AUDIT FINANCIER

CRH AUDITING 1
 OBJECTIF
Mieux préparer l’examen écrit et oral
SERVIR L’INTERET GENERAL
Connaître les évolutions des normes d’audit et ce qui
en découle
Connaître et maîtriser les principaux outils conceptuels
à la disposition de l'auditeur comptable et financier
Comprendre les principales étapes du processus
d'audit
Répondre à vos attentes spécifiques sur chacun des
objectifs ci-dessus

CRH AUDITING 2
 TEXTES DE BASE
NORMES ISA DE L’IFAC
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE DE
L’OECFM
NORMES ISQC 1 CONTRÔLE QUALITE

CRH AUDITING 3
 SOMMAIRE
RAPPEL DES FONDEMENTS DES NORMES
GUIDE DE LECTURE DES NORMES
SUIVI DE L’ÉVOLUTION DES NORMES
PRÉPARER LA DOCUMENTATION

CRH AUDITING 4
NORMES ISA DE L’IFAC

CRH AUDITING 5
 OBJECTIFS
 Exprimer UNE OPINION selon laquelle les états financiers ont été
établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un
RÉFÉRENTIEL COMPTABLE APPLICABLE.
 Approche d’audit par les risques => obtenir l’assurance
raisonnable que les états financiers ne contiennent pas d’anomalies
significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs.
 C’est quoi « Assurance raisonnable » ?
 L'assurance raisonnable est à considérer pour la totalité du
processus d'audit. Il s'agit d'un niveau élevé, mais non absolu,
d'assurance. L'auditeur ne peut pas fournir une assurance absolue
en raison des limitations inhérentes au travail à accomplir, au
jugement professionnel requis, et à la nature des éléments probants
à examiner. Le tableau suivant expose brièvement quelques
limitations en matière d’audit.

CRH AUDITING 6
 DEMARCHE
Trois étapes essentielles :
1. L’évaluation des risques d’anomalies significatives
dans les états financiers => Focaliser les efforts de
l’équipe d’audit sur les zones clés;
2. La conception et la mise en œuvre de procédures
d'audit complémentaires qui :
 répondent aux risques évalués , et
 réduisent les risques d'anomalies significatives dans les
états financiers à un niveau faible acceptable ;
3. L’émission d’un rapport approprié basé sur les
conclusions d’audit.
Guide de lecture de la démarche à travers le guide ISAs
SME => A mettre avant le « sommaire ».
CRH AUDITING 7
CRH AUDITING 8
CRH AUDITING 9
 DEMARCHE (suite)
 Vous allez vous poser la question suivante lors de la lecture d’un sujet
concernant l’audit :
 QUELLES PHASES DE CETTE DÉMARCHE SONT-ELLES CONCERNÉES
PAR LES PROBLÈMES POSÉS DANS LE SUJET ?
 Exemples :
 examen analytique => phases 2.2, 3.3, 4.1 du guide ISAs SME
 L’auditeur vient d’être nommé pour la première fois par le client => phases 2.3 du
guide ISAs SME : acceptation d’un client.
 Quand vous traitez votre devoir, n’oubliez pas de donner les références des
normes auxquelles vous vous référez pour répondre aux questions du sujet.
L’utilisation des références croisées du guide ISAs SME vous facilitera ce
travail.
 Reprenons les deux exemples ci-dessus à titre illustratif :
 Pour le premier exemple ci-dessus : ISA 520 : Procédures analytiques.
 Pour le second exemple : les normes suivantes sont traitées successivement :
Ethique, ISA 210 Termes de la mission d’audit, ISA 510 Missions initiales —
Soldes d’ouverture, puis viennent les autres normes et enfin ISA 220 Contrôle
qualité des missions d’audit d’informations financières historiques.
CRH AUDITING 10
 PROCÉDURES D’AUDIT ?
 Les procédures d’audit consistent à concevoir des procédures
permettant d’éliminer ou réduire au strict minimum les risques
d’anomalies significatives identifiées.
 Les procédures d’audit conçues pour traiter les risques évalués
pourraient inclure la combinaison de :
 Tests de l’efficacité du fonctionnement du contrôle interne. Au moyen
des tests de conformité, l’auditeur confirme sa connaissance du
processus en suivant la piste d'une seule transaction à travers le
système de traitement des informations, depuis son origine jusqu’aux
états financiers ;
 Contrôles de substance, tels que des :
 tests de détails et
 procédures analytiques de substance.
 Voir tableau à case grise ombrée (les éléments clés à traiter, la
description, etc.) de chaque chapitre ou les annexes des normes
ISA clarifiées pour des illustrations de procédures d’audit.
CRH AUDITING 11
 Minimiser le risque de non détection
d’erreurs

Recettes

Personnel

CRH AUDITING
immobilisation
s
cycles

Achats
Risques d’erreurs

Tests des contrôles

Contrôles mis en place Trésorerie

Provisions
Revue des processus alimentant les
comptes significatifs pour chacun des

Calibrage des Recommandations

PROCÉDURES D’AUDIT ?

travaux d’audit sur sur le contrôle

les comptes interne
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 CONCEPTION DE PROCÉDURES D’AUDIT :
Compta &
Schéma synthétique audit

R Quelles sont les

I Risques ASSERTIONS
S inhérents concernées ?
Q
Significatif ? C = Exhaustivité
U
E = Existence
E Risques liés au
S A = Exactitude
contrôle V = Valorisation
D’
A
Voir les bases Procédures
U
D de conception d’audit répondant
Risques de non aux zones de
I de procédures
détection faible risques et
T d’audit dans les
annexes de assertions liées
chaque norme (Test du CI et/ou
ISA clarifiée. Contrôles de
substance)
CRH AUDITING 13
 CONCEPTION DE PROCÉDURES D’AUDIT : exemple
ASSERTIONS
 « Assertions », les affirmations de la direction, explicites ou non, qui sous-tendent les états
financiers et auxquelles se réfère l’auditeur pour examiner les différents types d’anomalies
susceptibles de se produire :
 C = Exhaustivité : toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû être
enregistrés sont enregistrés
 E = Existence : les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont produits
et se rapportent à l’entité
 A = Exactitude et présentation : les montants et autres données relatives aux opérations
et événements ont été correctement enregistrés dans les comptes et rubriques des états
financiers adéquats
 V = Valorisation et indépendance des exercices : les montants enregistrés sont
correctement évalués selon les exigences des normes et dans le respect du principe de
séparation des exercices

L’ÉVALUATION DES RISQUES D'ANOMALIES SIGNIFICATIVES

Une fois que l'auditeur aura identifié les types d’anomalies potentielles, l’étape suivante sera
consacrée à identifier les contrôles qui ont été mis en œuvre pour traiter les assertions qui
s’y rapportent.
Par exemple, comment la direction s’assure-t-elle que toutes les transactions sont
enregistrées (exhaustivité) ou bien que les estimations sont fondées sur des hypothèses
raisonnables et qu’elles sont correctement enregistrées dans les états financiers
(exactitude) ?
Il est alors possible d'évaluer les risques d'anomalies significatives au niveau des états
financiers ainsi qu’au niveau des assertions.

CRH AUDITING 14
 LA CONCEPTION DES PROCÉDURES
D'AUDIT : exemple (suite)
Lors de la conception des procédures d’audit pour répondre
aux risques évalués, l’auditeur devrait mettre l’accent sur :
 le traitement des assertions qui s’y rapportent et
 les zones où des anomalies peuvent se produire.

Par exemple :
RISQUE : les créances soient surestimées
LES PROCÉDURES D'AUDIT : répondre à l’assertion
relative à la valorisation tant sur le contrôle de substance
que sur les tests de procédures, l'accent devrait être mis sur
la réalisation de tests de procédures relatifs aux assertions
qui s’y rapportent, plutôt que seulement sur les contrôles
importants.
CRH AUDITING 15
 Focus sur le contrôle interne :
Exemple de répartition entre contrôle des flux et
contrôle des soldes sur les principaux cycles
Evaluation
Audit des Exemples de travaux :
du Contrôle Exemples de travaux
comptes approche substantive
interne
Audit des principales procédures
Cycle recettes ++++ d’enregistrement des recettes et + Valorisation des créances
de facturation
Procédures liées à la gestion des
salariés + non salariés + Contrôle des provisions +
Cycle paie +++ vérifications du temps de travail + ++ procédures analytiques
modifications des données contrôles de cohérence
relatives aux salaires
Inventaire
Cycle achats d’immobilisations et
Cycle Contrôle des factures
++ procédures d’affectation des +++
immobilisations Contrôle des
durées d’amortissements
amortissements
Comptes de régularisations
Audit des procédures de
+ procédures analytiques
Cycle achats stock +++ commandes et des achats + ++
pour contrôles de
inventaire des stock
cohérence
Cycle Provisions = +++++
Cycle fonds
= +++++
déposés
Cycle endettement + ++++

CRH AUDITING 16
Illustration des assertions : le personnel
Les assertions d’audit sont les suivantes :
COMPTE DE
ASSERTIONS BILAN RESULTAT ANNEXE
CREANCES ET DETTES AUPRES DU IDENTIFICATION DES
REALITE PERSONNEL JUSTIFIEES PAR DES - ENTREES & SORTIES DES
ENGAGEMENTS PERSONNELS
- VARIABLES DE PAIE
- ABSENCES

VALIDATION DES HYPOTHESES DE REVUE DES DONNEES FIXES ET

METHODE DE CALCUL DES
CALCUL DES PROVISIONS POUR VARIABLES DE REMUNERATION EN
MESURE ENGAGEMENT AUPRES DU FONCTION DES DIFFERENTS
PROVISIONS ET HYPOTHESES
RETENUES
PERSONNEL (Congés payés, etc.) STATUTS

INFORMATION SUR :
- LES DONNEES
PROCEDURE DE RECENSEMENT DES SUIVI DE LA MISE A JOUR DES
REGLEMENTAIRES
EXHAUSTIVITE LITIGES AUPRES DU TRIBUNAL DE GRADES ET ECHELONS, DES
OBLIGATOIRES (EFFECTIFS,
TRAVAIL HEURES SUPPLEMENTAIRES, ETC.
ETC.)
- LES LITIGES SIGNIFICATIFS

PROVISIONS DES ENGAGEMENTS

VALIDATION DES COMPTES DE
SEPARATION DES EXERCICES AUPRES DU PESONNEL (Congés payés,
DOTATIONS ET REPRISES
etc.)

COMPTABILISATIONS DANS LE BON COMPTABILISATIONS DANS LE

CLASSIFICATION COMPTE BON COMPTE

CRH AUDITING 17
Illustration des assertions : le personnel
CHARGES DE PERSONNEL : ASSERTION MESURE
 Les objectifs de l'audit :
 Toutes les charges (rémunérations, cotisations) et tous les engagements auprès du
personnel (Congés payés, heures supplémentaires, litiges) sont correctement
évalués.
 Risque d'audit :
 Sur et sous-évaluation des passifs : dettes (engagements) et provisions pour risques

et charges
 Surévaluation des variables de rémunération

 Exemples de contrôles mis en œuvre par l’auditeur :

 Variables de paie :
 Identification par statut des droits aux variables de rémunération et des méthodes

de calcul de celles-ci
 Validation de la correcte retranscription des droits et méthodes de calcul dans les

outils informatiques
 Revue des procédures de contrôle interne de recensement des variables et de

visa des variables de paie (ex : astreintes, primes, absences …)

 Test d'un échantillon de bulletins de paie en remontant à la justification des droits

(ex : tableaux de services visés) et en recalculant les variables

CRH AUDITING 18
Illustration des assertions : le personnel
CHARGES DE PERSONNEL : ASSERTION MESURE
 Exemples de contrôles mis en œuvre par l’auditeur
(suite) :
 Provision pour congés payés :
 Validation de la méthode de calcul des provisions

 Identification des données sources et validation de la procédure de

contrôle interne de remontée de ces données par les services de

RH
 Revue et validation des hypothèses de calcul utilisées au titres de

l'exercice audité (montant du forfait, données statistiques)

 Cadrage des fichiers de bases de données utilisés avec

notamment le fichier du personnel présent, les déclarations fiscales

et sociales, les fiches de congés, etc.
 Test d'un échantillon de droits acquis (exemple : compteurs)

 Re-calcul des provisions

 Validation de l'information dans les notes annexes relatives aux

méthodes de calculs utilisés

CRH AUDITING 19
Illustration de validation des assertions : les immobilisations

Les assertions d’audit sont les suivantes :

ASSERTIONS VALEURS BRUTES AMORTISSEMENTS DEPRECIATION ANNEXE
REALITE PHYSIQUE
&
REALITE PAS DE CHARGES EN
IMMOBILISATIONS

EVALUATION DES
COMPOSANTS TAUX
&
EVALUATION COMPTABILISATION POUR D'AMORTISSEMENTS PERTE DE VALEUR
LES BONS MONTANTS CORRECTS

EXHAUSTIVITE DES EXHAUSTIVITE DES EXHAUSTIVITE DE

EXHAUSTIVITE ACQUISITIONS AMORTISSEMENTS L'INFORMATION
DONNEE EN ANNEXE

SEPARATION DES COMPTABILISATION DES DEBUT DES

ACQUISITIONS DANS LE AMORTISSEMENTS
EXERCICES BON EXERCICE DANS LE BON EXERCICE

COMPTABILISATIONS COMPTABILISATIONS
CLASSIFICATION DANS LE BON COMPTE DANS LE BON COMPTE

CRH AUDITING 20
 Illustration de validation des assertions : les immobilisations

IMMOBILISATIONS VALEURS BRUTES : ASSERTION EXISTENCE

 Les objectifs du contrôle interne :
• Tous les mouvements d’immobilisations sont recensés dans un registre spécifique
• Les immobilisations sont identifiées physiquement

 Risque :
 Certaines immobilisations présentes en comptabilité peuvent ne plus avoir de
réalité physique à la suite d’une cession, d’une mise au rebut, d’un vol, d’erreur,
etc.

 Exemples de contrôles mis en œuvre par l’auditeur :

• Existence d'un plan d'investissement formalisé avec comparatif entre les données
prévisionnelles et réelles (actualisé en fonction des réalisations)
• Examen de la procédure d’investissements et de désinvestissement
• Examen de la note de procédures comptables, précisant en particulier les critères
de capitalisation (distinction immobilisations/charges)

CRH AUDITING 21
 Illustration de validation des assertions : les immobilisations

IMMOBILISATIONS VALEURS BRUTES : ASSERTION EXISTENCE

 Types de contrôles mis en œuvre par l’auditeur (suite) :
• Existence d’un logiciel de gestion des immobilisations et rapproché du logiciel
comptable
• Obtention de la procédure d’inventaire physique périodique et contrôle de sa
mise en œuvre , par exemple :
• Examen de la procédure d’inventaire (qui, comment, quand, avec quoi, etc.),
• Examen des éléments de suivi de gestion : étiquettes, n° d’ordre, codage, etc.
• Contrôle par sondage de l’existence des acquisitions d’immobilisations,
• Vérification de la bonne intégration des résultats d’inventaire dans le logiciel dédié et du
rapprochement de ce dernier avec le fichier des immobilisations et la comptabilité,
• Examen de document type acte notarié et de tout document y compris interne permettant
de justifier de la propriété, etc.,
• Croisement avec les logiciels métiers : biomédical, matériels informatiques, logiciels
garage, assurances, cartes essences, etc.
• Examen de la note d’explication des écarts d’inventaire,
• ….

CRH AUDITING 22
EVOLUTIONS DES NORMES D’AUDIT

L’International Auditing and Assurance Standards

Board (IAASB) publie de nouvelles normes et des
normes révisées destinées à une amélioration
significative du rapport d’audit à l’attention des
investisseurs et des autres utilisateurs des états
financiers

CRH AUDITING 23
EVOLUTIONS DES NORMES D’AUDIT

Les améliorations les plus remarquables imposées aux

auditeurs :
1. rendre compte des POINTS D’AUDIT CLÉS (key audit
matters) pour les sociétés cotées, ces sujets que l’auditeur
juge les plus significatifs, en fournissant une explication sur
la façon dont ils ont été traités dans le cadre de l’audit.
2. inciter l’auditeur à se concentrer davantage sur les questions
de CONTINUITÉ DE L’EXPLOITATION, notamment par des
informations dans les états financiers,
3. renforcer la transparence du rapport sur les travaux
effectués par l’auditeur.

CRH AUDITING 24
EVOLUTIONS DES NORMES D’AUDIT

Les normes et documents d’information concernés sont :

 ISA 570 (Révisée), Continuité de l’exploitation (15 janvier
2015) ;
 ISA 260 (Révisée), Communication avec les personnes
constituant le gouvernement d’entreprise (15 janvier 2015) ;
 ISA 705 (Révisée), Modifications apportées à l’opinion formulée
dans le rapport de l’auditeur indépendant (15 janvier 2015) ;
 ISA 700 (Révisée), Fondement de l’opinion et rapport d’audit
sur des états financiers (15 janvier 2015) ;
 ISA 701 Communication des points d’audit clés dans le rapport
de l’auditeur indépendant, (15 janvier 2015)
 ISA 810 Audit des Etats financiers résumés

CRH AUDITING 25
QUELLES SONT LES CONVENTIONS
COMPTABLES DE BASE DU PCG 2005 ?
Convention de l’entité
Convention de l’unité monétaire
Comptabilité d’exercice
Continuité d’exploitation

CRH AUDITING 26
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION

 La capacité de l’entité à poursuivre son exploitation est

fonction d’un grand nombre de facteurs, y compris son
secteur économique, les régions où elle mène ses
activités, la situation financière de ses clients et de ses
fournisseurs, ainsi que sa liquidité et sa solvabilité. La
baisse des revenus et des encaissements qui découle de
la détérioration de la conjoncture économique causée par
la pandémie de COVID-19 pourrait soulever des
questions sur la capacité de l’entité à honorer ses
obligations existantes ou nouvelles et à respecter les
clauses restrictives de ses emprunts.
CRH AUDITING 27
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
QUESTIONS À CONSIDÉRER DANS UN ENVIRONNEMENT D’AUDIT PERTURBÉ PAR LA
COVID-19

 Les responsabilités respectives de la direction et de l’auditeur au regard de la continuité de

l’exploitation ;
 Les procédures d’évaluation des risques mises en œuvre par l’auditeur, et l’appréciation que
fait ce dernier de l’évaluation par la direction de la capacité de l’entité à poursuivre son
exploitation ;
 Les périodes postérieures à celle sur laquelle porte l’évaluation de la direction ;
 Les procédures supplémentaires requises lorsque sont relevés des événements ou des
situations susceptibles de jeter un doute sur la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation ;
 Les incidences sur le rapport de l’auditeur et la prise en considération par l’auditeur des autres
informations ;
 Les retards importants dans l’approbation des états financiers.

 VOIR FICHIERS : iaasb-avis-continuite-exploitation-covid-19-mai-2020, iaasb-avis-

evenements-posterieurs-covid-19-mai-2020 et iaasb-avis-covid-19-rapport-auditeur-mai-
2020

CRH AUDITING 28
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION

EN QUOI CONSISTENT LES ÉVÉNEMENTS

POSTÉRIEURS ET COMMENT DEVRAIENT-ILS ÊTRE
PRÉSENTÉS DANS LES ÉTATS FINANCIERS ?
La norme ISA 560, Événements postérieurs à la date de
clôture, établit les responsabilités de l’auditeur concernant
les événements postérieurs.
On distingue généralement deux catégories d’événements
postérieurs :
a. ceux qui contribuent à confirmer des situations qui
existaient à la date de clôture ;
b. ceux qui indiquent des situations apparues
postérieurement à la date de clôture.

CRH AUDITING 29
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
EN QUOI CONSISTENT LES ÉVÉNEMENTS POSTÉRIEURS ET COMMENT
DEVRAIENT-ILS ÊTRE PRÉSENTÉS DANS LES ÉTATS FINANCIERS ? (suite)

Catégorie d’événements Définition et incidence

postérieurs
Événement donnant lieu Événement qui contribue à confirmer des situations
à des ajustements qui existaient à la fin de la période de présentation de
l’information financière (soit à la date de clôture).
Incidence : AJUSTER les montants comptabilisés dans
les états financiers.
Exemple : litige avec un ancien employé déjà provisionné
mais le montant exact des dommages à payer est connu
après la clôture.
Événement ne donnant pas Événement qui indique des situations apparues après
lieu à des ajustements la période de présentation de l’information financière (soit
après la date de clôture).
Incidence : INDIQUER la nature de l’événement ainsi
qu’une estimation de son effet financier ou le fait que
cette estimation ne peut être effectuée.
Exemple : Tout événement qui est pertinent par rapport à
la recouvrabilité des actifs suite au covid-19.

CRH AUDITING 30
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION

LE RAPPORT DE L’AUDITEUR
Le rapport de l’auditeur est régi par les normes ISA suivantes :
1. Norme ISA 700 (révisée), Opinion et rapport sur des états financiers, qui énonce les
exigences concernant la formation de l’opinion de l’auditeur et le contenu de son
rapport. Elle fournit également des exemples de rapports pour les cas qui ne nécessitent
pas de modification de l’opinion ou du rapport.
2. Norme ISA 701, Communication des questions clés de l’audit dans le rapport de
l’auditeur indépendant, qui traite de la responsabilité qui incombe à l’auditeur de
communiquer les questions qui, selon son jugement professionnel, ont été les plus
importantes dans l’audit des états financiers de l’entité cotée ou de l’entité pour laquelle
des textes légaux ou réglementaires exigent la communication des questions clés de
l’audit. L’auditeur peut également choisir de communiquer les questions clés de l’audit
dans d’autres circonstances.
3. Norme ISA 705 (révisée), Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur
indépendant, qui énonce les exigences qui conduisent à l’expression d’une opinion
modifiée lorsque les états financiers ne sont pas exempts d’anomalies significatives ou
que l’auditeur est dans l’impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés. Elle fournit également des exemples de rapports comportant une opinion
modifiée.
4. Norme ISA 706 (révisée), Paragraphes d’observations et paragraphes sur d’autres
points dans le rapport de l’auditeur indépendant, qui explique les circonstances dans
lesquelles il pourrait être nécessaire d’ajouter les paragraphes en question et fournit des
exemples de rapports en comportant.
CRH AUDITING 31
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
LE RAPPORT DE L’AUDITEUR (suite)
 EXPRESSION D’UNE OPINION MODIFIÉE DANS LE RAPPORT DE L’AUDITEUR
 Les répercussions de la pandémie de COVID-19 peuvent accentuer des situations qui
amènent l’auditeur à exprimer une opinion modifiée :
 soit parce qu’il détermine, conformément à la norme ISA 450, qu’il existe des
anomalies non corrigées qui sont significatives, prises individuellement ou
collectivement, par rapport aux états financiers pris dans leur ensemble ;
 soit parce qu’il conclut, conformément à la norme ISA 330, qu’il est dans
l’impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés.

 Dans les circonstances actuelles, l’expression d’une opinion modifiée dans le rapport de
l’auditeur en raison d’anomalies significatives dans les états financiers pourrait se
rattacher :
 au caractère approprié ou adéquat des informations fournies dans les états
financiers, par exemple si les états financiers ne comportent pas toutes les
informations à fournir pour décrire adéquatement l’effet sur l’entité des perturbations
provoquées par la pandémie de COVID-19, y compris les risques, les estimations et
les jugements concernant l’entité ;
 à l’application des méthodes comptables retenues par l’entité, par exemple, si la
comptabilisation et l’évaluation des actifs et des passifs ne sont pas conformes aux
méthodes comptables de l’entité.
CRH AUDITING 32
 NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
LE RAPPORT DE L’AUDITEUR (suite)
EXPRESSION D’UNE OPINION MODIFIÉE DANS LE RAPPORT DE L’AUDITEUR
Le tableau qui suit montre comment le jugement de l’auditeur quant à la nature du problème
donnant lieu à une opinion modifiée et au caractère généralisé ou non des incidences ou
incidences éventuelles de ce problème sur les états financiers détermine le type d’opinion qui
sera exprimée :
Nature du problème Jugement de l’auditeur quant au caractère généralisé
donnant lieu à la des incidences ou incidences éventuelles sur les états
modification financiers
Incidences significatives Incidences significatives
mais non généralisées et généralisées

Présence d’une ou de
plusieurs anomalies Opinion avec réserve Opinion défavorable
significatives dans les
états financiers

Impossibilité d’obtenir
des éléments probants Opinion avec réserve Impossibilité d’exprimer une
suffisants et appropriés opinion

CRH AUDITING 33
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION

CAS OÙ LE RAPPORT DE L’AUDITEUR DOIT CONTENIR

DES MODIFICATIONS LIÉES À LA CONTINUITÉ DE
L’EXPLOITATION
Si l’auditeur conclut qu’il convient que la direction applique le
principe comptable de continuité d’exploitation, mais qu’une
incertitude significative existe, il doit déterminer si les états
financiers donnent des informations adéquates sur les
principaux événements et situations ainsi que sur les plans de
la direction pour y faire face, et si, dans les circonstances,
l’entité risque d’être incapable de réaliser ses actifs et de
régler ses passifs dans le cadre normal de ses activités.
Les incidences sur le rapport de l’auditeur sont résumées dans
le tableau qui suit :

CRH AUDITING 34
 NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
INCIDENCES SUR LE RAPPORT DE L’AUDITEUR

CONCLUSION INCIDENCE SUR

SITUATION DONNANT LIEU À LA MODIFICATION
DE L’AUDITEUR LE RAPPORT
Il ne convient pas Opinion défavorable La direction a préparé les états financiers selon le principe de
d’appliquer le principe de continuité d’exploitation, mais l’auditeur juge que ce n’est pas
continuité d’exploitation approprié.
Opinion non modifiée Les états financiers contiennent des informations adéquates sur
+ l’incertitude significative. L’auditeur inclut alors dans son rapport une
section distincte section distincte intitulée « Incertitude significative liée à la continuité
intitulée « Incertitude de l’exploitation », pour :
significative liée à la • attirer l’attention sur les informations pertinentes fournies dans les
continuité de états financiers ;
l’exploitation » • préciser que les événements ou situations en cause indiquent
Il convient d’appliquer le l’existence d’une incertitude significative susceptible de jeter un doute
principe de continuité important sur la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation et
d’exploitation MALGRÉ que l’auditeur exprime une opinion non modifiée sur ce point.
l’existence d’une
Opinion avec réserve Il y a absence d’informations adéquates sur l’incertitude significative
incertitude significative
ou opinion dans les états financiers, ce qui amène l’auditeur :
défavorable • à exprimer une opinion avec réserve ou une opinion défavorable,
selon le cas, conformément à la norme ISA 705 (révisée) ;
• à indiquer, dans la section « Fondement de l’opinion avec réserve
[ou de l’opinion défavorable] » de son rapport, qu’il existe une
incertitude significative susceptible de jeter un doute important sur la
capacité de l’entité à poursuivre son exploitation et que celle-ci n’est
pas communiquée adéquatement dans les états financiers.
Impossibilité Les circonstances en présence, extrêmement rares, sont
d’exprimer une caractérisées par des incertitudes multiples, importantes par rapport
opinion aux états financiers pris dans leur ensemble

CRH AUDITING 35
 NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION
INCIDENCES SUR LE RAPPORT DE L’AUDITEUR

CONCLUSION INCIDENCE SUR

DE L’AUDITEUR LE RAPPORT SITUATION DONNANT LIEU À LA MODIFICATION
Impossibilité de tirer Opinion avec La direction refuse de faire ou de prolonger, à la demande de
une conclusion en réserve ou l’auditeur, son évaluation de la capacité de l’entité à poursuivre
raison du refus de la impossibilité son exploitation, ce qui amène l’auditeur à considérer les
direction de faire ou de d’exprimer une incidences sur son rapport12 étant donné qu’il pourrait ne pas
prolonger son opinion être en mesure de tirer une conclusion sur l’application par la
évaluation direction du principe de continuité d’exploitation. Conformément à
la norme ISA 705 (révisée), si les effets possibles de la limitation
de l’étendue des travaux d’audit sur les états financiers sont
significatifs, l’auditeur exprime une opinion avec réserve ou
formule une impossibilité d’exprimer une opinion.
Il ne convient pas Opinion non Il ne convient pas de préparer les états financiers selon le
d’appliquer le principe modifiée principe de continuité d’exploitation. La direction les prépare sur
de continuité une autre base (par exemple, les valeurs liquidatives), et :
d’exploitation ET les • l’auditeur détermine que cette autre base est acceptable dans
états financiers sont les circonstances ;
préparés sur une autre • des informations adéquates sont fournies concernant la base de
base acceptable préparation.
Dans une telle situation, l’auditeur exprime une opinion non
modifiée, mais il peut considérer comme approprié ou nécessaire
d’inclure un paragraphe d’observations dans son rapport,
conformément à la norme ISA 706 (révisée), pour attirer
l’attention du lecteur sur la base de substitution et sur les raisons
qui ont conduit à son utilisation

CRH AUDITING 36
NORME INTERNATIONALE D'AUDIT 570 (REVISEE)
CONTINUITE D'EXPLOITATION

Applicable aux audits d’états financiers pour les périodes

clôturées à compter du 15 décembre 2016
Une incertitude significative liée à des événements ou
conditions susceptibles de jeter un doute important sur la
capacité de l’entité à poursuivre son exploitation constitue,
par sa nature, un point clé de l’audit.
Obligation pour la Direction de l’entité d’évaluer la
poursuite des activités dans un avenir prévisible pour
recouvrer les actifs et payer les passifs
Obligation pour l’auditeur de recueillir les éléments
probants suffisants et appropriés justifiant la continuité
d’exploitation
CRH AUDITING 37
Incertitude significative ?
A21. La terminologie "incertitude significative" est
utilisée dans la norme IAS 1 dans la description des
incertitudes liées à des événements ou à des
conditions susceptibles de jeter un doute important
sur la capacité de l'entité à poursuivre son
exploitation qui doivent être mentionnés dans les
états financiers.
Voir : fichier « fr-france-pwc-covid-19-art-7-
continuite-d-exploitation »

CRH AUDITING 38
ISA 570 : obligation de la DIRECTION

OBLIGATION MAIS,
l'absence d'analyse détaillée par la direction venant
appuyer son évaluation peut ne pas empêcher
l'auditeur de déterminer si l'application par celle-ci du
principe comptable de continuité d’exploitation est
appropriée en la circonstance.
Par exemple, lorsqu'il existe un historique d'activités
bénéficiaires et que l'entité a accès sans difficulté au
financement, la direction peut procéder à une
évaluation sans analyse détaillée.

CRH AUDITING 39
ISA 570 : obligation de l’AUDITEUR

S’informer sur les EVÉNEMENTS OU INDICATEURS affectant la

CONTINUITÉ D’EXPLOITATION :
 Financiers
 Opérationnels
 Autres

PERIODE COUVERTE
A15. En dehors des demandes d'informations auprès de la direction,
l'auditeur n'a pas l'obligation de mettre en œuvre une quelconque autre
procédure d'audit pour identifier des événements ou des conditions qui
sont susceptibles de jeter un doute important sur la capacité de l'entité à
poursuivre son exploitation dans la période postérieure à celle retenue
par la direction dans son évaluation qui, ainsi qu'il est précisé au
paragraphe 13, sera de douze mois au moins à compter de la date
des états financiers.
CRH AUDITING 40
INDICATEURS FINANCIERS : Exemples
 Capitaux propres ou fonds de roulement négatif ;
 Emprunts à échéance fixe approchant leur terme sans possibilités réalistes
d'extension ou de remboursement ; ou recours excessif à des emprunts à
court terme pour financer des actifs à long terme ;
 Indications d'un retrait du soutien financier par les créanciers ;
 États financiers historiques ou prévisionnels montrant des flux de trésorerie
d'exploitation négatifs ;
 Ratios-clés financiers défavorables ;
 Perte d'exploitation significative ou détérioration importante de la valeur des
actifs utilisés pour générer les flux de trésorerie ;
 Arriérés ou cessation de distribution de dividendes ;
 Incapacité à régler les créanciers à l'échéance ;
 Incapacité à respecter les conditions des contrats de prêts ;
 Changement dans l'attitude des fournisseurs refusant un crédit au profit de
livraisons contre remboursement ;
 Incapacité à obtenir du financement pour le développement de nouveaux
produits ou pour d'autres investissements vitaux.
CRH AUDITING 41
INDICATEURS OPERATIONNELS : exemples
Intentions de la direction de mettre l'entité en liquidation
ou de cesser ses activités ;
Départ de cadres dirigeants supérieurs sans
remplacement ;
Perte d'un marché important, d'un (de) client(s) clé(s),
d'une franchise, d'une licence ou d'un (de) fournisseur(s)
principal (aux) ;
Troubles sociaux ;
Pénuries de matières premières essentielles ;
Émergence d'un concurrent avec un succès très marqué

CRH AUDITING 42
AUTRES INDICATEURS : exemples
Non-respect d'obligations relatives au capital ou d'autres
obligations légales ou réglementaires, comme des obligations
en matière de solvabilité ou de liquidité pour des
établissements financiers, redressement fiscal, etc. ;
Procédures judiciaires ou administratives en cours à l'encontre
de l'entité qui peuvent, si elles aboutissent, engendrer des
dommages financiers auxquels l'entité ne pourra probablement
pas faire face ;
Changements dans la loi ou la réglementation, ou dans la
politique gouvernementale, risquant d'avoir un impact
défavorable sur l'entité ;
Sinistres non assurés ou insuffisamment assurés lors de leur
survenance.

CRH AUDITING 43
ET SI UN OU PLUSIEURS INDICATEURS SE
PRESENTENT ?
L'importance de tels événements ou de telles
conditions peut souvent être atténuée par d'autres
facteurs. Par exemple, le fait que l'entité ne soit pas en
mesure de rembourser ses dettes aux échéances
prévues peut être compensé par des plans d’action de
la direction pour disposer de la trésorerie nécessaire
par d'autres moyens, tels que la cession d'actifs, le
rééchelonnement de la dette ou une augmentation de
capital. De la même façon, la perte d'un fournisseur
principal peut être compensée par la disponibilité sur
le marché d'une autre source d'approvisionnement
satisfaisante
CRH AUDITING 44
ATTENTION !!!
NORME ISA 570 (REVISEE) CONTINUITE
D'EXPLOITATION

L'absence d'une quelconque mention, dans le rapport

de l'auditeur, d’une incertitude significative sur la
capacité de l’entité à poursuivre son exploitation ne
peut être considérée comme une garantie de la
capacité de l'entité à poursuivre son exploitation.
Il est décrit dans la Norme ISA 200, les incidences
potentielles des limites inhérentes à la capacité de
l'auditeur à détecter des anomalies significatives sont plus
importantes lorsqu'il s'agit d'événements ou de conditions
futurs qui peuvent amener une entité à cesser son
exploitation. L'auditeur ne peut prédire de tels
événements ou conditions futurs
CRH AUDITING 45
ISA 701 : COMMUNICATION DES QUESTIONS CLÉS DE
L’AUDIT DANS LE RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

ENTREE EN VIGUEUR
La présente norme ISA s’applique aux audits d’états
financiers des périodes closes à compter du 15
décembre 2016.
OBJECTIFS
Les objectifs de l’auditeur consistent à déterminer
les questions clés de l’audit et, après s’être formé
une opinion sur les états financiers, à communiquer
ces questions en les décrivant dans son rapport.

CRH AUDITING 46
CHAMP D’APPLICATION
ENTITES COTEES :
 Jeux complets d’états financiers à usage général d’entités
cotées et dans les cas où l’auditeur choisit de communiquer les
questions clés de l’audit dans son rapport.
OBLIGATION LEGALE :
 la présente norme ISA s’applique également lorsque l’auditeur
est tenu en vertu de textes légaux ou réglementaires de
communiquer les questions clés de l’audit dans son rapport.
Toutefois, la norme ISA 705 (révisée) interdit à l’auditeur de
communiquer les questions clés de l’audit lorsqu’il formule UNE
IMPOSSIBILITÉ D’EXPRIMER UNE OPINION sur les états
financiers, à moins que des textes légaux ou réglementaires ne
l’exigent.

CRH AUDITING 47
ISA 701 : sur quoi ?
Dans le rapport de certification des comptes d'une entité d'intérêt public pour les exercices ouverts
à compter du 17 juin 2016, la justification des appréciations consiste en :
1. UNE DESCRIPTION DES RISQUES les plus importants d'anomalies significatives dans
les comptes, y compris lorsque ceux-ci sont dus à une fraude :
a. les aspects qu’il considère comme présentant des risques d’anomalies
significatives plus élevés ou à l’égard desquels il a identifié des risques
importants conformément à la norme ISA 315 (révisée)5; (Réf. : par. A19 à A22)
b. les jugements importants portés par l’auditeur en ce qui concerne les aspects
des ÉTATS FINANCIERS à l’égard desquels la direction a dû porter des
jugements importants, tels que les estimations comptables identifiées comme
présentant un degré élevé d’incertitude de mesure; (Réf. : par. A23 et A24)
c. les incidences sur l’audit d’événements ou d’opérations importants qui ont
eu lieu au cours de la période considérée. (Réf : par. A25 et A26)
2. indication des RÉPONSES APPORTÉES FACE À CES RISQUES : La description de la
réponse du commissaire aux comptes est synthétique. Il s’agit de mettre l’accent sur les
principales procédures mises en œuvre par le commissaire aux comptes face au risque
spécifique décrit.
NB : Il convient d'éviter les ambiguïtés ou les approximations qui
conduiraient le lecteur à penser que les travaux effectués sont
insuffisants pour conclure

CRH AUDITING 48
Risques d’anomalies significatives
Liste des exemples qui n’est pas nécessairement exhaustive :
 activités dans des régions économiquement instables (par exemple,
pays dont la monnaie a subi une dévaluation importante ou dont
l’économie est fortement inflationniste);
 activités exposées à des marchés volatils (par exemple, marchés à
terme);
 activités faisant l’objet d’une réglementation poussée et très complexe;
 problèmes de continuité de l’exploitation et de liquidité, y compris la
perte de clients importants;
 contraction du capital et du crédit;
 changements dans le secteur d’activité de l’entité;
 changements dans la chaîne d’approvisionnement;
 développement ou offre de nouveaux produits ou services, ou
orientation vers de nouvelles branches d’activité;
 expansion vers de nouveaux lieux d’implantation;
CRH AUDITING 49
Risques d’anomalies significatives

 changements au sein de l’entité tels que d’importantes acquisitions

ou restructurations ou d’autres événements inhabituels;
 vente probable d’entités ou de branches d’activité;
 existence d’alliances et de coentreprises complexes;
 recours à des opérations de financement hors bilan, à des entités ad
hoc ou à d’autres mécanismes complexes de financement;
 opérations importantes avec des parties liées;
 manque de personnel possédant les compétences appropriées en
comptabilité et en information financière;
 changements dans le personnel clé, y compris le départ de
dirigeants importants;
 déficiences du contrôle interne, notamment celles que la direction
n’a pas cherché à résoudre;
CRH AUDITING 50
Risques d’anomalies significatives
 manque de cohérence entre la stratégie informatique de l’entité et
ses stratégies opérationnelles;
 changements dans l’environnement informatique;
 installation de nouveaux systèmes informatiques importants liés à
l’information financière;
 enquêtes sur les activités ou les résultats financiers de l’entité par
les autorités de réglementation ou des organismes publics;
 anomalies et erreurs dans le passé ou volume important
d’ajustements en fin de période;
 volume important d’opérations non courantes ou non
systématiques, notamment des opérations intra-groupe et des
opérations générant d’importants montants de produits en fin de
période;
CRH AUDITING 51
Risques d’anomalies significatives

opérations enregistrées en fonction des intentions de la

direction (par exemple, refinancement de la dette, actifs
destinés à la vente et classement des titres négociables);
application de nouvelles règles comptables;
évaluations comptables faisant appel à des processus
complexes;
événements ou opérations pour lesquels il existe une
incertitude de mesure, y compris les estimations
comptables;
procès en cours et passifs éventuels (par exemple,
garanties après-vente, cautionnements financiers et coûts
de dépollution).
CRH AUDITING 52
RAPPORT D’AUDIT
OPINION +
QUESTIONS CLES DE L’AUDIT :
la justification des appréciations consiste en une
description des risques les plus importants
d’anomalies significatives dans les comptes, y
compris lorsqu’ils sont dus à une fraude, et en
une indication des réponses qui y sont apportées.
Ces risques d’anomalies significatives sont ceux jugés
les plus importants par le commissaire aux comptes et
sont qualifiés de « points clés de l’audit »

CRH AUDITING 53
 RAPPORT D’AUDIT : exemple de point clé d’audit : Evaluation des stocks
(Voir fichier POINST CLES D-AUDIT REDACTION-CnccCommunique21-09-17)
 RISQUE IDENTIFIÉ
 Les stocks de marchandises figurent au bilan (consolidé) au XX’mois’20XX pour un montant net de XX
euros et représentent un des postes les plus importants du bilan (consolidé). Comme indiqué dans la note
XX de l’annexe, ils sont comptabilisés à leur coût unitaire moyen pondéré ou à leur valeur nette de
réalisation, si celle-ci est inférieure.
 La direction détermine à la clôture la valeur nette de réalisation des stocks en se fondant sur les prix de
vente nets pratiqués et les pertes réellement constatées au cours des périodes promotionnelles suivant
chaque fin de saison commerciale, ainsi que sur les perspectives d’écoulement auprès des soldeurs pour
les articles en stock à la clôture de l’exercice.
 Le marché de l’habillement féminin est sensible aux aléas climatiques et très lié aux tendances de la
mode qui changent très fréquemment. Il existe donc un risque que la valeur nette de réalisation de
certains articles soit inférieure à leur coût et donc un risque de surévaluation des stocks, que nous avons
considéré comme un point clé de l’audit.
 PROCÉDURES D’AUDIT MISES EN ŒUVRE EN RÉPONSE À CE RISQUE
 Nos travaux ont consisté à apprécier les données et les hypothèses retenues par la Direction pour
déterminer la valeur nette de réalisation et identifier les articles qui doivent être comptabilisés à cette
valeur. Nous avons :
 pris connaissance des procédures de contrôle interne mises en place pour identifier les articles à
rotation lente et ceux ayant donné lieu à des ventes promotionnelles ;
 testé l’efficacité des contrôles clés relatifs à ces procédures ;
 comparé par sondages le coût des articles en stock avec le prix de vente net pratiqué ainsi que le
prix de vente promotionnel retenu en fin de saison, afin de confirmer le montant de la dépréciation
constatée dans les comptes ;
 identifié, à partir d’une requête informatique, les articles à rotation lente et vérifié leur correcte
évaluation à la valeur nette de réalisation lorsque celle-ci est inférieure à leur coût unitaire moyen
pondéré.
CRH AUDITING 54
 ISAE 3000 (révisée)
 Les nouvelles directives de l'IAASB aident à faire progresser l'assurance
pour l'information non financière
 06 avr. 2021 | New York, New York | Anglais
 L'International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) a publié aujourd'hui des
lignes directrices non faisant autorité sur l'application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux
missions d'assurance de rapports externes étendus (EER) .
 Le Guide répond à dix défis clés identifiés par les parties prenantes, couramment
rencontrés dans l'application de la Norme internationale sur les missions d'assurance 3000
(révisée), Missions d'assurance autres que les audits ou les examens d'informations
financières historiques . Les directives encouragent une application cohérente et de haute
qualité de la norme ISAE 3000 (révisée) dans les missions d'assurance de rapports
externes étendues pour :
 renforcer l'influence de ces engagements sur la qualité du reporting externe étendu ;
 renforcer la confiance dans les rapports d'assurance qui en résultent ; et
 augmenter la crédibilité des rapports externes étendus afin qu'ils puissent être dignes
de confiance et fiables par les utilisateurs auxquels ils sont destinés.
 Le Guide aborde un certain nombre de questions générales, notamment l'application des
compétences et des capacités appropriées, l'exercice d'un esprit critique et d'un jugement
professionnel, et les conditions préalables à une mission d'assurance, ainsi que des
questions techniques plus spécifiques. Le Guide fournit également des explications
supplémentaires et des exemples pour mieux comprendre la distinction entre les missions
d'assurance limitée et les missions d'assurance raisonnable.

CRH AUDITING 55
 DOCUMENTATION
Guide ISAs PME
Annexes ISA

CRH AUDITING 56