mensalmente, por ocasião do levantamento de balancetes e balanços patrimoniais, depois
de efetuado o inventário das quantidades existentes.

Os encargos financeiros vincendos já contabilizados não constituem despesas antecipadas e

sim retificação - conta redutora do passivo correspondente. No caso dos encargos
financeiros relativos ao desconto de duplicatas, os mesmos podem figurar nessa conta de
ativo circulante, uma vez que a conta Duplicatas Descontadas também está registrada no
ativo circulante, como dedução das Duplicatas a Receber.
 Manual de Contas - Pág. 23

Conciliação

O saldo e as movimentações destas contas devem ser conciliadas ao final de cada mês, ou
ao final de cada período de apuração mediante confronto com as planilhas de rateio e
documentos hábeis comprobatórios.

Essa conciliação será obrigatoriamente efetuada por ocasião do levantamento dos

balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou balancetes intermediários,
com regularização das pendências mediante o seu registro na contabilidade, ou seja, devem
ser contabilizadas as movimentações pendentes de contabilização.

Inventário

Mensalmente, por ocasião do levantamento dos balancetes e dos balanços patrimoniais,

devem ser efetuados os inventário dos materiais em estoque, tais como os materiais de
escritório e dos estoques de sucata.

Para tal deve ser lavrado termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis.
Os valores constantes do Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração
contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas as responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

A avaliação pode ser feita pelo sistema PEPS (primeiro a entrar é o primeiro a sair) ou pelo
custo médio. A avaliação também poderá levar em conta o preço de reposição (preço
atual).

Como os estoques de materiais de consumo são de uso exclusivo da entidade, geralmente

não têm valor comercial e, assim, poderá ser constituída provisão para trazê-los ao preço
de venda como sucata.

As despesas antecipadas são avaliadas pelo valor aplicado, atualizado monetariamente.

(NBC 4.2.4.1.)

2.2.10. Realizável a Longo Prazo

Ativo realizável a longo prazo é qualquer conjunto de bens e direitos que irão realizar-se
após 360 dias da data da publicação do balanço a que faz parte. Exemplos clássicos são os
impostos a recuperar e os contratos de mútuo com os sócios.

De acordo com o artigo 179 da Lei das S/A, no ativo realizável a longo prazo serão
classificados os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os
derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou
controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não
constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia.
 Manual de Contas - Pág. 24

Ressalte-se que a Lei das S/A prevê que independentemente do prazo de vencimento, os
créditos de coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro,
oriundos de negócios não usuais na exploração do objeto da companhia, devem ser
classificados no longo prazo, ou seja, mesmo que o vencimento ou a previsão de
recebimento seja a curto prazo.

No realizável a longo prazo são classificadas contas similares àquelas relacionadas, nos
subgrupos investimentos permanentes, contas a receber e outros créditos, com vencimento
a longo prazo.

Conciliação

A conciliação das contas registradas no longo prazo obedecerá as mesmas normas das
contas de curto prazo, obedecendo ao tipo de operação a que se destina. Serão utilizados,
como fonte de controle as planilhas financeiras, os contratos de mútuos e demais contratos
ou documentos que embasem as operações registradas, desde que demonstradas de forma
clara e analítica.

Inventário

Devem ser inventariadas as conta cuja contagem física for possível. Para tal deve ser
lavrado termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os direitos e títulos de crédito, originados das atividades são avaliados pelo valor nominal;
aqueles sujeitos a ajustes decorrentes de atualização monetária, variação cambial, encargos
financeiros de mercado e outras cláusulas contratuais, têm seus valores ajustados, já
excluídos os créditos prescritos. (NBC 4.2.2.1.)

Os outros créditos para com terceiros e com empresas coligadas, controladas, controladora
ou de qualquer forma associadas, são considerados pelo seu valor nominal e ajustados
segundo condições estabelecidas ou contratadas. (NBC 4.2.2.2.)

Os investimentos temporários são avaliados ao custo de aquisição, e, quando aplicável,

acrescidos da atualização monetária, dos juros e outros rendimentos auferidos. (NBC
4.2.2.3.)

Os direitos, títulos de crédito e quaisquer outros créditos mercantis, financeiros e outros

prefixados, são ajustados a valor presente. (NBC 4.2.2.4.)

As provisões para perdas ou riscos de créditos são constituídas com base em estimativas de
seus prováveis valores de realizações. (NBC 4.2.2.5.)
 Manual de Contas - Pág. 25

2.2.10.1. Títulos a Receber

Pode incluir notas promissórias, letras e outros títulos a receber a longo prazo, oriundos das
operações como venda de imóveis, máquinas e outros bens a terceiros; o parcelamento de
duplicatas não pagas anteriormente e negociadas com o cliente ou demais valores a receber
a longo prazo.

Conciliação

Assim como as contas a receber de curto prazo, o saldo dos títulos realizáveis a longo
prazo deve ser conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos balancetes e
balanços ou até mesmo em período menores.

A cada encerramento o valor das duplicatas a receber deve ser confrontado com a posição
das duplicatas a receber emitida pelo departamento financeiro naquela data, porque na
maioria dos casos esta conta possui saldo relevante e se não for controlada em paralelo os
informes contábeis perdem a credibilidade.

O procedimento da circularização (confirmação dos saldos), também pode ser aplicado

para as contas a receber, onde a resposta do procedimento será confrontada com o controle
interno e realizados os devidos ajustes, quando necessários.

2.2.10.2. Débitos de Pessoas Ligadas - Mútuos

Os saldos de empresas controladas ou coligadas são mencionados com maior destaque nas
Notas Explicativas elaboradas às Demonstrações Contábeis. Quando o crédito referir-se a
acionistas e diretores e forem significativos também receberão destaque indicando a
origem da operação e a forma de liquidação negociada.

O registro destas contas no longo prazo é claramente evitar a manipulação e ser

conservadores, apesar de não serem uma prática tecnicamente correta, pois pode haver
perfeitamente situações em que os prazos definidos e a garantia de recebimento sejam de
curto prazo.

Conciliação

As contas mantidas com pessoas ligadas devem ser conciliadas periodicamente, ou por
ocasião do levantamento dos balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços
ou balancetes intermediários.

Os débitos de pessoas ligadas devem estar respaldados por contratos de empréstimo

(mútuo), recibos de pagamentos ou depósitos bancários assim como em controles para
apropriação dos encargos financeiros como o IRRF e o IOF, obedecendo à legislação em
vigor.

2.2.10.3. Considerações Adicionais

As contas de empréstimos compulsórios e cauções registram os depósitos e cauções

efetuados pela empresa para garantir contratos tais como de aluguel, direitos de uso ou
depósitos para fins judiciais.
 Manual de Contas - Pág. 26

Devem ser registrados também os empréstimos compulsórios que a empresa teve ou tenha
que efetuar em decorrência da legislação tais como os empréstimos compulsórios à
Eletrobrás, sobre combustíveis e veículos; nesse caso podem ser criadas subcontas para
melhor controle.

As empresas podem optar pela aplicação em incentivos fiscais tais como FINOR, FINAM
e FUNRES, mediante destinação de parte do Imposto de Renda devido, de acordo com as
normas da legislação específica, registrando por ocasião do pagamento das quotas do
imposto - no realizável a longo prazo - os depósitos efetuados nos respectivos fundos.

Quando do recebimento dos certificados de investimentos de participação nos fundos, deve

ser feita a transferência da conta depósitos para participação em fundos de investimentos
para a conta participação em fundos de investimentos no próprio realizável a longo prazo,
se não houver intenção de permanência, ou classificada em investimentos no grupo ativo
permanente, se houver a intenção de permanência.

No caso dos empréstimos compulsórios, o percentual da atualização monetária e dos juros

é fixado pela legislação, e devem ser apropriados na conta de variação monetária ativa e
juros ativos, no resultado do exercício, de acordo com o regime de competência.

As aplicações em incentivos fiscais serão registradas pelo valor efetivamente aplicado,

recolhido através do DARF ou destinado na Declaração de rendimentos.

2.2.11. Investimentos

Ativos Permanentes são os bens e direitos não destinados à transformação direta em meios
de pagamento e cuja perspectiva de permanência na Entidade, ultrapasse um exercício.
Investimentos são as participações em sociedades além dos bens e direitos que não se
destinem à manutenção das atividades fim da Entidade.

Nas contas do grupo de investimentos, no Ativo Permanente, são contabilizadas as

aplicações de caráter permanente em controladas, coligadas, empresas beneficiadas por
incentivos fiscais, títulos patrimoniais (incluindo os de Clubes), Fundo de Comércio,
Marcas e Patentes, Obras de Arte e Antiguidades, entre outras.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores. Eventuais diferenças devem ser
circularizadas até a regularização das pendências devidamente documentadas, quanto então
se fará o lançamento de acerto dos saldos.

O subgrupo investimentos permanentes faz parte do grupo ativo permanente, e são

classificados como participações permanentes em outras sociedades, que se caracterizam
pelos investimentos em outras sociedades que tenham a característica de aplicação de
capital ou como outros investimentos permanentes caracterizados pelos direitos de
qualquer natureza, não destinados à negociação.
 Manual de Contas - Pág. 27

Inventário

Os valores devem ser inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários Para tal deve ser lavrado
termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis. Os valores constantes do
Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas as responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os investimentos permanentes são avaliados pelo custo de aquisição, atualizado

monetariamente, ou com base no valor de patrimônio líquido. (NBC 4.2.6.1.)

São avaliados com base no valor de patrimônio líquido: (NBC 4.2.6.2.)

a) o investimento relevante em cada coligada, quando a investidora tenha influência na

administração ou quando a porcentagem de participação da investidora representar 20%
(vinte por cento) ou mais do capital social da coligada;

b) os investimentos em cada controlada;

c) os investimentos em coligadas e/ou controladas, cujo valor contábil seja, em conjunto,

igual ou superior a 15% (quinze por cento) do patrimônio líquido da investidora.

Parágrafo único. Os conceitos de empresas coligadas, controladas e de relevância de

investimentos são aqueles estabelecidos pela legislação societária.

O custo de aquisição de investimento em coligada e/ou controlada é desdobrado em: (NBC

4.2.6.3.)

a) valor de patrimônio líquido baseado em balanço patrimonial levantado no prazo da

legislação societária;

b) ágio e deságio na aquisição, representado pela diferença para mais ou menos,

respectivamente, entre o custo de aquisição do investimento e o valor de patrimônio
líquido, que serão amortizados com base em sua fundamentação econômica.

As provisões para perdas no valor dos investimentos são constituídas com base em perdas
potenciais. (NBC 4.2.6.4.)

O valor dos investimentos não é modificado em razão do recebimento, sem custo, de ações
e quotas bonificadas. (NBC 4.2.6.5.)

2.2.11.1. Participações em Outras Sociedades

Estas participações são os tradicionais investimentos em outras empresas, na forma de

ações ou quotas de capital. Devem ter a característica de ser permanente, ou seja, são
 Manual de Contas - Pág. 28

registrados os investimentos em outras empresas que tenham a característica de aplicação

do recurso não temporário ou com fins especulativos, existindo a real intenção de usufruir
os rendimentos proporcionados pelo investimento em questão.

Conciliação

Os Investimentos relevantes em outras sociedades, coligadas ou controladas, serão

avaliados pelo método da equivalência patrimonial; quando houver a obrigação solicitar o
Balanço Patrimonial às empresas investidas para efetuar os lançamentos contábeis, ou a
cada período de encerramento contábil. O resultado positivo da equivalência patrimonial
não está sujeito à incidência de IRPJ, CSSL, PIS, COFINS e no caso de resultado negativo,
serão considerados indedutíveis para fins de IRPJ e CSSL.

2.2.11.2. Outros Investimentos

Nesta conta são classificados os direitos de qualquer natureza não registráveis no ativo
circulante ou realizável a longo prazo e que não se destinem à manutenção da atividade da
companhia ou da empresa.

Estes ativos devem ter, assim como as participações em outras empresas, a característica
de permanente, não sendo representados por valores ou bens destinados à negociação.
Além disso, são ativos que não possuem uma destinação definida quanto ao seu uso na
manutenção da atividade fim da empresa, como por exemplo, as obras de arte não
utilizadas na atividade da empresa e que não desvalorizam, mas em muitos casos tem
valorização acentuada com o passar do tempo.

Conciliação

O saldo e as movimentações destas contas devem ser conciliadas ao final de cada mês, ou
ao final de cada período de apuração mediante confronto com as planilhas de rateio e
documentos hábeis comprobatórios.

Essa conciliação será obrigatoriamente efetuada por ocasião do levantamento dos

balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou balancetes intermediários,
com regularização das pendências mediante o seu registro na contabilidade, ou seja, devem
ser contabilizadas as movimentações pendentes de contabilização.

2.2.11.3. O Método de Custo

Essas participações são caracterizadas pelas aplicações de capital em outras empresas, na

forma de ações ou quotas de forma permanente, não de forma especulativa, mas com a
intenção de usufruir dos rendimentos por eles proporcionados.

São avaliados pelo método de custo todos os investimentos na forma de ações ou quotas
que não sejam em coligadas ou em controladas, ou se feitos em tais empresas de valores
não significativos, ou seja, quando a participação em outra sociedade for inferior a 20%
das ações do capital, não houver influência sobre a administração daquela sociedade, e se o
investimento não estiver sujeito a avaliação pelo método de equivalência patrimonial.
 Manual de Contas - Pág. 29

2.2.11.4. O Método da Equivalência Patrimonial

Trata-se de um método de avaliação patrimonial no qual o cálculo baseia-se no valor do

patrimônio líquido da empresa coligada ou controlada.

O valor do investimento é determinado no final de cada exercício mediante a aplicação da

porcentagem de participação no capital, sobre o valor do patrimônio líquido da coligada ou
controlada, observados alguns aspectos.

No método de equivalência patrimonial a conta de investimentos será igual ao valor do

patrimônio líquido da coligada ou controlada, proporcional à participação no seu capital.
Assim se a investidora tiver, digamos 30% do capital de uma coligada, a conta de
investimentos na investidora deverá ser a cada encerramento de balanço igual a 30% do
patrimônio líquido da sociedade coligada na respectiva data. Se o valor do patrimônio da
coligada aumentar ou diminuir, haverá um aumento ou diminuição proporcional
correspondente na conta de investimentos da sociedade investidora.

2.2.12. Ativo Imobilizado

Ativos Permanentes são os bens e direitos não destinados à transformação direta em meios
de pagamento e cuja perspectiva de permanência na Entidade, ultrapasse um exercício.

Imobilizado é o conjunto de bens e direitos tangíveis utilizados na consecução das

atividades fim da Entidade. No Imobilizado de Uso são contabilizados os bens necessários
ao desenvolvimento do objeto social da empresa, tais como imóveis, móveis e utensílios,
instalações, máquinas e equipamentos, veículos automotores terrestres, aéreos, marítimos e
ferroviários, entre outros.

Mensalmente deve ser contabilizada a depreciação desses bens, excetuando-se a de

terrenos.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores. Eventuais diferenças devem ser analisadas
até a regularização das pendências devidamente documentadas, quanto então se fará o
lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os valores devem ser inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários Para tal deve ser lavrado
termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis. Os valores constantes do
Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.
 Manual de Contas - Pág. 30

Avaliação

Os componentes do ativo imobilizado são avaliados ao custo de aquisição ou construção,

deduzido das respectivas depreciações e exaustões acumuladas, calculadas com base na
estimativa de sua utilidade econômica. (NBC 4.2.7.1.)

Os bens e direitos recebidos por doação são registrados pelo valor nominal ou de mercado,
o que for mais claramente identificado. (NBC 4.2.7.2.)

2.2.12.1. Bens em Operação

As contas do imobilizado classificadas como “bens em operação”, registram os itens de

propriedade da empresa que realmente são utilizados nas suas operações. São exemplos de
contas contábeis do grupo de Bens em Operação:

a) Edificações
b) Instalações
c) Móveis e Utensílios
d) Máquinas e Equipamentos
e) Ferramentas
f) Veículos
g) Sistemas Aplicativos – Software
h) Terrenos
i) Florestamento e Reflorestamento

Conciliação

Sendo a Contabilidade uma ciência que controla o Patrimônio das empresas, a conferência
dos valores constantes nas contas do ativo imobilizado deve estar em conformidade com o
controle interno analítico dos bens onde estão detalhados os bens que o compõe, as notas
fiscais e valores de aquisição de cada um.

2.2.12.2. Depreciação, Amortização e Exaustão

Com exceção a terrenos e de alguns poucos itens, os elementos que integram o imobilizado
têm um período limitado de vida útil econômica, portanto, os bens materiais sofrem
depreciação pelo seu desgaste normal, os bens imateriais (programas de computador)
sofrem amortização pela perda do valor do capital investido e os recursos minerais ou
florestais sofrem exaustão decorrente da sua exploração.

As taxas de depreciação utilizadas que constam no sistema de controle do Ativo

Imobilizado ou planilhas alternativas do cálculo da depreciação acumulada, devem estar
em conformidade com a Instrução Normativa - IN SRF 162/1998 e IN SRF 130/99. O
RIR/99 trata das depreciações nos seus artigos 305 a 323. Em muitos casos, utiliza-se uma
taxa menor que a legislação permite, pagando-se mais tributos.

Conciliação

O saldo destas contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços.
 Manual de Contas - Pág. 31

Deve estar embasado em relatório analítico individualizado demonstrando o tratamento

dispensado a cada bem desde a aquisição até a data atual com os respectivos valores
originais, o montante já depreciado/amortizado mês a mês e o valor contábil atual.

2.2.13. Ativo Intangível

Ativos Intangíveis são os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à
manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido.

Trata-se de um desmembramento do ativo imobilizado, que agora passa a contar apenas

com bens corpóreos de uso permanente. Ao intangível cabem os bens incorpóreos
destinados à manutenção das atividades da companhia ou exercidos com essa finalidade,
como, por exemplo, os direitos de exploração de serviços públicos mediante concessão ou
permissão do Poder Público, marcas e patentes, bem como o fundo de comércio adquirido.

Mensalmente deve ser contabilizada a amortização desses bens.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores. Eventuais diferenças devem ser analisadas
até a regularização das pendências devidamente documentadas, quanto então se fará o
lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os valores devem ser inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

Os direitos classificados no intangível devem ser avaliados pelo custo incorrido na

aquisição deduzido do saldo da respectiva conta de amortização, feita em função do prazo
legal ou contratual de uso dos direitos ou em razão da sua vida útil econômica, deles o que
for menor.

O fundo de comércio e outros valores intangíveis adquiridos são avaliados pelo valor
transacionado, atualizado monetariamente, deduzido das respectivas amortizações,
calculadas com base na estimativa de sua utilidade econômica. (NBC 4.2.7.3.)

2.2.14. Passivo Circulante

O passivo circulante é responsável pela representação das obrigações da empresa cuja

liquidação deve ocorrer dentro de um exercício social, ou de acordo com o ciclo
 Manual de Contas - Pág. 32

operacional da empresa. São obrigações de valores fixou ou variáveis vencidos e a vencer

em datas diversas.

De acordo com o artigo 180 da Lei nº 6.404/76, no passivo circulante são classificadas as
obrigações da companhia, inclusive financiamentos para aquisição de direitos do ativo
permanente, quando se vencerem no exercício seguinte.

Conciliação

O saldo das contas a pagar deve ser conciliado mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e balanços ou até mesmo em períodos menores.

O procedimento da circularização (confirmação dos saldos), também pode ser aplicado

para as contas a pagar, onde a resposta do procedimento será confrontada com o controle
interno e realizados os devidos ajustes, quando necessários.

Avaliação

As obrigações e encargos, conhecidos ou calculáveis, são computados pelo valor

atualizado até a data da avaliação. (NBC 4.3.1.)

Os passivos contingentes decorrentes de obrigações trabalhistas, previdenciárias, fiscais,

contratuais, operacionais e de pleitos administrativos e judiciais, são provisionados pelo
seu valor estimado. (NBC 4.3.2.)

As obrigações em moeda estrangeira são convertidas ao valor da moeda corrente nacional,

à taxa de câmbio da data da avaliação. (NBC 4.3.3.)

As obrigações de financiamento com valor prefixado, são ajustadas a valor presente. (NBC
4.3.4.)

As demais obrigações com valor nominalmente fixado e com prazo para pagamento são
ajustadas a valor presente. (NBC 4.3.5.)

2.2.14.1. Fornecedores

Os valores a serem contabilizados em Fornecedores são os relativos a compras efetuadas a

prazo, ou seja, para pagamento futuro.

Todas as compras devem ser contabilizadas pelo regime de competência para que as
eventuais despesas sejam dedutíveis para efeito do cálculo do Imposto de Renda e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.

Conciliação

O saldo das contas a pagar deve ser conciliado mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e balanços ou até mesmo em períodos menores.

A cada encerramento o valor das duplicatas a pagar deve ser confrontado com a posição
das duplicatas a pagar emitida pelo departamento financeiro naquela data, porque na
 Manual de Contas - Pág. 33

maioria dos casos esta conta possui saldo relevante e se não for controlada em paralelo os
informes contábeis perdem a credibilidade.

O procedimento da circularização (confirmação dos saldos), também pode ser aplicado

para as contas a pagar, onde a resposta do procedimento será confrontada com o controle
interno e realizados os devidos ajustes, quando necessários.

2.2.14.2. Empréstimos e Financiamentos

Em Empréstimos e Financiamentos de Curto Prazo contabilizam-se os valores obtidos em

instituições financeiras federais, estaduais ou privadas nacionais ou estrangeiras e
geralmente por prazo igual ou inferior a 90 dias. Na lei societária consideram-se de curto
prazo os valores a serem pagos dentro dos próximos 365 dias.

O registro contábil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que muitas
vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberação dos
recursos ocorrer em várias parcelas, o registro será efetuado à medida do recebimento das
parcelas.

Conciliação

Os empréstimos devem ser divididos em relação à moeda utilizada (R$ – US$ – €$), assim
fica mais fácil o controle e a determinação de quais contas necessitam a utilização de
variação cambial e a que taxa.

Normalmente os empréstimos e financiamentos estão suportados por contratos que

estipulam seu valor original, forma e época de liberação do recurso, carência, finalidade,
parcelamento, firma de utilização da variação cambial, além de juros e comissões a que
estão sujeitos. Todas estas informações devem ser consideradas para a conciliação destas
contas, não esquecendo de separar as parcelas vencíveis a curto e longo prazo.

2.2.14.3. Duplicatas Descontadas

É prática comum de mercado que as empresas efetuem o desconto de duplicatas a receber

em estabelecimentos bancários com fins a suprir seu capital de giro ou necessidades
financeiras imediatas. Como o banco negociou e pagou a vista estes direitos a receber da
empresa, o montante deve ser registrado subtraindo o total dos valores a receber, no
entanto é necessário que a empresa mantenha controle individualizado destes títulos, pois
será constituída nova obrigação quando o banco, por falta de pagamento dos devedores,
não receber os valores negociados, revertendo a dívida contra a empresa que descontou
seus títulos a receber.

Conciliação

Se a empresa possuir duplicatas descontadas este valor precisa estar em consonância com o
controle interno do departamento financeiro onde constarão todos os títulos de forma
individualizada, o valor de cada um, a taxa de negociação e a instituição onde eles foram
descontados.
 Manual de Contas - Pág. 34

2.2.14.4. Considerações Adicionais

Nas empresas que exploram o ramo de construções ou produção sob encomenda, podem
existir valores a receber, ainda não faturados, relativos a serviços já executados até a data
do balanço, mas cujo faturamento ainda não foi efetuado. Nesses casos, o registro contábil
pode ser efetuado na conta Serviços Executados a Faturar.

É comum na comercialização de produtos agrícolas, ser praticada a venda com preços a

fixar. Neste caso o valor da receita e a conta a receber são reconhecidos com base no valor
líquido de realização, ou seja, o preço de mercados na data do balanço diminuído das
despesas estimadas de venda, ou ainda com base no valor estimado para a data da fixação
do preço. Os ajustes são consignados no resultado do exercício quando forem fixados os
preços da transação ou quando ocorrerem alterações significativas no valor líquido
esperado.

Caracteriza-se a venda para entrega futura, quando a empresa efetua a venda e a

mercadoria é colocada à disposição do comprador que, por mera conveniência, optou por
recebê-la posteriormente. Neste caso, deve-se reconhecer a receita e o direito a receber de
imediato, pois, ao término da operação, o vendedor é considerado um simples depositário,
já que a mercadoria objeto da transação foi segregada de seu estoque e não mais lhe
pertence.

Nos casos em que as vendas forem efetuadas com condições resolutivas (como por
exemplo: aprovação da qualidade e funcionamento pelo cliente), o direito a receber é
registrado por ocasião da emissão da fatura/entrega do produto, desde que os custos com
reparos, ajustes e outros serviços necessários ao atendimento da condição possam ser
estimados, caso contrário, o reconhecimento da receita será postergado até o cumprimento
da condição imposta.

Pode ocorrer que por conveniência do comprador, a empresa emita a nota fiscal e a fatura
sem que a mesma esteja de posse dos produtos ou mercadorias para entrega. Nesse caso
temos a figura do faturamento antecipado, pois existe um compromisso de venda onde não
se tem, ainda, um custo. Os faturamentos antecipados, que não correspondam a recursos
recebidos por conta de futuros fornecimentos, não devem ser registrados contabilmente,
porque não geram, de fato, nenhum direito. Logo, a receita deverá ser reconhecida somente
quando da entrega dos bens, pela efetiva realização da venda. Entretanto, pode-se admitir
tal registro apenas para efeito de controle interno da empresa, em contas de compensação
sem constar das Demonstrações Contábeis.

2.2.14.5. Obrigações Fiscais e Sociais

Em Obrigações Fiscais e Tributárias contabilizam-se não só os impostos federais, estaduais

e municipais de conta própria e a contribuição social sobre o lucro líquido, como também
os retidos na fonte.

Em Obrigações Trabalhistas e Previdenciárias contabilizam-se os ordenados, honorários e

salários a pagar assim como as contribuições ao INSS entre outras instituições e o FGTS.

Conciliação
 Manual de Contas - Pág. 35

Os saldos constantes nas contas de obrigações fiscais e sociais devem ser conciliadas com
o controle interno emitido pelo departamento fiscal onde estão detalhados todos os valores
de impostos pagos e a pagar e de forma individualizada.

Sugerimos que o controle seja realizado também através do confronto com as guias de
recolhimento, observando as que ainda estão pendentes de pagamento e que terão seus
valores destacados contabilmente.

Igualmente importante é a realização do cruzamento das informações contábeis e fiscais

com as obrigações acessórias e declarações remetidas aos órgãos competentes a fim de
evitar futuros transtornos ou até mesmo a possível inscrição de débitos em dívida ativa.

Avaliação

As obrigações e encargos, conhecidos ou calculáveis, são computados pelo valor

atualizado até a data da avaliação. (NBC 4.3.1.)

Os passivos contingentes decorrentes de obrigações trabalhistas, previdenciárias, fiscais,

contratuais, operacionais e de pleitos administrativos e judiciais, são provisionados pelo
seu valor estimado. (NBC 4.3.2.)

As obrigações em moeda estrangeira são convertidas ao valor da moeda corrente nacional,

à taxa de câmbio da data da avaliação. (NBC 4.3.3.)

As obrigações de financiamento com valor prefixado, são ajustadas a valor presente. (NBC
4.3.4.)

As demais obrigações com valor nominalmente fixado e com prazo para pagamento são
ajustadas a valor presente. (NBC 4.3.5.)

2.2.15. Passivo Exigível a Longo Prazo

No passivo exigível a longo prazo serão registradas as obrigações da companhia cuja

liquidação deverá ocorrer em prazo superior a seu ciclo operacional, ou após o exercício
social seguinte.

As contas do Exigível a Longo Prazo devem ser verificadas com relação aos documentos
suportes de movimentação no ano, a classificação superior a 12 meses após encerramento
do balanço e planilhas subsidiárias.

Por opção da empresa, a reclassificação pode ser feita no último dia do balanço e revertida
no primeiro dia do ano seguinte, desde que no Balanço encerrado em 31.12.2006, constem
as reclassificações para o Passivo Circulante.

Conciliação

O saldo das contas a pagar deve ser conciliado mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e balanços ou até mesmo em período menores.
 Manual de Contas - Pág. 36

O procedimento da circularização (confirmação dos saldos), também pode ser aplicado

para as contas a pagar, onde a resposta do procedimento será confrontada com o controle
interno e realizados os devidos ajustes, quando necessários.

Avaliação

As obrigações e encargos, conhecidos ou calculáveis, são computados pelo valor

atualizado até a data da avaliação. (NBC 4.3.1.)

Os passivos contingentes decorrentes de obrigações trabalhistas, previdenciárias, fiscais,

contratuais, operacionais e de pleitos administrativos e judiciais, são provisionados pelo
seu valor estimado. (NBC 4.3.2.)

As obrigações em moeda estrangeira são convertidas ao valor da moeda corrente nacional,

à taxa de câmbio da data da avaliação. (NBC 4.3.3.)

As obrigações de financiamento com valor prefixado, são ajustadas a valor presente. (NBC
4.3.4.)

As demais obrigações com valor nominalmente fixado e com prazo para pagamento são
ajustadas a valor presente. (NBC 4.3.5.)

2.2.15.1. Empréstimos e Financiamentos

Em Empréstimos e Financiamentos de Longo Prazo contabilizam-se os valores obtidos em

instituições financeiras federais, estaduais ou privadas nacionais ou estrangeiras e
geralmente por prazo igual ou superior a 90 dias. Na lei societária consideram-se de longo
prazo os valores a serem pagos com vencimento superior a 365 dias.

Conciliação

Os empréstimos devem ser divididos em relação à moeda utilizada (R$ – US$ – €$), assim
fica mais fácil o controle e a determinação de quais contas necessitam a utilização de
variação cambial e a que taxa.

Normalmente os empréstimos e financiamentos estão suportados por contratos que

estipulam seu valor original, forma e época de liberação do recurso, carência, finalidade,
parcelamento, firma de utilização da variação cambial, além de juros e comissões a que
estão sujeitos. Todas estas informações devem ser consideradas para a conciliação destas
contas, não esquecendo de separar as parcelas vencíveis a curto e longo prazo.

2.2.15.2. Debêntures

As debêntures são títulos emitidos pelas companhias abertas para captação de recursos
diretamente junto ao público, normalmente para resgate em longo prazo, que conferem aos
seus titulares de direito de crédito contra a companhia, nas condições constantes da
escritura de emissão e do certificado.

As despesas incorridas na emissão de debêntures, tais como comissões, custo de

distribuição, deságio, devem ser registradas contabilmente como despesas antecipadas, as
 Manual de Contas - Pág. 37

quais serão apropriadas ao resultado proporcionalmente ao prazo de vencimento das

debêntures.

Se as debêntures concederem juros que serão pagos periodicamente e/ou participação no

lucro da companhia, deve ser efetuada a provisão para pagamento desses valores que serão
registrados pelo tempo transcorrido na conta "juros e participações" tendo como
contrapartida a conta de despesas financeiras e Participações e Contribuições, no resultado.

Na aquisição de debêntures, muitas vezes ocorre a possibilidade de sua conversão em

ações. Nesse caso, a empresa, deve segregar contabilmente, as debêntures que prevêem
essa possibilidade utilizando as contas: "Debêntures conversíveis em ações" e "Debêntures
não conversíveis em ações".

Conciliação

As debêntures concedem juros, fixos ou variáveis, pagos periodicamente. Ainda podem

conceder participação no lucro da empresa e prêmio de reembolso. Os juros devem ser
registrados pelo tempo transcorrido a débito de despesas financeiras e é importante
verificar se todas as instruções do certificado estão reconhecidas nas contas contábeis.

2.2.16. Outras Obrigações e Provisões

Neste grupo de contas devem estar englobadas as obrigações da empresa para com os
empregados e respectivos encargos, além de outras obrigações definidas com terceiros que
não foram classificadas nos grupos anteriores.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores. Eventuais diferenças devem ser
circularizadas até a regularização das pendências devidamente documentadas, quanto então
se fará o lançamento de acerto dos saldos.

Inventário

Os valores devem ser inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários Para tal deve ser lavrado
termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis. Os valores constantes do
Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas às responsabilidades e contabilizados
os acertos.

Avaliação

As obrigações e encargos, conhecidos ou calculáveis, são computados pelo valor

atualizado até a data da avaliação. (NBC 4.3.1.)
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Os passivos contingentes decorrentes de obrigações trabalhistas, previdenciárias, fiscais,

contratuais, operacionais e de pleitos administrativos e judiciais, são provisionados pelo
seu valor estimado. (NBC 4.3.2.)

As obrigações em moeda estrangeira são convertidas ao valor da moeda corrente nacional,

à taxa de câmbio da data da avaliação. (NBC 4.3.3.)

As obrigações de financiamento com valor prefixado são ajustadas a valor presente. (NBC
4.3.4.)

As demais obrigações com valor nominalmente fixado e com prazo para pagamento são
ajustadas a valor presente. (NBC 4.3.5.)

2.2.16.1. Adiantamentos de Clientes

Nos casos de empresas fornecedoras de bens, equipamentos ou serviços, tais como os

empreiteiros de obras, transportes a executar, dentre outros, é comum o recebimento de
parcelas antecipadas à prestação do serviço ou produção do bem. Estas antecipações de
recursos devem ser registradas como uma obrigação da empresa que as recebeu, por
representar uma obrigação de produzir tal bem ou prestar tal serviço, e se caso isto não
ocorra, implica na devolução do montante recebido.

A conta está prevista no passivo circulante, mas existem casos em que tal obrigação possa
ser exigível em um prazo maior de tempo e neste caso as antecipações devem ser
reconhecidas no passivo exigível a longo prazo.

Conciliação

Mensalmente as contas de adiantamentos devem sem conciliadas com os documentos que

geraram tais adiantamentos, tais como contratos e comprovantes de depósito e
identificados individualmente com a obrigação a ser cumprida para a realização da receita.

2.2.16.2. Outras Contas a Pagar

Estas contas serão utilizadas para as obrigações decorrentes do fornecimento de utilidades

e da prestação de serviços, tais como energia elétrica, água, telefone, propagada,
honorários profissionais, aluguéis e demais contas a pagar. É necessária atenção na
classificação das obrigações a curto e longo prazo.

Convém lembrar que não são contabilizados valores a pagar, mesmo amparados em
contratos, não referentes ainda a ativos recebidos ou despesas incorridas, como é o caso de
aluguéis já contratados mas relativos a meses seguintes.

Conciliação

Estas contas devem ser confrontadas mensalmente com os documentos que as deram base,
lembrando sempre de fazer menção ao contrato, quando for o caso, pois nele podem estar
inclusas cláusulas de correção ou juros que precisam ser reconhecidos em contas
específicas.
 Manual de Contas - Pág. 39

2.2.17. Patrimônio Líquido

As contas que compõem o Patrimônio Líquido devem ser agrupadas, segundo sua
expressão qualitativa, em:

a) Capital - São os valores aportados pelos proprietários e os decorrentes de incorporação

de reservas e lucros.

b) Reservas - São os valores decorrentes de retenções de lucros, de reavaliação de ativos e

de outras circunstâncias.

c) Lucros ou Prejuízos Acumulados - São os lucros retidos ou ainda não destinados e os

prejuízos ainda não compensados, estes apresentados como parcela redutora do Patrimônio
Líquido.

No caso do patrimônio líquido ser negativo, será demonstrado após o Ativo, e seu valor
final denominado de Passivo a Descoberto.

IMPORTANTE: No caso de entidades SEM fins lucrativos as contas CAPITAL e

PREJUÍZOS ACUMULADOS assumem outras denominações.

Toda entidade sem fins lucrativos pode ter patrimônio próprio, mas os associados,
doadores, fundadores não têm direito a restituição das doações fornecidas para formação
de seu Patrimônio Social ou Capital Social, que pode estar representado por bens móveis e
imóveis (permanente), direitos (investimentos e créditos) e disponibilidades.

Em alguns tipos de entidades sem fins lucrativos a conta PATRIMÔNIO SOCIAL substitui
a conta CAPITAL dos empreendimentos com fins lucrativos. Nestes casos, a conta
PREJUÍZOS ACUMULADOS constante dos Balanços Patrimoniais das entidades com
fins lucrativos é substituída pela conta DÉFICIT ACUMULADO.

Nas cooperativas, em especial, a conta CAPITAL é substituída pela conta CAPITAL

SOCIAL e a conta PREJUÍZOS ACUMULADOS é substituída por PERDAS
ACUMULADAS. Veja melhores esclarecimentos nas Normas Brasileiras de
Contabilidade.

Conciliação

A conferência das contas do patrimônio líquido está ligada diretamente ao contrato social
da empresa e nos controles internos e demonstrativos apurados pelo departamento contábil
levantado no exercício corrente e nos anteriores e serão estes os documentos suporte para a
comprovação e conferência das contas que compõem este grupo.

2.2.17.1. Capital Social

Os investimentos que os acionistas realizaram na empresa são representados pelo capital

social, no entanto, trata-se de uma figura mais jurídica que econômica, já que do ponto de
vista econômico, os lucros obtidos pela empresa e não distribuídos ou que constituíram
reservas, também são considerados uma espécie de investimento dos acionistas sendo a sua
incorporação ao capital só formaliza a renúncia na distribuição destes valores.
 Manual de Contas - Pág. 40

Conciliação

O capital social deve ser confrontado com o contrato social da empresa e suas alterações a
fim de verificar se todos ou aumentos ou demais mutações constantes desta decisão
societária da empresa, foram devidamente registrados na contabilidade.

2.2.17.2. Reservas de Capital

As reservas de capital são constituídas por valores recebidos pela empresa que não passam
pelo resultado, já que se trata de montantes destinados ao reforço de seu capital, sem que
exista qualquer esforço da companhia, em termos de entrega de produtos ou prestação de
serviços.

Conciliação

As contas de reservas de capital precisam ser controladas individualmente e de forma

segregada a fim de facilitar a destinação das reservas em caso de necessidade. A
conferência deve ser realizada mensalmente, mas principalmente nos meses em que
ocorrerem as destinações ou constituição das reservas.

2.2.17.3. Reservas de Reavaliação

As reavaliações devem ser segregadas em contas que representarão os ativos próprios e a

reavaliação realizada em ativos de coligadas ou controladas avaliadas pelo método da
equivalência patrimonial. Basicamente nelas são classificadas as reavaliações feitas pela
empresa ou por terceiros, pela parcela da nova avaliação ao preço de mercado que exceder
o valor líquido contábil dos bens.

A Lei nº 11.638/07 extinguiu a reserva de reavaliação, que estava prevista no art. 182, § 3º,
da Lei das S.A. Os saldos atualmente existentes nas reservas de reavaliação deverão ser
mantidos até a sua efetiva realização ou estornados até o final de 2008.

Por contrariar o princípio do registro pelo valor original, a reserva de reavaliação sempre
foi contestada no Brasil, além de não ser um procedimento aceitável nos principais
mercados mundiais. Entre outras impropriedades, ela impossibilitava a comparação de
demonstrações contábeis e foi utilizada com desvio de finalidade, como compensação de
prejuízos, justificativa para aumento de tarifas, complemento de correção monetária de
balanço, instrumento de planejamento tributário.

Conciliação

As reavaliações devem estar embasadas em laudo de reavaliação emitido por empresa

especializada e a conta deverá estar segregada e ter controles por natureza dos ativos a que
se refere para o devido registro das baixas, quando ocorrerem, destacando também a
parcela relativa aos respectivos tributos.

2.2.17.4. Reservas de Lucros

São as reservas constituídas pela apropriação de lucros acumulados da empresa, atendendo

ao disposto no art. 182 da Lei 6.404/76.
 Manual de Contas - Pág. 41

A partir de 01.01.2008, por força por força da Lei 11.638/2007, o saldo das reservas de
lucros, exceto as para contingências, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, não poderá
ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assembleia deliberará sobre aplicação
do excesso na integralização ou no aumento do capital social ou na distribuição de
dividendos.

Conciliação

A revisão, segregação e movimentos das reservas de lucros é importante, especialmente

para fins de cálculo do dividendo, além disso, o conhecimento individualizado dos valores
das reservas, que são ou poderão vir a ser disponibilizadas para distribuição futura ou
outras destinações, são de vital importância no detalhamento dos controles internos.

2.2.17.5. Lucros e Prejuízos Acumulados

Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 foi extinta a nomenclatura

"Lucros Acumulados", assim esta conta deverá ser composta apenas pelo saldo dos
prejuízos acumulados apurados, após as compensações com as reservas citadas.

Esta conta representa a interligação entre o Balanço Patrimonial e a Demonstração do

Resultado do Exercício, nela estão representados os saldos remanescentes dos lucros ou
prejuízos líquidos das apropriações para reservas de lucros e dos dividendos distribuídos,
saldo este que faz parte do patrimônio líquido da entidade na data do balanço.

Conciliação

É da movimentação ocorrida nestas contas que será elaborada a Demonstração de Lucros

ou Prejuízos Acumulados (DLPA), e por isso o controle das mutações ocorridas nesta
conta deve ser controlado cronologicamente e analiticamente a fim de facilitar o
entendimento e a conferência dos saldos apurados na contabilidade.

2.2.17.6. Demais Considerações

As entidades sem finalidade de lucro são aquelas em que o resultado positivo não é
destinado aos detentores do patrimônio líquido e os lucros ou prejuízos são denominados,
respectivamente, de superávit ou déficit (NBC T 10.19.1.3).

Tais entidades, mesmo aquelas que tenham sede no exterior, mas que atuem no Brasil,
devem seguir as normas contábeis brasileiras.

Dentre tais normas, encontram-se, especificamente:

NBC T 2.2 – Da Documentação Contábil;

NBC T 2.5 – Das Contas de Compensação;
NBC T 3 – Conceito, Conteúdo e Estrutura das Demonstrações Contábeis;
NBC T 4 – Da Avaliação Patrimonial;
NBC T 6 – Da Divulgação das Demonstrações Contábeis;
NBC T 10 – Aspectos Contábeis de Entidades Diversas;
NBC T 10.4 – Fundações;
NBC T 10.18 – Entidades Sindicais e Associações de Classe;
 Manual de Contas - Pág. 42

NBC T 10.19 – Entidades sem Fins Lucrativos;

NBC T 19.4 – Incentivos Fiscais, Subvenções, Auxílios e Doações Governamentais.

2.2.18. Receitas de Vendas

As empresas devem discriminar na Demonstração do Resultado do Exercício, a receita

bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e impostos, chegando
então na receita líquida de vendas ou serviços.

A contabilização das vendas deverá ser feita, então, pelo seu valor bruto, incluindo os
impostos, sendo estes, as devoluções e demais abatimentos registrados em contas
devedoras específicas que irão reduzir o valor das vendas.

Em Receitas Operacionais devem ser contabilizados os valores relativos às receitas

diretamente ligadas a atividade principal da empresa. As despesas não ligadas à atividade
da empresa devem ser lançadas em Receitas Não Operacionais e a escrituração deve
sempre ser registrada pelo Regime de Competência.

Conciliação

É importante a manutenção de controle interno individualizado das receitas obtidas

segregando e totalizando cada espécie de abatimento, para a devida conferência com os
valores apurados contabilmente.

O controle fornecido pelo departamento financeiro deve ser o mais analítico possível e será
entregue a contabilidade em cada encerramento de exercício ou nos meses em que forem
apresentadas as Demonstrações Contábeis.

As receitas devem ser conciliadas com o livro de apuração do ICMS, IPI ou do ISS, para
evitar lançamentos a maior ou a menor, com consequências tributárias. Até porque em uma
fiscalização a empresa deve apresentar os livros, os quais não podem divergir da
contabilidade.

Inventário

Os valores devem ser inventariados pelo menos mensalmente por ocasião do levantamento
dos balancetes e dos balanços patrimoniais ou intermediários Para tal deve ser lavrado
termo de apuração, devidamente firmado por seus responsáveis. Os valores constantes do
Termo de Apuração devem ser comparados com a escrituração contábil.

Caso sejam apuradas diferenças entre os valores inventariados e os contabilizados, devem

ser apuradas as razões dessas diferenças, atribuídas as responsabilidades e contabilizados
os acertos.

2.2.19. Deduções da Receita Bruta

Do valor apurado como receita bruta deverão ser deduzidas as vendas canceladas, os
abatimentos e impostos incidentes sobre as vendas que serão registradas de forma
individualizada nas contas do grupo de dedução da receita bruta.
 Manual de Contas - Pág. 43

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores.

No caso das devoluções, as conciliações devem ser efetuadas com os respectivos

documentos fiscais que embasaram a entrada dos produtos. As deduções da receita também
devem ser confrontadas com os livros fiscais emitidos pela empresa.

Eventuais diferenças devem ser circularizadas até a regularização das pendências

devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

2.2.19.1. Devoluções

As contas de devoluções ou de vendas canceladas são contas de natureza devedora que

deverão registrar todas as operações em que a empresa necessitou cancelar ou reverter
determinado faturamento registrado anteriormente como receita de vendas. Sendo assim, as
devoluções não devem ser deduzidas diretamente da conta de receitas, mas controladas
nesta conta redutora específica.

Esta conta também tem grande utilidade nas decisões gerenciais, onde a administração
pode acompanhar o volume das vendas efetuadas, mas devolvidas ou canceladas pelos
clientes.

Conciliação

As contas de devoluções de vendas e vendas canceladas devem ser conferidas com o Livro
de Entrada de Mercadorias, no qual consta código específico. È sempre importante
verificar o documento físico que deu base para os lançamentos contábeis a fim de
assegurar a dedutibilidade dos valores.

Lembrar que o IPI destacado e faturado nas notas fiscais não é computado na base de
cálculo para recolhimento de tributos.

2.2.19.2. Impostos

Os impostos incidentes diretamente sobre as vendas também necessitam de controle

independente em conta redutora da receita bruta de vendas.

A receita bruta é reconhecida pelos totais, inclusos os impostos nela incidentes, exceto o
IPI, os quais são assim controlados pelo registro nas contas devedoras, representando uma
redução direta das vendas brutas apresentadas na DRE.

Conciliação

Os impostos também devem ser confrontados com os livros de apuração do ICMS, IPI e do
ISS, para evitar lançamentos a maior ou a menor, com consequências tributárias. Até
porque em uma fiscalização a empresa deve apresentar os livros, os quais não podem
divergir da contabilidade.
 Manual de Contas - Pág. 44

2.2.20. Custo dos Produtos Vendidos e Serviços Prestados

Em Custos dos Bens e dos Serviços devem ser contabilizados os valores diretamente
ligados à produção destes.

As despesas que não estejam diretamente ligadas à produção devem ser lançadas em
Despesas Operacionais ou em Despesas Não Operacionais.

As contas de custos devem registrar em estoques, n início do período o valor dos débitos
relativos ao estoque inicial (a crédito do concernente subtítulo da conta de Estoques) e as
compras de mercadorias e materiais à vista e as compras de mercadorias a prazo efetuadas
no período, a crédito de Fornecedores.

Conciliação

O saldo e a movimentação dos subtítulos das contas de custos devem ser periodicamente
conciliados. Essa conciliação se faz indiretamente na conta de fornecedores, através de
circularização, que é o procedimento geralmente efetuado por auditores internos e externos
de confirmar os saldos mediante correspondência trocada com os credores e devedores da
entidade.

Essa conciliação de saldos será obrigatoriamente efetuada por ocasião do levantamento dos
balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou balancetes intermediários,
com regularização das pendências mediante o seu registro na contabilidade, devidamente
comprovadas por documentos hábeis.

As contas de estoque estão ligadas diretamente como Custo de Mercadoria Vendidas,

Custo de Produtos Produzidos e de Serviços Prestados. Assim, quanto maior o valor
registrado no estoque maior será o lucro, consequentemente maior será o IRPJ e CSSL a
pagar; e quanto menor o valor registrado no estoque menor será o lucro e por consequência
menor o IRPJ e CSSL, os quais são calculados em função do lucro.

Inventário

O inventário do Estoque no Final do Período será obrigatoriamente efetuado por ocasião

do levantamento dos balancetes mensais, dos balanços patrimoniais e dos balanços ou
balancetes intermediários, com regularização das pendências mediante o seu registro na
contabilidade, devidamente comprovadas por documentos hábeis e isto irá refletir
diretamente nas contas de custos.

2.2.21. Despesas Operacionais

As despesas operacionais são formadas por despesas pagas ou incorridas para realização
das vendas de produtos, prestação de serviços ou na administração da empresa, sendo que a
Lei nº 6.404/76 abrange também as atividades líquidas para financiar suas operações, os
resultados líquidos das atividades acessórias da empresa.

As despesas são classificadas de acordo com a sua natureza e para facilitar a interpretação
dos informes contábeis, normalmente são segregadas em grupos de contas distintos, tais
como:
 Manual de Contas - Pág. 45

a) Despesas Comerciais: As despesas de vendas representam os gastos de promoção,

colocação e distribuição dos produtos da empresa, bem como os riscos assumidos pela
venda, constando desta categoria despesas como a folha de pagamento do pessoal da
área de vendas, comissões sobre vendas, propaganda e publicidade, garantia de
produtos vendidos e perdas estimadas dos valores a receber, dentre outras.
b) Despesas Administrativas: Representadas pelos gastos, pagos ou incorridos, para
direção ou gestão da empresa e se constituem de várias atividades que beneficiam todas
as fases de negócio, tais como honorários e salários pagos ao pessoal da administração
e aos diretores, despesas judiciais, material de escritório, honorários profissionais,
impostos e taxas e demais utilidades administrativas.
c) Resultado Financeiro: Apresentado pelas despesas financeiras, devidamente deduzidas
das receitas. A lei das sociedades anônimas não distingue as despesas financeiras das
variações monetárias, podendo então ser controladas no mesmo grupo, assim como as
contas de juros, descontos, comissões, despesas bancárias, etc.

Conciliação

O saldo das contas deve conciliado mensalmente por ocasião do levantamento dos
balancetes e balanços ou em períodos menores. A conferencia deve ser relacionada com as
demais contas do balanço patrimonial e os valores escriturados devem estar em
consonância com os controles internos e relatórios emitidos pelo departamento responsável
por cada grupo de contas.

Eventuais diferenças devem ser circularizadas até a regularização das pendências

devidamente documentadas, quanto então se fará o lançamento de acerto dos saldos.

È importante que mediante o balancete de verificação, sejam visualizadas contas como

despesas diversas, multas de trânsitos, doações, brindes outras contas que deverão ser
adicionadas ao IRPJ e à CSSL, analisando detalhadamente a documentação suporte.

2.2.22. Demais Contas de Resultado

Abrangem outras receitas e despesas operacionais decorrentes de atividades acessórias do

objeto da empresa, tais como o resultado em participações societárias e as vendas de
sucatas ou sobras de estoques.

Existem algumas contas que merecem destaque e que ainda não foram mencionadas neste
manual. Trata-se do resultado não operacional obtido pela companhia e as provisões para
fins de imposto de renda e contribuição social.

2.2.23. Resultado Não Operacional

Os resultados não operacionais compreendem um pequeno grupo de operações,

decorrentes de outras operações não ligadas às atividades principais ou acessórias da
empresa, tais como os resultados obtidos na alienação de investimentos, os ganhos e perdas
obtidos com a venda dos bens do ativo imobilizado, ou a baixa por perecimento, extinção,
desgaste ou obsolescência destes bens.

A legislação fiscal trata estas movimentações como “Ganhos ou Perdas de Capital”.

 Manual de Contas - Pág. 46

Conciliação

Os ganhos ou perdas de capital devem estar embasados em controles internos analíticos cm

o histórico do bem ou investimento que sofreu movimentação registrada no resultado não
operacional.

A conciliação deve ser efetuada mensalmente por ocasião do levantamento dos balancetes
e balanços, em períodos menores definidos pela empresa ou sempre que a contabilidade
detectar a sua necessidade.

2.2.24. Provisões para IRPJ e CSLL

As contas de provisão para imposto de renda e contribuição social devem registrar os

valores das despesas com estes impostos apurados ao final de cada exercício ou período de
apuração fiscal.

As bases de cálculo do IRPJ pode ser o lucro real, lucro presumido ou o lucro arbitrado, de
acordo com as situações previstas na base legal vigente e em consonância com o
Regulamento do Imposto de Renda, já para a CSLL a base de cálculo a base de cálculo é o
resultado contábil do exercício antes da constituição da provisão para o imposto de renda,
computados os ajustes previstos na legislação pertinente.

Conciliação

Existem inúmeras deduções vedadas pela legislação fiscal que devem ser consideradas na
apuração da base de cálculos dos impostos devidos. É necessário exame minucioso nas
contas de resultado a fim de identificar as adições ou exclusões que devem ser realizadas,
quando for o caso e para as empresas tributadas com base no lucro real, faz-se necessário o
cruzamento do valor escriturado contabilmente com o valor apurado no Livro de Apuração
do Lucro Real (Lalur). Para as demais empresas sugere-se a manutenção de controles e
planilhas analíticas em paralelo para suportar os montantes reconhecidos.
 Manual de Contas - Pág. 47

3. Procedimentos Iniciais para Elaboração do Balanço

Ao término do exercício, como se faz em todos os meses, procede-se ao levantamento do
balancete de verificação, com o objetivo de conhecer os saldos das contas do razão e
conferir sua exatidão.

No balancete são relacionadas todas as contas utilizadas pela empresa, sejam patrimoniais
ou de resultado, demonstrando seus débitos, créditos e saldos.

As contas do balancete levantado no fim do exercício, nem sempre representam, os valores

reais do patrimônio, naquela data, nem as variações patrimoniais do exercício, porque os
registros contábeis não acompanham a dinâmica patrimonial no mesmo ritmo em que ela
se desenvolve.

Para elaboração do balanço patrimonial devem ser efetuados vários ajustes nas contas
patrimoniais, entre os quais citamos os mais comuns:

1. Na data da elaboração do balanço, geralmente 31 de dezembro, prepara-se o balancete

de verificação, da mesma forma ao que se faz mensalmente;
2. Elabora-se o inventário dos materiais, das mercadorias, dos produtos manufaturados,
dos móveis e utensílios, das máquinas e equipamentos, das duplicatas a receber e a
pagar, e de outros componentes suscetíveis de serem inventariados;
3. Confronta-se o saldo de cada conta do razão com os livros e documentos auxiliares tais
como: boletim de caixa, extratos bancários, registros de duplicatas, registros de
inventário, controles do ativo permanente, etc.;
4. Após confrontar os saldos das respectivas contas e dos registros específicos de cada
conta, caso seja constatado divergências, e apurada suas causas, deve-se proceder aos
ajustes necessários;
5. Efetuam-se os cálculos de depreciação dos bens, procedendo-se aos respectivos
lançamentos. Nas empresas que apuram custos mensais, as depreciações são
apropriadas mensalmente;
6. Procede-se a regularização das contas de despesas e receitas antecipadas;
7. Apurar o resultado da conta mercadorias, calculando o custo da mercadoria vendida e
transferindo-o para a conta de resultados.
8. Encerram-se as contas de despesas e receitas, transferindo seus saldos para a conta de
resultados no patrimônio líquido;
9. Após essas operações, estão encerradas as contas de resultado, restando somente as
contas patrimoniais;
10. Elabora-se novo balancete de verificação, no qual aparecerá em lugar das contas de
despesas e de receitas, a conta lucros ou prejuízo, que resume todo o resultado do
exercício;
11. Efetua-se a destinação do resultado do exercício de acordo com o previsto nos atos
constitutivos, ou seja, se for lucro poderá ser destinado à formação de reservas ou ser
distribuído aos sócios ou acionistas, se for prejuízo deverá ser absorvido por
lucros/reservas de exercícios anteriores;
12. Elabora-se a demonstração do resultado do exercício, demonstrando as receitas e
despesas, bem como o destino dado ao lucro;
13. Após os ajustes mencionados, as contas remanescentes, são apenas as contas
patrimoniais, que serão separadas e classificadas no balanço patrimonial, sendo o saldo
do ativo igual ao do passivo, da seguinte forma:
 Manual de Contas - Pág. 48

a) No Ativo as contas são dispostas em ordem decrescente do grau de liquidez dos

elementos registrados, ou seja, as contas com maior liquidez aparecem antes.

De acordo com o artigo 179 da Lei das S/A, no Ativo as contas serão classificadas do
seguinte modo:

• Ativo Circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício

social subsequente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte;
• Ativo Realizável a Longo Prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício
seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a
sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes
no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto
da companhia;
• Investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de
qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à
manutenção da atividade da companhia ou da empresa;
• Ativo Imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à
manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa
finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os
benefícios, riscos e controle desses bens;
• Intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à
manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de
comércio adquirido;

b) No Passivo as contas são dispostas em ordem decrescente de grau de exigibilidade dos

elementos registrados, ou seja, as contas com maior exigibilidade aparecem antes.

De acordo com o artigo 180 e seguintes da Lei nº 6.404/76, no passivo as contas são
classificadas da seguinte forma:

• Passivo Circulante: as obrigações da companhia, inclusive financiamentos para

aquisição de direitos do ativo permanente, quando se vencerem no exercício seguinte;
• Passivo Exigível a Longo Prazo: as obrigações da companhia, inclusive financiamentos
para aquisição de direitos do ativo permanente que tiverem vencimento em prazo
maior, ou seja, após o término do exercício seguinte.

Para efeitos de registro contábil das obrigações, a empresa deve obedecer ao princípio
contábil da competência de exercícios e serão avaliados de acordo com os critérios
estabelecidos no artigo 184 da Lei nº 6.404/76, ou seja:

a) As obrigações, encargos e riscos, conhecidos ou calculáveis, inclusive Imposto sobre a

Renda a pagar com base no resultado do exercício, serão computados pelo valor
atualizado até a data do balanço;
b) As obrigações em moeda estrangeira, com cláusula de paridade cambial, serão
convertidas em moeda nacional à taxa de câmbio em vigor na data do balanço;
c) As obrigações, encargos e riscos classificados no passivo exigível a longo prazo serão
ajustados ao seu valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito
relevante.
 Manual de Contas - Pág. 49

Procedimentos para Encerramento do Balanço

1. Importância do Plano de Contas

Uma boa contabilidade começa com um bom plano de contas. O melhor plano de contas
não é o que contém a maior quantidade de contas, mas o que é simples dentro do possível,
claro em sua composição e objetivo em suas diretrizes.

Para efeito gerencial, é de grande valia desdobrar a contabilidade em áreas para servir de
instrumento para análise da evolução dos negócios.

O normal é separar a contabilidade nas áreas industrial, comercial, administrativo e

financeiro.

O Plano de Contas não deve ser apenas o rol de nomenclaturas a ser utilizado para a
localização da conta que deva receber o registro da operação realizada; deve ser também o
perfeito guia para a adequada apresentação dos saldos contábeis sob a forma do Balanço
Patrimonial.

2. Falta de Documentação para Contabilização

Infelizmente é comum as empresas não receberem, em tempo hábil, toda a documentação

necessária ao fechamento do balanço, principalmente os documentos que suportam a
contabilização de diversas operações bancárias.

Deve-se insistir com as instituições financeiras a fim de que elas forneçam a documentação
relativa a juros, taxas e outras despesas debitadas em conta bancária, assim como com as
demais documentações faltantes provenientes de fontes internas ou externas.

Na ausência da documentação pode-se efetuar a contabilização, tendo por base os valores

constantes dos extratos de movimentação bancária e controles internos que assegurem a
origem e a natureza do valor a ser contabilizado, levando-se em conta a sua materialidade.

3. Balancete de Verificação

O primeiro passo para o fechamento do Balanço é o levantamento do balancete de

verificação.

O balancete é a ordenação das contas segundo a natureza de seus saldos, de um lado os

saldos devedores e de outro os saldos credores.

Os atuais sistemas de contabilidade por processamento eletrônico de dados não impedem o

levantamento do balancete nos casos em que o somatório dos valores devedores não seja
igual ao dos valores credores, mas trazem alguma indicação disto.

Devem-se identificar todas as diferenças e efetuar os ajustes sempre que não existir
igualdade entre a soma dos valores devedores e a dos valores credores do balancete.
 Manual de Contas - Pág. 50

Diferenças Entre Saldos Devedores e Credores

Para procurar eventuais diferenças entre os saldos devedores e credores, podemos seguir
um pequeno roteiro, onde encontramos a maioria das divergências:

a) Verificar a correta inclusão das contas segundo a natureza dos saldos;

b) Verificar as somas efetuadas e planilhas elaboradas;
c) Verificar a inclusão dos lançamentos que movimentam grande número de contas, como
por exemplo, os lançamentos da folha de pagamento e os rateios realizados;
d) Verificar nos lançamentos se a soma dos valores debitados corresponde à soma dos
valores creditados, para garantir a contrapartida dos lançamentos.

4. Conciliações dos Saldos Contábeis

A conciliação consiste, basicamente, na comparação do saldo de uma conta com uma

informação externa à contabilidade, de maneira que se possa ter certeza quanto à exatidão
do saldo em análise.

As fontes de informações mais usuais para verificação dos registros contábeis são os livros
fiscais, os extratos bancários, as posições de financiamentos e carteiras de cobranças, as
folhas de pagamento, os boletins de caixa e os controles internos.

Nas conciliações das contas do disponível deve-se ter uma atenção especial à
contabilização dos valores recebidos ou pagos pelas empresas com a utilização de cheques
pré-datados que devem estar demonstrados separadamente.

5. Procedimentos para o Fechamento

Para o correto encerramento do balanço patrimonial e das demais Demonstrações

Contábeis, é necessário ter atenção a alguns procedimentos básicos na a verificação dos
saldos apurados no balancete de verificação, anteriormente levantado.

O roteiro transcrito neste tópico traz alguns destes procedimentos e os cuidados relevantes
no momento do fechamento das Demonstrações Contábeis. O detalhamento completo
exigido para cada conta contábil será tratado nos capítulos seguintes.

5.1. Avaliação dos Investimentos pelo Método da Equivalência Patrimonial

As empresas que possuírem investimentos relevantes em controladas ou coligadas deverão

proceder à avaliação desses investimentos pelo método de equivalência patrimonial e
reconhecer os resultados.

5.2. Verificação da Contabilização de Receitas, Custos e Despesas

A empresa deverá apropriar, em obediência ao regime de competência, todas as receitas,

custos e despesas relativas ao período a que se refere o balanço, tais como: juros ativos e
passivos, depreciações, amortizações, exaustões, provisões, etc.
 Manual de Contas - Pág. 51

5.3. Avaliação dos Estoques

A avaliação dos estoques é um item de fundamental importância para a apuração dos

resultados da empresa.

A legislação brasileira aceita que a valorização dos estoques seja efetuada pelos seguintes
critérios:

a) Custo médio de aquisições ou entradas;

b) Valor dos bens produzidos ou adquiridos mais recentemente;
c) O preço de venda subtraído da margem de lucro.

As empresas que não possuem sistema de custos integrado com a contabilidade devem
avaliar os seus estoques de acordo com as regras estabelecidas na legislação do Imposto de
Renda.

5.4. Variações Monetárias Ativas e Passivas

As variações monetárias têm a função de reconhecer no resultado as alterações nos valores

das obrigações por disposição legal, por regra contratual ou por terem sido contratados em
moeda estrangeira.

A conferência de todos os contratos de financiamento, de aplicações financeiras, de dívidas

e créditos diversos (especialmente os de natureza tributária) deve ser efetuada em conjunto
com a conciliação dos saldos contábeis.

Embora a legislação tributária permita o reconhecimento das variações cambiais pelo

regime de caixa, este procedimento não está de acordo com os princípios contábeis.

5.5. Receitas e Despesas Financeiras - Apropriação Pro Rata

O princípio contábil da competência exige que se reconheçam no resultado todas as

receitas e despesas financeiras que são geradas pela simples fluência de tempo,
independentemente do efetivo recebimento ou pagamento.

Assim, existindo créditos e obrigações sujeitos aos encargos financeiros, as receitas e as

despesas geradas devem ser apropriadas proporcionalmente ao período transcorrido desde
a data da sua contratação ou do último balanço.

6. Verificação da Adequação dos Saldos e da Constituição das Provisões

Na constituição de provisões devem-se observar os todos os princípios contábeis e cercar-

se do máximo de elementos que possibilitem a melhor avaliação do fato no momento do
lançamento contábil, levando-se em conta, também, as implicações fiscais pertinentes.

6.1. Provisões de Férias e 13º Salário

As provisões para férias de empregados constituídas devem estar suportadas pelos cálculos
efetuados no departamento responsável pela folha de pagamento.
 Manual de Contas - Pág. 52

A provisão para o 13º salário, normalmente, não deverá apresentar saldo no balanço de 31
de dezembro, exceto no tocante a complementações devidas a funcionários que percebam
salário variável.

6.2. Provisões Para Contingências Fiscais

Essas provisões não têm a sua dedutibilidade admitida pela legislação fiscal, mas,
tecnicamente, poderá ser necessária sua constituição, sempre que a empresa possua uma
informação razoável sobre a possibilidade de não ter os argumentos que motivaram a
contestação de exigências fiscais reconhecidos no processo administrativo ou judicial.

6.3. Provisão Para Perdas Prováveis em Investimentos

O reconhecimento de prováveis perdas em investimentos deve ser criteriosamente efetuado

pelas empresas, qualquer que seja o método de avaliação utilizado para registrá-los na
contabilidade. No entanto esta provisão deixou de ser dedutível para efeitos fiscais desde
01.01.96 (Lei nº 9.249/95).

6.4. Provisão Para Crédito de Liquidação Duvidosa

Vale observar que desde o ano-calendário de 1997, em substituição à provisão para crédito
de liquidação duvidosa (que não é mais admitida para efeitos fiscais), a pessoa jurídica
tributada pelo lucro real poderá considerar dedutível como despesa operacional, somente as
perdas decorrentes de créditos não liquidados, observadas as condições estabelecidas nos
art. 9º a 14 da Lei nº 9.430/96.

7. Transferência de Valores Registrados no Longo Prazo para o Circulante

Algumas empresas registram os valores realizáveis e os valores de financiamentos em

contas do longo prazo, pois esse procedimento permite um melhor controle desses valores
a receber e a pagar.

Por ocasião do fechamento do balanço os saldos dos valores a receber e a pagar devem ser
apresentados de acordo com o seu grau de liquidez. Assim, devem ser transferidos para o
circulante os valores a receber e a pagar até 360 dias após a data do encerramento do
balanço.

8. Encerramento das Contas de Resultado

O encerramento/zeramento das contas de resultado é procedimento obrigatório que

possibilita a separação dos resultados apurados em exercícios diferentes.

Após os lançamentos dos valores relativos às provisões e despesas em obediência ao

princípio da competência, as contas de resultado (receitas e despesas) são absorvidas
(zeradas) por uma conta de apuração, intitulada "Resultado do Exercício".

A grande maioria dos sistemas contábeis por processamento eletrônico de dados possui
esquemas para transferência automática das contas de resultado.
 Manual de Contas - Pág. 53

9. Levantamento da DRE

A Demonstração do Resultado do Exercício tem como objetivo principal apresentar, de

forma vertical resumida, o resultado apurado em relação ao conjunto de operações
realizadas em determinado período. Nela apura-se a diferença entre as receitas e despesas,
a qual poderá demonstrar lucro ou prejuízo.

O saldo apurado na DRE será utilizado para cálculo do IRPJ e CSLL e para cálculo das
destinações que serão efetuadas do lucro líquido do exercício.

O saldo final apurado (lucro ou prejuízo) será transferido para a conta "Lucros ou Prejuízos
Acumulados no Patrimônio Líquido".

10. Provisão para o IRPJ e a CSLL

A provisão para o Imposto de Renda e para a Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido
são itens que exigem grande atenção no fechamento do balanço. A velocidade imprimida
pelo fisco nas alterações da legislação obriga os responsáveis pela elaboração do balanço a
um esforço contínuo para manter adequados os registros relativos a essa obrigação fiscal.

Antes do fechamento do Balanço devemos apurar de forma extra contábil o lucro real e a
base de cálculo da CSLL da empresa e registrar a provisão para o Imposto de Renda e a
CSLL devidos, tendo como contrapartida o resultado do exercício.

11. Cálculo das Participações no Resultado

Algumas empresas destinam parte de seus lucros aos empregados, aos administradores, aos
detentores de partes beneficiárias. Essas destinações em razão de sua dedutibilidade ou não
na determinação do lucro real demandam um laborioso trabalho de cálculo por parte dos
responsáveis pela elaboração das Demonstrações Contábeis.
 Manual de Contas - Pág. 54

4. Elaboração das Demais Demonstrações Contábeis

A montagem das Demonstrações Contábeis deve levar em conta à quais usuários elas serão
destinadas. Após o zeramento das contas de resultado, o levantamento da DRE, o cálculo
das provisões para o IRPJ e CSLL e o cálculo das participações no lucro líquido, poderá
então ser levantado o balanço patrimonial da empresa.

4.1. Demonstração do Resultado do Exercício

O artigo 187 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por Ações),
instituiu a Demonstração do Resultado do Exercício.

A Demonstração do Resultado do Exercício tem como objetivo principal apresentar de

forma vertical resumida, o resultado apurado em relação ao conjunto de operações
realizadas num determinado período, normalmente compreendido de doze meses.

De acordo com a legislação mencionada, as empresas deverão na Demonstração do

Resultado do Exercício, discriminar a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das
vendas, dos abatimentos e dos impostos e a receita líquida das vendas e serviços.

Critério Adotado

Na determinação da apuração do resultado do exercício serão computados em obediência

ao princípio da competência:

a) As receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente de sua realização

em moeda; e
b) Os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas
receitas e rendimentos.

Definição dos Títulos da DRE

1. Receita Bruta das Vendas e Serviços

Nesta conta registra-se a receita bruta das vendas de bens e serviços prestados em
operações realizadas pela empresa.

Na legislação do Imposto de Renda, o conceito de receita líquida é o mesmo da Lei nº

6.404/76, no entanto, em relação ao conceito de receita bruta, o RIR define que, "na receita
bruta não se incluem os impostos não cumulativos, cobrados do comprador ou contratante
(Imposto sobre Produtos Industrializados) e do qual o vendedor dos bens ou prestador dos
serviços seja mero depositário. Dessa forma para fins de Imposto de Renda, o ICMS faz
parte da receita bruta, mas o IPI não.

Assim sendo, em função do problema apresentado, pode-se adaptar a demonstração do

resultado do exercício da seguinte forma:

I - Faturamento bruto

(-) IPI faturado

 Manual de Contas - Pág. 55

II - Receita bruta de vendas e serviços

2. Deduções das Vendas

I - Vendas Canceladas

Nesta conta, de natureza devedora, são registradas as devoluções de vendas relativas a

anulação de valores registrados como receita bruta de vendas e serviços. Assim sendo, as
devoluções não devem ser deduzidas diretamente da conta de vendas, mas registradas
nessa conta devedora.

II - Abatimentos sobre vendas

Nessa conta serão registrados os descontos concedidos aos clientes relativos às vendas e
serviços que devem ser excluídos da Receita Bruta.

III - Impostos e Contribuições Incidentes sobre Vendas

A receita bruta deve ser registrada pelos valores totais, incluindo os impostos sobre ela
incidentes (exceto IPI), que são registrados em contas devedoras. Desta forma os valores
dos impostos incidentes sobre as vendas, tais como: ISS, ICMS, ISS, PIS, Cofins, serão
diminuídos da receita bruta.

3. Custo das Mercadorias Vendidas e Serviços Prestados

Estas contas registram os custos de produção de bens ou serviços vendidos,

compreendendo o seguinte:

a) custos diretos e indiretos da produção de bens ou de realização de serviços, inclusive

encargos de depreciação, amortização e exaustão dos bens aplicados ou relacionados na ou
com a produção;

b) custos até o ponto de venda das mercadorias entregues a clientes.

A apuração dos custos dos produtos vendidos está diretamente relacionada aos estoques da
empresa, pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas realizadas no
período. Nas empresas comerciais a apuração dos custos pode ser feita através da seguinte
fórmula:

CMV = EI + C - EF
Onde:
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
EI = Estoque de Mercadorias no Início do Período
C = Compras ou Entradas no Período
EF = Estoque de Mercadorias no Final do Período

No caso das empresas industriais, é necessário um sistema de contabilidade de custos, cuja

complexidade vai depender da estrutura do sistema de produção e suas necessidades
internas de controle.
 Manual de Contas - Pág. 56

Fazem parte deste grupo as receitas e despesas operacionais, as despesas com as vendas, as
despesas financeiras, deduzidas das receitas financeiras, as despesas administrativas e
outras despesas enquadradas como operacionais.

4. Despesas de Vendas e Administrativas

I - Despesas com vendas

As despesas de vendas representam os gastos de promoção, colocação e distribuição dos

produtos da empresa, bem como os riscos assumidos pela venda, tais como:

a) Despesas com o pessoal da área de vendas: salários, gratificações, férias, 13º salário,
encargos sociais, assistência médica, comissões sobre vendas;
b) Propaganda e publicidade;
c) Gastos com garantia de produtos
d) Utilidades e serviços: transporte, depreciação e manutenção de bens, energia elétrica,
telefone, água.

II - Despesas administrativas

As despesas administrativas representam os gastos, pagos ou incorridos, para direção ou

gestão da empresa, tais como:

a) Despesas com o pessoal: salários, gratificações, férias, encargos, assistência médica,

transporte;
b) Utilidades e serviços: energia elétrica, água, telefone, fax, correio, seguros;
c) Despesas gerais: material de escritório, material de limpeza, viagens, alimentação,
jornais e revistas, despesas legais e judiciais, serviços profissionais contratados,
depreciação e manutenção de bens;
d) Impostos e taxas: IPTU, IPVA, ITR, Contribuição Sindical.

5. Receitas e Despesas Financeiras

Nesse grupo são incluídos os juros, os descontos e a atualização monetária pré-fixada,

além de outros tipos de receitas ou despesas, bem como aquelas decorrentes de aplicações
financeiras.

As atualizações monetárias ou variações cambiais de empréstimos são registradas

separadamente no grupo variações monetárias.

I - As receitas financeiras englobam:

a) Descontos obtidos, decorrentes de pagamentos antecipados de duplicatas de

fornecedores ou outros títulos;
b) Juros recebidos referente aos juros cobrados pela empresa de seus clientes, por atraso
de pagamento e outras operações similares;
c) Receitas de aplicações financeiras que engloba as receitas decorrentes de aplicações
financeiras, correspondente a diferença entre o valor aplicado e o valor resgatado;
d) Outras receitas de investimentos temporários;
 Manual de Contas - Pág. 57

II - As Despesas financeiras abrangem:

a) Descontos concedidos aos clientes pelo pagamento antecipado e outros títulos;

b) Juros de empréstimos, financiamentos, descontos de títulos e outras operações;
c) Comissões e despesas bancárias cobradas pelos bancos nas operações de desconto, de
concessão de crédito, etc.
d) Correção monetária prefixada de empréstimos.

III - Variações monetárias de obrigações e créditos englobam:

a) Variação cambial incorrida pela atualização periódica de obrigações ou créditos a

serem pagos ou recebidos em moeda estrangeira;
b) Atualização monetária que registra as atualizações sobre obrigações ou créditos
sujeitos à cláusula de atualização monetária.

6. Outras Receitas e Despesas Operacionais

Engloba outras receitas e despesas operacionais decorrentes de atividades acessórias do

objeto da empresa, tais como:

a) Lucros e prejuízos em participações societárias;

b) Vendas de sucatas ou sobras de estoques.

7. Resultados Não Operacionais

Nesse grupo são segregados os resultados não operacionais, ou seja, aqueles decorrentes de
outras operações não ligadas às atividades principais ou acessórias da empresa, tais como:

a) Ganhos e perdas na alienação de investimentos permanentes;

b) Ganhos e perdas na alienação de bens e direitos do ativo permanente;
c) Ganhos e perdas por desapropriação, baixa por perecimento, extinção, desgaste,
obsolescência de bens do ativo permanente.

8. Imposto de Renda e Contribuição Social Sobre o Lucro

Nessas contas devem ser registrados o valor relativo à Contribuição Social Sobre o Lucro e
do Imposto de Renda devido sobre o resultado.

9. Participações e Contribuições

Essas participações e contribuições devem ser contabilizadas na própria data do balanço,

mediante débito nas contas de participações no resultado e crédito nas contas de provisão
no Passivo Circulante.

De acordo com o artigo 189 da lei das S/A, do resultado do exercício serão deduzidos,
antes de qualquer participação, os prejuízos acumulados e a provisão para o imposto sobre
a renda.
 Manual de Contas - Pág. 58

Dessa forma, toma-se o lucro líquido depois do imposto de renda e contribuição social,
antes das participações e dele se deduz o saldo eventual de prejuízos acumulados,
apurando-se assim a base inicial de cálculo das participações.

Ressalte-se que o cálculo das participações não é feito sobre o mesmo valor. Deve ser
calculado extra contabilmente, primeiramente a participação das debêntures, do lucro
remanescente se calcula a participação dos empregados, do lucro remanescente desse
cálculo, se calcula a participação dos administradores e do saldo, a participação das partes
beneficiárias.

Exemplo:

Considerando-se que determinada empresa tenha definido no seu estatuto, que as

debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias tenham direito a
participação de 5% do lucro do exercício. A empresa tem um saldo de prejuízos
acumulados no valor de $ 20.000,00, e o seu resultado do exercício após o Imposto de
Renda e Contribuição Social corresponde a $ 100.000,00, teremos:

Descrição Valor - $
Lucro após Imposto de Renda e Contribuição Social 100.000,00
(-) prejuízo acumulado 20.000,00
(=) Base de cálculo das participações 80.000,00
(-) Debêntures = 5% de $ 80.000,00 4.000,00
(=) Nova base de cálculo 76.000,00
(-) Empregados = 5% de $ 76.000,00 3.800,00
(=) Nova base de cálculo 72.200,00
(-) Administradores = 5% de $ 72.200,00 3.610,00
(=) Nova base de cálculo 68.590,00
(-) Partes beneficiárias = 5% de $ 68.590,00 3.429,50
(=) Lucro líquido após as participações 65.160,50

10. Lucros Por Ação

O artigo 187 da Lei nº 6.404/76, determina a indicação do montante do lucro ou prejuízo

líquido por ação do Capital Social, o que possibilita melhor avaliação pelos investidores
dos resultados apurados pela companhia em relação às ações que possui.

O lucro por ação é apurado, pela divisão do lucro líquido de exercício pelo número de
ações em circulação do capital social:

a) Lucro por ação = lucro líquido

b) Nº de ações
 Manual de Contas - Pág. 59

4.2. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

A elaboração da demonstração das mutações do Patrimônio Líquido é facultativa e, de

acordo com o artigo 186, parágrafo 2º, da Lei das Sociedades Anônimas, a demonstração
de lucros ou prejuízos acumulados poderá ser incluída nesta demonstração.

Por ser uma demonstração mais completa e abrangente, uma vez que evidencia a
movimentação de todas as contas do patrimônio líquido durante o exercício social,
inclusive a formação e utilização das reservas não derivadas do lucro, observam-se,
anualmente, em virtude desse aspecto positivo, que a maioria das empresas opta pela sua
elaboração.

1. Mutações nas Contas Patrimoniais

As contas que formam o Patrimônio Líquido podem sofrer variações por inúmeros
motivos, tais como:

I - Itens que afetam o patrimônio total:

a) Acréscimo pelo lucro ou redução pelo prejuízo líquido do exercício;

b) Redução por dividendos;
c) Acréscimo por reavaliação de ativos;
d) Acréscimo por doações e subvenções para investimentos recebidos;
e) Acréscimo por subscrição e integralização de capital;
f) Acréscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das ações
integralizadas ou o preço de emissão das ações sem valor nominal;
g) Acréscimo pelo valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
h) Acréscimo por prêmio recebido na emissão de debêntures;
i) Redução por ações próprias adquiridas ou acréscimo por sua venda;
j) Acréscimo ou redução por ajuste de exercícios anteriores;

II - Itens que não afetam o total do patrimônio

a) Aumento de capital com utilização de lucros e reservas;

b) Apropriações do lucro líquido do exercício reduzindo a conta Lucros Acumulados para
formação de reservas, como Reserva Legal, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva
para Contingência e outras;
c) Reversões de reservas patrimoniais para a conta de Lucros ou Prejuízos acumulados;
d) Compensação de Prejuízos com Reservas.

2. Procedimentos a Serem Seguidos

A elaboração da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido é relativamente

simples, pois basta representar, de forma sumária e coordenada, a movimentação ocorrida
durante o exercício nas diversas contas do Patrimônio Líquido, isto é, Capital, Reservas de
Capital, Reservas de Lucros, Reservas de Reavaliação e Lucros ou Prejuízos Acumulados.

Deve-se utilizar um papel de trabalho, utilizando uma coluna para cada uma das contas do
patrimônio da empresa e abrindo uma conta total, que representa a soma dos saldos ou
transações de todas as contas individuais. Essa movimentação deve ser extraída das fichas
 Manual de Contas - Pág. 60

de razão dessas contas.

As transações e seus valores são transcritos nas colunas respectivas, mas de forma
coordenada. Por exemplo, se temos um aumento de capital com lucros e reservas, na linha
correspondente a essa transação, transcreve-se o acréscimo na coluna de capital pelo valor
do aumento e, na mesma linha, as reduções nas contas de reservas e lucros utilizados no
aumento de capital pelos valores correspondentes.

4.3. Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados

Esta demonstração possibilita uma avaliação precisa das alterações ocorridas no saldo da
conta de lucros ou prejuízos acumulados em relação aos dois últimos exercícios sociais.

De acordo com o artigo 186, parágrafo 2º da Lei nº 6.404/76, a companhia poderá, à sua
opção, incluir a demonstração de lucros ou prejuízos acumulados nas demonstrações das
mutações do patrimônio líquido.

"A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do

dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações
do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia."

Deve-se lembrar que a referida demonstração é também obrigatória para as sociedades

limitadas e outros tipos de empresas, conforme a legislação do Imposto de Renda.

A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá discriminar:

a) O saldo do início do período e os ajustes de exercícios anteriores;

b) As reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; e
c) As transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao
capital e o saldo ao fim do período.

Ajustes Contábeis de Exercícios Anteriores

1. Conceito

Os registros dos fatos contábeis são suscetíveis de erros, que poderão ou não interferir na
apuração do resultado e, consequentemente, na base imponível do Imposto de Renda
relativo ao exercício em determinado período.

Partindo do pressuposto de que a escrituração contábil é a fonte de informações para a

apuração do lucro ou prejuízo fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra,
poderá provocar o aumento ou diminuição do imposto devido em determinado exercício.

2. Critério para Utilização da Conta "Ajustes de Exercícios Anteriores"

Segundo a Lei da S/A, o lucro líquido do exercício não deve estar influenciado por efeitos
que pertençam a exercícios anteriores, ou seja, deverão transitar pelo balanço de resultados
somente os valores que competem ao respectivo período.
 Manual de Contas - Pág. 61

Como ajustes de exercícios serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da

mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício
anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.

a) Mudança de Critério Contábil

A modificação de métodos ou critérios contábeis poderá ter ou não efeitos relevantes e,

também, poderão influenciar ou não a apuração do lucro líquido do exercício.

Observe-se que quando a modificação de métodos ou critérios contábeis afetar a apuração

do lucro líquido do exercício, o efeito correspondente deverá ser lançado, conforme o caso,
a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados".

São exemplos de alterações de critérios contábeis que afetam a apuração do lucro líquido
do exercício:

• A alteração do método de avaliação dos estoques, quando se utiliza o custeio direto e

altera-se para o custeio por absorção;
• Utilização do regime de caixa para o regime de competência, na contabilização do
Imposto de Renda ou outros passivos;
• Mudança no método de avaliação dos investimentos deixando de utilizar o método do
custo para aderir à equivalência patrimonial.

b) Retificação de Erros de Exercícios Anteriores

A retificação de erros de exercícios anteriores poderá afetar, também, o lucro líquido do

exercício. Nesse caso, o valor correspondente à retificação será lançado, conforme o caso,
a débito ou a crédito da conta de "Lucros ou Prejuízos Acumulados". Note-se que os
ajustes são aqueles resultantes de efeitos na retificação de erro imputável a determinado
exercício anterior e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes.

É necessária bastante cautela e prudência para registrar ajustes por erros de exercícios
anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, não oferecendo esse tratamento a
pequenos valores.

3. Erros com Contas Patrimoniais

Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inversão de
lançamento, contrapartida a débito em conta indevida ou contrapartida a crédito em conta
indevida, não provoca influência na determinação do lucro e, por inferência, no resultado
tributável do exercício.

O reflexo na determinação do resultado do exercício, via de regra, só ocorre quando a

contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balanço de resultados e,
consequentemente, se traduz em aumento, redução ou postergação do pagamento do
Imposto de Renda.

4. Aumento Indevido do Resultado na Escrituração Contábil

Os erros contábeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado

 Manual de Contas - Pág. 62

podem ocorrer devido a:

a) Despesa lançada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida;

b) Receita lançada a maior ou manutenção na contabilidade de valor de receita, cuja nota
fiscal já foi objeto de cancelamento;
c) Falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente.

Fora os casos retro descritos, é óbvio, existem outros que podem causar distorções na
determinação do resultado.

5. Procedimento Contábil para Regularização do Erro

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido
detectados após o encerramento do período, o procedimento contábil a ser seguido pela
empresa será o seguinte:

a) Lançamento de ajuste a débito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";

b) Transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a
conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) Diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Imaginemos que no ano-calendário de XXX1 a empresa, inadvertidamente, não efetuou o

registro contábil referente ao cancelamento de uma nota fiscal no valor de $ 60.000,00,
ocorrendo a sua regularização no período subsequente.

Os ajustes contábeis, no exemplo proposto, serão efetuados da seguinte forma:

D -- Ajustes
D Ajustes de
de Exercícios
Exercícios Anteriores
Anteriores -- (Patrimônio
(Patrimônio Líquido)
Líquido) 60.000,00
60.000,00
C -- Duplicatas
C Duplicatas aa Receber
Receber -- (Ativo
(Ativo Circulante)
Circulante)

Histórico: Valor relativo baixa da duplicata nº ..... referente a nota fiscal nº ..... de ........,
cancelada.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados - (Patrimônio Líquido)

60.000,00
C - Ajustes de Exercícios Anteriores - (Patrimônio Líquido)

Histórico: Transferência referente ajustes efetuados no período de XXX1:

D - Provisão para Imposto de Renda - (Passivo Circulante)

9.000,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados - (Patrimônio Líquido)
 Manual de Contas - Pág. 63

Histórico: Valor relativo Imposto de Renda calculado sobre o valor contido no resultado do
ano-calendário de XXX1 ($ 60.000,00 x 15%).

Caso não haja saldo na conta de provisão para Imposto de Renda, em virtude da empresa já
ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste deverá ser efetuado, tendo como
contrapartida a conta de impostos a recuperar no Ativo Circulante.

6. Redução Indevida do Resultado na Escrituração Contábil

Por sua vez, os erros de natureza contábil que implicam redução indevida do resultado, via
de regra, são ocasionados por:

a) Registro em conta indevida referente ao recebimento de uma duplicata;

b) Subavaliação do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do
CMV;
c) Inobservância do regime de competência na escrituração da receita, rendimento, custo
ou dedução;
d) Registro a débito em conta de resultado referente conserto de bens do ativo
imobilizado, que resulte em aumento da vida útil superior a um ano em relação a sua
(s) data (s) de aquisição;
e) Constituição da provisão para férias em desacordo com a legislação;
f) Constituição de outras provisões ou excesso em relação ao limite fiscal previsto na
legislação.

7. Procedimento Contábil para Regularização do Erro

Supondo-se que os erros que provocam a redução indevida do resultado tenham sido
detectados após o término do exercício, o procedimento contábil a ser seguido pela
empresa será o seguinte:

a) Lançamento de ajuste a crédito da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores";

b) Transferência do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exercícios Anteriores" para a
conta "Lucros ou Prejuízos Acumulados";
c) Diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

Exemplo:

Imaginemos que determinada empresa tenha desembolsado a importância de $ 10.000,00

na reforma de um veículo e, em decorrência dessa reforma, houve um aumento de vida útil
superior a um ano.

O registro contábil foi feito erroneamente, da seguinte forma:

D - Despesas de Conservação de Veículos - (Resultado)

10.000,00
C - Fornecedores - (Passivo Circulante)

Histórico: Valor relativo nota fiscal nº .... de ......... da ............Ltda.

 Manual de Contas - Pág. 64

No exercício seguinte, o erro foi detectado e o ajuste contábil foi procedido da seguinte
forma:

D - Veículos - (Ativo Permanente)

10.000,00
C - Ajustes de Exercícios Anteriores - (Patrimônio Líquido)

Histórico: Valor relativo nota fiscal nº .... de ....... da ........... Ltda. referente a reforma do
veículo marca.....tipo.....motor......

D - Ajustes de Exercícios Anteriores - (Patrimônio Líquido)

10.000,00
C - Lucros ou Prejuízos Acumulados - (Patrimônio Líquido)

Histórico: Transferência referente ajustes efetuados no ano-calendário de XXX1.

D - Lucros ou Prejuízos Acumulados - (Patrimônio Líquido)

1.500,00
C - Provisão para Imposto de Renda - (Passivo Circulante)

Histórico: Valor relativo a IR incluso no valor retificado ($ 10.000,00 x 15%)

Reversões de Reservas

Representa as alterações ocorridas nas contas que registram as reservas, mediante a

reversão de valores para a conta Lucros Acumulados, em virtude daqueles valores não
serem mais utilizados.

Lucro ou Prejuízo Líquido do Exercício

É o resultado líquido do ano apurado na Demonstração do Resultado do Exercício, cujo

valor é transferido para a conta de Lucros Acumulados.

Transferências Para Reservas

São as apropriações do lucro feitas para a constituição das reservas patrimoniais, tais
como: reserva legal, reserva estatutária, reserva de lucros a realizar, reserva para
contingências.

Substituição pela Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

De acordo com o § 2º do artigo 186 da Lei nº 6.404/76 a Demonstração de Lucros ou

Prejuízos Acumulados poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio
líquido, se elaborada e divulgada pela companhia, pois não inclui somente o movimento da
 Manual de Contas - Pág. 65

conta de lucros ou prejuízos acumulados, mas também o de todas as demais contas do

patrimônio líquido.

4.4. Demonstração do Fluxo de Caixa

A Demonstração de Fluxo de Caixa (DFC) passou a ser um relatório obrigatório pela

contabilidade para todas as sociedades de capital aberto ou com patrimônio líquido
superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais). Esta obrigatoriedade vigora desde a
publicação da Lei nº 11.638 de 28/12/2007 e desta forma torna-se mais um importante
relatório para a tomada de decisões gerenciais.

De forma condensada, esta demonstração indica a origem de todo o dinheiro que entrou no
caixa em determinado período e, ainda, o Resultado do Fluxo Financeiro. Assim como a
Demonstração de Resultados de Exercícios, a DFC é uma demonstração dinâmica e
também está contida no balanço patrimonial.

A Demonstração do Fluxo de Caixa irá indicar quais foram às saídas e entradas de dinheiro
no caixa durante o período e o resultado desse fluxo.

As Principais Transações que afetam o Caixa

A seguir, relacionaremos em dois grupos as principais transações que afetam o caixa.

a) Transações que aumentam o Caixa (Disponível)

• - Integralização do Capital pelos proprietários em dinheiro;

• - Empréstimos bancários e financiamentos oriundos das instituições financeiras;
• - Vendas de Ativos Permanentes;
• - Outras entradas (juros recebidos, indenizações de seguros, etc.).

b) Transações que diminuem o Caixa (Disponível)

• - Pagamento de dividendos aos acionistas;

• - Pagamento de juros, correção monetária de dívidas;
• - Aquisição de itens do Ativo Permanente;
• - Compra à vista e pagamento de fornecedores;
• - Pagamentos de despesas/custo, contas a pagar e outros.

c) Transações Que Não Afetam o Caixa

Dentre as transações realizadas pela empresa, algumas não afetam o caixa, isto é, não há
encaixe e nem desencaixe de dinheiro, como por exemplo: - Depreciação, amortização e
exaustão; - Provisão para devedores duvidosos; - Correção monetária de balanço; -
Acréscimo ou diminuições de investimentos avaliados pelo método de equivalência
patrimonial, sem significar que houve vendas ou novas aquisições.

Apresentação do Relatório de Fluxo de Caixa

 Manual de Contas - Pág. 66

Seguindo as tendências internacionais, o fluxo de caixa pode ser incorporado às

demonstrações contábeis tradicionalmente publicadas pelas empresas. Basicamente, o
relatório de fluxo de caixa deve ser segmentado em três grandes áreas:

I - Atividades Operacionais;

II - Atividades de Investimento;

III - Atividades de Financiamento.

As Atividades Operacionais são explicadas pelas receitas e gastos decorrentes da

industrialização, comercialização ou prestação de serviços da empresa. Estas atividades
têm ligação com o capital circulante líquido da empresa.

As Atividades de Investimento são os gastos efetuados no Realizável a Longo Prazo ou no

Ativo Permanente, bem como as entradas por venda de ativos imobilizados.

As Atividades de Financiamento são os recursos obtidos do Exigível a Longo Prazo e do

Patrimônio Líquido. Devem ser incluídos aqui os empréstimos e financiamentos de curto
prazo. As saídas correspondem à amortização destas dívidas e os valores pagos aos
acionistas a título de dividendos, distribuição de lucros.

Montagem do Fluxo de Caixa

a) Método Direto

Pelo Método Direto a empresa fará o confronto direto entre as contas da Demonstração de
Resultado e as contas do Balanço Patrimonial, detalhando as entradas e saídas de caixa.

Agora é só uma questão de ordenamento das entradas e saídas de caixa, conforme a

estrutura internacional pelo Método Direto. Para os ingressos de recursos, considerar os
valores positivos, para as saídas, negativos.

A seguir mostraremos um modelo simplificado de DFC pelo método direto, baseado no

modelo FAS 95, ou seja, fazendo uma segregação dos tipos de atividades:
 Manual de Contas - Pág. 67

Descrição Valor - $
1. Das Atividades Operacionais
(+) Recebimentos de Clientes e outros
(-) Pagamentos a Fornecedores
(-) Pagamentos a Funcionários
(-) Recolhimentos ao Governo
(-) Pagamentos a Credores Diversos
2. Das Atividades de Investimentos
(+) Recebimento de Venda de Imobilizado
(-) Aquisição de Ativo Permanente
(+) Recebimento de Dividendos
3. Das Atividades de Financiamentos
(+) Novos Empréstimos
(-) Amortização de Empréstimos
(+) Emissão de Debêntures
(+) Integralização de Capital
(-) Pagamento de Dividendos
4. Aumento/Diminuição Nas Disponibilidades

b) Método Indireto

O Método Indireto é aquele pelo qual os recursos provenientes das atividades operacionais
são demonstrados a partir do lucro líquido, ajustado pelos itens considerados na contas de
resultado, porém sem afetar o caixa da empresa. O Método Indireto é feito com base nos
ajustes do lucro líquido do exercício que se encontra na Demonstração de Resultado.

Primeiro passo: Os itens operacionais que não usaram dinheiro, mas foram deduzidos
como despesas devem ser acrescentados de volta ao lucro do exercício. Exemplo:
depreciação.

Segundo passo: As alterações ocorridas no Capital Circulante Líquido (AC e PC) também
devem ser ajustadas, porque estão relacionadas com as atividades operacionais.
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Descrição Valor - $
1. Fluxo de Caixa Operacional Líquido
Lucro Líquido
(-) Aumento de Estoques
(+) Depreciação
(-) Aumento de Clientes
(+) Pagamento a Funcionários
(+) Contas a Pagar
(+) Pagamentos de Impostos e Tributos
(+) Aumentos de Fornecedores
2. Das Atividades de Investimentos
(+) Recebimento de Venda de Imobilizado
(-) Aquisição de Ativo Permanente
(+) Recebimento de Dividendos
3. Das Atividades de Financiamentos
(+) Novos Empréstimos
(-) Amortização de Empréstimos
(+) Emissão de Debêntures
(+) Integralização de Capital
(-) Pagamento de Dividendos
4. Aumento/Diminuição Nas Disponibilidades

Quando há um aumento nos ativos circulantes (estoques, contas a receber), o raciocínio é

que foi usado dinheiro do caixa, para comprar estoques ou conceder crédito a clientes. De
maneira inversa, se os estoques ou clientes diminuírem é porque a empresa está tendo
receita ou recebimento de clientes.

Os aumentos do AC usam caixa, as diminuições produzem caixa.

Os aumentos do Passivo Circulante têm o efeito oposto sobre o caixa. Quando os

fornecedores concedem créditos, o caixa é liberado para outras atividades. Quando a
empresa diminui a conta de fornecedores, é que ela está usando caixa para solver
compromissos.

Os aumentos do PC produzem caixa, as diminuições usam caixa.

Todos estes ajustes fazem parte das atividades operacionais. As demais atividades de
investimento e de financiamento serão elaboradas nos mesmos moldes do Método Direto,
usando-se para tanto os dados do Balanço Patrimonial.
 Manual de Contas - Pág. 69

Conclusão

A demonstração é uma ferramenta que permite ao administrador financeiro melhorar o

planejamento financeiro da empresa, conseguindo, com isso, que o Caixa fique livre de
excessos e que a empresa conheça antecipadamente as suas necessidades de dinheiro.

Dessa maneira, deverá sempre ser comparada com o efetivo desempenho de Caixa da
empresa para poder alcançar toda a sua utilidade nas previsões orçamentárias e de
investimentos, assim como ser aperfeiçoada para tornar-se cada vez mais objetiva e
próxima da realidade.

4.5. Demonstração do Valor Adicionado

Outra demonstração de publicação obrigatória para as sociedades de capital aberto, por

força da Lei nº 11.638 de 28/12/2007. A riqueza gerada pela empresa, medida no conceito
de valor adicionado é calculada a partir da diferença entre o valor de sua produção e o dos
bens produzidos por terceiros utilizados no processo de produção da empresa.

A atual e a potencial aplicação do valor adicionado mostram o aspecto econômico e social

que o seu conceito envolve: (a) como índice de avaliação do desempenho na geração da
riqueza, ao medir a eficiência da empresa na utilização dos fatores de produção,
comparando o valor das saídas com o valor das entradas, e (b) como índice de avaliação do
desempenho social à medida que demonstra, na distribuição da riqueza gerada, a
participação dos empregados, do Governo, dos Agentes Financiadores e dos Acionistas.

O valor adicionado demonstra, ainda, a efetiva contribuição da empresa, dentro de uma

visão global de desempenho, para a geração de riqueza da economia na qual está inserida,
sendo resultado do esforço conjugado de todos os seus fatores de produção.

O Valor Adicionado constitui-se da receita de venda deduzida dos custos dos recursos
adquiridos de terceiros. É, portanto, o quanto a entidade contribuiu para a formação do
Produto Interno Bruto (PIB) do país.

A Demonstração do Valor Adicionado, que também pode integrar o Balanço Social,

constitui desse modo, uma importante fonte de informações à medida que apresenta esse
conjunto de elementos que permitem a análise do desempenho econômico da empresa,
evidenciando a geração de riqueza, assim como dos efeitos sociais produzidos pela
distribuição dessa riqueza.

Considerando a obrigatoriedade que as companhias abertas têm na divulgação desta

demonstração e objetivando orientar e incentivar as demais empresas que ainda não são
obrigadas e por isso não aderiram a ela é que apresentamos um modelo simplificado de
Demonstração do Valor Adicionado com instruções para o seu preenchimento.

Modelo do Demonstrativo

Devemos ressaltar que esse modelo não deve inibir a apresentação de demonstração mais
detalhada e melhor adaptada ao segmento de negócio da empresa. Caso a empresa julgue
necessária, poderá apresentar essas informações em notas explicativas às demonstrações
contábeis.
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Descrição Valor - $
1. Receitas
1.1. Vendas de mercadorias, produtos e serviços
1.2. Provisão para Credito de Liquidação Duvidosa
1.3. Não Operacionais
2. Insumos Adquiridos de Terceiros
2.1. Materias Primas Consumidas
2.2. Custo da Mercadoria e dos Serviços
2.3. Materiais, Energia, Serviço de Terceiros e Outros
2.4. Perda / Recuperação de Valores Ativos
3. Valor Adicionado Bruto (1-2)
4. Retenções
4.1. Depreciação, Amortização e Exaustão
5. Valor Adicionado Líquido Produzido (3-4)
6. Valor Recebido em Transferência
6.1. Resultado de Equivalência Patrimonial
6.2. Receitas Financeiras
7. Valor Adicionado Total a Distribuir (5+6)
8. Distribuição do Valor Adicionado
8.1. Pessoal e Encargos
8.2. Impostos Taxas e Contribuições
8.3. Juros e Aluguéis
8.4. Juros sobre o Capital Próprio e Dividendos
8.5. Lucros Retidos / Prejuízo do Exercício
Obs: O valor apurado a distribuir (item 7), deve ser totalmente distribuido (item 8).

Pode-se verificar a utilização do critério de cálculo do valor adicionado com base nas
vendas, o que torna mais simples a elaboração da DVA e mais fácil seu entendimento, uma
vez que, assim, o valor adicionado fica relacionado com os princípios contábeis utilizados
nas demonstrações contábeis tradicionais, possibilitando sua conciliação com a
demonstração do resultado. Parte-se, desse modo, das receitas brutas e subtrai-se o valor
dos bens adquiridos de terceiros que foi incorporado ao produto final alienado ou serviço
prestado, para que se conheça o valor efetivamente gerado pela companhia. Deve-se
destacar, ainda, que a depreciação de ativos avaliados pelo custo de aquisição deve ser
subtraída do valor adicionado bruto para se calcular o valor adicionado líquido, não
devendo ser classificados tais valores como retenções do lucro do período.

4.6. Notas Explicativas

As notas explicativas são normalmente apresentadas na seguinte ordem, que ajuda os

usuários no entendimento das demonstrações contábeis e na comparação com as de outras
entidades:

a) Contexto operacional;
b) Declaração quanto à base de preparação das demonstrações contábeis;
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c) Menção das bases de avaliação de ativos e passivos e práticas contábeis aplicadas;

d) Informações adicionais para itens apresentados nas demonstrações contábeis,
divulgadas na mesma ordem.
e) Outras divulgações, incluindo:
• Contingências e outras divulgações de caráter financeiro; e
• Divulgações não financeiras, tais como riscos financeiros da entidade, as
correspondentes políticas e objetivos da administração, que não se confundam com
as informações a divulgar no relatório da administração, incluindo, mas não se
limitando, a políticas de proteção cambial ou de mercado, hedge etc.

Em algumas circunstâncias, pode ser necessário ou desejável modificar a seqüência de

itens específicos dentro das notas explicativas. Por exemplo, informações sobre taxas de
juros e ajustes a valor de mercado podem ser combinadas com informações sobre
vencimento de instrumentos financeiros apesar de os primeiros serem divulgações de
demonstração do resultado e os últimos referirem-se ao balanço. Não obstante, uma
estrutura sistemática para as notas explicativas deve ser mantida sempre que praticável.

Nota sobre Operações

A nota explicativa inicial que geralmente inicia a lista das notas trata das operações ou do
contexto operacional e declara o objetivo social da empresa. O objetivo declarado nas
notas deve manter coerência com os objetivos declarados no estatuto social da empresa,
que estabelece a relação contratual entre os acionistas e é o principal documento sobre as
regras de governança da sociedade. A nota sobre o contexto operacional deve incluir
aspectos que sejam relevantes sobre a continuidade normal dos negócios e da utilização da
capacidade de produção e/ou prestação de serviços.

Critérios de Avaliação

Deverão ser divulgados os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais,

especialmente dos estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de
constituição de provisões para encargos ou riscos e dos ajustes para atender a perdas
prováveis na realização de elementos do ativo.

A nota explicativa sobre as principais práticas contábeis tem evoluído ao longo do tempo e
o seu objetivo é informar sobre a escolha de políticas e práticas contábeis feita pela
empresa. Essa divulgação permite que se possa depreender sobre a influência dessas
práticas sobre os números apresentados pela empresa e tem grande importância na
inferência sobre a sua situação patrimonial, ou seja, a situação do balanço patrimonial, da
posição financeira e dos resultados das operações. Essa nota deve também divulgar os
critérios contábeis de transações típicas da indústria, na medida em que esses critérios são
específicos e podem variar de um tipo de indústria para outro.

Diferenças entre os Procedimentos Nacionais e Internacionais

Considerando a referência internacional alcançada pelo IASB (IFRS/IAS) e o

compromisso e o esforço dos órgãos reguladores e emissores de normas de buscar a
convergência com as mesmas, recomenda-se que as companhias abertas divulguem em
nota explicativa a conciliação das diferenças entre as práticas contábeis adotadas no Brasil
e as práticas contábeis internacionais. Entretanto, não existe impedimento para que seja
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preparada em relação às normas contábeis de outros países em que a companhia aberta

divulgue, obrigatoriamente, ao mercado suas demonstrações contábeis, em função da
obtenção de registro para negociação dos títulos de sua emissão.

Ao decidir pela divulgação da conciliação, a administração da entidade deverá observar o

quão equivalentes são essas práticas. As demonstrações contábeis preparadas conforme
uma determinada prática contábil, podem ser consideradas equivalentes às preparadas de
acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil quando ambas as análises, de ambos
os conjuntos de demonstrações, possibilitarem aos investidores decisão similar em termos
de investimento ou alienação de investimento anteriormente detido. Se as práticas
contábeis de ambos os conjuntos forem equivalentes e, portanto, não indicarem a falta de
similaridade nas decisões do investidor, não haverá necessidade de inclusão de nota
explicativa, conciliação ou reclassificações de números. A questão surge, então, se os
princípios e/ou as práticas não forem equivalentes e, portanto, indicarem falta de
similaridade nas decisões do investidor.

Neste último caso, a apresentação da conciliação das diferenças entre as práticas contábeis
adotadas no Brasil e outras práticas contábeis deve ser quantitativa e qualitativa. Assim, a
divulgação da conciliação requer a preparação e a divulgação, no mínimo, das seguintes
informações:

a) Conciliação entre os lucros (prejuízos) líquidos do período e/ou exercício;

b) Conciliação entre os patrimônios líquidos na data do balanço;
c) Explicação da natureza dos principais itens de conciliação.

Em determinados casos, é possível que as divergências sejam de tal magnitude que apenas
a preparação de novas demonstrações contábeis segundo outro conjunto de princípios
contábeis que não os prevalentes no Brasil seja a solução. Em outros casos, poderão existir
algumas instâncias de parcial equivalência que podem ser resolvidas ou remediadas,
dependendo da natureza das divergências. Essas divergências podem incluir divulgações
adicionais, reconciliações etc. Esse julgamento deverá ser feito pela administração e
anuído pelos auditores independentes da companhia aberta, e deverá estar apoiado em
procedimentos aceitos por órgãos reguladores e emissores de normas contábeis.

Diante do exposto, verifica-se que existe uma extensa gama de informações que devem
constar de Notas Explicativas e que precisam, portanto, ser cuidadosamente analisadas por
ocasião da elaboração das Demonstrações Contábeis; é necessário verificar que tipos de
informações devem constar dessas notas, não se restringindo apenas aos requisitos
mínimos da Lei das S/A, mas considerando ainda informações complementares necessárias
a um melhor esclarecimento da posição patrimonial e financeira e dos resultados das
operações da empresa, particularmente no que se refere à práticas contábeis específicas no
ramo de atividades da empresa.

4.7. Balanço Social

Balanço Social é um conjunto de informações demonstrando atividades de uma entidade

privada com a sociedade que a ela está diretamente relacionada, com objetivo de divulgar
sua gestão econômico-social, e sobre o seu relacionamento com a comunidade,
apresentando o resultado de sua responsabilidade social.
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Com base nos resultados e indicadores de desempenho apresentados no Balanço Social, a

organização pode planejar e executar um conjunto de atividades que resultem em
benefícios para os empregados, para a comunidade, para o meio ambiente e para si própria.

Desde o início do século XX registram-se manifestações a favor de um comportamento

socialmente responsável por parte das empresas. Contudo, foi somente a partir dos anos 60
nos Estados Unidos da América e no início da década de 70 na Europa - particularmente na
França, Alemanha e Inglaterra - que a sociedade iniciou uma cobrança por maior
responsabilidade social das empresas e consolidou-se a própria necessidade de divulgação
dos chamados balanços ou relatórios sociais.

No Brasil, os ventos desta mudança de mentalidade empresarial já podem ser notados na

"Carta de Princípios do Dirigente Cristão de Empresas" desde a sua publicação, em 1965,
pela Associação de Dirigentes Cristãos de Empresas do Brasil (ADCE Brasil). Na década
de 80, a Fundação Instituto de Desenvolvimento Empresarial e Social (Fides) chegou a
elaborar um modelo. Porém, só a partir do início dos anos 90 é que poucas empresas
passaram a levar a sério a questão e divulgar sistematicamente em balanços e relatórios
sociais as ações realizadas em relação à comunidade, ao meio ambiente e ao seu próprio
corpo de funcionários.

Função do Balanço Social

A função principal do Balanço Social da empresa é tornar pública a responsabilidade social

da empresa. Isto faz parte do processo de pôr as cartas na mesa e mostrar com
transparência para o público em geral, para os atentos consumidores e para os acionistas e
investidores o que a empresa está fazendo na área social. Assim, para além das poucas
linhas que algumas empresas dedicam nos seus balanços patrimoniais e dos luxuosos
modelos próprios de Balanço Social que estão surgindo, é necessário um modelo único -
simples e objetivo. Este modelo vai servir para avaliar o próprio desempenho da empresa
na área social ao longo dos anos, e também para comparar uma empresa com outra.
Empresa que cumpre seu papel social atrai mais consumidores e está investindo na
sociedade e no seu próprio futuro. E mais ainda, tem o direito, antes do dever, de dar
publicidade às suas ações. Porém, esta propaganda será cada vez mais honesta e
verdadeira, na justa medida em que utilizar parâmetros iguais e permitir comparações por
parte dos consumidores, investidores e da sociedade em geral.