Document préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024

AVANT-PROPOS
Ce document a été élaboré pour répondre à l'absence d'un cours ou d'un support de révision unifié pour le cursus d'expertise comptable en Tunisie. Il vise également à remédier à la décentralisation de l'information et à
la quantité massive de contenu à traiter (les cours de références sont indiqués au début de chaque module).

Pour commencer, il est important de se rappeler, après au moins 18 ans d'études, que la réussite d’un examen écrit quelconque n’est forcément pas une preuve d'intelligence inégalée. Le CES Révision Comptable ne fait
pas exception. C’est une épreuve ponctuelle, durant laquelle le candidat doit être prêt à répondre par écrit à une série de questions sur des sujets bien définis, conformément à un programme officiel enseigné dans des
établissements publics. Cela ne représente donc pas un défi insurmontable. Un tel défi, bien encadré, nécessite simplement une stratégie et un engagement sur une période limitée. Bien que les stratégies d'examen et de
révision puissent être partagées et appliquées de manière standardisée, la question essentielle demeure : quel est l'objectif sous-jacent à la réussite de cet examen? C'est là le point de départ.

Il est crucial d'avoir un projet de vie et un projet professionnel pour situer le CES Révision Comptable dans son parcours (cela peut constituer l'une des rares sources de motivation justifiant toute la fatigue et les
sacrifices lorsqu’on est à à mi-chemin). Certains valorisent cette obtention au point d'en faire un trait de personnalité, tandis que d'autres le font pour la simple satisfaction personnelle. D'autres encore découvrent, après
l'obtention du certificat ou en cours de route, qu'ils préfèrent s'orienter vers des domaines plus intéressants… En fin de compte, chacun suit son propre chemin, et il n'est pas juste de juger les choix des autres.
Cependant, il est important de reconnaître que ce chemin n'est pas toujours évident sans un projet professionnel clair et révisé au fur et à mesure (surtout qu’il est fréquent d'associer erronément l’expertise comptable à
la simple fonction CAC, par faute de marché local d’emploi ou du programme d’études, bien que les différences soient connues et que les champs d’intervention de l’expert-comptable soient nombreux). Pour y arriver,
et bien que l'objectif soit d'obtenir au moins 10/20 et éventuellement de s'inscrire à l'OECT, je pense que ça doit être associé avec celui d'apprendre proprement les choses et de consolider ses acquis plutôt que de se
concentrer uniquement sur avoir ces deux chiffres affiché sur un bout de papier devant son nom. Nous aurons toujours le temps de consulter une norme ou une loi pour vérifier un texte si nous ne nous en souvenons pas,
mais nous n'aurons pas toujours le temps nécessaire pour comprendre les bases théoriques essentielles à notre travail. Chaque candidat a son propre rythme, son plan de carrière, ses engagements (hormis le fait que de
nombreux autres facteurs influencent cette réussite tels que la chance et le hasard)… Il suffit de bien réfléchir sur ses choix.

Organisation du document Tirage du document Comment lire le résumé ? Processus de révision

PARTIE 1 Le design du document est Il est recommandé de lire les résumés en parallèle avec L’expert-comptable est supposé être le seul professionnel d’affaires capable d’avoir la vision 360° de
1/ Module Comptabilité volontairement simpliste pour chaque section correspondante du cours et de commenter l’Ese. Pour y arriver, le point de départ consiste à avoir un aperçu 360° de chaque
IFRS - Evaluation des Entreprises faciliter l’impression sur papier et le directement sur le résumé. Cette méthode peut faire gagner norme/législation/événement économique et éventuellement du programme avant de travailler sur l’Ese
2/ Module CAC et Droit des Affaires surlignage des notes importantes. du temps. Le degré d’exhaustivié requis pour un résumé cliente. Le minimum requis est d’apprendre la législation/normalisation tout en sachant l’appliquer.
PARTIE 2 Pour une meilleure expérience, il différe d’une personne à une autre. Celui-ci inclut le Apprendre ne signifie pas mémoriser bêtement ; il est essentiel d’avoir des connaissances solides comme
3/ Module Fiscalité est recommandé de l’imprimer et minimum nécessaire pour avoir un aperçu 360° de chaque base. Travailler sur des applications et des examens (autant que possible) en parallèle avec la lecture
4/ Module Gestion d’appliquer une spirale sur les 2 sujet traité d’un clein d’oeuil. Après, chacun a ses besoins. d’un résumé reste la méthode la plus efficace; les exercices de chaque matière (à la fin des cours,
5/ Module Audit parties séparément (sinon le texte Pour tout feedback n’hésitez pas à m’écrire : examens de mastère…) permettent d’aborder les problématiques d’une manière distincte, tandis que les
risque d’être chevauché). slaheddinebenkhelifa@[Link] examens nationaux aident à établir des liens entre tous ces éléments.

En fin de compte, la vie est assez courte pour la passer à cacher des documents, à supprimer des enregistrements de séances de révision ou à vider les dossiers partagés après les avoir téléchargés... C’est un examen
national, et non pas un concours. L'objectif est d'obtenir au moins 10/20 et non pas de réussir seul ni de célébrer l'échec des autres, surtout que ce certificat a une valeur presque nulle en dehors des 163 610 km² où nous
exerçons. J'ai eu la chance de faire partie d'une promotion exceptionnelle où la majorité d'entre nous ont l’esprit de partage. Il n'y a cependant aucune raison pour que cela soit perçu comme quelque chose
d'exceptionnel.

Ce document constitue la version finale de mes résumés pour toute personne disposant d’un document incomplet ou partiellement traité. Il ne prétend pas être entièrement correct ni le plus exhaustif, malgré tous les
efforts fournis pour le préparer tout au long de l’année de révision. N’hésitez pas à le partager avec toute personne qui pourrait en avoir besoin.

Que Dieu nous accorde suffisamment de Ses bienfaits pour que nous puissions les partager avec les autres.

Bonne réussite et bon courage, tant pour l’examen que pour la vie.

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 MODULE COMPTABILITE

IFRS
Evaluation des Entreprises
Références utilisées (+Normalisation comptable en vigueur pour les exercices clos le 31/12/2023)
Cours Abderrazak GABSI – IHEC Références utilisées :
Cours Ridha ZARROUK - ISCAE Cours Mohamed Neji HERGLI – IHEC

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NORMES INTERNATIONALES
D’INFORMATION FINANCIERE
-IFRS-

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 Cadre Conceptuel

Caractéristiques qualitatives essentielles de l’information financière: Caractéristiques qualitatives auxiliaires de l’information financière
Pertinence (ayant la capacité d’influencer les décisions prises par l’utilisateur) Comparabilité Intelligibilité
Représentation fidèle Vérifiabilité Rapidité

Cas où le respect d’une disposition IFRS serait trompeur/contraire à l’objectif des EF: écarter cette disposition (cas où le cadre réglementaire impose et/ou ne l’interdit pas) + indiquer :
que la direction estime que les EF donnent une image fidèle
qu’elle s’est conformée aux IFRS applicables, à l’exception d’une disposition particulière dont elle est écartée afin de parvenir à une présentation fidèle
explication du changement et l’effet financier de l’écart si la disposition avait été respectée
NOTE : Si dans des circonstances similaires, d’autres entités se conforment à la disposition, il existe une présomption réfutable que le respect de la disposition par l’entité ne serait pas trompeur
au point d’être contraire à l’objectif des EF.

 Hypothèse de base de préparation des EF: continuité d’exploitation (sauf si la direction a l’intention/n’a pas d’autres solutions réalistes que de liquider/cesser son activité)
 Définition des éléments des EF: (ce sont des caractéristiques essentielles et non pas des critères de comptabilisation)

Actif : une ressource contrôlée par l’entité Capitaux propres : Charges: diminutions d’avantages économiques au cours de la période comptable,
du fait d’événements passés le droit résiduel sur les actifs de l’entité sous forme de diminutions d’actifs, ou d’augmentations de passifs,
et dont des avantages économiques futurs après déduction de tous ses passifs qui donnent lieu à des diminutions des KP
sont attendus par l’entité autres que par des distributions aux participants aux capitaux propres.
Passif : une obligation actuelle de l’entité Sont présentés séparément :
résultant d’événements passés Charges des activités ordinaires: coût des ventes/salaires/amortissements
et dont l’extinction devrait se traduire Pertes: sortie d’actifs non courants/ pertes latentes (effets de l’augmentation du cours de change d’une ME sur un emprunt
pour l’entité par ex) / issues des catastrophes naturelles…
Un actif peut être: par une sortie de ressources Produits: accroissements d’avantages économiques au cours de la période comptable,
-utilisé seul ou en combinaison avec représentatives d’avantages économiques sous forme d’accroissements d’actifs, ou diminutions de passifs,
d’autres actifs dans la production de biens qui donnent lieu à des augmentations des KP
ou de services destinés à être vendus par Les obligations peuvent être autres que augmentations provenant des apports participants aux capitaux propres.
l’entité juridiquement exécutoires en Sont présentés séparément :
-échangé contre d’autres actifs conséquence d’un contrat irrévocable ou Produits des activités ordinaires : ventes/honoraires/intérêts/dividendes…
-utilisé pour éteindre un passif d’une disposition statutaire Gains/Profits (Produits des activités accessoires): sortie d’actifs non courants/produits latents (réévaluation des titres
-distribué aux propriétaires de l’entité négociables)…
NOTE : Pour apprécier si un élément satisfait à la définition d’un actif, passif ou KP : analyse de la substance sous-jacente + réalité économique (et non pas seulement à la forme juridique)

 Critères de comptabilisation des éléments des EF:

il est probable que tout avantage économique futur qui lui est lié ira à l’entité ou en sortira coût/valeur peut être estimée de façon fiable (complète, neutre et exempte d’erreurs)

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 IFRS 13 : Evaluation de la Juste Valeur

HORS Champ d’application : IFRS 2 – IFRS 16. Les informations à fournir ne sont pas exigées pour : IAS 19 – IAS 26 – IAS 36

Principes généraux
Définition de la JV Estimation de la JV sur des hypothèses de marché
C’est la valeur de sortie : le prix qui serait reçu C’est une évaluation fondée sur les hypothèses de marché (et non pas des hypothèses propre à l’entité)
pour la vente d’un actif ou payé pour le transfert Sur la base des hypothèses et caractéristiques qui seraient retenues par des intervenants de marché (l’état de l’actif et l’endroit où il se trouve, d’éventuelles restrictions à sa
d’un passif lors d’une transaction normale entre vente/utilisation…)
des intervenants du marché à la date d’évaluation Hypothèse : les intervenants du marché agissent dans leur meilleur intérêt économique (rationnels)
La transaction doit avoir lieu sur l’un des marchés suivants (évalués du POV de l’entité, accessible le jour de l’évaluation):
L’entité doit considérer : -sur le marché principal (ayant les volumes et le niveau d’activité les plus élevés) OU à défaut
-l’actif/passif objet de l’évaluation -sur le marché le plus avantageux (qui maximise/minimise le prix de vente/transfert d’un actif/passif APRES prise en compte des coûts de transaction + coûts de transport)
-le marché sur lequel une transaction normale Coûts de transaction Coûts de transport
serait conclue pour l’actif/passif Inclus dans le prix de vente pour déterminer le marché le plus avantageux Inclus dans le prix de vente pour déterminer le marché le plus avantageux
-les techniques d’évaluation appropriées pour Exclus du calcul de la JV Inclus dans le calcul de la JV
évaluer la JV NOTE: le marché le plus avantageux n’entaîne pas toujours la JV la plus élevée (JV exclut les coûts de transaction)

Principes spécifiques selon la nature de l’élément évalué à la JV

Actifs non-financiers Passifs et IKP (financiers ou non-financiers)
JV = celle qui maximise l’utilisation par des intervenants de marché. Cette hypothèse S’il sont cotés : JV = Prix de marché
d’utilisation maximale doit être : Lorsqu’il n’existe pas de prix coté : (on envisagera le POV d’un investisseur qui les détient comme actif) :
physiquement possible + légalement autorisée + financièrement réalisable Si ce passif donne lieu à un actif dans les comptes Si ce passif ne donne pas lieu à un actif dans les comtpes d’une
NOTE: l’utilisation actuelle d’actif est présumée optimale SAUF SI on estime que des d’une autre entité : autre entité:
intervenants du marché pourraient augmenter sa valeur en l’utilisant différemment JV = celle d’un instrument identique détenu à l’actif JV = Le montant q’un intervenant du marché devrait payer à un tiers
NOTE 2 : Ce concept d’utilisation maximale/optimale ne s’applique pas aux AF par un intervenant de marché (évaluation par symétrie) ayant le même risque de non-performance OU recevrait s’il émettait
Le prix de marché ne doit pas être corrigé par les coûts de transaction SAUF SI la un passif avec les mêmes risques de crédit
localisation de l’actif est une caractéristique de sa valeur (le coût de transport doit être inclus) DANS TOUS LES CAS : la JV d’un passif doit tenir comtpe du risque de non-performance

Techniques et paramètres de l’évaluation

Techniques d’évaluation Paramètres d’évaluation
Hiérarchie d’évaluation de la JV :
Niveau 1 : Cours non-ajustés sur des marchés actifs accecssibles pour des actifs/passifs identifis
Approche par le marché Approche par les coûts (de remplacement) Approche par le résultat Niveau 2 : Autres données d’entrée observables directement/indirectement (à ajuster pour les facteurs
spécifiques de l’actif/passif)
Niveau 3 : Données d’entrée non-observables, asjuées pour reflérer les hypothèses des intervenants du marché
Ces techniques doivent être appropriées aux circonstances, utiliser des données disponibles en quantité (prévisions et estimations faites par l’évaluateur)
suffisante, maximiser l’utilisation des données d’entrée observables pertinentes
Cas de cours acheteur et vendeur: il faut déterminer le prix le plus représentatif dans la fourchette
Ces techniques doivent être appliquées de manière homogène/systmétique SAUF lorsqu’une technique Considérations pour les techniques basées sur l’actualisation :
d’évaluation différente fournit une meilleure évaluation de la JV -la cohérence entre flux de TR et taux d’actualisation (les deux doivent être simultanément avant/après impôts)
-la prise en compte du risque (risque de crédit de l’entité + risque relatif aux flux de TR futurs)
NOTE : le même risque ne peut être reflété dans le taux d’actualisation et des flux de TR en même temps

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 IAS 8 : Méthodes Comptables, changements d’estimations comptables et erreurs

 Objectif : Renforcer la pertinence + l’image fidèle + la comparabilité des EF d’une entité

 Champ d’application :
Sélection et application des méthodes comptables
Comptabilisation des: changements de méthodes comptables + changement d’estimations comptables + correction d’erreur d’une période antérieure/en cours
(IAS 8 applicable sauf en cas de référence à d’autres normes spécifiques tel que IAS 16/IAS38 pour première adoption du modèle de la réévaluation)
NOTE : Il faut considérer l’incidence fiscale selon IAS 12 en cas d’application rétrospective (corrections d’erreurs + changements de méthodes comptables)

 Définitions :

Méthodes comptables Changement d’estimation comptable Erreur d’une période antérieure

Ajustement VC d’un actif/passif ,

Principes / bases / conventions / règles / pratiques spécifiques appliqués ou du montant de la consommation périodique d’un actif
Omission / inexactitude des EF de l’entité portant sur une
pour l’établissement + présentation des EF. résultant de l’évaluation de la situation actuelle des éléments d’actif/passif
ou plusieurs périodes antérieures
NOTE : et des obligations/avantages futurs attendus y associés
+ résultant de la non-utilisation/l’utilisation abusive des infos
changement de la base d’évaluation = changement de méthode comptable
fiables qui étaient disponibles lorsque la publication des EF
(non pas un changement d’estimation comptable) implique des jugements fondés sur dernières informations fiables
de ces périodes a été autorisée
disponibles
+ dont on pouvait raisonnablement s’attendre à ce qu’elles
On ne considère pas comme changement de méthode : ne concerne pas les périodes antérieures et ne constitue pas une
aient été obtenues et prises en considération pour leur
l’application d’une méthode à des transactions / événements / conditions correction d’erreur
préparation et présentation.
qui diffèrent en substance de ceux survenus précédemment
(peuvent être des erreurs qui se corrigent d’elles-mêmes ou des
l’application d’une nouvelle méthode comptable à des transactions / Cas où il est difficile de distinguer entre changement de méthode
erreurs qui ne se corrigent pas d’elles-mêmes)
événements / conditions qui ne s’étaient pas produites précédemment comptable et changement d’estimation  changement d’estimation

Exemple :
valorisation des stocks au FIFO / CMP
Exemple :
évaluation des immobilisations au coût / JV Exemple :
erreurs de calcul
comptablisation en R Net des dépenses engagées dans la phase de provisions pour dépréciations des créances douteuses
erreurs dans l’application des méthodes comptables
recherche d’un projet interne JV d’un Actif Financier
négligences / mauvaises interprétations des faits
comptabilisation en R Net du dividende lorsque droit de l’entité au durée d’utilité ou rythme attendu de consommation des avantages
fraudes
dividende est établi économiques futurs procurés par un actif amortissable
application de la ME pour la comptabilisation des participations dans les
Eses associées

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  Dispositions :

Critères de sélection et de changement de méthodes comptables : avec cohérence + permanence pour transactions/événements/conditions similaires (sauf exceptions prévues par les normes)
IFRS + IAS + IFRIC + SIC + guides d’application annexés qui en font partie intégrante

Cas d’absence d’une IFRS spécifiquement applicable à une transaction

jugement de la direction pour développer + appliquer une méthode comptable permettant d’obtenir des informations pertinentes et fidèles dans tous leurs aspects significatifs avec références (par ordre décroissant) :
-dispositions + commentaires des IFRS traitant de questions similaires et liées
-définitions + critères de comptabilisation et conventions d’évaluation des actifs/passifs/produits/charges énoncés dans le cadre conceptuel
-positions officielles les plus récentes d’autres organismes de normalisation qui utilisent un cadre conceptuel similaire
-littérature comptable
-pratiques admises du secteur d’activité
*

Comptabilisation des changements Comptabilisation des changements Comptabilisation

de méthodes comptables d’estimations comptables des corrections d’erreurs d’une période antérieure
corrigés d’une manière rétrospective corrigés d’une manière prospective et inclus corrigés d’une manière rétrospective dans le premier jeu d’EF publié après la découverte:
 Appliquer la méthode à l’exercice du changement dans la détermination du R Net : retraitement des montants comparatifs
+ tt exercice à information comparative présentée de la période du changement des périodes antérieures présentées où l’erreur est intervenue
 Ajuster KP d’ouverture du plus ancien exercice (si le changement n’affecte que cette période) OU
donné à titre comparatif des effets du changement sur OU retraitement des soldes d’ouverture des actifs/passifs/KP de la 1ère période antérieure présentée
résultats des exercices d’avant de la période du changement et périodes ultérieures si l’erreur intervenue avant la 1ère période antérieure présentée
(si celles-ci sont également concernées par ce changement)

En cas d’impraticabilité: à partir du début de la 1ère période NOTE: les connaissances à posteriori à ne pas utiliser
où c’est praticable
Cas d’impraticabilité de déterminer les effets d’une erreur sur période antérieure :
NOTE : un changement dans les modalités d’application d’une retraiter les soldes d’ouverture des actifs/passif/KP de la 1ère période présentée où
méthode comptable n’est pas un changement de méthodes retraitement rétrospectif praticable
comptables (passage de la méthode linéaire à la méthode
linéaire accélérée) Cas d’impraticabilité de déterminer l’effet cumulé :
NOTE :
retraitement de manière prospective à partir de la première date praticable
changement de la base d’évaluation appliquée
Première application d’UNE IFRS particulière:
= changement de méthode comptable
-selon les dispositions transitoires spécifiques formulées dans Incidence fiscale de l’erreur antérieure fondamentale :
cette IFRS s’ils existent déposer EF rectificatifs pour années incluants les erreurs avec la législation applicable à
SINON application du changement de manière rétrospective l’exercice corrigé+ pénalités de retard, tenant en compte la prescription
NOTE : impôt dégagé suite à correction d’erreur = exigible et non différé
(faire attention à l’incidence des intérêts de retard sur les résultats respectifs des exercices
corrigés)

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 IAS 10 : Evénements postérieurs à la période de reporting

 Objectif:
quand une entité doit ajuster ses EF en fonction d’événements postérieurs
infos à fournir concernant : date d’autorisation de publication EF + événements postérieurs à la clôture

Fin de la période de reporting Evénements postérieurs à la période de reporting Date d’autorisation de publication des états financiers par CA

 Définitions :

Evénements postérieurs à la date de clôture Date d’approbation EF

Evénements (favorables et défavorables) Varie en fonction de la structure de gestion / exigences réglementaires / procédures suivies pour préparation et finalisation EF
-qui se produisent entre la date de clôture et la date d’approbation EF Cas de conseil d’administration + AG: date de l’approbation par le conseil d’administration
-même si ces événements se produisent après l’annonce publique des Cas de conseil de surveillance + Directoire : lorsque la direction autorise leur communication au conseil de surveillance
informations financières

 Comptabilisation et évaluation :

Evénement confirmant une situation existante Evénements relatifs à une situation nouvelle Décision de distribution de dividendes
à la fin de la période de reporting survenant après la fin de la période de reporting après la fin de la période de reporting
ajuste montants comptabilisés dans EF pour refléter ces pas d’ajustement des montants comptabilisés Ne sont pas comptabilisés en tant que passif car
événements information dans les notes si l’événement est significatif aucune obligation n’existe à ce moment, même si
approuvés avant date d’approbation des EF.
Exemple : découverte de fraude / erreurs montrant que EF Exemple : baisse de la valeur de marché de placements entre date de clôture et date d’approbation, des EF dividendes sont mentionnés dans les notes
sont incorrects / ajustement de provision  n’est pas liée à la situation à la date de clôture conformément à IAS 1.

NOTE : il ne faut pas établir des EF sur une base de continuité d’exploitation si des événements postérieurs à la date de clôture indiquent que l’hypothèse n’est pas appropriée
NOTE 2 : IAS 1 : si les EF ne sont pas établis sur base de continuité d’exploitation OU il existe des doutes importantes sur la continuité d’exploitation  information à fournir

 Informations à fournir :
date d’approbation + qui a donné cette approbation
Cas de réception d’informations sur des situations qui existaient à la date de clôture  mise à jour de ces informations (même pour actifs/passifs éventuels)
Cas où événements significatifs postérieurs à date de clôture MAIS ne donnants pas lieu à des ajustements  infos sur la nature de l’événement + estimation de son effet financier
NOTE: il y a toujours une note intitulée : Evénements postérieurs à la date de clôture

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 IAS 12 : Impôts sur le résultat
 Interprétations faisant référence à IAS 12 :
SIC25 : Changements de statut fiscal d’une entité ou de ses actionnaires
IFRIC23 : Incertitude relative au traitement des impôts sur le résultat

 Objectif: traitement comptable des conséquences fiscales actuelles et futures :

des transactions et autres événements de la période comptabilisés en cours dans EF
du recouvrement/règlement futur de la VC des actifs/passifs portés au bilan
Elle traite également la comptabilisation des AID générés par pertes fiscales / crédits d’impôts non utilisés


Champ d’application :
tous les impôts nationaux + étrangers dus
HORS CHAMP: crédits d’impôt à l’investissement IAS 20 (elle indique pourtant comment comptabiliser les différences temporaires de ces subventions ou crédits d’impôt à l’investissement)

 Définitions :
charge/produit d’impôt exigible
Charge/produit d’impôt = + charge/produit d’impôt différé
Impôt exigible : montant de l’impôt sur le résultat payable/récupérable au titre du bénéfice imposable/perte fiscale d’une période
***
Passif d’impôt différé - PID Actif d’impôt différé - AID
Montants d’impôts sur le résultat
Montants d’impôts sur le résultat recouvrables au cours de périodes futures au titre :
payables au cours de périodes futures de différences temporaires déductibles
au titre de différences temporaires imposables du report en avant de pertes fiscales non utilisées
du report en avant de crédits d’impôt non utilisés
***

Différence permanente (ou définitive) Différence temporaire :

charges non déductibles définitivement différence entre la période de rattachement fiscal et celle de prise en compte comptable
OU différence entre la base fiscale et la base comptable d’un actif/passif
produits non imposables définitivement Différence temporelle: notion ancienne, plus large :
se produit lorsque le produit/charge est compris dans le bénéfice comptable d’une période et dans le bénéfice imposable d’une autre.
(exemple : amortissement des voitures de tourismes > =10 CV) Exemple : produits d’intérêts / amortissement / frais de développement.

***

10 | P a g e
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 Base Fiscale – BF
montant qui sera admis en déduction OU qui sera imposé par l’AF au titre des périodes ultérieures (montant attribué à des fins fiscales)
NOTE : certains éléments ont une BF mais ne sont pas comptabilisés en tant qu’actifs/passifs dans le bilan
Base Fiscale d’un actif Base fiscale d’un passif
Le montant qui sera fiscalement déductible
de tout avantage économique imposable qui ira à l’entité VC - tout montant qui sera fiscalement déductible au titre de ce passif au cours des périodes futures
lorsqu’elle recouvrera la VC de cet actif
NOTE: BF PCA = VC - tout élément de produits qui ne sera pas imposable au cours des périodes futures
NOTE : si les avantages économiques ne sont pas imposables : BF=VC
Dans les EF consolidés :
Différence temporaire= VC actifs/passifs dans EF consolidés – BF qui leur est attachée
Pays avec déclaration fiscale consolidée établie Autres pays
BF déterminée à partir de cette déclaration fiscale BF déterminée à partir des déclarations fiscales individuelles de chaque entité comprise dans le périmètre de consolidation
NOTE : résoprtion d’une différence temporaire = inversement

D'un Passif D'un Actif

Passif d'Impôt Différé
Impôt payable dans le futur
(Différence temporaire imposable) BF - VC > 0 BF - VC < 0
Actif d'Impôt Différé
déductible de l’impôt payable dans le futur
(Différence temporaire déductible) BF - VC < 0 BF - VC > 0

 Présentation

 Les AID et PID sont présentés séparément des autres actifs et passifs
 Les AID et PID doivent être distingués des actifs et passifs d’impôt exigible
 Les AID et PID sont toujours classés avec les actifs/passifs non-courants

Compensation
entre actifs et passifs d’impôt exigible uniquement si : entre actifs et passifs d’impôt différé uniquement si :
l’entité a un droit juridiquement exécutoire l’entité a un droit juridiquement exécutoire
de compenser les montants comptabilisés de compenser les actifs et passifs d’impôt exigible
(exemple : acomptes provisionnels) +
+  AID et PID concernent des impôts prélevés par la même autorité fiscale
intention : (soit sur la même entité imposable soit sur des entités intégrées fiscalement)
- soit de régler le montant net
-soit de réaliser l’actif et de régler le passif simultanément

11 | P a g e
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  Dispositions :
Reconnaissance des PID/AID
(on est plus exigeant en matière de PID et plus prudent en matière de AID)
PID AID
Comptabilisé pour toute différence temporaire imposable, SAUF si le PID est généré par : Comptabilisé pour toute différence temporaire déductible
la comptabilisation initiale du GW (s’il est probable qu’un bénéfice imposable sera disponible auquel ces différences temporaires déductibles pourront être imputées)
la comptabilisation initiale d’un actif/passif dans une transaction qui : SAUF dans la mesure qu’il ne soit généré par :
n’est pas un regroupement d’Eses + n’affecte ni bénéfice comptable ni fiscal et donne lieu à une différence comptabilisation initiale d’un actif/passif dans une transaction qui :
temporaire imposable et une différence teamporaire déductible d’un montant qui n’est pas égal (au moment de la n’est pas un regroupement d’Eses + n’affecte ni bénéfice comptable ni fiscal et donne lieu à une différence
transaction) temporaire imposable et une différence teamporaire déductible d’un montant qui n’est pas égal (au moment
de la transaction)
Cas des participations dans filiales/entités associées , investissements dans succursales, intérêts dans des partenariats :
Outside basis difference / Outside temporary differences (paragraphes 38 à 45 IAS12)
VC des participations/investissements/intérêts BF
= QP dans l’actif net ≠ (coût de la participation)
+ (QP dans l’écart de conversion d’une AE) + (QP dans VC des écarts d’évaluation nets de FD) + (VCN GW)
Comptabilisation PID Comptabilisation AID
Pour toute DTI liée à des participations SAUF SI: Pour toute DTD générée par des participations uniquement s’il est probable que :
mère/investisseur/co-entrepreneur est capable de contrôler la date d’inversement de la différence temporaire
(cession, distribution des dividendes…) la différence temporaire s’inversera dans un avenir prévisible
+ +
il est probable que cette différence temporaire ne s’inversera pas dans un avenir prévisible il existera un bénéfice imposable sur lequel pourra s’imputer la différence temporaire
Origine des différences temporaires + modes de résorption
De telles différences peuvent se résorber :
De telles différences peuvent survenir dans diverses circonstances telles que : (en fonction de la manière attendue pour le recouvrement de VC de l’investissement sous-jacent à une
participation consolidée)
Existence de bénéfices cumulés et distribuables par filiales, succursales, Eses associées et Co-Eses Distribution des dividendes
Cession partielle/totale de la participation
Existence de bénéfices cumulés et non distribuables par filiales, succursales, Eses associées et Co-Eses Cession partielle/totale de la participation
Réduction VC d’une participation dans une Ese associée à sa valeur recouvrable
Part dans écarts de conversion des AE
Part dans ajustements de l’actif net induits par retraitements d’homogénéité
Part dans ajustements de l’actif net induits par éliminations des résultats internes
Amortissement + dépréciation GW
Reprise du GW négatif
Part dans (amort + dépréciations) des écarts d’évaluation nets des DF

NOTE : Les AID/PID sont à comptabiliser de la même façon que les transactions et événements rattachés (R Net, AERG, directement en capitaux propres, Goodwill)

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 Evaluation et comptabilisation AID et PID
Méthode du report global variable: application du taux d'impôt dont l'application est attendue sur la période où l'actif/passif sera réalisé/réglé,
sur la base des taux adoptés ou quasi adoptés à la fin de période de reporting
Taux d'impôt différents
Selon la façon de résorption Changement de statut fiscal Incertitude relative au traitement
Selon que bénéfice est d'une entité / ses actionnaires des impôts sur le résultat Actualisation des AID/PID
de la différence temporaire Selon des tranches
distribué ou réinvesti (SIC 25) (IFRIC23)
(taux de droit commun, de résultat imposable
dans l'entité
taux effectif sur les dividendes reçus)
Taux applicable au mode de considérer chaque traitement fiscal
Principe:
réalisation le plus probable incertain isolément OU collectivement
Conséquences imapctent
Taux applicables aux (pour une meilleure prévision)
le R Net de la période
Taux d'impôt moyen résultats non distribués déterminer s’il est probable qu’un
Cas d’évaluation à la JV : AID/PID attendu pour les périodes au + traitement fiscal incertain sera accepté INTERDITE
Exception :
évalué selon les conséquences fiscales cours desquelles les les suppléments/réductions à par l’administration fiscale (on ne peut pas établir un échéancier de
ces conséquences sont liées à des
qu'aurait le recouvrement de la VC de différences temporaires comptabiliser uniquement risque considérer de détection par résorption fiable)
transactions/événements portés en
cet actif à travers une vente doivent se résorber lorsque la décision de l’administration fiscale = 100%
hors résultat
(à moins d'apporter la preuve que le distribution est prise
Conséquences portées
recouvrement se réalisera d'une autre Cas de risques de redressements :
directement en hors résultat
manière) provision pour risque fiscal

Comptabilisation AID
A réviser à la fin de chaque période (qu’il soit comptabilisé ou non)

UNIQUEMENT s’il est probable que l’entité disposera de bénéfice imposable auxquel les différences temporaires déductibles pourront être imputées (il ne doit pas être imputé sur des pertes fiscales)

AID comptabilisés revus à la fin de chaque période de reporting :

à réduire s’il n’est plus probable qu’un bénéfice imposable suffisant sera disponible pour permettre d’utiliser l’avantage total/partiel de cet AID
(une telle réduction doit être reprise dans la mesure où il devient probable que des bénéfices imposables suffisants seront disponibles)

AID non-comptabilisé à ré-estimer à la fin de chaque période de reporting

dans la mesure où il est devenu probable qu’un bénéfice imposable futur permettra de recouvrer l’AID

Cas des pertes fiscales (reports en avant) et crédits d’impôt non-utilisés:

AID à comptabiliser dans la mesure où il est probable que l’on disposera de bénéfices imposables futurs auxquels ces pertes fiscales et crédits d’impôt non utilisés pourront être imputés

NOTE : S’il est probable que le recouvrement/règlement de la VC d’un actif/passif augmentera/diminuera les paiements futurs d’impôt par rapport à ce qu’ils auraient été si le recouvrement/règlement n’avait pas eu de
conséquence fiscale  Comptabiliser PID/AID

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 IAS 37 : Provisions, Passifs Eventuels et Actifs Eventuels

 Interprétations faisant référence à IAS 37 :

IFRIC 1 : Variation des passifs existants relatifs au démantèlement, à la remise en état et similaires
IFRIC 5 : Comptabilisation des intérêts d’un contributeur émanant de fonds de gestion dédiés au démantèlement, à la remise en état et à la réhabilitation de l’environnement
IFRIC21 : Impôt ou taxes
 HORS champ d’application :
ceux résultant de contrats non-entièrement exécutés (SAUF les contrats déficitaires)
ceux couverts par d’autres IFRS qui traitent des types spécifiques de provision, passif éventuel, actif éventuel, tels que :
IFRS 16 IFRS 15
IAS 12 IFRS 3 IFRS 9
(SAUF les contrats de location qui deviennent déficitaires avant leur date de début + ceux de court terme + ceux de faible valeur) (SAUF les contrats déficitaires)

 Définitions :
Passif : Provision :
obligation actuelle de l’entité Passif dont l’échéance OU le montant est incertain.
de transférer une ressource économique peut être courante ou non-courante
résultant d’événements passés (inévitable). (l’obligation existe indépendamment d’actions futures de l’entité)
*

Actif Eventuel Passif Eventuel

Rien Information Comptabilisation Rien Information Comptabilisation

Probabilité 0% 50% 90% 100% Probabilité 0% 10% 50% 100%

Actif Eventuel Actif Passif Eventuel Passif
. Exemple d’Actif éventuel : procès intenté par l’entité pour obtenir un dédommagement Exemple de Passif éventuel : Bon de commande

Actif Eventuel : Passif Eventuel :

Un actif potentiel résultant d’événements passés une obligation actuelle résultant d’événements passés
et dont l’existence est conditionnée par la survenance d’un ou plusieurs événements futurs incertains hors mais non comptabilisée car il n’est pas probable qu’une sortie des ressources sera nécessaire pour l’éteindre
du contrôle total de l’entité ou son montant ne peut être évalué de façon fiable
(l’existence est conditionnée par la survenance d’un ou plusieurs événements futurs incertains hors du
contrôle total de l’entité )

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  Dispositions :
Règles de reconnaissance d’une provision (une estimation fiable est nécessaire)
Existence d’une obligation actuelle à la date de reporting Obligation actuelle du fait d’événements passés Transfert d’une ressource économique
fait générateur de l’obligation : obligation juridique OU implicite qui l’entité a obtenu les avantages économiques (produits) plus probable plus improbable faible :
crée une attente fondée par divers moyens OU qu’improbable : que probable : rien
Cas d’une nouvelle proposition de loi : l’entité a accompli l’action (présence sur un marché) provision information
n’est pas une obligation juridique SAUF quasi-certitude que les NOTE: les obligations doivent être indépendantes des actions futures que l’entité + information (passif éventuel)
dispositions légales/réglementaires seront adoptées sous la forme proposée pourra contrôler (exemple: grosses réparations : jamais comptabilisés en provisions)
Cas d’un grand nombre d’obligations similaires de faible montant (exemple garanties sur les produits/contrats similaires): évaluation de la probabilité faite pour l’ensemble de la catégorie

Evaluation des provisions

Actualisation de la meilleure estimation avant impôts Remboursement partiel/intégral
(jugement direction + rapports d’experts indépendants) de la provision par un tier
Montant de la provision: (à calculer avant impôt) Taux d’actualisation = taux sans risque (type obligation d’état) remboursement comptabilisé comme un actif
VA des dépenses attendues pour éteindre l’obligation actuelle à la fin de la période avant impôts ayant la même maturité que le passif actualisé SSI l’entité possède la quasi-certitude de le recevoir si elle
de reporting après la prise en compte des informations postérieures à cette date éteint son obligation
(à savoir les dépenses qui n’auraient pas été engagées en l’absence de cette obligation) Exemple: contrats d’assurance, clause de garanties
2 méthodes: valeur la plus probable + valeur attendue pondérée fournisseurs

Application spécifique des règles de comptabilisation et d’évaluation des provisions (3 cas particuliers précisés dans la norme)
Pertes opérationnelles futures Contrat déficitaire Restructuration
(exemple : grosses réparations) (couts inévitables > avantages attendus)
absence d’obligation actuelle Traitement comptable : Programme planifié et contrôlé par la direction qui modifie de façon significative soit:
pas de provision appliquer IAS 36 pour les actifs dédiés à ce contrat Le champ d’activité d’une entité OU la manière dont cette activité est gérée.
comptabiliser une provision au montant des coûts inévitables : Fait Générateur: (2 événements cumulatifs) :
NOTE: l’anticipation de pertes Coûts inévitables = coût net de sortie du contrat avoir un plan formalisé et détaillé de restructuration
opérationnelles futures = min (coût d’exécution ; pénalité du défaut d’exécution) créer chez les personnes concernées une attente fondée de mettre en œuvre la restructuration
= indice de dépréciation (IAS 36) Valeur provision:
uniquement les dépenses directement liées à la restructuration (exclus les coûts liées aux activités poursuivies)
****

Comptabilisation des intérêts d’un contributeur émanant de fonds de gestion dédiés au démantèlement, à la remise en état et à la
Taxes (autre que l’impôt sur le résultat) – IFRIC 21
réhabilitation de l’environnement – IFRIC 05
Fait générateur : Si plusieurs contributeurs :
l’activité qui rend la taxe exigible par la législation. le droit au remboursement des frais de démantèlement est limité aux contributions
+ tout revenu réel sur ces contributions (revenu des placements…)
- leur part des coûts de gestion du fonds
-la contribution à ces fonds peut être volontaire ou imposée par la réglementation

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 IAS 20 : Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l’aide publique

 Interprétations faisant référence à IAS 20 :

SIC 10 : Aide Publique – absence de relation spécifique avec des activités opérationnelles
 HORS Champ d’application:
-subventions publiques concernant les actifs biologiques (IAS 41)
-aide publique sous forme d’avantages octroyés lors de la détermination du résultat imposable (exonérations fiscales, crédits d’impôt pour investissement, amortissements accélérés…)

 Définitions :
Autorité publique : Aide publique: mesure prise par un gouvernement destinée à fournir un avantage économique spécifique à une entité
l’Etat, un organisme public, ou tout autre organisme similaire local, national ou international répondant à certains critères (exemple : remboursement de dépenses, garanties données, conseils techniques)
Prêts transformables en subventions : prêts pour lesquels le prêteur s’engage à renoncer au Subvention publique :
remboursement sous certaines conditions prescrites aide publique prenant la forme de transferts de ressources à une entité
traité comme subvention publique s’il existe une assurance raisonnable que l’entité remplira les sous des conditions liées à ses activités opérationnelles auxquelles celle-ci s’est conformée ou se conformera.
conditions relatives à la dispense de remboursement du prêt

 Dispositions :
Comptabilisation des subventions
Principe général: les subventions seront reçues + existence d’une assurance raisonnable que l’entité se conformera aux conditions associées aux subventions
Subvention liée à un actif Subvention liée au résultat net Cas Particuliers
Conditionnées par l’achat/construction/acquisition d’un Actif Non-Courant Octroyée pour couvrir des charges spécifiques Subvention
Emprunt public à
2 traitements possibles non-monétaire
taux < taux
l’actif est présenté en net de la subvention subvention présentée comme PCA marché
+ subvention rapportée en R Net + rapportée au résultat proportionnellement à la Traitement général 2
sur la durée d’utilité de l’actif amortissable consommation des avantages économiques futurs comptabilisée en R Net Cas où la subvention traitements
Subvention
(réduction de la charge d’amortissement) liés à l’actif sur la même période que publique prend le possibles pour
=
* les charges liées caractère d’une comptabiliser l’actif
VC initiale de
Subvention relative Subvention relative à des actifs non-amortissables (% de la suvention créance/compensation de + la subvention :
l’emprunt (IFRS09)
à des actifs amortissables comptabilisée en R Net sur les périodes où s’échelonne le coût rapportée au R Net charges/pertes déjà JV
-
comptabilisée en R Net sur les périodes à engager pour satisfaire aux obligations liées (exemple : octroi proportionnellement aux encourues R Net de la montant
le montant perçu
de comptabilisation des amortissements d’un terrain conditionné à la construction d’un immeuble) coûts liés) période au cours de symbolique
(proportionnellement aux amortissements) subvention liée au terrain: sur la durée de vie de l’immeuble Rattachées aux coûts laquelle la créance devient
Cas d’une éventualité négative liée à une subvention : qu’elles sont censées acquise
On teste à chaque date de reporting l’existence d’une assurance raisonnable que l’entité est en mesure de respecter compenser Subvention hybride
les conditions associées à la subvention
SINON le risque est constaté en provision pour la part > montant non amorti de la subvention Parfois subvention = aide
En cas de remboursement d’une subvention publique (changement estimation comptable IAS 8) financières/fiscales + conditions
Selon le traitement appliqué : Imputé à tout crédit différé non-amorti comptabilisé au il peut être approprié de répartir la
Augmenter VC de l’actif OU réduire le solde du PCA titre de la subvention subvention selon les 2 méthodes
Traitement du cumul de l’amortissement supplémentaire qui aurait été comptabilisé en R Net jusqu’à la date
en question en l’absence de la subvention  en R Net Cas où remboursement > crédit différé : R Net

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 IAS 16 : Actifs Corporels
 Interprétations faisant référence à IAS 16 :
IFRIC 01 : Variation des passifs existants relatifs au démantèlement ou à la remise en état et des autres passifs similaires
IFRIC 20 : Frais de découverture engagés pendant la phase de production d’une mine à ciel ouvert

 Champ d’application :
Tous les actifs corporels SAUF IFRS 05 - IFRS 06 - IFRS 16 - IAS 40 (sauf pour les immeubles de placement évalués selon le modèle de coût) - IAS 41

 Définition :
Actif corporel : actif détenu par une entité Substance commerciale : Valeur résiduelle :
soit pour être utilisé dans production/fourniture de biens/services, événement/transaction qui génère des montant estimé qu’une entité obtiendrait actuellement
soit à des fins administratives flux de TR différents (en termes de risque, de la sortie de l’actif (après déduction des coûts de sortie estimés)
soit pour être loués à des tiers échéancier et montant) si l’actif avait déjà l’âge + se trouvait dans l’état prévu à la fin de sa durée d’utilité
+ dont on s’attend à ce qu’ils soient utilisés sur plus d’une pour l’entité procédant à l’échange estimée (et non actualisée) à la date d’acquisition selon VR à cette date pour des actifs corporels
période Comptabilisée à la JV similaires ayant atteint le terme de leur durée d’utilité et ayant été utilisés dans des conditions semblables à
celles dans lesquelles l’actif corporel sera utilisé
Règles de reconnaissance des actifs corporels

Approche par Cas d’entretiens Inspections / révision /

Cas du petit
Cas des actifs de
Règle générale courants réparations majeures Cas des pièces de rechange principales/spécifiques sécurité ou liés à
composants outillage
(réparation /maintenance) régulières l’environnement
Il est probable que les éléments à durées Règle : Objectif : garantir la Règle : Regrouper Potentiellement
avantages d’utilité différentes  R Net poursuite de l’exploitation Stocks PUIS charges lors de l’utilisation. éléments de nécessaires pour
économiques futurs d’un actif corporel faible valeur obtenir les
associés à cet actif éléments Comptabilisés initialement Exception: l’entité compte les utiliser sur plus d’un exercice (moules, outils, avantages
iront à l’entité (avantages procurant des et lors de l’inspection en tant Actifs corporels matrices) économiques
et risques associés à cet actif
déjà transférés à l’entité)
avantages Exception : qu’actif distinct Pièces de Stock de pièces de sécurité Pièces de rechange et + futurs de ses
+ économiques à un capitalisables dans Traitement comptable rechange principales matériel d’entretien appliquer autres actifs (même
capitaliser le coût de s’ils n’augmentent pas
le coût peut être rythme différent VCN principales Pièces principales spécifiques* critères de directement les avantages
évalué de façon fiable (besoin de taux et (s’ils permetent l’inspection majeure destinées à remplacement non-planifié utilisables avec un actif reconnaissance économiques futurs s’y
remplacer un corporel précis
modes d’améliorer les avantages dans VCN actif composant de
acquises pour être utilisées + utilisation irrégulière
à la valeur rattachant) :
Coûts de l’actif d’amortissement économiques futurs + l’actif principal en cas de panne attendue globale:
corporel : propres) estimés initialement par le décomptabiliser la valeur amorties amorties dès l’acquisition Max période Comptabilisés
appréciés au remplacement de résiduelle de la précédente dès leur sur la durée initiale de l’actif d’amortissement= en tant qu’actifs
moment où ils sont éléments certaines parties) inspection remplacement principal durée d’utilité de corporels si elles
encourus : remplaçables à des Traitement comptable : planifié (durée de disponibilité des l’actif à laquelle ils se répondent aux
-initialement pour intervalles réguliers comptabilisation du Cas où les dépenses aux mêmes pièces pour l’utilisation). rattachent critères de
l’acquérir/construire coût de remplacement n’étaient pas facturées modalités que Au remplacement effectif : NOTE: reconnaissance
-ultérieurement pour éléments partiel séparément : composant lié nouvelle durée la politique
l’accroître/remplacer non-comptabilisés dans VCN actif estimation selon le coût d’amortissement comptable de
partiellement/assurer distinctement + actuel de la survenance = durée d’utilité de la pièce l’entité définit
son entretien = Actifs de structure décomptabilisation VC attendue d’une (Max= durée résiduelle de la faible valeur
des pièces remplacées inspection/révision majeure l’actif principal)

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 Evaluation initiale
 au coût d’acquisition/production
Actifs corporels acquis à titre Acquisitions à
Acquisitions par voie
onéreux Coûts de démantèlement conditions inhabituelles Actifs corporels produits en interne
d’échange
(délais ou taux)
Prix d’acquisition IAS 16 : Exige la capitalisation des coûts de Coût = prix comptant équivalent Coût de l’actif reçu Coût de production : mêmes principes que celles
= démantèlement dans la VC de l’actif (composante à date de comptabilisation = des actifs acquis
prix d’achat net des remises et amortissable) sacrifice de l’acquéreur
rabais commerciaux IAS 37: Détermine les modalités d’évaluation de la Traitement de la différence : (2 scénarii) Cas où l’entité produit des actifs similaires dans
+ provision Prix - total règlements le cadre de son activité normale:
DD et taxes non remboursables IFRIC 01 : Clarifie la modalité de comptabilisation de la = charge financière sur la période même coût de production d’un actif destiné à la
+ variation du passif relatif au coûts de démantèlement du crédit SAUF SI incorporables vente (exclusion: profits internes + coûts
coûts directement attribuables dans coût actif (IAS 23) Scénario 1 anormaux)
au transfert actif à son lieu Cas où l’actif suit le modèle de réévaluation : JV actif abandonné
d’exploitation et sa mise en état variation traitée comme une réévaluation Si durée crédit > 2 périodes : (sauf si JV actif reçu Cas où l’actif ne fait pas partie de l’activité
de la manière prévue par direction rattachement des charges aux est plus évidente) normale: évaluation selon les transactions
(exlusion: coûts encourus pour Cas où l’actif évalué selon modèle des coûts : produits + conclues avec les tiers externes
utilisation/redéploiement) variation imputée au coût amorti de l’actif gain/perte d’échange à
+ prospectivement: comptabiliser Coûts d’emprunt:
estimation initiale Si nouvelle estimation < estimation initiale même si l’entité ne coûts directement attribuables d’un actif qualifié
des coûts de démantèlement Max imputation Excédent décomptabilise pas l’actif sont un élément
VCN R Net immédiatement Frais généraux administratifs :
Traitement des composants : Si nouvelle estimation > estimation initiale exclus du coût de production
comptabilisation séparée 100% imputation au coût amorti Dépenses R&D :
initialement et ultérieurement exclus SAUF s’il concourent à la création d’un
CONDITION : test de dépréciation
amortis sur leur durées d’utilité tel actif
respectives Produits des activités accessoires provenant
NOTE: si la séparation entre les Scénario 2 d’actif corporel en cours de construction :
composants n’a pas été faite : Cas d’ajustement des coûts de démantèlement : VC de l’actif abandonné : constatés en produits
évaluation par expert + comptabilisation des charges financières (de la en cas absence substance
comptabilisation séparée provision) et des amortissements (de l’actif) selon ancienne commerciale Cas de sous-activité:
valeur OU Frais Généraux inclus dans VCN
Cas d’acquisition à un prix PUIS en cas d’impossibilité selon capacité normale (IRCF)
global : ajustement de la provision et de la VC actif d’évaluation de la JV de coût de sous-activité : charge
proratisation selon les JV l’actif reçu/abandonné Cas de sur-activité
respectives au moment de + actifs évalués à leur coûts réels
l’acquisition (ou des prix de vente aucun résultat d’échange à
spécifiques) comptabiliser

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 Evaluation ultérieure
Modèle de coût/réévaluation (ceci constitue un choix de méthode comptable)
Passage du modèle de coût VERS le modèle de réévaluation: traité selon les règles de comptabilisation de la réévaluation (IAS16)
Passage du modèle de réévaluation VERS le modèle de coût: traité selon IAS 8 (application rétrospective)
Modèle de coût Modèle de réévaluation Comptabilisation des amortissements
JV - cumul des amortissements ultérieurs - cumul des pertes de valeur ultérieures NOTE : Pertes de valeur = IAS36
Règles de DEBUT : dès que l’actif est prêt à être mis en service
(à l’endroit et dans l’état nécessaires pour pouvoir l’exploiter de la manière prévue par la direction)
comptabilisation Compt ultérieure de la
de la
Comptabilisation initiale de la réévaluation
réévaluation JUSQU’A: décomptabilisation / classement comme détenu en vue de la vente
réévaluation
Coût JV remplace Ecart de rééval = JV-VCN Cas de réévaluation Méthode d’amortissement: refléte le rythme de consommation des avantages économiques futurs liés
– VCN Si écart > 0 AERG positive : à l’actif :amortissement linéaire / mode dégressif / UoP
cumul à toute la catégorie poste: écarts de réévaluation (en net d’impôts) en R Net Interdiction: mode d’amortissement fondé sur les revenus
amortissements d’actifs corporels Si écart < 0  R Net (si elle compense une
– de nature et usage réévaluation négative du Les dotations aux amortissements sont comptabilisés en charges
cumul pertes de similaire Cumul des amortissements à la date de même actif, précédemment SAUF SI incorporées dans la VC d’un autre actif
valeur (actif par actif) réévaluation: 2 possibilités: comptabilisée en R Net)
Etape 1 : Cas de rééval négative : Durée d’utilité:
à faire avec Valeur brute actif avant rééval - Montant en AERG période pendant laquelle l’entité s’attend à utiliser un actif
régularité cumulé des amortissements (si l’écart de réévaluation (même lorsque l'actif est inactif mais disponible pour utilisation)
suffisante Etape 2 : réévaluer VCN uniquement présente un solde créditeur OU
(pour que VC ne réévaluation simultanément du coût pour un même actif) nombre d’unités de production que l’entité s’attend à obtenir de l’actif (Units of Production – UoP)
diffère pas de + amortissements (proportionnellement au NOTE : il n y’a pas nécessairement de relation entre la durée de vie économique de l’actif et sa durée
façon significative changement de la VC brute) d’utilité pour l’entité
de celle qui aurait Traitement autorisé: NOTE 2: les terrains peuvent avoir une durée d’utilité limitée dans le cas des carrières ou des sites de
été déterminée en virer dans les réserves décharge (IFRIC20)
utilisant la JV à la NOTE : la réévaluation se fait actif par actif une fraction de l’écart de
date de reporting) (pour distinguer les variations AERG des réévaluation: Valeur résiduelle :
variations R Net) -le supplément toujours < VCN
NOTE 2: impôts différés initiaux : transférés d’amortissement (après à réestimer à chaque date de reporting
en R Net au fur et à mesure de la impôt) résultant de la (Si VR réévaluée >= VC: dotation aux amortissements = 0 jusqu’à baisse VR)
consommation de la plus-value de réévaluation réévaluation chaque année NOTE: si la VR est réestimée fin N : calcul de la nouvelle base amortissable fin N puis amortir sur la
-lors de la durée restante
décomptabilisation
Réexamen de la durée d’utilité + mode d’amortissement
Au moins à chaque fin de période annuelle

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 IAS 40 : Immeubles de placement
Définition Immeuble de placement
Qualification d’immeuble de placement
Bien immobilier
 génère flux de TR largement indépendants de ceux générés par les autres actifs détenus par l’entité
(terrain/immeuble OU partie d’un bâtiment OU les deux) détenu :
 en propre par le OU en tant qu’actif au titre du droit Biens immobiliers occupé partiellement par le propriétaire : 2 cas : Biens immobiliers loués avec fourniture de
propriétaire (IAS16) d’utilisation par le preneur Cas 1: les 2 parties peuvent se vendre séparément Cas 2: les 2 parties ne peuvent pas se services accessoires
(IFRS16) vendre séparément Selon importance des services accessoires
pour en retirer des loyers  les 2 parties sont comptabilisées séparément : Partie occupée par l’entité SINON Composante Composante
ET / OU -partie louée en IAS40 est insignifiante 100% non-significative significative
valoriser le capital investi (réaliser une plus-value) -partie occupée par l’entité en IAS 16 100% en IAS 40 en IAS 16 IAS 40 IAS 16 (exemple : hôtel)

Comptabilisation et évaluation d’un immeuble de placement

Comptabilisation et évaluation initiale Comptabilisation et évaluation ultérieure
au coût + coûts de transaction Applicable à tous les immeubles de placement
Détenu en propre Détenu par A la JV/R Net (encouragée) +/- coûts de transaction Au coût historique
Couts d’acquisition un preneur Variations JV Immeuble de placement
prix d’achat + les dépenses directement attribuables R Net JV est toujours nécessaire : actif droit d’utilisation
Actif au  IFRS 05
+ (Pas de JV si grandes pour comptabilisation OU pour divulgation  JV du droit d’utilisation
Coûts encourus ultérieurement pour titre du droit variations) (et non celle du bien immobilier)
accroître sa capacité d’utilisation
Amortissement : les biens immobiliers évalués à la JV ne sont pas amortissables (vu qu’on évalue la JV chaque année)
remplacer certains de ses éléments Contrats déficitaires : IAS 37  IFRS 16
assurer son entretien IFRS16
Cas où la JV ne peut être estimée de manière fiable
NOTE: les coûts de l’entretien quotidien ne sont pas Cas immeuble de placement en cours de construction : Cas autre immeuble de placement :
 IAS 16
comptabilisés dans la valeur comptable modèle du coût jusqu’à avoir une JV fiable modèle coût
(VR présumée = 0)
NOTE2 : l’approche par les composants est applicable variations en R Net (VR présumée = 0)
NOTE : Un bien immobilier détenu en vertu d'un contrat de location simple peut être classé comme un immeuble de placement
NOTE2 : Le modèle JV est obligatoire pour un immeuble détenu par un preneur en location simple, lorsque le preneur a choisi de le qualifier d'immeuble de placement.

Comptabilisation des transferts (le changement d’utilisation doit être mis en évidence par un acte matériel)
Coût présumé pour la comptabilisation lors du transfert = JV à la date du changement
IAS16 / IFRS16  IAS40 IAS2  IAS40 IAS40  IAS2 / IAS16
Traitement JV – VC : selon modèle de réévaluation IAS16
VC brute = JV à la date de transfert
annulations amortissements
JV - VCN  R Net
NOTE : si l’immeuble de placement est réaménagé pour venteIAS02
NOTE : En cas de passage vers le modèle de coût IAS 40:
Si la vente est effectuée sans réaménagement  décomptabilisation simple
il faut juste reclasser les amortissements

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 IFRS 16 : Contrats de Location

 Champ d’application :
Tous les contrat de location SAUF :
IAS 38 IAS 41 IFRS 06 IFRS 15 IFRIC 12
Accords de licences Contrats de location Contrats de location portants sur la prospection/utilisation de Licences de propriété intellectuelle Accords de concession de services
comptabilisés en tant qu’actifs incorporels d’actifs biologiques minéraux, de pétrole, de gaz naturel et autres ressources octroyés par le bailleur
détenus par les preneurs en tant que droits similaires non renouvelables

 Définitions :
Contrat de location= contrat qui confère au CLT le droit de contrôler l’utilisation de l’actif identifié durant une période déterminée en échange d’une contrepartie
Contrat de location-financement= contrat qui transfert au preneur l’essentiel des risques et avantages inhérents à la propriété d’un actif (le transfert peut intervenir ou non in-fine)
Bail = location = lease

 Dispositions :

Critères de reconnaissance d’un contrat de location + séparation de ses composantes

Critères de reconnaissance : Contrat de location VS contrat de service Séparation des composantes d’un contrat
Droit d’utilisation = composante locative distincte si :
Contrat de location si :
l’actif sous-jacent est identifié le preneur peut tirer avantage
le bien sous-jacent indépendant des autres biens du contrat
explicitement désigné OU implicitement identifié dans le contrat de l’utilisation du bien sous-jacent,
+ n’y est pas étroitement lié
seul/avec d’autres ressources aisément disponibles

Cas d’existence de composantes locatives + non-locatives :

le bailleur ne dispose pas le preneur dispose comptabiliser chaque composante locative comme un contrat de location distinct
d’un droit de substitution (réel) de cet du contrôle de l’utilisation SAUF le choix de ne pas faire la séparation: dans ce cas on comptabilise le tout comme un contrat locatif
actif sur toute sa durée d’utilisation de l’actif sous-jacent choix exercé par catégorie d’actifs sous-jacents
NOTE : le prix est réparti selon IFRS 15

Droit substantiel de remplacer un Notion d’avantages : Regroupement des contrats de location

actif : le droit d’obtenir la quasi-totalité des (comptabilisé comme un seul contrat)
capacité pratique de le remplacer par avantages économiques tirés de l’usage d’un Critère de regroupement : Conditions regroupement : AU MOINS 1 CONDITION :
un autre pendant la durée d’utilisation actif identifié tout au long de sa durée conclus à des dates identiques/voisines négociés en bloc + objectif commercial unique
l’exercice du droit de substitution lui d’utilisation avec la même partie/parties liées contrepartie payable dépend de l’autre contrat
procure un avantage économique droits d’utilisation des actifs sous-jacents = une seule composante locative
Notion de pouvoir:
droit de décider de l’utilisation de cet actif
*

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 Comptabilisation chez le PRENEUR
On évalue le passif locatif PUIS le droit d’utilisation
NOTE: le crédit d’impôt est généralement transféré à l’acheteur
Comptabilisation et évaluation du contrat de location chez le preneur
Modèle applicable
Passif locatif - PL Droit d’utilisation de l’actif
------Valeur Actuelle du PL------ Evaluation Initiale
Modèle Général Taux d’actualisation Au coût:
Actif :  t = taux d’intérêt implicite si +VAPL initiale
Versement initiaux + VAPL + VAVRNG = JV + CDI bailleur
droit d’utilisation facilement déterminable : +
Passif : SINON: taux d’emprunt marginal du preneur : Versement initiaux
obligation locative taux à payer à la date de début du contrat pour un prêt de durée similaire avec une garantie similaire, pour un actif d’une valeur similaire, dans un contexte similaire –
avantages incitatifs reçus
(autres que les réductions des loyers)
Durée du Contrat de location
Période où le contrat est exécutoire (même gratuitement): A réexaminer en cas de changement de circonstances : +
+Option de renouvellement +Option de résiliation CDI par preneur
Exemption +Période non résiliable +
si le preneur est raisonnablement certain de l’exercer si le preneur est raisonnablement certain de ne pas l’exercer
(Modèle simplifié) coûts de démantèlement
Non-applicable pour à la charge du preneur
Paiements Locatifs ( PL )
les sous-locations
+ paiements fixes (en substance) + paiements variables + option d’achat incitative + pénalités
+ VRG
( - ) avantages incitatifs à la location en fonction d’un indice/taux (certitude raisonnable d’exercer) en cas de résiliation
En charges :
paiements locatifs *
linéaires
----Evaluation Ultérieure du PL---- Evaluation Ultérieure
SAUF
augmentation PL des intérêts courus en R Net  diminution du passif des paiements du loyer  réappréciation de la VC pour refléter tout changement ---Modèle du coût---
autre méthode plus
représentative + Coût
------Ré-estimation du PL------
actualisation des paiements de loyers révisés (taux révisé/initial) - Cumul
SCOPE des amortissements
Contrats < 12 mois Cas de réappréciation du passif locatif Taux révisé
Changement d’un taux d’intérêt variable X et pertes de valeur
+ sans option achat
(PAR CATEGORIE) Ré-estimation de la durée contrat X +/- Coût ajusté pour
OU Appréciation de l’exercice d’une option d’achat X réévaluations du PL
actifs de faible valeur à Cas de contrat déficitaire:
Comptabilisée comme un ajustement du droit d’utilisation de l’actif  IAS 36
l’état neuf Cas où VC droit = 0  montant restant viré en R Net
(PAR CONTRAT)
---Modèle JV---
Cas de réévaluation de l’obligation locative : (lorsque le changement touche les flux de TR) :
S’il est considéré comme
 changement VRG
immeuble placement + ces
 changement des paiements de loyers futurs (en raison d’une variation de l’indice/taux utilisé) derniers évalués selon JV:
IAS 40
S’il est rattaché à la
catégorie des actifs corporels
évalués à la JV  IAS 16

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 Comptabilisation chez le BAILLEUR
Classement LS / LF Comptabilisation du contrat LF Comptabilisation de la sous-location (sublease)
A la date du contrat Comptabilisation du
LF consentie contrat principal + contrat de sous-location
Révisé uniquement Règles générales de comptabilisation contrat de LS
par un fabricant/distributeur  2 contrats séparés
en cas de modification
Transfert de la -Comptabilisation du bien loué- Loyer périodique Bailleur intermédiaire
quasi-totalité Bien loué comptabilisé = Biens Classement :
des risques + avantages comme créance à l’actif prix de vente normal de l’actif amortis + LF/LS selon actif droit d’utilisation du contrat principal :
= investissement net dans le contrat de + dépréciables Contrat principal Sous-location
1 Critère pour classer location rémunération du crédit accordé LF LF
comme LF parmi ces 5: Méthode 1 Méthode 2 (avec la possibilité au preneur de devenir CDI LS
transfert de la propriété du propriétaire contre le paiement d’un prix de faveur capitalisés dans la LS
Investissement net Modèle simplifié
bien à son terme au preneur = au terme du bail) VC de l’actif loué
option d’achat < JV du Versement initiaux comptabilisés en Actif sous-jacent du contrat sous-location :
bien à la date exercice option + Inv net -Comptabilisation du résultat de la vente- charges sur la période l’actif droit d’utilisation (et non l’immobilisation louée au
durée contrat = majorité PL = Bailleur fabricant: comptabilisation au début selon de location au même bailleur principal)
de sa durée vie économique (sans option/VR) JV Actif IFRS 15 rythme que les produits Choix du taux d’actualisation :
actifs loués très +
+ PAO = Min (JV ; VAPL au taux de marché) locatifs taux implicite SINON le taux appliqué au contrat principal
spécifiques CDI bailleur Coût des marchandises vendues = (ajusté pour tenir compte des CDI du contrat de sous-location)
Option
A la date de conclusion du Min (coût du bien ; VC) – VAVRNG Produits locatifs
OU
contrat de location: Profit/perte d’une vente en R Net comptabilisés Si sous-location = LS Si sous-location = LF
VAVRG + VAVRNG
VAPL = quasi-totalité JV +produit financier s’échelonnant sur la durée du linéairement sur la Droit d’utilisation du Droit d’utilisation du
bail rémunérant le crédit consenti durée du bail contrat principal contrat principal
Cas où loyer > créance: produit financier SAUF autre base plus
Cas de Contrat de location Cas où le taux d’intérêt est artificiellement bas : maintenu  décomptabilisé
NOTE: les CDI génèrent une fiscalité appropriée
ensemble immobilier : Profit= celui obtenu en application du taux Créance locative
 2 contrats différée
d’intérêt du marché Produits de sous-location comptabiliser
LF/LS selon le contrat Coûts supportés lors  R Net l’investissement net dans le
NOTE: le terrain est assimilé Cas où la VRNG diminue :
-Comptabilisation CDI- de réalisation des contrat sous-location
à un capital qui ramène des La répartition du produit financier doit produits de location:
être revue En charges à la date de début Différence :
intérêts charges R Net
CLEF DE REPARTITION: Cas de LF contenant un actif classé comme
prorata des JV relatives des détenu en vue de la vente IFRS05
« intérêts contractuels » NOTE: Pas de compensation entre les charges du contrat
ET NON PAS la prorata des -Eval ultérieure- principal et les loyers reçus du contrat de sous-location
JV respectives Investissement net: NOTE2: Pas de compensation entre la créance et dette de
IFRS 9 pour décomptabilisation + dépréciation loyers (sauf si les critères IAS 32 sont remplis)
Cas d’une répartition VRNG :
difficile ou non-fiable : révision régulière
100% du contrat en LF/LS En cas de modification:
Si le montant initial du comptabilisation + révision de l’imputation des
terrain est non-significatif : produits sur la durée du contrat
100% contrat =
construction

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 Comptabilisation transactions de cession – bail

Vendeur-preneur Acheteur-bailleur
Décomptabilise l’actif Comptabilise le contrat d’achat régulier en IFRS applicable
Comptabilise l’actif droit d’utilisation (IAS 16, IAS 38..)
= VC du bien conservé * (oblig locative / JV bien) Comptabilise le contrat de location régulier IFRS 16
CAS 1 : Cession de l’actif = vente
(proportion de la VC antérieure au droits conservés)
IFRS 15
Comptabilise le résultat de cession
(Obligation de prestation remplie en transférant contrôle du produit promis
TRAITEMENT HORS CONDITIONS DU MARCHE:
selon IFRS15)
(prix de cession ≠ JV actif) OU (PL ≠ taux de marché):
si prix de cession < JV actif : paiements locatifs anticipés
si prix de cession > JV actif : financement complémentaire consenti par l’acheteur bailleur (Prêt + Emprunt)
CAS 2 : Cession de l’actif ≠ une vente  laisse l’actif sous-jacent comptabilisé  Comptabilise uniquement l’AF correspondant aux paiement effectués
IFRS 9  Comptabilise le passif financier des produits de cession
(contrôle du produit promis n’a pas été transféré conformément à IFRS15)

Modifications du contrat

Traitée comme un Contrat distinct (par preneur/bailleur) SSI 2 conditions :

Périmètre : ajout droit d’utiliser un/plusieurs actifs (exemple : renouvellement d’un contrat comptabilisé selon le modèle simplifié pour longue durée)
Contrepartie versée: augmente d’un montant proportionnel au prix de vente séparé du droit d’utilisation

Cas de modification du contrat existant

Chez le Bailleur
Modifications du contrat existant
Modification du contrat LS Modification du contrat LF

nouveau contrat dans tous les cas

ETAPE 1 : Réévaluer le PL (loyers révisés actualisés au taux révisé) Si le contrat aurait été classé comme LS si la
+ modification avait été en vigueur à la date de
Traitement du loyer du contrat initial
ETAPE 2 : Déterminer l’effet de réévaluation du PL : passation :
reçus d’avance ou à recevoir :
Modification qui diminue le périmètre du contrat : Autre modification : traités comme faisant partie des loyers du Tout autre cas :
Réduire la VC de l’actif droit d’utilisation et du passif Ajustement de l’actif droit nouveau contrat Décomptabiliser l’ancien contrat + Appliquer
locatif proportionnellement aux droits perdus d’utilisation + passif locatif comptabiliser un nouveau contrat IFRS 9
(pour refléter la résiliation totale/partielle) VC bien sous-jacent = investissement net
Comptabiliser en R Net tout Profit/perte s’y rattachant dans le contrat de location juste avant l’entrée
Δ actif – Δ passif locatif : R Net en vigueur de la modification

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 IAS 38 : Actifs incorporels
 Interprétations faisant référence à IAS 38 :
SIC32 : Immobilisations incorporelles – coûts liés aux sites web

 Champ d’application :
Tout actif incorporel SAUF IAS 02 – IAS 12 – IAS 19 – IFRS 03 – IFRS 05 – IFRS 06 – IFRS 09 – IFRS 15 – IFRS 16 – IFRS 17
Cas des actifs incorporels contenus dans un support physique IAS16/IAS38 selon l’importance de l’élément incorporel (si le logiciel ne fait pas partie intégrante du matériel : IAS 38)

 Définition et critère de reconnaissance :

Actif incorporel = actif non-monétaire + sans substance physique + les 3 conditions de reconnaissance suivantes :
Identifiable A un potentiel d’avantages
Contrôlé par l’entité du fait d’événements passés
(pour le distinguer clairement du goodwill) économiques
Résulte de droits pouvoir obtenir pouvoir restreindre
Séparable OU ET
légaux/contractuels les avantages économiques découlant de l’actif incorporel l’accès des tiers à ces avantages Produits provenant de la vente
NOTE: le GW généré en interne n’est pas comptabilisé en  Découle normalement des droits légaux revenant à l’entité générés par l’actif incorporel
tant qu’actif (non identifiable) Exemple: les formations du personnel ne peuvent être comptabilisés comme actifs incorporels  non contrôlables
 Dispositions : Evaluation initiale
Actif incorporel acquis Acquisition d’un actif incorporel Actif incorporel généré en interne Coûts liés aux sites web – SIC32
Acquisition séparée d’un actif incorporel
dans un regroupement par échange d’actifs (6 éléments cumulatives à démontrer) (pour accès interne ou externe)
Prix d’achet net des remises et rabais JV si elle est évaluée JV de l’actif abandonné La faisabilité technique nécessaire à son achèvement Actif incorporel si
+ d’une façon fiable (sauf si JV de l’actif reçu est plus évidente) pour sa vente/utilisation conditions générales de
tout coût directement attribuable au transfert de reconnaissance du résultat d’échange L’intention de l’achever / l’utiliser / le vendre comptabilisation de l’actif
l’actif à son lieu d’exploitation et sa mise en état NOTE: le GW est OU Comment l’actif générera des avantages économiques 6 conditions
d’utilisation de la manière prévue par la direction comptabilisé VCN de l’actif abandonné SI La disponibilité des ressources appropriées pour l’entité doit démontrer que le
L’incorporation des coûts cesse lorsque séparément -pas de substance commerciale achever son développement et l’utiliser/vendre site web générera des avantages
l’actif se trouve dans un état nécessaire pour être -impossible d’évaluer de manière fiable JV actif Capacité à l’utiliser ou à le vendre économiques
exploité de la manière prévue par la direction aucun résultat à comptabiliser Evaluation fiable des dépenses attribuables
Evaluation et comptabilisation ultérieure Même traitement que celui applicable aux actifs corporels (S/R de certaines particularités liées au modèle de réévaluation)
Modèle Modèle de réévaluation( uniquement s’il existe un marché actif ) Comptabilisation des
Comptabilisation des amortissements
de coût JV - amort ultérieurs - cumul pertes ultérieures coûts ultérieurs
Coût Règles de Comptabilisation Comptabilisation ultérieure de la coûts nécessaires Cas d’une durée déterminable : amortissement obligatoire
- comptabilisation initiale de la réévaluation pour accroître sa Cas d’une durée indéterminée: test de dépréciation au moins 1 fois/an
cumul des de la réévaluation réévaluation ---Pour un même actif--- performance Valeur résiduelle: réputée nulle SAUF SI
amortissements faire des JV-VCN > 0 Coût réévalué JV OU un tiers s’est engagé à le racheter à la fin de la durée d’utilité OU
- réévaluations d’une AERG (net - Cumul des amortissements remplacer marché actif + VR peut être déterminée par référence à ce marché
cumul des régularité suffisante d’impôts) - Cumul des pertes de valeur partiellement Réexamen de la durée d’utilité + mode d’amortissement :
pertes de (pour rapprocher Augmentation R Net certaines de ses Minimum: à chaque fin de période annuelle
valeur VCN de JV) JV-VCN < 0 (si elle compense une diminution en R Net) parties Si attentes ≠ estimations précédentes:
R Net Diminution AERG (si l’écart de OU changement d’estimation comptable impactant les dotations de la période en cours +
réévaluation présente un solde créditeur) assurer son entretien périodes futures

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 IAS 23 : Coûts d’emprunt
 Interprétations faisant référence à IAS 23 :
IFRIC 1 : Variation des passifs existants relatifs au démantèlement, à la remise en état et similaires
IFRIC 12 : Accords de concession de services

 HORS champ d’application :

Le coût réel/calculé des capitaux propres (y compris le capital de préférence qui n’est pas classé en tant que passif)
 Définitions :
Actif qualifié : actif qui Coûts d’emprunt : intérêts et autres charges supportés par une entité dans le cadre d’un emprunt de fonds. Ils incluent :
exige une longue IFRS09 - Charges d’intérêt au TIE IFRS16 - Intérêts des obligations locatives Pertes de change sur emprunts en ME (assimilées à un ajustement des coûts d’intérêt) – IAS21
période de préparation Perte de change sur emprunts en ME à incorporer
avant d’être NOTE : le détricotage périodique de l’actualisation comptabilisé en coût financier = intérêts réels sur emprunt en MF – intérêts effectifs sur emprunt en ME
utilisé/vendu n’est pas incorporable au coût d’un actif IFRIC 1 (effet de désactualisation) (les gains/pertes sur instruments de couverture sont pris en compte pour partie efficace seulement)

 Dispositions :
Démarrage, suspension et cessation d’incorporation des coûts d’emprunt
Modalités de calcul des coûts d’emprunt capitalisables dans un actif qualifé
Démarrage Suspension Cessation
Conditions d’incorporation des coûts d’emprunt Dès la réalisation Pendant les Lorsque les activités
directement attribuables à l’acquisition-construction-production de cet actif il est probable qu’ils peuvent être de 3 conditions: longues périodes indispensables à la
(ce sont les coûts évitables si la dépense de l’actif qualifié n’était pas faite) génèreront des avantages évalués de façon d’interruption des préparation du bien,
économiques futurs pour l’entité fiable les coûts d’emprunt activités productives préalablement à son
NOTE : les 3 conditions doivent toutes être vérifiées à l’occasion de chaque nouvelle incorporation de coûts d’emprunt encourus d’un actif qualifié utilisation/vente, sont
NOTE 2 : si toutes les conditions toujours réuniescontinuer d’incorporer les coûts d’emprunt même si VC > VR pratiquement toutes
les activités indispensables terminées (même s’il
Emprunt spécifiques Emprunts généraux (non spécifiques) à la préparation de l’actif pour NOTE : pas de restent des
Coûts d’emprunt incorporables utilisation d’un taux de capitalisation applicable aux dépenses de être utilisé ou vendu sont suspension lors des modifications mineures)
= l’actif (moyenne pondérée des coûts des emprunts de l’entité d’une entreprises périodes des travaux
coûts d’emprunt réels encourus période autres que les emprunts spécifiques) techniques et Cas d’une
– =Coûts d’emprunts non spécifiques / Emprunts non spécifiques les dépenses relatives à administratifs construction effectuée
produits obtenus du placement temporaire des fonds empruntés l’actif sont encourues (celles importants ou par tranches
NOTE : la VC moyenne de l’actif au cours d’une période (y compris les coûts d’emprunt antérieurement incorporés à son coût) représente qui résultaient en paiements lorsqu’un arrêt + chaque tranche est
normalement une approximation raisonnable des dépenses auxquelles le taux de capitalisation est appliqué au cours de cette période de TR, transferts d’autres temporaire est une utilisable séparément :
Les dépenses relatives à un actif qualifié incluent uniquement celles ayant abouti : actifs ou prise en charge de étape nécessaire au l’incorporation à
+ à des paiements en TR + à des transferts d’autres actifs passif portant intérêt) processus de chaque tranche cesse
+ à la prise en charge de dettes portant intérêts + les coûts d’emprunt antérieurement incorporés NOTE: les dépenses sont préparation de dès que celle-ci
-les subventions encaissées ainsi que les versements des clients relatifs au bien diminuées de tout acompte et l’actif à son pratiquement terminée
de toute subvention reçus liés utilisation ou à sa
à cet actif vente prévue

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 IAS 36 : Dépréciation d’actifs
 Objectif et champ d’application :
Procédures pour s’assurer que VC <= VR, pour tout actif SAUF:
IAS 02 IAS 41 IAS 40 (évalués à JV) IFRS 05 IAS 12 IAS 19 IFRS 09 IFRS 15 IFRS 17

 Dispositions :
Identification d’un actif déprécié
Identification d’un indice interne/externe En cas d’absence d’indices de dépréciation:
de dépréciation Exceptions
estimation formalisée de la VR Règle
test de dépréciation au même moment chaque année (pas forcément date de reporting) pour :
Pas d’estimation formalisée de sa VR
à chaque date de reporting 1/ Actifs incorporels (à durée d’utilité indéterminée OU non-encore utilisables)
Aucun test de dépréciation requis
test de dépréciation 2/ GW acquis dans le cadre d’un regroupement

Evaluation de la Valeur Recouvrable (d’un actif pris individuellement OU d’une UGT à laquelle l’actif appartient) VR = Max (JV – Coût des ventes ; VU)

JV - coûts de la vente Valeur d’utilité

JV Coût des ventes Valeur d’utilité : VA des CF futurs générés par les actifs dans leur état actuel
Prix sur un accord de vente irrévocable = coûts marginaux directement (exclusion faite des encaissements/décaissements liés à la restructuration future SAUF SI l’entité s’est engagée dans la dite restructuration)
prix sur un marché actif attribuables à la sortie d’un actif/UGT Taux d’actualisation = taux avant impôt
meilleure estimation possible - charges financières (traduit la valeur temps de l’argent + les risques spécifiques de l’actif pour lesquels les estimations de TR n’ont pas été ajustées )
- charge d’impôt sur résultat CF= cash-flows attribuables à l’utilisation continue de l’actif + ceux reçus ou payés lors de la décomptabilisation
(pour un actif dans son état actuel)
Cas de CF en ME actualisation PUIS conversion au spot du jour de détermination de la JV
Cas où les CF d’une UGT intègrent ΔBFR Comparaison avec VCN + BFR

Evaluation et comptabilisation de la perte de valeur

( 1 / 2 ) Cas d’un actif isolé autre que GW

Evaluation et comptabilisation de la perte de valeur Reprise sur perte de valeur

Actif évalué au coût amorti : Actif comptabilisé selon le modèle de réévaluation : A chaque période de reporting
En R Net Selon la norme en question en R Net OU selon norme en question

Il faut ajuster les amortissements pour les périodes futures Max reprise sur perte de valeur:
VC qui aurait été déterminée si aucune perte n’avait été comptabilisée
Cas où la VR ne peut être déterminée :
Comptabilisation d’une perte de valeur SI VC > max (JV-Coût des ventes ; valeur après affectation des pertes de valeur aux actifs de l’UGT) (nette des amortissements)
Cas où l’UGT ne s’est pas dépréciée : NOTE: pas de reprise de valeur pour GW
Pas de dépréciation UGT = pas de dépréciation Actif isolé (même si JV - coût des ventes < VC)

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 ( 2 / 2 ) Cas d’une UGT contenant un GW
Test de dépréciation au même moment chaque année+ à chaque fois qu’il y a un indice de dépréciation
Si la VC de l’actif isolé ne peut être estimée de manière fiable On évalue la VR de l’UGT à laquelle il appartient
Définition UGT Affectation du GW aux UGT
Plus petit groupe d’actifs qui génère des entrées de TR largement indépendantes des entrées TR générées par d’autres A chaque UGT/groupes d’UGT de l’acquéreur susceptibles de bénéficier des synergies du
groupes d’actifs. regroupement d’Ese + représentant le niveau le plus bas auquel un GW est suivi pour les besoins de
Critères d’identification d’une UGT: gestion interne
Selon la manière dont la direction gère ses activités NOTE: le GW est parfois calculé par UGT lors de l’acquisition/regroupement
Actif/groupe d’actifs avec un marché actif pour la production résultante
Doit être identifiée de façon cohérente/permanente d’une période à une autre (sauf changement justifié) Cas où l’affectation initiale du GW acquis ne peut pas être achevée avant la fin de la période
CONTRAINTE: UGT < secteur opérationnel (IFRS 8) : division de l’Ese où il y a un système de reporting séparé annuelle
du regroupement : GW provisoire :
Valeur Comptable UGT affectation initiale à achever avant fin 1ère période annuelle qui suit celle de date acquisition
= VC actifs attribués/affectés sur une base raisonnable, cohérente et permanente à l’UGT ET généreront des CF utilisées (n’est testée pour dépréciation que s’il existe indice de perte de valeur)
pour déterminer VU UGT IFRS03 x IAS36: comptabilisation du regroupement pour des valeurs provisoires + ajustements
- VC de tout passif comptabilisé (sauf si la VR de l’UGT est non-déterminable sans le considérer) dans 12 mois de la date d’acquisition
Cas où un GW est affecté à une UGT + l’entité se sépare d’une activité au sein de cette UGT :
Cas de test de dépréciation simultané d’une UGT contenant un GW + d’un actif isolé de l’UGT : GW lié à l’activité sortie à inclure dans VC de l’activité pour déterminer le résultat de cession :
Tester dans l’ordre suivant : Test de l’Actif PUIS Test de l’UGT évalué selon les VALEURS RELATIVES (pondérer VC par la durée) de l’activité sortie et la part
Le même traitement est applicable par analogie pour les UGTs constituant un groupe d’UGT de l’UGT conservée
Cas où l’Ese réorganise sa structure de reporting d’une façon qui modifie la composition
Conditions d’utilisation de calcul détaillé récent de la VR d’une UGT à laquelle GW a été affecté : d’une/plusieurs UGT auxquelles le GW a été affecté:
Actifs + Passifs de l’UGT n’ont pas sensiblement varié depuis ce calcul GW à réaffecter aux UGT concernées en utilisant la VALEUR RELATIVE (pondérer VC par la
Ce calcul a abouti à un montant >>>>>>>>>> VC UGT durée)
Il est très peu probable que VR actuelle < VC actuelle UGT
Odre de dépréciation
Réduction de la VC des actifs dans l’ordre suivant : CONTRAINTE
GW PUIS Les autres actifs (au prorata de la VC de chaque actif) La VC d’un actif ne doit pas être ramenée au dessus de X, tel que :
Si la perte n’est pas entièrement affectée : Répartition proratisée entre les autres actifs de l’UGT X = Max (JV-coûts de la vente ; VU ; 0)
Cas d’actif de support (autres que GW, exemple : siège social, équipements informatiques…)
C’est un actif qui contribue aux flux TR futurs de plusieurs UGT : sa VC ne peut être attribuée en totalité à l’UGT examinée + sa VR isolée ne peut être déterminée (ne génèrent pas des flux de TR distincts)
Cas où une partie de la VC d’un actif de support peut être affectée à l’UGT sur une base Si une partie de VC d’un actif de support ne peut pas être affectée à cette UGT
raisonnable, cohérente et permanente sur une base raisonnable, cohérente et permanente
VC UGT (y compris l’actif de support) Etape 1 : Etape 2 : Identifier le plus petit groupe d’UGT comprenant l’UGT examinée :
- VR UGT à laquelle l’actif de support appartient VC UGT (sans l’actif de support) VC groupe d’UGT (y compris part VC actif de support)
= Perte de valeur en R Net –VR UGT – VR groupe UGT
 comptabiliser perte de valeur  Perte de valeur en R Net
Reprise sur perte de valeur
affectée aux actifs (sauf GW) au prorata des VC des actifs + traitée comme reprises isolées Limite de la reprise sur perte de valeur: (La reprise de valeur du GW est interdite)
A chaque période de reporting Actif = Min (VR ; VCN qui aurait été déterminée si aucune perte n’avait été comptabilisée en net
d’amortissement)

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 IFRS 5 : Actifs non-courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées
 Interprétations faisant référence à IFRS 5 :
IFRIC 17 : Distribution en nature aux actionnaires.
 HORS CHAMP D’EVALUATION:
ANC évalués à la JV/R Net (exemple : IF, immeubles de placement à JV)

 Définitions :
Activité abandonnée (UGT / groupe d’UGT) Groupe destiné à être cédé
classée comme détenue en vue de la vente par vente / autre manière + ensemble en tant que groupe dans une transaction unique
dont
+ UNE des conditions suivantes : + à transférer lors de la transaction (provision pour coûts de démantèlement des actifs)
l’entité s’est
OU -ligne d’activité / -partie d’un plan unique/coordonné pour se -filiale acquise NOTE: peut contenir des passifs directement liés
séparée
région géographique séparer d’une ligne d’activité / région exclusivement en NOTE 2: peut inclure des actifs HORS CHAMP d’évaluation IFRS 5
principale/distincte géographique principale/distinct vue de la revente NOTE 3: inclut GW acquis lors d’un regroupement d’Ese (s’il est une UGT à laquelle GW a été attribué)
NOTE : Cas où critères ne sont satisfaits qu’après la fin période reporting: pas de classification rétroactive
NOTE 2 : Présentation activités abandonnées : l’entité présente d’une manière spécifique le résultat et les flux de trésorerie attribuables à ces activités.
NOTE 3: ANC devant être abandonnés/mis en rebut : non-classés comme détenus en vue de la vente (recouvrés principalement par le biais de l’utilisation continue) stocks
 Dispositions :
Classification Evaluation
ANC ANC Evaluation lors du classement initial Evaluation ultérieure
(ou groupe destiné à être cédé) (ou groupe destiné à être cédé) Effectuée en deux temps Actifs/passifs évalués selon IFRS 5 :
détenu en vue de la vente détenu en vue de distribution aux propriétaires 1/ Juste avant le évaluation selon les IFRS applicables Min (VC ; JV-coûts de vente/distribution)
VC sera recouvrable par la vente engagement de distribution aux propriétaires classement : (sans compensation avec les plus-values latentes sur autres Actifs/passifs non-évalués selon IFRS 5 :
(plutôt que par l’utilisation) éléments destinés à être cédés)
évaluation selon les IFRS applicable PUIS
Condition 1 2/ Dès classement : Min (VC ; JV - coûts de vente/distribution) évaluation selon la JV-coûts
Condition 1 Disponible pour distribution immédiate dans son
Disponible pour vente immédiate dans état actuel Considérations additionnelles pour les éléments classés selon IFRS 5:
Amortissements Intérêts/charges attribuables aux passifs Variations (positive ou négative) :
son état actuel (S/R des conditions coutumières) + Condition 2 perte de valeur / reprise
+ Condition 2 distribution hautement probable : Ne sont plus Continuent à être comptabilisés
comptabilisés (Max reprise = cumul des pertes)
vente hautement probable : -plan de distribution initié (opération dans 12 mois)
- engagement dans un plan de vente -changements notables du plan de distribution peu probables
Cas où la reprise concerne un
- programme actif de recherche acheteur Cas d’un actif nouvellement acquis dans le cadre d’un regroupement
- actif activement commercialisé en vue de la vente à Considérations additionnelles : groupe d’actifs/UGTs :
d’Eses + désigné comme détenu en vue de la vente :
prix raisonnable par rapport à JV actuelle
les mesures nécessaires pour réaliser la distribution Proportionnellement à VC ANC comme
- vente possible dans 12 mois de sa classification (ou La prise en compte des frais de cession est intégrée à la date
reprise sur actifs isolés (selon l’ordre
plus si événements hors du contrôle de l’entité + doivent avoir été entreprises d’acquisition dans GW
suffisamment d’EP que entité demeure engagée les mesures indiquent qu’il est improbable que: d’attribution de IAS 36)
envers plan de vente) -des changements importants soient apportés Modifications au plan de vente/distribution
-la distribution soit annulée MIN(VC avant classification +/- tout amortissement ou réévaluation qui aurait été comptabilisé ; VR à la date de décision)
Cas d’un plan de vente impliquant la prise en compte de l’approbation des actionnaires Conséquence de l’ajustement: Résultat des activités poursuivies
perte de contrôle d’une filiale : Cas où ANC fait partie d’une UGT: VR = VC après toute perte de valeur UGT (IAS 36)
classer tous ses actifs/passifs NOTE: les dividendes peuvent être payés sous forme Cas de reclassement entre les 2 catégories d’ANC détenus en vue de la vente/distribution :
d’ANC (IFRIC17) n’est pas considéré comme un modification au plan de vente/distribution

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 IAS 02: Stocks
 Champ d’application :
Tous les stocks SAUF IAS41, IFRS06, IFRS09, Stocks détenus par les courtiers arbitragistes/négociants en marchandises (évaluent leurs stocks à JV – coûts de vente)

 Dispositions : Question centrale pour reconnaitre un stock: quand le titre de propriété est transféré ?
3 situations où titre de propriété ≠ possession Mdses en main
Propriété des biens
Marchandise en transit Vente en consignation Droit au retour des achats
Règle générale : Interprétation juridique et Le consignant (vendeur) livre Mdses au consignataire (acheteur), qui agit Situations où privilèges de retour >>>>>
les achats/ventes des stocks sont enregistrés lorsque le titre de comptable traditionnelle: en tant que mandataire/agent du consignant lorsqu’il essaie de les vendre. pratiques habituelles
propriété est transféré les biens sont inclus dans le Consignataire : (ce n’est pas le cas de vente normales où la
stock de l’entité -reçoit une commission marchandise défectueuse est retournée dans
Titre de propriété ≠ possession Mdses en main: financièrement responsable -achète la Mdse en même temps que sa vente au CLT final un court délai après la livraison)
Mdses en main peuvent ne pas appartenir à l’entité des frais de transport La Mdse en consignation est inscrite dans le stock du consignant et exclue
Mdses qui ne sont pas en main peuvent appartenir à l’entité du stock du consignataire
Evaluation des stocks
Au coût d’acquisition/production (coûts réels encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état prévus par la direction)
Coût d’un = + Coûts de transformation + Autres coûts encourus pour amener
Coûts d’acquisition
stock (coûts réels de production) stocks à l’endroit/état nécessaires
Prix d’achat Coûts directs liés aux unités produites (MO directe, MP directes) FG autres que ceux de prod
+ DD et Taxes non récupérables + QP des coûts indirects de production : frais généraux de production (fixes + variables) + Coûts de conception de produits à
+Transport et manutention et autres coûts l’usage de clients spécifiques
directs imputables NOTE: les FG fixes sont calculés selon la méthode IRCF (coût de sous-activité non-imputable aux stocks) + Amort frais de dev/brevets inscrits à
- Rabais commerciaux, remises escomptes… NOTE 2: FG non affectés  charges de la période au cours de laquelle ils sont encourus l’actif
Exclusion: les différences de change liées à l’acquisition des stocks sont à exclure
Cas de remises à recevoir (ristournes par ex): remises calculées sur la base des achats de l’exercice en cours et versée au début de l’exercice suivant :
cette remise doit être incluse dans le coût d’acquisition des stocks pour la QP aux produits encore en stocks à la date de clôture de l’exercice
Evaluation des stocks
Valorisation à la sortie Evaluation ultérieure Dépréciation
2 méthodes peuvent être utilisées pour la comptabilisation des stocks :  Min (Coût ; VRN) Valeur dépréciation: Coût – VRN : R Net
-méthode de l’inventaire intermittent/périodique séparément pour chaque article
-méthode de l’inventaire permanent Valeur de Réalisation Nette - VRN séparément à chaque période
NOTE: qlq soit la méthode utilisée, l’inventaire physique est obligatoire au moins 1 fois par an = prix de vente estimé dans cours normal de l’activité (avec la possibilité de reprise sur provision)
Eléments identifiables (ou non fongibles) Eléments interchangeables (fongibles) - coûts estimés pour l’achèvement du stock Limite renversement = diminution initiale
coût réel individuel d’entrée méthode permettant le meilleur rattachement des - coûts estimés nécessaires à la réalisation de la vente
(coût spécifique) charges au produits (CMP ou FIFO)
NOTE : même méthode de détermination du coût pour tous les stocks ayant une nature et usage similaire pour l’entité Cas où VRN < coût d’entrée
provision pour dépréciation
Lorsqu’ils sont vendus :
 VC à comptabiliser en charges de la période au cours de laquelle les produits correspondants sont comptabilisés

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 IFRS 15 : Produits des activités ordinaires tirés de contrats conclus avec des clients

 Objectif :

Fournir les principes à appliquer pour présenter une information utile concernant :
La nature + montant + calendrier + degrés d’incertitude des PAO + les flux de TR provenant d’un contrat conclu avec un CLT

Principe fondamental :
Quand comptabiliser les PAO ?
+ Pour quel montant comptabiliser les PAO ?
de manière à montrer quand les biens/services promis aux CLT sont fournis
Pour le montant de contrepartie
Lorsque le contrôle des biens/servies est transféré à un CLT A un moment précis ou progressivement que l’entité s’attend à avoir droit en échange de ces biens/services

 Champ d’application :
Tous les contrats conclus avec le CLT et prévoyant la fourniture de biens/services SAUF:
IFRS 9 IFRS16 IFRS17 Regroupement d’Eses: Droits et Echanges non-monétaires effectués entre des entités appartenant à Produits découlant de transactions et événements non-liés à un contrat
obligations contractuels entrant dans le la même branche d’activité afin de faciliter les ventes à des CLTs (dividendes, donations, stocks de MP détenus par les courtiers…)
champ d’application IAS27, IAS28, actuels/potentiels (cas du secteur pétrolier)
IFRS10, IFRS11
Cas des contrats contenants plusieurs obligations de prestation (entrant dans le champ d’application de différentes normes):

Séparation et évaluation initiale des contrats liées aux autres IFRS Montant résiduel : attribué aux livrables IFRS 15
NOTE : si les autres IFRS ne précisent pas la façon de séparation/évaluation IFRS15 s’applique au tout

 Définitions :
Client : partie ayant conclu un contrat avec une entité Il est important de définir la relation entre les parties. Exemple de NON-CLT : accord de collaboration visant le développement d’un
en vue d’obtenir des biens/services extrants des activités ordinaires de l’entité actif : Contrat en vue de participer à un processus/activité dont les risques/avantages sont partagés par les parties du contrat
en échange d’une contrepartie (ET NON PAS EN VUE D’OBTENIR UN EXTRANT DES ACTIVITES ORDINAIRES DE L’ENTITE)
 Dispositions :
Etape 1 Etape 2 Etape 3 Etape 4 Etape 5
Identification Identification Comptabilisation des PAO
des contrats avec le CLT des obligations de prestation Détermination Répartition du prix de transaction lorsque l’entité a rempli une obligation de prestation
du prix de transaction entre les obligations de prestation
Identification des unités de compte A un moment donné Progressivement
IFRS 15 à appliquer de la même manière aux contrats à caractéristiques similaires + conclus dans des circonstances similaires
IFRS 15 est applicable à un portefeuille de contrats à caractéristiques similaires A CONDTION QUE l’effet sur les EF ne soit différent si elle était appliquée séparément

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 Règles de reconnaissance, d’évaluation et de comptabilisation des PAO

Etape 1 : Identification des contrats avec des clients

Contrat = accord entre 2 parties ou plus qui crée des droits et obligations exécutoires (implicite/explicite)
Règle Générale Regroupement de contrats
---5 Conditions d’existence d’un contrat---
---2 Conditions pour le regroupement---
Contrat approuvé Les droits sont identifiables Si ces contrats sont :
+ existence d’un engagement à remplir les obligations
Substance commerciale du contrat (modification du calendrier / montant / risques associés aux flux de TR)
Conclus presque en même temps Conclus avec le même CLT/parties liées
Les conditions de paiement sont identifiables Il est probable que la contrepartie soit recouvrable
Si ces 5 conditions ne sont pas Si ces 5 conditions ne sont pas remplies à la passation du contrat
remplies lors de la passation du + présence d’une contrepartie reçue non-remboursable :  Comptabiliser comme un seul contrat si :
contrat :  Comptabiliser PAO si :
Réévaluation à chaque date de Les contrats sont La contrepartie à
Les biens/services promis
reporting négociés en bloc payer
Identification par les contrats
Absence de toute + pour le contrat 1
des unités de OU Le contrat est résilié OU OU =
obligation de prestation ont un objectif dépend
compte 1
commercial du prix/exécution
seule obligation de prestation
unique du contrat 2

Etape 2 : Identification des obligations de prestation prévues au contrat

1 Obligation de prestation = 1 promesse (explicite/implicite) de fournir au CLT :
 Un groupe de biens/services
 Un bien/service distinct
distincts + identiques + fournis au même rythme

Capable d’être distinct dans l’absolu

Distinct à l’intérieur du contrat OU
Le CLT peut tirer profit du bien/service : Si le bien/service promis est non-distinct :
La promesse de l’entité de fournir au CLT ce
-pris isolément + A combiner avec d’autres biens/services promis
bien/service est identifiable séparément des
-en combinaison avec d’autres ressources aisément jusqu’à obtenir un groupe de biens/services distincts
autres promesses
disponibles
*

Contrat 1 Groupe de Contrats

Etape 1
Obligation de prestation 1 Obligation de prestation 2 Obligation de prestation 3 Obligation(s) de prestation
Groupe de biens/services distincts 1 Groupe de biens/services distincts 2
Exemple
Bien/service distinct 1 Bien/service distinct 1
Etape 2 Bien/service distinct 1 Bien(s)/service(s) distinct(s)
Bien/service distinct 2 Bien/service non-distinct 1
Bien/service distinct 3 Bien/service distinct 2
*

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 CAS PARTICULIER 2 : Options offerts pour acquérir CAS PARTICULIER 3 : Entité agissant pour son propre
CAS PARTICULIER 1 : Garanties
des biens/services supplémentaires (gratuitement / au rabais) compte / comme mandataire
Warranties
Customer Options Principal-agent relationships

Option = Obligation de prestation UNIQUEMENT SI elle confère au CLT un droit

La garantie ne peut pas être achetée La garantie est significatif obtenu exclusivement par le contrat initial Identifier les biens/services spécifiés à fournir au CLT
séparément (non-séparable) séparable Cas où le bien/service supplémentaire est offert au prix de vente spécifique = pas de + évaluer le contrôle de fournir le bien/service au CLT
droit significatif
Généralement portant sur une Généralement L’entité a fourni une promesse SINON
assurance (n’est pas un service distinct) portant sur un de fournir elle-même le  Mandataire
Comptabiliser le
Evaluation de la garantie pour la service, au plus de bien/service spécifié
PAO de l’option:
possibilité qu’une partie constitue un l’assurance Comptabiliser l’OP de l’Option  Pour son propres compte
service distinct : lorsque le contrat est initialement
-obligation légale de fournir la comptabilisé Elle contrôle le bien/service L’entité a l’obligation
garantie avant de le fournir au CLT de prestation consistant à
-durée de la garantie (une durée plus Le prix de transaction est à prendre les dispositions
longue = il plus probable que le service répartir entre les OP créées voulues pour qu’une
soit distinct) Lorsque les Lorsque (en proportion du prix de vente autre partie fournisse le
-nature des tâches que l’entité promet biens/services sont OU l’option spécifique de l’option permettant au Cas de plusieurs intervenants bien/service au CLT
d’effectuer fournis expire CLT d’acquérir des biens/services dans la fourniture des
(si les tâches contribuent à l’assurance supplémentaires) biens/services:
que le produit soit conforme aux L’entité qui agit pour son propre
spécifications = il est plus improbable compte
que le service soit distinct) =
Sinon : L’entité qui obtient le contrôle
Service distinct : service distinct : Cas de renouvellement de contrats : d’un bien/service du tiers pour
Provision
IFRS 15 IFRS15 Le prix de transaction du contrat renouvelé est affectable aux biens/services offerts en fournir au CLT le bien/service
IAS 37
option, sur la base de contrepartie à verser pour les biens/services initiaux spécifié
Cas de garantie portant sur une assurance SOUS 2 CONDITIONS :
+ garantie portant sur un service le droit significatif d’acquérir dans l’avenir des biens/services est accordé au CLT
+ non-séparables : les biens/services supplémentaires sont semblables à ceux du contrat initial Comptabiliser les
Comptabiliser les PAO en
Une seule et même obligation de prestation PAO au moment où
brut (total de la contrepartie à
NOTE : La période de comptabilisation des PAO se prolonge au-delà de la durée initiale l’entité remplisse son OP
recevoir)
NOTE : assurance = que le produit fonctionnera conformément du contrat SI l’option procure au CLT un droit significatif (honoraire / commission)
aux spécification convenues
*

CAS PARTICULIER 4 : Accords de consignation : Consignment

Pas de PAO
(Le contrôle est maintenu chez la société)

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 Etape 3 : Détermination du prix de transaction
Prix de la contrepartie auquel l’entité s’attend à avoir droit en échange de la fourniture du bien/service promis par le CLT
Considérations pour déterminer le prix de transaction: les conditions du contrat + les pratiques commerciales habituelles
1/ Contrepartie variable
La réception de la contrepartie future est subordonnée à la réalisation/non-réalisation d’un événement futur
Rabais, remises, remboursements, avoirs (notes de crédit), concessions sur prix, incitations, primes de performance, pénalités, droit de retour …
Méthodes d’estimation du PAO Passif au titre de remboursement futur : Limitation des estimations de contrepartie variable (constraint)
(à appliquer de la même manière aux contrats similaires) : La contrepartie reçue du CLT qualifiée Il doit être hautement probable que le dénouement ultérieur de l’incertitude relative à la
Méthode de valeur attendue comme remboursable (le montant reçu que contrepartie variable ne donnera pas lieu à un ajustement à la baisse du montant cumulatif des PAO
Méthode du montant le plus probable l’entité ne s’attend pas à avoir droit) Considérations : Probabilité + ampleur de l’ajustement à la baisse des PAO
Réévaluation à chaque période reporting + jusqu’à levée de l’incertitude
CAS PARTICULIER 5 : Ventes avec droit de retour
Sales Returns and Allowances
CLT (B) Coût des Mdses vendues (R)
PAO (R) NOTE : Si la contrepartie est un échange de produit ayant des caractéristiques différentes CCA (B)
(produit défectueux contre un produit en bon état) Droit de récupérer produits
Prov pour retours (B) L’échange est comptabilisé selon les dispositions des garanties (cas particulier 1) Stock (B)

2/ Existence d’une composante-financement importante 3/ Contrepartie 4/ Contrepartie payable au client

(avantage financier) autre qu’en TR (avoir, coupon, bon, service…)
Lorsque le calendrier des paiements donne au CLT/entité un avantage important relatif au financement Si la La contrepartie payable réduit le prix de transaction
Faits et circonstances à considérer : Evaluation de la contrepartie Réduction des PAO au plus tard des 2 événements suivants :
 Fait 1: contrepartie promise ≠ prix de vente au comptant contrepartie : payable au - la fourniture biens/services correspondants au CLT
 Fait 2 : Effet combiné de: JV CLT est un - le paiement/promesse de payer la contrepartie
L’intervalle temps Le taux d’intérêt (à ne pas ajuster paiement pour
entre la fourniture du service et le paiement applicable sur le marché pertinent ultérieurement) un bien/service Si le montant de la contrepartie Si la JV du bien/service reçu ne
TRAITEMENT : distinct : payable > JV bien/service reçu : peut être estimée de manière fiable
Le prix de transaction doit être ajusté pour refléter l’effet temps de l’argent SINON
(à moins qu’il ne soit payé < 1 an à compter de la fourniture des produits). Par référence au Comptabiliser L’excédant est traité comme La totalité de la contrepartie
Avantage au CLT Avantage pour l’entité prix de vente comme un achat une diminution du prix de la payable est comptabilisée comme
Ajustement du passif sur contrat à la baisse en Ajustement du passif sur contrat à la hausse en spécifique des transaction diminution du prix de transaction
contrepartie d’un produit financier (R Net) contrepartie d’une charge financière (R Net) biens/services
Taux d’actualisation = taux d’une transaction de financement distincte entre l’entité et le CLT au promis au CLT
moment de la passation du contrat TEL QUE montant de la contrepartie promise = prix comptant
NOTE 1 : Ce taux est non-ajustable
NOTE 2 : Les produits/charges financiers sur la période de financement à présenter séparément des PAO

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 *

Etape 4 : Répartition du prix de transaction entre les obligations de prestation prévues au contrat

Exception
Règle générale
(hormis le rattachement proportionnel à toutes les OP prévues)
Au moment de passation du contrat Répartition
En proportion des prix de vente spécifiques (prix auquel une entité vendrait séparément d’une contrepartie variable
Répartition d’une remise
à un CLT un produit promis), déterminé sur la base de:
Mise en œuvre avant d’utiliser la méthode résiduelle
Peut être faite sur une sélection d’OP ou
Peut être faite sur une sélection d’obligations de prestation
Méthode de l’évaluation du marché + ajustement de biens/services distincts
SOUS TROIS CONDITIONS :
SOUS DEUX CONDITIONS :
Données Méthode du coût attendu + la marge que l’entité suppose le marché les modalités du paiement variable
observables serait prêt à payer visent expressément l’OP ou le L’entité vend L’entité vend séparément La remise liée à chaque
bien/service distinct séparément de de façon courante un groupe groupe de biens/services est
Prix de Méthode résiduelle : l’affectation de la totalité du montant façon courante de certains de ces essentiellement la même que la
vente Prix global de la transaction – ∑ prix de ventes spécifiques observables des variable à l’OP ou bien/service distinct chaque biens/services distincts en remise prévue dans contrat
estimé selon autres produits promis au contrat est conforme à l’objectif de répartition du bien/service accordant une remise sur les
les prix de transaction distinct prévu prix de vente spécifiques des
informations NOTE : Cette méthode est utilisable uniquement si :
biens/services de chaque
disponibles : le Prix de vente des biens/services est hautement variable
groupe
OU
les biens/services n’ont pas encore de prix (jamais vendus séparément)

Distinctions importantes à considérer

Passif sur contrat /
Créance CLT Actif sur Contrat Charge constatée d’avance Dette FRS
Produit constaté d’avance
Droit contractuel de recevoir de la TR ou Droit de l’entité d’obtenir une contrepartie en échange Charge décaissée Obligation contractuelle de Obligation de l’entité de fournir à un
un autre AF en contrepartie d’un de biens/services déjà fournis à CLT + prestation non-encore reçue remettre TR ou un autre AF en CLT des biens/services
bien/service transféré à un CLT avantage économique futur contrepartie d’un bien/service Pour lesquels l’entité a reçu une
= réception biens/services reçu de la part d’un FRS contrepartie du CLT (ou pour lesquels
Prestation facturée Prestation non-encore facturée Prestation payée un montant de contrepartie est exigible)
Le droit de l’entité à une contrepartie Le droit à une contrepartie est conditionnel à autre chose Droit inconditionnel
est inconditionnel (l’écoulement du que l’écoulement du temps (par exemple de la Sortie d’avantage économiques
temps uniqement détermine l’exigibilité performance d’une autre obligation ) associée = fourniture de biens/services
du paiement de la contrepartie) Le contrat n’est pas encore achevé

Instrument Financier N’est pas un Instrument Financier

Dépréciables selon IFRS 9 : ECL Non-dépréciable
*

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 Etape 5 : Comptabilisation des PAO
 A la date à laquelle le CLT obtient le contrôle du bien/service (de façon progressive / à un moment donné)
Contrôle = capacité de décider de l’utilisation d’un actif + d’en tirer la quasi-totalité des avantages restants/restreindre l’accès d’autres entités à ces avantages
Obligation de performance remplie progressivement Obligation de performance
Si au moins une des 3 conditions suivantes remplie remplie à un moment précis
Le CLT reçoit et consomme simultanément L’entité crée/valorise un actif dont le L’entité ne crée pas un actif qu’elle pourrait utiliser autrement moment de transfert de contrôle de
les avantages procurés par la prestation CLT obtient le contrôle au fur et à mesure + l’entité dispose d’un droit exécutoire à un paiement au titre de la prestation l’actif promis
progressivement effectuée jusqu’à la date considérée en cas de résiliation
Mesure du degré d’avancement
NOTE : éléments indicatifs d’un transfert
Une seule et même méthode à appliquer de manière uniforme aux OP similaires
de contrôle :
Utilisation d’une évaluation raisonnable SINON modèle de « Zero-Profit » (PAO = coût engagés)
l’entité a droit actuel à un paiement au
Méthodes basées sur les extrants (outputs) Méthodes basées sur les intrants (inputs) titre de l’actif
PAO comptabilisé sur la base du rapport : PAO comptabilisé sur la base des efforts (intrants) déjà réalisés par l’entité par rapport aux intrants nécessaires CLT a le titre de prioriété de l’actif
pour remplir l’obligation de prestation : l’entité a transféré la possession
Valeur des produits transférés au CLT à une date donnée Coûts engagés à la date considérée matérielle de l’actif
----------------------------------------------------------- ----------------------------------------- CLT a les risques et avantages
Valeur totale des produits promis au CLT Coût total importants inhérents à la propriété de l’acitf
CLT a accepté l’actif
INCONVENIENT : les extrants peuvent ne pas être NOTE: la méthode retenue doit traduire un lien direct entre les intrants investis et le transfert de contrôle des
observés directement ou viennent avec un coût excessif produits au CLT (tout intrant ne contribuant pas au transfert du contrôle du produit au client est ignoré)
A la date de reporting : Réévaluer le degré d’avancement afin de refléter les changements quant au résultat de l’obligation  Changement d’estimation comptable IAS 8
*
Coûts du contrat à capitaliser en tant qu’actif
Coûts d’exécution du contrat
Coûts marginaux d’obtention du contrat
(n’entrant pas dans le scope d’autres IFRS/IAS)
Ceux qui n’auraient pas été engagés si l’entité n’avait pas obtenu le contrat
NOTE: Contrat déficitaire = IAS 37
Comptabiliser un actif Comptabilisés en tant qu’actifs sous 3 conditions :
s’ils sont remboursables explicitement/implicitement Directement liés à un contrat
Coûts non-marginaux Procurent à l’entité des ressources nouvelles/accrues à utiliser pour remplir ses futures OP
Ceux encourus que l’entité obtienne ou non le contrat Remboursables
Comptabilisés en charges SAUF s’ils sont facturables au CLT
Modèle général :
Amortir sur une base systématique traduisant le transfert au CLT des produits auxquels l’actif est lié
Dépréciables à la fin de chaque période de reporting lorsque :
VC composante coût > (contrepartie restante à recevoir – coûts liés à la fourniture des biens/Services non-encore comptabilisés en charges)
Modèle simplifié :
Possibilité de comptabiliser en charges immédiatement SI la durée d’amortissement de
l’actif qui aurait été constaté < 12 mois

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 CAS PARTICULIER 6 : Frais initiaux non-remboursables : Non-refundable upfront fees CAS PARTICULIER 7 :
Le CLT paie des frais initiaux non-remboursables pour la fourniture des biens/services dans l’avenir Droits abandonnés par CLT : Breakage (services paid but unused)
Les frais expressément liés à la fourniture du bien/service promis Les frais forment une partie du L’entité s’attend à avoir droit à des droits L’entité ne s’attend pas à avoir droit à
Le bien/service promis présente SINON prix de transaction total à abandonnés : des droits abandonnés :
un bien/service distinct Combiner les biens/services aux autres répartir Comptabiliser le PAO proportionnellement au Comptabiliser le PAO lorsque la
Appliquer les étapes restantes biens/services promis jusqu’à ce que le Selon Etape 4 rythme auquel le CLT exerce ses droits probabilité que le CLT exerce ses droits
du modèle 5 steps groupe de biens/services soit distinct (Cas des frais d’inscription) restants soit faible
CAS PARTICULIER 8 : Ventes à livrer : Bill and hold :
Un contrat où l’entité facture à son CLT un bien/service dont elle conserve la possession matérielle jusqu’à ce que le produit soit ultérieurement fourni au CLT
Conditions des ventes à livrer : Transfert de contrôle + 4 conditions suivantes :
La vente à livrer doit avoir un motif réel Le produit doit être identifié séparément L’entité n’a pas le loisir d’utiliser le produit ou de le destiner
Le produit doit être prêt à livrer au CLT
(comme un CLT qui en fait expressément la demande) comme appartenant au CLT à un autre CLT
Le contrat remplit les conditions d’un accord de vente à livrer Il reste à remplir une OP liée au fait de garder le produit pour le CLT jusqu’à un moment précis
Comptabiliser le PAO Affecter une partie de la contrepartie au service de garde + comptabiliser PAO progressivement

Modification de contrat (approuvée par les parties du contrat)

Changement sur l’étendue et/ou prix d’un contrat
Modifie/Crée de nouveaux droits et obligations exécutoires

Elargissement Changement de la contrepartie

de l’étendue : payable : Les biens/services non-encore fournis Les biens/services non-encore fournis
Ajout de Augmenter d’un montant qui sont non-distincts de ceux fournis
+ sont distincts de ceux fournis
biens/services reflète le prix de ventes spécifiques avant la date de modification du contrat avant la date de modification du contrat
de biens/services additionnels ajustable (font partie de la même OP initiale partiellement remplie à la date de modification)
distincts
des circonstances propres du contrat
Contrat distinct Ajustement du contrat existant
Modification treated as a separate, stand-alone contract Modification of the original contract
Résiliation du contrat existant + Création d’un nouveau contrat Modification du contrat existant
Application prospective du modèle 5 étapes Application rétrospective du modèle 5 étapes
Contrepartie modifiée (affectée proportionnellement) =
Contrepartie modifiée
Contrepartie additionnelle
Contrepartie restante promise par le =
promise par le CLT
CLT + Ajustement cumulatif
(qui correspond à la
(dans le contrat existant) des PAO déjà comptabilisés à la date de modification
modification)
Application prospective du modèle en 5 étapes
Biens/services restants mixtes (distincts + non-distincts) : Combinaison entre les 2 méthodes:
Modification du contrat existant (partie fournie)
Pour les biens/services fournis qui sont distincts Pour les biens/services fournis qui sont non-distincts des biens/services + Nouveau contrat
des biens/services modifiés modifiés
Les PAO sont non-ajustables Ajustement cumulatif des PAO déjà comptabilisés à la date de modification
*

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 CAS PARTICULIER 9 : Accords de rachat Repurchase agreements
Contrat par lequel une Ese vend un actif AVEC la promesse/option (dans le même contrat, ou dans un contrat séparé) de le racheter (le même actif vendu, un actif qui est dans une large mesure le même ,un autre actif dont celui vendu constitue un composant)
Le CLT n’obtient pas le contrôle Le CLT obtient le contrôle
Contrats à terme : l’entité a une obligation de racheter l’actif
Option de vente : l’entité a une obligation de racheter l’actif à la demande du CLT
Option de rachat : l’entité a un droit de racheter l’actif
Prix rachat < Prix vente initial Prix rachat >= Prix vente initial Prix rachat >= Prix vente initial
Prix rachat < Prix de vente initial
Accord de financement : Prix rachat <= Valeur de marché attendue Prix rachat >= Valeur de marché attendue
-Continuer à comptabiliser l’actif Le CLT possède un avantage économique important à exercer son droit
Accord de financement :
-Comptabiliser un PF pour toute IFRS 16
contrepartie reçue du CLT -Continuer à comptabiliser l’actif
-Comptabiliser un PF pour la contrepartie reçue du CLT
Le CLT ne possède pas un avantage économique important à exercer son droit
 IFRS 16
NOTE: Contrepartie reçue du CLT Vente de produit avec droit de retour (CAS PARTICULIER 5)
- contrepartie à lui verser = Charge NOTE:
financière Contrepartie reçue du CLT
- Contrepartie à lui verser
= Charge financière

*
CAS PARTICULIER 10 : Licences sur Propriété Intellectuelle : Franchise
Déterminer si la promesse d’octroyer une licence à un CLT = OP distincte d’autres biens/services promis dans le contrat
La licence n’est pas une OP distincte (non-séparable) La licence est une OP distincte
Déterminer si l’OP est remplie progressivement OU à un moment préciés
Comptabiliser le tout comme une seule OP Licence dynamique : Droit d’accès Licence statique :
Déterminer si l’OP est remplie progressivement 3 conditions cumulatives : Droit d’utilisation
OU à un moment précis (dans l’absence de
Exemples : Le CLT prévoit raisonnablement que les activités Les droits accordés par la licence Ces activités n’entraînent pas
entreprises par l’entité auront une incidence importante sur exposent le CLT aux conséquences la fourniture concomitante d’un conditions d’accès)
Licence = composante d’un bien matériel
Licence dont le CLT ne peut tirer avantage qu’en la propriété intellectuelle sur laquelle le CLT a des droits positives/négatives de ces activités bien/service
l’utilisant conjointement avec un service connexe OP remplis progressivement OP remplie
à un moment donné
Redevances en fonction des ventes/utilisation des licences sur propriété intellectuelle
Sales/usage-based Royalties on licences of intellectual property
Les redevances sont normalement considérées comme une contrepartie variable EXCEPTION FAITE des redevances des licences sur propriété intellectuelle
Comptabiliser les PAO au plus tard des 2 événements suivants :
Vente/utilisation réalisée L’OP associée à la redevance est remplie

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 IFRIC 12 : Accords de concession de services

 Objectif et champ d’application:

Comptabilisation
un concédant, organisme public Types d’infrastructures concernées
(il contrôle l’infrastructure objet du contrat)
Par le concessionnaire, de ses droits et obligations
opérateur privé du contrat de concessionLe contrôle de l’infrastructure nécessite 2 conditions : Les infrastructures que l’opérateur construit/acquiert
(prestataire de service) conclu avec le concédant contrôle/réglemente les services que l’opérateur doit fournir grâce à spécifiquement auprès d’un tiers pour les besoins du contrat de
l’infrastructure concession de services
le concédant contrôle (à travers la propriété, l’usufruit, ou tout autre moyen) Les infrastructures existantes auxquelles le concédant donne accès
tt intérêt résiduel significatif dans l’infrastructure à la fin du contrat de concession de services à l’opérateur pour les besoins du contrat de concession de services
NOTE : IFRIC 12 est applicable, par analogie, aux contrats de concession de services entre les sociétés privées

 Dispositions :

Comptabilisation et évaluation de la contrepartie de l’accord (ou des prestations rendues par l’opérateur)
Services de
Obligations contractuelles de Coûts d’emprunt Eléments fournis au
construction, Contrepartie attribuée par le
rétablir l’infrastructure à un engagés par le concessionnaire par le Redevances versées par l’opérateur au concédant
d’amélioration, concédant au concessionnaire
niveau spécifié concessionnaire concédant
d’exploitation
IFRS 15 IFRS 15 IAS 37 A incorporer dans le Ne sont pas comptabilisés Exemple: L’infrastructure initiale est construite par une partie
Contrepartie traduite par Evaluer et comptabiliser la coût de l’actif qualifié comme actif corporel autre que l’opérateur (antérieurement à l’accord de concession)
Reconnaissance des droits sur : meilleure estimation de la (actif incorporel) au L’opérateur doit verser une redevance au concédant
du chiffre ---un actif financier--- dépense qui serait nécessaire cours de la phase de Si le concédant fournit d’autres
d’affaires : Droit contractuel inconditionnel à pour éteindre l’obligation construction ou éléments que ce dernier peut
-à une date recevoir du concédant ou sur son ordre actuelle à la fin de la période d’amélioration de conserver/traiter à sa guise + ces Traitement selon le modèle applicable :
précise de la TR/autre AF en contrepartie des de présentation de l’infrastructure actifs font partie de la
Modèle AF Modèle actif Modèle
-selon services de construction l’information financière contrepartie à payer par le incorporel hybride
l’avancement ---un actif incorporel--- NOTE : si la concédant pour les services : à Les redevances
Droit/licence de faire payer les NOTE: Si les activités de contrepartie est un AF comptabiliser comme un élément sont constatées en Les redevances sont L’une ou
usagers du service public maintenance/remise en état coûts d’emprunt en du prix de transaction IFRS 15 diminution du comptabilisées en actifs l’autre selon
font l’objet d’une charges de la période (en non pas IAS 20) chiffre d’affaires incorporels (en l’analyse
rémunération spécifique et en cours de laquelle ils et de la créance contrepartie d’une
Cas où la contrepartie est divisée entre suffisante aucune provision sont encourus NOTE : 2 contreparties à
un AF et un actif incorporel : financière dette, si elles restent à
à ce titre n’est à constater par comptabiliser: correspondante payer)
Comptabiliser chaque contrepartie l’opérateur Actif corporel distinct de
séparément l’infrastructure (à sa JV)
(les 2 types de contrepartie sont classés Actif incorporel/AF
comme des « actifs sur contrat » ) (JV des services de construction
– JV de l’actif corporel)

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 IAS 19 : Avantages du personnel
 Interprétations faisant référence à IAS 19 :
IFRIC14 : Limitation de l’actif au titre de prestations définies – obligation de financement minimum et leur intéraction

 Objectif et champ d’application :

 Tous les avantages du personnel SAUF IFRS 02 (les rémunérations liées d’une façon ou d’une autre à la valeur de l’action de l’entité)
 Les prestations :
-servies aux membres du personnel/leurs personnes à charge ou bénéficiaire
-réglés par des paiements / fourniture de biens/services
-effectués directement aux membres du personnel/leurs conjoints/enfants/autres personnes à charge/tiers (compagnies d’assurance)
Avantages HORS CHAMP
Avantages du personnel (IAS 19)
Indemnités de fin de contrat de travail (IAS 37)
Avantages à LT
Avantages à CT Avantages postérieurs à l’emploi
Autres avantages à LT Avantages sur KP (IFRS 02)
Prestations définies Cotisations définies

Mode de comptabilisation (afin de rattacher les coûts à la période de service) :

Charge Passif
Lorsque l’entité utilise l’avantage économique Lorsqu’un membre du personnel a rendu des services
résultant des services rendus par un membre du personnel en contrepartie des avantages du personnel en contrepartie des avantages du personnel qui lui seront versés à une date future

Les sources des avantages du personnel :

régimes/accords formalisés entre une entité et des membres du personnel individuels, des groupes de salariés ou leurs représentants
dispositions légales/accords sectoriels aux termes desquels les entités sont tenues de cotiser aux régimes nationaux, régionaux, sectoriels ou autres régimes multi-employeurs
usages qui donnent lieu à une obligation implicite

 Définitions :

Avantage du personnel : toute forme de contrepartie donnée par une entité au titre des services rendus par son personnel, à leur profit/personnes à leur charge, en numéraire/nature,
directement/indirectement (compagnies d’assurance).

Risque de placement : risque que les actifs investis ne soient pas suffisants pour faire face aux prestations prévues
Risque actuariel : risque que les prestations coûtent plus cher que prévu / risque que les prestations soient moins importantes que prévu

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  Dispositions :
---Indemnités de cessation d’emploi---
Traités séparément parce que l’évènement qui génère l’obligation = cessation de l’emploi (et non pas le service rendu par le salarié)
Définition Exemple Evaluation Comptabilisation
En cas de licenciement Indemnités de licenciement Lors de la comptabilisation initiale/ultérieure selon les variations en fonction A la première des dates suivantes :
ou de départ volontaire : Indemnités de plans de départ en de la nature de l’avantage
résiliation par l’entité du contrat de travail préretraite ou plans départ volontaire Règlement intégral attendu Règlement intégral n’est pas attendu date où l’entité ne peut plus retirer son offre
du membre du personnel avant l’âge normal (lorsqu’elles ne sont pas qualifiées d’avantages
dans les 12 mois après la clôture dans 12 mois après la clôture de d’indemnités
postérieurs à l’emploi)
de départ à la retraite de l’exercice: l’exercice: OU
décision du membre du personnel de partir Indemnités transactionnelles date de comptabilisation des coûts d’une
appliquer dispositions des appliquer les dispositions relatives
volontairement en échange de ces indemnités avantages à CT aux autres avantages LT restructuration (IAS37) et prévoyant le paiement de
ces indemnités
*
---Avantages à CT---

Définition Exemples
Avantages (autres que les indemnités de cessation d’emploi) salaires et cotisations de sécurité sociale
dus intégralement dans 12 mois
après la fin de la période où les membres du personnel ont rendu
congés annuels/congés de maladie payés
les services correspondants intéressement et primes (12 mois)
Absences rémunérées (cumulables ou non)
avantages non pécuniaires (assistance médicale – logement de fonction – voiture de fonction – biens ou services gratuits ou subventionnés)
*
Règle générale de comptabilisation : Montant non-actualisé des avantages
CHARGES PASSIF (Charge à payer)
SAUF SI une autre IFRS impose/autorise l’incorporation dans le Après déduction du montant déjà payé
coût d’un actif tel que IAS 2 – IAS 16… Si le montant payé > valeur non-actualisée des prestations: CCA
*
Absences à CT rémunérées Plans d’intéressement et programmes de primes
comptabilisation du coût attendu comptabilisation du coût attendu des paiements à effectuer
sous 2 conditions :
Absences rémunérées cumulables Absences rémunérées non-cumulables
(congés annuels non-prescrits) : (congés maladie de courte durée) :
 Au moment où ils sont acquis Au moment où ils sont pris
entité a une obligation actuelle (juridique/implicite)
(les membres du personnel rendent des services leurs donnants droit à de nouvelles absences rémunérées
estimation fiable de l’obligation
futures)
Mode d’évaluation : montant supplémentaire à payer du fait du cumul des droits non utilisés à la date de
clôture
*

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 ---Avantages à LT---
Avantages postérieurs à l’emploi Autres avantages à LT
payables après la fin de l’emploi (accords formalisés/non-formalisés où l’entité verse des avantages postérieurs à l’emploi à son personnel) réévaluation du
Comprennent principalement : IDR + pensions de retraite (capital à une date OU rente durant une période) passif/actif net et écarts
Régime multi-employeurs autres que les régimes généraux et obligatoires régime à cotisation/prestations définies en fonction de ses caractéristiques actuariels : R Net
EXEMPLES
Régime à cotisations Régime à prestations définies absences rémunérées
définies obligation de payer les prestations convenues à son personnel en activité + ancien personnel de longue durée
Versement de risque actuariel + risque de placement : incombent en substance à l’entité jubilés/avantages liés à
cotisations à une entité Facteurs à considérer : Δ engagements de l’entité durant la période + Δ actifs du fonds l’ancienneté
distincte Méthode des Unités de Crédit Projetées (sert à calculer VA de l’obligation) indemnités d’incapacité
Risque actuariel Période de service = unité de droits à prestations additionnelles (chaque unité est évaluée séparément pour obtenir l’obligation finale) de longue durée
+ risque de placement : Hypothèses actuarielles (démographiques et financières) objectives et mutuellement compatibles intéressement, primes,
incombent au membre du Taux d’actualisation de l’obligation = taux de rendement à la date de clôture du marché des obligations de haute qualité / obligations de l’Etat rémunérations différées à
personnel NOTE: monnaie + durée des obligations = celles des obligations au titre des avantages payer 12 mois ou plus
ETAPE 2 : ETAPE 4 :
TRAITEMENT ETAPE 1 : Déterminer ETAPE 3 :
Déterminer les réévaluations
Déterminer Montants en R Net
COMPTABLE actif/passif net du régime de l’actif/passif net en AERG
excédent/surplus Excédent/surplus (S/R d’autres dispositions IFRS d’incorporer dans le coût d’un actif)
ajusté par le plafond du régime (non-recyclables)
Coût des avantages Si différence > 0 : Coût des services rendus en cours de la période écart actuariel sur
= VA obligation Passif Net + AID Δ VA de l’obligation actuelle l’obligation Passif
cotisations de la période VA des paiements futurs (provision pour pensions de résultant des services rendus au cours de la période Δ VA de l’obligation au titre des =
attendus nécessaires pour
retraite/ IDR…) Coût des services passés : prestations définies pour ajustements liés VA de l’obligation
Charges durant la éteindre l’obligation à l’expérience
résultant des services Si différence < 0 : ΔVA de l’obligation actuelle -
période d’activité du rendus par les membres Actif résultant des services rendus durant les périodes antérieures,
+ changement des hypothèses
JV des actifs du régime
actuarielles
salarié du personnel (droit à remboursement) Comptabilisation en charges au plus tôt des 2 dates suivantes :
(et non pas quand il reçoit – = Min (excédant régime, -date de modification du régime *********
effectivement ces prestations)
JV actifs du régime plafond actif)
Passif (charge à payer) -date de comptabilisation des coûts de restructuration correspondants
utilisés NOTE: partie en R Net (IAS37) / indemnités de licenciement correspondantes R Net
directement pour + partie en AERG Intérêts nets sur passif/actif net des prestations définies : rendement de l’actif du =
NOTE : actualisation
éteindre les NOTE2: plafond de l’actif = = coût financier régime (autres que les montants coût des services
nécessaire si les
obligations VA des avantages économiques (passif net à l’ouverture * taux d’actualisation dette actuarielle à l’ouverture) inclus dans les intérêts nets) intérêts nets sur
cotisations sont exigibles
dans les 12 mois suivants
cotisations
futurs – rendement actifs du régime Réévaluation de l’actif net le passif/actif net
+ rendement actifs placés (intérêts, dividendes, profits/pertes latents, autres produits)
– frais de gestion (réduction faite des cotisations réévaluation du
– frais de remboursement futures qui seront effectivement Effet de toute réduction/liquidation du régime  Δ plafond du régime passif/actif net
+/– impôts
(les charges
économisées) = VA de l’obligation réglée déterminée à la date de liquidation (autre que les montants inclus
d’administration exclues) – contrepartie de la liquidation dans intérêts nets)
Régime de prestations assurées :
Appel à un organisme externe (compagnie d’assurance) pour financer le régime à prestations définies moyennant de primes d’assurance
Généralement : régime à cotisations définies
Exceptions : régime à prestations définies s’il existe une obligation juridique/implicite directe/indirecte :
de payer directement les prestations à leur date d’exigibilité + de payer des montants complémentaires si l’assureur ne paye pas toutes les prestations futures liées aux services rendus

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 IFRS 2 : Paiement fondé sur des actions
HORS CHAMP D’APPLICATION Quand comptabiliser? Contrepartie possible ?
porteurs des IKP de l’entité en question au moment où l’entité acquiert les biens Biens/services reçus/acquis ne remplissant pas les conditions d’un Actif  charges
actions remises dans le cadre d’un regroupement d’Ese OU Biens/services acquis reçus réglés en TR  passif
contrats d’achat/vente d’actifs non-financiers (IAS32 / IFRS9) au fur et à mesure qu’elle reçoit les services Biens/services reçus réglés en IKP/options sur actions  augmentation KP
 Dispositions :
Catégorie 1 : Contrats payables en actions / options sur actions Catégorie 2 :
Mode d’évaluation Date de l’évaluation des IKP Contrats
JV des biens/services reçus Cas d’une transaction avec les membres du personnel  JV des IKP à la date d’attribution payables en TR
SINON: JV des IKP attribués Cas d’une transaction avec d’autres parties  JV des IKP à la date de fourniture bien/service
Evaluation des options d’achat d’actions  JV du passif
 JV à la date d’attribution (de conclusion du contrat) à la date du
ACTIONS: cours de bourse OU actualisation des flux OPTIONS: modèle de Black&Scholes (ajusté pour refléter les caractéristiques particulières des options émises) contrat
de TR à un taux fixe selon le risque de l’entité l’option doit donc être évaluée à sa valeur intrinsèque (cours – prix d’exercice) + recalculée chaque année + tout écart enregistré en R Net réévaluer
cette JV à
Droits soumis à une condition indépendante du marché chaque période
Droits soumis à Droits soumis à une condition relative au marché Montant comptabilisé
événements indépendants de l’évolution du cours de l’action de reporting + à
condition de présence dans l’entité conditions de performance de l’action dans KP
(réalisation d’un certain niveau de performance par l’individu/équipe…) la date de
Traitement Traitement : ne peut être remis en cause règlement
ajuster le montant comptabilisé (Nombre d’actions / options à émettre) chaque année selon l’évolution de la le montant comptabilisé est indépendant de (même si la condition ( Δ en R Net)
probabilité de réalisation de l’événement l’évolution du cours de l’action d’acquisition des droits n’est
Droits étalés sur la période d’acquisition des droits (entre la date d’attribution et la date d’acquisition définitive) finalement pas remplie)
On ne varie jamais la valeur des titres reclassable en KP

Modification de contrat
abaissement du niveau de résultat exigé / augmentation du nombre d’actions remises à chaque salarié / abaissement du prix d’exercice des options
coût supplémentaire à étaler sur la période restante jusqu’à la date d’acquisition des droits
Si la modification fait augmenter JV IKP attribués  Inclure JV marginale attribuée (JV IKP modifiée à la date de modification – JV IKP originale à la date de modification)
Cas où la modification intervient pendant la période d’acquisition des droits : Cas où la modification intervient après la date d’acquisition des droits :
JV marginale est comprise dans l’évaluation du montant des services reçus de la JV marginale à comptabiliser :
date de modification à la date d’acquistion des IKP modifiés -soit immédiatement
-soit au cours de la nouvelle période d’acquisition des droits (si le membre du personnel est tenu d’achever une période
supplémentaire de service avant d’avoir inconditionnellement le droit à ces IKP modifiés)
*
Catégorie 3 : Contrats offrants le choix du mode de paiement (émission TR/autres actifs OU IKP)
Choix appartient au bénéficiaire Choix appartient à l’entité
Choix assimilé à une option sur actions : IF hybride composé de 2 éléments : Règle : traités comme les paiements réglés en IKP
Exception : l’entité a une obligation actuelle de
composante « passifs » : droit du bénéficiaire d’exiger le règlement en TR composante « KP » : droit du bénéficiaire d’exiger règlement IKP (pour l’excédent) régler en TR (en non pas en IKP)

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 IAS32 : Instruments Financiers – Présentation

 Objectif :
 Etablir les principes de classement et présentation des IF du point de vue de l’émetteur (IKP-PF-AF)
 Classement des (intérêts, dividendes, profits, pertes) relatifs aux IF émis
 Compensation entre AF et PF

 Champ d’application : Tous les instruments financiers, SAUF :

Intérêts dans filiales + Eses associées + coentreprises Avantages du personnel Contrats d’assurance (sauf les contrats de garantie financière IFRS 9) Paiement fondé sur des actions
IAS27 – IAS28 – IFRS10 IAS19 IFRS17 IFRS02

 Définitions
Instruments Instrument Financier : Tout contrat qui donne lieu à :
Financiers un AF pour une entité ET à un PF/IKP pour une autre entité
Primaires Actif Financier : tout actif qui est : Instrument de Capitaux Propres (fixe contre fixe) : AO (généralement non-remboursables au gré du porteur)
Certains types d’actions préférentielles
de la trésorerie Tout contrat mettant en évidence un intérêt résiduel dans Certains instruments imposant à l’entité de remettre une QP de ses
Catégorie IF un IKP d’une autre entité les actifs d’une entité après déduction de tous ses passifs actifs nets à une autre partie uniquement lors de la liquidation
= Contrat qui sera réglé par : Bons de souscription/options d’achat permettant au porteur de
Selon le droit recevoir/livrer un nbre fixe d’IKP de l’entité elle-même (sans contrepartie future)
souscrire/acquérir un nbre fixe d’AO de l’entité émettrice non-
échanger un nbre fixe d’IKP de l’entité elle-même
que comporte contre un montant fixe de TR/autre AF remboursables au gré du porteur contre montant fixe de TR/autre AF
l’IF lors de la
Passif Financier : tout passif qui est :
liquidation
un droit contractuel : Créances CLT Dettes FRS une obligation contractuelle :
NOTE: -de recevoir d’une autre entité de la TR/autre AF Effets à recevoir Effets à payer -de remettre à une autre entité de la TR/autre AF
un instrument -d’échanger des AF/PF avec une autre entité Prêts Emprunts -d’échanger des AF/PF avec une autre entité
disposant d’un à des conditions potentiellement favorables à l’entité Créances obligataires Dettes obligataires à des conditions potentiellement défavorables
droit préférentiel
lors de la
(options d’achat/vente) Droits et obligations éventuels sur Garantie financière (options d’achat/vente)
liquidation n’est un contrat qui pourra être réglé en IKP de l’entité elle-même et qui est : un contrat qui pourra être réglé en IKP de l’entité elle-même et qui est :
pas un instrument -un instrument non-dérivé pour lequel l’entité peut être tenue de recevoir un nombre -un instrument non-dérivé pour lequel l’entité peut être tenue de livrer un nombre variable de ses actions propres
donnant droit à une
QP des actifs nets variable d’actions propres -un ID qui pourra être réglé autrement que par l’échange d’un montant fixe de TR/autre AF
de l’entité -un ID qui pourra être réglé autrement que par l’échange d’un montant fixe de TR/autre contre un nombre fixe d’actions propres
AF contre un nombre fixe d’actions propres
Instruments Financiers Dérivés : engendrent des droits/obligations qui ont pour effet de transférer entre les parties un/plusieurs des risques inhérents à un IF primaire sous-jacent
Possèdent 3 caractéristiques Réglés à une date future Valeur fluctue en fonction d’une variable Ne requièrent aucun placement net initial ou un placement net faible
confèrent à une partie un droit/obligation contractuels d’échanger des AF/PF à des conditions potentiellement favorables/défavorables
MAIS ne donnent habituellement pas lieu à un transfert de l’IF primaire sous-jacent au moment de la passation du contrat + il n’y a pas nécessairement transfert à l’échéance du contrat
Dérivés optionnels : Contingent claims Dérivés fermes : Contrats à Terme
Options Forwards Futures
Swaps
d’achat / de vente Contrats à terme de gré à gré Contrats à terme normalisés
NOTE: Les AID/PID (résultants d’obligations légales-IAS12) et provisions (résultantes d’obligations implicites-IAS37) ne sont pas des IF

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  Présentation IF comme PF/IKP:
L’émetteur d’un IF doit, lors de sa comptabilisation initiale, classer les IF en tant que IKP-PF-AF selon la substance d’accord contractuel + définitions
Action préférentielle Preferred shares Actions propres Treasury shares IF remboursables au gré du porteur
PF: si elle prévoit une date de rachat spécifique/au gré du porteur A déduire des capitaux propres inclut l’obligation contractuelle pour l’émetteur de
IKP: si les distributions de dividende sont à la discrétion de l’émetteur aucune incidence sur R Net (qlq soit: achat-vente-émission-annulation…) racheter/rembourser cet IF contre TR/autre AF
Options de règlement confère à son porteur le droit de restitution contre TR/autre AF :
ID qui confère à une partie le choix du mode de règlement (TR / actions..) automatiquement en cas de
en cas de décès/retraite
AF/PF SAUF SI tous les modes de règlement possibles en font un IKP réalisation d’un événement futur OU
du porteur
incertain
Contrats portants règlement en IKP de l’entité
---Classement Comptable---
IKP PF AF/PF
PF (généralement)
contrat à régler par : obligation imposée d’acheter  contrat à régler contre TR/autre AF IKP si 5 conditions cumulatives :
-la réception/livraison d’un nombre déterminé de ses propres actions contre TR  contrat à régler en un nombre variable d’actions propres -ne répond pas à la définition d’un PF (à l’exception de l’obligation
ses propres actions sans contrepartie future dont la valeur est égale à un montant fixe ou à un montant contractuelle pour l’émetteur de racheter/rembourser l’IF contre un AF)
-OU par l’échange d’un nombre fixe de ses dépendant de variations d’une variable sous-jacente -il accorde au porteur le droit à une QP de l’actif net en cas de
propres actions contre un montant fixe de TR liquidation
Instruments Financiers composés – IFC -la catégorie de l’IF est subordonnée à toutes les autres catégories d’IF
OCAs – OBSA - Actions Préférentielles Remboursables -tous les IF de la catégorie d’IF subordonnée à toutes les autres
Le contrât hôte doit être un non-dérivé catégories d’IF possèdent des caractéristiques identiques
ID incorporé/caché (composante KP) Cas d’un ID additionnel (autre que la composante KP) -la TR attendue attribuable à l’IF sur sa durée de vie est basée sur R Net
Instrument non-détachable du contrat hôte Sa valeur est incluse dans le contrat hôte (dans la composante passif) ou sur Δ actifs nets
un ID détachable est un un IF séparé (et non pas un IF incorporé) Compensation des AF et PF
lorsque ceci reflète les flux de TR futurs attendus par une entité
Traitement des composantes PF et KP séparément (classement non-revu selon l’évolution de la probabilité de conversion): associés au règlement de 2 IF séparés ou plus
Initialement Ultérieurement Obligatoire + Par contrat SOUS 2 CONDITIONS :
Ct ventilés entre les 2 composantes au prorata Conversion Extinction avant l’échéance droit de compensation juridiquement exécutoire + intention d’exercer le
de la répartition du produit de l’émission à l’échéance remboursement / rachat anticipé sans droit (réaliser l’actif + régler le passif simultanément)
modification des termes initiaux possibilité d’une convention-cadre de compensation entre 2 entités
PF Evaluation de la JV de la composante passif Coût amorti virée en KP affectation de la contrepartie payée
(JV passif analogue) y compris les composantes + Ct aux composantes passif et KP Classement des Intérêts, Dividendes, Profits, Pertes
dérivées n’ayant pas la qualité de KP (conformément à la méthode Distributions aux porteurs IKP : Remboursement du PF :
KP = JV IFC – JV composante Passif RIEN reste en KP d’affectation initiale) Comptabilisation en KP Comptabilisation comme
de la composante passif : en R Net Ct comptabilisés en déduction des produit/charge en R Net
Profit/perte RIEN RIEN RIEN
de la composante KP: en KP KP Δ VC : en R Net
(même s’ils se rapportent à un
En cas de modification des termes de l’IFC :
Considération particulière: instrument qui inclut un droit à
JV de la contrepartie reçue selon les termes modifiés – JV contrepartie selon termes initiaux = R Net
distribution des actions classées l’intérêt résiduel sur les actifs de
comme PF (et non pas comme IKP) l’entité en échange de
NOTE pour les OCA :
comptabilisée comme une charge trésorerie/autre AF)
-Si le nombre d’actions remis varie en fonction de la JV de l’action : PF
financière (R Net)
-Si le nombre d’actions est fixé au départ : IKP
Δ VC: non-comptabilisée
NOTE : les couts de transaction portant sur KP abandonnés sont comptabilisés comme une charge

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 IFRS 9 : Instruments Financiers
 Objectif :
Fournir les principes d’informations financières nécessaires relatives aux AF/PF pour apprécier les (montants + calendrier + degré d’incertitude) des TR de l’entité
 Champ d’application :
Tout IF, (y compris les contrats désignés à JV/R Net des achats-ventes des éléments non-financiers réglés en IF), SAUF :
IAS27, IAS28, IFRS03 IFRS 17 IFRS 16 IFRS 15 IAS19 IFRS02 IAS32 Engagements de prêt IAS 37
IFRS10 Contrats à terme Droits et obligations Droits et obligations IF Droits et Droits et Paiement -IF émis qui SAUF Droits à des paiements
Intérêts dans pour achat/vente des contrats des contrats de obligations obligations fondé sur des répondent à -ceux désignés PF JV/R Net pour se rembourser les
filiales, Eses d’une Ese qui créera d’assurance location PAO des actions la définition -engagements à dépenses nécessaires
associées, un regroupement (autres que contrats de (Sauf la (sauf employeurs des IKP taux d’intérêt < taux marché pour éteindre une
décomptabilisation dépréciations)
coentreprises d’Eses garantie financière) + dépréciation)
-IF qui -ceux qui peuvent faire l’objet d’un provision
doivent être règlement net en TR ou par la
classés livraison/émission d’un autre IF ( ce
comme IKP sont des dérivés)
décomptabilisation
+ dépréciation selon IFRS 9 dans tous les cas

 Dispositions :
TITRE 1 : Classement & Evaluation des IF
Comptabiliser un IF lorsque l’entité devient partie aux dispositions contractuelles de cet IF (droits et obligations correspondantes)
PARTIE 1 : PASSIFS FINANCIERS
Comptabilisation initiale
JV – Ct JV
Cas particulier : Prêt accordé par une autorité publique à taux < taux de marché : Dette comptabilisée à sa JV (avec une décote) + on applique IAS 20 pour les avantages reçus comme subvention
Evaluation ultérieure
Coût amorti au TIE La plus élevée entre : JV OU Coût amorti
JV / R Net
Montant comptabilisé initialement Montant de la correction de valeur pour pertes des droits/obligations
– Remboursements effectués PF de dépréciation (IAS 37) retenues (selon le modèle
PF désignés en tant que tel (option irrévocable)
+/- Etalement cumulé de la PE/PR/Ct détenus pour Montant initialement comptabilisé d’évaluation de l’actif
Δ risque de crédit propre de l’émetteur  AERG (non-recyclables)
vente (- cumul des produits comptabilisés IFRS 15) transféré)
SAUF si ça crée un mismatch comptable OU le PF est un
Cas de changement d’estimation des flux de TR engagement de prêt ou un contrat de garantie financière Si non-désignés à la JV / R Net : PF qui prennent
futurs d’un PF Contrats de garantie financière naissance dans le cas où
IE à taux fixe IE à taux variable Risque de crédit (IFRS 7) : le risque qu’une partie à un IF manque à une de ses Engagements de prêt à taux < marché un transfert d’AF ne
maintenir TIE d’origine VCN inchangée obligations et amène de ce fait l’autre partie à subir une perte financière répond pas aux conditions
ajuster VCN du PF (le TIE est déjà en train La dette contient Elimination des La gestion et de décomptabilisation ou
Δ VCN : en R Net d’évoluer une période un ou plusieurs mismatch comptables suivi de la lorsque l’approche du lien
après l’autre) dérivés incorporés performance du conservé s’applique
PF se font en JV

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 PARTIE 2 : ACTIFS FINANCIERS
Etape 1 : Test SPPI par actif
(Solely Payment of Principal and Interest on the principal outstanding) : Flux de TR constitués uniquement de flux de principal + d’intérêts d’un prêt de base (valeur temps de l’argent + risque de crédit + autres risques fondamentaux) ?
OUI : Classement des IE NON :
(prêts et créances, obligations, bons de trésors…) Classement des IKP
Etape 2 : Objectif du modèle économique du groupe d’AF ? JV/R Net
Faits observables (et non pas la simple intention de la direction): fréquence, calendrier et volumes des ventes des périodes précédentes+ pourquoi de telles ventes ont eu lieu + prévisions des ventes futures
Collecte des flux contractuels Collecte des flux contractuels + Revente Vente des AF Exception :
Held To Collect - HTC Held To Collect and Sell – HTCS Trading choix irrévocable :
Comptabilisation initiale IKP non-détenus à
JV + Ct JV des fins de
Exception: créance CLT sans composante financement: au prix de transaction selon IFRS 15 transaction
Evaluation ultérieure JV/AERG
 Coût amorti au TIE JV/AERG JV/R Net Non-recyclables
=Montant comptabilisé initialement - Remboursements effectués Recyclables en R Net en cas de dépréciation/décomptabilisation/reclassement même en cas de
+/- Etalement cumulé de la PE/PR/Ct - Dépréciation éventuelle (dépréciation : R Net en contrepartie de AERG) cession
Méthodes comptables pour déterminer: date de comptabilisation initiale (pour évaluer l’augmentation significative du risque de crédit) + coût d’entrée (pour calculer le résultat de cession): (dividendes en R
Méthode FIFO - Méthode de l’allocation proportionnelle - Méthode de l’identification spécifique NOTE: les OCA Net)
Dépréciation AF à chaque date de reporting d’un POV
Applicable également aux : Actif sur contrat IFRS 15 - Créance locative IFRS 16 - Engagements de prêt - Contrat de garantie financière détenteur doivent
être NOTE :
Modèle Général : 3 niveaux : ECL = PD * EAD * LGD Modèle Simplifié
comptabilisés à AF non-dépréciable
ECL pour la durée de vie
Niveau 1 Niveau 2 Niveau 3 JV/R Net (jamais
Pas d’augmentation significative Augmentation significative Risque de crédit avéré IFRS 15 : au coût amorti)
du risque de crédit du risque de crédit (défaillance) Créances CLT / actifs sur contrat
Pertes attendues Pertes attendues à 12 mois Pertes attendues à maturité Obligatoirement dans l’absence d’une
composante financement importante
Intérêts TIE * Valeur comptable Brute TIE * valeur comptable Nette Par choix à toutes les créances clients et actifs
Cas des AF dépréciés dès l’acquisition/création sur la durée de vie : sur contrats en cas d’une composante financement
Evaluation des variations ECL pour la durée de vie à compter de la la comptabilisation initiale (Niveau 2) importante (application séparée pour les 2
Cas des AF modifiés/renégociés : catégories)
Confrontation entre leisque de défaillance à la date de clôture (modalités modifiées) ET Risque de défaillance lors de la comptabilisation IFRS 16
initiale (modalités initiales non-modifiées) pour apprécier s’il existe une variation importante du risque de crédit. Par choix pour toutes les créances locatives
NOTE :Si renégociation = nouvel AF: Pas de dépréciation + (date de modification = date de comptabilisation initiale ) (application séparée pour les contrats LS / LF)
---JV/R Net par option---
Le classement volontaire en JV/R Net peut être effectué uniquement pour aboutir à une information plus pertinente en éliminant/réduisant les incohérences d’évaluation/compt qui auraient
résulter de l’éval des actifs/passifs ou compt des profits/pertes réalisés sur eux selon des bases différentes
Reclassement AF d’une catégorie à une autre
Permis uniquement en cas de changement de modèle économique + Appliqué d’une manière prospective à compter de la date de reclassement + doit être peu fréquent
DE VERS Coût amorti JV / AERG JV / R Net
 JV – coût amorti : AERG
Coût amorti -------------------  JV – coût amorti : R Net
TIE et ECL : non-ajustés
AERG: Incorporés dans JV actif
JV / AERG ------------------- Cumul des gains et pertes en AERG : en R Net
TIE et ECL : non-ajustés
Date de reclassement = nouvelle date de comptabilisation initiale
JV / R Net -------------------
TIE : déterminé sur la base de JV à date de reclassement

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 PARTIE 3 : INSTRUMENTS DERIVES
leurs flux de TR contractuels sont caractérisés par l’effet de levier (augmente la variabilité des flux de TR contractuels de telle sorte que ces derniers n’ont pas les caractéristiques
économiques des intérets
Classement des dérivés (autres que ceux servant à des opérations de couverture)
Classés Actifs/passifs détenus à des fins de Dérivés incorporés dans des instruments hybrides (contrat hôte non-dérivé)
transaction : JV (doit figurer au bilan même si JV=0) (fait varier certains flux de TR de l’instrument hybride d’une manière similaire à un dérivé autonome)
JV Option = prime JV swaps/Contrat à terme
Contrat hôte = AF Contrat hôte= PF ou élément non financier
payée/reçue = soulte / 0
Ultérieurement Classé dans sa totalité en ID séparé en présence des 3 conditions suivantes :
JV/R Net y compris ceux liés à des IKP non-cotés fonction des critères -un instrument autonome qui comporterait les mêmes conditions que le dérivé incorporé répondrait à la définition d’un ID
reclassement interdit (sauf désignation comme généraux de classement -les caractéristiques économiques et risques des 2 instruments ne sont pas étroitement liées
instrument de couverture) -le contrat hybride n’est pas évalué à la JV/R Net
contrat hôte comptabilisé selon IFRS applicable

Situations où il est possible de comptabiliser tout le contrat hybride en JV/R Net:

-séparation interdite du dérivé incorporé
-incapacité d’évaluer séparément le dérivé incorporé
-le dérivé incorporé ne modifie pas sensiblement les CF qui seraient imposés par le contrat

---------------------------------TITRE 2 : Renégociation des IF---------------------------------

Conditions Traitement comptable

Actifs Financiers – AF Extinction de l’AF en cas d’une modification substantielle d’un AF renégocié: Modification substantielle (considérée comme un remboursement anticipé et octroi d’un nouveau prêt):
Test quantitatif de 10% pour évaluer si la modification est substantielle: Comparaison de Décomptabilisation du prêt initial + comptabilisation d’un nouveau prêt aux conditions du marché
ces 2 valeurs: pas d’impact sur R Net (SAUF en cas de paiement soulte/indemnité, taux hors marché…)
VCN de la dette Modification non-substantielle (Δ < 10%)
valeur des flux de TR futurs selon les nouvelles conditions actualisés au TIE d’origine Pas de décomptabilisation de l’AF
Perte/profit en R Net = VA des Δ de TR TIE d’origine = VCB AF avant renégociation – VC ajustée
Passifs Financiers - PF Extinction du PF si : Cas d’extinction dette :
décomptabiliser PF pour la JV de la contrepartie donnée en échange
coûts de l’opération : R Net (sauf ceux directement attribuables)
la dette renégociée OU modification substantielle des termes du contrat Modification non-substantielle :
est contractée avec une renégocié avec la même contrepartie : VCN ajustée pour refléter la valeur des flux de TR modifiés actualisé au TIE d’origine
contrepartie différente -test quantitatif de 10 % adjustement = R Net (profit/perte)
ET test qualitatif si moins de 10% (évaluer le profil de
risque de l’IF)
Test quantitatif de 10%: comparer (VCN) avec (les flux de TR futurs selon les nouvelles condition actualités au TIE d’origine)

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 ---------------------------------TITRE 3 : Comptabilité de Couverture ---------------------------------
Critère d’applicabilité de la comptabilité de couverture (comptabilité optionnelle)
Eligibilité relation de couverture : Existence d’une documentation à
Respect des critères d’efficacité
Instrument de couverture qualifié Instrument couvert qualifié l’origine
Peut être: Peut être: Existence d’un lien économique entre les instruments Relation fait l’objet dès l’origine d’une :
ID actif/passif comptabilisé Le risque de crédit n’a pas d’effet dominant sur Δ valeur de ce lien désignation Documentation
autre AF-PF évalué JV/R Net engagement ferme non-comptabilisé ratio de couverture formelle structurée
+
combinaison transaction prévue (hautement probable) = Décrivant :
investissement net dans AE Quantité de l’élément couvert réellement couverte relation de couverture
--------------------------------------------------- objectif entité (en gestion des risques)
Quantité de l’instrument de couverture utilisée réellement stratégie de couverture
Cas de cessation d’utilisation de la comptabilité de couverture: lorsque toute/partie de la relation de couverture ne satisfait plus les critères d’applicabilité (après rééquilibrage s’il y a lieu)
Cas de remplacement/renouvellement de l’instrument de couverture: n’est pas considéré comme expiration/résiliation SOUS CONDITION que le remplacement/renouvellement fait partie de la gestion de risque de l’entité

Comptabilisation des 3 types de relation de couverture

Couverture de JV Couverture flux de TR Couverture
par élément / composante de l’élément Principe couverture flux TR : comptabiliser le gain/perte sur instrument de couverture lorsque l’élément couvert affecte R Net Investissement Net AE
Elément Fixe les variations de JV de: Fixe les flux de TR variables futurs relatifs à : Investissement net
couvert l’actif/passif comptabilisé un actif/passif dans AE
l’engagement ferme non comptabilisé (ex : commande de vente) une transaction prévisionnelle hautement probable
Gain/perte sur Exception : PARTIE EFFICACE INSTRUMENT DE COUVERTURE:
instrument de Règle : instrument couvert AERG (réserve de couverture de flux TR - écarts de couverture d’investissement net en ME)
couverture R Net = IKP JV/AERG = MIN (cumul profits/pertes de l’instrument de couverture, cumul ΔVA JV de l’élément couvert)
AERG PARTIE INEFFICACE INSTRUMENT DE COUVERTURE: R Net
Gain/perte sur Cas de actif/passif Cas d’un Ajustement RIEN IFRIC 16
instrument comptabilisé : engagement ferme Elément couvert (parce que les flux de TR ne sont pas encore comptabilisés) Cumul des
couvert Ajustement de non-comptabilisé : + AERG profits/pertes AERG
l’élément couvert Comptabiliser en cas de cession de
+ R Net L’actif/passif participation :
(même si l’élément couvert (compte = variation R Net (ajustement de
est évalué au Coût )
de la valeur de l’IF) reclassement)
+ R Net
Recyclage des NON-APPLICABLE Couverture d'une transaction qui donnera lieu à Couverture d'une transaction qui donnera lieu NOTE: risque couvert
gains/pertes comptabiliser un AF/PF: à un actif/passif non financier : = écarts de change entre
sur couverture R Net pendant les périodes où les flux TR Basis adjustment: MF entité et MF AE
(qui sont déjà affectent le résultat (lorsque les produits/charges Incorporer immédiatement dans le coût initial
en AERG) en d’intérêts sont comptabilisés) de l’actif/passif
R Net Cas où le montant constitue une perte irrécupérable: perte comptabilisée immédiatement en R Net

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 IAS 21 : Effets des variations des cours des monnaies étrangères
 Interprétations faisant référence à IAS21 :
IFRIC22 : Transaction en ME et contrepartie anticipée (précise la date à retenir pour déterminer le cours de change applicable par une entité qui comptabilise un actif, une charge ou un produit)

 Champ d’application :
PARTIE 1- Comptabilisation des transactions/soldes en ME SAUF dérivés et comptabilité de couverture d’éléments en ME (y compris la couverture d’un investissement net dans AE)
PARTIE 2- Conversion (résultats + situation financière) en MF + MP

 Définitions :
Monnaie fonctionnelle
Activité à l’étranger (AE) Investissement net dans AE Elément monétaire Elément non-monétaire
(Monnaie de fonctionnement)
Filiale / Ese associée / Co-Ese / Montant de la participation Monnaie du principal environnement économique TR Eléments du bilan
Succursale de l’entité présentant les EF (où elle génère/dépense principalement sa TR) éléments d’actif/passif se caractérisant par : (autres que les éléments
+ dans l’actif net de l’AE généralement : celle du pays dans lequel l’entité est située. le droit de recevoir OU l’obligation de délivrer monétaires)
dont les opérations sont un montant fixe/déterminable d’UM
basées/conduites dans le Cas de modification de MF: application prospective à Exemples : Exclusion :
pays/monnaie autre que ceux de compter de la date du changement -Emprunts/Prêts -avances
l’entité de reporting -Dettes/Créances -actions et parts sociales
-Titres de placement

PARTIE 1 : Comptabilisation des transactions en ME :

Comptabilisation Initiale Comptabilisation Ultérieure: Chaque exercice supporte ses propres variations
Cours Spot/moyen à date de Cours utilisé Ecart de change
comptabilisation initiale (cours moyen à Eléments monétaires Cours de Clôture  R Net
éviter si les fluctuations sont Eléments non-monétaires au coût historique Cours historique à la date de la transaction Comptabilisés par symétrie à l'opération y associée
importantes) Eléments non-monétaires à la JV Cours de la date de détermination de la JV (R Net / AERG)
IFRIC22 : Cas de contrepartie Eléments non-monétaires libellés en ME déterminé en La conversion en MF peut entraîner une dépréciation en MF qui n’aurait pas été nécessaire dans ME (et
payée/reçue par anticipation comparant 2 ou plusieurs montants inversement) : Provision pour dépréciation
(plusieurs versements): IAS 2 : LCNRV ////// IAS 36 : Min (VC, VR) ….
cours Spot de chaque transaction Partie efficace: AERG (viré en résultat lorsque les flux TR de l'instrument couvert se produit)
Transactions en ME en présence d'un contrat de
-avances: Eléments non-monétaires Partie inefficace: R Net
couverture de change IFRS 09 X IAS 21
-reliquat: Eléments monétaires
*
Cas particulier : Conversion Eléments monétaires faisant partie de l’investissement net dans AE : Traitement écarts de change
CHAMP D’APPLICATION Comptabilisation dans les EF individuels
Les écarts de change des éléments monétaires faisant partie de l’investissement net de l’entité
Eléments monétaires libellés en MF de la mère: Elément monétaire libellé en MF AE :
dans une AE : écart de change en R Net de l’AE écart de change en R Net de la mère
créance à recevoir / dette payable à une AE Comptabilisation dans les EF consolidés
créances / prêts à LT (Exemple : financement par prêt sur compte courant associé) Ecarts de changes figurants en R Net des Cas de sortie totale/partielle de l’investissement net :
NOTE: un élément dont le règlement n’est ni planifié ni probable dans un avenir prévisible comptes individuels: Reclassement en R Net des Ecarts de changes accumulés dans KP
constitue en substance un part de l’investissement net de l’entité dans une AE AERG consolidés

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 PARTIE 2 : Conversion des EF en ME
ML ≠ MF ≠ MP

Réévaluation Conversion
Méthode Temporelle Méthode du cours de clôture
ML MF MP
NOTE: Il faut toujours considérer les incidences fiscales des profits/pertes de change latents (l’effet d'impôt est symétrique avec la transaction d'origine)

--- Méthode temporelle ---

Actifs et Passifs monétaires Cours de clôture
1- Conversion des actifs et passifs Evalués à la JV : cours de la date de JV
Actifs et Passifs non-monétaires
Evalués au coût historique : cours historique
2- Conversion des KP Capital et réserves Cours Historique
(autres que R Net) Résultats non distribués (depuis l’entrée en périmètre) Selon le bouclage des KP
Traitement spécifique
(non-explicite dans la norme)
Dividendes Cours Spot (jour de la décision de distribution)
3- Détermination du Résultat Net Actifs – Passifs – KP (autres que R Net)
Produits et charges Cours Spot / moyen
Cours historique (date de comptabilisation initiale des
4- Conversion des Produits et charges Amortissements et Dépréciations
immobilisations correspondantes)
(calcul R Net)
Ecart de conversion
R Net converti – ( Produits convertis – charges converties )
(sauf pour les éléments non-monétaires dont l’écart est en AERG)
*
--- Méthode de cours de clôture ---
1- Conversion des Actifs et passifs Cours de clôture
2- Conversion du R Net Cours spot / Cours moyen
3- Conversion des KP Capital et réserves Cours Historique
(autres que R Net)
Résultats non distribués (depuis l’entrée en périmètre) Selon le bouclage des KP
Traitement spécifique
(non-explicite dans la norme) Dividendes Cours Spot (jour de la décision de distribution)
4- Calcul de l’Ecart de conversion (actifs – passifs – KP) AERG

NOTE : Cas de la consolidation:

Elimination : maintien des écarts de change lors de l’élimination des dettes/créances réciproques
Ecarts de 1ère consolidation : traités lors de la conversion comme actifs de l’AE
Cours de clôture : celui de l’AE (+ ajustements en cas de changements significatifs)

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 IAS 1 : Présentation des Etats Financiers (remplacée par IFRS 18 pour les exercices ouverts à compter du 1er Janvier 2027)

Objectif: Prescrire une base de présentation des EF à usage général (individuels/consolidés) afin qu’ils soient comparables :
Aux EF de l’entité pour les périodes antérieures (dans le temps) Aux EF d’autres entités (dans l’espace)
Champ d’application: Les EF présentés séparément ou à l’intérieur d’un autre document public (exemple : rapport annuel / prospectus)
Lorsqu’une entité à but non-lucratif du secteur privé/public appliquent IAS 1: elle peuvent modifier les descriptions utilisées pour ces postes et pour les EF eux-mêmes

Dispositions:
Objet des EF Continuité de l’exploitation Informations comparatives Importance relative et regroupement
Lorsque la direction estime que le Lors de l’établissement des EF, la direction doit évaluer Règle: De la période précédente pour tous les montants figurant Chaque catégorie significative d’éléments similaires
respect d’une disposition IFRS serait la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation dans les EF de la période considérée doit faire l’objet d’une présentation séparée dans les EF
trompeur au point d’être contraire à Lorsqu’elle constate des incertitudes significatives : Exception : un 3ème bilan au début de la période précédente est NOTE : un poste qui n’est pas d’une importance
l’objectif des EF + le cadre l’entité doit les indiquer exigé en cas d’incidence significative sur l’état de la situation significative (lorsqu’il est pris individuellement) est
réglementaire interdit cet écart : Lorsqu’elle ne prépare pas les EF sur la base de la financière au début de la période précédente suite à: regroupé avec d’autres postes (dans le corps ou dans les
L’entité doit réduire autant que continuité d’exploitation : elle doit indiquer ce fait + la -l’application d’une méthode comptable de façon rétrospective notes)
possible le caractère trompeur en raison + la base sur laquelle ils sont établis -le reclassement d’éléments dans les EF
fournissant ces informations: Fréquence de l’information financière Méthode de la comptabilité d’engagement Permanence de la présentation
le titre de la norme + nature de la Au moins une fois/an Exception : Informations relatives aux flux de TR D’une période à l’autre, SAUF SI :
disposition + la raison pourquoi le NOTE : Dans le cas où l’entité modifie sa date de fin -un autre classement/présentation serait plus adéquat en
respect de la disposition est trompeur d’exercice + présente ses EF pour une période plus matière de sélection et application des méthodes
+ les ajustements nécessaires pour Compensation
longue/courte qu’une année, elle doit indiquer la raison + le comptables suite à un changement important OU
donner une image fidèle Interdite SAUF SI la compensation est imposée/autorisée
fait que les montants présentés ne sont pas totalement -une IFRS impose une modification de la présentation
par une IFRS
comparables

L’entité doit clairement identifier les EF : nom de l’entité + entité individuelle/groupe + date de clôture + monnaie de présentation + niveau d’arrondi
Jeu Complet des Etats Financiers
Etat de la situation financière – Bilan Etat du Résultat Global Etat des variations des capitaux propres Tableau des flux de TR Notes aux EF
Distinction entre les éléments courants et non-courants Peut être présenté séparément : état de R Résultat global total Voir IAS 7 Méthodes comptables
Exception: lorsqu’une présentation selon le critère de liquidité est Net + état des AERG Les effets rétrospectifs IAS 8 pour (page suivante) Sources principales
plus pertinente L’entité doit présenter les affectations chaque composante d’incertitudes relatives aux
NOTE : un mode de présentation mixte est possible pour les entités séparées du R Net et du Résultat Global aux : Un rapprochement entre la VC au début estimations
qui exercent des activités diverses -propriétaires de la société mère et à la fin de la période pour chaque Les informations
-participations ne donnant pas le contrôle composante nécessaires pour évaluer les
Actifs courants Passifs courants
L’entité doit présenter les charges : objectifs, procédures et
-à vendre/consommer dans le -à régler au cours du cycle
-par nature (amortissements, avantages du NOTE : Les dividendes + le montant processus de gestion du
cycle d’exploitation normal d’exploitation normal
personnel…) correspondant par action doivent être capital de l’entité
-détenu à des fins de -détenus à des fins de transaction
-par fonction ou du « coût des ventes » indiqués soit dans l’état des variations des Les informations
transaction -déstiné à être réglé dans 12 mois
(coûts commerciaux, charges KP soit dans les notes nécessaires sur les IF
-déstiné à être réalisé dans les -l’entité ne dispose pas du droit
administratives…) avec un besoin de fournir remboursables au gré du
12 mois inconditionnel de différer le
des informations supplémentaires porteur classés en capitaux
-TR / équivalents règlement au-delà de 12 mois
propres

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 IAS 7 : Tableau des flux de Trésorerie

Trésorerie : Les fonds en caisse + dépôts à vue

Equivalents de trésorerie : les placements à CT, très liquidies qui sont facilement convertibles en un montant connu de TR + sont soumis à un risque négligable de changement de valeur
NOTE : les flux de TR excluent les mouvements entre éléments qui constituent la TR et équivalents (ils font partie de la gestion de TR plutôt que des 3 types d’activités)
Activités d’exploitation Activités d’investissement Activités de financement
Les principales activités génératrices de produits Indiquent dans quelle mesure des Leurs présentation est utile à la prévision des flux de TR de l’enttié
+ toutes les autres activités qui ne sont pas définies comme des activités d’investissement/financement dépenses ont été effectuées pour attendus par les apporteurs de capitaux
Méthode directe (de référence) : les principales catégories d’entrées/sorties de TR brutes sont présentées l’accroissement de ressources destinées à NOTE : la variation des soldes créditeurs des comptes courants des
Méthode indirecte (autorisée): le R Net est ajusté des : générer des produits et flux de TR futurs associés est souvent rattachée à la fonction financement
-variations durant la période dans les stocks + créances + dettes NOTE : subventions liés à des actifs NOTE 2: Les intérêts et dividendes reçus ou payés ne sont pas
-transactions sans effets de TR = activité d’investissement obligatoirement des flux de financement
-produits/charges liés aux flux d’investissements/financement
NOTE : Les encaissements/décaissements pour le compte d’autrui (CLT par exemple) doivent être présentés en net
NOTE 2: Les impôts sur le résultat peuvent être ventilés en flux d’exploitation, investissement ou financement + Les RS opérées/supportées sont à rattacher à la dépense d’origine

IAS 34 : Information Financière Intermédiaire

Objectif : Prescrire le contenu minimum d’un rapport financier intermédiaire + les principes de comptabilisation et d’évaluation à appliquer
Champ d’application : Aux entités qui choisissent ou ont une obligation de publier un rapport financier intermédiaire IFRS
Période intermédiaire : Une période de reporting d’une durée < période annuelle complète
Rapport financier intermédiaire : contient un jeu complet d’EF (elle doit se conformer à IAS1) OU un jeu d’EF résumés pour une période intermédiaire (elle doit se conformer à IAS34)

Composantes minimales des EF intermédiaires

EF Résumés Périodes pour lesquelles ces EF intermédiaires doivent être présentés Sélection de notes explicatives
NOTE : ces EF résumés Un état à la fin de la période intermédiaire concernée Expliquer les événements/transactions
Etat résumé de la situation financière
doivent comporter au + un état comparatif à la date de clôture de l’exercice précédent importants pour comprendre l’évolution
minimum chacune des Un état de la période intermédiaire considérée de la situation financière et des
Etat résumé du résultat global
rubriques + chacun des + un état cumulé depuis le début de l’exercice considéré performances de l’entité depuis la
+ résultat par action
sous-totaux qui étaient + des états comparatifs pour les périodes intermédiaires comparables de l’exercice précédent dernière date de reporting
présentés dans les EF Un état cumulé depuis le début de l’exercice Inclure les informations minimales
Etat résumé des variations des KP exigées par la norme lorsqu’elles sont
annuels les plus récents + un état comparatif pour la période cumulée comparable de l’exercice précédent
Un état cumulé depuis le début de l’exercice considéré significatives
Etat résumé des flux de TR
+ un état comparatif pour la période cumulée comparable de l’exercice précédent
Principes de comptabilisation et d’évaluation
 Utilisation des mêmes méthodes comptables que dans les EF annuels
 Produits perçus de façon saisonnière, cyclique, occasionnelle + Coûts encourus de façon inégale au cours de la période annuelle :
ne doivent être ni anticipés, ni différés à une date intermédiaire (s’il n’est pas approprié de les anticiper/différer à la fin de la période annuelle)
 Utilisation d’estimations de telle sorte que les informations en résultant soient fiables et fournies de manière appropriée
 Retraitement des périodes intermédiaires présentées antérieurement
IFRIC 10 : une entité ne doit pas reprendre une perte de valeur du GW au cours d’une période intermédiaire antérieure

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 IAS 33 : Résultat par action

Objectif : Améliorer les comparaisons des performances entre : différentes sociétés sur la même période + entre les différentes périodes pour la même société

Champ d’application :
-Obligatoire pour les sociétés dont les actions (ordinaires / ordinaires potentielles) sont cotées (ou dans le processus d’émission)
-Facultative pour les sociétés dont les actions ne sont pas cotées
Cas de présence d’EF individuels + consolidés : les informations doivent être présentées sur une base consolidée (SAUF si l’entité choisit de le faire d’après ses EF individuels)

Dispositions :
Résultat par action = part du bénéfice/perte attribuable à chaque action ordinaire Une information utile à la prévision des dividendes futurs par action + cours futurs par action

De Base Dilué
Résultat attribuable aux porteurs d’AO AO potentielle: un IF ou autre contrat qui peut donner au porteur droit à des AO)
Résultat consolidé ajusté pour tenir compte des intérêts minoritaires Exemple : IF convertibles en AO – options et bons de souscription
Résultat des activités poursuivies de la mère ajusté des incidences (après impôt) des dividendes préférentiels : AO Dilutive : réduit/augmente le bénéfice/perte par action résultant de l’hypothèse de
Dividende non-cumulatif Dividende cumulatif conversion/exercice d’option (l’effet dilutif doit être démontré)
Décidé au titre de la période De la période (qu’il soit décidé ou non)
Résultat de base de la mère ajusté de l’effet des AO potentielles dilutives en circulation
Résultat utilisé
Montants à déduire du résultat distribuable au cours de la période après impôt :
(à additionner si le résultat est négatif) : -de tout dividende qui a été déduit lors du calcul du résultat de base
Actions préférentielles rachetées: JV de la contrepartie – VC des actions -des intérêts comptabilisés au cours de la période
Conversion anticipée d’actions préférentielles en AO : JV AO émises – JV AO susceptibles d’être émises -de tout autre changement dans les produits/charges qui résulterait de leur conversion
d’après les modalités initiales

Nombre moyen pondéré d’AO en circulation Nombre d’actions de base majoré du nombre moyen pondéré d’AO qui seraient émises
Nombre en circulation en début de période lors de la conversion en AO de toutes les AO potentielles dilutives
A ajuster du nombre d’AO remboursées/émises au cours de la période * facteur de pondération (selon le Hypothèse : toutes les AO potentielles dilutives ont été converties au début de la période
nombre de jours où les actions sont en circulation) ou à la date d’émission des AO potentielles si elle est ultérieure
Pour les AO acquises Pour les AO émises lors de Cas de plusieurs bases de conversion: le calcul retient le taux de conversion ou le prix
Pour les AO d’exercice le plus avantageux du point de vue du porteur
lors d’un regroupement l’émission d’un instrument
dont l’émission est conditionnelle On utilise le facteur de pondération de la même manière
Nombre d’Eses obligatoirement convertible
d’actions A compter de la date A compter de la date de A compter de la date à laquelle Les AO dilutives potentielles doivent être déterminées de manière indépendante pour
utilisé d’acquisition conclusion du contrat toutes les conditions nécessaires sont chaque période présentée
remplies Cas des contrats qui peuvent être réglés en AO/TR :
Au choix de l’entité Au choix du porteur
Il faut considérer les événements autres que la conversion qui ont changé le nombre d’AO en circulation sans Supposés comme réglés en AO La méthode de règlement la plus dilutive
changement correspondant des ressources : Cas des actions émises mais partiellement libérées :
-fractionnement/regroupement d’actions Si elles donnent droit au dividende: Traitées comme une fraction d’une AO
-émission par capitalisation des Bces ou par émission d’actions gratuites SINON elles sont considérées comme équivalentes à des options/ bons de souscription
Présentation : à l’état du résultat global (du R Net et des AERG), non-compris les activités abandonnées + y compris les activités abandonnées, pour chaque catégorie d’AO

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 IAS 24 : Information relative aux parties liée

Identification des parties liées à l’entité qui établit ses EF (dénommée « A »)

Personne Physique - PP
Personne Morale - PM
(ou membres de leur famille proche)
Exercent un contrôle exclusif/conjoint ou une Membres du même groupe
influence notable
Font partie des principaux dirigeants de l’entité ou L’une des entités est :
de l’une de ses société mères Une Ese associée/CoEse de l’autre Un régime d’avantages postérieurs à l’emploi au profit des membres du personnel de « A » ou d’une
(ou d’un membre du groupe dont l’autre entité est embre) entité qui lui est liée NOTE: si « A » est un tel régime : employeurs promoteurs = parties liées

Principaux dirigeants : personnes ayant Les entités qui sont contrôlées exclusivement/conjointement par une PP (ou membre de sa famille proche) si :
l’autorité/responsabilité de la gestion des activités de cette dernière a le contrôle exclusif/conjoint ou l’influence notable sur « A » OU est un des principaux dirigeants de « A » ou sa société mère
l’entité (directement/indirectement)
Membres de la famille proche : membres dont on Les entités sur lesquelles une PP (ou membre de sa famille proche) qui a le contrôle exclusif/conjoint de « A » :
peut s’attendre à ce qu’ils influencent la personne (ou exerce une influence notable sur ces entités OU est un des principaux dirigeants ces entités (ou de la société mère de ces entités)
soient influencés par elle)
Les 2 entités sont des CoEses d’une même tierce partie (ou l’une est une CoEse d’une 3 ème entité et l’autre est une Ese associée de cette 3ème entité)
Il faut faire attention à la substance des relations (au cours d’une période de l’exercice, même si la relation n’existe plus)
Dans les EF consolidés : ces critères seront appliqués au niveau du groupe

Informations relatives aux parties liées (lorsqu’elles sont significatives)

(dans les EF consolidés+individuels d’une mère/investisseurs)

Relations mères-filiales Rémunération des principaux dirigeants Transactions entre parties liées
Nom de sa société mère Le montant cumulé + de chaque catégorie : Informations servant à comprendre l’impact potentiel de ces relations sur les EF :
immédiate (et s’il est différent : Avantages à CT Nature des relations
celui de l’entité/personne qui Avantages posétieurs à l’emploi Montant des transactions (même si les conditions sont normales)
exerce le contrôle ultime) Autres avantages à LT Montant des soldes, y compris les engagement (+termes, conditions, garanties éventuelles, contrepartie éventuelle)
Indemnités de fin de contrat de travail Provisions pour créances douteuses + charges liées
NOTE : si aucune de ces entités Paiements fondés sur des actions
ne produit des EF consolidés mis Ces informations doivent être fournies Dispense pour les entités publiques :
à la disposition du public : l’entité séparément pour chaque catégorie: Un Etat qui exerce un contrôle exclusif/conjoint ou une influence notable
doit mentionner le nom de la Société mère, filiales, Eses associés, CoEses Une autre entité partie liée sur laquelle l’Etat exerce un contrôle exclusif/conjoint ou une
société mère la plus proche qui Entités qui exercent un contrôle influence notable au même temps que l’entité présentant ses EF
produit des EF consolidés conjoint/influence notable Informations à fournir dans ce cas :
Principaux dirigeants de l’entité ou sa société Nom de l’autorié publique + nature de la relation avec l’entité
mère Nature + montant de chaque transaction significative individuellement (et celles qui sont
significatives collectivement)

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 IFRS 8 : Secteurs opérationnels

Objectif : Fournir des informations qui permettent aux utilisateurs des EF d’évaluer la nature et les effets financiers des:
Activitiés auxquelles elle se livre + Environnements économiques dans lesquels elle opère
Sur la base de l’approche de la direction + la manière dont elle examine les composantes de l’entité pour prendre ses décisions opérationnelles et évaluer la performance

Champ d’application :
Jeu complet d’EF individuels/consolidés publiés conformément aux IFRS des entités dont les IKP/IE sont négociés sur un marché organisé (ou en cours d’émission)
Cas des EF consolidés et individuels : l’information sectorielle n’est exigée que dans les EF consolidés

Les étapes nécessaires :

Etape 1 : Identifier le PDO Etape 2 : Distinguer les SO : Une composante d’une entité : Etape 3 : Regrouper les SO qui peuvent l’être
Principal Décideur Opérationnel Qui se livre à des activités à partir desquelles elle est susceptible d’acquérir des PAO et Critère 1 : Ces SO présentent des caractéristiques économiques simlaires
(PDO) : d’encourir des charges (y compris des PAO et charges relatifs à des transactions avec d’autres Critère 2 : Ces SO sont similaires en ce qui concerne chacun des points suivants :
Une fonction (et non un responsable composantes de la même entité) -la nature des produits/services
ayant un titre particulier) d’affecter des Dont les résultats opérationnels sont régulièrement examinés par le principal décideur -la nature des procédés de fabrication
ressources aux secteurs opérationnels et opérationnel (PDO) en vue de prendre des décisions en matière de ressources à affecter au -le type/catégorie de CLT auxquels sont destinés leurs produits/services
d’en évaluer les performances secteur et d’évaluer sa performance -les méthodes utilisées pour distribuer leurs produits ou fournir leurs services
Pour laquelle des informations financières isolées sont disponibles -la nature de l’environnement réglementaire
Etape 4 : Arrêter le nombre de SO à présenter : Seuils quantitatifs (au moins un) Etape 5 : Déterminer l’information à fournir
Les PAO (ventes à CLT externes et ventes/transferts intersectoriels) >= 10% du PAO cumulé de tous les SO Pour chaque SO: au moins un indicateur de résultat + un indicateur du total des actifs et des passifs
| Résultat du SO | >= 10% * Max ( Bce des SO n’ayant pas publié de perte; | Perte des SO ayant publié une perte |) Fournir s’ils sont disponibles :
Actif du SO >= 10% des actifs cumullé de tous les secteurs opérationnels Les revenus en provenance de tiers Les revenus de transactions entre SO
NOTE : Si ∑ produits externes des SO présentés < 75% : de nouveaux SO sont à présenter Les revenus et charges d’intérêts Les résultats des ME
NOTE 2 : Les SO n’atteignant aucun des seuils peuvent être présentés séparément (si la direction juge que c’est pertinent) Les éléments significatifs sans effets sur la L’amortissement des immobilisations
NOTE 3 : L’entité doit examiner si une limite pratique a été atteinte si le nombre des SO > 10 trésorerie (corporelles et incorporelles)
NOTE 4 : Les autres activités et SO sont à combiner et présenter dans une catégorie « Autres Secteurs » Ce qui doit apparaître = ce qu’utilise le PDO pour sa prise de décision
NOTE : Une activité qui figure dans le reporting interne utilisé par le PDO doit présentée si elle satisfait aux critères quantitatifs même si elle ne génère pas de produits externes

Principes comptables à appliquer Rapprochements d’informations présentées antérieurement Retraitement d’informations présentées antérieurement
Les mêmes principes que ceux adoptés pour le reporting interne Informations des SO Informations de l’entité Lorsqu’une entité change la structure de son organisation interne
Cas où ces principes sont différents des principes IFRS: Total des produits à présenter Produits d’une manière qui modifie la composition des SO :
Besoin d’explications relatives au : Total des évaluations des résultats à Résultat avant indicence d’impôts et Besoin de retraiter les informations correspondantes pour les
Référentiel comptable utilisé présenter activités abandonnées périodes antérieures (y compris les périodes intermédiaires, SAUF si
Nature des différences entre : les évaluations des éléments Total des actifs Actifs ces informations ne sont pas disponibles ou leur coût est excessif)
présentés + les évaluations de ces mêmes éléments dans les EF Total des passifs Passifs SINON l’entité doit indiquer les informations de la période en cours
NOTE : Les principes comptables utilisés dans le reporting interne Total des montants de tous les éléments Le montant correspondant selon l’anciennce + nouvelle base de segmentation
doivent être fiables et audités

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 IFRS 1 : Première application des normes IFRS

Objectif : S’assurer que l’information financière est transparente + comparable + fournit un point de départ approprié + productible à un coûts qui ne dépasse pas les avantages attendus
Champ d’application : Premiers EF IFRS d’une entité + ses rapports intermédiaires pour une partie de la période couverte par ses premiers EF IFRS
Les premiers EF annuels IFRS nécessitent une déclaration explicite et sans réserve de conformité aux IFRS

Comptabilisation et évaluation
Etat de la situation financière
Méthodes Comptables Estimations
d’ouverture en IFRS
Le point de départ de la Méthodes comptables conformes à chaque IFRS en vigueur à la fin de la 1 èrepériode pour laquelle elle présente l’information financière Doivent petre chérentes avec les
comptabilité IFRS IFRS SAUF pour les cas explicités dans l’annexe de la norme estimations établies à la même selon le
Les dispositions transitoires des IFRS ne s’appliquent pas (vu qu’il s’agit d’un nouvel adoptant) SAUF pour les cas explicités dans référentiel comptable antérieur (après les
L’entité doit présenter au moins : l’annexe de la norme ajustements résultants de la différence
-2 états de la situation financière (et Les ajustements résultantes de la transition du référentiel comptable antérieur vers IFRS doivent être comptabilisés en résultats non- entre les méthodes comptables)
un premier bilan d’ouverture à la distribués (ou une autre catégorie de KP)
date de transition) Il existe des dispenses de l’application rétrospective des IFRS pour ces cas : Cas des informations relatives aux
-2 états du résultat global Evaluation des Différences de conversion estimations reçues après la date de
-2 tableaux des flux de TR IF composés Regroupements d’entreprises transition aux IFRS ; considérées
actifs immobilisés comptabilisées dans les KP
-2 états des variations des KP Coût présumé L’entité peut considérer que le L’entité peut ne pas évaluer et L’entité peut choisir de ne pas comme des événements postéieurs à la
-Notes annexes = JV à la date de montant cumulé des différences comptabiliser la composante dette et appliquer IFRS 3 aux date de clôture ne donnant pas lieu à des
transition de conversion des EF est nul à la KP séparément si la composante dettes regroupements antérieurs (choix à ajustements IAS 10.
date de transistion aux IFRS se trouve dénouée à la date de transition appliquer à tous les regroupements)

Les mêmes méthodes comptables dans l’état de la situation financière d’ouverte en IFRS et pour toutes les périodes présentées dans ses
premiers EF IFRS

Informations à fournir :

Pour tous les EF contenant des résumés historiques d’une sélection de données relatives à des périodes antérieures à la 1 ère période conforme aux IFRS (présentées selon le référentiel
comptable antérieur) l’entité doit:
-mentionner clairement que ces information n’ont pas été préparées selon les IFRS
-indiquer la nature des principaux ajustements nécessaires pour assurer leur conformité aux IFRS

Les entités doivent expliquer l’impact de la transition du référentiel comptable antérieur aux IFRS

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 EVALUATION
DES ENTREPRISES

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 PARTIE 0 : Préalables
Actif économique = l'actif nécessaire à l'exploitation (susceptible de générer des avantages économiques)

BILAN ECONOMIQUE
Immobilisations financières
Actif non opérationnels = +
Placements courants Capitaux propres Comptables
Immobilisations corporelles
(nécessaires à l'exploitation)
Actif économique/opérationnel = +
Immobilisations incorporelles Dettes financières
(nécessaires à l'exploitation)
LMT - CT
Actifs courants d’exploitation -
(CLT & autres débiteurs + TR opérationnelle + Stocks) = Endettement financier net
Trésorerie excédentaire
BFR - -
Passifs Courants d’exploitation Actifs non nécessaires à l'exploitation
(FRS & autres créditeurs + charges à payer)
*

Diagnostic centré sur la détermination de la valeur (préalable important à toute évaluation)

=
Ce qu'est l'Ese + Ce qu'elle peut être
Diagnostic culturel, juridique et fiscal Diagnostic stratégique Diagnostic économique
Diagnostic des moyens et de l'organisation Diagnostic humain Diagnostic financier
*

Approche basée sur les flux Approche analogique (par les comparables) Approche patrimoniale
Une Ese vaut ce qu'elle rapporte
Une Ese vaut ce que valent les Eses similaires Une Ese vaut ce qu'elle possède
(flux économiques pour elle-même
(considérée comme un bien économique échangeable sur un marché) (propriétaire d'un patrimoine sur lequel elle a des dettes à rembourser)
+ flux financiers pour ses créanciers et associés)

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale

PARTIE 1 : Approche par les flux

Objectif Modèle général Typologie de flux

déterminer
la valeur
intrinsèque
des CP par
actualisation
des flux
anticipés

Quel taux d'actualisation ?

Actionnaire:
Bailleurs de fonds : CMPC
Kcp

3 Approches

Approches Approches fondées

Approches fondées sur flux
fondées sur flux sur la création de
TR
de dividendes valeur

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale
*

Approches fondées sur flux de dividendes Approches fondées sur flux TR Approches fondées sur la création de valeur

Approches fondées sur flux de dividendes

Modèle d'Irving Fisher Modèle de Gordon Shapiro
Dividend Discount Model (DDM) Dividend Growth Model (DGM)
Dividende Variable sur l'horizon explicite Dividende en croissance à taux constant et à perpétuité "g"

Valeur de revente (VT / Vcpn)

Flux de dividendes
2 méthodes
"g : estimation basée sur:

historiques du comportement de g ne doit pas excéder le taux de croissance à long

Fonction des prévisions annoncées
l'action terme de l'économie en général
par l'Ese (Résultat + Taux de
+
distribution)
prévisions sur les dividendes futurs"
Hypothèse de constance des
Suppose une faible déformation de PER
dividendes à perpétuité
*

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale
*

Approches fondées sur flux de dividendes Approches fondées sur flux TR Approches fondées sur la création de valeur

Approches fondées sur flux TR

Flux de trésorerie disponibles pour l'Ese Flux de trésorerie disponible pour l'actionnaire
Free Cash Flow – FCF Equity Cash Flow - ECF
DCF to Firm DCF to equity
V(AE) + K V(CP) + Kcp

FCF Valeur Terminale (VT) ECF

FCF ECF
= =
flux de liquidité d'exploitation Valeur de l'AE de la cible à Correspond à l'actualisation des FCF
- la fin de l'horizon de FCF sur la période post-prévision -
flux de liquidités d'investissements sortant prévision explicite (à partir de n+1) résultat financier après impôts
-
(indépendamment de toute décision financière) remboursements nets
FCF = Liquidité disponible pour tous les bailleurs de fonds
ECF = Montants qui peuvent être alloués
après les dépenses en investissements indispensables à la
pour payer des dividendes ou procéder à des rachats d'actions
pérennité de l'activité

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*

Formule FCF Formule ECF

Résultat d'exploitation / EBIT Free Cash Flow / FCF

(-) Impôt corrigé (-) Charges d'intérêt nettes d'impôts

Résultats financiers après impôts
Résultat d'exploitation minoré de l'impôt corrigé
(=) (+) Produits financiers nets d'impôts
- REMIC / NOPAT
Elimination des charges et produits sans
(+) Dotations nettes aux amortissements et provisions (-) Remboursement des emprunts
effet sur TR Remboursements nets
CF d'exploitation des emprunts
(=) (+) Nouveau emprunts
(Operating CF)
(-) Variation BFR Elimination variation BFR !!! (=) Equity Cash Flow / ECF
Elimination des charges et produits liés aux
(-) Investissements nets
activités d'investissement
(=) Free Cash Flow / FCF

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale
*

Approches fondées sur flux de dividendes Approches fondées sur flux TR Approches fondées sur la création de valeur

Approches fondées sur la création de valeur

Rente Economique Rente Actionnariale
Modèle de Stern & Stewart Modèle de Alfred Rappaport
Economic Value Added - EVA Shareholder Value Added - SVA
CI0 + K CP0 + Kcp

Economic Value Added – EVA

Shareholder Value Added – SVA
résultat économique net d'impôt - coût des capitaux investis (CP + D)
Valeur Terminale - VT Raisonnement basé sur le
Raisonnement basé Raisonnement basé sur la rentabilité Raisonnement basé sur la
résultat net
sur le résultat économique des capitaux économiques rentabilité des capitaux propres
SVA = Résultat net - coût des CP

NOTE: ROIC (Return on Invested Capital)

NOTE: ROE = Return On Equity
= ROA (Return On Assets)
calcule la rentabilité des capitaux propres
Compare le résultat économique net d'impôt aux ressources utilisées

Résultat économique = EBIT + Produits financiers

+ Dotations aux résorptions des charges reportées - Charges reportées engagées au cours de la période
*

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale

PARTIE 2 : Approche par les comparables

Présentation du processus
1 - Constitution d'un échantillon de sociétés comparables
2- Identification des indicateurs de performance les plus pertinents
3- L'exécution de certains ajustements empiriques
4- L'application des multiples aux données financières de la cible à évaluer
Une Ese vaut ce que valent les Eses similaires
considérée comme un bien économique échangeable sur un marché

Critères de choix des multiples

NOTE: pour VE, on utilise toujours la valeur de marché
VE = Capitalisation boursière + endettement net
Les multiples traditionnellement utilisés
Des multiples de CA Des multiples de l'excédent brut Des multiples du résultat d'exploitation Un multiple du résultat net
Price Sales Ratio - PSR d'exploitation - EBE /EBITDA Price Earning Ratio - PER
VE / CA VE/EBE ou VE/EBITDA VE / RE ou VE / EBIT Cours de l'action / BPA
Capitalisation boursière / Bénéfice Total Net Retraité
NOTE le résultat est VFP et non pas VE !!!!

Données de la cible :

Critères de sélection de l'échantillon et ajustements nécessaires

Critères de sélection Ajustements nécessaires
Le métier/secteur d’activité L’industrie/similitude des produits  décote d'illiquidité
Le profil de rentabilité La taille de la firme/parts de marché  décote de taille
L’âge de la firme/cycle de vie L’environnement concurrentiel et/ou réglementaire.  analyse de régression
NOTE: Si on fait appel à un échantillon d'entreprises : on utilise la moyenne/médiane de l'échantillon

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 Approche par les flux Approche par les comparables Approche Patrimoniale

PARTIE 3 : Approche Patrimoniale

(Cas des sociétés qui appliquent les NCT)

Approche patrimoniale statique Approche patrimoniale hybride

Approche rétrospective fondée sur les richesses passées Approche incluant la dimension rétrospective + prospective
Adaptée aux entreprises en phase de maturité
Ajuster l'ANCC par le GW pour intégrer le capital incorporel
acquises pour leurs actifs et savoir-faire
VCP= ANCC VCP = ANCC + GW
*

Actif Net Comptable Corrigé ( ANCC )

=
ANC
(+/-)
Ajustements Réévaluations
(Imperfections conceptuelles) (Imperfections liées à la dimension temporelle)

Non-valeurs (Actifs fictifs)

Ecarts de conversion-passif Substitution des valeurs bilantielles par des valeurs
Dividendes à distribuer plus représentatives de la réalité de l'exploitation
Contrats de location-financement non activés Fiscalité latente induite par la réévaluation
Fiscalité différée

Processus de l’évaluation de l’ANCC

Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ liés à l'exploitation / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)

Eléments économiques: indissociables d'autres éléments du patrimoine dans une perspective de continuité d'activité

Eléments hors exploitation: dissociables : la cession éventuelle ne modifierait pas les conditions de poursuite de l'exploitation ; peuvent être réalisés sans nuire à l'efficacité de l'Ese ==> devant
être revendus par l'acquéreur pour financer le cycle d'exploitation ou les futurs investissements (représentent l'équivalent d'une TR disponible)"

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 Processus de l’évaluation de l’ANCC
Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ liés à l'exploitation / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)
*
Actif incorporel identifiable est satisfait à travers un de ces 2 sous-critères :
Sous-critère de séparation Sous-critère contractuel-légal
Peut être vendu/transféré/licencié/loué/échangé de façon distincte de l'entité Provient des droits légaux ou contractuels
Exemples
Actifs liés à la clientèle: Actifs liés à la clientèle:
-Listes de clients -carnets de commandes
-Relations clients de nature non contractuelle -contrats conclus avec des clients
Actifs fondés sur la technologie: Actifs fondés sur la technologie:
-technologies non brevetées -technologies brevetées
-bases de données -logiciels
Actifs fondés sur des contrats:
-conventions de licence
-Contrats de location
-Contrats de franchise
Actifs liés au marketing:
-Conventions de non-concurrence
-Marques de commerce
Cas de l’approche patrimoniale hybride: les éléments incorporels non-identifiables feront partie intégrante du GW
*

Processus de l’évaluation de l’ANCC

Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ liés à l'exploitation / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)
*

Différentes valeurs patrimoniales dans une perspective de continuité d'exploitation Différentes valeurs patrimoniales dans une perspective de non-continuité
Pour les éléments économiques (nécessaires à l'exploitation) Pour les éléments hors exploitation d'exploitation
Valeur de liquidation Valeur liquidative
Valeur de marché Valeur d'utilité Valeur d'usage Valeur vénale
Le prix qu’un chef d’Ese prudent et réalisée dans des conditions normales de
Prix de sortie - VA des Valeur de réalisation : Conditions de liquidation forcée
avisé accepterait de décaisser retrait des affaires / cessation d'activités
IFRS13 flux de TR Prix de vente - coûts de sortie
(compte tenu de son utilité pour l’Ese)

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 *

Correction des actifs et passifs Prise en compte de la fiscalité différée Fiscalité latente induite par les retraitements
*

Dépenses de Développement Dépenses rattachées à des produits existants Valeur nulle

Dépenses rattachées à des produits sur le point d'être commercialisés Valeur comptable
Immos FC acquis Dans le cadre de l'approche patrimoniale statique Valeur Comptable
Incorp Dans le cadre de l'approche patrimoniale hybride Valeur nulle (double emploi avec le GW)
Actifs incorporels identifiables Dans le cadre de l'approche patrimoniale statique Valeur de marché OU Valeur d’utilité OU VC SELON séparabilité + négociabilité
(droit au bail, brevets/licences, marques) Dans le cadre de l'approche patrimoniale hybride Valeur de marché OU Valeur d’utilité OU 0 SELON séparabilité + négociabilité + GW
Immos propres En cas d'existence d'un marché actif Valeur de marché (référence aux cotations du marché d'occasion)
En absence d'un marché actif Valeur d'usage (déterminée par expertise directe)
Immos
Immos à statut juridique particulier Constructions sur sol d'autrui Valeur d'utilité
Corp
Biens en LF, portés à l'actif Valeur de marché OU Valeur d'usage
ANC
Biens en LF, non portés à l'actif Ajustement + Réévaluation (Valeur de marché OU Valeur d'usage)
Prêts Prêts consentis aux conditions de marhcé Valeur Comptable
Prêts consentis aux conditions hors marché Valeur actualisée des paiements au taux du marché
Immos
Placements à LT en titres de créances Placements en obligations, bons de trésor … Valeur de marché "pied de coupon"
Fin
Placements à LT en titres de capital Titres cotés Valeur boursière (mark to market)
Titres non cotés Valeur probable de négociation (mark to model)
Frais Préliminaires (Frais de constitution / augmentation de capital / promotion - Coûts de pré-exploitation différés)
Valeur nulle
Autres Charges à répartir
(non-valeurs)
ANC Ecarts de conversion – actif
Frais d’Emission + PRO Aucun traitement
Actifs Stocks
Courants Clients & Comptes Rattachés Retraitement prudent : détection des pertes de valeurs éventuelles
Opérationnels Autres Actifs Courants
Placement CT Même traitement que placement à LT
Autres Échéances à moins d'un an sur prêts non courants Reclassement avec prêts non courants
Actif Fin Intérêts courus et non échus Valeur comptable
Actifs
Liquidités Suspens sous forme d'encaissements comptabilisés et ne figurant pas sur relevés Provision pour dépréciation
Courants non-
(Caisse + Suspens sous forme de décaissements non comptabilisés et figurant sur relevés Provision pour risques et charges
opérationnels
Banque)  Examen minutieux des états de rapprochement bancaire
Equival de Titres OPCVM obligataires Valeur liquidative
liquidités Titres créance échéance < 3 mois (placements CT très liquides facilement convertibles en montant connu de TR) Valeur comptable
Passifs Financiers Portants Intérêts Reconnaissance des passifs liés aux contrats LF non activés
Si conditions hors marché  application du taux de marché
Provisions pour risques et charges Inscription des passifs non inscrits (détectés en Due Diligence)
Passifs
Elimination des provisions devenues sans objet
Autres éléments du passif Elimination des écarts de conversion-passifs
Reconnaissance des dividendes à payer

68 | P a g e
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 *

Correction des actifs et passifs Prise en compte de la fiscalité différée Fiscalité latente induite par les retraitements
Valeur Comptable VS Base Fiscale

Correction des actifs et passifs Prise en compte de la fiscalité différée Fiscalité latente induite par les retraitements
*
Valeur Corrigée VS Base Fiscale
Fiscalité latente active Fiscalité latente passive
Sur l’amortissement des dépenses de développement rattachées à des produits existants
Sur la résorption des FP et charges à répartir Sur les plus-values des EHE
Sur toutes les provisions pour dépréciation d'actifs non comptabilisées
Sur toute augmentation des passifs d'exploitation Sur les reprises de provisions devenues sans objet
Sur les provisions pour risques et charges non comptabilisées à l'exception de celles relatives aux risques de redressement fiscal/social
*
Processus de l’évaluation de l’ANCC
Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ liés à l'exploitation / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)

Modèle de base de détermination du GW

Durée? N En pratique <<<< 5 ans (sinon prévision devient trop incertaine)

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 Processus de l’évaluation de l’ANCC
Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ liés à l'exploitation / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)
Choix de l'actif de référence ? A Capacité Bénéficiaire ? CB Quel taux de rémunération de l'actif de référence ? r
==> selon l'actif de référence A
* *

Approche fondée sur

Approche fondée sur des valeurs fonctionnelles préviligiant la notion de capital écononmique
la valeur du patrimoine
Capitaux Permanents Nécessaires à
Actif Net Comptable Corrigé d'exploitation Valeur Substantielle Brute - VSB
l'Exploitation - CPNE
ANCCe concept statique
concept dynamique
ANCC (approche statique) Cherche la valeur réelle de la totalité des éléments d'exploitation en état de fonctionnement durable (néglige: valeur des moyens affectés en permanence
l'appartenance juridique + le mode de financement + l'effet d'impôt + le passif de l'entreprise) (nécessaires pour financer inv et BFR)
Besoins en investissement net
Calcul direct VSB Calculs indirects VSB
(-) VC du fonds commercial acquis (compléments de substance inclus) :
(par décomposition de l'actif)
calculé à partir des VU
Valeur corrigée des immos
VC des éléments incorporels qui ne se
(-) nécessaires à l'exploitation inscrites A partir du total actif A partir de l'ANCC (+) BFR normatif
prêtent pas à une évaluation séparée
à l'actif
(=) ANCC selon l'approche hybride Valeur corrigée Total Actif ANCC hors FC et éléments assimilés (=) CPNE
des actifs Passif Corrigé hors fiscalité
(-) Valeur Vénale des EHE (+) courants (-) Non valeurs (+)
latente et différée
Passif Fiscal latent sur plus-values des (y compris les
(+) liquidités) (-) VC des EHE (-) Valeur vénale des EHE
EHE
Actif Fiscal latent sur moins-values des Compléments Plus-values sur actifs Fiscalité Différée et latente active
(-) (+) (+) (-)
EHE de substance nécessaires à l'exploitation (annulation)
Moins-values sur actifs Fiscalité différée et latente
(=) ANCCe (=) VSB (-) (+)
nécessaires à l'exploitation passive (annulation)
Compléments de substance
Compléments de
(+) (+) (hors actifs en LF: déjà considérés
substance
au niveau de l'ANCC)
(=) VSB (=) VSB
*

Valeur corrigée des biens mis à disposition (non inscrits à l'actif)

(+) Effets Escomptés et Non Echus - EENE
(=) Compléments de substance
*

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 Processus de l’évaluation de l’ANCC
Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments liés à l'exploitation Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)
Choix de l'actif de référence ? A Capacité Bénéficiaire ? CB Quel taux de rémunération de l'actif de référence ? r
==> selon l'actif de référence A
*
Etape 1 : Ajustement du résultat courant
(RCR)
Résultat Net de l’exercice
( + ) Impôt sur les bénéfices
( + / - ) Résultat exceptionnel
gains/pertes ordinaires
( + / - ) Eléments extraordinaires
gains/pertes extraordinaires
( = ) RCR ajusté avant impôt
*
CB ANCCe CB VSB CB CPNE
( = ) RCR ajusté avant impôt ( = ) RCR ajusté avant impôt ( = ) RCR ajusté avant impôt
( + / - ) Charges et produits des éléments hors-exploitation ( + ) Charges locatives des biens mis à disposition en LS ( + ) Charges locatives des biens mis à disposition en LS
( + / - ) Charges et produits d’exploitation non-récurrents ( - ) amortissement théorique des biens mis à disposition ( - ) amortissement théorique des biens mis à disposition
( + / - ) Eléments discrétionnaires ( + ) Charges fin des dettes fin à LMT ( + ) Charges fin des dettes fin à LMT
( + / - ) Correction des amortissement ( + ) Charges fin des dettes fin à CT
Pour avoir une dotation économique et non fiscale ( + ) Charges fin des dettes fin à CT STABLES
( + / - ) Retraitements induits par la détermination de ( + ) Charges fin des dettes d’exploitation Avec DCT stables = CPNE - CPS
l’ANCC
( - ) Impôt théorique sur les bénéfices ( - ) Impôt théorique sur les bénéfices ( - ) Impôt théorique sur les bénéfices
= CB ANCCe = CB VSB = CB CPNE
*
CPS par décomposition du bilan CPS à partir de la VSB CPS à partir de l’ANCC
( + ) Actifs d’exploitation réévalués ( + ) ANCC hors FC et éléments assimilés
( + ) VSB
( + ) Compléments de substance (Biens mis à disposition & EENE) ( - ) Immobilisations hors exploitation réévalués
( - ) Dettes d’exploitation (y compris Provisions Pour Risques et Charges si exploitation) ( + ) IS passif sur plus-values hors-exploitation
( - ) Concours bancaires courants (y compris EENE) ( + ) Dettes financières LMT (y compris dettes leasing)
( + ) Fiscalité active exploitation ( + ) Dettes hors-exploitation (y compris PPRC si hors exploitation)
( - ) Fiscalité passive exploitation ( + ) Compléments de substance hors EENE (Biens mis à disposition hors LF)
= Capitaux Permanents Statiques - CPS

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 Processus de l’évaluation de l’ANCC
Etape 0 :
Contrôle de l'existence des éléments du Etape 1 : Etape 2: Etape 3:
Etape 4 :
patrimoine à la date d'éval (réalité) Distinction entre éléments liés à l'exploitation Repérage des actifs incorporels non Retraitement des éléments bilanciels
Ajustement par le GW
+ / hors exploitation identifiables identifiables
Vérif de leur état actuel (valeur d'usage)
Choix de l'actif de référence ? A Capacité Bénéficiaire ? CB Quel taux de rémunération de l'actif de référence ? r
==> selon l'actif de référence A
*

ANCCe CPNE VSB

Coût du capital élargi - Ke
Coût des CP - Kcp Coût Moyen Pondéré du Capital - CMPC
(CMPC investis dans la VSB)

NOTE:
D = endettement financier
d = dettes à court terme
NOTE2: en pratique: r=taux sans risque

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 MODULE
COMMISSARIAT AUX COMPTES
ET DROIT DES AFFAIRES
Droit des Sociétés Commerciales Commissariat Aux Comptes et Aux Apports Droit Pénal des Affaires

Références utilisées (hormis la législation en vigueur) Références utilisées (hormis la législation en vigueur) Références utilisées (hormis la législation en vigueur)
Cours Skander MILADI - ISCAE Cours Fadhel JAOUA - IHEC Cours Senda BOUZGUENDA - ISCAE

73 | P a g e
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 PARTIE 1 : CONSTITUTION
RISQUE PENAL: Art 183 CSC pour SA
Conditions de fonds Conditions de forme
Conditions relatives aux Conditions Conditions relatives aux apports Conditions relatives à Etablissement Publicité
actionnaires relatives au capital NOTE : Plusieurs actionnaires peuvent faire l’apport d’un bien unique la société des statuts légale
2 < Associés < 50 Pas de capital Libération intégrale du capital dès la souscription
Si 1 seul Si associés > 50 minimum
SARL associé Société par (S/R des ------------- ------------- ------------
 SUARL dans actions dans 1 an dispositions
1 an ( + 6 mois ) ( + 6 mois ) statutaires)
SA NFAPE VN min = 1 DT Apport en industrie : mettre à la disposition d’une Ese, par un associé, ses Objet social licite : Acte authentique BO RNE
7 < Nombre des actionnaires <= 100 connaissances professionnelles, ses relations… (ce n’est pas un contrat de travail) limitation interne au ou SSP dans 1 mois
SA FAPE Obligatoirement : Capital minimum apport non-inclus dans le capital de l’Ese (la QP de l’apporteur en industrie dans pouvoir des dirigeants (Si l’apport en de la
100 < Nombre des actionnaires SA NFAPE : les Bces de l’Ese est fixée d’un commun accord entre les associés) nature comprend constitution
5.000 DT Apport en numéraire Apport en nature Durée de vie : max un immeuble définitive de
Si 1 seul Si 1 an depuis SA FAPE: SINON Art 185 CSC + Art 187 CSC 99 ans prorogeable immatriculé : la société
actionnaire actionnaires < 7 50.000 DT Capital intégralement souscrit Libération intégrale, 3 typologies rédaction par un
SA  Dissolution  Dissolution par d’apports en nature : Dénomination notaire/avocat en (date AGC
de plein droit. décision judiciaire Interdiction de Uniquement l’apport en numéraire -Apport en toute propriété : la société sociale : Nom + forme exercice/agent ou son PV)
OU réduire le capital peut être partiellement libéré : dispose de l’intégralité des droits + montant capital CPF)
délai additionnel au-dessous du Au moins 1/4 du montant versé + -Apport en jouissance : l’associé garde la
de 6 mois minimum légal libération intégrale dans max 5 ans de propriété et la société en jouit pendant une Siège social : SA NFAPE :
la date de constitution définitive période déterminée compétente judiciaire + Rapport CAA à
SINON privation droit de vote -Apport en usufruit : l’associé garde la domicile fiscal annexer aux
+ possibilité de cession/réduction K propriété + les Bces sont versés à la société statuts
*

Procédure de constitution d’une Société Anonyme

Projet de statuts Souscriptions Souscriptions apports en nature AGC Acquisition de la
SA FAPE SA FAPE conditions de l’AGE PV doit mentionner expressément : personnalité
Signé par les fondateurs Réduction de l’évaluation de convoquée 15 jours à partir de clôture de -l’acceptation des admin + CAC de leurs fonctions morale
Dépôt RNE avant toute souscription l’apport se fait à l’unanimité de souscription -durée premiers membres CA = 3 ans
Publication d’une notice contenant les Souscription l’AGC (l’intéressé ne vote pas) l’état des actes accomplis par les fondateurs (+ approbation apport en nature pour SA FAPE) Dès la date
informations liées à la souscription Intégrale du désignation SA NFAPE (+ rapport CAA pour SA FAPE) à mettre à la d’immatriculation
(BO RNE + 2 journaux quotidiens dans l’un en capital expert l’évaluation de l’apport doit disposition des actionnaires avant 15 jours de Particularités AGC SA FAPE :
langue arabe) judiciaire figurer dans statuts l’AGC Approuve les statuts Immatriculation
Publication d’un prospectus Constatation (TPI) Rapport CAA à annexer aux Compétence de l’AGC (Modifiés à l’unanimité + à la présence de tous les de la société :
des Rapport statuts Vérifie de la souscription intégrale actionnaires) max 1 mois à
SA NFAPE
souscriptions CAA Signature des statuts à + la libération exigible partir de la
Délais pour constitution définitive= 6 mois après Nomme des administrateurs + CAC Statue sur l’évaluation des apports en nature
en numéraire l’unanimité déclaration de
dépôt RNE SINON Se prononce sur la reprise par les sociétés des (la réduction de valeur se fait à l’unanimité) souscription et
(étape spécifique qui marque
restitution aux souscripteurs
l’engagement définitif des engagements pris par les fondateurs au nom et versement
+ risque action civile dans max 12 mois pour le compte de l’Ese avant sa constitution
souscripteurs)

74 | P a g e
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 PARTIE 2 : CONSEIL D’ADMINISTRATION - CA
CA + DG : Mode Moniste/Classique
CS+ Directoire : Mode Dual
PCA + DG = Système bicéphale PDG = Système unicéphale
NOTE : Pas de dispositions spécifiques aux SA NFAPE

Pouvoirs CA Nombre Mode de nomination Conditions Durée des fonctions

Les pouvoirs les Entre 3 et 12 Par AGC ou AGO
Admin indépendants :
plus étendus dans la NOTE: Possibilité d’une fourchette (AGE possible également) Cas de PM : 3 ans
2
limite des statuts et plus limitative dans les statuts NOTE: la désignation par les statuts (ou moins, si fixé par
Cas d’un salarié : membres indépendants
de l’objet social Procédure de remplacement si le est interdite représentant PP statuts)
(renouvelable 1 fois)
nombre des administrateurs soumis aux
contrat de travail > 5 ans +
devient : Nomination des administrateurs mêmes :
+ 1
Moins du minimum statutaire : indépendants : conditions
Emploi membre représentant des
-Nomination provisoire publicité de l’appel de candidature obligations NOTE : Renouvellement
effectif/sérieux/sincère minoritaires
-ratification AGO avant 10 jours responsabilité possible (SAUF stipulation
(Règlement Général Bourse
oins du minimum légal (3) : choix des candidats par un comité de civile/pénale contraire des statuts)
+ Loi Bancaire + CSC)
-AGO convoquée immédiatement nomination (ou processus formel)
Cas de désignation d’un administrateur dans une autre société: il doit informer le représentant légal dans 1 mois max + le représentant légal de la société doit informer la prochaine AGO
Obligations de Responsabilité Civile
Délibérations CA Rémunération CA
l’administrateur Délai de prescription = 3 ans de la date de découverte du fait dommageable
Quorum : Majorité : Jetons de Rémunérations Faits Générateurs: 2 catégories de fautes: violation dispositions CSC + fautes de gestion
50% des 50% des membres présents/représentés Diligence nécessaire présence exceptionnelles Elément constitutifs : Faute + préjudice + lien de causalité
membres + (fixés par AG) Art 205 CSC Responsabilité solidaire: SAUF SI chaque administrateur peut dégager sa responsabilité
présents possibilité d’une majorité statutaire discrétion Art 204 CSC en établissant qu’il a désapprouvé la décision prise par CA (les protestations doivent être
plus forte même après cession explicites et consignées au PV)
la voix du PCA est prépondérante en des fonctions Exonération de la responsabilité civile: preuve de la diligence d’un entrepreneur avisé et
cas d’égalité SAUF disposition statutaire d’un mandataire loyal (exemple : faillite + insuffisance des fonds + le tribunal décide que les
contraire dettes seront supportées par PDG/DG/CA)
NOTE 1: une même personne peut représenter plus Autres rémunération : Interdite Art 206 Modalité d’exercice de l’action en responsabilité:
qu’un seul administrateur -l’action individuelle : engagée par un actionnaire/tiers pour réparation d’un dommage
NOTE 2: la tenue PVs et registre des délibérations personnel
obligatoire SOUR LE RISQUE PENAL Art 222 CSC -l’action sociale : engagée par AG/actionnaires pour préjudice subi par société
NOTE : Les délibérations sont toujours valables même en cas de désignation irrégulière
Comité permanent d’audit
Composition :
Obligatoires pour :
Minimum = 3 membres du CA/CS (PDG/DG/DGA ne peuvent pas en faire partie) Rémunération :
SA FAPE (à l’exception de celles classées comme telles pour l’émission d’obligations)
Secrétariat assurée par la direction d’audit interne Fixée par l’AG
Sociétés mères à total bilan consolidé > 50.000.000 DT
Rôle : veiller à l’adéquation du SCI + suivre les travaux des organes de contrôle/gestion + proposer CAC + (Art 204 CSC)
Sociétés à total engagements > 25.000.000 DT
agréer la désignation des AI

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 PARTIE 3 : ORGANES DE DIRECTION

PDG
PCA + DG
(est commerçant : soumis aux déchéances en cas de faillite)
Mode bicéphale
Mode unicéphale

PCA
DG
Nomination Cessation des fonctions Rémunération Pouvoirs DGA (n’est pas
(est commerçant)
commerçant)
Actionnaire PP (les représentants des Révocable directement par CA Fixée par CA Les pouvoirs les plus Désigné(s) par CA sous révocable nommé/révocable
PM ne sont pas éligibles) Révocable indirectement par (sa forme est libre) étendus sauf le pouvoir de proposition du président indirectement par par CA
AGO par le fait de lui retirer le +jetons de présence l’AG et du CA dans la limite (Aucune qualité requise telle AGO par le fait de
Elu par CA + ne peut pas être nommé mandat d’administrateur de l’objet social (Possibilité que la qualité lui retirer le mandat DG assiste aux
par les statuts N’est pas salarié de limitations statutaires) d’actionnaire/salarié) d’administrateur réunions CA sans
En cas de décès : nomination (sauf s’il a un contrat) Durée du mandat : fixée par droit de vote
Mandat comme le reste du CA d’un administrateur délégué : CA (sinon elle coïncide avec
(indéfiniment rééligible) Délégué par CA en 2 cas : celle du président)
-décès Rémunération : fixée par
-empêchement temporaire du PDG CA
durée de 3 ans renouvelable 1 Pouvoirs : fixés par les
seule fois statuts ou CA
mêmes conditions que PDG

SARL
 1 ou plusieurs gérants PP statutaires ou non statutaires Art 112 CSC
Mandat gratuit SAUF convention réglementée contraire (gratuité non-présumée dans certains cas prévus par Art 1114 COC)
Nomination Cessation des fonctions
Article 112 CSC Art 122 CSC
par la majorité des associés ou par les tiers
 Durée mandat : Selon les statuts ou la décision de nomination (SINON 3 ans renouvelables) Par AG Par le tribunal

 Organe de nomination :  Gérant nommé par les statuts : par AGO  Un ou plusieurs associés représentant
Par les statuts Par acte séparé à la constitution Par l’AGO en cours de vie sociale représentant 3/4 du capital 1/4 du capital peuvent pour cause légitime
 Gérant nommé par acte séparé : AGO intenter une action en révocation devant le
 Renouvellement mandat : rééligible sauf stipulation contraire des statuts ou de la décision de nomination représentant > 50% du capital tribunal compétant

76 | P a g e
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 PARTIE 4 : ASSEMBLEES GENERALES
Attributions
AGE
AGO
SOUS LE RISQUE PENAL de l’Art 313 CSC pour les SA
Compétence : Compétence
Contrôler les actes de gestion de la société + approuver l’exercice écoulé Principe
Prendre les décisions relatives aux résultats LA SEULE habilitée à modifier les statuts
Emettre des obligations et des titres participatifs pour les SA Souplesse pour les SA :
Toute décision AUTRE QUE celle relative à : PDG/DG peuvent faire la modification provisoirement avant l’approbation de la prochaine AG
-la modification des statuts (lorsque la modification est effectuée en application de dispositions légales/réglementaires qui la prescrivent)
-la modification du capital Cas de directoire + CS: le déplacement du siège social peut être effectué par eux S/R de la ratification de la prochaine AGO
-la suppression du DPS
Fréquence : au moins 1 fois dans les 6 mois suivant la clôture de l’exercice Fréquence : Si provoquée par la diminution des fonds propres au deça de 50% du K  dans 4 mois de l’approbation des comptes
Compétence partagée :
Révocation administrateur Par AGO/AGE sans que la question soit inscrite au préalable dans l’ordre du jour (nécessite la modification de l’ordre de jour séance tenante)
Information des actionnaires de la déclaration de franchissement des seuils pour les SA (5%, 10%, 20%, 33%, 50%, 66%) :
Lors de l’AG suivante (point séparé ordre du jour)
Déclaration CMF et BVMT dans 15 jours SINON RISQUE PENAL Art 8 loi 94-117
NOTE : Certains porteurs de VM peuvent se regrouper en assemblées spéciales (obligataires, titulaires d’ADP…)

Convocation des AG
Personnes habilitées à convoquer Forme, délai et contenu de la convocation Droit de communication préalable aux AG
CA / Directoire / Gérant Ordre du jour + signature de l’auteur de la convocation + date + lieu
CAC NOTE : lieu = siège social ou tout autre lieu en Tunisie (S/R d’une clause statutaire contraire) SA :
Tout intéressé en cas d’urgence Documents nécessaires consultables avant 15
Liquidateur dans 3 mois de sa nomination AGO AGE jours de la date de l’AG
SINON RISQUE PENAL Art 49 CSC SA JORT et BO RNE avant 21 jours Art 276 CSC absence d’une forme prévue par le CSC SINON RISQUE PENAL Art 222 CSC
SARL Délai de convocation : -
Particularité SARL : 1ere réunion : au moins 20 j avant SARL :
K >= 50% 2ème réunion : au moins 8 jours avant Documents nécessaires consultables avant 30
K >= 10% si le nombre des associés <=5 Mode de convocation : LRAR jours de la date de l’AG
SINON RISQUE PENAL: Art 147 CSC
Particularité SA : Ordre du jour :
Actionnaires > 50% des droits de vote fixé par CA / Directoire Cas de la société mère :
dans certaines conditions ( > 5% ) du K demandant l’inscription d’un point dans l’ordre du jour (LRAR) -EFs consolidés
Mandataire judiciaire à la demande de : + demande adressée au CMF et BVMT (pour les SA FAPE) -rapport de gestion du groupe
-3% des actionnaires pour SA FAPE NOTE : La convocation doit être régulière SINON AG nulle -rapport CAC déposé dans siège avant 30 Jour de
-5% des actionnaires pour SA NFAPE (sauf si tous les actionnaires y étaient présents ou représentés) la date de l’AG
Motifs donnant droit à l’exclusion des actionnaires qui portent atteinte à l’intérêt général société PAR DISPOSITION STATUTAIRE :
violation des statuts, perte qualité associé par faillite… + besoin de prévoir une indemnité pour le remboursement de la valeur des droits

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 Règles de tenue des AG
(ne sont pas ouvertures au public)
Formalités préliminaires à la réunion :

Possibilité de prévision d’un minimum d’actions (max 10) pour être présents à l’AGO (non-applicable aux AGEs)
NOTE : plusieurs actionnaires peuvent se réunir pour atteindre le minimum statutaire et se faire représenter par l’un d’eux

Bureau de l’assemblée : 1 président (désigné par les statuts sinon PCA) + 2 scrutateurs (vérificateurs) + 1 secrétaire
NOTE : La loi n’interdit pas la nomination du secrétaire et des scrutateurs parmi les tiers non actionnaires

Quorum et majorité

Sociétés anonymes - SA
SA
Le mode de scrutin n’est pas réglementé (le bureau le fixe) AGO AGE
Le vote par correspondance est soumis à certaines règles

1ère convocation 1/3 des actions donnant droit au vote Ordre du jour 50% du capital
inchangeable
Quorum 2ème convocation Sans quorum
Prolongation 2èmeconvocation 1/3 du capital
(ne dépassant pas 2 mois)
50% + 1 2/3
Majorité
des présents/représentés des présents/représentés

Sociétés A Responsabilité Limitée - SARL

Possibilité de décider par consultation écrite si une clause statutaire le prévoit et si le nombre des associés <=5 (SAUF pour les délibération de l’AGO annuelle)
SARL AGO AGE
Régime optionnel dans les statuts
Quorum et majorité :
1ère convocation peuvent prévoir capital >= 50%
50% +1 du capital Régime de référence sans prévoir l’unanimité
Quorum Capital >= 3/4
A tenir après 15 jours au moins
A tenir après 60 jours au moins
2ème convocation Quorum : Sans quorum
Capital >= 1/3
Majorité : 50% +1 des des associés présents/représentés

 Associés présents/représentés >= 2/3

Majorité S/R des statuts qui peuvent prévoir une majorité plus élevée telle que
sans prévoir l’unanimité

78 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 COMMISSARIAT
AUX COMPTES
-CAC-

79 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 PARTIE 1 : STATUT DU CAC
Nomination du CAC
Audit : contrôle des comptes CAC : vérifie, sous sa responsabilité,
permettant de rassembler des EP VS la régularité + sincérité des EF
en vue de l’expression d’une opinion sur EF conformément aux dispositions légales et réglementaires en vigueur
Obligation de nomination Procédure de désignation
Dispositions communes : Art 13 CSC Par organes habilités de la société Par voie judiciaire
SA SARL : dispense : SA SARL Tout intéressé peut demander au
Toujours (dès sa  1er exercice comptable AGC/AGO Statuts lors de la constitution + unanimité juge pour 1 seul CAC ou 2ème CAC:
création)  Absence des 2 limites chiffrées AGO/AGE -nommer d’office
 Absence des 2 limites chiffrées durant 2 derniers exercices de CAC consultation si associés < 6 avec clause statutaire -le permettre à l’AGO
LIMITES CHIFFREES CAC CAC OECT -----------Nombre de mandats-----------
Total Bilan brut 3 ans renouvelables (SAUF Eses en liquidation)
=Total bilan net + (amortissements + provisions) 100.000 DT 1.500.000 DT NOTE : Faire attention aux pratiques qui entraînent indirectement/directement un dépassement du nombre
+ biens leasing selon valeur du contrat (exclusion des intérêts + marge commerciale) maximum de mandats (à travers une fusion/scission/participation)
Total produits HT CAC PP OECT : CAC PM  5 mandats successifs
300.000 DT 2.000.000 DT
=Total produits HT – Δ stocks 3 mandats successifs (à condition de changer l’équipe et le professionnel qui engage sa
Nombre moyen des employés 10 30 Si pas d’obligation de nommer un responsabilité personnelle au moins 1 fois après 3 mandats)
CAC (cas de désignation faculative) :
Si CAC technicien puis limites chiffrées En cas de remplacement d’un autre CAC :
pas de limitation au nombre des
 désignation CAC OECT pour l’exercice de franchissement des limites chiffrées CAC OECT durée mandat = la période restante du mandat
mandats
Limites chiffrées pour nomination COCAC OECT (au moins UNE) Mode d’acceptation de la mission pour premier CAC SA :
Total bilan BRUT des EF Consolidés 100.000.000 DT Apposition PV AGC avec date et signature et mention explicite OU lettre d’acceptation (ISA 210)
Total engagements auprès établissements de crédit Diligences à l’acceptation : Evaluer : Diligences particulières en cas de
25.000.000 DT
+ encours des émissions obligataires -la capacité du cabinet à répondre à la mission refus d’acceptation :
Conditions de choix : -l’intégrité de la direction informer la société du refus (refus
CAC OECT obligatoirement : COCAC OECT : Demander les motifs de non-renouvellement prédécesseur : non-motivé) par LRAR dans 15 jours
Limite chiffrées CAC OECT Limites chiffrées COCAC OECT: -contacter le prédécesseur (après avoir informé les dirigeants) pour lui de date de connaissance désignation
Sociétés cotées + OPC + Eses publiques EF consolidés / total d’engagement demander les raisons du non-renouvellement et s’assurer que ce n’est si la nomination a été déjà publiée
Banques, Assurances et Etablissements financiers ( Banques ) + ( Etablissements financiers FAPE ) pas pour échapper à l’exécution de ses diligences + s’assurer qu’elle au JORT: LRAR à la société pour
n’est pas abusive publier son refus
Sociétés mères Assurances multi-branches
-s’assurer que la demande du CLT n’est pas motivée par le désir de se SINON il le fait lui-même (1 mois
-----------Dispositions spécifiques pour désignation facultative SARL----------- soustraire à une exacte application de la loi/règlements après LRAR)
5% du K peuvent demander l’insertion du point de nomination à l’ordre du jour
20% du K peuvent demander la nomination auprès du tribunal (par ordonnance sur requête) Sanctions de non-respect des règles de nomination SOUS RISQUE PENAL Art 263 CSC :
Désignation irrégulière = nulle et non-avenue = manquement à :
Modalités de constitution sociétés CAC PM indépendance de l’administrateur pendant
Société civile OU Société par action / SARL PP/PM légalement habilitée durée mandat = 3 ans 5 ans après la cessation de ses fonctions CAC
associés membres OECT et avoir l’expertise comptable comme objet pour le compte de la société
inscrits au tableau 3/4 du K sont détenus par les membres OECT, le reste par des Nulle d’office les décisions de l’AG portant approbation des EF si elle n’est pas précédée par présentation
reconnaissance OECT personnes liées à la société par un contrat de travail rapports CAC (sauf pour SARL : l’annulation des délibérations se fait par le tribunal)
reconnaissance OECT Amende: 2.000 DT < amende < 20.000 DT

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 En acceptant la mission, CAC doit signer une déclaration écrite d’absence d’incompatibilités SINON max 1 mois pour régulariser sa situation
Qualités du CAC
Indépendance :
Toute situation qui pourrait porter atteinte à son impartialité et sa liberté de jugement et d’action
Incompatibilité = impossibilité légale
Moralité : Incompatibilités générales Incompatibilités spéciales
droits civiques Art 11 loi 88-108 Art 7 loi 88-108 Art 262 CSC
garanties de Administrateurs LEURS parents et alliés
moralité membres directoire (jusqu’au 4ème degrés inclusivement)
ne pas avoir fait +
Activité commerciale OU mandat de gérance apporteurs en numéraire apporteurs en nature LEURS conjoints
objet d’une
condamnation qui (autre que dans un cabinet d’expertise) NOTE : Les degrés de parenté ne touchent Personnes recevant salaire/rémunération/avantage autre que CAC
l’interdit de représentation des clients devant les tribunaux pas les apporteurs en numéraire de la part de :
gérer/administrer (seul le conseil est permis) NOTE2 : CAC possible pour les fondateurs -Société en question
lien de subordination à travers un contrat d’emploi (s’ils ne détiennent plus des parts) + LEURS conjoints
les sociétés. -ses administrateurs
-ses membres de directoire
-Société possédant/possédé par 10%
Conséquence
Compétence : Demande de radiation / suspension OECT en cas Cession immédiate + informer CA dans 15 jours à partir de survenance de l’incompatibilité
Formation continue d’incompatibilité PAS DE SANCTIONS PENALES (CAC conserve ses fonctions)
SINON RISQUE PENAL Art 26 loi 88-108 CAC révocable par AG/juge pour faute grave
(exercice illégal de la profession d’expert-comptable) Pas de sanction particulières contre délibérations AG sur rapport CAC
*

Cessation des fonctions CAC

Arrivée du terme Démission Révocation Autres causes :
après la fin de l’AGO avec motifs légitimes Révocation par AG Révocation par le juge Récusation : refus des
statuant sur les comptes du (cession définitive activité CAC, motifs de santé…) actionnaires / CMF à
3ème exercice seulement en cas de faute grave pour juste motif (faute grave) travers une demande au
Responsabilité CAC en cas de démission : (il n’exécute pas ou exécute mal sa mission, à la demande du : juge dès la désignation
NOTE : CAC demeure De manière abusive Pour non-révélation/procédure d’alerte immixtion dans la gestion, continuation de ses -CA
responsable jusqu’à cette Responsabilité  Responsabilité pénale fonctions malgré incompatibilité, violation du -actionnaires > 15% du capital Empêchement :
AG pour: pénale  Responsabilité civile secret professionnel) -CMF légal, physique…
-révélations des faits -ministère public (affaire pénale) provisoire ou temporaire
délictueux CAC reste en fonction jusqu’à son remplacement NOTE : si CAC estime que sa révocation est
-missions spéciales abusive : il peut se référer au juge avec possibilité
de versement dommages-intérêts + possibilité de
réintégration
*

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 Les conditions générales de déroulement des missions
Respect du secret professionnel Non immixtion dans la gestion Diligence Représentation et assistance
SINON RISQUE PENAL Art 271 CSC SINON révocation pour faute grave (de moyens et non pas de résultats)
PP/ PM OECT + salariés Ne doit pas accomplir directement/indirectement :  préalable à l’acceptation/poursuite de la mission Se faire assister/représenter,
A l’égard des tiers (AF, CNSS, agents des douanes…) des actes de gestion  liée à la planification de la mission sous sa propre responsabilité,
+ actionnaires et administrateurs pris individuellement une expression de jugements de valeurs, critiques ou  liée à la mise en œuvre de la stratégie d’audit + collecte EP par un/plusieurs
éloges sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble  liée à l’achèvement de la mission collaborateurs
Révélations entre COCAC
révélations admises CAC peut apporter des conseils aux dirigeants, participer Obligation de tenir un registre de ses diligences professionnelles collaborateurs ont le même
à la mise en place des améliorations nécessaires à + le conserver pendant 10 ans même après la cession de fonctions: droit d’investigation que CAC
Révélations entre CAC d’un même groupe l’organisation notamment comptable. Avis/conseils donnés comporte, pour chaque société dont il assure le contrôle et pour
interdites en Tunisie en l’absence d’une levée du secret par CAC sont soumis à 3 conditions : chaque exercice contrôlé, les indications de nature à permettre le
par les textes (limitation à ISA 600) doivent rester en relation directe avec mission contrôle ultérieur des travaux accomplis par lui au titre de toutes les
CAC ne doit pas devenir un conseiller permanent de étapes d’audit
Révélations entre CAC successifs de la société en vue l’Ese (avis/conseils occasionnels) il mentionne pour chaque étape de l’audit :
de faciliter la tâche au confrère prenant la CAC ne peut recevoir des honoraires distincts pour ses date + durée + identités des collaborateurs
suite interdite avis/conseils
COCAC : conditions générales de déroulement des missions (traités par une norme OECT)
Cas de désignation d’un COCAC sur une base volontaire : il n’est pas permis à un confrère d’accepter d’être CO-CAC sur une base volontaire qu’après l’achèvement du mandat en cours du CAC
Acceptation et Principes gouvernant l’exercice du COCAC
maintien La répartition des travaux est interdite Rapports et documents
de la mission Définir/formaliser de manière séparée les approches d’audit + programmes de travail
Règles générales Concertations sur : Autres obligations légales (procédure d’alerte – révélation…) 2 lettres de mission
d’acception et de -analyse principaux zones de risque séparément + seuls les rapports et communications sont établis en commun 2 lettres d’affirmation
En cas divergence : le déclenchement/révélation se fait séparément
maintien par chacun des -Seuil de Signification 2 lettres de direction
(les travaux d’appréciation et de recherche à effectuer séparément dans tous les cas)
COCAC : -Effet des événements non-liés à l’exploitation courante 1 rapport commun
indépendance : mais pouvant avoir incidence significative sur les comptes (changement structure groupe, changement réglementation…) (général/spécial) qui peut
-de chaque COCAC Actions devant être effectuées en commun par COCAC Actions pouvant être effectuées en commun par COCAC inclure 2 opinions
-entre COCACs différentes
réunions de planification/suivi avec DG + communication avec comité d’audit assistance dans les inventaires physiques
collecte des informations/documents nécessaires pour comprendre l’organisation exécution des tests de CI (exemple : en cas de zones géographique
réunions de synthèse/clôture avec DG et/ou comité d’audit différentes)
préparation des rapports requis procédure de circularisation (confirmation des soldes)

Pour les honoraires :

Cas de mission générale : les honoraires sont partagés égalitairement
Cas des missions spéciales : principe de liberté contractuelle

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 Les droits du CAC
(à part le droit de convoquer l’AG en cas de nécessité)

Droit à la coopération du CLT Droit d’investigation

SINON RISQUE PENAL Art 13 CSC : révélation au procureur de la république le Délit d’entrave (pour CAC et ses collaborateurs)
Communication au CAC les réponses aux questions posées aux dirigeants par les associés Investigations auprès de la société
les associés peuvent adresser des questions écrites aux dirigeants 2 fois par exercice tout document existant au jour de leur intervention, même si le document est
SARL SA postérieur à la clôture des comptes examinés (le droit est exerçable à toute
tout associé non-gérant 3% des actionnaires pour SA FAPE époque de l’année)
5% des actionnaires pour SA NFAPE
en général : 1 MD Investigations auprès des tiers
réponse dans le mois suivant Auprès des sociétés mères ou filiales
copie des réponses sont à envoyer au CAC Auprès des autres tiers (banquiers, commissionnaires à l’achat/vente, parties
ayant conclus des contrats avec la société)
Communication des rapports d’expertise de minorité :
associés/actionnaires > 10 % K demandent au juge la désignation d’un expert pour présenter un NOTE : Art 266 CSC : CAC peut, par ordonnance du juge, recueillir des
rapport sur une/plusieurs opérations de gestion (rapport à annexer au rapport CAC) informations utiles à l’exercice de sa mission auprès de tiers ayant conclu des
contrats avec le CLT
Droit de perception des honoraires
aucune rémunération autre que celles prévues par la loi (exécution de missions/diligences sans facturation d’honoraires = entrave à l’indépendance)
Barème : applicable aux mission d’audit légal + contractuel annuel des comptes des Eses résidentes (NR exclues)
total brut du bilan (sans provisions et amortissements) + (20% des engagements hors bilan)
total produits TTC – Δ stocks
effectif total moyen (moyenne entre l’effectif permanent au début et à la fin de l’exercice + l’effectif occasionnel calculé en année/homme)
Augmenté dans les cas suivants :
Missions Spécifiques Missions Exceptionnelles Travaux nécessitant un volume d’intervention supplémentaire
nécessitent à mettre d’une manière continue des à mettre en œuvre d’une manière occasionnelle (compte tenu des spécificités de l’Ese)
diligences non-définies comme normales + hors-champ de la mission d’expression
+ non nécessaires pour l’opinion sur les comptes d’opinion sur les comptes par une spécificité connue avant l’entrée en fonction de l’auditeur :
-pour les secteurs d’activité, transactions, soldes, éléments d’information à haut risque ou dont caractéristiques sont
obligation par la réglementation du secteur rapport spécial augmentation/réduction K inhabituelles
financier qui étend le champ des investigations de obligation CAC après déclenchement de la par des éléments découverts par l’auditeur après son entrée en fonction :
l’auditeur (exemple : contrôle des provisions) procédure d’alerte -découverte de fraude, erreurs significatifs, faits délictueux nécessitant des investigations plus étendues
cas des sociétés cotées : opinion sur les EF -nouvelles technologies adoptés/introduites
intérim/prospectus -reprise des travaux de vérification par l’auditeur suite à des corrections après l’émission du rapport définitif

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 PARTIE 2 : LA MISSION GENERALE/PERMANENTE DU CAC
Exercée de façon permanente tout au long du mandat

Audit EF Vérification du rapport de gestion Contrôle des CR Procédure d’alerte Révélation des faits délictueux Conformité de tenue des VM
*

( 1 / 6 ) Audit des EF en vue de la certification ( 2 / 6 ) Vérifier la sincérité du rapport de gestion

Contrôle des comptes selon Vérification de l’efficacité du SCI Certification des EF : Contrôler l’exactitude des informations données sur les
les normes d’usage degré de maitrise par la société de son système d’organisation Régularité: conformité aux lois, comptes de la société dans le rapport du CA/directoire
(conception + application) règlements et règles en vigueur
Vérification : revue critique des procédures administratives, financières, Sincérité: application de bonne foi de ces Le contenu du rapport de gestion est précisé
-livres comptables comptables et informatiques : les insuffisances significatives du SCI règles pour aboutir à une évaluation correcte uniquement pour FAPE par loi 94-117 :exposé sur :
obligatoires doivent faire l’objet d’une mention dans le rapport général des VC et une appréciation raisonnable des -les résultats des activités et leur évolution prévisible
(journal général, GL, livre d’inventaire) ressortir les points faibles et points forts en réalisation des risques encourus par la société -les changements de méthodes d’élaboration et de
+ tt document nécessaire pour objectifs COSO présentation des EF
la tenue de la comptabilité Formes de certifications : (l’avis doit être -les éléments du SCI
(balance, états de rapprochement bancaires,
fiches…) Procédure explicite et les réserves doivent être clairs Si des incohérences majeures sont détectées :
-caisse dans le rapport sinon rapport nul et de nul CAC doit déterminer s’il convient de modifier les EF
-portefeuille et valeurs 1- examen critique des procédures administratives, financières, effet) audités ou le rapport de gestion
(immobilisations, titres de participation, comptables et informatiques: certification pure et simple (opinion non si la direction refuse : il modifie l’opinion dans son
effets à recevoir, chèques, stocks…)
+séparation convenable des fonctions modifiée) rapport général
(détention – enregistrement – contrôle)
Contrôle de la régularité et +exhaustivité des enregistrements certification sous réserves (opinion Délai :
sincérité des inventaires et EF +réalité des opérations modifiée) minimum 10 jours avant la date limite du dépôt du
(assistance aux inventaires physiques
+correcte évaluation refus de certification : rapport
effectuées par la société) -opinion défavorable
2- vérification par sondage de la permanence des procédures -impossibilité d’exprimer une opinion
(s’assurer que les contrôles sont convenablement exécutés)

3- discussion des faiblesses (conception + application) avec les différents

responsables (recueillir leurs commentaires + vérifier existence de contrôles compensatoires)

4- évaluation définitive des procédures

(forces + faiblesses + suggérer des actions correctives) :
CAC en prend compte pour l’établissement de son plan de mission et
ses programmes de contrôle des comptes afin de réduire le risque
d’audit à un niveau acceptable

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Audit EF Vérification du rapport de gestion Contrôle des CR Procédure d’alerte Révélation des faits délictueux Conformité de tenue des VM
*
( 3 / 6 ) Contrôle des conventions réglementées
Rapport spécial spécifique distinct
Information préalable CAC Information postérieure CAC
+ + Approbation AG
Autorisation CA/CS (non-prévue pour SARL) Audit CAC
---Information CA--- ---L’information postérieure du CAC--- Délibération + vote séparés pour chaque convention
Si la convention est conclue avec le Notification du CAC par LRAR après l’autorisation de la convention L’intéressé ne vote pas (ses titres de participation ne sont pas prises en compte pour le calcul du quorum et majorité)
dirigeant/ actionnaire/société liée : par PDG/DG/admin délégué (Pas de délai explicite) : Dol : manouvre frauduleuse visant à tromper le CA/AG de la nature et importance des avantages
la personne intéressée informe -conventions nouvelles qu’il tire de la convention
le PDG/DG/admin délégué/CA/ CS -conventions conclues au cours des exercices antérieurs qui continuent à
(ou toute autre personne : le plus important est produire leurs effets CR non-autorisées par CA : (ou autorisation irrégulière qui vaut défaut d’autorisation) :
que le CA soit informé) Conventions annulables s’ils causent un préjudice à la société, dans un délai de 3 ans
Si la convention est conclue avec des tiers ---Mission CAC postérieure à autorisation CA--- (sauf convention dissimulée : dans ce cas la prescription à compter du jour où elle a été relevée)
c’est le PDG/DG qui informe le CA Mission d’information (sans donner son opinion sur l’utilité de la La nullité peut être couverte par AG (rapport spécial CAC expliquant pourquoi la procédure
(puisque c’est lui qui engage la société) convention) d’autorisation n’a pas été suivie)
CAC ne doit pas chercher spécifiquement l’existence éventuelle de
---Information préalable CAC--- conventions, autres que celles communiqués par direction (à moins qu’il EN ABSENCE DE DOL
CAC doit être informé avant l’autorisation ait des doutes sur l’exhaustivité et/ou fiabilité des informations Non-annulables par AG : CR produisent leurs effets à l’égard des tiers
du CA et la conclusion de la convention communiquées) AG approuve AG désapprouve
réglementée SINON autorisation irrégulière sous réserve de la responsabilité de l'intéressé + des administrateurs
(qui vaut l’absence d’autorisation) Diligences lors de la mission postérieure à l’autorisation du CA : responsabilité de l’intéressé (sauf s’ils établissent qu'ils n'en sont pas responsables)
1// Attention particulière lors de ses travaux :
CAC précise les impacts financiers et aux informations pouvants être utiles dans le cadre de l’attention qu’il EN PRESENCE DE DOL
économiques des opérations dans un rapport porte à l’existence possible de conventions Les CR approuvées et désapprouvées sont annulables
spécial qui lui est communiqué par le DG aux opérations effectuées avec les personnes visées par la La responsabilité civile des dirigeant peut toujours être engagée (faute + dommage + lien
(mission connexe ISRS 4400) : réglementation : causalité)
-contrôle arithmétique -comptes CLT/FRS
-demandes d’informations -comptes courants associés (ne peuvent jamais être débiteurs) CR non-autorisées portées à CAC découvre CR non-autorisée par CA et lui
-inspection… -rémunérations versées (charges et passifs) la connaissance du CAC par informe pour la soumettre à l’approbation AG
-ventes, achats et autres transactions entre sociétés du groupe CA pour couvrir leurs nullités
---Autorisation CA--- -autres opérations visées par les conventions réglementées/interdites CA accepte CA refuse
par AG
avant la conclusion de la convention Rapport spécial où il expose Rapport spécial où il expose irrégularité dans
SINON autorisation irrégulière qui vaut 2// Obtention et vérification des informations obtenues sur le contenu des les circonstances pour lesquels les circonstances pour lesquels rapport général
absence d’autorisation conventions visées/découvertes : la procédure d’autorisation la procédure d’autorisation
nécessite un rapport spécial CAC qualifier celles qui n’auraient pas fait l’objet d’une autorisation n’était pas suivie n’était pas suivie
doit être spéciale préalable
(ne concerne qu’une seule convention déterminée qui nécessite une vérification de la concordance de ces infos avec les documents de base Si non-autorisées par CA + désapprouvées par AG :
délibération particulière)
l’intéressé ne vote pas (convention, délibération CA, pièces comptables) conséquences préjudiciables mises à la charge de l’intéressé
Les conventions libres ne sont pas mentionnées dans le rapport spécial
Les conventions interdites sont mentionnées comme irrégularités dans la 2ème partie du rapport général

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Les Conventions réglementées
Conventions conclues Sociétés à responsabilité limitée
directement SA à CA SA à CS+D
ou indirectement Art 200 nouveau : conventions autorisées par CA Art 248 à 252 CSC SURAL
entre la société Art 202 : conventions non-autorisées par CA Art 152 CSC
et ses dirigeants/tiers, (nécessitant AG) Art 252 CSC : renvoi vers Art 200 CSC
soumises à un régime Art 246 CSC : rémunérations exceptionnelles CS SARL
de contrôle particulier Art 203, 205 et 65 CSC Art 115 CSC: operations réglementées
Art 116 CSC : operations interdites
Opérations libres
Opération courante Condition normale :
Opérations courantes aux mêmes conditions qu’avec les tiers
conclues à des  fait partie de l’objet social + Opération habituelle et répétitive (par la société elle-même + dans même secteur)
conditions normales PAS D’OPERATIONS LIBRES

(audit selon les  à communiquer par l’intéressé au PCA / DG / administrateur délégué

normes d’audit  liste détaillée est communiquée aux membres du CA + CAC
d’usage)
Opérations visées par l’interdiction Personnes visées par l’interdiction
Emprunts auprès de la PDG
société Opérations visées par
Personnes visées
Avances consenties par la DG – DGA l’interdiction
société
Administrateur PP
SAUF SI Adminateur délégué Cautions et avals Gérant
Découverts en compte
contractées par
Leurs conjoints toute (pour garantir les Associé PP
courant Adminateurs PP
une banque
+ Ascendants
+
personne engagements de ces PP rep PM
à des conditions qui représentent les PM personnes envers tiers) associées
descendants interposée
Opérations courantes
interdites et normales Subventions reçues de la Actionnaires
société (si ces fonds sont utilisés pour souscription Découvert en compte
dans actions de la société) courant ou autre
Cautions et avals +
(constitue une forme
(pour garantir leurs
particulière de prêt)
engagements envers les
tiers) EXCLUSION : PM membre CA
Conjoints,
ascendants,
Descendants
Opérations expressément exclues: Emprunts auprès de la
NOTE : toute convention conclue malgré son interdiction est réputée nulle (même si elle couverte par le vote de l’AG) société

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Sociétés Anonymes – SA SARL

PCA / PCS Avec gérants,

administrateurs : associés, sociétés liées
-PP société Gérant
Avec les tiers -délégués mère PDG Associés PP
-représentants des PM société à Administrateurs Membres CA Associés PM
PARTIE SAUF SI contractés par : membres CS dirigeant en Administrateurs Avec les tiers
-une banque DG / DGA commun délégués Art 205 CSC société à dirigeant
-une assurance membres du directoire DG / DGA en commun
Opérations actionnaire PP > 10%
Réglementées Directement
Directement ou indirectement ou indirectement
Autorisation
préalable CA  toute convention non courante Obligations Rémunérations
ET/OU concernant leurs : exceptionnelles Emprunt important
(pour les SA) Emprunt important -minimum fixé par
Audit CAC conclue à des conditions anormales -rémunérations pour des
-minimum fixé par les statuts -avantages missions/mandats les statuts
Approbation AGO
(SAUF CELLES confiés aux
pas de minimum = opération libre Consenties PAR membres CA pas de minimum
CONDUISANT A = opération libre
MODIFICATIONS Exemple : opération de vente à prix majoré la société/sa filiale
STATUTAIRES)
Garantie dettes
Garantie dettes d’autrui d’autrui
(S/R d’une limite statutaire) TOUTE (S/R d’une limite
quorum recalculé
CONVENTION statutaire)
résolution par
OPERATION (y compris le contrat de Vente d’immeubles
résolution vu que Vente d’immeubles travail du gérant (si c’est prévu
l’intéressé ne vote pas (si c’est prévu par les statuts) salarié) par les statuts)

Cession > 50% VC

Cession > 50% VC brute actifs
brute actifs
immobilisés
immobilisés

Cession/location FC
Cession/location FC
(totale/partielle)
(totale/partielle)
-sauf si c’est
-sauf si c’est l’activité principale
l’activité principale
de la société-
de la société-
NOTE : les jetons de présence sont considérés comme conventions réglementées (même si c’est l’AG qui les a fixées)

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Audit EF Vérification du rapport de gestion Contrôle des CR Procédure d’alerte Révélation des faits délictueux Conformité de tenue des VM
*
( 4 / 6 ) Procédure d’alerte pour Eses en difficulté
SINON RISQUE PENAL Art 594 CC
CAC intervient uniquement lors de l’étape 1 des procédures collectives : notification des signes précurseurs
1-Demander par écrit au dirigeant de 2- si pas de réponse / réponse insuffisante : 3- En cas de persistance des mêmes menaces
l’Ese des éclaircissements relatifs aux Convoque AG des actionnaires rapport écrit au président TPI
+
données/actes menaçant la continuité de CAC soumet la (délai = 1 mois de date réception de réponse/expiration du délai de réponse) copie du rapport à transmettre à la
EN CAS
l’activité (délai de réponse = 8 jours) question au CA/CS + présente un rapport où il expose le problème de continuité d’exploitation commission de suivi des Eses économiques
D’URGENCE
+ invite PCA à faire délibérer le CA dans max 1 mois de date AG (délai= 1 mois)
*

Règlement amiable avant cession de paiement

Liquidation judiciaire

Règlement judiciaire

Document préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Audit EF Vérification du rapport de gestion Contrôle des CR Procédure d’alerte Révélation des faits délictueux Conformité de tenue des VM
*
( 5 / 6 ) Obligation de révélation des faits délictueux (le plus tôt possible + par écrit)
SINON RISQUE PENAL Art 271 CSC
toutes les infractions prévues par la loi pénale (quelque soit la qualité/fonction de la personne/entité qui les a commis) Cas des faits commis antérieurement : interroger le prédécesseur :
infractions commises au sein de la société contrôlée et se rapportant à son activité -si les faits n’ont pas été révélés: interroger sur les motifs + révéler après analyse
révélation sans avoir à apprécier l’opportunité d’une suite pénale qui revient au ministère public -si les faits ont été révélés: documenter + ne pas révéler

CAC responsable uniquement pour les faits dont il a eu connaissance : pas besoin de procédures spécifiques pour CAC mère prend connaissance de fait délictueux dans une filiale :
rechercher des faits pouvant constituer des infractions responsabilité CAC filiale
SAUF s’il a été conduit à mettre en œuvre ISA 240 en identifiant des RAS provenant de fraudes
+ l’accomplissement des diligences normales peut laisser échapper des infractions dont la découverte présente des difficultés COCAC : révélations faites séparément ou collectivement
techniques ou des investigations exceptionnelles (mais chaque CAC doit être en mesure de justifier des diligences nécessaires)

Infractions du droit commun

Faux en écriture Vol Escroquerie Abus de confiance
Elément préalable + Contrat de confiance
NOTE: Art 176 CP :
+ La chose
détention d’un faux = 10 ans
+ Remise de la chose
Elément légal Art 172 CP Art 175 CP Art 258 CP Art 291 CP Art 297 CP
Elément matériel Fabrication Usage du Soustraction 2- Remise 3- 1- Comportement 2- Préjudice
1- Tromperie :
du faux faux frauduleuse de la Préjudice malhonnête :
de la chose Emploi de Afin de : Et chose : -détournement
d’autrui moyens Persuader la victime de persuader la -fonds -dissipation
1- Fabrication frauduleux l’existence : victime à -meubles
1- Faux
du faux pour tromper -d’une fausse Ese remettre -biens d’une chose
d’un écrit la victime : -d’un succès imaginaire d’une Ese certaines -VM
2- Usage
valant titre -usage de faux -la crainte d’échec d’une Ese choses à -promesses volontairement remise
3- Préjudice noms/qualités -d’un pouvoir imaginaire l’escroc -quittances par la victime
2- Préjudice -employer des -d’un crédit imaginaire -décharges
ruses/artifices -obligations à l’auteur du délit

Répression $ 300 DT 120 DT 2.400 DT Amende = 240 DT + Prison = 3 ans

Prison Prison = 15 ans Prison = 5 ans Prison = 5 ans Cas où l’auteur est salarié/mandataire:
Prison =10 ans

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 Infractions Spécifiques aux SA
Infraction Emission Défaut d’appel à la Obtention frauduleuse de Déclaration de souscription et de Surévaluation des apports en nature Négociation illicite des
irrégulière d’actions libération du K (1/4) souscriptions versement mensongère actions
Elément
Art 183 CSC Art 185 CSC Art 186 CSC Art 187 CSC
Légal
Elément Constitution 5 ans à partir du jour Simulation de souscriptions Déclaration avec des souscriptions  Surévaluation en employant des Transfert des VMs :
matériel non-conforme au CSC de constitution ou de versements fictives et/ou affirmations de versement manœuvres frauduleuses -actions en numéraire dont 1/4
(Nombre minimum définitive Publication de faits faux fictives est non-libéré
d’actionnaires, Remise de la déclaration aux NOTE: -actions d’apport libérés avant
K min …) NOTE: La tentative est souscripteurs La sous-évaluation est considérée comme fin 2 ans
Emission d’actions punissable fausse déclaration dans les statuts

Rép $$$ 1.000 DT < amende < 10.000DT

ress Pris
SA FAPE: 1 an < prison < 5 ans
ion on
Qui RL PDG - DG Ceux qui ont obtenu des Fondateurs RL +apporteurs + CAA RL
(Responsable Légaux) souscriptions/versements + titulaires des actions

Infraction Abus :
Délits relatifs à l’information des actionnaires Communication
-des biens sociaux d’informations Distribution des dividendes Défaut de Inobservation des
Participation aux AG
-du crédit financières fictifs désigner 1 ou règles des
Documents et PV et registre spécial spéciales ADP
-des pouvoirs inexactes (non-prévues pour SARL) plusieurs CAC AGE
rapports AG CA
-des voix (FAUX BILAN)
Elément
Art 222 CSC Art 223 CSC Art 263 CSC Art 313 CSC Art 367 CSC
légal
Elément Défaut de mise à  Défaut de Elément préalable :
matériel dispositions des constatation Présentation d’un inexactitude/absence de
actionnaires des délibérations CA par usage abusif faux bilan aux l’inventaire Voter durant AG spéciale
Non-respect des
rapports et documents PV + actionnaires Acte de répartition de sans posséder ADP
dispositions des :
15 jours avant AG usage contraire à dividendes fictifs : remise des ADP pour en
-AGE
(EF / rapport de  Non-tenue d’un l’intérêt social Publication -Prélèvement sur K social / faire usage abusif
-Augmentation K
gestion/ rapport du registre spécial + bilans annuels réserves se faire promettre/garantir
-Réduction K
CAC/ projet de contenant les usage pour intérêt d’une société -Distribution Bces non-réalisés (y des avantages pour voter dans
-DPS
résolution) délibérations du CA au personnel (et non un groupe) compris non-attribués par AG) un sens
siège social aux tiers -Distribution sans résorption des
pertes antérieures
Rép $$$ 2.000 DT < 120 DT <
ress 500 DT < amende < 5.000DT 2.000 DT < amende < 10.000DT amende < amende < 500 DT < amende < 1.500 DT
ion 20.000 DT 1.200 DT
Pris 1 an < prison < 5 ans 1 an < prison < 5 ans
on (ou l’une des 2 peines) (ou l’une des 2 peines)
Qui PDG / DG CA, PDG, DG,
CA CA Dirigeants sociaux CA Société
Président de séance directoire

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 Infractions Spécifiques aux SARL
Infraction Faire appel Fausse déclaration capital Surévaluation apports en Abus : Communication Délits relatifs à l’information des Défaut de
public à l’épargne nature -des biens sociaux d’informations associés : Informations relatives aux désigner 1 ou
Emettre des VMs -du crédit financières inexactes documents et rapports plusieurs CAC
-des pouvoirs (FAUX EFs Annuels)
-des voix
Elément
Art 145 CSC Art 146 CSC Art 147 CSC
Légal
Elément -Faire appel public à Déclaration fausse dans les La surévaluation en Usage abusif Présentation des EF Défaut de mise à dispositions des associés
matériel l’épargne statuts concernant : employant des manœuvres + annuels inexacts aux 30 j avant AG (EF, rapport de gestion,
OU frauduleuses Usage contraire à l’intérêt associés décisions proposées, rapport CAC)
-Emettre des VMs la répartition des parts social Défaut de convocation AG (SARL uniquement)
sociales entre les associés NOTE: + Défaut d’établissement des EF et rapport
la libération des parts La sous-évaluation est Usage pour intérêt de gestion
le dépôt des fonds considérée comme fausse personnel Défaut de consultation des associés si
l’augmentation de capital déclaration dans les statuts fonds propres < 50 % du capital social
Rép $$$ 1.000 DT < amende
500 DT < amende < 5.000DT
ressi < 3.000 DT
on Pris 16 jours < prison
on < 6 mois 1an < prison < 5ans
(ou l’une des 2 peines)
Qui Gérants SARL Associés RL + apporteurs + CAA Gérant Dirigeants sociaux Gérant Société
Infractions Communes - SA et SARL
Infraction Délit d’entrave Non- Infractions relatives à la liquidation Non-respect du droit à
CAC accomplissement Non-inscription au RNE Défaut de dépôt des  Abus des biens  Cession totale/partielle l’information de
formalités de sommes résultantes de la sociaux/crédit d’actif social interdite scission/fusion/transformation
publicité / liquidation
immatriculation
Elément Légal Art 13 sexis Art 20 CSC Art 49 CSC Art 50 CSC Art 51 CSC Art 52 CSC Art 438 CSC
Elément inobservation des Non-inscription de la décision de Dans 30 jours à compter Faire des biens/crédit Cession à fournir des informations
matériel formalités de dissolution et sa désignation dans de la clôture de la de la société un usage conjoint/ascendants/descenda fausses/fictives ayant influencé
constitution BO RNE dans 30 jours liquidation qu’il savait contraire à nts/tt personne ayant eu la l’opération
+ non-convocation des associés + à la caisse des dépôts et l’intérêt de celle-ci qualité réaliser l’opération pour
pour statuer sur comptes définitifs consignations d’associé/dirigeant/CAC dépasser les règles de la
de la société + sans autorisation par l’AG concurrence
Rép $$$ 300 DT
ressi 5.000 DT < amende < 300 DT < amende < 1.000DT 240 DT 300 DT < amende < 3000DT 1.000DT < amende < 10.000DT
on 3.000DT
Prison 6 mois 1 mois < prison < 6 mois 3 ans 1 an < prison < 3 ans 1 mois < prison < 2 ans 1 an < prison < 5 ans
(ou l’une des 2 peines)
Qui Dirigeants sociaux Liquidateur Toute personne

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 Infractions en matière financière
Infractions relatives au chèque
Chèque payé à lui (chèque de retrait) ou au profit du porteur (chèque de paiement), une monnaie scripturale (contrairement à la monnaie fiduciaire des billets de banque)
Bénéficiaire : Emission du chèque :
Tireur : -sans provision  Emission de chèque
Acceptation en Acceptation d’un chèque : Blocage de la
Contrefaçons et -avec provision insuffisante Retrait total/partiel avant fin délai
Infraction paiement d’un - sans provision provision pour un
falsification de chèques de la provision d’interdiction d’usage
chèque falsifié ou -avec provision insuffisante motif irrégulier
(Crime) 1 chèque = 1 délit à part de formules de chèques
contrefait (Crime) (même si même facture/bénéficiaire)
Elément Légal Art 411 CC
Existence d’un chèque Recevoir le chèque en tant que Demande écrite
Accepter de + absence/insuffisance prov bénéficiaire d’opposition pour
recevoir un + la remise effective (les mandataires sont exclus) un motif irrégulier Utilisation formules des
Contrefaçon/falsification Retrait total/partiel
Elément matériel paiement au moyen (autre que chèques pendant
d’un chèque de la provision
d’un chèque Cas assimilé à considérer : vol/perte/faillite du 2 ans < période < 5 ans
falsifié/contrefait Chèque de garantie non-provisionné porteur)

12.000DT
$$$ 20% < amende < 40% montant du chèque (ou du reliquat de provision) Amende = 500 DT
(min=montant du chèque)
Prison Prison = 10 ans Prison = 5 ans Prison = 1 an
Répre
ssion  Interdiction de l’utilisation du chèque Celui qui a retiré la provision
Celui qui a fait
pour 2 ans < période < 5 ans après l’émission du cheque Personne qui a effectué
opposition auprès
Possibilité de peines accessoires (Max 5 ans) (L’émetteur du second cheque/ le l’acte incriminé
du tiré de le payer
NOTE : l’antidate d’un chèque est interdite par la loi et punie comme faux donneur de l’ordre/ titulaire du compte)

*
Infractions commises par l’établissement bancaire tiré Délit d’usure
Elément Légal Art 411 CC Art 412 CC Art 1 Loi 99-64
Elément S’abstenir de procéder aux mesures prévues par la loi 1/ indiquer sciemment une provision < provision existante Taux prêt/financement excessif :
Refus de paiement par la banque
matériel (dans les cas de défaut ou insuffisance de provision/ retrait de la 2/ omettre d’appeler le tireur afin de lui restituer le chéquier
d’un chèque émis par le tireur ayant
provision/ opposition au paiement du chèque en dehors vol perte ou et de s’abstenir d’émettre d’autres chéquier TEG > TEM dernier semestre *1.2
faillite du porteur) compté sur un découvert bancaire
3/ Accepter la régularisation en dehors des délais légaux (3 jours)
Répr $$$ 20% < amende < 40% 40% * Montant chèque 30.000 DT < amende < 100.000 DT
500 DT < amende < 5000 DT
ession montant du chèque ( max = 3.000 DT) (doublée si récidive)
Prison 5 ans
Les dirigeants sociaux Banque Quiconque

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 Infractions relatives au fonctionnement du marché financier (droit pénal boursier)
L’action illicite sur le marché Négociation - commercialisation - rachat des VM
Franchir seuils Délit de Délit de Négociation
sans informer Diffusion l’initié : l’initiateur des VM en Méconnaissance de Non-production Entrave aux
Infraction Manipulation des Emission
CMF et BVMT de fausses (Utilisation (Communiation dehors du la procédure de l’attestation de enquêtes du
cours illégale des VM
(SA FAPE) informations d’informations d’informations marché de rachat des actions transaction C.M.F
privilégiées) privilégiées) financier
Elément Art 82 Article 84
Art 8 loi 94-117 Art 81 loi 94-117 Art 83 loi 94-117
Légal loi 94-117 loi 94-117
Non-respect des
Exercer un procédures de
Avoir une connaissance privilégiée
rachat des actions :
manœuvre pour +
Autorisation AGO
Délai 15 jours à entraver le
fonctionnement (max durée = 3 ans)
partir du Diffusion de Annulation dans 3 Achat action BVMT
franchissement fausses régulier du marché
mois du rachat +
informations OU
Pas de droits pour Inscription du Mise en obstacle
NOTE : les (écrite/orale) induire autrui à Emission des Négociation au
Elément Réaliser des les actions rachetés transfert de droit de aux enquêteurs
actions en l’erreur VM sans dehors de la
matériel opérations avant Communication (dividendes, vote…) propriété sans chargés des
dépassement prospectus BVMT
(créer des mouvements que le public ait des informations Min réserves = obtenir l’attestation investigations
seront privées
artificiels d’achat/vente) connaissance de privilégiées en valeur actions à de transaction en
du droit de vote
ces informations dehors du cadre acquérir bourse
dans l’AG
par les voies normal (sans réserves légales)
prochaine
légales Max détention
NOTE : Pas d’escroquerie (291 CP) = 10% des actions en
puisque le spécial déroge au général circulation
Information CMF
1.000 DT < amende < 10.000DT 500 DT < amende < 2.000 DT
Max
20.000 DT 1.500 DT < 500 DT < 16 jours < prison
$$$ amende < amende < Amende = valeur des titres < 6 mois
Avec profit :
Rép Cas de profit : 15.000DT 2.000 DT
5 * profits
ress 5 * profits OU l’une des 2
ion peines
PDG, DG Cèdant,
représentants de la
QUI L’intiateur Administrateurs cessionnaire,
société
IB rédacteur

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 Audit EF Vérification du rapport de gestion Contrôle des CR Procédure d’alerte Révélation des faits délictueux Conformité de tenue des VM
*

( 6 / 6 ) Obligation de diligence en matière de tenue des comptes de valeurs mobilières

S’assurer de la conformité de la tenue des comptes des VM émises

Obligation Responsabilité de tenue et administration des VM

La société doit : SA NFAPE : par la société émettrice

avoir un cahier de charges signé + un journal général des opérations + un registre général des actions émises SA FAPE : par la société émettrice ou à travers un intermédiaire en bourse

Caractéristiques des VM

Sont des biens

Sont négociables (transmission plus rapide et plus efficace que les procédés de droit civil)
meubles Sont des droits Sont des biens incorporels
≠ Sont fongibles
(Art 15 Code susceptibles de dématérialisés
Cessibles (parts sociales SARL + parts d’intérêts : formalité DE) (interchangeables
des droits procurer un revenu (Loi relative à la
+ remplaçables)
réels) (intérêts/dividendes) dématérialisation des titres)
NOTE: les actions ne sont négociables qu’après immatriculation RNE + pour les actions dont le premier 1/4 déjà libéré

*
Art 109 CSC : Parts sociales SARL
(NE SONT PAS DES VALEURS MOBILIERES)
PARAGRAPHE
NOTE: la tenue des parts sociales ne fait pas partie de cette étape de la mission générale CAC + pas de mission spéciale CAC pour leur cession INDICATIF
Cessible avec l’approbation de 3/4 des associés (les statuts peuvent prévoir une majorité plus faible)

Le projet de cession doit être notifié à la société et aux associés:

En cas de refus société: La société s’abstient à répondre dans 3 mois :
Acquisition par la société/associés des parts dans 3 mois du refus Accord réputé acquis + l’associé peut réaliser la cession librement

En cas de désaccord sur prix de cessiondésignation d’un expert comptable parmi les experts judiciaires par commun accord des parties
SINON à la demande de la partie la plus diligente par ordonnance sur requête rendue par le président du tribunal compétent

Le registre des associés doit être tenu au siège social sous la responsabilité du gérant
*

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 Les Actions Ordinaires
Les ADPSDV Les CI + CDV
Titre de propriété
Organe habilité : AGE
Même Valeur Nominale - VN
Descript Action de capital : Actions en numéraire libérés : Les SA uniquement peuvent les émettre sous 2 conditions: nécessitent : rapport CA + rapport CAC
ion fraction de capital non amorti -en espèce A prévoir Bces durant 3 derniers exercices Créées par :
VS -par compensation des créances par les OU garantie bancaire pour Augmentation K Transformation actions existantes
Action en jouissance : -par incorporation des statuts paiement du dividende minimum Ce qui rend interdit la création de CI et CDV lors de la constitution de la
action d’un capital amorti réserves/bces/PE Modalité : société
(L’actionnaire garde son droit VS augmentation conversion des AO déjà NOTE :
au boni de liquidation) Actions d’apports K émises après l'approbation de l’AG CI = valeur mobilière (peut être privilégiée)
non-négociables pendant 2 ans spéciale des ADP (interdite en CDV ≠ valeur mobilière
(cessibles uniquement) présence d’OCA)
NOTE: l’amortissement du capital *
consiste à rembourser le nominal des
actions Structure du capital :
- % (ADP OU CI) < 1/3 du capital
- % (ADP ET CI) < 50% du capital
Droits ---Droits pécuniaires--- les mêmes que pour les AO SAUF : CI CDV
Rattach Droit aux dividendes dans 3 mois de l’AGO -l’absence de droit de vote
és Droit aux réserves en cas d’augmentation K -l’absence du droit de convoquer et participer aux AGs Droits pécuniaires les CDV Répartis entre les
Droit préférentiel de souscription - DPS -le droit à un dividende prioritaire Droit aux dividendes porteurs d’actions au prorata de
Droit au boni de liquidation et au remboursement d’apport Droit à une Assemblée spéciale (suivant les règles de l’AGE) : Droit aux réserves leurs droits (sauf en cas de
-convoquée par la société Droit préférentiel de souscription – renonciations) ce qui exclut les
---Droits extra-pécuniaires (politiques) --- -convoquée par 10% des ADP DPS (même en cas d’émission porteurs des anciens CDV de ce
NOTE : le droit de vote d’un actionnaire n’est retiré que par la loi d’OCA, ces obligations ne peuvent droit
Droit de vote DPS en cas d’émission de nouvelles AO être converties qu’en CIs) Droits politiques
Droit d’information (liste actionnaires, certains documents sociaux…) Suite à la décision de l’AGE (après l’avis de l’AG spéciale): Dividendes non-restituable dans les Droit d’information
Droit d’inscription des points à l’ordre du jour par LRAR > 5% DPS peut être attribué aux porteurs des ADP pour les nouvelles cas tels que la distribution de Droit de participer aux AG
Droit d’éligibilité aux fonctions sociales (SAUF clauses statutaires émissions d’ADP dans les mêmes proportions dividendes fictifs + voter
contraires) Droits politiques Droit d’éligibilité aux fonctions
Droit de négocier ses actions (limite contractuelle: clause de Si les dividendes prioritaires ne sont pas intégralement versés Droit d’information sociales pour lesquelles la qualité
préemption/agrément) pendant 2 années : possibilité de participer et voter lors de Droit AG spéciale d’actionnaire n’est pas requise
Droit de se retirer de l’actionnariat au profit de l’actionnaire majoritaire l’AG jusqu’au versement total Droit de négocier les CI Droit d’agir en justice
pour SA NFAPE < 5% Si le bénéfice distribuable est insuffisant pour payer le Droit de s’opposer aux opérations
Droit d’agir en justice : dividende prioritaire: de fusion
- >10% peuvent demander l’annulation de décisions non-statutaires contre bénéfice distribuable à partager entre les titulaires des ADP +
Mission spéciale CAC : rapport spécial sur la régularité de l’opération :
les intérêts de la société le reliquat à reporter sur les exercices ultérieurs
Examen du rapport CA/directoire qui indiqueront à l’AGE les motifs de la
- >5% SA NEFAPE ou >3% SA FAPE peuvent exercer une action en
création des CI + le nombre prévu à émettre
responsabilité contre les membres du CA pour faute commise
Formuler des observations et indiquer les irrégularités
Cas de suppression DPS des nouveaux CI émis par augmentation K en
numéraire :
1er rapport spécial suppression DPS pour AGE + 2ème rapport spécial pour
AG spéciale CI

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 *

Les Obligations Ordinaires

Les OCAs Titres Participatifs
Droit de créance
Description Organe compétent d’émission : AGO Organe compétent : Emises par SA dans le but de renforcer les fonds propres en
AGE faisant appel public à l’pargne sans modifier la structure du
 VN > 5 DT (mêmes droits pour les + rapport CA capital + sans porter atteinte au contrôle de la société
obligations d’une même émission) + rapport CAC (sans accueillir des actionnaires extérieurs)
Durée min d’émission : 5 ans + renonciation expresse des actionnaires au DPS au titre des actions potentiellement converties Nature : Créance
Classement : Fonds propres
Organismes habilités : PE >= VN des actions en cas de conversion ce sont des quasi-KP
-SA dont capital totalement libéré les clauses d’agrément ne sont pas applicables en cas de conversion
-GIE composé de SA éligibles une augmentation complémentaire à envisager au détenteurs des OCAs en cas d’augmentation de
Conditions d’éligibilité : capital Organe compétent :
capital entièrement libéré SAUF SI les AGO émet ces titres (contrôle CMF)
produits d’émission seront destinés à Préalables : délégation possible à CA/directoire
rembourser une émission 2 derniers exercices certifiés CAC
2 années d’existence
Droits ---Droits pécuniaires--- Conditions de protection (sinon nulle): Droits pécuniaires
Rattachés Droit de remboursement du P et La société émettrice ne peut (entre autorisation AGE et expiration des délais d’option) : Droit à une rémunération assise sur le nominal du titre
paiement de I -faire une nouvelle émission OCA (partie fixe + partie variable)
NOTE: le remboursement anticipé est -amortir son capital/le réduire par voie de remboursement (sauf réduction pour résorption pertes) Droit au remboursement :
interdit SAUF en cas de disposition -distribution des réserves en espèces/titres -à l’initiative de la société après 7 ans au moins (clause à
contraire dans la notice d’émission -incorporation des réserves insérer au contrat)
-modification de la répartition des bénéfices -lors de la liquidation après désintéressement de tous les
--Droits extra-pécuniaires (politiques)-- créanciers privilégiés et chirographaires
Droit d’information Mission Spéciale CAC :
Droit AG obligataires Emission par AGE précédée d’un rapport spécial CAC Droits politiques
Droit de négociation des obligations (sur la régularité de l’opération + avis sur la base de conversion proposée) : Droit de négociation
Droit de s’opposer aux opérations de Analyser le rapport CA/directoire (PE et bases de conversion) Droit à une AG spéciale
fusion Etudier le contrat de l’émission de l’emprunt (éventuelles discordances avec rapport CA/directoire) Droit d’opposition aux opérations de fusion
Vérifier la régularité de l’émission (forme société, compétence pour décider, PE) Droit d’information
Vérifier les bases de conversion

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 PARTIE 3 : Les missions spéciales du CAC
Autres que celles liées aux Valeurs Mobilières

Augmentation du capital Transformation de la société Réduction du capital Groupe de sociétés Sociétés FAPE
*

SOUS LE RISQUE PENAL Art 313 CSC

Organe compétent : AGE exclusivement + à la lumière d’un rapport préparé par CA
Souplesse : AGE peut déléguer au CA les pouvoirs nécessaires pour le faire une ou plusieurs fois
(en fixer les modalités, en constater la réalisation, procéder à la modification corrélative des statuts)
Il existe 2 procédés d’augmentation K
1/ Emission de nouvelles actions 2/ Augmentation de la VN des actions existantes
Condition préalable : Capital intégralement libéré Par apport des actionnaires Par incorporation des réserves/bénéfices/PE
(sous peine de nullité) Condition: unanimité des actionnaires (Pas besoin d’unanimité)

Augmentation K par apports actionnaires : possibilité d’un droit d’entrée:

But : égaliser les droits des actionnaires anciens et nouveaux : contrepartie des droits que les actionnaires nouveaux acquièrent sur les réserves et plus-values de la société

Cas d’apports en numéraire : VN + Prime d’Emission

NOTE : le DPS est également considéré comme un moyen
Cas d’apports en nature : VN + Prime d’Apport
pour sauvegarder les droits des anciens actionnaires de la société
Cas de fusion : VN + Prime de fusion
*
Modalités de libération des nouvelles actions
Par apport en numéraire : 3 modes de libération :
 libération en espèces (possibilité de libération partielle) Par apport
 libération par compensation de créances certaines, échues et dont le montant est connu par la société (OCA incluses) en nature
par incorporation des réserves, bénéfices et PE (tous les réserves sont incorporables (y compris réserve légal dont la capitalisation ne fait que renforcer son indisponibilité))
DPS « droit de souscription à titre irréductible » Souscription des actions nouvelles Libération actions souscrites pas de DPS
Rôle AGE : approuve rapport CA + CAC (sous peine de nullité) Souscription à titre réductible : Principe: dans ce cas
Délai souscription : fixé par l’AGE : Valeur DPS : obligatoire par la loi + pas besoin d’autorisation AGE Libération totale au moment de la
min 15 jours de la date de publicité loi de l’offre et de la demande Processus continu pour calcul des actions à titre réductible souscription (PE incluse)
possibilité de prorogation DPS détaché : Négociable attribuées
possibilité de clôture par anticipation DPS rattaché : cessible dans les mêmes Cas d’insuffisance des souscriptions à titre irréductible + Souplesse:
conditions que l’action réductible : Libération partielle des actions en
NOTE : le DPS est non-négociable : Si < 5% du montant augmenté : CA peut faire la limitation espèces suite à la décision de l’AGE :
avant l’immatriculation de la société Si > 5% du montant augmenté : (S/R de l’admission préalable AGE) Etape 1 :
avant la libération du premier 1/4 Limiter ou Redistribution/émission des actions dans 6 mois
dans 2 ans suivant l’apport en nature l’augmentation non-souscrites de la date d’ouverture des souscriptions
(actions cessibles uniquement dans ce cas) si 3/4 souscrits partiellement/totalement entre (1/4 * augmentation K) + (100% * PE)
Suppression DPS pour la totalité/partie de l’augmentation: actionnaires/public jusqu’à atteindre Etape 2 :
par AGE (sauf disposition statutaire contraire) 100% de l’augmentation sans délais pour le reste
*

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 CAC possède 2 missions spéciales au titres des augmentations de K :

Augmentation K en numéraire Augmentation K

avec suppression DPS par compensation des créances
Contenu du rapport CA Diligences CAC
Motifs de l’augmentation de K Recevoir le certificat du CA/directoire (similaire au certificat de dépôt bancaire) représentant la preuve de
Personnes auxquelles seront attribuées les actions nouvelles + nombre d’actions attribuées à chacune d’elles versement du montant des actions en compensation des créances échues (mentionne le montant, origine et
VE + bases de sa détermination ancienneté de la créance + identité du bénéficiaire)
Diligences CAC S’assurer de la réalité et l’exactitude de la créance :
Vérification + contrôle des informations figurant dans le rapport du CA relatif à l’augmentation envisagée -contrôle des écritures comptables
(aucun délai prévu) -vérification de l’existence de supports justificatifs de la créance
Vérification de la sincérité des données puisées dans les comptes sociaux et servant à déterminer PE -contrôle son authenticité pour s’assurer du caractère certain, liquide et exigible de la créance
Appréciation du choix des éléments de calcul du PE et son montant (la VE doit refléter fidèlement la valeur Vérifier certains risques particuliers à l’opération :
de l’action) -que le créancier ne soit débiteur dans des conditions qui altèrent la consistance des créances
Contenu du rapport spécial CAC -considérer les opérations en suspens qui peuvent altérer d’une manière significative la consistance de la créance
Certification de la sincérité des informations chiffrées tirées des comptes et des données figurant dans le -s’assurer qu’aucune opération susceptible d’altérer la nature des créances en cause n’est intervenue
rapport du CA Entre la date de l’établissement du certificat par le CA et la date de son approbation
Avis sur la proposition de suppression DPS + les choix éléments de calcul PE
Contenu rapport spécial CAC
NOTE : augmentation K SARL : jamais avec suppression DPS (SAUF à l’unanimité) Certification du caractère certain, liquide et exigible de la créance

*
Augmentation du capital Transformation de la société Réduction du capital Groupe de sociétés Sociétés FAPE
*

Transformation de la société
Préalable à l’opération Diligences CAC
Examen du rapport spécial sur l’évaluation des actifs non-liquides de la SARL qui se Examen du projet de transformation élaboré par les dirigeants sociaux (causes, objectifs et forme de la société)
transforme en SA (rapport préparé par comptable ou expert-comptable) Appréciation de la régularité de l’opération de transformation (conditions légales)
Examen des statuts de la société en sa nouvelle forme
NOTE : la transformation ne met pas fin aux fonctions du CAC Jugement du principe d’égalité entre les associés (ni toucher l’intérêt des minoritaires ni augmenter leurs engagements)
SAUF si sa désignation n’est pas requise dans la nouvelle forme de la société Formulation des observations sur les points qu’il juge significatifs (irrégularités, continuité d’exploitation menacée…)

NOTE : CAC doit faire attention aux infractions de l’article 438 CSC

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 Augmentation du capital Transformation de la société Réduction du capital Groupe de sociétés Sociétés FAPE
SOUS LE RISQUE PENAL Art 313 CSC
Il existe 2 procédés de réduction de capital :
1/ Réduction de la VN 2/ Réduction du nombre
des actions/parts sociales d’actions/parts sociales
Il faut veiller au principe d’égalité entre les actionnaires (proportion de chaque actionnaire et VN de chaque action)
En cas de parité non-convenable (ex : 1 pour 4 + il existe des actionnaires qui n’ont pas 4 actions)  possibilité de rompus

Motifs des réductions de capital

Interdictions à considérer
Réductions motivées par des pertes Réductions non motivées par des pertes
Résorption des pertes Abandon d’actions souscrites et non-libérées (remise du non-versé) Réduction par remboursement d’apport en
(rétablir l’équilibre entre le capital et l’actif social) :
Correction d’une surévaluation des apports présence d’OCA
restructuration par une simple écriture comptable
Constitution de la réserve légale
Restitution d’apport Capital < minimum légal sauf pour :
Fonds propres < 50% du Capital social
-transformation de la société
réduction dans l’année qui suit l’atteinte du seuil
Rachat des actions + annulation dans 3 mois de l’autorisation de l’AGE -augmentation de capital
(SINON dissolution)
Rachat des actions suite au non-agrément de tiers actionnaires
NOTE: l’AGE de réduction doit être tenue
Délai pour effectuer le rachat en cas de refus d’agrément : Société a émis des obligations
dans 4 mois de l’AGO statuant sur ces EFs
NFAPE : 30 jours FAPE : 3 mois + réduction non-motivée par pertes
NOTE: AGE peut autoriser le CA à faire l’opération d’achat (pour une réduction non-motivée par les pertes) (besoin d’approbation du CMF)
Coup d’accordéon
NOTE : attribution d’éléments d’actifs à un actionnaire contre l’annulation de ses actions et la réduction du K est possible à l’unanimité

Modalités de Réduction de capital

Organe habilité Base de décision de l’AG Contenu de la décision de l’AG Droit d’opposition des créanciers sociaux
AGE rapport spécial CAC Montant de la réduction du capital + son Seulement si la créance est née avant la décision de réduction: jusqu’à la
Publicité (pas de délais ni de contenu fixés pour la communication du objectif garantie des créances non-échues
(BO RNE + 2 projet de réduction pour SA FAPE) Procédures à suivre + délai d’exécution Délais : 1 mois à partir de l’annonce de la réduction
quotidiens) + montant à verser aux actionnaires (s’il y a lieu)
SINON NULLE + Irrégularité dans son rapport général CAC NOTE : opposition interdite si la réduction a pour but :
de créer réserve légal OU rétablir l’équilibre entre K et actif
*

Mission Spéciale CAC nécessaire pour toute réduction

Délai accordé :
Projet de réduction communiqué au CAC 3 mois avant AG pour SARL
Pas de délais pour SA (on peut adopter les 3 mois)
Diligences CAC Contenu du rapport spécial
Connaitre les motifs et conditions du projet de réduction de K Observations éventuelles des insuffisances/irrégularités constatées relatives aux causes et conditions de l’opération
Vérifier la régularité des causes et conditions (retrait actionnaire, apurement pertes…) + leur incidence sur le principe d’égalité entre associés
Contrôler le respect du prinicpe de l’égalité entre les actionnaires Pour SARL : Appréciation CAC des causes et conditions de la réduction (adoptable pour SA également)

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 *
Augmentation du capital Transformation de la société Réduction du capital Groupe de sociétés Sociétés FAPE
*
Mère au sein d’un groupe de sociétés
Audit comptes consolidées Cas de signalement d’irrégularités dans rapport général sur comptes individuels
CAC ne certifie les EF consolidés qu’après avoir consulté les rapports CAC filiales lorsque celles-ci (+ amende 5.000 DT aux dirigeants selon Art 479 CSC) :
sont soumises à l’obligation de nomination CAC si la société mère n’établit pas des EF consolidés
NOTE: il est possible d’investiguer auprès des filiales (même dans l’absence d’EF consolidés) si la SA n’a pas respecté réglementation relative aux participations réciproques + auto-contrôle
Autre irrégularité  si la société mère n’est pas une SA
Réglementation relative aux participations
Liaisons Réciproques - Régime Juridique Liaisons circulaires
Art 466 Art 467 Art 468 Art 469
si SA1 dans SA2 > 10% si SA dans SARL > 10% si SA dans SARL <= 10% Auto-contrôle
SA2 ne peut avoir des participations dans SA1 SARL ne peut avoir des participations dans SA Max de SARL dans SA = 10% Les filiales ne sont
pas incluses dans le
Besoin d’un accord SINON celle qui a fraction plus faible doit aliéner (délai = 1 an) SARL doit aliéner son investissement SARL doit aliéner l’excédent par rapport à 10% calcul du quorum et
La société tenue d’aliéner son investissement est privée des droits de vote rattachés + privée des droits de vote jusqu’à aliénation + privée de 100% des droits de vote jusqu’à majorité de la mère
NOTE : les 2 sociétés doivent réduire leurs participations si le pourcentage est le même aliénation
Contrôle conventions réglementées - Art 475 CSC qui renvoie vers Art 200 CSC
Approbation séparée par chaque AG à la lumière du rapport spécial de son CAC des EF individuels (si la société concernée est soumise à l’obligation de désignation CAC)
Obligation d’information
communication à la BCT 1 copie de chaque rapport adressé aux AG si :
-total bilan consolidé > 10.000.000 DT
-total engagements auprès établissements de crédit et encours des émissions obligataires > 5.000.000 DT
*
Augmentation du capital Transformation de la société Réduction du capital Groupe de sociétés Sociétés FAPE
*
Sociétés FAPE
Examen EF intermédiaires Examen prospectus d’émission
Examen limité des EF Vérification de la concordance des informations financières et comptables du prospectus avec les comptes ayant fait l’objet de rapports CAC
(émis max 2 mois après la fin du premier semestre avec rapport CAC) Appréciation de la sincérité des informations historiques extraites des comptes
Appréciation du caractère acceptable des hypothèses relatives aux informations prévisionnelles
Examen limité lorsque le prospectus comporte des EF intermédiaires
Obligation d’information
Communication à BCT 1 copie de chaque rapport adressé aux AG
*

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 PARTIE 4 : RAPPORT CAC

Contenu du rapport général du CAC Rapport spécial CAC

Partie 1 du rapport général : Rapport sur audit EF Pas de conventions : rapport négatif Contenu du rapport spécial : contient 3
Opinion - fondement de l’opinion Conventions libres : n’en fait pas mention dans son rapport spécial (sauf si votées) paragraphes :
Incertitude significative liée continuité d’exploitation - QCA – observations Conventions interdites : irrégularité dans rapport général
Rapport de gestion Conventions préalablement autorisées : rapport spécial obligations et engagement de la société
Responsabilité de la direction et responsable de la gouvernance pour les EF Conventions réglementées non autorisées : rapport spécial où CAC expose les envers les dirigeants :
Responsabilité du CAC pour l’audit des EF circonstances en raison desquelles la procédure d’autorisation n’a pas été suivie IAS19 + IFRS02 (nature + chiffres)

Partie 2 du rapport général : Rapport relatif aux obligations légales et réglementaires Cas où CAC a découvert la convention tout seul : conventions et opérations nouvellement
Efficacité SCI il en informe CA/CS + s’assure que celui-ci entend la soumettre à l’AG pour réalisées
Conformité de la tenue des comptes de VM à la réglementation en vigueur couvrir sa nullité
Autres obligations légales et réglementaires : Si CA entend le faire : rapport spécial dans lequel il expose les circonstances en opérations réalisées relatives aux
-irrégularités/inexactitudes relevées sans incidence sur les comptes/opinion raison desquelles la procédure d’autorisation n’a pas été suivie exercices antérieures et qui continuent à
-toute révélation de faits délictueux Sinon: irrégularité dans rapport général produire leurs effets au cours de l’exercice
en cours
Délais de remise des rapports du CAC à la société
Dans le mois qui suit celui de la réception des EF de la société (rapport spécial sur CR dans le
même délai SAUF exception édictée par la société) Si CA/directoire veut modifier les comptes annuels (compte tenue des observations du CAC) :
La date de remise des rapports doit intervenir avant : CAC doit rectifier son rapport + émettre un 2ème rapport
-SA (même si délai de convocation AG = 21 Jours) : 15 jours de l’AG (doit mentionner l’existence du 1er rapport + que le CA/directoire a introduit des changements)
-SARL (même si délai de convocation AG = 20 Jours) : 30 jours de l’AG
*
Cas de refus d’approbation par l’AG
Signalement des irrégularités et inexactitudes N’engage pas la responsabilité du CAC
Si le refus est motivé par les réserves: CA doit rectifier les comptes + les soumettre au CAC + convoquer
Irrégularité : Inexactitude : de nouveau AGO pour approbation
toute action/omission/situation qui viole : traduction comptable ou présentation d’un fait non conforme
-lois, décrets, arrêtés et textes réglementaires à la réalité : NOTE: le CAC doivent être convoqué pour assister à toutes les réunions CA/CS/directoire qui établissent EF
-règles et principes comptables -soit une erreur (faute involontaire) constitutives d’infractions annuels ou examinent EF intermédiaires + à toutes les AG
-dispositions des statuts et résolutions AG -soit une situation de fraude (acte commis avec l’intention de
tromper) non-constitutives d’infractions
Déclaration annuelle
Les dirigeants des sociétés commerciales soumises à CAC OECT doivent signer une déclaration
annuelle présentée au CAC pour affirmer avoir fourni les diligences nécessaires pour garantir l’exhaustivité et
S’ils ont une incidence sur les comptes: réserves dans le rapport général du CAC
la conformité des EF à la législation comptable (similaire à lettre d’affirmation ISA 580)
SINON irrégularité dans la partie « autres obligations légales & réglementaires »
Le défaut de signature de déclaration annuelle peut avoir un impact sur l’étendue des diligences du CAC +
établir la preuve de la mauvaise foi de la personne (peut être signalée dans rapport général)
NOTE: les sociétés non-soumises légalement à CAC OECT ne sont pas concernées par la déclaration annuelle

*
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 PARTIE 5 : RESPONSABILITE DU CAC

Responsabilité Civile du CAC

Responsabilité Disciplinaire du CAC
faute + dommage + lien de causalité (entre faute et dommage)
La chambre de discipline autonome dans l’appréciation de la faute + pouvoirs de répression les plus étendus
NOTE : C’est au juge d’apprécier au cas par cas l’existence ou non d’une faute
Pour faute commise par le CAC Modalités de la répression disciplinaire :
Avertissement / blâme adressé à l’intéressé / suspension de l’ordre d’un à cinq ans / radiation de l’ordre
Pour faute commise par les collaborateurs du CAC :
Il peut être tenu responsable des fautes commises par ses collaborateurs en vue de sa responsabilité Responsabilité disciplinaire en cas de redressement fiscal : si la société est soumise au contrôle du CAC :
contractuelle Art 245 COC AF peut adresser à la commission de contrôle de l’OECT (après avoir vérifié que le CAC a pu avoir connaissance
d’irrégularités fiscales)  La commission de contrôle apprécie s’il y a lieu de saisir la chambre de discipline.
Pour faute commise par les dirigeants de la société :
N’est pas civilement responsable des infractions commises par les dirigeants de la société sauf s’il en a NOTE : Il existe une indépendance de la responsabilité disciplinaire par rapport à la responsabilité pénale et civile
eu connaissance et ne l’a pas mentionné aux actionnaires (faute = défaut d’information). Différence des buts entre les actions :
Sanction disciplinaire = honneur de la profession
Cas de plusieurs commissaires  la responsabilité est individuelle (SAUF faute commune et indivisible) Sanction pénale = intérêt de la société
Possibilité d’engager la responsabilité de la société d’expertise comptable PM

Responsabilité Pénale
Toutes les infractions sont intentionnelles
Infraction Délit de violation du
Exercice illégal de la fonction Délit de confirmation Délit de Non-notification des signes
secret professionnel -Indications inexactes Réduction K
de CAC d’informations non-révélation précurseurs de difficultés
Qui renvoie suppression DPS irrégulière
Qui renvoie avec Art 159 CP mensongères des fait délictueux économiques
vers Art 254 CP
Elément
Art 26 loi 88-108 Art 271 CSC Art 313 CSC Art 594 CC
Légal
Elément Donner ou confirmer
Non-inscrit liste CAC Approuver des mentions
matériel Etre confident des informations Réduction non
Frappé d’une mesure inexactes dans les rapports
+ secret confié mensongères décidée par AGE
d’interdiction/suspension Non-révélation des CA/directoire S’abstenir de la notification
+ divulgation sous forme écrite ou orale Sans rapport CAC
temporaire faits délictueux
(non-applicable pour Sans publicité
Non-membre OECT alors (lors d’une augmentation K
mission spéciale de (nulle et sans effet)
que la taille de la société l’exige + suppression DPS)
restitution TVA)
Répression Amende = 240 DT Amende = 120DT 1.200 DT < amende < 5.000DT 120 DT < amende < 1.200 DT 1.000DT < amende < 10.000 DT
Prison = 2 ans Prison = 6 mois 1 an < prison < 5 ans

Fait délictueux : tout fait susceptible de constituer des infractions pénales (des faits ayant une incidence directe sur les comptes et la situation patrimoniale de la société)

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 COMMISSARIAT
AUX APPORTS
-CAA-

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 Champ d’application
Les apports en nature Les avantages particuliers
Constitution SARL SA Lors d’une opération de restructuration Contrepartie d’un service rendu
nvlle société CAA désigné à l’unanimité Recours impératif CAA (fusion / scission) (ex : création de l’Ese, caution…) par
OU ordonnance sur requête du TPI certaines personnes à la société, voir
Ordonnance sur requête TPI même sans service rendu

---FAPE--- ---NFAPE--- Fusion Scission 2 conditions pour qualifier

désigné avant la constitution d’avantage particulier
Rapport CAA statuts signés par AGE de la société absorbante/nouvelle statue Cas APA :
description de chaque apport actionnaires contenant sur apports en nature (documents mis à leur Elmts faveur de nature pécuniaire ou
possible de ne pas recourir à sa consistance + mode d’éval l’éval des apports en disposition 2 mois avant la réunion) actifs + autres (droits politiques) attribuée à
CAA (à la majorité des voix) si intérêt présenté pour la société nature + rapport passifs titre personnel à un associé/tiers
apport < 3.000DT : associés annexé aux statuts Expert à la fusion (expert judiciaire) désigné apportés par
 déposé au siège + mis à la par ordonnance sur requête par P TPI a une société cette faveur est à attribuer en
solidairement responsable à
l’égard des tiers de la valeur des disposition des souscripteur au valeur de l’apport à double mission : scindée considération de la personne de son
apports (responsabilité triennale, moins 15 jours avant date AGC l’unanimité lors de établir, sous sa propre responsabilité un doivent être titulaire (dénommé) et non une
l’établissement des rapport écrit sur modalités de la fusion : évalués catégorie d’actionnaires par ex :
personnelle et solidaire)
AGC statue sur son évaluation : statuts -vérifie si la parité d’échange est équitable suivant caractère intuitu personae
si surévaluation réduction de valeur nécessite -précise méthodes suivies pour sa détermination même (contrairement aux actions de
(par CAA/associés) : unanimité NOTE : AGC ne évaluation des apports en nature et avantages méthode préférence)
demandeur doit la prouver lors de apporteur ne vote pas statue pas sur particuliers (en qualité de CAA) : vérif si la que fusion,
la constitution (MAIS SON CONSENTEMENT l’évaluation des valeur attribuée au patrimoine objet de la par un Mission CAA : apprécier consistance
EST NECESSAIRE) apports en nature (ni transmission est réelle. expert + incidences éventuelles sur la
+ associés/souscripteurs
solidairement responsables à PV doit mentionner sur les statuts déjà spécialité situation des actionnaires
l’égard des tiers de l’évaluation expressément l’approbation des signés par les (expert
de l’apport apports en nature actionnaires) judiciaire)
NOTE : si surévaluation
expert ≠ expert à la fusion : en Privilèges Privilèges
frauduleuse : infraction pénale
comptable/s aval comme organe de financiers politiques
Augmentatio CAA désigné à la demande CA/directoire pécialisé : en contrôle du projet de
NOTE 2 : rapport de l’évaluateur QP supérieure du droit de
n K d’une AGE délibère sur valeur apport (apporteur ne vote pas) amont de fusion :
à annexer à l’acte constitutif bénéfice vote renforcé
société Si valeur apport réduite : approbation expresse de l’élaboration CAA
Même conditions CSC report dividendes par exemple
préexistante l’apporteur du projet de évaluation apports en
(unanimité, ordonnance) si ex déficitaire…
actions d’apport doivent être intégralement libérées dès fusion pour nature + avantages
NOTE :
leur émission évaluer la particuliers en
incohérence
société s’assurant de la réalité
législation
des apports

***

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 Statut du CAA
Nomination du CAA Cessation des fonctions du CAA
Incompatibilité SA sinon délibérations nulles : (non applicable pour SARL) Cas de nomination ---Dépôt du rapport---
NOTE : l’expert judiciaire peut refuser la désignation (pour motifs légitimes) SARL : selon mode de nomination : ---Démission---
-si à l’unanimité des associés : librement choisi ---Récusation---
-si TPI : généralement expert judiciaire ---Remplacement---
ceux qui ne peuvent pas exercer la fonction d’un administrateur SUARL : toute personne
+ SA : expert judiciaire Droits et obligations du CAA
ces personnes et leurs conjoints : fusion/scission : expert judiciaire Droits Obligations
Apporteur toute personne recevant un salaire/rémunération des : Liberté d’appréciation Investigation
Ascendants, descendants, collatéraux et alliés jusqu’au -apporteurs Droit d’assistance d’autres experts Secret
2ème degré inclusivement des personnes suivantes : -fondateurs d’une société >10% du capital lors de sa constitution Droit à la coopération (de la part du client) professionnel
-apporteurs en nature -gérants Droit à la perception des honoraires (sous réserve du droit
-fondateurs -société de rétention)
-administrateurs ou membres du directoire lors des -toute société >10% du capital
augmentations de capital NOTE : Droit de rétention : toutes les missions sauf CAC
Responsabilité CAA
Responsabilité Civile Responsabilité Disciplinaire
responsable de ses fautes + fautes des experts dont il a demandé l’assistance Si membre d’une corporation professionnelle régie par une loi organique :
plusieurs CAA : solidarité Si OECT  avertissement, blâme, suspension, radiation
si valeur retenue par associés SARL ≠ celle proposée par lui : pas de responsabilité Si expert judicaireavertissement, blâme, suspension, radiation
Si AGC/AGE SA décide à l’unanimité de réduite d’évaluation faite par lui : pas de responsabilité
Responsabilité Pénale
Tous des infractions intentionnelles
Infraction Exercice illégal CAA SA Majoration frauduleuse des apports Violation du secret professionnel
NOTE : pour SUARL : seul l’associé unique est sanctionné
SARL SA
Elément Légal
Art 184 CSC Art 146 CSC Art 186 CSC Art 254 CP
Elément matériel
Accepter/conserver fonctions CAA Attribution d’une évaluation > valeur réelle Etre confident+ secret confié + divulgation
Répression
1.000 DT < Amende < 10.000 DT 500 DT < amende < 5.000 DT 1.000DT < amende < 10.000 DT Amende = 120 DT

1 an < prison < 5 ans

Prison = 6 mois
(si FAPE)

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 106 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 107 | P a g e
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MODULE FISCALITE Tenant compte de la législation en vigueur en 2024

Fiscalité Approfondie TVA

Références utilisées : Références utilisées :

Cours Mehdi ELLOUZE - ISCAE Cours Lotfi BEN AISSA – ISCAE
Cours Yahia CHAMLALI – IHEC

Avantages Fiscaux Fiscalité Internationale

Références utilisées : Références utilisées :

Cours Mohamed Salah AYARI – ISCAE Cours Habiba LOUATI – LBS

Contrôle et Contentieux Fiscal

Références utilisées :
Cours Emna GHARBI – ISCAE
Cours Noureddine FRIAA – ISB Sfax

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 Fiscalité Directe
--- Partie 1 : IRPP ---

Principe Général
L'IR est dû par toute PP (quelque soit sa situation de famille)
au titre de son revenu net global
*
Personnes imposables
Catégorie1 : Critère de résidence
Catégorie 2 : Critère de la source de revenu
habituelle
 PP NR en Tunisie Autres personnes
 PP résidentes
Imposition : Imposition : soumises à l'IRPP
 mondialité des revenus de l’année  revenus de source Tunisienne uniquement (et non à l'IS)
d’avant (Tunisienne + étrangère) Champ d'application IR Revenus imposables Revenus exonérés
Dû au 1er janvier Seulement les Revenus des activités exercées Intérêts en devise / Associés SNC
revenus / plus-values en Tunisie ne nécessitant pas une dinars convertibles:
de source Tunisienne installation permanente en -de dépôts Sociétés en
PP à résidence habituelle en Tunisie: (S/R CNDI lorsqu’elles sont plus Tunisie (salariés, artistes, -des titres commandite simple
favorables) conférenciers...)
Résidence principale en Tunisie, à Coparticipants
titre onéreux ou gratuit (où se trouvent son Pensions et rentes viagères Rémunérations pour des sociétés en
conjoint, enfants ... + exclue les résidences (dont débiteur établi en Tunisie) les affrètement de participation
d'affaires)
navires ou d'aéornefs
Revenus affectés au trafic Membres GIE
Séjour >= 183 jours (loyers + plus-values sur cession) international (PP ou sociétés de
durant l'année civile de manière
des propriétés personnes)
continue/discontinue
(bâties et non-bâties)
(hotel, chambre meublée...)
situées en Tunisie Membres des
sociétés civiles
Fonctionnaires et agents de l'Etat RVM + RCM (qui ne revêtent pas en
dans un pays étranger (lorsqu'ils ne sont pas fait les caractéristiques
soumis dans ce pays à un impôt personnel frappant
des sociétés de capitaux)
l’ensemble de leur revenu)
Revenu de source Tunisienne pour les prestations de service :
Sociétés de fait
Service rémunéré rendu en Tunisie (débiteur résident/établi en Tunisie ou non)
Service rémunéré rendu en dehors de Tunisie MAIS débiteur établi/domicilié en Tunisie

*
Personnes exonérées
Exonérations 4 ans : Entreprises ( créées + ayants obtenu l’attestation de dépôt de déclaration d’investissement) en 2018, 2019, 2020
Exonération permanente : agents diplomatiques et consulaires de nationalité étrangère (S/R de réciprocité)
NOTE : Ese Individuelle = patente PP ≠ SUARL

Régime fiscal Sociétés Fiscalement Transparentes - SFT

Sociétés en nom collectif - GIE – sociétés civiles - FCC
Régime de la transparence fiscale Obligations Règles fiscales particulières Avances associés
Tous les impôts SAUF IS Obligations Comptables : Les avantages des associés Déduire de l’IR/IS dû la
Les associés sont imposés pour leurs QP dans les résultats Comptabilité conforme au SCE en nom sont QP lui revenant dans
(Catégorie revenu PP = selon l’activité de la SFT) Obligations déclaratives : non-déductibles : l’avance payée par la SFT
Avance sur Bces (payable lors du dépôt déclaration annuelle) : Déclaration d’existence Salaire (il doit intégrer sa QP
15% : taux général Déclaration des résultats (qu’il soit gérant ou non) dans le résultat fiscal de la
10% : associés soumis à 10% OU déduction 2/3 Déclarations mensuelles Intérêts des comptes SFT dans sa déclaration
Les R/S subis sont déductibles de l’avance Déclarations d’employeur courants servis aux associés annuelle)
Excédent R/S: retituable/reportable sur avances futures Obligation de délivrer un
certificat aux NOTE : la rémunération du Cas d’excédent non
Assiette Acomptes provisionnels : membres contenant : gérant reste déductible s’il imputé provenant de
IR: Exclure QP Bces SFT de l’assiette -l’identité + adresse du membre n’est pas associé l’avance :
IS: Inclure QP Bces SFT de l’assiette -sa QP dans les Bces bruts et nets reportable
-le montant de l’avance restituable sur demande
*

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Schéma Général de détermination du RNG imposable
Compensation entre les catégories bénéficiaires et déficitaires
 les déficits doivent être justifiés par une comptabilité
∑ Revenus Nets Catégoriels séparés
et non résultant de la déduction des revenus/bénéfices
conformément à la législation fiscale en vigueur
-
Déficit dégagé par une comptabilité
Déficits années antérieures jusqu'à 5ème année inclusivement non-imputés
=
Revenu Net Global – RNG
- Déductions communes + déductions supplémentaires pour AF
Déductions communes et autres AF (lorsque’elles ne sont pas spécifiques à une catégorie de revenu)
=
Revenu Net Global Imposable
*

300 DT
imposable sur les revenus propres
Chef de famille + les revenus des enfants à charge <20 ans au 1er Janvier de l’année d’imposition
NOTE : pas de déduction si les enfants à charge sont imposés séparément

Par enfant pour les 4 premiers enfants :

Par enfant poursuivant des études supérieures
Par enfant :
Enfants à charge non-boursier < 25 ans au 1er janvier de l'année de l'imposition
<20 ans au 1er Janvier de l’année d’imposition 100 DT 1.000 DT
+ Quelque soit son âge et rang :
Sans revenus propres
Par enfant infirme
2.000 DT

5% * revenu net imposable

Parent à charge
( MAX = 450 DT * nombre de parents à charge )

Max déduction = 100.000 DT par an ( S/R min d'impôt)

Conditions pour les contrats collectifs :
durée d'affiliation >= 8 ans

En cas de rachat des contrats avant la fin des 8 ans :

Déductions Primes/cotisations
Communes Contrats Rachat avant 5 ans Rachat après 5 ans
-assurance VIE
-de capitalisation
Pour événements
Unités de compte Paiement IR non-acquitté
= actions, obligations, parts sociales….
imprévisibles

Paiement de l’IR non-acquitté

SANS événements
+ Paiement de l’IR non-acquitté
imprévisibles
pénalités

Cotisation sociale des travailleurs

Totalement Déductible
indépendants

-EO verts
Autres EO + CSE + BTA
-EO durables
Franchise sur intérêts des : Max déduction = 10.000 DT
-EO socialement responsables
Comptes Spéciaux d’Epargne CSE
Emprunts Pbligataires EO
Bons de Trésor Assimilables BTA Condition :
Max déduction = 10.000 DT Autres EO
Max déduction CSE = 6.000 DT

Les intérêts des OCA sans intérêts + quasi-fonds propres sans intérêts émis par les startups ne font pas partie du résultat fiscal

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 Autres déductions de revenus sous forme d’avantages fiscaux réservés aux PP
Compte Epargne en Actions - CEA Compte Epargne en Investissements - CEI

--------------------------------- Sous réserve du minimum d'impôt ---------------------------------

Max déduction = 100.000 DT / an Max déduction = 50.000 DT / an
Condition: non-retrait pendant 5 ans (à partir du 1er janvier de l'année suivant celle du dépôt)
En cas de retrait : Condition:
Avant 3 ans Après 3 ans -montants et intérêts bloqués
AVEC Evénements -ne peuvent être retirés que pour la réalisation de nouveaux projets
Paiement impôt non-acquitté individuels éligibles aux avantages fiscaux, par le titulaire/ses enfants
imprévisibles
SANS Evénements Paiement de l’impôt Paiement de l’impôt SINON
imprévisibles non-acquitté + pénalités non-acquitté paiement de l’impôt non-acquitté + pénalités
* (en cas d’absence d'événements imprévisibles)

*
Liquidation annuelle de l’IRPP
Acomptes provisionnels - AP Régularisation et paiement de l’impôt
Justification des : AP + Avances + R/S autres que libératoires
Exception :
Activités agricoles Minimum d'impôt
Eses individuelles forfaitaires + 50 % si le paiement est effetué après 1 mois de l’expiration des délais légaux
Min spécial :
Base (sans que l’assiette des AP soit < min impôt) : Min général : 0,1% * CA TTC
= impôt de l'année précédente (Min = 200 DT)
- incidence des plus/moins values sur la cession des 0,2% * CA TTC
immobilisations matérielles/immatérielles et portefeuilles (Min = 300 DT) Pour les revenus bénéficiant d'une déduction de 2/3
titres Etablissements de santé servant 100% au NR

Taux : 30% du forfait annuel à payer CSS : A partir des revenus/bces réalisés en 2017
avant 25 Juin / 25 Septembre / 25 Décembre Personnes non-concernées :
PP non-soumises au barème + PP salaires et pensions
R/S : imputables sur les AP
Déclarés Avant 2023 Déclarés en 2023 – 2024 -2025
Sort de l’excédant des AP non-imputé: reportable sur les PP : majoration de 1% PP : majoration de 0.5%
AP/IR dûs ultérieurement (+ restituable) des taux applicables aux tranches des taux applicables aux tranches

Impôt sur la fortune

Dû : au 1er Janvier de chaque année
Date de liquidation : 30 Juin
Taux * Assiette
0.5 % Valeur patrimoine immobilier au 31/12 (bâti + non-bâti + parts dans les sociétés civiles immobilières) dettes supportées par les immeubles
dès que valeur vénale > 3 millions DT
- (sauf garanties réelles données au profit des
sociétés)
INCLUS: les immeubles des enfants mineurs à charge
EXCLUS: la résidence principale et les immeubles à usage professionnel (autres ques
ceux destinés à la location)
Redevables

PP résidentes : Tout actif immobilier en Tunisie ou hors PP NR : Actifs immobiliers en Tunisie (S/R CNDI)

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 Calcul des revenus catégoriels

BIC RR Régime du forfait d’impôt

Tarif de l'impôt forfaitaire
(Revenu de Conditions d’éligibilité
Libératoire de l'IR BIC
l’artisanat 6 ans renouvelables
Libératoire de la TVA RR
inclus) dès la date de dépôt de la déclaration d'existence
Non-tenus d’effectuer des R/S (SAUF EXCEPTIONS)
Conditions générales: CA <= 10.000 DT 10.000 DT < CA < 100.000 DT
CA < 100.000DT
Etablissement unique 400 DT dans zones  3% * (CA - 10.000 DT)
Non-importatrice communales
Non-rémunérées par des commissions
Pas de commerce de gros 200 DT pour les autres
Exploitants ne réalisent pas de BNC Cas de dépôt de la déclaration annuelle après 30 jours de
N'était pas soumise au RR suite à un contrôle fiscal l'expiration des délais légaux :
impôt majoré de 50%
Cas de cession de FC :
Imposition du résultat de l’exercice selon le barème
Base imposable= recettes – dépenses + plus-value de cession FC
Minimum d’impôt = Impôt forfaitaire dû sur CA
BNC
RR Régime du forfait d'assiette
Comptabilité
simplifiée
possible si Bénéfice net = 80%* recettes TTC de l'année précédante
CA < 150.000 DT
NOTE: BNC forfaitaires ont l’obligation de facturation + justification du CA
NOTE 2: La déduction de la TVA se limite aux achats consommés et ne couvre pas les investissements
NOTE 3: La TVA R/S subie à l’étranger n’est pas incluse
NOTE 4: Le choix du RR est définitif

BAP Régime de
Régime de l'excédent des
RR détermination Limite avec les autres catégories
recettes sur les dépenses
forfaitaire
Déduction Revenu Catégoriel Evaluation forfaitaire BAP x BIC
possible = par les experts du Vente par des agriculteurs des produits agricoles en état: BAP
de 2/3 des Recettes d'exploitation domaine Transformation par des agriculteurs des produits agricoles: BAP
revenus - Ecoulement de la production agricole dans le cadre d'installations
Dépenses d'exploitation commerciales permanentes : BIC

BAP x RF
Revenus de la location des domaines agricoles : RF

RF Régime du forfait partiel d'assiette Régime des recettes nettes de dépenses

RR
pour les revenus immeubles bâtis pour revenus terrains non-bâtis
Revenu brut Revenu brut
= =
Recettes brutes TTC Recettes effectives TTC des loyers perçus
+ +
Dépenses incombant normalement au propriétaire Dépenses incombant normalement au propriétaire
et supportées par le locataire et supportées par le locataire
-
Dépenses supportées par le propriétaire
pour le locataire (dépenses de réparation...)
Revenu net Revenu net
= =
80% * Revenu brut Revenu brut
- -
Frais de réparation et d'entretien justifiés Montant des dépenses d’exploitation
- effectivement réalisées et justifiées
Taxe acquittée sur les immeubles bâtis -
Taxe foncière sur les terrains non-bâtis
NOTE : Location des immubles bâtis = BIC (et non pas RF)

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Traitements,
Traitements, salaires, indemnités, émoluments et autres avantages s'y rattachant Les pensions et rentes viagères
salaires,
indemnités, Détermination Pensions et
pensions Généralités Base d’évaluation revenu net rentes viagères
Revenus exonérés
et rentes des avantages en nature (de source non-soumises à
viagères Tunisienne) IRPP
tout élément Coût supporté par Gratification de fin de service De source
composant le l’employeur (accordée dans les limites fixées par le droit Base étrangère ayant
salaire, y compris de travail) : = été soumises à
les rémunérations Cas particulier : -montants prévues par les conventions collectives sectorielles ou Montant brut l'impôt au pays de
particulières
+ primes Montant de l'indemnité -montants fixés par les commissions de contrôle des licenciements pension la source
(sauf si elle sont qui devait leur être servie -dans les autres cas : 1 jour de salaire par mois de service effectif +
dans la même entreprise, sur la base du salaire perçu par le travailleur
exonérées) SSI : au moment du licenciement (avec un maximum du salaire de 3 Indemnités, Sommes
il existe un équivalent en derniers mois) primes et payées dans le
Montant brut indemnité avantages en cadre de
(avantages en + Indemnité d'expatriation à conditions: nature l'exécution des
 Employeur domicilé/établi en Tunisie
nature inclus) les biens sont la propriété - contrats
 Nature de l’activité : (études
- de l'entreprise techniques/économiques/sociales/environneme
Abattement d'assurance
CNSS + ntales, assistance technique, travaux de 25% (à l'exception des
sommes payées dans le
- Les salariés bénéficient construction/montages, opérations de (l’abattement cadre des contrats
d'une indemnité s'ils ne maintenance/surveillance) devient 80% si
FP de 10% assurance-vie ou
(max=2.000 DT) disposaient pas de tels la pension est contrats de
avantages Primes accordées dans le cadre du fond versée en capitalisation en
exécution des
national de l'emploi devise) obligations du
souscripteur)
NOTE: les avantages en Services de transport du/au lieu du travail
nature octroyés par par les entreprises ZDR
nécessité de service ne sont
pas imposables Allocations, indemnités et prestations pour
assurance et sécurité sociale

NOTE: La contribution de l'employeur au régime de l'assurance maladie/groupe est un élément de

salaire brut (avantage en nature imposable)
Régime des Cotisations au titre de l’IR payées par L’employeur Le salarié
Assurance groupe non-obligatoire Imposable Non-déductible
Assurance groupe obligatoire Non-imposables
*
RVM RVM imposables RVM exonérés
(Parts
sociales Dividendes distribués de manière régulière aux PM NR + PP > 10.000 DT Dividendes < 10.000 DT par an
inclus) (imposition de 100 % du montant) Distribution de la prime d’émission à ceux
Revenus FCP - fonds d'amorçage qui en ont fait apport
Base Bénéfices réalisés par les établissements Tunisiens de sociétés étrangères Boni de liquidation
imposable Intérêts > 8% servis aux associés pour les sommes qu'ils servent à la société en sus de
= leur apport dans K + rémunération des sommes > 50% du capital
revenu brut Assimilés à des revenus distribués :
avant R/S Avances - acomptes – emprunts
Jetons de présence (la rémuneration exceptionnelle des membres CA de l’Art 205 CSC est rattachée à la
catégorie de revenu correspondante et non pas RVM )

RCM
Modalités d’imposition RCM exonérés
(produits des  R/S = 20% déductible Intérêts sur l’épargne logement pour les titulaires des contrats d'épargne-logement / épargne études
comptes Intérêts de dépôts et de titres en devises/dinars convertibles
courants NOTE: 2021 : R/S libératoire Intérêts de l'émission d'un emprunt obligataire de solidarité
associés
inclus)
Autres
revenus Les revenus de source étrangère qui n’ont pas subi l’impôt au pays de la source S/R des CNDI
Les revenus réalisés des jeux de pari, de hasard et de loterie (exception : ceux organisés par les établissements publics ou par des Eses au
profit de ces établissements dans le cadre de contrats de concession ou de partenariat public-privé)

NOTE : Les revenus ne pouvant pas être inclus dans l’une des catégories sont hors champs de l’IR

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 Régime des plus-values
Plus-values réalisées sur les immeubles ou actions/parts sociales, non-affectées au bilan d'une activité soumise selon le RR
Soumises à R/S + déclarées à travers un formulaire spécifique (nonobstant les autres catégories)

Plus-value immobilière
Délais : Fin du 3ème mois suivant celui de la réalisation effective de la cession

Champ d’application Cas particuliers de détermination du prix de cession Modalités de paiement de l’IR

Opérations
Opérations non-imposables
imposables Cession des biens acquis par donation
Cession sur : Cession au conjoint, ascendant, descendant entre ascendants/époux : 15%
Cession au cours des 5
Immeubles 1ère opération de cession d’un seul local à Prix de revient Durée de détention premières années de détention
bâtis usage d’habitation < 1.000 m² Valeur à la date de Date de possession
Terrains à un prix < 500.000 DT possession par le par le premier donateur
Droits premier donateur 10%
sociaux dans Considérations particulières : Cession après 5 ans de la date
les sociétés Prix >= 500.000 DT: imposition 100% de possession
immobilières Prix < 500.000 DT: max exonération = Cession des biens hérités : Biens hérités (qlq soit la
1.000 m² Prix de revient = valeur prescrite dans les période de détention)
déclarations déposées au titre de mutations par décès
(sinon le prix de cession)
Les exonérations ne sont pas applicables
si l’acquéreur est un promoteur immobilier

Plus-value Prix de Prix de revient d’acquisition/donation/échange …

= - (+ dépenses justifiées augmentant la valeur l’immeuble) * (1 + (10% * nombre d’années de détention) )
imposable cession

Hors champ : les biens meubles inclus dans la valeur des terrains

Plus-value mobilière
Délai : 25 février de l’année qui suit celle de cession/rétrocession

Champ d’application Taux d’imposition Assiette

Assiette imposable :
Plus-value de cession/rétrocession des actions/parts sociales 15% = Prix de cession/rétrocession
Plus-value de cession/rétrocession des parts des fonds Cession avant la fin de – coût de souscription/acquisition
l’année suivant celle de – moins-value enregistrée au cours de la
--------Exonérés-------- la même année
Actions souscrites/acquises lors d’une introduction en bourse souscription/acquisition
Actions BVMT cédèes après la fin de l’année suivant celle de la
souscription/acquisition

Actions SICAV / FCP Cas particuliers pour la détermination

Parts des fonds d’amorçage et des FCPR qui souscrivent aux fonds d’amorçage 10% du prix d’acquisition
Plus-value sur cession/rétrocession des actions/parts sociales objet d’apport au Cession après la fin de
capital de la société mère/holding (S/R de l’engagement de la mère/holding l’année suivant celle de
d’introduire ses actions à BVMT avant la fin de l’année suivant celle de la Actions/parts sociales acquises par voie
l’exonération) souscription/acquisition de succession/donation
Titres de participations dans les startups + Valeur réelle des actions à la date de
Parts SICAR/FCPR Cession des actions décès/donation + frais engagés et justifiés
Placement SANS engagement Placement AVEC engagement cotées avant la fin de
Exonération 50% Exonération 100% l’année suivant celle de Actions/parts sociales distribuées
de la plus-value sur cession/rétrocession la gratuitement par la société émettrice
des actions/parts sociales cédées/rétrocédées par SICAR/FCPR pour les tiers PP souscription/acquisition Valeur d’acquisition des actions
lorsque la cession/rétrocession intervient = -----------------------------------------
APRES la fin de la 5ème année suivant ------- Nombre total des actions
celle de souscription (y compris celles acquises gratuitement)

--------------Hors champ--------------
parts FCC
NOTE : plus-value exonérée = moins-value non-déductible

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 --- Partie 2 : IS ---

Aperçu général sur le décompte fiscal

Résultat comptable
+ Réintégrations (y compris 100% des provisions)
1- Max déduction des provisions = 50%
2- Réintégration des amortissements de l’exercice concerné
- Déductions SELON L’ORDRE SUIVANT 3- Déduction des déficits antérieurs reportables
4- Déduction des amortissements de l’exercice concerné
5- Déduction des amortissements différés en périodes déficitaires
= Résultat fiscal après la déduction des provisions, déficits et amortissements
- Déduction des bénéfices/revenus exceptionnels non-imposables
= Résultat fiscal avant la déduction des bénéfices provenants de l’exploitation
- Déduction des bénéfices/revenus éligibles aux avantages fiscaux
= Bénéfice fiscal après la déduction des bénéfices au titre de l’exploitation
- Déduction des revenus réinvestis
de fusion/scission totale dans limite de 50% * plus-value bénéficiant de
+ ( 1 / 5 ) * plus-value d’apport
d’une Ese individuelle (soumise au RR) dans K d’une Ese déduction au niveau de la société effectuant l’apport
= Résultat fiscal imposable
*
Conditions générales de déduction des charges
Conditions de fonds Conditions de forme
Se rattachent à la Se traduisent par une Non-exclues du droit de Comptabilisées Appuyées de Portées sur certaines
gestion (ce qui exclut les diminution de l’actif net déduction par une disposition + déduites de justifications déclarations, livres ou
dépenses à caractère privé + les (ce qui exclut les dépenses ayant expresse de la loi l'exercice auquel suffisantes registres (lorsqu'une telle
actes anormaux de gestion) une contrepartie l'actif)
elles se rattachent et probantes condition est exigée par la loi)

*
Liquidation IS (autre que R/S)
Acomptes provisionnels Min d’impôt
Principe Général : + 50% en cas de paiement après 1 mois de l'expiration des délais légaux
3 échéances * 30% Taux général : Sociétés soumises au taux de 10%:
Selon l’impôt forfaitaire  0,2% * CA TTC ( min = 500 DT )  0,1% * CA TTC ( min = 300 DT )
dû l'année d’avant: Taux
-28 juin
-28 septembre 10% 15% 20% 35%
-28 décembre Artisanat, agricole, pêche Taux général Admission des AO Banques et établissements financiers
à la cote de la bourse Assurances et réassurances
 Exclusion Bénéfices des Bénéfices en cas d’ouverture Sociétés d'investissement (SICAF,
des plus/moins-values de investissements dans les exceptionnels d’au moins 35% du SICAR)
cession immobilisations activités soutien et de lutte (non-prévus par Art capital au public Sociétés de recouvrement des créances
matérielles/immatérielles contre pollution 11.1 bis CIRPPIS) : pendant 5 ans Opérateurs télécom
et portefeuille titres de la -des sociétés (à réaliser avant la fin Production et transport des hydrocarbures
base des AP Bénéfices des soumises à 10% 2024) Grandes surfaces commerciales
(sans que l'assiette AP ne investissements directs dans -des sociétés Concessionnaires automobiles
soit inférieure au ZDR, agriculture bénéficiant de la Franchisés d'une marque ou enseigne
minimum d'impôt) (après l'expiration de la période déduction totale commerciale étrangère
de déduction totale)
Imputation de la R/S
sur AP (impossibilité CSS : A partir des revenus/bces réalisés en 2017
d'imputation = Report) Personnes non-concernées : PP non-soumises au barème + PP salaires et pensions + sociétés hors champ IS

Déclarés Avant 2023 Déclarés en 2023 – 2024 -2025

PP : majoration de 1% des taux applicables aux tranches PP : majoration de 0.5% des taux applicables aux tranches
PM : PM :
Eses soumises à IS = 35% min  300 DT 4% Min  500 DT
Eses soumises à IS = 10% 1% min  100 DT Min  200 DT
3%
Sinon min  200 DT Min  400 DT

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 --------------------------------------------------------------Réintégrations--------------------------------------------------------------

1/4 Réintégrations des charges non-déductibles expressément prévues par NC 2016-26

Charges, amortissements et déficits Déduction 100% produits

des établissements situés à l'étranger Réintégration 100% charges + QP frais généraux*
*frais généraux de siège x (CA des agences étrangères / CA global du siège en Tunisie)

Charges, amortissements des résidences

Réintégration (sauf si ça fait partie de leurs activités d'exploitation)
secondaires, avions et bateaux de plaisance
Réintégration : dépenses de location / entretien / fourniture / carburants / vignettes …
Charges et amortissements des véhicules de
tourisme à puissance fiscale >= 10 CV ne
NOTE: restent totalement déductibles : primes assurances, frais gardiennage, frais personnel, droits
faisant pas l'objet principal de l'exploitation
visite technique, droits d'accès à l'autoroute
Max déduction: 1% * CA TTC ( OU 20.000DT)
Réceptions, cadeaux, frais de restauration et NOTE: Les cadeaux de faible valeur sont exclues
de spectacle excédentaires NOTE 2: Les tickets resto des salariés sont des charges d'exploitation déductibles

Dépenses excédentaires engagées pour la Max déduction = 1% * CA TTC ( plafond = 30.000 DT par projet )
réalisation des opérations d'essaimage NOTE: Essaimage: aider son personnel à créer sa propre entreprise

Charges spécifiques ne figurants pas dans la déclaration de l’employeur :

Commissions, courtages, ristournes (NOTE : les ristournes ne sont pas soumises à R/S, mais doivent figurer sur la déclaration également)
Rémunérations payées aux salariés et non-salariés en contrepartie d’un travail occasionnel/accidentel en dehors de leur activité principale
Honoraires/rémunérations/gratifications accordées aux : membres CA + directoires des SA
Dons et subventions : Dons et subventions déductibles intégralement: Dons et subventions Dons et
-excédentaires -Etat + Eses publiques déudctibles partiellement: subventions
OU -Associations pour handicapés Organismes d'intérêt général, non
-accordés à des associations/organismes qui -Mécénats accordés aux Eses/projets culturels éducatif, scientifique, social... déductibles
n'ouvrent pas droit à déduction -Fonds de soutien des établissments d'enseignement 0,2% * CA TTC
Pertes de change non-réalisées sur des
dettes/créances courantes en devise
A réintégrer
Gains de change non-réalisés
antérieurement non imposés
Intérêts excédentaires des comptes courants associés
Limite de 8% par an à condition:
Rémunérations excédentaires -le capital totalement doit être entièrement libéré
des titres participatifs -Max des sommes génératrices des intérêts pour l'ensemble des associés pris globalement = 50% du K
et des comptes courants associés Rémunérations excédentaires des titres participatifs
Max déduction = 8% * VN titres (parties variable + fixe)
que le titulaire du droit soit actionnaire de la société émettrice ou non

Moins-value sur cession des titres OPCVM Max déduction = dépréciation de la VL ne résultant pas de la distribution des dividendes

Impôt direct supporté à la place du redevable Réintégration de l'impôt + R/S y afférente

réel Exemple: R/S sur redevances payées aux NR

Taxe sur les voyages A réintégrer

Transactions, amendes, confiscations et

Non déductible (SAUF les pénalités contractuelles)
pénalités
Principe : non-déductible
Abandon de créances non déductibles Exceptions : abandon volontaire appuyé par un PV de carence établi par un huissier notaire :
(total/partiel) POUR CLT ordinaire
Eses en difficulté
PAR Créance par CLT > 1 an
Condition : non-continuation par l’Ese à Ese VN < 100 DT Audit CAC sans réserve fiscal pour les 2
entretenir des relations d’affaires avec le Banque VN < 500 DT Eses pour les exercices non-prescrits
débiteur (non-applicable pour les banques) Obligation déclarative : Joindre à la déclaration d’impôt un état détaillé des créances abandonnées

*
Charges d’exploitation
Réintégration Nouveau régime : Amende fiscale administrative
et Amortissements des actifs d’exploitation
(Régime fiscal supprimé à partir de l’exercice 2022 à déclarer en 2023) 20% * ( montants en espèces > 5.000 DT TTC)
à valeur >= 5 .000 DT HT payée en espèces

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 2/4 Réintégrations des Amortissements non-déductibles
Régime Général Régimes particuliers
Champ d’application de l’amortissement: Amortissement accéléré Amortissement des biens réévalués LF 2022
Les biens amortissables qui sont la propriété de Amortissement supplémentaire
l’Ese, ce qui exclut : Eses fonctionnants avec plus d'une équipe des biens réévalués LF 2019
-les biens en location/usufruit (sauf leasing) (industries manufacturières non saisonnières) à réintégrer
-les logiciels informatiques exploités dans le cadre
d’un droit d’usage Amortissement des actifs exploités en leasing non-exclus du droit de déduction
Les redevances de concession (sur la durée du Chez l’Ese exploitant l’actif:
contrat) (QP des loyers exigibles par exploitants des actifs non-déductible) :
Hors champ d’application : Chez l’entreprise de leasing : prix de revient total
Biens acquis auprès de pays à fiscalité non- amortissables ---------------------------
priviligiée durée contrat leasing
Fond de commerce et ses éléments (y compris le NOTE: La durée prise en compte ne doit pas être inférieure à la durée min fixée par décret 2008:
droit au bail) -7 ans pour les constructions (la valeur des terrains est exclue)
Voitures de tourisme >= 10 CV -4 ans pour les matériels, machines et équipements
-3 ans pour le matériel de transport
Base amortissable :
Prix de revient HT
Amortissement exceptionnel
(exclusion fait de la valeur des terrains pour les Amortissement intégral
constructions)
Construction/achat d’immeubles dont 3/4 superifice est
Actifs de faible valeur < 500 DT
destinée pour l’habitation du personnel à titre gratuit:
Date de début d'amortissement : Actifs détruits/mis en rebut
amortissement exceptionnel de 50% du prix de revient
Date d’acquisition/construction/fabrication (présence huissier notaire + PV)
+ VR amortissable au taux linéaire constant de 10%
ou date 1ère utilisation si elle intervient après
Annuités d’amortissement linéaires déductibles fiscalement

Brevets, marques de fabrique et frais de développement capitalisés 20%

Frais Préliminaires 100%
En dur 5%
Constructions
Légères 10%
Machines, matériels, équipements industriels 15%
Moyens de transport
Machines, matériels, 20%
Mobilier et matériel bureau
équipements
Equipements et logiciels informatiques
33.33%
Dépenses de grosses réparations
*
3/4 Réintégrations 100% des Provisions
*
4/4 Principales autres réintégrations
Produits non-comptabilisés Intérêts des Plus-value de cession non-comptabilisée Manque à gagner
ou insuffisamment comptabilisés comptes courants associés < 8% ou insuffisamment comptabilisée d’un acte anormal de gestion
Traitment fiscal des subventions Subventions d'investissement Subventions d'exploitation et d'équilibre
Rattachés à l’exercice de compt en R Net: Plan comptable:
Bien amortissable Bien non- amortissable Compt en produits si assurance raisonnable qu'elles seront
rapportés aux R Rapportés aux R Nets sur perçus:
Nets des exercices 10 ans Subv d’exploitation Subv d’équilibre
selon montant des (applicable aux obtenues pour couvrir obtenues en compensation de
des charges spécifiques pertes d’un exercice antérieur
amorts pratiqués investissements immatériels)
à rapporter aux résultats comptabilisées parmi
des exercices ayant les produits de
Plus/moins value imposable/déductible sur cession:
enregistré ces charges l’exercice d’exigibilité.
= Prix de cession
- VCN immo
- subv non-encore rapportée Plan fiscal:
rattachés à l’exercice d’encaissement
Pertes subies par le vol de Mdses Déductibles UNIQUEMENT sur la base d'un jugement définitif prononcé pour société sinistrée
TVA réclamée par l’AF Déductible (sauf TVA facturée aux CLTs + TVA relative aux charges et aux amortissements non-déductibles)
Moins-value révaluation LF 2019 Max déduction = plus-value provenant de leur réévaluation
Prix de transfert : Charges majorées et produits minorés entre les sociétés ayant les liens de dépendance
Pays à fiscalité privilégiée: Charges payées à leurs résidents PM (amortissements des immobilisations acquises auprès de ces pays incluses)
Charges ne respectants pas Charges non-justifiées Charges non-nécessaires à Charges non-rattachées à Charges normalement
les conditions de fonds/forme l’exploitation l’exercice comptabilisées comme actif

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 -----------------------------------PRIX DE TRANSFERT-----------------------------------
Transactions entre: Eses résidentes/établies + Eses sous leur dépendance/qui les contrôlent, nonobstant le pays de résidence
Conditions : Démonstration par l'AF Tunisienne de: Liens de dépendance
l’existence d’un lien de dépendance entre : Dépendance de droit Dépendance de fait
-l’Ese concernée par redressement Entre 2 Eses du même groupe: Pouvoir de décision
-l’Ese bénéficiaire du transfert Détention juridique directe/indirecte ou par direct / indirect
(cette condition n’est pas exigée si les Eses sont résidentes/établies dans un pays personne interposée de 50% du capital/droit
à fiscalitée priviligiée) de vote
transfert de bénéfice

3 Obligations de documentation
Obligations documentaire 1 Obligations documentaire 2 Obligations documentaire 3
Déclaration annuelle de prix de transfert : Politique de prix de transfert Déclaration pays par pays
Comportant 3 catégories d'informations: (modèle établi par l’AF)
informations sur le groupe d'Eses sur la répartition des bénéfices pays par
informations sur l’Ese déclarante pays du groupe d'Eses liées auquel elle
informations sur les opérations réalisées par l’Ese déclarante avec les appartient
Eses liées résidentes/établies à l'étranger + les données fiscales/comptables
+ les rensignements sur le lieu d'exercice
Condition : CA annuel HT >= 200 millions DT de l'activité des Eses de groupe
(condition appréciée exercice par exercice)
Délais: 12 mois après clôture de l'exercice
Délais :
Sociétés à date clôture 31/12 : avant 25 Mars
SINON : avant le 25ème jour du 3ème mois qui suit la date de clôture
*

Etendue Accords préalables en matière de prix de transfert

Toute transaction / catégorie de Cas des Eses ayant des liens de dépendance/contrôle (au sens fiscal) avec des Eses établies hors de la Tunisie
transactions > 100.000 DT Peuvent demander à l'AF de conclure un accord préalable sur la méthode à appliquer en matière de prix des
transactions et ce pour une période allant de 3 à 5 ans

Repression des prix de transfert et charge de la preuve

Charge de la preuve Repression des prix de transfert
A la charge de l’Ese (prix de pleine concurrence) L’AF impose des manques à gagner:
réintégration des bces indirectement transférés + pénalités
Cas de VFA: l’AF doit être en mesure de justifier les bases de calcul de
son redressement lorsqu'elle considère que les prix pratiqués entre les Eses Les sommes redressées par l’AF peuvent être qualifiés de revenus
dépendantes ne sont pas conformes au principe de pleine concurrence distribués, soumis à R/S

-----------------------------------REGIME DE REEVALUATION-----------------------------------
Non-applicable pour les actifs à statut jurdique particulier (leasing)
LF 2019 LF 2022
Champ d’application PM du secteur industriel PM quelque soit le secteur
Immobilisations corporelles
SAUF
Actifs concernés Immeubles bâtis + non-bâtis
Actifs à amortissement
Immeubles bâtis + non-bâtis
supplémentaire de 30%
Plus-value de réévaluation Plus-value: non-soumise à IS
(indices fixés par décret) Moins-value: non-déductible
Base amortissable VCN réévaluée échelonnée au moins sur 5 ans Coût historique
Amortissement Déduction de l’amortissment supplémentaire
Pas d’amortissement supplémentaire
supplémentaire pour la plus-value de réévaluation sur un minimum de 5 ans
Réévaluation
Admise Non-admise
des amortissements
Condition Non-utilisable + non-utilisable
Non-distribuable + non-utilisable pour 5 ans au moins
du réserve de réévaluation SAUF pour la cession des immeubles bâtis/non-bâtis
Plus-value: non-soumise à IS LIMITE = plus-value réévaluation
Plus-value de cession
Moins-value: non-déductible LIMITE = plus-value réévaluation
Non-cessibles pendant 10 ans à partir du 1er Janvier
Conditions de cession Cession possible
de l’année suivant celle de la réévaluation

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 --------------------------------------------------------------Déductions--------------------------------------------------------------
Produits réalisés par
Déductibles S/R CNDI
ES à l’étranger
Reprise des provisions
Selon le traitement fiscal initial de cette provision :
réintégrées au résultat
Déductibles: les reprises qui n'étaient pas été déduites du résultat fiscal
fiscal de l’année de
Imposables: les reprises qui étaient déduites fiscalement
leur constitution
Autres déductions (qui Différentiel des amortissements fiscaux
Gains de change non-réalisés QP dans les pertes des SFT
peuvent aggraver un déficit) des actifs exploités en leasing
= Résultat fiscal avant la déduction des provisions
1/4 Déduction de Limite des provisions déductibles:
provisions 50% * résultat fiscal bénéficiaire avant déduction des provisions

Condition déclarative : Conditions communes de Provisions déductibles

joindre à déclaration Provisions > limites de déductibilité:
déduction des provisions volontairement non-déduites :
un état détaillé des Reportables sur les bénéfices ultérieurs Non-reportables
provisions constituées sans limitation dans le temps

La déduction des provisions constituées lors d’un exercice se fait durant le même exercice
dans les limites fixées

Cadre Besoin d’une action en justice (sauf pour les Eses en difficulté + Eses publiques) :
Général de Les provisions peuvent être réintégrées aux Bces imposables de la 3ème année
provisions Provisions pour qui suit celle de leur constitution tant que l’action en justice contre le défaillant est
déductibles créances douteuses encore en cours
(peuvent être recalculées sur la base
du bénéfice redressé suite à VFA)
Cas particuliers :
Nominal par CLT < 100 DT: déductibles durant l’exercice de leur comptabilisation
Provisions pour
dépréciation des stocks Provisions déductibles= ( VC - VRN ) < 50% * VC (sans report pour le reliquat)
de Produits Finis
Provisions pour
dépréciation des Coût acquisition - Cours moyen du dernier mois de l'exercice
actions cotées BVMT

Cas Provisions déduites antérieurement :

particuliers Opérations de Déductibles pour déterminer le résultat imposable de l’exercice de fusion/scission totale:
fusion / -les provisions qui maintiennent leur objet
scission totale -les provisions inscrites aux bilans des sociétés ayant reçus les actifs objets des provisions
des sociétés

+ Réintégration des amortissements de l’exercice

= Résultat fiscal après la déduction des provisions et avant la déduction des déficits et amortissements

Pour tout exercice bénéficiaire, la déduction des déficits et amortissements s'effectue selon l'ordre suivant:
4 / 4 Amortissements différés
2/4 Déficits reportables
en périodes déficitaires
Principe général: Principe d'imputation
Jusqu'à la 5ème année inclusivement Déductibles sans limite dans le
3/4 temps
Exception des Eses en difficulé qui bénéficient d'un abandon de créances : Amortissements
10 ans (condition: les exercices contenant les déficits sont certifiés CAC sans réserve fiscal) de l’exercice Condition :
Conditions pour déduction du déficit concerné Identification en tant que tel
déclaré réel lié à l'identité de la personne qui l'a subi dans les notes aux EF
déficit comptable/fiscal SAUF:
résultant de réintégrations/déductions -transformation de la forme juridique de la société qui Cas particulier :
préalables à cette étape
SAUF les déficits résultants entraine le changement du régime fiscal Fusions/scission totales
de la déduction des
(le déficit subi par la société transformée est non-déductible chez nvelle société) au niveau de l’absorbée
-Eses fiscalement transparentes
revenus/bces exceptionnels (les déficit sont reportables au niveau des membres)
(page suivante de ce résumé)
-fusions / scissions totales
********* Cas de déficits non-imputés sur le 1er exercice bénéficiaire suivant celui de la constatation des pertes  non-reportables *********
(applicable aux amortissements différés non-imputés)
= Résultat fiscal après la déduction des déficits et amortissements

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 *

Déduction des bénéfices/revenus exceptionnels non-imposables

*******************Ne peut jamais créer un déficit reportable*******************

Dividendes et assimilés Dividendes reçus auprès des sociétés Tunisiennes

Revenus FCP / FCPR / fonds d'amorçage
SAUF les dividendes reçus de l'étranger
et les dividendes non-officiels

Plus-value des actions introduites en BVMT Déductible

Plus-value de l'apport Actions/parts sociales inscrites au bilan : Actions/parts sociales non inscrites au bilan :
d'actions/parts sociales Déduction de l'assiette de l'IR/IS Exonération de la plus-value de l'IR
au capital de la mère/holding
(opérations de restructuration pour l’introduction en bourse Condition : Engagement à s’introduire au plus tard :
de la mère/holding) A la fin de l'année Pour les opérations effectuées à partir du 01/01/2024
suivant celle de A la fin de la 2ème année de l'année suivant celle de
l'exonération l'exonération
NOTE: cette période est prorogeable d'une seule année
Conséquences du non-introduction dans les délais légaux:
payer l'impôt non-acquitté + les pénalités de retard si les motifs sont imputables à la
société bénficiant de la déduction
Plus-value sur cession des actions cotées Exonérée
+ cédées après l’expiration de l’année suivant celle de leur
acquisition/souscription

Intérêts de dépôts/titres Déductibles

en devises/dinars convertibles
Déduction des dépenses de R&D Déduction supplémentaire= 50% * dépenses R&D (Max = 200.000DT annuellement)
(non-obstant le mode de comptabilisation des dépenses : en charges ou à l'actif - LF2022)

Conditions
-Conventions conclues avec des établissements publics de recherche
-Contribution de l'Ese aux dépenses > 10%

Amortissement supplémentaire 30% * Assiette de l’amortissement

des équipements et matériel acquis/fabriqués : Durant la 1ère année à partir de la date d’acquisition/fabrication/utilisation
Dans le cadre d’opérations d’extension/renouvellement (SAUF les voitures tourisme)
OU Productifs des énergies alternatives/renouvelables
Plus-value sur cession
des actions/parts sociales des SICAR
Sans engagement + cession/rétrocession après 5ème année suivant
Cas d’engagement:
Plus-value sur cession celle de souscription aux actions/parts sociales :
des parts FCPR Déduction 100%
Max déduction = 50% * plus-value
hors champ de l’impôt
(soumise uniquement à R/S libératoire 20% RCM)
Plus-value sur cession Déductible
des parts des fonds d'amorçage
+ parts des FCPR dans les fonds d’amorçage

hors champ de l’impôt

(soumise uniquement à R/S libératoire 20% RCM)
Plus-value sur cession Exonérées
des participations dans les startups
Déductible
Plus-value sur cession des Eses en difficultés
des branches d’activité dans le cadre du RJ

= Résultat fiscal avant la déduction des bénéfices provenant de l’exploitation

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 - Déduction des bénéfices déductibles : Provenant de l’exploitation directe + les gains exceptionnels

-------------------------Dégrèvement Fiscal-------------------------

Développement Régional Développement Lutte contre Eses nouvellement créées

Création d’un projet nouveau et autonome Agricole la pollution
Extension/renouvellement
et soutien
Période de l’avantage : Période de l’avantage : Nonobstant le Nonobstant le minimum d’impôt :
 5 ans pour ZDR 1er groupe 10 ans minimum Déduction de la QP des bces/revenus :
 10 ans pour ZDR 2ème groupe d’impôt -100% pour la première année
-75% pour la deuxième année
-50% pour la troisième année
-25% pour la quatrième année
TFP/FOPROLOS : exonération définitive Avantage applicable aux Eses en difficulté
(qui ne maintiennent pas le même produit/service)
Durant la période de déduction: nonobstant le minimum d’impôt :
pour les bénéfices d’exploitation des 4 premières
Déduction 100% des revenus/bces provenant de l'investissement
Avantage années à partir de la date de transmission SI:
direct à partir de la date d'entrée en activité effective
Accordé exercice, par l’entreprise cédée, de son activité
Après période déduction totale: nonobstant le minimum d’impôt : dans les secteurs prévus par loi de l’investissement
poursuite d’exploitation de l’Ese cédée par l’Ese
IR: IS:
cessionnaire pendant au moins 3 ans du 1er janvier
déduction de l'assiette: Imposition :
de l’année qui suit celle de l’acquisition
enregistrement des actifs acquis au bilan de l’Ese
cessionnaire de l’année concernée par la déduction
2 Bces Bces des
------ * des investissements 10% * investissements Eses créées en 2018 ou 2019 ou 2020 :
3 directs directs Eses créées en 2024 ou 2025 :
Exonération de l’IR/IS pendant 4 ans
(à partir de la date d'entrée en activité effective +
dépôt d'une déclaration d'investissement)
Bénéfices exceptionnels déductibles dans les mêmes conditions que ceux de l’investissement direct Art 11.1bis CIRPPIS
Plus-value sur cession des immobilisations affectées à l'activité principale SAUF les immeubles bâtis/non-bâtis et FC
Gains de change sur les ventes/acquisitions dans le cadre de l'exercice de l'activité principale
Gain sur les créances abandonées
Primes d'investissement accordées dans le cadre de la législation relative à l'incitation à l'investissement
Primes de mise à niveau accordées dans le cadre d'un programme de mise à niveau approuvé
Primes accordées dans le cadre de l'encouragement à l'exportation
Dépôt de la déclaration d'investissement auprès des services concernés (dépôt préalable à l'opération d'investissement)
Attestation d'entrée en activité effective jointe à la déclaration annuelle d'impôt
Conditions Situation régulière avec la CNSS
Tenue d’une comptabilité conformément au SCE
Schéma de financement (au moins 30% en fonds propres)
Cumul des avantages
Ese Nvlle
Ese Nvlle Ese Nvlle
(exonération 4 ans)
+ +
+
activités de soutien activités de soutien + ZDR/agricole
ZDR
IS pendant 4 premières années : 0% / 2,5% / 5% / 7,5% Régime le plus favorable (développement régional ou agricole)
 9ans / 14ans
*
Startup
Conditions Dégrèvement fiscal
Existence < 8 ans depuis sa date de constitution Exonération de l’IS pendant la durée de validité du label
Plafond : RH < 100 Total actif < 15 MD CA Annuel < 15 MD

Minimum d’impôt prévu par les articles 12 et 12 bis loi portant CIRPPIS :
PP: 45% * IRPP dû avant dégrèvement
PM soumise à IS=15% : 10% * résultat imposable avant dégrèvement
PM soumise à IS=35% : 20% * résultat imposable avant dégrèvement

= Résultat fiscal après la déduction des bénéfices provenant de l’exploitation

*

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 - Déduction des revenus réinvestis

-------------------------Conditions du degrèvement financier-------------------------

Applicable pour les réinvestissements en dehors de l’Ese au capital initial ou son augmentation + SICAR/FCPR
Chez le souscripteur Chez la société émettrice
Production d’une attestation de libération du K Entrée en activité effective de l’Ese (ZDR, agricole…) dans 4 ans de la date de déclaration
souscrit avec la déclaration d’impôt d’investissement (prorogeable de 2 ans additionnelles)
Non-cession des actions/parts sociales donnants Emission de nouvelles actions/parts sociales (Max dégrèvement = VN actions)
un avantage fiscal avant la fin de la 2ème année NOTE: la PE est également déductible pour les souscriptions réalisées dès le 01/01/2024
suivant celle de la libération/emploi du K souscrit Non-réduction du K souscrit pendant 5 ans à partir du 1er janvier de l’année qui suit celle de
libération/emploi du K souscrit (SAUF la pour résorption des pertes)
Affectatation des montants réinvestis dans un Déclaration d’investissement (création/extension/renouvellement)
compte spécial au passif non-distribuable SAUF en Schéma de financement avec un minimum de fonds propres = 30%
cas de cession Non-stipulation dans les conventions conclues entre les sociétés et les souscripteurs de
Régularisation de la situation avec AF + CNSS rémunérations/garanties hors-projet non-liées aux résultats du projet objet de l’opération de
Comptabilité conforme au SCE souscription
*
AF au titre du réinvestissement au capital initial/augmentation
Nonobstant le minimum d'impôt
Déduction 100% des revenus/bénéfices réinvestis de l'assiette de l'IR/IS (limite = revenu/bénéfice imposable)
Développement Startups Labellisés Encouragement à création fonds d’amorçage
Régional
Dans le capital initial / augmentation Acquisition des parts de fonds d'amorçage
+
Dans le capital d’un organisme d’investissement + qui s’engage à employer 65% Acquisition des parts FCPR qui emploient
Développement
dans : le K des startups, OCA sans intérêts ET/OU toute autre forme de quasi-KP leurs actifs dans la souscription aux parts de
Agricole
sans intérêts fonds d’amorçage
NOTE: la plus-value cession titres est exonérée

S/R du minimum d’impôt

Déduction 100% revenus/bces réinvestis de l'assiette de l'IR/IS (limite = revenu/bénéfice imposable)
Encouragement Eses en difficulté
Eses de l’économie des jeunes promoteurs ou branche(s)
verte/bleue/circulaire Condition : Eses en difficulté transmises dans le
Secteurs
et du Développement Durable Diplomé de l’enseignement supérieur cadre du RJ exerçants dans des secteurs
innovants
(Revenus ou bénéfices souscrits à Age < 40 ans à la date de création (assume personnellement qui ouvrent droit aux avantages fiscaux
partir du 1er Janvier 2024) et en permanence la responsabilité de gestion du projet) NOTE : pas d’obligation d’émettre des
K > 50% détenu par des jeunes diplômés nouveaux titres
NOTE : Le dégrèvement au titre de l’acquisition des terrains ne peut être accordé que pour les startups + jeunes promoteurs
AF au titre de l’investissement dans SICAR / FCPR
 Déduction des revenus/bces réinvestis auprès des SICAR/FCPR
Nonobstant le minimum d’impôt S/R du minimum d’impôt
Développement régional Secteurs innovants Conditions
Startups Labellisés
+ Développement agricole + Jeunes promoteurs
Sur la base de l’emploi Déduction 100% des revenus/bces effectivement employés : Tenue d’une comptabilité
effectif d’une partie des (Limite = revenu/bénéfice imposable) conforme au SCE
fonds : Employés avant la fin de la 2ème année suivant celle de libération du K souscrit Non-retrait, non-rachat,
-souscrits au capital dans la souscription des OCAs dans la limite de 20% du montant / actions / parts sociales non-réduction par
ou émises par les Eses qui ouvrent droit aux AF pour réinvestissement SICAR/FCPR de son capital
-placés dans le fonds à pendant 5 ans
capital risque NOTE : l’émission de nouvelles actions n’est pas exigible (dès le 1er Janvier de l'année
Sur la base qui suit celle de l'emploi du
d’engagement d’emploi Déduction 100% des revenus/bénéfices souscrits et libérés : capital libéré)
d’une partie des fonds: (Limite = revenu/bénéfice imposable) SAUF pour la résorption des
- souscrits au capital pertes
ou Engagement : Engagement : Engagement : Joindre à la déclaration
-placés dans le fonds à au moins 75% au moins 65% au moins 65% annuelle une attestation
capital risque Pour la souscription dans des: délivrée par SICAR/FCPR
-Actions/parts sociales nouvellement émises justifiant selon le cas:
-OCAs nouvellement émises nouvellement émises dans la limite de 20% du montant -l'emploi
Avant la fin de la 2ème année suivant celle de la libération -l’engagement + libération
Cas de cession / rétrocession des participations ayant donné lieu au bénéfice des avantages fiscaux par SICAR/FCPR :
les SICAR/FCPR sont tenues de réemployer le produit de cession/rétrocession dans les mêmes conditions que le 1er investissement
Solidarité entre les bénéficiaires des déductions et la SICAR/FCPR en cas de non-emploi :
Payer l'impôt non acquitté + pénalités

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 de fusion/scission totale dans limite de 50% * plus-value bénéficiant de déduction
+ ( 1 / 5 ) * Plus-value d’apport
d’une Ese individuelle (soumise au RR) dans K d’une Ese au niveau de la société effectuant l’apport

Régime fiscal de la fusion

Chez l’absorbée
Dépôt de la déclaration de Dépôt de la déclaration de l’I.S dans 3 mois après l’AGE décidant la fusion
cessation totale d’activité
Détermination du résultat fiscal Cas général : La déclaration doit Si les sociétés (absorbée, absorbante) sont soumises à audit CAC, l’absorbée n’est
comprendre : pas tenue de considérer pour les besoins de détermination de son résultat fiscal:
Le résultat fiscal dès le début Les plus-values de fusion réalisées (après résorption des éventuels reports
Cas particulier de la rétroactivité d’exercice jusqu’à la date de cessation déficitaires) autres que ceux faisant l’objet de l’exploitation (exemple : stocks)
des opérations de fusion Les bénéfices en sursis Les provisions constituées par l’absorbée en franchise d’IS + n’ayant pas encore
Le résultat de l’absorbée de d’imposition dont le régime de faveur perdu leur objet à la date de fusion (à ne pas réintégrer) :
l’année de fusion fait partie du serait remis en cause par la suite de -dépréciation des comptes CLT
résultat de l’absorbante l’opération de fusion -dépréciation stocks destinés à la vente
-dépréciation actions et parts sociales
Report déficitaire Cas de fusions impliquant des Cas des fusions impliquant des sociétés soumises à audit CAC :
Lorsque la déclaration fait sociétés non-soumises à audit Imputable au niveau de l’absorbante (de manière extra-comptable : TDRF)
ressortir des pertes fiscales CAC : Le report est limité à la période restante de 5 ans
(y compris les amortissements Non-imputable au niveau de Conditions d’avantage
différés) l’absorbante Présentation par l’absorbée (dans les mêmes délais que pour les documents de fusion)
d’un état de déficits/amortissements différés susceptibles de report au niveau de
l’absorbante (avec mention de leur exercice d’origine)
Inscription par l’absorbante des amortissements différés et des pertes susceptibles de
déduction sur les notes aux EF + TDRF (avec mention de l’exercice d’origine)
Sort des bénéfices réinvestis Maintien des avantages acquis au profit des souscripteurs
dans le capital de l’absorbée Condition : l’absorbante ne procède à la réduction du K (dans la limite de l’apport) pendant 5 ans SAUF pour la résorption des
pertes.
Crédit IS Excédents de l’absorbée provenant des : Avances + R/S + AP :
Ne peuvent pas faire l’objet d’apport et d’imputation au niveau de la société absorbante/nouvelle
Crédit TVA Reportable chez la société absorbante/nouvelle
Chez l’absorbante
Imposition des plus-values de Réintégration des plus-values exonérées chez l’absorbée (autres que celles dont l’exonération est prévue en cas de cession)
fusion de l’absorbée après Limite = 50% du montant
imputation des reports déficitaires Tranches annuelles de 1/5 à compter de l’exercice de fusion
(sur actifs autres que stocks) NOTE : si la cession intervient avant la fin de 5 ans : le montant non-encore imposé est rapporté au résultat de l’exercice de la
cession
Constatation des provisions de Inscription des provisions de l’absorbée au bilan
l’absorbée dans les comptes de Les provisions doivent être réintégrées si elles demeurent sans objet :
l’absorbante -dépréciation des comptes CLT - dépréciation des stocks destinés à la vente - dépréciation des actions et parts sociales
Déchéance du régime de faveur Si la scission intervient avant la fin de 3 ans à compter du 1er Janvier de l’année qui suit celle de fusion :
Reversement de l’IS correspondant (provisions et pertes fiscales transférées par l’absorbée + plus-values de fusion)
Pénalités de retard associées

NOTE : Le régime fiscal de fusion est non-applicable pour les opérations d’apport d’une Ese individuelle en ce qui concerne:
Les déficits de l’Ese objet d’apport (y compris les amortissements différés) + le délai de dépôt de la déclaration de cessation

= Résultat Imposable

123 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Fiscalité
Internationale
NOTION DE RESIDENCE
Droit Interne CNDI
PP  Résidence principale en Tunisie En cas de résidence dans les 2 Etats selon leurs droits internes respectives, on
 Séjour en Tunisie pendant une période >= 183 jours décide selon ces critères par ordre de priorité :
Foyer d’habitation permanent (résidence principale)
Centre des intérêts vitaux (liens personnels et économiques)
Critère de séjour habituel (où PP séjourne le plus souvent)
Nationalité
Accord amiable

PM Société constituée selon le CSC Siège de direction effective (siège social)

(le siège social doit être en Tunisie) NOTE: Dans la CNDI, il faut faire attention à la définition de résident (si les
Si le droit interne considère la PM résidente dans les 2 Etats: SNC sont incluses ou non)
CNDI

PARTIE 1 : NR en Tunisie + Revenus de source Tunisienne

Revenu de source Tunisienne = débiteur effectif en Tunisie / Charge imputable en Tunisie
Législation nationale = Législation du droit commun (ce qui exclut le code d’incitation à l’investissement)

PRINCIPE D’IMPOSITION
Principe Exception
Selon le droit interne : Par droit interne : Par CNDI :
Imposition de tout revenu réalisé sur le territoire Tunisien Revenu exonéré par droit commun lorsque la CNDI empêche la
(Revenu de source Tunisienne + les plus-values sur les SINON voir CNDI Tunisie d’imposer
immeubles et titres) (l’attestation de résidence fiscale est obligatoire)

MODALITES D’IMPOSITION
selon la catégorie de revenu

Revenu exonéré : non-soumis à R/S

Revenu déductible : soumis à R/S
Non-établi en Tunisie qui a subi TVA (R/S à 100%) : possibilité d’immatriculation fiscale + restitution TVA
Non-application du taux conventionnel : prise en charge selon taux du droit commun
NOTE : Il faut toujours voir la section « PROTOCOLE » à la fin de CNDI qui peut parfois impacter la quasi-totalité des
articles de base de la CNDI

124 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 ---------------------------------Bénéfices des Eses---------------------------------
PM + PP BIC/BNC
Principe d’imposition selon la règle de l’établissement stable – ES
Soumission à toutes les obligations fiscales/comptables Tunisiennes
Principe : sont considérés comme ayants un ES en Tunisie : Exception : NR NE
Selon droit interne et doctrine Selon la CNDI (prévue par droit interne + CNDI)
Les associés dans les SFT: Revenus/Bces provenant de la commercialisation de
NR possède ES par la qualité biens :
Toute installation fixe d’affaires
d’associé/membre (qlq soit la CNDI) Hors champ de l’IS
à travers laquelle l’Ese exerce son activité
(pour les CLT résident/établi en Tunisie : il s’agit d’une
(siège, succursale, bureau, atelier…)
Cas d’un GIE à facturation séparée: opération d’importation : la vente est réalisée à partir de
ES selon la CNDI l’étranger)

Construction – Montage – Surveillance Revenus/Bces provenant de la commercialisation de

ES dès le premier jour Multitude des possibilités selon la CNDI services :
Durée > durée CNDI Durée + frais ---Principe---
dès la date de commencement des travaux -frais MS > 10% prix Imposition en Tunisie qlq soit le lieu de réalisation
jusqu’à la fin machines/équipements service (il suffit que le débiteur soit résident/établi en
(à inclure: la durée des travaux ET/OU
préparatoires + les interruptions des -durée MS faisant suite à
Tunisie)
travaux qlq soient les raisons la vente de ---Exceptions---
+ les périodes consommées par les machines/équipements > Exception 1: Revenu exonéré par le droit interne: trafic
sous-traitants) durée CNDI international
NOTE: la durée est non-limitée par l’année civile Exception 2:
Présence CNDI + revenu non-imposable en Tunisie par
Autres services effectués en Tunisie: Intervention d’une Ese par des personnes dépendantes : CNDI (le revenu ne figure pas parmi les articles ci-après)
ES si la durée services > 6 mois ES dans l’Etat de la source Cas général : Cas particuliers
(qlq soit la CNDI) SI la personne peut conclure des contrats au nom de l’Ese et Redevances : Rémunérations techniques :
Plusieurs services interdépendants l’engager dans l’Etat de la source parfois incluse dans « redevances »
en Tunisie (imposables en Commissions :
(ES même si durée < 6 mois) NOTE: Cas d’une personne indépendante mais qui travaille Tunisie SSI ces (seul cas: Roumanie)
exclusivement pour le compte de l'Ese : services sont BNC : R/S libératoire 15% SSI 3
Société établie de ce fait compris dans la conditions :
définition des -le service est réalisé en Tunisie
Exception : « redevances » -le service est payé par un résident
Cas de non-imposition malgré ES : de la CNDI ) -montant > montant CNDI
 trafic international NOTE : Si la rémunération est
NOTE : La non-imposition des Bces de l’ES ne concerne que imposable en même temps comme
les Bces provenant du trafic international redevances + BNC: imposition
(tous les autres bénéfices réalisés à travers l’ES restent comme redevance
imposables selon la législation de l’Etat de l’ES) *
Modalité d’imposition
Avec ES Sans ES
Principe NR NE
Imposition par voie de déclaration selon le droit commun R/S libératoire (pas d’obligations fiscales/comptables)
Besoin de déclaration d’existence pour obtenir une MF et déposer les déclarations fiscales : En cas de non-prélèvement de R/S :
Pour PM R/S selon droit commun + formule de prise en charge
IS = 15% Pour PP TVA= R/S à 100% (à déclarer parmi R/S)
CSS = 3% IRPP :
Impôt de distribution également exigible si ce n’est pas interdit par la CNDI Barème
(dû sur bénéfice comptable ES) : CSS : 0.5%
10% / 25% (ES des sociétés résidentes des pays à fiscalité privilégiée)
Sans CNDI Avec CNDI
Selon la CNDI : Possibilité de rattachement à l’ES des Bces/revenus réalisés de l’exercice d’autres min (15% ; taux CNDI)
activités sur le territoire tunisien qui n’ont aucune relation avec ES : Force attractive : 15% * montant TTC appliqué au montant TTC
 Force attractive Globale :
Rattacher à l’ES 100% des revenus/Bces de l’exercice de toute autre activité en Tunisie (25% pour pays à fiscalité
 Force attractive Partielle : privilégiée)
Rattacher à l’ES SEULEMENT les revenus/Bces de la vente biens/services analogues/similaires à ceux
commercialisés par l’ES
Exception : imposition par voie de R/S libératoire
Exception 1 Exception 2
ES pour période < 6 mois ES qui ne respectent pas législation fiscale
CMS : 5% - 10% - 15 % du CA TTC Tunisienne + sans MF
Obligations fiscales maintenues (MF, TVA…) IS : 15 % * CA TTC
Dispense uniquement de tenir une comptabilité (25% pour les pays à fiscalité privilégiée)
+de dépôt de la déclaration d’IR/IS TVA : R/S à 100%

NOTE: Possibilité d’imposition sur base de la NOTE : Possibilité de restitution en cas de

déclaration régularisation de la situation fiscale

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 --------------------------------- Salaires-primes-avantages (secteur privé)---------------------------------
Principe d’imposition
Sans CNDI Avec CNDI
Imposition en Principe : Imposition en Tunisie en tant que pays de source UNIQUEMENT si : Exception :
Tunisie qlq soit le lieu (Emploi exercé en Tunisie) + (1 / 3 conditions) : Exonérations du droit
de l’exercice de Séjour >= 183 jours Rémunération supportée par l’ES Rémunération supportée par un interne (applicables
l’emploi de l’employeur Tunisien employeur résident en Tunisie aux résidents + NR)
Modalité d’imposition
Principe : Exception :
Salaire imposable selon le droit interne du pays (avec/sans CNDI) R/S libératoire 20% du montant
Cas où l’employeur est NR/NE: auto-R/S IRPP par le salarié brut du salaire si séjour < 6 mois

Déduction Communes: les NR n’ont pas droit aux abattements pour chef de famille et enfant à charge
NR doit déposer une déclaration annuelle pour impôt sur salaire (R/S déductibles + restituables)

Cas des expatriés étrangers employés par les Eses totalement exportatrices/banques offshore/Eses pétrolières:
Peuvent bénéficier de l’imposition au taux de 20% * (rémunérations brutes + valeur des avantages en nature)
dans les limites fixées par loi + lorsque le recrutement/emploi est conforme au code de travail

--------------------------------- Rémunérations artistes et des sportifs ---------------------------------

(à titre dépendant ou indépendant)

Imposition dans le pays de la source: selon le droit interne

SAUF EXCEPTIONS CNDI
Cas de la Tunisie :
15% du montant brut des rémunérations pour les résidents des autres pays
25% montant brut des rémunérations pour les résidents des pays à fiscalité privilégiée

--------------------------------- Dividendes non-rattachés à ES ---------------------------------

Principe d’imposition
Principe : Imposables en Tunisie Exception : quelques CNDI

Modalité d’imposition pour les distribution officielles

NOTE : formule de prise en charge au droit commun pour les NR NE qui n’ont pas subi de R/S
Par voie de R/S
Sans CNDI Avec CNDI
Taux = 10% Min ( Taux CNDI ; 10% )
Pays à fiscalité privilégiée = 25%

Modalité d’imposition des revenus considérés distribués par la loi (autres que les dividendes)
Sommes/valeurs mises à la disposition des associés non-prélevées sur les Bces
Sommes mises à la disposition des associés directement/par personnes interposées (à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes) SAUF celles servies entre mères et filiales
Jetons de présence : les jetons de présence sont soumis dans l’Etat de résidence de la société distributrice selon sa législation interne
(qlq soit ces derniers sont ou non prélevés sur les Bces + qlq soit la qualité du bénéficiaire)
Soumis à l'impôt entre les mains de la personne qui les perçoit:
15 % (avec / sans CNDI) - 25% pour pays à fiscalité privilégiée

--------------------------------- Intérêts non-rattachés à ES ---------------------------------

Même technique adoptée en matière de dividendes
Principe d’imposition
Principe : Exception :
Imposition en Tunisie (avec/sans CNDI) Intérêts exonérés par le droit commun (intérêts de dépôts et des titres en devises/dinars convertibles)
Intérêts non-imposables par CNDI (généralement relatifs aux emprunts publics)
Modalités d’imposition
NOTE : formule de prise en charge au droit commun pour NR NE qui n’ont pas subi de R/S
Sans CNDI Avec CNDI
Intérêts sur prêts bancaires = 10% (25% Pays à fiscalité privilégiée) Min (Taux CNDI ; Taux droit commun)
Autres intérêts = 20 % (25% Pays à fiscalité privilégiée)
TVA R/S = 100%
Cas des intérêts servis entre Eses dépendantes:
Si les intérêts payés > montant dont seraient convenues les personnes dépendantes en l'absence de ces relations :
Taux convention à ce dernier montant
Excédent soumis au droit commun

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 *

Gains en capital : plus-value de cession de biens/valeurs non-rattachés à un bilan

Droit interne : seule est imposable la plus-value de cession des immeubles/participations au capital

---------------------------------Plus-value sur cession des Titres de participation---------------------------------

Principe d’imposition
Principe Exceptions
Imposition en Tunisie Exonération du droit commun
Lorsque CNDI empêche l’Etat de la source d’imposer
Modalité d’imposition
Imposition par voie de R/S :
PP : R/S = 10% * plus-value (max=2.5% prix de cession) PM : R/S =15 % * plus-value (max = 5% prix de cession)
POSSIBILTE d’imposition par voie de déclaration :
Plus-value = ∑ plus-values de l’année – ∑ moins-values de l’année
PP : PM : 15%
-Actions cotées cédées avant la fin l’année qui suit celle de l’acquisition/souscription : 10%
-Cessions avant l’expiration de l’année qui suit celle de l’acquisition/souscription : 15%
-Cessions après l’expiration de l’année qui suit celle de l’acquisition/souscription : 10% NOTE GENERALE:
Possibilité de dépôt de déclaration pour restitution de
NOTE PP : Moins-value sur cession dont la plus-value est exonérée : n’est pas déductible l’excédent de R/S
*

--------------------------------- Plus-value sur cession des Biens Immeubles---------------------------------

Principe d'imposition:
 Immeuble sis en Tunisie = Etat de la source selon son droit interne (avec/sans CNDI)
Imposition des revenus immobiliers à l'Etat où ces biens sont situés (un autre article dans la CNDI)

Modalités d’imposition
PP PM
Plus-value imposable: Imposition en Tunisie
= prix de cession - (valeur d’acquisition et impenses * (1 + 10% * nombre d’années de détention) )
Taux : Taux :
10 % (si le bien est est possédé > 5 ans ou hérité) R/S = 10% * prix de cession
15% (si la cession intervient durant 5 ans à compter de la date de possession) (lorsque la cession est faite aux personnes
Modalité d’imposition : habilitées à effectuer R/S)
R/S = 2.5% * prix de cession (déductible de l’impôt dû sur la plus-value) Possibilité de dépôt de déclaration et de
Par voie de déclaration spéciale (max 3 mois après la date de cession) liquider IS = 15% sur la plus-value :
Exception : Exonérations du droit commun : l’excédant de R/S devient restituable à la
 1ère opération de cession d’un local à usage d’habitation pour prix < 500 000D (max= 1000 m2) demande
 Cessions entre conjoints, ascendants et descendants
 Cession dans le cadre d’une opération d’expropriation pour une cause d’utilité publique
*

Revenus non-expressément traités par CNDI

Imposables exclusivement dans l'Etat de résidence du bénéficiaire
CNDI: attribuent l'imposition des éléments de revenu faisant partie d'un actif professionnel d'un ES réalisés dans un Etat tiers à l'Etat où l'ES est situé
Si la CNDI ne prévoit pas un régime propre aux revenus non-expressément visés : chaque état peut valablement appliquer sa législation interne

**

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 PARTIE 2 : Résidents en Tunisie + Revenus de source étrangère

PP Résidentes

Exception
Principe
Double imposition / non-imposition
Double imposition
Double non-imposition
Résidents en Tunisie: imposable sur en Tunisie et à
en Tunisie et à l’étranger
mondialité de leurs revenus S/R CNDI l’étranger
Double Cas prévus par droit interne Cas prévus par CNDI
Revenu de Revenu de source imposition
source étrangère étrangère qui n’était temporaire
imposé à pas imposés à (imposition à tort Pour Eses : Revenus/Bces non-imposables Crédit d’impôt fictif :
l’étranger l’étranger + restitution) Exonérés de l’impôt en application de la Revenu non-imposable
Exclus du Inclus dans le revenu législation fiscale interne - ZDR dans les 2 pays
revenu imposable global imposable selon (déductibles de l’assiette imposable) (pour les dividendes
en Tunisie le barème pour le exclusivement dans
montant brut certaines CNDI)
Pour lessalariés : indemnité d’expatriation :
Revenu non-imposé dans
Considérée de source étrangère
le pays de source alors que
Exception : Double non-imposition si elle n’a pas été
la CNDI lui attribue le droit
Salaires et pensions de source étrangère : imposée dans l’Etat de la source
de l’imposer : à considérer
Le revenu net est déterminé comme
dans l’Etat de résidence
salaire/pension de source tunisienne :
comme s’il a été imposé
-Salaires: déduction de 10% (max = 2.000 DT)
dans l’Etat de la source
-Pensions: déduction de 25%
(relevée à 80% pour tout montant de pension
transféré en devises en Tunisie)

NOTE IMPORTANTE: Il faut considérer la grande controverse sucitée par l’interprétation des dispositions de l’Art 36 CIRPPIS

PM résidentes
Principe Exception
Cerner le Bce
Double non-imposition Double-imposition vu l’absence d’un ES à l’étranger
local :
Les
Prévue par
produits/charges Prévue par la CNDI Sans CNDI Avec CNDI
le droit Tunisien
étrangères
réalisés Exonération Crédit d’impôt fictif :
à travers ES sont pour ZDR : Paiement de l’IS à l’étranger
hors-champ IS en Dividendes Revenu réalisé IS à payer en Tunisie: min (taux CNDI ; impôt Tunisien sur même revenu)
Tunisie si les bénéfices (déductibles des à l’étranger = IS exigible en Tunisie - IS payé à l’étranger
ne sont pas résultats comptables hors ES :
SAUF trafic imposables à pour la détermination de Double NOTE: L’excédent est restitutable par l’Etat de la source
international l’étranger : l’assiette imposable) imposition à NOTE 2 : Sont non-déductibles en Tunisie :
Il sont 100% -L’impôt payé à l’étranger > impôt Tunisien
non-imposables en Revenus/bénéfices - L’impôt payé à l’étranger sur revenu non-imposable en Tunisie
Tunisie puisqu’ils considérés comme - L’impôt payé à tort
sont déductibles de imposés à l’étranger par
l’assiette imposable les dispositions de la
CNDI
*

Fortune immobilière possédée à l’étranger par des PP résidents en Tunisie

N’est pas un impôt sur le revenu  double imposition inévitable SAUF les dispositions de la CNDI

Selon le Droit interne :

Fortune possédée en Tunisie + à l’étranger > 3MD (hors habitation principale + hors les biens à usage professionnel)
Impôt dû = 0,5% * valeur vénale de l’ensemble de l’immeuble - leur imposition à l’étranger au titre d’un même impôt S/R CNDI

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 TVA
-----------------------Les assujettis à la TVA-----------------------

Assujetti de droit Assujettis par option Eses

Personnes qui
PP/PM avec des Opérations exonérées dépendantes
Activités Opérations exonérées facturent la
opérations dans le + approvisionnées de la part d’Eses
Hors-champ de PP destinées à l’export TVA même si
champ d’application d’assujettis assujetties
la TVA forfaitaires elles sont
de la TVA qlq soit la forme
(option totale) (Option totale/partielle) non-soumises
juridique

-----------------------Crédit de départ des les Eses nouvllement assujetties-----------------------

(déterminé indépendemment des provisions pour dépréciation des immobilisations/stocks)
TVA supportée par le stock Partie de la TVA supportée par les immobilisations en cours
TVA supportée par les immobilisations
à la date d'assujettissement d'utilisation diminuée de:
+ non-encore utilisées +
obligation déclarative : Immeubles : 1/10 * années de détention
inventaire déposé dans 3 mois à la date d'assujettissement
Autres immos : 1/5 * années de détention
Date de début d’assujettissement : 1er jour du mois qui suit celui de son acceptation par l’administration

Conséquence de l’abandon de l’option : Reversement TVA

TVA initialement déduite pour les immobilisations + déduction: (1/10) ou (1/5) * (années / fraction d’année de détention)
TVA initialement déduite pour le stock acquis localement: Reversement TVA
TVA initialement déduite pour le stock importé: Reversement TVA + majoration de 25%
NOTE: Pour les 1/5 et 1/10: fraction d’année de détention = année entière

-----------------------Régime suspensif-----------------------
NOTE: Les SCI + les sociétés de service exportatrices sont exclues du régime suspensif (ils bénficient de la restitution)

Condition générale pour le bénéfice du régime: situation fiscale en règle

Bénéficiaires du régime:
Assujettis Non-assujettis Assujettis
+ Eses + +
CA export/suspension de l’exercice précédent > 50% CA SCI implantées Acquisitions Acquisitions > 3.000.000 DT
Acquisition locales de biens/services ouvrant droit à déduction Totalement dans les parcs pour les matières/produits/services
SAUF Exportatrices d’activité opérations donnant droit à déduction
Matériaux de Véhicules de économiques d’export +
Equipements occasionnelles nécessaires pour exports
construction tourisme et utilitaires
Attestation générale (validité 1 OU 2 ans) Attestation ponctuelle pour 1 seule opération
+ BC visés par les services compétents pour permettre le suivi de l’avantage d’achat et sur la base de factures proformas
NOTE : Il est possible de bénéficier du régime suspensif sans attestation dans certains cas prévus par la loi

Autres bénéficiaires du régime suspensif :

Prestataires des services financiers NR
Opérations financées par leasing:
Au niveau de l’acquisition Au niveau des loyers du contrat de leasing
Les avantages des projets dans le cadre de l’incitation aux Ne bénéficient de la suspension de la TVA que:
investissements sont applicables pour les acquisitions leasing des Les immobilisations ayant bénéficié d’un avantage TVA au niveau de l’acquisition
immobilisations objets de l’avantage/exonération (même avantages ( exonération TVA - suspension TVA - réduction TVA de 19% à 7% )
que les clients)

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 ------------------Fait Générateur : naissance de la créance auprès du fisc------------------
NOTE: La constatation du FG ne peut être après la facturation totale
(l'établissement des décomptes provisoires, de mémoires ou factures partiels rend exigible la TVA)
Importations Dédouanement Mdses Ventes Livraison des Mdses
Réalisation du service 1ère utilisation des biens
Prestations de service LASM
Encaissement des prix/acomptes s’il intervient avant (pas de LASM pour services)
Travaux immobiliers Exécution partielle/totale des travaux Marchés conclus avec l’Etat Encaissement

Régime LASM
Service Immobilisations Biens (autres qu’immos)
Pas de TVA Oui dans tous les cas Affecté à une activité non-taxable Affecté à une activité taxable
NOTE: il faut constater une TVA Assiette Non-soumis à TVA
déductible et une TVA collectée pour Prix de vente pratiqué pour des biens similaires
les besoins de reversement de TVA plus SINON
tard (même si 0 effet sur impôt à payer) LASM de bien fabriqué : coût de fabrication
LASM de bien non-fabriqué: coût de revient
Cas d’acquisition auprès d’un promoteur immobilier d’un appartment à usage d’habitation:
FG = date de promesse de vente (et non celle du contrat ou de l’acte définitif)

------------------Territorialité ------------------
Opération imposable en Tunisie = opération réalisée en Tunisie
Vente Services = lieu d’utilisation/exploitation/consommation du service
Livraison Formation à distance au Prospection et recherche de Opérations de Opérations d’intermédiation
de la Mdse profit de résidents/établis marchés étrangers publicité Pour les opérations internationales, d’export,
(transfert de en Tunisie Etude économique : Selon les personnes de mise en relation de NR/NE: ailleurs
propriété)
en Tunisie en Tunisie consommatrices SINON: en Tunisie

------------------Assiette------------------
Régime Intérieur Régime à l’importation
Eléments faisant partie Eléments exclus Ventes réalisées par des EXCEPTION
de l'assiette taxable de l'assiette taxable commerçants assujettis sur REGLE Importation réalisée par non-assujetti
Prix total produit/service Timbre de quittance des produits acquis auprès
+ (1 DT / facture) de non-assujettis Assiette Valeur
Toute majoration de prix Exemple : (BIC forfaitaire) = Assiette en
+ Subventions Valeur en = * 1,25
douane
Tout impôt indirect Base imposable douane
(autre que la TVA) Réductions de prix = Prix de vente – prix d’achat

------------------Taux------------------
7% 13%
Exonérations
Taux réduit Taux intermédiaire
(Tableau A)
(Tableau B nouveau) (Tableau B bis)
Vente de produits alimentaires en détail Produits / services / équipements des secteurs suivants: Importation/vente des produits
Produits pharmaceutiques Enérgies renouvelables + Protection environnement pétroliers
Produits soumis au régime d'homologation Santé Vente de l’électricité basse
administrative des prix Enseignement et formation tension pour la consommation
NOTE: L’exonération entraine la perte du droit à Transport domestique
déduction de la TVA (sauf pour les exportations en cas Tourisme + Artisanat Vente des immeubles bâtis à
d'option à l'assujettissement du produit par l'exportateur) usage exclusif d'habitation

--------------------R/S TVA--------------------
R/S TVA libératoire au taux de 100%
R/S TVA au taux de 25%
A déclarer parmi les R/S
Montants payés par l’Etat et les établissements publics >= 1000 DT TTC Montants payés par des résidents/établis en Tunisie
pour les acquisitions d’équipements/matériels/produits/services/immeubles/FC pour la réalisation d’opérations soumises à TVA par des PP/PM sans ES
(R/S appliquée même si le paiement est effectué pour le compte d’autrui)
SAUF :
- ventes abonnement téléphonique, d'eau, d'électricité et de gaz
NOTE : Possibilité de dépôt de déclaration d’existence et déduction de la
-contrat de leasing/ijara TVA ayant grevé des Mdes/services nécessaires à la réalisation des
-commissions distirbuteurs agréés des opérateurs publics de télécom opérations soumises + possibilité de restitution
-acquisition produits/services soumis au régime d'homologation administrative des prix

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 --------Régime de déduction--------
Condition de forme
Condition
Conditions de fond Justification du paiement de la TVA
générale
par des pièces justificatives régulières + probantes
Assujettissement à Elément Acquittement de la taxe
Opération Opération Eléments Documents
la TVA non-exclu du Facture d’achat sur immobilisations
(acquéreur + vendeur)
taxable ou nécessaire à acquis Douaniers
droit à déduction en Tunisie produites par l'Ese pour
assimilée l'exploitation par l'Ese (importations)
par la loi elle-même
Restent non-déductibles :
Les voitures de tourisme + tous les frais y relatifs
TVA sur les achats facturée par erreur

Règles de calcul de la prorata pour la déduction des partiellement assujettis

(déterminée à la fin de chaque année)
Règle: selon l’exercice précédent
Exception : Les nouvels assujettis partiels : selon les recettes prévisionnelles
AU NUMERATEUR
(tenant compte de la date d'exigibilité)
CA soumis CA à l’export CA en suspension
(en TTC) (TVA fictive comprise) (TVA fictive comprise)
AU DENOMINATEUR
Numérateur CA exonéré CA hors champ
NOTE : La TVA des biens non-amortissables est définitive (la règle du 10ème ne concerne que les biens amortissables)

Cas de régularisation de TVA déduite

 Si Δ prorata > 5% : régularisation TVA déduite pour les biens amortissables

 Cessation d’activité
 Cession biens amortissables avant expiration 5 / 10 ans
 Changement d’affectation de biens d’un secteur soumis à un secteur non soumis
 Disparition injustifiée d’un bien (assiette = coût de revient)
EXCEPTION: Disparitions injustifiées ne donnant pas lieu au reversement de la TVA :
vol avec jugement définitif / inondation / incendie / destruction volontaire justifiée par un PV dressé par les agents de l’AF
 Abandon qualité d’assujetti

Cas des contrats leasing

Cession par l’Ese Résiliation par l’Ese Leasing Cession par le CLT de leasing (assujetti TVA)
Cession par l’Ese de leasing
Leasing des biens aux avant la fin du contrat de du bien avant la fin de la période de détention
des biens aux acquéreurs
contractants avant la fin leasing + cession des biens aux (5/10 ans) :
à la fin du contrat de leasing
du contrat de leasing personnes autres que les  Régularisation TVA
(aux contractants ou non-contractants)
contractants
Ese de leasing : NOTE: La période de détention est décomptée
Régularisation de la TVA Pas de régularisation TVA dès la date d’acquisition de l’Ese de leasing
– ( (1/5) ou (1/10) * années de détention )

Cas de non-régularisation de TVA

Cas particulier : Apport Ese Individuelle au K d’une société
La régularisation est exigible uniquement pour les Mdses + terrains
à conditions :
Ese objet de l’apport Ese bénéficiaire de l’apport
Communication à l’AF des Doit être assujettie TVA + ces éléments sont nécessaires à l’exploitation
informations nécessaires Cas de cession des objets d’apport: 1/5 ou 1/10 décomptés à partir de date d’acquisition par l’Ese individuelle

Cas de fusion/transformation de la forme juridique: transfert de la TVA réglée pour les biens/valeurs ouvrant droit à la
déduction à la nouvlle Ese
Cas de transmission des Eses dans le cadre du règlement judiciaire : Pas de régularisation (sauf pour Mdses + Terrains)

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Retenues à la Source : R/S
Fait Générateur : le paiement
« Il est entendu par paiement, le paiement en espèces ou la remise du bien
ou toute autre opération en tenant lieu ayant pour objet de mettre les montants ou les biens à la disposition du bénéficiaire
tels que le virement du montant à un compte bancaire, l’émission d’un chèque ou d’une lettre de change auxquels cas la
retenue à la source est exigible à la date de l’émission, ou encore le paiement par compensation »

Taux R/S
Champ d'application Taux Pays à fiscalité Commentaire
normal privilégiée
Montants TTC > 1000 DT PM soumises à IS = 35% R/S n'est pas exigible pour les montants payés:
1,5% -abonnements de téléphone, eau, électricité, gaz
pour l’acquisitions des biens/services PP + SNC + GIE -contrats d'assurance
auprès de : -contrats de leasing
PM soumises à IS=15% 1% -acquisitions de produits/services soumis au régime
PM IS= 10% d'hommologation des prix
(applicable au paiement collectif de plusieurs PP avec déduction des 2/3 de revenus 0,50% -contrepartie des commissions payées par les opérateurs de
factures dont chacune < 1.000 DT) réseaux télécom aux distributeurs agréés

Honoraires PM + PP RR 3%
Honoraires BNC forfaitaires
Commissions ( y compris celles payées aux Sociétés de Commerce International)
10%
Loyers (Immeubles + FC) et Courtages
Rémunérations BNC

Rémunérations servies aux ES Tunisiens des Eses étrangères qui ne respectent

15% * Montant TTC
pas la législation en vigueur (n’effectuent pas une déclaration d'existence)
Rémunérations servies à NR NE 15% 25 %
Rémunérations payées aux NR et Travaux de construction 5% * CA TTC
établis en Tunisie pour période < 6 Opérations de montage 10% * CA TTC
mois au titre de : Autres services 15% * CA TTC
Rémunérations des membres CA 20% 25%
Salaire de base
Traitements, salaires, pensions et rentes viagères Primes occasionnelles barème
Rémunérations des salariés/non-salariés pour un travail occasionnel/accidentel
15%
en dehors de leur activité principale
Rémunérations pour la performance dans des services pour le compte d’autrui 15%
Traitements, salaires, et rémunérations occasionnelles/accidentelles en dehors
20%
de l’activité principale payées aux salariés NR < 6 mois
RCM 20% 25%
Intérêts des prêts payés aux banques NR NE 10% 25%
PP NR NE
PP résidents 2,50% * prix de cession
Cession immeubles par PM résidentes
Possibilité de déclaration
PM NR NE 10% * prix de cession + liquidation IS = (15% * plus-value)
+ restitution

Cession d'actions PP NR 10% * plus-value Max = 2,5% * prix de cession

Cession des parts sociales par
Cession des parts des fonds PM NR 15% * plus-value Max = 5% * prix de cession
PM résidentes 0%
Dividendes 25%
Autres 10%

Obligations attachées à la R/S

délivrance d’un certificat RAS par le débiteur

déclaration annuelle R/S (délai = 28 Avril de chaque année)

déclaration mensuelle/trimestrielle R/S :

PP RR PP forfaitaire PM
15 premiers jours du 15 premiers jours du 28 premiers jours du
mois suivant trimestre suivant mois suivant

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 Contrôle et Contentieux Fiscal
---Lieu d’établissement et de déclaration de l’impôt---
Compétence territoriale

Lieu d'établissement d'impôt = lieu où le contribubale doit déposer sa déclaration + l'organe de contrôle lui assigné
PP PM
-BAP
-RF
-BIC
-RVM/RCM NR PM résidente/établie PM non-établie
-BNC
-salaires pensions
-revenus étrangers
Lieu de l'établissement
principal d'exercice de
l'activité Lieu de la
Lieu de la source
L'établissement prinicpal est défini à travers Lieu de la source principale
une série de critères: Lieu du siège social / ES principale de
-établissement d'origine résidence principale du revenu/bce
revenus/bces
-importance CA réalisé en Tunisie
-importance de l'investissement
-nbre d'employés
…

*
Dérogation par rapport aux règles de domiciliation
Critères : secteur d'activité + importance du CA
Rattachement à la DGE Rattachement à la DME
Secteurs CA brute >= 20 MD Conditions pour quitter DGE: Conditions pour
d'activités: (qlq soit le lieu du siège social) Baisse CA >= 20% quitter DME:
Banques pendant 3 années successives Siège social: Grand Tunis baisse CA >= 20%
Assurances Rattachement pendant 3 années
Réseau et dès le 1er Janvier de la NOTE: les Eses dont CA > 10 MD + successives
télécom 2ème année de réalisation du CA pendant 2 années avant l’année de
l'option peuvent opter pour le maintien 2 MD <= CA Brut <= 20 MD
DGE

L’unité de contrôle Cas de plusieurs établissements:

nationale et des Joindre à la déclaration des renseignements détaillés sur l’activité de chaque établissement
enquêtes fiscales
Simple organe de Cas de changement du lieu de domiciliation :
contrôle (pas de recette  Le service de l'AF qui a entamé VF doit la poursuivre
de rattachement)
Compétence Cas des constatations matérielles :
nationale en matière de Les agents de l’AF peuvent faire des visites sur la demande de l'organe de contrôle de rattachement pour lui rendre compte
contrôle de l'importance de l'activité + du respect des règles d'avantage fiscal (ne doit pas s'étendre pour l'exercice de la vérification
proprement dite)
*
Domiciliation en matière DE
Actes notariés et actes Actes Actes SSP portant Actes de sociétés Pour les décisions Pour les successions
extra-judiciaires administratifs mutation d'immeubles/FC (constitution / augmentation judiciaires (mutations par
K / cession parts sociales) décès)
Lieu de la résidence Lieu de Lieu d'implantation d’un Lieu du siège social Recette des Lieu de la
professionnelle de ces rattachement de bien finances de résidence du défunt
personnes (notaire, l'AF rattachement du SINON
huissier-notaire) tribunal qui a la recette du lieu de
prononcé la décès
décision judiciaire

Moyens de preuve en matière de contrôle fiscal :

Présomption de droit = débat contradictoire sur les moyens de preuve + la charge de la preuve
Présomption de fait = formées par des comparaisons avec les données des exploitations, les sources des revenus, les
opérations similaires

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 ---Moyen de surveillance du système déclaratif 1: Droit de contrôle---
Etendu du droit de contrôle
 Dépôt des déclarations + paiement des droits exigibles + obligation d'enregistrement
 Contenu des déclarations - actes - écrits - factures …
 Pièces / déclarations utilisées pour le bénéfice des avantages fiscaux - dégrèvement - restitution trop perçu
 Tenue de la comptabilité + sa présentation à l’AF, émission des factures, R/S
 Situation fiscale du contribuable + correction des déclarations sur la base des documents/présomptions de droit et de fait
*
Mécanismes du contrôle fiscal
Demande Demande Droit de visite Com aux Assistance
d'éclaircissement, d'états Visites inopinées des locaux Droit de perquisition des agents de Par les agents de Agents
de rensignements détaillés du réservés à l'exercice de l’activité: locaux objets de soupçons : l’AF des l'Etat habilités:
et de justification patrimoine Contrôle du respect des Exercice d’une activité pièces et (Eses publiques) Agents de
Opérations de et des obligations fiscales imposable non-déclarée logiciels et des experts l'Etat
contrôle éléments Constatation des infractions fiscales pénales non-concurrents (Eses
VF de train de Constatations matérielles (à matérialiser par un PV) du contribuable publiques)
vie
Ordre de mission spéciale + copie remise au contribuable Ordre de Agents du
Délai pour PP (n’est pas un commencement d'une VF) missions secteur privé
répondre : Au moins 2 agents assermentés munis de leurs cartes pro spéciales de (à condition
variable Délai pour PV sur le déroulement de l'opération + constatations matérielles ministre des qu’ils ne
(30 jours le délai répondre : (copie du PV à remettre au contribuable contre récipissé) finances (ou soient pas
n’est pas 30 jours d’une personne des
déterminé) Cas où locaux = domiciles: déléguée) concurrents)
Visite pendant le jour + femme de confiance + autorisation du
procureur république
*

Notification des avis et décisions de l'AF

Moyens de notification Lieu de notification Procédures de notification des avis de l'AF
Si l’agent ne trouve
En cas de refus de réception:
LRAR Résidence principale personne:
Déposer l’originale chez
Agents AF contribuable Notification directe Même procédure
Omda / poste de police / tribunal
Huissiers notaires / du trésor (y compris la résidence  PV de notification Copie PV + dépôt des
LR dans max 24h pour informer
Moyens électroniques fiables professionnelle) pièces au lieu de
le contribuable du lieu des pièces
notification

A partir du jour qui suit celui

Computation des délais (doivent être francs)
de ma remise du PV de A partir du jour qui suit le 1er avis de retrait de la poste
Le décompte se fait:
notification

--- Moyen de surveillance du système déclaratif 2 : Droit de communication---

Droit de communication sur Exercé Service de l’Etat + collectivités locales
Parties
place auprès des Eses + établissements publics/privés
concernées
Informer l’intention de l'AF PP/PM Officiers publics + détenteurs d'archive (notaires, huissiers notaires, service CPF)
d'exercer le droit sur place du secteur Registres, comptabilité, factures
Ressources
(la demande indique la nature public/privé Pièces détenues par des personnes concernées par le droit dans le cadre de leurs
des pièces à consulter) concernées
activités

Demande de la liste des Détails chiffrés des acquisitions/ventes des biens/Services auprès de chacun d'eux pour une période déterminée
FRS/CLT Procédure: demande par écrit des infos requises (30 jours pour répondre)

Droit de communication Numéros de comptes

 Banques et équivalents
auprès des établissements + informations sur les contrats
 Pour PP/PM objet de VF quelconque : 20 jours à compter de la demande
financiers assurance
Copies des extraits de compte et 20 jours pour le contribuable
des montants épargnés Sinon 20 jours pour les établissements financiers

Droit de communication dans le cadre de l'échange de renseignements avec les Etats liés avec la Tunisie par des conventions

Droit de communication auprès du ministère public : renseignements + documents de nature à présumer un agissement frauduleux

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 ---Prescription et droit de reprise---

 Les délais sont applicables au principal des droits + pénalités

 Les délais sont applicables déclaration par déclaration

Droit commun

Déclarations déposées avec

Déclarations déposées Déclarations non-déposées Droit d’Enregistrement
montants < min d'impôt

Omissions, erreurs, dissimulations Délai de prescription = 6 ans Contrôlables jusqu'à la fin de

constatés dans la 10ème année suivant celle Acte enregistré:
l'assiette/taux/liquidation peuvent de: Délai de prescription = 4 ans
être réparées : -réalisation des à partir de l'enregistrement de l'acte
jusqu'à la fin de la 4ème année bénéfices/revenus/CA
suivant celle de: -enaissement/décaissement des
-réalisation bénéfice/revenu/CA sommes donant lieu à
-encaissement/décaissement l'exigibilité de l'impôt Acte non-enregistré:
des sommes donnant lieu à -clôture du bilan Délai de prescription = 10 ans
l'exigibilité de l'impôt à partir de la date de l'acte
-clôture bilan
NOTE : Droit de timbre = 10 ans

Cas spécifique pour le contrôle/VF des périodes prescrites

Eléments interruptifs de prescription
ne peut jamais aboutir à la réclamation
de droit supplémentaire

Lorsque ces périodes ont une incidence sur les droits Avis préalable VFPt / VFA
exigibles sur les exercices non-prescrits Notification des résultats de la VF
Reconnaissance de la dette / notification de l’arrêté TO
Ne peut porter que sur:
-le report d'un crédit d'impôt (IR-IS-TVA) Pour les impôts non-déclarés:
-l’imputation de déficit/amortissement reporté Notification de la mise en demeure
Notifcation de la VFPt / VFA
Eliminer/réduire l'effet des périodes prescrites
sur les périodes non-prescrites Pour les amendes fiscales administratives:
Notification de la mise en demeure
Notification de l’arrêté TO (pour les cas qui ne nécessitent pas une mise en demeure)

Encadrement de l'action de l'AF : se fait à travers 3 structures

Commission de conciliation (nationale/régionale) Commission de réexamen de l'arrêté de TO

Dossiers refusés par le tribunal pour vice de forme/expiration des délais de recours
But : éviter le contentieux (n’ont pas été examinés sur le fond)

Champ d’intervention: VFp / VFP / VFA Requêtes à présenter avant la fin de la 5ème année qui suit celle de notification de
(sur la demande de l’AF ou du contribuable) l’arrêté de TO au contribuable (délai non opposable à AF qui peut saisir la
commission): par demande écrite motivée + moyens de preuve
Président : médiateur fiscal
(simple facilitateur non-impliqué dans les procédures de notification) La commission peut convoquer le contribuable pour audition

La commission émet un avis consultatif Après l’examen du dossier par la commission: Ministre Finance (ou DGI par sa
L’AF peut réviser les méthodes et les bases des nouvlles délégation) peut prononcer la révision/retrait de l’arrêté TO (la décision de
rectifications sur l'avis de la commission + justificatifs présentés par le révision/retrait ne peut être attaquée devant les tribunaux)
contribuable SANS POUVOIR réhausser les montants exigibles
Les avis ne peuvent pas être utilisés devant les tribunaux

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 ---Restitution---
Champ d’application du droit de restitution
Crédits Impôts indument payés suite à une erreur de Impôts indûment payés en exécution d’un  DE restituables suite à un
d’impôt liquidation arrêté de TO jugement, arrêt en justice

Délai de dépôt de demande de restitution des crédits d’impôt = 3 ans dès la date où l’impôt devient restituable:
Demande écrite motivée à l’AF contre accusé de réception + pièces justifiant le crédit

Dates de déclarations
Impôts direct
PP PM
25 Février 25 Avril 25 Mai 25 Juillet 25 Août 5 Décembre 25 Mars 25 Juin
RCM Industriels Eses non-CAC -
RVM BNC Eses CAC
Salaires,
RF Commerçants Prestataires de service Artisanat BAP Dépôt provisoire Dépôt définitif
pensions…
Revenu étranger Personnes à plusieurs
Plus-value mobilière (ou le 25ème jour du 6ème mois)
catégories de revenu
TVA
15 premiers jours de chaque mois 28 premiers jours de chaque mois
Délai de réponse à la demande de restitution : silence 6 mois = refus implicite (sinon une décision motivée par l’AF)
Possibilité de recours au TPI par le contribuable dans 60 jours après le passage des 6 mois mentionnés ci-dessus
NOTE : le droit de déduction est repris lorsque l’AF ne donne pas suite à la demande de restitution dans les délais (les montants objet de restitution ne sont pas
déductibles)

Date où l’impôt devient restituable

Audit CAC sans réserve fiscal
Autres Eses
Eses DGE Non-DGE
Exportation 100 % dans 7 jours
dès 1ère déclaration comportant crédit Sans contrôle préalable

Opérations 100 %
dans 7 jours 100% dans 21 jours
d’investissement/mise à niveau
Sans Sans contrôle préalable
Crédit dès 3ème déclaration comportant crédit
contrôle
TVA
R/S - Vente en suspension préalable 100 % dans 30 jours
dès 1ère déclaration comportant crédit Besoin Sans contrôle préalable
d’un rapport
Crédit d’exploitation spécial CAC Avance 50% sans contrôle préalable Avance 15% sans contrôle préalable
dégagé sur 6 mois consécutifs pour crédit Reliquat dans 60 jours après contrôle Reliquat dans 90 jours après contrôle
IS-TVA
Crédit Quelque soit l’origine Avance 35% sans contrôle préalable Avance 15% sans contrôle préalable
IR/IS dès l’apparition sur la déclaration Reliquat sans délai après contrôle Reliquat sans délai après contrôle
Ordre de restitution: Crédit d’inv  Crédit R/S  Crédit Export  Crédit Vente en suspension  Crédit d’exploitation

Conditions de restitution
Dépôt de toutes les déclarations échues
Restitution après la déduction de toutes les créances fiscales (mêmes celles qui sont encores litigieuses)
Intérêts de restitution
Pénalités administratives de restitutions accordées à tort
pour les sommes indûment perçues
(et non pas des pénalités de retard)
en exécution d’un arrêté de TO
0,5 % * nombre de mois
NOTE: fraction de mois = un mois entier
A partir de : la date de restitution
Jusqu'à : l’expiration du mois pendant lequel est intervenu 0,5 % * nombre de mois
-le paiement du montant à tort du montant devenu restituable
-la reconnaissance de dette
-la notification des résultats de la VF A partir de : la date de recouvrement du montant
Jusqu'à : la date de l’ordre de restitution
Cas de crédits TVA DGE / export (qui bénéficient de remboursement sans contrôle préalable):
= amende fiscale administrative: 100% * crédit induement remboursé
+ pénalité de restitution: 0.5% * nombre mois

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 ---La Vérification Fiscale---

Phase administrative
Vérification Fiscale Préliminaire- VFPr Vérification Fiscale Approfondie - VFA La vérification ponctuelle - VFPt
Peut être suivie par VFA/VFPt Procédure contradictoire basée sur : Même règles que VFA
-les conversations non-verbales (délai de réponse = 20 jours) (sauf exceptions)
NOTE : N'est pas basée sur la comptabilité -les conversation verbables
Lieu: locaux de l’AF Lieu: locaux de l’entreprise, possible également dans les locaux de l’AF (besoin d’un écrit) suite à la
(sans avis préalable) demande du contribuable ou en cas de nécessité)
l’échange des documents se fait contre récepissé contenant la nature + le nombre des documents
Base de VFPr : Base de la VF :
déclarations, actes, écrits détenus par AF Comptabilité PP/PM
sur la base : Documents, rensignements
états du patrimoine et d'éléments de train Présomptions de droit et de fait
de vie L’avis de la VF doit mentionner :
droit de communication Date de commencement de la VF
présomptions de droit et de fait Impôts + période concernés
évaluation forfaitaire des revenus des Agents de l’AF chargés de la VF (leur nom doit figurer sur l’ordre de mission)
contribuables selon les méthodes de Droit du contribuable de se faire assister par un conseil de son choix, ou de se faire représenter
reconsitution du RNG Service de l’AF chargé de la VF

Périmètre : Périmètre : Périmètre :

1 ou plusieurs impôts 1 ou plusieurs impôts déclarés ou non-déclarés (dans la limite de la 1 ou plusieurs impôts
(dans la limite de la prescription) prescription) SAUF les impôts contrôlés VFPr/VFA
(sans l'obtention d'éléments nouveaux dont l’AF
Toute la situation fiscale ou une partie n'a pas eu connaissance précédente)
PEUT porter sur les Période couverte < 1 année
dégrèvements + régimes priviligiés NOTE : l’AF ne peut pas procéder à une nouvlle VFA du même Toute la situation fiscale ou une
impôt et pour la même période SAUF la réception de rensignements partie
dont elle n’a pas eu connaissance précèdemment max 1 fois par contribuable chaque année
NOTE 2: la VFA peut suivre une VFPr (sauf sur demande écrite du contribuable)
pour les mêmes impôts et pour la même période
NOTE 3: VFPr/VFPt ne peuvent suivre VFA Prix de transfert = Hors champ
pour les mêmes impôts et la même période
**** Résultats VF****
Principe : L’AF est liée par les résultats de la VF
Exception : L’AF peut réduite/rehausser les résultats dans 2 situations:
Corriger les erreurs matériels (fausse liquidation des droits, fausse manipulation ... )
Tenir compte des justifications présentées par le contribuable
Découverte d’éléments nouveaux touchants l'assiette et la liquidation dont l’AF n'a pas eu connaissance avant
Procédure de la réduction Procédure de réhaussement
Avant la notification de
Après la notification de l’arrêté de TO
l’arrêté de TO
Avant la notification de
l’arrêté de TO: Après la notification de
Lorsque le contribuable l’arrêté de TO: Notification Affaire devant le cour d'appel
Affaire devant le TPI:
apporte les preuves et Demande TPI complémentaire des Notification supplémentaire
Demande écrite à la TPI
justifications nécessaires résultats de la VF des résultats

Aucun réhaussement/réduction ne peut être accordé:

dès l’expiration du délai prévu pour l'appel
dès le prononcé du jugement du cour d'appel
Reprise exceptionnelle de la VF (mêmes règles que VFA)
L’AF ne peut refaire la VF pour les mêmes impôts et au titre du même période
SAUF en cas de découverte d’éléments nouveaux dont l’AF n'a pas eu connaissance (dans la limite de la préscription)
Même après l’expiration du délai prévu pour l’appel / prononcé du jugement du cour d’appel

Les résultats motivés de VF doivent mentionner :

La méthode retenue pour établir les nouvlles bases d’imposition (présomptions, adoption compta, reconstitution
extracomptable…)
Les impôt exigibles (principal + pénalités)
Les rectifications des crédits d’impôts/déficits reportés/amortissements différés

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
NOTE : Le délai de 15 jours pour le commencement n’est pas applicable pour la VFA suite aux demandes de restitution

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 ---Taxation d'Office---

Cas de TO

Suite à une vérification fiscale Pour défaut de déclaration (TO à notifier dans 12 mois de la mise en demeure)
Le contribuable ne répond pas à la notification des Défaut de déclarations exigibles après 30 jours de la mise en demeure :
résultats de la VF Arrêté TO selon les procédures accélérées (sans débat contradictoire)
Basé sur les présomptions de droit et de fait + tout renseignement disponible
Absence d'entente entre l’AF et le contribuable sur les
résultats de la VF après le débat contradictoire Minimum TO par déclaration non-déposée (non-restituable + S/R du min impôt) :
PM : 200 DT
Non-déclaration de l’avance sur la plus-value immobilière PP RR / PP BNC: 100 DT
après 30 jours de la mise en demeure : PP BIC forfaitaire : 50 DT
TO = 2.5% * prix de cession (min impôt = 25 DT) autres cas : 25 DT
NOTE : cette TO accélérée n’empêche pas une VFA/VFPt
Défaut d’opposition aux résultats de la VF
Caractère exécutoire de l'arrêté de TO
Principe: Un arrêté de TO motivé est obligatoire
Souplesse: 60 jours de la notification du TO pour suspendre son exécution
jusqu'à la décision du TPI (le juge se prononce dans 6 mois de l'enrollement de l'affaire devant TPI) par:
Le paiement de 10% du principal des droits Cas TO établie pour défaut de déclaration :
La rrésentation d’un caution bancaire = 15% du principal Le paiement de 20% du principal des droits exigibles
-Caution spécial recouvrable à la première demande après 1 année de la notification
de l’arrêté de TO
-Si jugement TPI < 1 année recouvement limité au montant prononé par le TPI

Sont exclus de la suspension:

 R/S ( impôt en principal + pénalité administratives)
 Amendes fiscales administratives

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 ---Sanctions applicables aux infractions fiscales administratives---

( 1 / 2 ) Infractions fiscales administratives relatives à la déclaration et paiement de l’impôt

Minimum de perception par déclaration fiscale
PP forfaitaires 10 DT
PP RR 20 DT
PM 30 DT

 Sanctions applicables en cas de retard dans la déclaration et le paiement de l’impôt :

Dès le 1er jour après l’expiration du délai légal imparti pour le paiement
Jusqu'à la fin du mois de paiement d'impôt / reconnaissance de la dette / notification des résultats de la VF / notification
de l’arrêté de TO pour défaut déclaration
exclusion faite : des périodes de report, d'interruption/prorogation de la VF à l'initiative de l'AF

NOTE : les pénalités de retard ne sont pas exigibles dans la limite du crédit d’impôt confirmé

Sanctions en cas de retard

Nature des Déclarations déposées Déclarations déposées
dans la déclaration et paiement
pénalités à partir du 1er Avril 2023 à partir du 1er Janvier 2024
de l’impôt
Variables 1.25%
Déclarations spontanées Retard < 60 jours : 0 %
(sans l’intervention préalable des services du Retard < 60 jours : 3 % Retard > 60 jours : 3 %
contrôle fiscal) Fixes
Retard > 60 jours : 5 %
Plafond de la pénalité totale : montant du principal
Variables 2.25 %
Taux général : 10 %
Taux spécifique : 20% applicable pour
 TO exigibles pour défaut de déclaration ---Supprimé---
Intervention contrôle  TO exigibles pour défaut de présentation de
Fixes ---Supprimé---
la comptabilité (30 jours) lors d’une VFPt/VFA
TVA, autres taxes sur le CA et R/S non-reversés
Impôts exigibles pour minoration de CA >=30%
Manoeuvres de fraude fiscale
Intervention contrôle Variables 1.5 % 1.25 %
+ reconnaissance de la dette avant
la fin de Retard < 60 jours : 5 %
60 jours d’opposition de la TO Fixes Retard > 60 jours : 10 %
+ paiement dans 30 jours Plafond de la pénalité totale : montant du principal

Les énalités de retard en vigueur au 31/12/2022 demeurent applicables aux:

Déclarations spontanées déposées avant 01/04/2023
Montants objets de la VF dont les résultats sont notifiés avant 01/04/2023
Montants exigibles au titre de la TO pour défaut de déclaration notifiées avant 01/04/2023

 Sanctions au titre de R/S :

Défaut d’application de Défaut/insuffisance d’application de R/S sur les rémunérations Défaut/insuffisance d’application de
la R/S libératoire pour servies à des personnes résidentes/établies en Tunisie R/S pour les opérations réalisées par
IR/IS et non-concernées par la R/S libératoire NR NE au titre de la R/S TVA
Pénalité Pénalité Pénalité pour le CLT établi en Tunisie
= R/S selon la formule de (doublée en cas de récidive dans 2 ans, dans la limite du crédit d’impôt confirmé) =
prise en charge = Montants non-retenus + Pénalités de retard R/S exigible au taux de 100%
+ Pénalités de retard de la TVA + Pénalités de retard
NOTE : Applicable également à la R/S TVA facturée à l’Etat/établissements publics

 Pénalité applicable en cas de retard dans le paiement des impôts constatés :

Dès le 1er jour après 90 jours de reconnaissance de la dette/notification de l’arrêté TO/jugement/arrêt de justice
Jusqu'à la fin du mois de paiement de l'impôt
Pénalités de recouvrement des créances fiscales constatées Avant 1er Avril 2023 A partir du 1er Avril 2023
Pénalité de recouvrement > 1 an 0.75 % 1.25 %
Pénalité de recouvrement pour sommes payées dans délai < 1 an 0.5 % 1%
Minimum de pénalité 5 DT 10 DT
Maximum de pénalité Principal de la créance

140 | P a g e
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 ( 2 / 2 ) Infractions fiscales administratives non-liées directement à la déclaration et paiement de l’impôt
TO accélérée
TO sans mise en demeure
TO avec mise en demeure
à notifier dans 12 mois de la date de
à notifier dans 12 mois de la mise en demeure
notification des résultats de la VF
 10 jours Défaut de restitution des pièces de bénéfice des avantages TVA (attestation + BC) après
après la mise l’expiration des conditions d’éligibilité:
en demeure  1.000 DT * jours de retard (MAX = 30.000 DT)
Exemple :
suspension TVA,
Défaut de restitution des pièces de
exonération,
réduction taux…
NOTE: infraction fiscale pénale en cas d’utilisation après ces 10 jours bénéfice des avantages TVA
(attestation + BC) après l’expiration des
Non-apurement des BC pour les achat en suspension: conditions d’éligibilité:
5 premiers BC * 2.000 DT / BC  1.000 DT
reliquat * 5.000 DT / BC
(1) Ventes en suspension de la TVA sans disposer des originaux de BC
30 jours (2) Achats en suspension sur la base d’une attestation générale sans présenter les BC
après la mise en  50% * TVA suspendue
demeure Non-respect des obligations prévues par Art 112 CDPF par les établissements qui
Références erronées de paiements
sans procèdent au transfert des revenus/bces à l’étranger
bancaires / postales > 5 000 DT TTC
régularisation de bénéfices imposables en Tunisie: 20% * revenus/bénéfices transférés
(contrats de mutation d’immeubles / FC /
la situation bénéfices non-imposables en Tunisie: 1% * revenus/bénéfices transférés
matériel de transport)
Défaut de déclaration des revenus/bces exonérés de l’IR/IS ou soumis à R/S libératoire :
 20% * montant payé en espèce
(exemple : dividendes)
(MIN= 1.000 DT par mutation)
 1% * revenus/bces concernés
Défaut de la déclaration annuelle du prix de transfert
10.000 DT Défaut de présentation de la déclaration
Cas de rensignements non-fournis/manière inexacte: pays par pays du prix de transfert :
50 DT * renseignement (MAX= 5.000 DT) 50 000 DT
Cas de rensignements non fournis ou
Défaut de présentation de la politique du prix de transfert fournis d’une manière inexacte:
40 jours (ou de manière incomplète/inexacte): 100 DT * renseignement
après la mise en demeure  0,5% * transactions concernées (MAX= 10.000 DT)
(Min = 50.000 DT par exercice concerné)
Amendes fiscales administratives à réclamer dans le cadre de la VF (ne font pas l’objet de TO indépendants)
Absence de l’identité complète des CLT qui ont réglé en espèces > 5.000 DT HT dans la déclaration de l’employeur
8 % * Montants recouvrés
Déduction de la TVA suite à la reconstitution extracomptable du CA à partir des achats dans le cadre d’une VFA
50% * TVA déduite justifiée par des factures
NOTE: ces amendes font partie d’une TO accélérée si elles sont appliquées ou font partie de VF notifiées avant 01/01/2024

--- Constatation et poursuite des infractions fiscales pénales ---

 Tout ce qui n'est administratif est pénal (Les Infractions fiscales pénales sont constatées par PV)
Personnes habilitées à Agents AF + autres agents habilités à dresser des PV (agents de douanes, agents de police …)
constater des infractions 2 agents assermentés + ont constaté directement et personnellement les faits qui constituent l'infraction
fiscales pénales PV inscrits dans un ordre numérique non-interrompu sur les registres spéciaux de l'AF
Applicable aux gérants/ directeurs / toute personne représentant la PM
Peine corporelle dans le
Si la responsabilité n’est pas vérifiée: le veritable responsable de l'infraction est puni
cadre des PM
NOTE: la salarié ne peut être responsable seul de l'infraction car il reçoit des ordres (contrairement à l'expert-comptable)
L’AF doit motiver les infractions fiscales pénales constatées (élément matériel / moral / légal / responsable)
Situations où la force de PV n’est pas suffisante + nécessite une motivation particulière (charge de preuve incombe à l'AF) :
Se rapportant à la facturation: Se rapportant à la comptabilité:
Exceptions prévus par le Se rapportant à des fraudes fiscales:
Défaut d'établissement de Double comptabilité (et/ou
CDPF convernant Simuler des situations juridiques falsifiés
facture/note d'honoraire documents comptables falsifiés)
la force du PV Transmission de biens à autrui pour ne pas
Etablissement/utilisation de facture Tenue/aide à tenir de faux
payer l'impôt
comportant montants exagérés comptes/documents (pour les
Majoration/minoration crédit TVA/CA > 30%
Prestations fictives professionnels autonomes)
Au niveau du CDPF: Au niveau du droit commun (code des procédures pénales):
Extinction de l'action
Prescription Amnestie Abrogation de la loi pénale
publique
Transaction Décès du contrevenant Jugement
Avant le jugement définitif
Cas de l’extinction de
Tarif fixé par arrêté après la régularisation du contrevenant de sa situation
l’action publique par
La transaction fait prescrire l'infraction + l'éteinte de l'action publique
transaction
HORS CHAMP: la divulgation du secret professionel + les contrefaçons

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 --- Infractions fiscales pénales ---
tout manquement aux obligaitons fiscales SAUF les infractions ayant des sanctions administratives

( 2 / 2 ) Infractions fiscales pénales passibles

( 1 / 2 ) Infractions fiscales pénales passibles de sanctions pécuniaires + corporelles
de sanctions pécuniaires 1.000 DT < Amende < 50.000 DT
16 jours < Prison < 3 ans
Partie habilitée à mettre en mouvement l’action publique par transmission du Partie habilitée à mettre en mouvement l’action publique par la
PV au procureur de la république auprès du TPI dans la circonscription de transmission du PV au procureur de la république auprès du TPI dans la
laquelle se trouve l’AF chargée du dossier circonscription de laquelle se trouve l’AF chargée du dossier
DGI / DGE / DME + Chef de l’unité de contrôle national et des enquêtes (après avis de la commission nationale des infractions fiscales pénales) :
fiscales + Chefs de centre de contrôle des impôts
+ Directeur de la brigade des investigations et de lutte contre l’évasion Ministre des finances
fiscale + DGI sous délégation du Ministre des finances

Délais de la prescription : Délais de la prescription :

3 ans pour notifier le PV constatant l'infraction 5 ans pour notifier le PV constatant l'infraction
+ 3 ans après pour la transmission du dossier dans le tribunal + 5 ans après pour transmission du dossier dans tribunal
(interrompue par la notification du PV constatant l'infraction) (interrompue par la notification du PV constatant l'infraction)

Infractions relatives à la déclaration et au paiement d'impôt

Défaut de dépôt déclaration
1.000 DT < amende < 50.000 DT
d’existence
Manquements à l’obligation de
Non-paiement de la TVA-R/S retenus dans 6 mois dès le 1er jour
dépôt des déclarations, documents
100 DT < amende < 10.000 DT suivant l’expiration du délai imparti pour le paiement
dans délais impartis et non-régularisés
avant l’intervention de l’AF
Déclaration de renseignements 10 DT * nombre de rensignements
incomplets/inexacts non-communiqués
Manquement afférents aux factures, notes d’honoraires, titres de mouvement
Utilisation de factures 50 DT < amende < 1.000 DT Défaut d’émission de factures
non-numérotées ou numérotées dans par facture Emission de factures à montants insuffisants/minorés
une série irrégulière (doublée si récidive dans 2 ans) Emission de factures à montants exagérés (prix de transfert)
Emission de factures
non-conformes à article 18 code TVA 250 DT < amende < 10.000 DT Achats sans factures ou à prix minoré
Défaut de déclaration des (doublée si récidive dans 2 ans)
coordonnées FRS de factures Etablissement/utilisation de factures/notes d’honoraires sur les
Impression de factures ventes/prestations de services fictives pour buts à caractère fiscal
1.000DT < amende < 5.000DT
non-numérotées ou numérotées dans
(doublée si récidive dans 2 ans)
une série irrégulière
Manquement inhérents à tenue de la comptabilité et au droit de communication
Défaut de tenue de comptabilité et
100 DT < amende < 10.000 DT
de documents comptables
Défaut de communication de la Tenue d’une double comptabilité
comptabilité, documents, registres,
écrits, actes aux agents AF 100 DT < amende < 10.000 DT Utilisation de documents comptables falsifiés pour des buts à caractère
Destruction des documents + fiscal
comptables avant la fin de 10 ans 10 DT * nombre de rensignements
Défaut/Manquement de non-communiqués Etablissement intentionnel de faux-comptes/faux-documents-
communication des listes des comptables par les techniciens de comptabilité/conseil indépendants
opérations réalisées avec CLT/FRS
Infractions fiscales diverses Actes de fraudes fiscales
Refus de délivrer une attestation Amende = 200 % * montants Simulation de situations juridiques fictives pour buts à caractère fiscal
R/S Condition : Présentation de documents falsifiés
100 DT < amende < 5.000 DT Dissimulation de la nature juridique des contrats/conventions pour
Utilisation de l’attestation de buts à caractère fiscal
bénéfice de l’avantage fiscal / BC Accomplissement d'opérations comportant transmission de biens à
après 10 jours de la mise en demeure 10.000 DT < amende < 100.000 DT autrui dans le but de ne pas acquitter des dettes fiscales
Majoration crédit TVA >= 30% du crédit d'impôt déclaré
Minoration CA soumis à la TVA >= 30% du CA déclaré

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 ---Contentieux de l'assiette de l'impôt---

Champ d’application
 Recours contre l’arrêté de TO
 Recours en matière de restitution  Recours contre les décisions de retrait du régime forfaitaire
(en principal + pénalités administratives)
Code des Procédures Civiles et Commerciales + dispositions spéciales CDPF

Recours au TPI à introduire dans 60 jours

Phase contentieuse
NOTE : la LRAR est éliminée des moyens de notification à partir de la phase contentieuse

Procédures du TPI Procédures du Cour d'appel Procédures du Tribunal Administratif

Requête introductive d'instance Requête d'appel: Requête de pouvoir en cassation: écrite par:
Rédigée par une personne mandatée 1 seul appelant (celui qui dépose le premier) (pourvoi possible par les 2 parties en même temps)
(doit être avocat si l’objet du litige> 25.000 DT) Contribuable : rédigée par une personne mandatée Contribuable : un avocat compétent en
Mentions obligatoires : (doit être un avocat si l’objet du litige > 25.000 DT) matière de cassation
-Exposé des faits AF : rédigée par les agents du service fiscal  AF : les représentants de l’AF
-Prétentions sur le demandeur + fondement légal compétent
-Moyens de preuve Mentions obligatoires
-Invitation de l’AF à présenter ses conclusions et Mentions obligatoires sur la requête écrite et (SINON rejet pour vice de forme) :
les moyens de preuve au plus tard le jour de motivée : Identification des parties
l’audience Identification de l’auteur de l’appel + la partie Résumé succint des faits
adverse Eléments retenus pour attaquer le jugement
Référence TPI + jugement TPI du cour d’appel
Demandes de l’appelant

Contribuable: Le greffier du cour d’appel : L’auteur doit dans 60 jours de la date de la

Copie requête + moyens de preuve à l’AF par Convoque l’appelant min 30 jours avant la date de présentation de la requête:
un huissier notaire (min 30 jours avant la date de l’audience Etablir un mémoire de cassation
l’audience) (précisant les moyens de recours)
Dépôt du dossier TPI (min 7 jours avant la L’appelant doit : + les pièces justificatives
date de l’audience): Convoque la partie adverse min 20 jours avant la
-original de la requête date de l’audience Signifier à l’adversaire un exemplaire du
-2 copies de l’état détaillé des moyens de preuve + l’assigne de présenter son mémoire en réplique et mémoire et les pièces justificatives max 60
-2 copies de moyens de défense les moyens de preuve max le jour de l’audience jours de la date de dépôt de la demande
(par PV + copie de la requête introductive d’appel
Cas de nullité de la requête : erreurs dans : + copie du mémoire d’appel + copie des moyens de Déposer au tribunal max 60 jours de la date
l’identification de l’AF compétente / preuve) de dépôt de la demande :
identification du TPI compétent Transmet les pièces constitutives de l’appel au -Copie de l’arrêt attaqué
(TPI de rattachement de l’AF chargée du dossier) greffier min 7 jours avant la date de l’audience : -PV de la signification de l’arrêt attaqué
NOTE: la présence du représentant de l’AF -originale du mémoire d’appel -Mémoire de cassation
couvre la nullité -copie du PV d’assignation de la partie adverse -Copie PV de la signification à l’adversaire d’un
-copie du jugement TPI attaqué exemplaire du mémoire et des pièces
Date de l'audience -copie du PV de notification du jugement TPI justificatives
-moyens de preuve NOTE : signification = notification
Défaut de respect du délai 30 jours -2 copies de moyens de preuve NOTE 2 : mémoire de cassation = ampliatif
NOTE: la présentation de la réponse de l’AF doit
être faite par écrit le jour de l’audience Défendeur au pourvoi: (dans les meilleurs délais)
Répond aux moyens de recours
NOTE: Possibilité de report d’au moins 60 jours
Défaut de notification à l’AF d’une copie des + pièces justificatives
si une partie demande plus de temps pour bien
moyens de défense + signifié au représentant de l’auteur du pourvoi
examiner l’affaire

Audience: Dépose la mémoire de réponse au greffe du

huis-clos possible sous demande du contribuable tribunal avec la preuve de signification de
il est interdit d'introduire des données confidentielles relatives aux tiers dans le dossier l’auteur du pourvoi

Charge de la preuve: partagée entre le contribuable et l’AF Moyens de notification des mémoires :
Contribuable: huissiers notaires
Moyens de preuve: l'aveu + la preuve écrite + les présomptions de droit et de fait AF : huissiers notaires – huissiers du trésor -
agents de l’AF
Liquidation des droits: si le tribunal introduit des modifications plus ou moins compliquées à l’assiette
de l’impôt : le juge peut être assisté par l’AF
NOTE: nomination d'un expert en cas de contestation du contribuable (possible devant TPI uniquement)

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 Effets de jugement TPI - cour d’appel Effet du pourvoi en cassation

Jugement exécutoire rejet pourvoi : l’arrêt du cour d’appel est exécutoire en totalité

TOUTEFOIS accepter pourvoi SANS renvoi :

Si l’exécution est de nature à entrainer la restitution: application arrêt cour d'appel tel que modifié par tribunal administratif
Besoin de décision judiciaire ayant acquis la qualité de la chose
jugée : accepter pourvoi + renvoi devant cour d'appel pour réexamen avec une
-notification de la décision TPI + fin des 30 jours prévus pour l’appel formation différente:
-notification de la décision cour d’appel + fin 30 jours prévus pour la partie contre laquelle a été rendu l’arrêt de cassation doit inscrire l’affaire
cassation devant cour de renvoi
-arrêt cour cassation prononcé sans renvoi
NOTE : possibilité de sursis à l’exécution d’arrêt cour d’appel si :
- estimation que l’exécution de l’arrêt attaqué risque de créer une situation
irréversible ou conséquences irréparables

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MODULE GESTION

Stratégie de l’Entreprise Management des Systèmes d’Information

Références utilisées : Références utilisées :

Cours Feyrouz HENDAOUI - ISCAE Cours Mohamed BEN DANA – ISCAE

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 STRATEGIE
DE L’ENTREPRISE
5 étapes pour la démarche stratégique
Diagnostic Choix d’une stratégie Diagnostic Détermination
Segmentation
et analyse concurrentielle générique du portefeuille des des voies
stratégique
de chaque DAS pour chaque DAS activités actuelles de développement stratégique

Chapitre 1 : La segmentation stratégique

Définitions
Domaine d’activité Stratégique
Métier
Elaborer la Stratégie DAS - SBU
d’entreprise Assemblage de compétences Regroupement d’activités ayant 3 points communs :
=
Choisir les DAS dans lesquels Produit Marché Savoir-faire
l’Ese entend être présente
et pour lequel l’Ese va formuler une stratégie business
+
allouer des ressources de Constitué par des activités homogènes
façon à s’y maintenir +
et s’y développer caractérisé par une combinaison unique produit/marché appelée FCS

Segmentation Stratégique Segmentation Marketing

Démarche Divise les activités Segmente le marché
en segments homogènes (DAS/SBU) en segments homogènes
Choix d’investissement et d’affectation de ressources Création de couples produit / marché
Horizon Long/Moyen terme Moyen/Court terme
La segmentation stratégique intègre donc la segmentation marketing
*

3 niveaux de la stratégie
Stratégie Corporate Stratégie d’activité / concurrentielle / générique / Business
 Déterminer DAS + métiers de l’Ese : Choix d’options pour chaque activité
Choix d’un portefeuille d’activités Stratégie
(à partir de l’identification de FCS)
+ Fonctionnelle
quels avantages concurrentiels à quelle position à défendre dans un
Modalités de développement
développer ? environnement concurrentiel ?
*

Les principaux critères de la segmentation stratégique

(un DAS ne peut être finalisé sans une dimension géographique)
Critères liés à l’offre Critères liés à la demande
Concurrence Type de clientèle
Technologie Besoins
Structure de coûts Critères d'achat
Circuits de distribution utilisés
Les principaux critères de regroupement
Le partage des ressources La substituabilité
Un fort partage de cout implique une faible spécificité
et donc une forte probabilité de regroupement Les 2 produits sur le marché sont substituables.
FCS = élément à caractère commercial ou technologique que l’ESE doit maîtriser
pour réussir à s'implanter sur un marché en étant compétitif

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 Chapitre 2 : Diagnostic Stratégique d’une Activité

------------------------------------Partie 1 : Diagnostic Externe (Analyse de l’environnement) ------------------------------------

Analyse du macro-environnement Analyse de l’industrie Analyse de la concurrence
 PESTEL  5+1 forces de porter Groupes Stratégiques
Déterminer les variables pivot Secteur d’activité : ensemble de firmes qui fabriquent des Groupe stratégique : regroupement
(facteurs susceptibles d’affecter produits étroitement substituables d’organisations dans une industrie
significativement la structure d’une industrie avec des caractéristiques semblables,
ou d’un marché ) Filière : ensemble des activités aboutissant à la mise à qui suivent des stratégies similaires
disposition d’un bien ou service au consommateur final ou qui se concurrencent sur les mêmes
Envisager plusieurs scénarii (complexité et (secteurs en compétition pour le partage de la marge globale) bases
turbulence de l’environnement) issus du
croisement des variables pivots les plus Concurrent (sens large) : tout ce qui peut réduire la capacité Identification des positions stratégiques :
importantes d’une Ese à générer du profit et plus largement tout ce qui Identifier les concurrents directs
peut empêcher une organisation de constituer un avantage Etablir les bases de la concurrence
Veille stratégique : compétitif en limitant son degré de liberté stratégique intragroupe + intergroupe
processus volontariste par lequel l’Ese Voir si une Ese pourrait passer d’un
cherche des informations à caractère Les 5+1 pouvoirs : groupe stratégique à un autre
anticipatif concernant l’évolution de son Produits de substitution Identifier les mouvements dans
environnement (dans le but d’identifier et de FRS + CLT l’industrie (s’il y a des espaces libres
créer des opportunités/répondre aux menaces Concurrents + Entrants potentiels + comprendre la restructuration d’un
externes) Pouvoir public secteur)
*
Cycle de maturité de l’industrie
Démarrage Expansion Maturité Déclin
La concurrence évolue au cours du temps dans la mesure où l’industrie connait un cycle de vie
*
Obstacles à l’entrée Capacité de riposte des concurrents
Barrières de ressources Barrières en place
Barrières financières Barrières commerciales
et compétences réglementaires
-Economies d’échelle -Accès aux réseaux de -Technologie -Restrictions légales Exemple :
-Besoins en capitaux distribution -Ressources rares de l’Etat Maintien des prix de vente très bas
-Coûts de transfert -Réputation -L’expérience Innovation produit
*

Possibilité de Forte Fragmentation Spécialisation

différenciation Faible Impasse Volume
Analyse des tendances de l’industrie : Faible Fort
Matrice des systèmes concurrentiels
BCG II Avantage Concurrentiel

------------------------Partie 2 : Diagnostic Interne (Analyse de la capacité stratégique de l’Ese)------------------------

Evaluer le profil de l’Ese sur un segment stratégique
Avantage concurrentiel Ressources et Compétences Utilisation de la chaine de valeur de Porter
Lorsqu’une entité crée plus Ressource : Compétence : Capacité les différentes étapes d’élaboration d’un produit correspondant
de valeur économique que ses Ensemble Activités et stratégique : à un domaine d’activité (depuis la MP jusqu’à l’après-vente)
concurrents dans un DAS de moyens processus à Capacité de Permet de :
Résultat d’une: dont dispose travers développer une -Comprendre la structure du cout de l’Ese
- meilleure maitrise des une Ese pour lesquels une activité à un niveau -Identifier les sources de création de valeur de l’Ese
ressources et compétences créer la valeur Ese déploie qui permet à l’Ese Contient :
- meilleure stratégie par le biais de ses ressources non seulement de -les fonctions primaires/opérationnelles
- implémentation de la ses activités survivre mais de -les fonctions secondaires/support
stratégie plus efficace que les prospérer dans (identifier les fonctions qui sont mieux exercées et à moindre
concurrents l’environnement coût que les concurrents)
NOTE : la chaine de valeur est le concept le plus populaire de diagnostic interne

---Démarche du diagnostic interne---

DESCRIPTION DIAGNOSTIC CONCLUSION

Représenter la chaine de valeur Création/destruction de la chaine de valeur Forces et faiblesses
Lister les ressources et compétences R&C distinctives/VRIO* Caractériser la durabilité des AC
Lister les fonctions et processus clés Benchmark avec les concurrents/FCS Forces et Faiblesses
*VRIO = Valeur – Rareté – Inimitabilité – Organisation
(auxquels on confronte les Ressources & Compétences de l’Ese)

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 Chapitre 3 : Choix d’une stratégie générique
concurrentielle/compétitive/business

Les différentes approches (moyens et manœuvres concurrentielles) pour se construire un avantage concurrentiel au niveau
d’un segment stratégique

Déterminer parmi les stratégies génériques, quelle est la plus appropriée pour l’Ese
(selon son profil concurrentiel d’une part + les exigences spécifiques du segment d’autre part)

Stratégies génériques de Porter

Stratégies génériques de Mintzberg
(Coût / différentiation / concentration )
*
Toutes les stratégies concurrentielles sont des
stratégies de différenciation :
Avantage concurrentiel
Avantage par Avantage sur Différenciation par le prix
les coûts caractéristiques spécifiques
Différenciation par la conception/design
Champ Cible large Domination par coûts Différenciation
concurrentiel Différenciation par la qualité (plus fiable,
Cible étroite Focalisation plus durable, performances supérieures)

* Différenciation par le service (offrir des

services annexes comme la livraison, la
Stratégies de Stratégie de Niche formation, SAV…)
Stratégies de Coût
Différenciation (de concentration/focalisation)
Objectif ultime: Objectif ultime : Objectif ultime : Différenciation par l’image
Minimisation des coûts complets Produire une offre Satisfaire le segment avec
perçue comme unique d’avantage d’efficacité et de La non-différenciation
Avantage concurrentiel : pour le client compétence que les
Dépend de sa capacité à minimiser les concurrents opérant dans un
coûts (en offrant une qualité proche de la Avantage domaine plus large ---Horloge stratégique---
moyenne du marché) concurrentiel Le positionnement d’une Ese n’a de sens que
La production de Avantage concurrentiel : par rapport à une offre de référence
------------------------------------------------- toute offre comportant Coût/différenciation Permet de présenter les stratégies génériques
par rapport à l’offre en se basant sur 2 éléments :
Souvent associée à une stratégie de de référence, des le prix + la valeur perçue par CLT
volume (bénéficier de l’effet différences (autres
d’expérience du DAS) : que le prix)
le coût unitaire d’un produit décroît d’un
pourcentage constant chaque fois que la
production cumulée de ce produit par
l’Ese est multipliée

Stratégie de volume :
Stratégie de coûts bas fondée sur :
-les avantages de coûts dégagés des
économies d’échelle
-le pouvoir de négociation
-l’effet d’expérience

Stratégie de prix :
Une offre dont la valeur est
comparable à celle des offres
concurrentes mais à un prix inférieur.

Stratégie de coûts ≠ Stratégie de

volume ≠ Stratégie de prix

Critique de la typologie de Porter :

Les Eses peuvent aujourd’hui combiner les stratégies génériques

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 Chapitre 4 : Diagnostic d’un portefeuille d’activités

Outils de gestion de portefeuille

Attrait des DAS Compatibilité des DAS
Equilibre du portefeuille
(profit, potentiel de croissance) (synergies, performance)
*

Objectif des matrices de gestion de portefeuille

Permettre aux Eses diversifiées d’élaborer une stratégie globale :
-intégrant, dans une perspective d’équilibre, les stratégies de chacune des activités
-permettant d’organiser un cadre de cohérence dynamique dans le temps pour les inévitables arbitrages de consolidation

Principe de constitution des matrices

1- Segmenter l’Ese en 2- Evaluer chaque segment 3- Positionner ce segment : représentés 4- Analyser la structure globale du
DAS aussi indépendants selon l’attractivité du segment par des cercles proportionnelles à leur portefeuille afin d’élaborer la stratégie
que possible + position concurrentielle Ese part dans le CA total de l’Ese optimale d’allocation des ressources entre DAS
*

Part de marché relative = Part de marché Ese / Part de marché moyenne concurrents

Caractéristiques

Etoile/vedettes : Maintenir la position dominante Dilemmes : Doubler l’investissement, re-segmenter ou abandonner

Croissance rapide Croissance élevée

S’autofinancent Peu rentable
Risqués à la cause de la jeunesse et du croissance Nécessitent des investissements importants pour suivre l’évolution du marché
Déficitaires
Nécessitent l’acquisition d’une bonne position concurrentielle pour éviter les poids
morts
Vaches à lait : A rentabiliser Poids morts : Abandonner ou maintenir sans investissement

Croissance faible Faible potentiel de développement

En phase de maturité ou de déclin Consommateurs de capitaux
Exigeant peu d’investissements nouveaux Ne dégagent pas de flux financier stable
Fortement rentables, si l’Ese est leader ou l’un des Faible rentabilité, voire nulle et négative
leaders Présentent peu d’intérêt et peuvent constituer un danger pour l’Ese
Dégageant un flux financier important, qui devra être
réinvesti intelligemment

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 Chapitre 5 : Le choix d’une voie de développement stratégique

2 types de stratégies de développement peuvent être identifiées

Type 1 : Voies de développement stratégique
Celles qui modifient le champ d’activité de l’Ese : quelles doivent être nos métiers ?

Spécialisation Diversification
Se concentrer sur un seul DAS Entrer dans de nouveaux DAS et faire coexister plusieurs métiers
(nombre limité de produits / CLT)
Changement de segment stratégique (nouvel ensemble de FCS)
FCS restent les mêmes
Utilisation d’un nouvel ensemble de savoir faire propre au nouvel
Pas besoin de nouvelles compétences stratégiques
environnement concurrentiel
3 variantes de la spécialisation: 3 démarches de diversification :
Par l’expansion Géographique Marketing Géographique Intégration Intégration horizontale
ou verticale
Augmentation Elargissement Choix de : internationalisation (CLT/FRS) Diversification liée /
de la part de de l’étendu Produits concentrique/complémentaire
marché en se géographique du nouveaux pour les (DAS où l’Ese possède des
basant sur des marché pertinent CLT actuels compétences fonctionnelles
produits/CLT au DAS en se CLT nouveaux communes)
existants basant sur des pour les produits Diversification non-liée /
produits/CLT actuels conglomérale (DAS différents de
existants l’activité principale + s’appuyer sur
un savoir-faire commun)

Recentrage / Désengagement / Désinvestissement / Retrait

Désinvestir de certains DAS en particulier où l’entreprise ne détient pas les compétences nécessaires au succès
Type 2 : Modes de développement / Stratégies de croissance
Celles qui modifient sa dimension : la manière dont la firme choisit de croître
Il s’agit d’un mode de mise en œuvre de la voie de développement
Croissance Croissance externe Croissance conjointe (stratégies de collaboration)
interne Association avec d'autres entités à travers des Coopération entre les Eses tout en maintenant leur indépendance
opérations telles que fusions/acquisitions juridique pour réaliser des projets communs
Développement Développement par la spécialisation :
de l’activité par Racheter / s’allier avec des concurrents pour acquérir rapidement des parts de marché dans un secteur
ses propres Développement par la diversification :
moyens Racheter / s’allier avec des Eses appartenant à d’autres DAS pour acquérir rapidement les compétences d’un nouveau
secteur
Manœuvres stratégiques de la croissance externe et conjointe
Fusion / Acquisition Alliances stratégiques Partenariats
(Eses concurrentes) Exemple : Joint-venture / co-Ese (Eses non-concurrentes)
4 types d’acquisitions : Alliances complémentaires Partenariat vertical
acquisition horizontale (compétences et contributions de nature différente) (d’impartition)
acquisition verticale Alliances supplémentaires Partenariat symbiotique
acquisition de -alliances d’intégration conjointe (s’associer pour réaliser des (aucune relation entre les
diversification liée économies d’échelle sur un composant isolé incorporé à des Eses)
acquisition produits concurrents et spécifiques à chaque Ese)
conglomérale -alliances additives (un produit commun)
*
Développement à l’international :
Spécialisation par expansion géographique OU Diversification géographique
Globalisation Localisation Glocalisation
Marché mondial assimilé à un seul et même Il y a des différences entre les Compromis pour les Eses globales amenées à s'adapter à des
marché (avec des produits et services zones/ FCS demandes particulières :
standardisés à l’échelle mondiale) Ce qui impose l'adaptation Coexistence de la standardisation et de l'adaptation
Manœuvres stratégiques de l’internationalisation
Acquisitions Alliances
Modes d’internationalisation
Exportation Franchise Joint-Ventures et Alliances Investissement directe
Modalités de pénétration des marchés étrangers
Abstention de création d’une structure locale Création d’une filiale dans le pays visé
Cession de licence à un partenaire local : technologie/marque Filiale commerciale : statut local + forte dépendance de la maison mère
Recours à un importateur dans le pays visé Filiale intégrée : délocalisation de la production

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 MANAGEMENT
DES SYSTEMES
D’INFORMATION

Aperçu général sur le MSI

Acteurs Bonnes pratiques Niveau

Documents Objectifs
(Il y a toujours un acteur clé) (référentiels) Décisionnel

T1 DSI Alignement Stratégique

GSI SDI Apport de valeur
(Management COBIT Gestion de ressources Stratégique
avec DG DM
application des
2 - 6 ans Gestion des risques
référentiels) Mesure de la performance
Profil Missions
Chef de projet CMMI
Cahier des ITIL
T2 avant/pendant Coût
charges après projet
Management MOE
MOA projet Qualité Tactique
des projets (intégrateur) Délais
(validité) Services SI
Profil Missions Projets SI

Confidentiality
RSSI Integrity
PSSI Availability
T3
ISO 2700X Opérationnel
MSSI DG, Auditeurs Externes, Utilisateurs Non-répudiation
3 – 5 ans
Authentification
Profil Mission

Objectifs : Identifier les écarts entre les bonnes pratiques (introduites dans des référentiels) et l’état des lieux de l’entreprise.

151 | P a g e
Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
 PARTIE 0 : Notions de base en SI

Définition, activités er rôles des SI

Notion de SI Activités d’un SI Composantes d’un SI
Système qui admet des Entrée des données Ressources humaines
données à titre d’entrée Traitement des données (transformation en informations) (Informaticien qui conçoit le
et les transforme en Sortie des informations SI + utilisateur final)
informations à titre de sortie
Stockages des données (conservées d’une manière organisée en vue d’une utilisation Ressources logicielles
ultérieure) (logiciels qui gèrent le
Contrôle de la performance du système matériel informatique +
procédures d’exploitation)

Ressources matérielles
(machines qui servent au
traitement de l’information)

Place et rôle du SI
 Le SI est un sous-système de l’organisation (l’organisation constitue l’environnement du SI)
Système de l’organisation
Système de Pilotage Système Opérant
Système d’Information
Pilote et contrôle l’ensemble Réalise les objectifs de
Fournit les informations en fonction Fournit au système opérant les
des sous-systèmes de l’organisation en transformant
desquelles le système de pilotage fixe les informations et les règles nécessaires à la
l’organisation en fixant les les décisions prises par le
objectifs et adapte la stratégie de réalisation des activités de l’organisation
objectifs et les moyens pour système de pilotage en actions
l’organisation pour les atteindre
les atteindre

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 Dimension organisationnelle des SI
SI stratégique SI tactique SI opérationnel
= = =
SI pour Dirigeants - SID SI de pilotage Système de
(conçu pour usage individuel) Traitement des
Comprend 2 types de systèmes Transactions (STT)
Permet de supporter des Système d’Information de Système d’Information d’Aide à la Décision Système informatisé
décisions non-structurées Gestion - qui exécute et
- SAD / SIAD enregistre les
Utilisé pour préparer/justifier SIG transactions
les décisions stratégiques : fixer Fournir aux gestionnaires des Plus grande puissance analytique que le STT / SIG quotidiennes et
les objectifs à terme + choisir indicateurs de performance Intéractifs et comprennent des espaces plus conviviales courantes de
les moyens pour les réaliser aide les gestionnaires à prendre des décisions semi- l’organisation
Permet d’agréger les structurées
Utilise des données de source données issues des
interne et externe transactions de base du STT Peut être présenté selon 3 couches :
dans des indicateurs de -couche 1 : alimentation par les applications opérationnelles
Très couteux à mettre en synthèse + des indicateurs STT
œuvre et soutenir périodiques -couche 2 : stockage et agrégation des données provenant des
applications opérationnelles SIG
-couche 3 : restitution sous forme d’alertes, de tableaux et de
graphiques sophistiqués
*

Dimension fonctionnelle des SI

SI comptable et financier SI RH SI production SI Marketing
Enregistre et rapporte le Planification et Planification de la Concevoir, mettre en place et gérer des capteurs sensibles
mouvement des capitaux en contrôle des prod et gestion des concernant le marché, système concurrentiel, environnement Ese
produits des documents importants programmes de ateliers Etats comptables et commerciaux
(bilan, état des résultats…) formation Evaluation des Etudes et recherches marketing
Plus facile à concevoir E-recrutement coûts de revient pour Système de renseignement marketing
(existence d’un cadre normatif) Gestion des carrières chaque produit Système d’aide à la décision et de modélisation marketing
*

Intégration des SI
Définir les SI autour des processus métier/processus d’affaires/business process (préalable : BPR)
ERP SCM CRM KM
Plateforme intégrée à l’échelle Processus front-office Permet l’intégration verticale
de l’organisation facilitent les processus de Ensemble d’outils et méthodes pour acquérir/organiser/stocker/rendre accessible le
Coordonner l’ensemble des coordination avec FRS + CLT savoir et savoir-faire pour l’organisation
processus de l’Ese (processus Exemple
back-office) -groupware (travailler ensemble à distance)
-workflow (décrit les tâches à accomplir)
-GED (Gestion Electronique des documents)
-BI (datawarehouse + dataminig)

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 PARTE 1 : Gouvernance des SI

Gouvernance : ensemble des processus décisionnels, manières de les appliquer et moyens permettant de les mettre en œuvre

Définitions
Gouvernance SI :
Management SI :
Centrée sur les relations entre la fonction SI et le reste de l’Ese
Centré sur le fonctionnement interne de la fonction SI dans l’Ese
(processus métiers + DG)
*

Gouvernance des SI
Objectifs Bonnes pratiques
Enjeu majeur de la GSI: Qualité de la prise de Décision  Impliquer DG
Apporter des réponses à 3 questions
 Élaborer des plans stratégiques,
Comment s’assurer que ces s’organiser et communiquer
Comment sont
Comment faire pour décisions seront
prises les décisions
améliorer et faire accepter convenablement mises en œuvre ?  Gouverner les relations DSI-Métiers :
concernant S.I. ?
la prise de ces décisions ? Assurer une compréhension mutuelle DSI-
(mesure de la performance) Métiers et développer le niveau de dialogue
5 piliers de la GSI
Alignement stratégique (entre la stratégie SI + les stratégies métier)  Définir les rôles des acteurs
afin de renforcer la valeur d’usage du SI et faire de celui-ci un avantage concurrentiel + responsabiliser les Métiers
Apport de valeur
Gestion de ressources  Organiser les équipes + gérer les RH
Gestion des risques
Mesure de la performance  Structurer la démarche des projets
*

Direction des Systèmes d’Informations

DSI
Compétences DSI Positionnement et organisation
Techniques -TPE : infogérance (externalisation)
Stratégiques -PME : service informatique et/ou infogérance
Humaines -GE : DST et infogérance
DSI rattaché à DG

Séparer l’activité de la DSI en 2 branches :

Maintenance (présent) + Projet (futur)
*

Alignement stratégique
Définition et objectifs Modes d’alignement Démarche Facteurs d’échec
Démarche visant à faire Exécution opérationnelle de la stratégie Démarche itérative : Facteurs
correspondre : (DG et DM sont à l’origine de la stratégie) stratégiques
-les objectifs du SI 1. Instaurer un dialogue entre les acteurs (absence d’une
AVEC SI comme un vecteur de la transformation technologique stratégie claire/
-ceux de l’organisation (le DG définit une nouvelle stratégie qui déclenche une 2. Définir et réviser sa stratégie SI perception inexacte
redéfinition de la stratégie de la DSI) de la stratégie de
(dans une vision à 3. Nouer des alliances l’Ese)
moyen et long terme) SI à l’origine de la stratégie et source d’avantage
concurrentiel (stratégie de la DSI = fait initiateur de la 4. Améliorer la visibilité et la prévisibilité Facteurs humains
stratégie globale de l’Ese) et organisationnels
5. Sélectionner les projets et gérer les (absence de
SI comme prestataire de services opérationnels priorités dialogue avec DM /
(l’accent est mis sur la relation de la DSI - DM) DG / DSI)

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 Schéma Directeur Informatique - SDI
(durée de vie = entre 2 et 6 ans en général)
Fondement et définition Démarche Bonnes pratiques
Document qui indique les grandes orientations du SI 1. Prise de connaissance de la stratégie informatique + analyse 1. Existence d’un
(en matière d’architecture et d’urbanisation) de l’existant document
Définition par l’organisation de l’évolution souhaitée des SI 2. Définition des objectifs
+ leurs moyens pour réaliser la stratégie (plan stratégique destiné à 3. Etablissement du SDI 2. Fixation des
piloter le développement de l’informatique dans l’Ese) orientations
Répond à 3 types de préoccupations :
Le SDI comporte 2 niveaux : 3. Capacité
 Définition des grandes orientations sur plusieurs années d’évolution
Architecture Coûts Dispositif de travail
 Déclinaison opérationnelle des mesures à appliquer dans
l’année (plan informatique)
*

Pilotage et tableau de bord DSI

TDB est un outil de pilotage composé d’indicateurs pertinents et peu nombreux (10 à 25 indicateurs) pour rester lisible
3 niveaux selon la nature des indicateurs :
-TDB stratégique : (Destinés aux dirigeants) : liés à la politique générale de l’entreprise
-TDB opérationnel (Destinés aux opérationnels de l’entreprise) : servent à quantifier (mesurer) des résultats opérationnels
-TDB fonctionnel (Destinés aux cadres et aux responsables métiers) : regroupent les indicateurs d’efficacité et de satisfaction
IT scorecard
BSC Axes GSI
+
(financière + CLT + processus interne + apprentissage organisationnel) (contribution au business + gestion des risques)
*

Référentiels GSI Référentiels Mgmt Projets

Avant / Pendant Projet Après Projet
COBIT
CMMI ITIL
(Gouvernance SI)
(management des Projets SI) (management des Services SI)
Control Objectives for Business Information and related Capability Maturity Model Integration Information Technology Infrastructure
Technology Library
Modèle centré sur l’amélioration des
Outil qui instaure un langage commun pour parler de processus de développement des logiciels en Améliorer et optimiser les services
la façon dont : (Ese + D.S.I + D.G.) gèrent la politique termes de coût, qualité, délais présentés par le SI aux utilisateurs pour qu’ils
informatique (perspective stratégique) puissent réaliser leurs métiers dans les
Mesure les pratiques de développement de meilleures conditions possibles
Facilite la mise en place d’une GSI en : l’Ese et définit un plan d’actions en vue de
-établissant un lien avec les exigences métier de tendre vers l’excellence Orienté production informatique et
l'entreprise services aux clients (standard détaillé des
-structurant les activités informatiques selon un Modèle Fournit des outils pour mesurer un état processus des services)
de Processus largement reconnu d’avancement et de maturité dans les processus
-identifiant les principales ressources informatiques à de développement + guide l’Ese dans sa Couvre tous les domaines de
mobiliser démarche d’amélioration progressive de ces l’infrastructure informatique (matériel /
- définissant les objectifs de contrôle à prendre en compte processus logiciel / documentation à produire)

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 PARTIE 2 : Management de projets – ERP

ERP = PGI (Progiciel de Gestion Intégrée)

ensemble logiciel capable d’intégrer tous les processus qui relèvent des différentes fonctions de l’organisation

3 problématiques majeures
Expression des besoins Choix de la solution Mise en place et déploiement
Document Mise en œuvre d’une fiche d’évaluation Pilotage
d’Expression des Besoins (calcul de score pour chaque ERP) (equipe projet + plan de transition de l’ancienne à la nouvelle solution)
- EDB Paramétrage (adaptation de l’ERP aux besoins de l’Ese)
par les différentes entités Critères stratégiques Extensions (modification du produit standard pour répondre aux besoins de
métiers Critères fonctionnels l’Ese en cas de trous fonctionnels)
Pour finalement Critères techniques Intégration (relier l’ERP au SI de l’Ese)
rédiger un cahier des Critères technologiques Déploiement (installation sur un site pilote)
charges Critères commerciaux Gestion du changement (mise en place des actions de communication et de
Critères méthodologiques formation)
Phases d’un projet ERP
Conception générale Développement Déploiement Maintenance
Lancement du projet Réalisation Mise en place de
-périmètre -analyse des processus métiers cibles l’organisation cible
-stratégie générale -implémenter ces processus dans l’ERP
Conception -développer les programmes d’extension Former les utilisateurs
-organisation et processus métier cibles Test
-analyse globale d’écarts -valider la solution sur le plan fonctionnel Mettre l’ERP en
-vérifier l’intégration avec reste du SI production
*

ERP et intégration des processus

Présentation des ERP Critères de Classification des ERP Intégration des processus
Types des ERP : Architecture générale de la solution : L’Ese ne doit plus être organisée
-ERP (produit modulaire) : modules séparables pour -architecture à noyau par fonctions/niveaux hiérarchiques
chaque processus de gestion -architecture tout intégré mais par processus BPR
-ERP (progiciel paramétrable) : adapté aux besoins d’une Taille de l’Ese utilisatrice
organisation donnée Niveau de spécialisation de la solution : Stratégie BPR :
-ERP (progiciel intégré) : modules peuvent échanger des -ERP horizontaux (généralistes) -réingénierie radicale
données grâce aux interfaces standardisées -ERP verticaux (métiers) -réingénierie pragmatique
-ERP (référentiel unique) : une seule base de données Mode d’hébergement : -réingénierie opportuniste
-ERP résident
Types des ERP : -ERP hébergé
ERP 1ère génération : gestion commerciale, production, Type de la licence d’utilisation :
comptabilité et ressources humaines -ERP propriétaire
ERP 2ème génération : marketing, au décisionnel, à la -ERP open source
gestion des projets et au commerce électronique
*
Stratégies et démarches d’implantation des ERP
Approche classique Approche Best of Breed (BOB) Approche hybride
 1 seul ERP/PGI Les meilleurs progiciels spécialisés dans un domaine fonctionnel : ERP avec modules de base
 Couvre tout le périmètre fonctionnalités plus pointues (architecture à noyau)
fonctionnel de l’Ese Conduit à une complexification du SI +
 Solution intégrée autour Plusieurs BD + SI non urbanisé Ajout de progiciels spécialisés
d’une BD unique sécurisée Nécessite une intégration des progiciels via un EAI (Enterprise
Application Integration)
Approches d’implantation
Stratégie de démarrage modulaire Stratégie de démarrage Big Bang
(par module et phase) (de processus isolés à processus intégrés)
Avantages Migration étape par étape Pas d’interfaces kleenex
Coûts répartis sur une longue période de temps Durée de déploiement + courte
Effet d’apprentissage Coût global du projet
Pas de mobilisation intensive de ressources Bénéfices engendrés pour l’ensemble de l’entreprise en même temps
Possibilité de retour arrière vers le SI existant
Inconvénients Beaucoup d’Interfaces Kleenex ! grande sollicitation de la gestion de projet
Durée totale du projet + longue  ++ Charge de travail pour l’entreprise
bénéfices de l’intégration Coût global du projet + élevé (Dysfonctionnement plus probable)
Retour en arrière vers le SI existant impossible

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 Responsabilités de l’intégrateur – MOE Responsabilités de l’équipe projet - MOA
(Maitre d’œuvre) (Maitre d’ouvrage)
Etablir les spécifications détaillées du système Représenter les futurs utilisateurs
Définir le planning et organiser l’équipe projet + Conduire les travaux Définir les objectifs généraux du projet + les spécifications globales du
Documenter le système réalisé système attendu
Informer sur l’avancement des travaux et sur les difficultés (arbitrage) Assurer la disponibilité des ressources (planning et budget)
Accompagner le changement au sein des équipes techniques Suivre l’avancement des travaux + Valider le système livré
(transfert des compétences) Gérer le changement
*

Bénéfices du projet ERP

Bénéfices tangibles Bénéfices intangibles
Amélioration de la productivité (automatisation des tâches) Meilleure maitrise des flux d’informations
Accélération de la production des données (inventaire) Perfectionnement et standardisation des processus
Perfectionnement de la prise de décision Amélioration des relations avec les CLT et FRS
Avantages d’un projet ERP Inconvénients d’un projet ERP
Unicité et intégrité du SI Standardisation de la solution
Intégration des processus de gestion Obligation de réorganiser l’Ese conformément aux nécessités du progiciel
Traçabilité des opérations + l’analyse de l’origine de chaque Dégradation fonctionnelle
information Projets de déploiement très lourds en temps et en argent
Fiabilité et évolutivité Coût induit très important + souvent sous-estimé
Meilleur positionnement parmi les Eses concurrentes Complexité technique
Urbanisation du SI Dépendance par rapport à l’éditeur
*

ERP : les bonnes pratiques

Commencer par une remise en question des organisations (BPR) Définir une méthode et s’y tenir
Considérer (et convaincre) qu’un projet ERP doit être un projet d’entreprise Établir une documentation détaillée à chaque phase du projet
Anticiper les impacts du projet ERP sur les organisations et les projets en cours Démarrer par des projets pilotes (domaines et sites pilotes)
Gérer la politique du changement Équilibrer les ressources internes et externes
Valoriser des ressources pendant/après le projet dans un centre de
Mettre l’accent et faire des efforts sur la formation des utilisateurs
compétence
*

Intégration totale des acteurs dans la chaine de valeur : E-business

Gestion de la relation
Définition et chaine de valeur E-commerce SCM CRM
employés - ERM
E-business : toutes les applications Utilisation Utilisation par une Ese des Renforcer la Utilisation des TIC pour
qui utilisent les technologies de d'un média technologies de l’information et de communication entre l’Ese la gestion des ressources
l’information et de communication électronique communication afin d'améliorer le et ses clients afin humaines (Il s'agit d'un
(dont l’Internet), même si celles-ci pour la mécanisme d'approvisionnement auprès d'améliorer la relation avec concept issu de la
ne franchissent pas les frontières de réalisation des de ses partenaires (fournisseurs et la clientèle en automatisant gestion de la relation
l’Ese transactions distributeurs) les différentes composantes client) : Mettre en place
Utilisation des TIC pour : commerciales de cette relation (avant un ensemble d’outils
Gérer Développer 3 grandes familles d’outils : vente – vente – relation
efficacement transactions -Supply Chain Planning avec la clientèle et l’après
son SI commerciales -Supply Chain Execution vente)
(back-office) (front-office) -Supply Chain Event Management
Intégrer les 2 activités CSRM
(Back Office + Front Office) (Customer and Supplier Relationship Management)

Entreprises engagées dans des travaux de sous-traitance

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 PARTE 3 : Sécurité du SI

Principes généraux
Objectifs SSI Attaques SSI Mécanismes de défense SSI
Confidentialité Types d’attaques : Sur le plan Sur le plan technique Sur le plan opérationnel
Intégrité Attaque par intrusion organisationnel Application des Sensibilisation et
Availability Attaque par l’homme du milieu (man- Application des grands mécanismes de sécurité formation des acteurs du
in-the-middle) principes de la sécurité (contrôle d’accès / système (responsable,
Attack par déni de service (DoS) informatique authentification / chiffrement administrateurs,
Objectifs Attaque par hameçonnage (Phishing) (PDCA + PSSI + mise en / filtrage / détection) utilisateurs, etc.)
complémentaires : Attaque par dictionnaire + force brute place d’une gestion des
Authenticité (mdp) risques) Application du mécanisme Réalisation des audits
Non-répudiation Attaque par ingénierie sociale de cloisonnement et du sécurité + s'assurer que le
Application des grands principe de l’architecture niveau de sécurité en
Outils d’attaque : principes de défense n-tiers place est satisfaisant
Programmes malveillants (Malware) (prévention / protection /
Sniffers et scanners détection / réaction) Mise en place des Elaboration d'un PCA
Backdoors (portes dérobées) dispositifs de sécurité
*

Politique de la sécurité des SI

PSSI
Document formel comprenant des directives, des recommandations et des principes de sécurité applicables à un S.I. pour garantir sa sécurité
Doit être maintenue et révisée régulièrement pour évoluer en fonction des changements survenus dans le SI
Types, composantes Mise en place Méthodes d’élaboration Pilotage
Composantes PSSI: Acteurs : ISO 2700X : Indicateurs stratégiques
Politique globale de sécurité -Responsable de la Sécurité SI (RSSI) Approche structurée et (mise en œuvre de la
(organisation / enjeux / obligations / -utilisateurs méthodologique qui politique de sécurité +
principes de sécurité) -membres DG constitue un support cartographie des risques)
Guide de règles de sécurité -partenaires externes pour :
Charte d’utilisateur Définir les besoins en Indicateurs financiers
Directives Mise en place selon 4 axes : SSI (ROI + budget de formation
Procédures opérationnelles Identification du besoin en terme de sécurité, Définir un plan et sensibilisation)
risques informatiques (+ éventuelles conséquences) d’actions
Catégories : Elaborer des règles et procédures dans les Créer des TDB Indicateurs
Politiques de sécurité interne différents services pour les risques identifiés (pilotage) organisationnels et
(répartition des tâches et des Surveiller et détecter les vulnérabilités du SI Evaluer des mesures humains
responsabilités entre les utilisateurs + Définir des actions à entreprendre + les personnes déployées (audit) (Formation + interlocuteurs
séparation de pouvoir) à contacter en cas de détection d’une menace + procédures)

Politiques de sécurité technique 6 phases : Indicateurs fonctionnels et

(vols, incendies, catastrophes 1- Définition des besoins en S.S.I. opérationnels
naturelles…) 2- Mise en œuvre de moyens de sécurisation (sécurité applicative +
3- Audit externe de la S.S.I. sécurité réseau)
Politiques de sécurité système 4- Tests d’intrusion
(gérer/protéger/diffuser les infos et 5- Détection des incidents de sécurité
autres ressources sensibles du SI) 6- Réaction aux incidents de sécurité

Profil RSSI
 Bonne connaissance de l’ensemble des métiers (Ancienneté)
 Bonnes compétences techniques (système et réseau)
 Sens avéré de la stratégie et de la communication

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 MODULE AUDIT

Références utilisées :
Cours Asma BOUCHAKOUA – ISCAE
Cours Chiheb GHANMI - IHEC

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 ------Normalisation et cadre conceptuel régissant les missions d’assurance-----

ISQC - ISQM
Missions d’assurances Normes Internationales
Informations financières historiques Autres informations financières de services connexes
Audit Examen Limité Autres Missions d’Assurances International Standards
International Standards International Standards International Standards on Assurance Engagements on Related Services
on Auditing on Review Engagements ISAE 3000 – ISAE 3410 ISRS 4400
ISA 100-999 ISRE 2400 ISRS 4410
Audit Examen limité Missions définies Exemple :
Assurance Assurance modérée Assurance définie -Compilation (rapport CR)
raisonnable Assurance négative Exemples : -Procédures convenues (et
Assurance positive Exemple : -Informations financières prévisionnelles autres missions ne comportant
pas l’émission d’opinion)
Exemples : -EF intermédiaires -Conformité à la règle
-EF Annuels individuels -Avis sur des évaluations/mesures/procédures…
-EF consolidés
Ethique Professionnelle
Partie 1 : Conformité au code, principes fondamentaux et cadre conceptuel (section 100-199)
Missions d’audit et d’examen limité (Partie 4A) Autres missions d’assurances (Partie 4B)
Missions d’expression Missions d’expression
d’assurance d’assurance
basées sur des assertions par appréciation directe
L’évaluation/mesure de l’objet Evaluation Le professionnel
est effectuée par la personne ou mesure comptable obtient de la
responsable directe de personne responsable qui
L’information sur l’objet se l’objet a effectué
présente sous la forme d’une l’évaluation/mesure une
assertion de la personne responsable déclaration qui n’est pas
qui est mise à la disposition des mise à la disposition des
utilisateurs visés utilisateurs visés
Exemple :
-Confirmation directe
-Confirmation de la déclaration d’une partie
Engagements non-normalisés par IAASB: services fiscaux, services de conseil…

Partie 1 : Conformité au code, principes fondamentaux et cadre conceptuel

Le professionnel comptable agit dans l’intérêt général
Le professionnel comptable ne peut appliquer des règles moins strictes que celles qui figurent dans le code
Le code d’éthique s’applique S/R des contraintes réglementaires
De la conformité au code Des principes fondamentaux
Lorsque le professionnel comptable constate Il y a toujours le besoin d’exercer un jugement professionnel pour résoudre le conflit
une violation d’une disposition du code Principe fondamental en conflit avec le respect d’autres : consulter une tierce partie
(autre que d’indépendance) :
 Compétence Professionnelle
Evaluer :  Intégrité  Confidentialité
et diligence requise
-l’importance de la violation
-son incidence sur sa capacité à se conformer
 Comportement Professionnel contre les actes
aux principes fondamentaux  Objectivité Indépendance
susceptibles de jeter le discrédit sur la profession
Prendre les mesures nécessaires, dans les (attitude (d’esprit + d’apparence)
(celles qu’un tiers raisonnable et informé serait
meilleurs délais, pour traiter les conséquences impartiale) pour
susceptible de conclure porter atteinte à la bonne
Déterminer le besoin de signaler l’infraction les missions d’assurance
réputation de la profession)
aux parties concernées
Il faut toujours mentionner les principes non-respectés + les menaces

Approche conceptuelle de conformité avec principes fondamentaux

SINON refus/cession de la mission
Identifier les menaces Evaluer les menaces Faire face aux menaces
Menaces liées à l’intérêt personnel Evaluer si cette menace est à un niveau acceptable les éliminer
Menaces d’auto-révision (niveau auquel un professionnel utilisant le test du tiers raisonnable et les ramener à un niveau acceptable
Menaces liées à la représentation informé peut raisonnablement conclure qu’il se conforme aux principes
Menaces liées à la familiarité fondamentaux)
Menaces d’intimidation
Toujours recourir à son jugement professionnel + au test du tiers raisonnable et informé en cas de nécessité
Toujours rester attentif aux nouvelles informations et changements de faits/circonstances

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 ISQM 1
Gestion de la qualité par les cabinets qui réalisent des audits/EL ou d’autres missions d’assurances ou de services connexes
Objectif: obtenir l’assurance raisonnable que la société et son personnel sont conformes aux normes professionnelles + dispositions légales/réglementaires

Ce SGQ s’appuie sur une approche fondée sur les risques et comporte 8 composantes :
Processus établi par le cabinet dans Etablit l’environnement dans Aide au fonctionnement d’autres Sujet particulier essentiel à la
le cadre du SGQ lequel fonctionne le SGQ composantes réalisation des missions
Réalisation des missions
-s’assurer que les engagements sont
Processus d’évaluation des risques
exécutés conformément aux normes
-établir les objectifs qualité
professionnelles et aux dispositions
-identifier et évaluer les risques liés à
Informations et communications : légales/réglementaires + le
la qualité
L’obtention, production, utilisation cabinet/associés produisent des
-concevoir et mettre en œuvre les
d’informations concernant le SGQ rapports qui sont appropriés dans
réponses
Gouvernance et leadership : et leur communication en temps les circonstances
-identifier les informations indiquant
-la culture du cabinet opportun (dans le cabinet et aux -recourir à des consultations
la nécessité d’ajouter/modifier des
-la structure organisationnelle externes) internes/externes appropriées sur les
objectifs (en matière de qualité, des
-l’attribution des rôles et sujets difficiles
risques liés à la qualité, ou des
responsabilités -traiter les divergences d’opinions,
réponses)
-la planification et l’affectation documenter et mettre en application
des ressources les conclusions tirées
Processus de suivi des composantes Acceptation et maintien de
du SGQ et de prise de mesures Ressources relations CLT et de missions
correctives : (obtention, développement, spécifiques
-fournir en temps opportun des utilisation, maintien, répartition,
informations pertinentes et fiables sur affectation des ressources en temps
la conception, mise en place et opportun) Règles de déontologie pertinentes
fonctionnement du SGQ
Le cabinet doit mettre en place un SGQ conçu pour favoriser une culture interne basée sur la reconnaissance de la qualité :
-exiger de l’associé/directeur d’assumer la responsabilité ultime du SGQ
-toute personne à laquelle est assignée la responsabilité opérationnelle du SGQ devrait avoir une expérience et des capacités suffisantes et appropriées et
l’autorité nécessaire pour assumer cette responsabilité
-promovoir la culture interne en utilisant des actions et messages clairs, consistants et fréquents de tous les niveaux de la direction soulignant les objectifs et
actions à entreprendre.

ISQM 2 :
Revue de la qualité des missions
Désignation et critères de qualification du Obligations du responsable de CQ
responsable de revue de CQ en ce qui concerne la réalisation et documentation du CQ
Le cabinet doit établir des politiques et procédures qui Etablir des objectifs en matière de qualité
énoncent les critères de qualification du responsable de Identifier et évaluer les risques liés à la qualité
CQ : Concevoir et mettre en œuvre des réponses
-il ne doit pas être membre de l’équipe de mission NOTE : Cette revue doit être achevée avant l’émission du rapport d’audit (exception: si toutes les
-doit avoir la compétence, les capacités, le temps et exigences de CQ ont été réalisées avant l’émission du rapport d’audit)
l’autorité appropriée pour réaliser la revue de CQ
-doit se conformer aux règles de déontologie Modalités de réalisation de CQ :
pertinentes Avoir des entretiens sur les questions importantes avec l’associé responsable de la mission
-doit se conformer aux textes légaux et réglementaires Faire une revue d’extraits de la documentation de la mission relatifs aux jugements importants
Evaluer les conclusions tirées
Incompatibilités : être responsable de la revue de CQ NOTE : il faut déterminer si des consultations appropriées ont été tenues sur les points délicats et
d’une mission dans moins de 2 ans après avoir été son évaluer ces conclusions + évaluer le fondement sur lequel l’associé responsable s’est appuyé pour
associé responsable déterminer que sa participation a été suffisante et appropriée tout au long de la mission

ISA 220 :
Gestion de la qualité d’un audit des EF

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 ISQC 1 + ISA 220
CQ des cabinets réalisant des missions d’audit et d’EL, et d’autres missions d’assurances et de services connexes
(ISQC 1 a été remplacée par les ISQM, le candidat doit vérifier le périmètre de l’examen national en question avant de réviser cette thématique)

Objectif : Mise en place + suivi d’un SCQ pour avoir une assurance raisonnable que :
Le personnel est conforme aux normes professionnelles et aux exigences légales/réglementaires
Les rapports émis sont appropriés
-----------------------------Diligences-----------------------------
Mise en place et formalisation de politiques/procédures sur :

Les responsabilités de l’équipe dirigeante concernant la qualité dans le cabinet

Promouvoir une culture qualité Assumer la responsabilité ultime
fondée sur la reconnaissance de la qualité comme élément essentiel de la réalisation des missions du SCQ
Mise en place de politiques/procédures pour l’évaluation des performances-rémunération-promotion interne pour Identifier/comprendre les
démontrer l'engagement primordial pour la qualité questions relatives au CQ
Attribution des responsabilités nécessaires à la direction pour que les considérations commerciales ne prennent pas le (besoin d’expérience/aptitude
pas sur la qualité suffisantes/appropriées)
Mise à disposition de ressources suffisantes pour le développement/documentation des politiques/procédures de CQ

Règles d'éthique pertinentes

Assurance raisonnable sur l’indépendance
Obtenir de tout son personnel professionnel une confirmation écrite du respect de ses politiques/procédures relatives à
l'indépendance (min= 1 fois/an)

Acceptation + maintien de relations CLT et de missions particulières

Avoir pris en considération l'intégrité du CLT
Avoir la compétence/aptitudes pour mener la Pouvoir se conformer
+ absence de connaissance d'informations qui conduiraient à conclure
mission (y compris le temps + ressources nécessaires) aux règles d'éthique
autrement

Ressources Humaines
Disposer d’un nombre suffisant de personnel à compétence + aptitudes + attachement aux principes d’éthique nécessaires

Réalisation des missions

Consultation Revue de CQ de la mission Documentation
Des consultations appropriées doivent avoir Rendre obligatoire une revue CQ Mise en forme finale des dossiers de travail
lieu sur les questions difficiles/controversées pour les audits d'EF d'entités cotées sur une mission en temps voulu après que les
Des ressources suffisantes doivent être Définir les critères qui déterminent si les autres rapports de la mission sont finalisés
disponibles pour permettre que ces consultations missions (autres que l’audit des EF des entités cotées) (60 jours après la date du rapport de l’auditeur)
appropriées d’avoir lieu nécessitent un CQ + rendre obligatoire une revue CQ Confidentialité/archivage
La nature + étendue des sécurisé/accessibilité documentation mission
consultations/conclusions sont NOTE: revue CQ à effectuer avant l’émission Conservation de la documentation mission
consignées/confirmées par la personne qui rapport
consulte + la personne consultée
Les conclusions des consultations sont
appliquées

Processus de suivi du SCQ

Définir le processus de surveillance pour fournir une assurance raisonnable que les politiques/procédures SCQ sont
pertinentes/adéquates/fonctionnent efficacement
Exiger que la responsabilité du processus
Prévoir le suivi/évaluation en permanence du SCQ Imposer que les personnes qui effectuent la
de surveillance soit confiée à des personnes
comprenant, sur une base périodique, l'inspection mission ou la revue CQ de la mission ne participent
ayant une expérience suffisante/appropriée
d'au moins 1 mission achevée par associé responsable pas à l'inspection portant sur cette mission
(l’autorité du cabinet)

NOTE : un service comptable à une EIP est interdit par code d’éthique
Entité cotée Entité d’Intérêt Public - EIP
Entité dont les actions / titres Une entité Une entité
de créance sont cotés sur une cotée Définie par Pour laquelle la réglementation exige que son audit
bourse réglementation soit réalisé aux mêmes exigences d’indépendance
comme EIP que les entités cotées
*
*

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 APPROCHE PAR LES BUSINESS RISK
La menace qu'un objectif stratégique ne puisse être atteint
Ce qui peut avoir une incidence négative sur la capacité de l'entité à atteindre des objectifs et mettre en exécution ses stratégies
Approche par les Risques:
axée sur les transactions passées
Approche par les BR:
axée sur les process et risques d'affaires futurs
Role de l'auditeur:
Comprendre et évaluer le processus d'identification de ces risques appliqué par la direction + juger son efficacité
Comprendre le système de pilotage utilisé par la direction

Phase 1 : Analyse stratégique Phase 2 : Analyse des processus Phase 3 : Evaluation des risques
Business Models organisationnels Carte des processus (risques résiduels : les risques d’audit + leurs implications):
+ + Procédures d’audit complémentaires
Risques externes Risques internes
*

Risque d'audit
RA RAS *
= (ISA 200) RND
RA RI * RC
= Risque Risque lié au Risque de non détection: le risque que les procédures mises en œuvre par l'auditeur pour réduire le RA à un
inhèrent: la contrôle: le niveau suffisamment faible pour être acceptable ne détectent pas une anomalie qui pourrait être significative
possibilité risque qu'une (individuellement/avec d'autres anomalies)
qu'une anomalie Risque lié
assertion significative Risque d’échantillonnage Risque hors
aux autres
portant sur susceptible de (lié au sondage) sondage
procédés
un flux se produire au Risque que la conclusion de l'auditeur Risque d’une Risque
d'opérations, niveau d'une basée sur un échantillon soit ≠ celle basée sur une population conclusion que les
un solde de assertion Peut entraîner 2 types de conclusions erronées : erronée pour des autres
compte ou portant sur un Risque β Risque α raisons autres procédures
une flux Incidence sur Incidence sur que celles (procédure
information d'opérations l’efficacité de l’audit l’efficience de l’audit d'échantillonnage analytique
autres
et
fournie un solde de Conduit à une Conduit à des travaux vérifications)
comporte compte ou opinion inappropriée supplémentaires pour n’ont pas
une une confirmer que les permis de
anomalie information conclusions initiales détecter une
qui pourrait fournie et qui étaient erronées erreur
être pourrait être Test de La conclusion que les La conclusion que les
significative significative procédures contrôles sont plus contrôles sont moins
, individuellem (tests de contrôle) efficaces alors qu'ils ne efficaces alors qu'ils ne le
individuelle ent ou le sont pas sont pas
ment ou cumulée avec
cumulée d'autres, Risque de Risque de sous-
avec ne soit sur-confiance confiance
d'autres, ni prévenue Vérifications La conclusion qu'il La conclusion qu'il existe
avant la ni détectée de détail n'existe pas d'AS, alors une AS alors qu'il n'en
prise en et corrigée (tests substantifs) qu'il en existe enréalité existe pas enréalité
compte des en temps
contrôles y voulu par le Audit inopérant Audit inefficient
afférents CI de l'entité Risque d’une Risque d’un rejet
acceptation incorrecte incorrect

Différence entre RAS au niveau des assertions et sur les EF :

RAS au niveau des EF: catégories d’opérations, soldes de comptes, informations fournies et assertions connexes
particulières
RAS au niveau des assertions: liés de manière plus généralisée aux EF pris dans leur ensemble et touchant possiblement de
nombreuses assertions

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 ASSERTIONS D’AUDIT

Opérations/événements Soldes de comptes en fin de période

+ Informations connexes + Informations connexes
Réalité Existence
Ils se sont produits et se rapportent à l’entité Ils existent

Séparation des périodes Droits et Obligations

Ils ont été enregistrés -L’entité contrôle les droits sur les actifs
dans les bonnes périodes -Les passifs correspondent aux obligations de l’entité

Exhaustivité
Tous ceux qui auraient dûs être enregistrés l’ont bien été

Exactitude Exactitude, évaluation et imputation

Les montants ont été enregistrés Inscrits pour les bons montants
de façon appropriée (ajustements et imputations faites)

Classement
Ils sont enregistrés dans les bons comptes

Présentation
Ils sont présentés convenablement
*

ACCEPTATION – CONTINUATION
DE LA MISSION D’AUDIT

Modifications ultérieures des termes de la mission

Diligences préalables à l'acceptation Changement de la nature de la mission

Préparation d'une
de la mission
lettre de mission Missions d'assurances
(ISA 210) Acceptation Implications dues au
TOUJOURS OBLIGATOIRES récurrentes du changement changement
de la nature de la mission de la nature de la mission

Objectif Contient: ISA 210 Nouvelle lettre de Cas de modification:

Apprécier les risques attachés à la confirmation de mission le rapport ne doit pas faire
mission l'acceptation Déterminer si les référence à la mission
S'assurer de la capacité à conduire les la description de la circonstances exigent La diminution du degré d'origine et à toute procédure
diligences convenablement forme du rapport une révision des d'assurance nécessite une mise en œuvre dans celle-ci
la description de termes/conditions de la justification valable NOTE: les EP déjà collectés
l’objectif + l’étendue de mission sont à considérer pour la
Conditions selon cadre conceptuel: l'audit + Exemples de raisons formulation de la nouvelle
Satisfaction des conditions morales la description de : la possibilité de ne pas valables: opinion
Intégrité direction + la responsabilité de envoyer une nouvelle -évolution des
Accès aux EPSA l’auditeur à CLT lettre de mission circonstances ayant une Cas où la modification soit
Capacité de réaliser la mission : + la responsabilité du (l’ancienne lettre devait incidence sur les besoins refusée + absence
+ connaissance du secteur CLT pour la préparation prévoir son de l'Ese d’autorisation de
+ spécificités de l'activité
+ réglementation en vigueur
des EF renouvellement par -un malentendu sur la poursuivre mission
+ ressources tacite reconduction) nature du service demandé d'origine :
Collecte des informations sur: interrompre la mission
-les circonstances/cadre dans lesquels la Nécessite l'accès sans + contacter CA/actionnaires
mission d'audit a été demandée restrictions à toutes les sur les circonstances qui l'ont
-l’objectif recherché information demandées conduit à mettre un terme à
-les utilisateurs de l'opinion dans le cadre de l'audit la mission

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 3 Phases principales d’une mission d’audit
Evaluation des RAS Mise en œuvre du plan d’audit Achèvement de la mission
& & &
Planification des travaux d’audit Collecte EP Emission du rapport

NORMES ASSOCIEES

ISA 210 Termes et conditions de la mission d'audit

ISA 240 Prise en compte des fraudes/erreurs
ISA 250 Prise en compte des textes légaux et réglementaires dans un audit des EF
ISA 260 Communication avec les responsables de la gouvernance
ISA 265 Communication des déficiences CI aux responsables de la gouvernance et direction

ISA 300 Planification des travaux

ISA 315 Compréhension de l'Ese et son environnement et appréciation des RAS
ISA 320 Caractère significatif en matière d'audit
ISA 330 Réponse de l'audit à l'évaluation des risques

ISA 520 Procédures analytiques

PLANIFICATION DES TRAVAUX D’AUDIT

Planification d'un audit financier

=
établissement de la stratégie générale d'audit + plan de mission

Programme d'audit à ajuster tout au long de la mission:

Planification = processus continu/itératif
qui commence juste après l'achèvement de l'audit précédent
et se poursuit jusqu'à la mise en œuvre de l'étape d'achèvement de l'audit en cours

Etapes de la planification

1- Compréhension de l'entité et son secteur d'activité

(objectifs de l’Ese + stratégies + risques d'affaires + processus d'appréciation des risques)

2- Compréhension des composantes du SCI + identification des processus clés

3- Appréciation des RAS

4- Fixation du SSG

5- Définition de la stratégie préliminaire d'audit

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 Etapes de la planification des travaux d’audit
Compréhension de l’entité Compréhension du SCI Appréciation Fixation Définition de la
+ du secteur d’activité + identification des processus clés du RAS du SSG stratégie préliminaire d’audit

---ETAPE 1 : COMPREHENSION DE L’ENTITE ET SON SECTEUR D’ACTIVITE---

ISA 315 x ISA 240 x ISA 250

Objectif: identifier/comprendre les événements/opérations/pratiques qui peuvent générer des RAS au niveau des
EF/assertions (par fraude/erreur)

Approche de prise de connaissance

Mesures utilisées par l’entité/externes pour Référentiel Comment
Modèle et structure Ese Facteurs réglementaires ISA 250
évaluer la performance financière d’information les facteurs
 ISA 315 : Prise de Avoir à l'esprit que le non-respect ISA 240 financière de RI
connaissance du modèle des textes législatifs/réglementaires Si un/plusieurs facteurs de risque de fraude applicable influent sur
d’entreprise peut conduire à des AS dans EF sont présents suite aux pressions créées par les + la
S’informer sur le degré Apprécier les conséquences des mesures de performance méthodes possibilité
d’intégration informatique au NC aux textes légaux/réglementaires Identifier les événements/conditions qui comptables que les
modèle de l’Ese sur d'autres aspects de l'audit, indiquent une incitation/pression de commettre retenues assertions
 ISA 550 : L'auditeur doit notamment l’évaluation des risques + la fraude (exemple: primes indexées sur les Bces) comportent
être informé sur les parties liées la fiabilité des déclarations écrites (et des
prendre les mesures appropriées tels anomalies
que la rupture relation CLT)

Différence entre le fraude et l’erreur : le caractère intentionnel de l'acte à l'origine

On n'est concerné que par le fraude qui résulte en anomalies significatives dans les EF :
2 types d'anomalies intentionnelles sont d'intérêt pour l'auditeur :
-anomalies résultant de l'élaboration d'information financière mensongère
-anomalies résultant d'un détournement d'actif

ISA 240
Diligences de l’auditeur lors de la prise en compte des fraudes/erreurs
S'informer sur:
Considérer le RAS provenant de fraudes
-l’évaluation de la direction du risque que les EF contiennent des AS dues au fraude
comme important
-le processus de la direction pour identifier/répondre aux risques de fraude de l'entité
+
-la communication faite par la direction au CA concernant le processus
Acquérir une connaissance des contrôles y
(pour identifier et répondre aux risques de fraude)
relatifs
-la communication faite par direction aux employés concernant les pratiques et le comportement éthique
*

Diligences de prise de connaissance pour évaluer le RAS de l’entité

Demandes d'informations Procédures analytiques Observation physique et inspection Informations
Direction Objectif : Observation des activités obtenues grâce à
+ autres PP internes Détecter les incohérences et événements inhabituels : (visites pour observer les processus de l'expérience
identifier les montants/ratios/tendances qui font production/livraison/réception Mses) passée de
PP externes bien apparaître des éléments pouvant avoir une incidence sur l'auditeur auprès
informées (conseiller l'audit Examen/inspection des de l'entité
juridique externe, documents/comptes/manuels de contrôles ou au cours des
superviseurs externes, Etapes : audits antérieurs
experts en évaluation) Identifier les composantes des EF concernées par Examen des stratégies et plans d'affaires Déterminer si
l’examen analytique +déterminer le type d’analyse écrits des changements
Fonction d’audit interne : Estimer ce que devrait être le solde d’une se sont produits et
-organisation de la structure rubrique/poste/compte Suivi du cheminement des opérations à peuvent affecter
de l'AI Comparaison des prévisions avec les données travers SI leur pertinence
-importance lui accordée comptables + identifier les différences significatives dans l'audit
par la DG Identifier les différences significatives restées Informations à partir des sources courant
-ressources mis à sa inexpliquées + détermination de leur effet sur l’approche extérieures (BCT, Banque mondiale,
disposition d’audit agences de rating...)
-méthodes de travail
-programme annuel d'audit Nature des procédures analytiques :
et son degré de réalisation comparaison avec les exercices précédents
comparaison avec les budgets/prévisions
comparaison avec les données du secteur / concurrents

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 *

Etapes de la planification des travaux d’audit

Compréhension de l’entité Compréhension du SCI Appréciation Définition de la
Fixation du SSG
+ du secteur d’activité + identification des processus clés du RAS stratégie préliminaire d’audit

---ETAPE 2 : COMPREHENSION DU SCI ET IDENTIFICATION DES PROCESSUS CLES---

ISA315 ne traite pas les tests de contrôle : il s'agit d'une évaluation préliminaire du SCI

Contrôles pertinents pour audit = contrôles qui se rapportent à l'objectif de l'entité d'établir des EF

Se concentrer sur les contrôles dans les domaines où les RAS sont plus probables

Composantes ayant plus d'influence sur l’identification + évaluation des RAS au niveau des EF Composantes ayant plus d'influence sur
(Ce sont des contrôles indirects) l’identification + évaluation
ne sont pas assez précis pour prévenir/détecter/corriger les anomalies au niveau des assertions, des RAS au niveau des assertions
mais favorisent le fonctionnement d'autres contrôles
+ peuvent influer indirectement la probabilité qu'une anomalie soit détectée/prévenue en temps opportun
(Ce sont des contrôles directs)
Environnement Système d'information Activités de
Evaluation des risques Supervision SCI
de contrôle et communications contrôle
Le ton au Evaluation des facteurs internes/externes ayant un incidence sur le  Processus visant à Processus qui assure Politiques,
sommet rendement de l’Ese déterminer si le que l'information règles et
Toute Comprendre le processus pour: SCI est: pertinente est déterminée procédures qui
déficience de son -identifier les risques pertinents aux objectifs de l’information -correctement conçu + communiquée de façon contribuent à
fonctionnement financière et implémenté opportune assurer que les
peut avoir une -évaluer l’importance de ces risques (y compris la proba de leur -efficace et adaptable mesures
incidence réalisation) désignées pour
généralisée sur la -répondre à ces risques gérer les
préparation EF Evaluer si le processus d'évaluation des risques par l'entité est risques sont
approprié aux circonstances de l'entité, compte tenu de la nature et la appliquées et
complexité de celle-ci qu'elles sont
opportunes
NOTE: l’ERM est le référentiel de gestion des risques développé par
COSO
*

CI conçus pour atténuer les risques liés aux activités quotidiennes telles que le traitement des transactions
(processus opérationnels tels que les ventes, achats, salaires) et la sauvegarde des actifs

Contrôles préventifs Contrôles de détection et correction Contrôles compensatoires Contrôles de direction

(comme les règles à appliquer par exemple)

Permettent d'éviter les Identifient les erreurs/irrégularités Fournissent une certaine Guident les actions vers les
erreurs/irrégularités après leurs survenances assurance lorsque les limitations objectifs désirés
(pour que les actions correctives soient menées) de ressources peuvent exclure
d'autres contrôles plus directs

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 Etapes de la planification des travaux d’audit
Compréhension de l’entité Compréhension du SCI Appréciation Définition de la
Fixation du SSG
+ du secteur d’activité + identification des processus clés du RAS stratégie préliminaire d’audit

---ETAPE 3 : APPRECIATION DES RAS---

RAS = possibilité raisonnable qu'une anomalie:
-se produise (critère de probabilité)
-soit significative si elle se produit (critère d'ampleur)

Identifier + évaluer les RAS au niveau des EF et assertions

Déterminer l’effet des risques identifiés Considérer l’effet des risques Considérer la probabilité que les risques
sur les assertions d'audit sur les EF pris dans leur globalité génèrent une AS dans les EF
NOTE : Mesure de l'impact potentiel et de la probabilité de survenance de chaque risque : par jugement professionnel

Déterminer les risques importants qui nécessitent un examen particulier d'audit, exemple:
-risque de fraude
-transactions complexes ou entre parties liées
-transactions en dehors du cours normal des affaires
NOTE : Pour évaluer les RAS: on dégage séparément les RI et RC + on dégage les conclusions de l’examen analytique

---ETAPE 4 : FIXATION SSG---

ISA 320
Définition SSG : Montant au-delà duquel les décisions économiques de l’utilisateur sont susceptibles d'être influencés
NOTE : Les SS et RA sont inversement proportionnels

Seuils à déterminer durant la phase de planification Seuils déterminés durant

(seuils révisables au cours de l'audit en fonction de faits nouveaux) la phase d'achèvement
SSG SSG des travaux
SS définitif
(pour les EF pris dans leur ensemble) = SSG – MS

Critères d'allocation du SS Facteurs quantitatifs Facteurs qualitatifs

 Jugement professionnel Seuils selon IFAC (calculés selon choix d’utilisateurs privilégiées) : Les montants quantitatifs peuvent être ajustés
+ expérience du cabinet -Total revenu : 1-3% à la hausse ou à la baisse en fonction de:
+ connaissance du dossier -BAII: 3-7% -engagement de première année
-Total capitaux propres : 3-5% -intégrité de la direction
 Cout total mission + cout des -Total actif : 1-3% -faiblesses SCI
travaux de chaque rubrique -fortes pressions du marché
On calcule les 2 bornes -risque de fraude élevé
 Evaluation du risque combiné -risque de non continuité d'exploitation
attaché au compte ...
*
Erreur tolérable / SS spécifiques
SS applicable au comptes/rubriques/postes
Montant des erreurs qui peuvent exister dans un compte sans que le montant de ces erreurs ne soit significatif au niveau des EF dans leur globalité
Permet de définir l’étendue des travaux d'audit au niveau de chaque compte

PROCESS
Evaluation du RAS entité Détermination des utilisateurs Choix de la base de Calcul :
(faible, moyen, élevé) privilégiés + leurs besoins calcul du SS (doit être SS global (RAS EF en globalité)
stable) + SS des travaux (MS par jugement)
+ SS spécifiques (RAS rubriques)

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 *
Etapes de la planification des travaux d’audit
Compréhension entité Compréhension SCI Définition de la
Appréciation RAS Fixation SSG
+ secteur d’activité + identif processus clés stratégie préliminaire d’audit

---ETAPE 5 : DEFINITION DE LA STRATEGIE PRELIMINAIRE D’AUDIT---

Réponse de l’auditeur à l’évaluation des RAS
Risque élevé élargir les procédures d’audit
Risque faible Réduire les procédure d’audit

Elaboration de la stratégie globale de l’audit

Tests de détail Procédures analytiques de substance
Stratégie corroborative Obtenir les EP sur les assertions liées aux
Tests d'erreur ou fraude
soldes de comptes ou catégories de
pour les transactions individuelles, soldes de comptes + transactions
Stratégie mixte
Tests de contrôle Contrôle de substance
(Double usage : vérifier CI + comptes)
Documenter le lien entre l’activité + les objectifs (le risque adressé) + la stratégie CLT + le plan d’audit

Considérations pour la stratégie générale d'audit Contenu du plan de mission

Déterminer la (nature + calendrier + étendue)
Déterminer la (nature + calendrier + étendue) des:
des ressources nécessaires pour effectuer la mission
Procédures d'évaluation des risques à mettre en œuvre
Procédures d'audit complémentaires à mettre en œuvre au niveau des
Les tests de substance assertions (ISA 330)
Les tests de contrôle
sont moins coûteux Autres procédures d'audit requises pour que la mission soit réalisée à
sont moins coûteux que
que mettre en œuvre
les tests de substance
les tests de contrôle
Stratégie mixte
CI efficace Stratégie
(limiter les tests de substance
(RC = faible) corroborative Documenter la (nature + calendrier + étendu)
aux procédures analytiques)
Des tests d'audit
CI inefficace
Stratégie corroborative
(RC = élevé)

Procédures Analytiques
ISA 520
Ce sont des évaluations des informations financières faites à partir d'une analyse des rapports plausibles entre les données
financières et non-financières

Objectif des procédures analytiques : Etapes des procédures analytiques :

Evaluation de la continuité d’exploitation 1- Identifier les calculs et comparaisons à effectuer
Détermination les RAS au niveau des EF 2- Développer les estimations comptables
Réduire les tests de détails 3- Analyser les données + identifier les différences significatives
4- Faire des investigations sur les différences inattendues
Analyse des résultats des procédures analytiques : s’il font apparaître l’existence d’écartsrapports incohérents :
Investigations de la cause de ces écarts : en demandant des informations à la direction + recueillir des EPSA pour
corroborer les réponses obtenues + mise en œuvre d’autres procédures jugées nécessaires

Procédures d’évaluation Procédures analytiques

Procédures analytiques d’achèvement
des risques de substance
Compréhension de Utilisées pour obtenir des Examen global de l’information financière lors de l’étape d’achèvement
l’entité et planifier l’audit EP pour les assertions Corroborer les conclusions tirées durant l’audit des composants séparés des EF
particulières liées aux (peuvent révéler des RAS non-détectés précédemment) : dans ce cas réviser l’évaluation des
soldes de comptes ou les RAS + modifier les procédures d’audit complémentaires planifiées)
transactions Aider l’auditeur à aboutir à des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion
Différents niveaux d’assurance
Persuasif : Déterminer ce qui devrait être le solde de compte Corroboratif : Corroborer les résultats des autres procédures d’audit

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 Réponse aux risques
ISA 330
Orientation des travaux Calendrier Composition de l’équipe d’audit
Baisse du niveau des RAS
Environnement de contrôle Prévoir l’intervention à intérim
Possibilité de s’appuyer sur CI Collaborateurs confirmés avec une
favorable (sur l’existence + fonctionnement
Possibilité de limiter contrôles expérience avec le processus de l’Ese
(Réduction des risques diffus) du CI appliqué aux assertions)
substance

Environnement de contrôle Budget temps plus important (contrôles

Intervention plus importante de
non-favorable et/ou risque de substance prédominants et Intervention repoussée après la
l’auditeur + des auditeurs expérimentés
fraude approfondis) clôture des comptes
Sensibilisation aux risques de fraude
(Augmentation des risques Planification de diligences d’audit à Prévoir des contrôles inopinés
Renforcement de l’esprit critique
diffus) caractère probant élevé

Tests de contrôles - Tests de procédures Procédures de substance - Contrôle de substance

Procédures conçues pour évaluer le fonctionnement Fixés pour chaque flux d’opérations, solde de comptes, et information fournie (dès
efficace du SCI lorsqu’ils sont significatifs)
Pour prévenir/détecter/corriger des AS au niveau Procédures portant sur le processus d’arrêté des comptes :
des assertions -pointage/rapprochement des EF avec la comptabilité sous-jacente
-examen des écritures comptables significatives + autres écritures d’ajustements enregistrées
NOTE : les contrôles de substance seuls ne peuvent Contrôles répondant aux risques importants (au niveau d’une assertion) :
pas fournir des EPSA au niveau des assertions -procéder à des contrôles de substance qui répondent spécifiquement à ce risque

(Nature, Etendue, Calendrier) des procédures d’Audit Complémentaires

Nature Etendue Calendrier
Tests de procédure / Contrôles de substance Ampleur des éléments à contrôler Moment où la
Objectif et type (inspection, observation, demande d’information, (taille d’échantillon, nombre d’observations à procédure est
confirmation, contrôle arithmétique, réexécution, procédure analytique) effectuer sur une mesure de contrôle donnée) réalisée
Choix des membres de l’équipe (spécialisation du secteur, ancienneté…)
*
Utilisation d’EP recueillis en période intérim Utilisation d’EP recueillis au cours des audits précédents
Recueillir des EP sur les changements Etablir si les EP restent pertinents en recueillant des EP montrant si des changements importants sont
importants dans ces contrôles (intervenus après intervenus dans ces contrôles depuis le dernier audit (éléments obtenus à travers les demandes d’informations +
la période intermédiaire) observations physiques + inspections)
Déterminer des EP supplémentaires à Si des changements se sont produits Si aucun changement n’est intervenu
recueillir pour la période restante
(exemple : en étendant les tests de procédures sur la période Tester les contrôles lors de l’audit en cours Tester les contrôles au moins 1 fois / 3 audits
restant à courir / en testant le suivi des contrôles par l’entité) + Tester quelques contrôles au cours de chaque audit
Il faut tester ces contrôles durant la mission
si l’auditeur a l’intention de s’appuyer sur des contrôles liés à un risque jugé important

170 | P a g e
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 3 Phases principales d’une mission d’audit
Evaluation des RAS Mise en œuvre du plan d’audit Achèvement de la mission
& & &
Planification des travaux d’audit Collecte des EP Emission du rapport

NORMES ASSOCIEES

ISA 402 Facteurs à considérer pour l'audit d'entités faisant appel aux services bureaux

ISA 500 Eléments probants

ISA 501 Eléments probants - considération supplémentaires sur des aspects spécifiques
ISA 505 Confirmation externes
ISA 510 Missions d'audit initiales - soldes d'ouverture
ISA 520 Procédures analytiques
ISA 530 Sondages en audit
ISA 540 Audit des estimations comptables
ISA 580 Déclarations écrites

ISA 600 Audit EF d’un groupe

ISA 610 Utilisation des travaux des auditeurs internes
ISA 620 Utilisation des travaux d'un expert désigné par l'auditeur

Eléments probants
ISA 500

Concevoir et implémenter des procédures d'audit pour recueillir des EPSA

afin de tirer conclusions raisonnables sur lesquelles fonder l’opinion d'audit

Procédures d’audit pour obtenir EP

Inspection Confirmation
Observation
-actifs tangibles (réponse d’un tiers pour corroborer des informations)
(comptage de l’inventaire)
-enregistrements et documents
Procédures analytiques
Contrôle arithmétique Réexécution
(analyse des ratios et tendances significatifs)
Demandes d’information
(internes/externes + orales/écrites)
*

Critères de fiabilité des EP

Sources indépendantes externes Directement par l’auditeur
Sous forme documentaire Documents originaux

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 Eléments probants – considérations supplémentaires
ISA 501
1/3 : Existence et état stocks (cas où les stocks sont significatifs au regard des EF)
NOTE: l’assistance à l’inventaire des stocks est la principale source d’EP
Présence durant la prise d’inventaire Cas où date d’inventaire ≠ date de clôture :
physique (sauf si c’est impraticable): Procédures d’audit pour recueillir des EP afin de déterminer si les mouvements stocks entre la date de comptage
-évaluer les instructions/procédures et la date des EF sont correctement enregistrés
définies pour enregistrer/contrôler les
résultats de la prise d’inventaire Cas où la prise d’inventaire physique est impraticable :
physique Procédures d’audit alternatives pour recueillir des EPSA sur l’existence et l’état des stocks
-inspecter le stock SINON modification de l’opinion (Exemple: inspection des pièces justificatives des ventes ultérieures d’éléments
-procéder à des vérifications de de stock particuliers produits/achetés avant la prise d’inventaire physique)
comptage
Mise en œuvre des procédures Cas de stock chez le tiers :
d’audit sur les documents d’inventaires recueillir des EPSA sur l’existence et l’état des stocks en réalisant une ou les deux de ces procédures :
finaux pour déterminer s’ils reflètent -demander au tiers une confirmation des quantités de stocks détenus pour le compte de l’entité et de leur état
avec exactitude les résultats du -inspection ou d’autres procédures d’audit appropriées
comptage des stocks

Procédure d’audit pour l’inventaire physique

Avant l’inventaire
Communiquer avec le CLT pour obtenir une copie des instructions d’inventaire, comprendre le déroulement de l’opération d’inventaire et évaluer
l'efficacité du processus
Examiner les documents de travail de l'année précédente pour comprendre le processus d'inventaire + identifier les problèmes qui devraient être pris en
compte cette année
Réserver lz personnel d'audit pour assister à la date d'inventaire
Vérifier si des stocks sont détenus par des tiers + déterminer comment collecter des EPSA (Assistance à l’inventaire des stocks chez les tiers et/ou
confirmation auprès des tiers)
Considérer la nécessité de faire appel à un expert pour aider à évaluer l'inventaire
Envoyer une lettre confirmation directe des soldes des stocks détenus à la fin de l'année de tout fournisseur de stockage tiers (stock chez les tiers).

Pendant l’inventaire
Observer le comptage pour s'assurer que les instructions sont respectées
Assister à l'inventaire des stocks chez les tiers + revoir les contrôles appliqués Existence - Exhaustivité
Veiller à ce que Mdses détenues pour les tiers soient séparées et enregistrées séparément Droits et obligations
Inspecter les stocks au cours de l’opération de comptage pour déceler tout dommage/obsolescence pouvant affecter la
Valorisation
valeur de réalisation nette
Enregistrer les détails des dernières livraisons avant la fin de l'année Séparation des exercices
Obtenir des copies des feuilles d'inventaire à la fin de l'inventaire, afin de les comparer à la liste d'inventaire finale après
l'inventaire

Après l’inventaire (procédures d’audit finales)

Vérifier les articles comptés durant l’inventaire avec la liste d'inventaire finale pour s'assurer qu'elle est la même que celle Exactitude
utilisée à la fin de l'année + pour s'assurer que toutes les erreurs identifiées durant le comptage ont été rectifiées Exhaustivité
Vérifier le calcul arithmétique de l’état d’inventaire final par catégorie ( PF / en-cours / MP) pour garantir l'exactitude
Exactitude
arithmétique + faire le recoupement avec les montants présentés au niveau des notes aux EF
Inspecter les factures d'achat pour un échantillon d'articles en stock pour verifier son coût Exactitude - Survenance
Inspecter les factures de vente après la fin de l'année pour un échantillon d'articles en stock afin de déterminer si la valeur
de realisation nette est raisonnable
Inspecter les articles obsolètes en stock pour identifier ceux qui sont anciens/à rotation lente (discuter avec la direction la
possibilité d’une provision)
Valorisation
Recalculer les valorisations des en-cours et PF + vérifier la comptabilité analytique
Calculer la rotation des stocks/jours + comparer avec les années précédentes (pour évaluer si les stocks sont conservés
plus longtemps et nécessitent donc une provision plus importante)
Calculer la marge bénéficiaire brute + comparer N-1. Demander des explications pour les différences significatives
pouvant mettre en évidence une erreur dans les coûts des ventes et des stocks de clôture
Vérifier que les Mdses, reçues à une date proche de la date de clôture, sont prises en compte au niveau des stocks + la
charge correspondante est comptabilisée
Vérifier les Mdses expédiées à une date proche de la date de cloture, aux documents d’inventaire finaux pour s'assurer que
Séparation des exercices
les articles sont retirés de l'inventaire et qu'une vente (et une créance, le cas échéant) a été enregistrée
Inspecter tous les rapports élaborés par les auditeurs internes en ce qui concerne la qualité des contrôles internes sur les
stocks
Inspecter toute documentation relative au stock chez tiers Droits & Obligations
*

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 2/3 : Exhaustivité du recensement des procès et litiges impliquant l’entité
Identifier les procès/litiges impliquant l’entité et qui peuvent Cas de détection de RAS concernant les procès/litiges identifiés:
engendrer des RAS: Communiquer directement avec le conseiller juridique externe de
-demandes d’informations auprès de la direction + autres PP internes l’entité : lettre de demande d’informations
(y compris le conseiller juridique interne) (préparée par la direction et envoyée par l’auditeur : pour demander au
-inspection des PV des réunions du conseil d’administration + les conseiller de communiquer directement avec lui) dans le but d’obtenir
correspondances échangées avec le conseiller juridique externe des déclarations écrites
-examen des comptes d’honoraires juridiques

Procédure d’audit pour provisions

Demander des informations auprès de la direction ou inspecter les pièces justificatives pertinentes pour confirmer
une obligation actuelle à la fin de l'année Existence
Examiner les PV du CA pour vérifier si le paiement est probable
Obtenir des éléménts du calcul des estimations comptables + vérifier les hypotheses retenus Exactitude
Recalculer les provisions + recoupement des éléments du calcul avec les pièces justificatives Exactitude - Exhaustivité
Examiner la période postérieure pour déterminer si des paiements ont été effectués
Valorisation
Comparer les paiements réels aux montants comptabilisés pour évaluer si la provision est raisonnable
Obtenir une déclaration écrite de la direction pour confirmer l'exhaustivité de la provision.
Exhaustivité
Demander une confirmation écrite auprès des avocats du CLT sur l'issue probable et les chances de paiement
Revoir les informations à fournir sur la provision pour s’assurer qu’ils sont présentées conformément à l’IAS 37 Classement et compréhension
*
3/3 : Informations à fournir sur l’information sectorielle conformément au référentiel comptable applicable
Collecte des EPSA sur la conformité avec le référentiel comptable applicable:
-en acquérant une connaissance des méthodes utilisées par la direction pour établir les informations sectorielles
-en mettant en œuvre des procédures analytiques ou d’autres procédures appropriées en les circonstances

Confirmations Externes
ISA 505

EP obtenus directement par l’auditeur à partir des réponses écrites reçues d’un tiers confirmé
Evaluer si les EP obtenus du processus de confirmation externe et de toute autre procédure d’audit effectuée fournissent
des EPSA concernant l’assertion auditée
Garder le contrôle sur les demandes de confirmations externes à travers:
-la préparation de lettres de confirmation et la détermination des informations à demander et inclure dans la demande
-sélection de l’échantillon de tiers à contacter
-envoi des lettres de confirmation

Confirmations Confirmations externes une à date intermédiaire

Positive Négative (fournissent des EP moins convaincants que les confirmations positives) pour obtenir des EP sur les assertions
Réponse dans Réponse dans 1 seul cas : demande de confirmations non-conformes L’auditeur obtient des EPSA selon lesquels les
les 2 cas : Ne peuvent pas être le seul moyen de recours pour évaluer le RAS au niveau transactions pertinentes pour l’assertion au cours de
si conforme des assertions SAUF SI: la période intermédiaire ne comportent pas des AS
si non-conforme le RAS est faible + présence d’EPSA sur l’efficacité du fonctionnement
des contrôles se rapportant à l’assertion concernée Selon le RAS évalué, il faut décider ou non de
les éléments concernés forment un grand nombre d’éléments homogènes confirmer les soldes à une date (autre que la fin de la
de faible valeur période) lorsque l’audit doit être achevé peu de temps
un taux très bas de divergences est attendu après la date de clôture
existence d’une probabilité élevée que les destinataires vont répondre
*

Refus de la direction Absence de réponse

examiner si motifs valables
procédures alternatives
+ obtenir EP pour soutenir validité des demandes de direction
Si auditeur accepte Si auditeur refuse Cas où processus de confirmation + procédures
les motifs les motifs alternatives
considérer l’impact possible sur n’ont pas fourni EPSA sur une assertion :
procédures
rapport d’audit procédures supplémentaires pour obtenir EPSA
alternatives
(limitation de l’étendue des travaux)

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 Missions d’audit initiales – Soldes d’ouverture
ISA 510

Cas de problématique de validation des soldes d’ouverture :

Missions initiales d’audit : Mission où les EF de la période précédente :

CAS 1: N’ont pas fait l’objet d’un audit OU CAS 2: Ont été audités par un auditeur précédent

Objectif des diligences sur soldes d’ouverture

Collecte d’EPSA pour obtenir une assurance que :
Les soldes d’ouverture ne contiennent Les soldes de clôture de l’exercice Les soldes d'ouverture reflètent
pas des anomalies à incidence significative précédent ont été correctement l'application de méthodes comptables
sur les EF de l’exercice en cours repris/ajustés appropriées
*

Diligences pour les soldes d’ouverture

CAS 1: Les soldes d’ouverture n’ayant pas été audités

CAS 2: Les soldes d’ouverture ayant été
audités par autre auditeur
CLT / FRS Stocks Actifs/Passifs LT
Vérifier les Procédures complémentaires : Inspection des documents Réunir des EPSA en examinant les
paiements/recouvrement qui -observation de l’inventaire physique comptables justifiants les soldes dossiers de travail de l’auditeur précédent
ont eu lieu à l’ouverture de et son rapprochement avec les d’ouverture + évaluer la compétence et indépendance de
l’exercice en cours quantités à l’ouverture Confirmation des tiers (cas l’auditeur précédent
-examen de la marge brute des dettes) NOTE : si l’ancienne opinion est modifiée :
… … il faut faire attention durant l’exercice en
cours aux faits à l’origine de la modification

Cas d’absence d’EPSA :

Faire comme si les soldes n’étaient pas
audités
*

Impact sur le rapport d’audit

Modification apportée à l’opinion

Permanence de l’application
Soldes d’ouverture dans le rapport d’audit de l’auditeur
des méthodes comptables
précédent
Cas d’absence Cas où les soldes d’ouverture Cas 1 : Les méthodes comptables de la La modification précédente demeure
d’EPSA comportent des anomalies à période en cours n’ont pas été appliquées de pertinente et significative par rapport
sur les soldes incidence significative sur les EF de façon permanente par rapport à celles aux EF de la période en cours
d’ouverture l’exercice appliquées aux soldes d’ouverture
+ Opinion modifiée
Opinion avec l’incidence de ces anomalies n’a pas Cas 2 : Le changement de méthodes (ISA 705 / ISA 710)
réserve été proprement comptabilisée : comptables n’a pas été comptabilisé de façon
OU appropriée
Impossibilité
d’exprimer une Opinion avec réserve
opinion OU Opinion avec réserve
Opinion défavorable OU
Opinion défavorable

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 ISA 530 : Sondage

Objectifs du sondage : Collecter d’EP sur la population

Quels sont les éléments Comment les résultats des échantillons sont
Combien d’éléments à examiner ?
à sélectionner ? évalués et extrapolés à l’ensemble de la population ?
 Cherche une base raisonnable pour tirer des conclusions sur la population dont l’échantillon est extrait
*
Méthodes statistiques de sondage
Raisonné Aléatoire statistique
non-statistique Permet une quantification approfondie du risque d’échantillonnage
Estimer le
risque Pour estimer des proportions :
Pour estimer des valeurs :
d’échantillonnage Sondage des attributs
Sondage des variables
selon le jugement Réponses de type : oui/non - conforme/non-conforme
professionnel
Applicable plus facilement aux tests de contrôle Utilisés principalement pour les tests substantifs
plutôt que les
(utilisable également pour les sondages de corroboration) (utilisable également pour les tests de contrôle)
techniques
statistiques Sondage pour l’estimation Sondage pour acceptation
Sondage pour Sondage des Unités Monétaires
des proportions/attributs estimation des variables SUM
Risque Estimer la proportion des Vérifier que dans une population, la proportion Cherche à estimer une Sondage basé sur les unités
d’échantillonnage individus d’une population des individus possédant un certain caractère ne valeur attachée aux
monétaires qui composent les
dépasse pas un seuil au-delà duquel on refuse la individus possédant le
non-quantifié possédant un certain population (H0-H1) caractère transactions (le DT) :
caractère (valeur moyenne, valeur 1 dinar = 1 élément de la population
Ne permet Forme particulière simplifiée : Sondage de totale)
dépistage :
pas d’extrapoler Exemple: Variables/valeurs étudiées :
Permet de s’assurer que la proportion des
les résultats % créances > 3 mois individus possédant un caractère donné ne soldes des comptes annuels
dépasse pas un certain seuil
*
Méthodologie commune
(Entre le sondage statistique et le sondage non-statistique)
Mise en oeuvre des procédures
Planification et conception Sélection + évaluation des résultats
Relation de l’échantillon avec l’objectif du test l’échantillon
+ représentatif des -Exécuter les procédures sur les éléments sélectionnés
Considérer d’autres facteurs caractéristiques de -Projeter les résultats des procédures d’audit sur
qui devraient influencer la taille de l’échantillon la population l’échantillon à la population
-Considèrer le risque d’échantillonnage
Techniques
Objectif du test Stratification de la Taille de
d’échantillonnage Mise en œuvre Evaluation des résultats
d’audit population l’échantillon
courantes
Selon Strate Taille Sélection Test sur Déterminer le niveau d’anomalie
l’assertion d’audit = suffisante pour aléatoire chaque élément trouvé dans l’échantillon
Sous-population réduire le risque sélectionné (pour + extrapolation de l’anomalie à la
Vérification = d’échantillonnage Génération de s’assurer que les population
conclusions des tests
d’un Unité d’échantillonnage à un niveau nombres au hasard sur les échantillons
contrôle/estimation à attributs similaires acceptable sont appropriées) Comparer :
d’une anomalie Permet de réduire Sélection l’anomalie extrapolée
la taille de l’échantillon
dans le solde des en réduisant la variabilité
systématique Si l’élément VS
comptes sans augmenter le risque suivant un pas sélectionné n’est l’anomalie tolérable
d’échantillonnage sélectionner tous les pas approprié pour déterminer si la caractéristique
considérer : Nièmes éléments de la
population à partir d’un pour d’intérêt peut être acceptée ou
-quel est l’élément Unités d’échantillonnage : point de départ l’application du rejetée
observé ?
-quel est le caractère Eléments individuels sélectionné au hasard test : élément de
observé ? constituant une population selon un intervalle de
tirage
remplacement
-quel est le problème à Peuvent être :
résoudre et la méthode
de sondage à utiliser ?
Des Si l'auditeur
-quelles conditions éléments INTERVALLE est incapable
Des TIRAGE
constitueraient une physiques d'effectuer un
erreur ? (chèques
éléments =
OU Taille de la population test sur un
inscrits sur en
-------------------------- élément
des valeur Taille de l’échantillon
bordereaux sélectionné (par
de remise) ex, perte de
- documentation) :
erreur
*

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 Sondage des attributs
Pour les tests de contrôles

Planifier

Déterminer les objectifs Planification et sélection de l’échantillon Détermination

du test d’audit Planifier : TER/ACACR/EPER de la taille échantillon

Objectifs de contrôle ARACR : TER: EPER : Considérer 3 variables :

+ politiques et procédures Risque de juger le RC Taux d’écart Taux d’écart attendu RC
pertinents pour restreindre comme faible acceptable dans la population : TER
les contrôles de substance Acceptable Risk of Assessing Control Tolerable Exception Rate Expected Population Error Rate : EPER
Risk too low
des soldes des comptes
selon l’appréciation Selon le jugement/expérience
concernés Risque lié au sondage β : du RC de l’auditeur
(EN UTILISANT LE
Risque de conclure TABLEAU
Utilisée pour déterminer la
Identifier : que le contrôle est efficace STATISTIQUE)
taille de l’échantillon
-la population ALORS QUE
-l’unité d'échantillonnage écart réel > écart tolérable

Définir la caractéristique
S’appuyer sur le CI
d'intérêt
= EPER diminue
(de sorte qu'une activité de
TER faible =
contrôle a été respectée ou
= Echantillon diminue
non)
Agrandir l’échantillon
(et vice versa)

Exécuter

Mise en œuvre de la procédure d’audit + Extrapolation des résultats

Déterminer le nombre d’erreurs pour chaque contrôle testé

Déterminer max TER compte tenu de β à partir du TABLEAU STATISTIQUE selon le

Déterminer la méthode de sélection nombre d’erreurs déterminé pour chaque contrôle
+ Sélection de l’échantillon
Si % obtenu du tableau > TER SINON
Ne pas accorder la confiance à cette Procédure fiable compte tenu du
procédure de contrôle niveau de confiance donné

Evaluer les résultats Documenter la procédure de sondage

176 | P a g e
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 Sondage des Unités Monétaires – SUM
Pour les contrôles de substance

Planifier

Déterminer l’objectif du test d’audit

+
Définir la population (N) Taille de l’échantillon (n)
=
Utiliser trois niveaux de réduction des Taille de la Population testée (N)
Facteur de fiabilité (FF)
risques (voir le tableau ci-dessous) -------------------
=
Intervalle de l’échantillonnage (I) Intervalle d’échantillonnage (I)
Facteur de confiance
Elevé =
=
Moyen Seuil de travail (ST)
Confiance de l’auditeur
Faible ------------------- Exclusion de tout élément ayant fait
dans le CI
Facteur de Fiabilité (FF) l’objet d’une évaluation distincte

Fixer l’erreur tolérable (ET) NOTE :

+ Taille population (N) = Solde de compte
Déterminer le RC

Exécuter

Déterminer et sélectionner
Réaliser la procédure d’audit + Extrapolation des résultats
l’échantillon
Retirer les éléments de la
population ayant de grandes Si l’échantillon ne fait Si des erreurs sont décelées : séparation entre :
valeurs pour un examen apparaître aucune anomalie Les erreurs de sous-évaluation Les erreurs de surévaluation
séparé Conclure avec un degré de pour permettre une saisie distincte des deux natures d’erreurs
+ calculer (I) confiance X que le poste ne
renferme pas d’erreurs Chaque erreur est ramenée à sa valeur estimée tel que:
Sélectionner un point de supérieures au ST
départ aléatoire pour choisir le Valeur estimée
1er élément (peut varier de =
1 DT jusqu’à l'intervalle Montant de l’erreur * I
d'échantillonnage) -----------------------------
Valeur de l’élément

( sauf les erreurs qui sont supérieures ou portent sur des éléments dont la valeur > I )
 On considère que chaque I est surévalué/sous-évalué dans la même proportion que l’élément qui le représente

 Les valeurs estimées sont classées par ordre décroissant et chacune est multipliée par un facteur d’ajustement de
précision (f) qui est donné par LE TABLEAU STATISTIQUE

Les valeurs estimées et ajustées sont additionnées au ST pour déterminer l’erreur sur la population.

Evaluer les résultats Documenter la procédure de sondage

177 | P a g e
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 Audit des estimations comptables
ISA 540

Estimation comptable: montant comportant une incertitude d’estimation, selon les exigences du référentiel d’information
financière applicable.

Principales normes comptables d’influence:

IFRS 9 : ECL
IFRS 15
IFRS 16 : Contrats de location
IFRS 17 : Contrats d’assurances

Procédures d’évaluation des risques et activités connexes

(y compris le CI qui se rapporte aux estimations comptables)
Déterminer si l’équipe de la mission a besoin de compétences ou de connaissances spécialisées
Procéder à un examen rétrospectif
Identification et Evaluation des RAS
Tenir compte dans quelle mesure l’estimation est influencée par:
L’incertitude d’estimation La complexité d’établissement d’une estimation comptable La subjectivité Autres facteurs de RI

Réponses à l’évaluation des RAS

Les 3 approches de test pour la mise en œuvre de procédures d’audit complémentaires
Obtenir des EP
Etablir une estimation
à partir Tester le processus suivi par la direction
ponctuelle
d’événements pour établir l’estimation comptable
OU
survenus
un intervalle de confiance
jusqu’à la date Obtenir des EPSA sur les RAS liés à:
de l’auditeur
du rapport
Apprécier si Choix + application des Manière dont la direction a choisi l’estimation ponctuelle Evaluer si les
les EP sont Méthodes/hypothèses/données + informations préparées sur l’incertitude d’estimation méthodes/hypothèses/données
suffisants et Déterminer s’ils sont Déterminer si la direction a pris des moyens appropriés pour : utilisées sont appropriées par
appropriés appropriées par rapport au -comprendre l’incertitude d’estimation rapport au référentiel
compte tenu des référentiel applicable -répondre à cette incertitude en choisissant une estimation ponctuelle applicable
RAS se appropriée et en préparant les informations y afférentes
rattachant aux Déterminer: Etablir un intervalle de
estimations -si les calculs sont appliqués Si la direction n’a pas pris des moyens appropriés : confiance de l’auditeur :
comptables conformément à la méthode et Demander à la direction de mettre en œuvre des procédures -ne contenant que des
mathématiquement exacts supplémentaires pour comprendre l’incertitude d’estimation et y montants étayés par des EPSA
Considérer -si les hypothèses sont répondre (en reconsidérant l’estimation ponctuelle choisie ou les raisonnables
les changements cohérentes entre elles informations supplémentaires) - procédures d’audit
de circonstances -si les données sont Evaluer la réponse de la direction par rapport à l’incertitude complémentaires pour obtenir
ayant eu lieu pertinentes et fiables dans les d’estimation des EPSA par rapport à
entre la date circonstances (adéquatement La réponse est insuffisante La réponse est suffisante l’évaluation des RAS liés aux
d’estimation comprises et interprétées) informations qui décrivent
et la date de Etablir une estimation ponctuelle Evaluer s’il existe une l’incertitude d’estimation
l’événement ou un intervalle de confiance de déficience du CI
l’auditeur

Evaluation globale fondée sur les procédures d’audit mises en œuvre

Apprécier si :
-l’évaluation du RAS reste valable
-les décisions de la direction concernant la comptabilisation/évaluation/présentation des estimations comptables sont conformes au référentiel applicable
-les EPSA sont obtenus (sinon évaluer les incidences sur l’opinion)

Déterminer si les estimations + informations sont raisonnables par rapport au référentiel applicable

178 | P a g e
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 Audit EF groupe
(y compris l’utilisation des travaux des auditeurs des composants)
ISA 600

Connaissance Connaissance des auditeurs des composants

du groupe + ses composants + leur environnement par les auditeurs du groupe
Y compris les contrôles globaux au niveau du groupe Indépendance + compétence
Connaissance du processus de consolidation S’enquérir sur la possibilité de participer aux travaux de
(y compris les instructions adressées par la direction du l’auditeur du composant dans les limites nécessaires pour la
groupe aux composants) collecte des EPSA

Composants importants
Importance financière au niveau du groupe Importance en raison du fait qu’il est susceptible de comporter des RAS…
A auditer par l’auditeur du groupe/composant A auditer par l’auditeur du groupe/composant: fixer le SS composant
(+ fixer le SS du composant) Auditer un ou plusieurs flux de transactions/soldes de comptes ayant des relations importantes avec
les RAS potentiels importants sur les EF du groupe
Procédures d’audit spécifiques en relation avec les RAS potentiels importants dans les EF du groupe

Cas des composants non-importants :

Procédures analytiques au niveau du groupe

Seuil de signification Réponses aux risques évalués

L’auditeur du groupe doit déterminer: Déterminer la (nature + calendrier + étendue) de sa

SS pour les EF du groupe pris dans leur ensemble participation dans les travaux des auditeurs des
SS des flux/soldes comptes particuliers qui peuvent contenir des RAS composants
SS au niveau des composants

Communication avec l’auditeur du composant

L’auditeur groupe doit communiquer

ses instructions à l’auditeur du L’auditeur du groupe doit demander à l’auditeur du composant de lui communiquer les questions d'intérêt
composant en temps voulu : pertinentes pour les conclusions à tirer sur l'audit du groupe :
les travaux à réaliser les informations portant sur le non-respect des textes législatifs/réglementaires qui pourraient entraîner des AS
l’utilisation que l’équipe entend faire au niveau des EF du groupe
de leurs travaux la liste des anomalies non-corrigées chez le composant
la forme/contenu de la les déficiences significatives identifiées dans le CI du composant
communication qu’elle attend de cet les questions relatives au fraude
auditeur les problèmes généraux relevés par l’auditeur du composant + conclusions/opinion
la liste des parties liées préparées par toute autre question qui peut être d'intérêt pour l'audit du groupe, ou dont l'auditeur du composant souhaite
la direction du groupe attirer l'attention de l'équipe affectée à l'audit du groupe

179 | P a g e
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 Utilisation des travaux des auditeurs internes
ISA 610

Lorsqu’il existe au sein de l’entité une fonction Audit Interne

+
Intention de s’appuyer sur ses travaux pour modifier
la (nature / calendrier / étendue) Demande aux auditeurs internes de lui fournir une assistance directe
des procédures d’audit qu’il mettra en œuvre lui-même
Demandes d’informations sur les intérêts/relations menaçant leur
OU objectivité
Déterminer s’il convient Déterminer si les travaux sont Evaluation du niveau de compétence
d’utiliser ces travaux adéquats pour les besoins de l'audit Déterminer s’il convient de leur demander une assistance directe
(dans quels domaines + dans quelle mesure)
Diriger, superviser et revoir leurs travaux
Assistance directe
Pertinence de l’utilisation de leurs travaux Déterminer la (nature + étendue) des travaux
pouvant être confiées aux auditeur internes
Evaluation de la fonction AI : Considérations :
Objectivité (position dans l’organisation / politiques-procédures) Degré du jugement dans la planification, la mise en œuvre des procédures
Compétence (possibilité de réexécution de certains travaux) pertinentes, l’évaluation des EP
Adoption ou non d’une approche systématique et rigoureuse assortie d’un L’évaluation des RAS
contrôle qualité L’importance des menaces pour l’objectivité et compétence des auditeurs
internes
Détermination des domaines d’audit où leurs travaux sont utilisables
+ l’étendue de leur utilisation : Procédures ne pouvant pas faire l’objet d’assistance directe de l’AI :
Considérer la nature et champ des travaux des auditeurs internes Ceux mpliquant des jugements importants
+ pertinence par rapport à la stratégie générale d’audit et plan de mission Les situations où le RAS est élevé + un jugement est nécessaire pour la
mise en œuvre des procédures d’audit pertinentes et l’évaluation des EP
Détermination du caractère adéquat de leurs travaux: Les travaux où les auditeurs internes ont participé + les objets de
Travaux correctement planifiés, réalisés, supervisés, revus et documentés communication avec la direction/CA
La fonction audit interne a collecté des EPSA lui permettant de tirer des Ceux liées aux décisions prises par l’auditeur externe concernant la
conclusions raisonnables fonction audit interne et l’utilisation de ses travaux/recours à son assistance
Les conclusions sont appropriées + les rapports sont cohérents avec les directe
travaux réalisés
Préalables aux demandes d’assistance directe :
NOTE: il faut éviter une utilisation non-convenable de leurs travaux: il vaut Accord écrit de l’entité confirmant la permission aux AI de suivre les
mieux les utiliser dans une moindre mesure: instructions de l’auditeur externe et que l’entité n’interviendra pas dans ces
plus il y a jugement dans la planification et mise en œuvre des procédures travaux
d’audit pertinentes et l’évaluation des EP collectés Accord écrit des auditeurs internes confirmant qu’ils respecteront la
plus le RAS au niveau des assertions est élevé confidentialité de certains points selon les instructions de l’auditeur externe
moins l’AI est susceptible d’être objectif et compétent et lui informeront de toute menace à leur objectivité

Utilisation des travaux des experts désignés par l’auditeur

ISA 620

Evaluer leurs compétences + aptitudes + objectivités (intérêts financiers, relations qui porteraient atteinte à objectivité…)
Acquérir une connaissance suffisante de son domaine d'expertise pour lui permettre de déterminer la
(nature/étendue/objectifs) de ses travaux selon les besoins de l'audit + évaluer le caractère adéquat de ces travaux au regard
des besoins de l'audit
Accord écrit sur la (nature/étendue/objectifs) des travaux + rôles et responsabilités + (nature/calendrier/étendue/forme) de
la communication + confidentialité

(Nature, calendrier et étendue) des procédures d’audit Evaluation de l’adéquation des travaux de l’expert

Nature de la question à laquelle se rapportent les travaux de l’expert + les RAS y relatifs Pertinence des constatations et conclusions
L’importance des travaux de l’expert dans le cadre de l’audit + cohérence avec les autres EP
La connaissance et l’expérience de l’auditeur des travaux antérieurement réalisés par l’expert Pertinence des hypothèses et des méthodes adoptées
Si l’expert est soumis ou non aux politiques et procédures de contrôle du cabinet de l’auditeur Exhaustivité et exactitude des données de base
utilisées

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 3 Phases principales d’une mission d’audit
Evaluation des RAS Mise en œuvre du plan d’audit Achèvement de la mission
& & &
Planification des travaux d’audit Collecte des EP Emission du rapport

NORMES ASSOCIEES

Achèvement de la mission
ISA 240 Les obligations de l’auditeur en matière de fraude et d’erreurs
ISA 320 Caractère significatif en matière de planification et de réalisation d’audit
ISA 330 Réponses de l’audtieur à l’évaluation des risques
ISA 450 Evaluation des anomalies relevées au cours de l’audit
ISA 560 Evénéments postérieurs à la date de clôture
ISA 570 Continuité d’exploitation
ISA 580 Déclaration écrites

Rapport d’audit général

ISA 700 Opinion et rapport sur les EF
ISA 701 Communication des QCA
ISA 705 Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant
ISA 706 Paragraphes d’obsersations et paragraphes sur d’autres points de le rapport
ISA 710 Données comparatives
ISA 720 Responsabilités de l’auditeur concernant d’autres informations

Rapport sur des missions d’audit spécifiques

ISA 800 révisée Audit des EF préparés conformément à des référentiels à usage particulier – considérations particulières
ISA 805 révisée Audit des EF isolés et d’éléments de comptes ou de postes spécifiques d’un EF – considérations particulières
ISA 810 Missions ayant pour but démettre un rapport sur des EF résumés

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 ACHEVEMENT DE LA MISSION

8 Etapes d’achèvement de la mission d’audit

Revue des Examen des Revue
Procédures Obtention d’une lettre Communication avec les
événements PV des Jugement final finale des Formulation
analytiques d’affirmation du client organes de gouvernance
postérieurs à la réunions du du SS et RA papiers de de l’opinion
d’achèvement (modèle ISA 580) au sujet du rapport
date de clôture CA travail

---------------------- Etape 1 : Revue des événements postérieurs à la date de clôture ----------------------

ISA 560 x Référentiel comptable applicable (IAS10)

Evénements survenus
Faits portés à la connaissance de l'auditeur
entre Faits portés à la connaissance de l'auditeur
après la date rapport d'audit
la date des EF et la date après la publication des EF
MAIS avant date de publication des EF
du rapport de l'auditeur
Identifier tous les Direction : L’auditeur n’a pas d’obligations
Auditeur :
événements postérieurs : Tenue d’informer l’auditeur de tout fait
Pas d’obligations L'auditeur doit discuter ce problème avec la
-compréhension des susceptible d’avoir une incidence sur EF
procédures de la direction Diligences de l’auditeur direction/CA + déterminer si les EF doivent être
pour identifier ces éléments Discuter les points en question avec la direction + CA modifiés: SI OUI: s'enquérir auprès de la direction sur
-demandes d'informations Déterminer si les EF doivent être modifiées: SI OUI: la façon dont elle entend traiter le problème dans les EF
sur la survenance -demander à la direction comment elle entend traiter ces points
d'événements postérieurs -effectuer les procédures complémentaires nécessaires
susceptibles d'avoir des -publier un nouveau rapport d'audit sur les EF modifiés Si la direction modifie les EF Si la direction
incidences sur les EF (NOTE: double datation du rapport, limitée à la modification ou Etendre les procédures d'audit des ne prend pas
-lire les PV des AG et l'ajout d'un paragraphe d'observation) événements postérieurs jusqu'à la les actions
réunions de CA/direction date du nouveau rapport d'audit nécessaires :
tenus après date de clôture, Cas où le
Cas où les EF Les procédures d'audit
+ demander les questions Cas où la rapport
ont été Si la direction complémentaires sont requises Prendre les
abordées lors des direction ne d'audit a été
communiqués modifie les Revoir les mesures prises par la mesures
assemblées/réunions pour modifierait déjà
malgré la EF direction pour s'assurer que toute appropriées
lesquelles les PV ne sont pas les EF communiqué
notification personne possédant des anciens EF pour prévenir
pas encore disponibles à la direction
sont informées de la situation qu'un
-connaissance des derniers Opinion Notifier la Prendre les Procédures
Emettre un nouveau rapport d'audit utilisateur
EF intermédiaires de l'entité modifiée direction de mesures d’audit s'appuie sur
sur les EF modifiés
établis postérieurement à la ne pas appropriées nécessaires sur
Inclure dans son nouveau rapport son rapport
date de clôture communiquer (après la la d'audit
d'audit (ou son rapport modifié) un
les EF aux consultation du modification
paragraphe d'observation renvoyant à
 Déterminer si chacun tiers avant de conseiller apportée
une note qui décrit les raisons de la
de ces événements est faire les juridique du
modification apportée aux EF et
correctement reflété dans modifications cabinet) pour
ancien rapport
les EF conformément au prévenir le
référentiel comptable risque qu'un
NOTE: Si la direction ne prend pas
applicable utilisateur ne
les mesures nécessaires:
s'appuie sur son
aviser la direction que l'auditeur
 Obtenir une rapport d'audit
doit prendre les mesures appropriées
déclaration écrite de la afin de tenter de prévenir le risque
direction qu'un utilisateur ne s'appuie sur son
rapport d'audit

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 ---------------------- Etape 2 : Examen des PV des réunions CA ----------------------
PV de la réunion qui a arrêté les comptes ou approuvé les conventions réglementées (CSC)

---------------------- Etape 3 : Procédures analytiques d’achèvement ----------------------

Identifier un RAS non-précédemment décelé
S'assurer que les conclusions formées au cours de l'audit sur les composants individuels ou sur les éléments des EF
peuvent être corroborées
Aider à aboutir à la conclusion générale sur le caractère raisonnable des EF
NOTE: si de nouveaux risques ou des relations inattendues entre les données sont identifiés: l'auditeur peut avoir besoin de
réévaluer les procédures d'audit planifiées/exécutées

---------------------- Etape 4 : Jugement final du SS et RA ----------------------

Tenir compte de la variation du seuil déterminée définitivement après l'arrêté des EF
Si un SSG approprié < SSG fixé initialement :
L'auditeur doit déterminer:
-s'il est nécessaire de réviser le SS pour la réalisation des travaux
-si la nature, calendrier et l'étendue des procédures d'audit complémentaires restent appropriés

---------------------- Etape 5 : Revue finale des papiers de travail ----------------------

Risques Anomalies Eléments de preuve
Selon les conclusions d’audit, L’effet des anomalies identifiées + des anomalies non corrigées sur l’audit Les EPSA ont-ils été
l’évaluation des RAS au niveau des a-t-il été pris en compte ? obtenus pour réduire les
assertions restent-elles appropriées ? La stratégie générale d’audit + plan d’audit doivent-ils être révisés ? RAS dans les EF à un
SI NON : Si la nature des anomalies identifiées et les circonstances de leur survenance indiquent niveau faible
Réviser les évaluations des risques que d’autres anomalies peuvent exister (résultant en un total d’anomalies acceptable ?
Modifier les procédures d’audit significatives) Considérer des
complémentaires planifiées Des procédures d’audit complémentaires ont-elles été réalisées pour déterminer si procédures
des anomalies subsistent après qu’on a demandé à la direction de les corriger ? complémentaires

---------------------- Etape 6 : Obtention de la lettre d’affirmation du CLT----------------------

ISA 580 : Déclarations écrites considérés comme EP
Affirmations écrites fournies à l’auditeur par la direction pour confirmer certains points ou étayer d’autres EP
NOTE : les déclarations écrites ne fournissent pas en elles-mêmes des EPSA sur les questions qu’elles traitent
+ ne remplacent pas les EPSA
Déclarations relatives aux responsabilités de la direction :
sur l’établissement des EF + avoir fourni à l’auditeur les informations nécessaires + l’exhaustivité des transactions

Date : rapprochée que possible de la date du rapport de l’auditeur sur les EF (mais pas postérieure)
Cas de doute quant à la fiabilité des déclarations écrites obtenues : Cas de déclarations écrites non-obtenues :
Déterminer l’incidence potentielle sur la fiabilité des déclarations et des EP en général S’en entretenir avec la direction
Si les déclarations sont incompatibles avec d’autres EP : procédures d’audit pour Revoir l’évaluation de l’intégrité de la direction + incidence
résoudre le problème sur la fiabilité des déclarations et des EP en général
Si les déclarations sont non fiables : conséquences sur l’opinion (ISA 705) Prendre les mesures appropriées, y compris modifier son
opinion (ISA 705)

Déclarations écrites portant sur la responsabilité de la direction x Impossibilité d’exprimer une opinion (ISA705) :
S’il conclut l’existence de doutes concernant l’intégrité de la direction qui sont suffisamment importants pour estimer que
les déclarations écrites ne sont pas fiables
Si la direction ne fournit pas les déclarations exigées (sur l’établissement des EF + avoir fourni à l’auditeur les
informations nécessaires + l’exhaustivité des transactions)

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 ---------------------- Etape 7 : Formulation de l’opinion générale ----------------------
Evaluation de l'impact sur l'opinion des éventuelles anomalies quantitatives identifiées et non-corrigées
Demander à la direction de procéder aux corrections + exécuter des procédures supplémentaires
Cas où la direction refuse de corriger les anomalies (partiellement/totalement): comprendre les raisons + apprécier si les
EF contiennent des anomalies significatives
ISA 705 : Expression d’une opinion modifiée

ISA 450 : Evaluation des anomalies relevées au cours de l'audit

Aanomalie = écart entre le montant/classement/présentation/information fourni d’un élément présenté dans les EF
et le montant/classement/présentation/information fourni, exigés par le référentiel comptable applicable

Incidences
Nature de l’anomalie significative Nature d’impossibilité de recueillir des EPSA
diffuses/généralisées
Peut être en rapport avec L’impossibilité peut résulter :
des anomalies sur les EF
Le caractère L’application Le caractère De De circonstances De Ne sont pas circonscrites à des éléments,
approprié des des méthodes approprié circonstances en liées à la nature ou limitations comptes ou rubriques spécifiques des EF
méthodes comptables des dehors du au calendrier des imposées Représentent/peuvent représenter,
comptables retenues informations contrôle de travaux de l’auditeur par la si elles sont circonscrites à des éléments,
retenues fournies l’entité direction comptes ou rubriques spécifiques,
NOTE: Non-applicable pour les situations où des une partie substantielle des EF
procédures de remplacement sont adoptées Sont fondamentales pour la
compréhension des EF

---------------------- Etape 8 : Communication avec les organes de gouvernance au sujet du rapport ----------------------
ISA 450 ISA 260 Communication avec les responsables de la gouvernance
Si la direction corrige une partie/totalité des anomalies : Communiquer les circonstances ayant une incidence sur la forme + contenu de son
l’auditeur doit : rapport d’audit :
Communiquer à propos des anomalies non-corrigées -clarifier les faits relevés (informer la société des réserves sur ses comptes) et leurs
+ leurs effets sur l’opinion de l’auditeur (sauf interdictions conséquences
par la loi/réglementation) -donner à la direction la possibilité de fournir des informations complémentaires
Demander au gouvernement de corriger les anomalies (apporter des EPSA au dernier moment permettant de lever les éventuelles réserves).
qui restent non-régularisées

RAPPORT D’AUDIT

Paragraphe Norme associée

Présentation et contenu du rapport d'audit ISA 700 : Opinion et rapport sur les EF
Opinion ISA 700 : Opinion et rapport sur les EF (cas d’opinion Non-modifiée)
Fondement de l’opinion ISA 705 : Expression d’une opinion Modifiée
Continuité d’exploitation ISA 570
QCA ISA 701 : Communication des QCA
Observations
ISA 706
Autres points
Responsabilité de la direction pour la préparation des EF
ISA 700 : Opinion et rapport sur les EF
Responsabilité de l’auditeur pour l’audit des EF
*
Cas des paragraphes d’observations :
L’auditeur ne doit pas présenter les différents paragraphes d’observations dans un même paragraphe
L’auditeur doit mentionner les notes aux EF relatives à ces paragraphes d’observation
L’auditeur doit indiquer que l’opinion de l’auditeur n’est pas modifiée

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 ISA 570 : Procédures d’audit pour évaluer la continuité d’exploitation

Période postérieure à celle Procédures d’audit supplémentaires

Procédures d’évaluation des risques
sur laquelle porte lorsque des événements/situations
ISA 315 x ISA 570
l’évaluation de la direction sont relevés
Examiner l’existence d’événements/situations créant un doute important Demander à la direction si Obtenir des EPSA pour déterminer
sur la continuité d’exploitation elle est au courant l’existence d’incertitude significative sur la
d’événements postérieurs continuité d’exploitation
Rester attentif tout au long de sa mission aux EP sur l’existence susceptibles de jeter un doute
d’événements/situations susceptibles de créer un doute important sur la important sur la continuité Ces procédures consistent en :
continuité d’exploitation d’exploitation. Demander à la direction de procéder à son
évaluation de la capacité de l’entité à
Déterminer si la direction a déjà procédé à une évaluation préliminaire poursuivre son exploitation lorsqu’elle ne l’a
de la continuité d’exploitation pas encore fait

Cas où la direction n’a pas encore effectué l’évaluation : Evaluer les plans d’action établis par la
S’entretenir avec elle pourquoi appliquer le principe de continuité direction liés à son évaluation de la continuité
d’exploitation d’exploitation
Lui demander s’il existe des événements/situations susceptibles de créer + déterminer s’ils sont réalisables et si leur
un doute important sur continuité exploitation application peut améliorer la situation

Cas où la direction a effectué l’évaluation : Cas où l’entité a préparé des prévisions

S’entretenir avec elle de la trésorerie:
Déterminer si elle a relevé des événements/situations susceptibles de -évaluer la fiabilité des données sous-jacentes
créer un doute important sur la continuité d’exploitation + des plans pour y générées pour établir les prévisions
faire face -déterminer l’existence de justification
adéquate des hypothèses des prévisions
-------------------------------------- -examiner si les faits/éléments nouveaux sont
Prendre la même période que celle retenue par la direction + examiner si apparus depuis la date d’évaluation
cette évaluation considère toutes les informations pertinentes dont lui- -demander des déclarations écrites de la
même a eu connaissance par la suite de l’audit direction sur les plans d’action + la faisabilité
des plans
Cas où la période considérée par la direction < 12 mois :
Demander à la direction de prolonger son évaluation sur 12 mois au
moins

Continuité d’exploitation X Rapport d’audit

Application
Application appropriée du principe de la continuité d’exploitation
inappropriée
+ Existence d’une incertitude significative sur la continuité d’exploitation
du principe
Les EF doivent donner des informations adéquates sur les événements/situations pouvant créer un doute Opinion Cas où l’auditeur
important sur la continuité d’exploitation + les plans direction modifiée trouve des
événements/situations
Les EF doivent indiquer clairement l’existence d’incertitude significative liée à la continuité d’exploitation pouvant créer un
+ l’entité pourrait être incapable de réaliser ses actifs et de régler ses passifs dans le cadre normal de ses activités doute important sur
la continuité
Absence d’informations d’exploitation
Existence d’informations adéquates sur Refus de la direction de
adéquates sur l’incertitude +
l’incertitude significative faire ou de prolonger
dans les notes aux EF
significative dans les notes aux
son évaluation il conclut l’absence
EF d’incertitude
Opinion non-modifiée Opinion avec réserve Considérer les significative
OU incidences sur le rapport (selon les EP obtenus)
Section Opinion défavorable Evaluer si les EF
« Incertitude significative liée à continuité donnent les
d’exploitation »: Section informations adéquates
-attirer l’attention sur la note aux EF qui «Fondement de l’opinion» : sur ces
fournit ces informations il existe une incertitude événements/situations
-préciser l’existence des significative qui n’a pas été
événements/situations communiquée adéquatement dans
les EF

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 ISA 701 : QCA
Questions de grande importance pour l’audit
(Chaque QCA à présenter dans une section distincte du rapport)

Objectif des QCA :

Aider les utilisateurs à comprendre l’entité et les aspects des EF où la direction doit porter des jugements importants

Situations où les QCA sont obligatoires : (sauf l’existence de conséquences préjudiciables)

-Audit des EF des entités cotées
-Exigence réglementaire
-Choix de l’auditeur (après la demande du CLT)
NOTE : les QCA sont interdites dans le cas d’impossibilité d’exprimer une opinion

Diligences pour la détermination des QCA :

Etape préliminaire Contenu partie QCA du rapport
L’auditeur doit toujours, considérer : Pourquoi le point Comment le point a été traité dans l’audit Référence
Les zones des RAS élevés (risque nécessitant est considéré –l’approche de l’auditeur pour répondre aux RAS aux notes
une considération particulière d’audit) comme QCA - aperçu bref sur les procédures accomplies correspondantes
L’effet des évènements/transactions –indication sur le résultat des procédures de l’auditeur
significatifs sur l’audit –principales observations au regard du point en question
Les jugements significatifs de l’auditeur
sur les domaines des jugements significatifs de la
direction NOTE : Il ne faut pas communiquer, parmi les QCA, une question qui l’obligerait à exprimer une
(exemple: estimations comptables complexes) opinion modifiée

L’auditeur doit éviter un langage standardisé ou trop technique

ISA 706 : Paragraphes d’observations et paragraphes sur autres points

Paragraphes sur autres points

Paragraphes d’observation
attirer l’attention sur des points
Attirer l’attention sur les points présentés / figurants dans les notes aux EF
AUTRES QUE
+ doit indiquer que cela ne modifie par l’opinion
ceux présentés / figurants dans les notes aux EF

Conditions paragraphes
Conditions des paragraphes d’observation
sur les autres points
L’auditeur ne soit pas tenu de modifier son opinion (ISA 705) à cause de ce Loi/réglementation ne l’interdit pas
point ISA 701 (QCA) s’applique + ce point n’est pas un QCA
ISA 701 (QCA) s’applique + ce point n’est pas un QCA

NOTE : Les paragraphes d’observations peuvent attirer l’attention sur les QCA
(inviter le lecteur à lire les QCA)
Situations où les paragraphes d’observations sont nécessaires Situations où les paragraphes sur les autres points sont nécessaires
 ISA 210 : Le référentiel d’information financière prescrit par des textes Rapport sur plus d'un jeu d’EF
légaux/réglementaires serait inacceptable s’il n’était pas prescrit pas ce textes Restrictions à la diffusion/utilisation du rapport de l’auditeur
légaux/réglementaires Pertinence pour les utilisateurs pour comprendre:
-l’audit
ISA 560 : Nouveau rapport OU rapport modifié suite à des événements -les responsabilités de l'auditeur
postérieurs -le rapport d'audit

ISA 800 : Avertir les utilisateurs que les EF sont préparés selon un référentiel
à usage particulier

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 RAPPORT DE MISSIONS SPECIALES

NOTE : les diligences des autres ISA demeurent applicables

Considérations générales pour les missions d’audit spéciales

Avant d’accepter une mission d’audit spécial : accord avec le CLT sur la nature précise de la mission + forme/contenu du rapport à émettre
Pour planifier les travaux : comprendre la finalité de la mission + les utilisateurs potentiels du rapport
ISA 810 : Missions ayant pour but
ISA 800 ISA 805: Audit d’EF isolés et d’éléments, comptes/postes
d’émettre
Audits des EF préparés conformément spécifiques d’un EF
un rapport sur les EF résumés
à des référentiels à usage particulier
(prospectus d’émission, rapport annuel…)
Exemple : Objectif de la mission : Condition préalable à l’acceptation:
-référentiel fiscal Evaluer si la rubrique est présentée, dans tous ses Etre chargé de l’audit des EF complets
-comptabilité de caisse aspects significatifs, conformément au référentiel
-EF pour un but réglementaire comptable identifié Conditions d’acceptation de la mission
Les critères appliqués sont acceptables
Diligences particulières de l’auditeur: Accord de la direction qu’elle
Règles pour le rapport Etendue : rubriques interdépendantes, susceptibles accepte/comprend sa responsabilité
ISA 700 + les adaptations suivantes : d’avoir une incidence significative sur les informationss Accord avec direction sur la forme de
sur lesquelles portera l’opinion l’opinion à exprimer
Inclusions d’un renvoi au rapport de l’auditeur SS : moins élevé que celui des EF en ensemble
sur le jeu complet d’EF à usage général Indications obligatoires dans les EF
Règle générale de la formulation du rapport d’audit: résumés :
Attirer l’attention des lecteurs que les EF sont à -Appliquer les diligences ISA 700 Indiquer clairement que les EF sont
référentiel à usage particulier -Différentiation entre les 2 opinions si l’audit porte sur résumés
l’audit d’un jeu complet et l’audit sur les éléments pris Avertir le lecteur pour les lire
Restriction de l’utilisation de l’opinion isolément conjointement avec les EF audités les
plus récentes pour une meilleure
Continuité d’exploitation : Cas d’une opinion modifiée dans l’audit du jeu complet compréhension
éliminer la référence à ce principe s’il n’est pas + opinion non-modifié dans l’audit spécial :
utilisé Exprimer une opinion non-modifiée uniquement si : Cas où l’opinion sur le jeu complet est
-il n’est pas interdit par la loi/réglementation modifié :
QCA : -l’opinion est exprimée dans un rapport qui n’est pas Indiquer qu’il n’est pas approprié
uniquement en d’obligation légale/réglementaire publié conjointement d’exprimer une opinion sur les EF
ou lorsqu’il décide de le faire pour une autre -l’élément spécifique ne représente pas une partie résumés
raison importante du jeu complet

Examen d’informations financières prévisionnelles : ISAE

ISAE 3000 : Missions d’assurance autres qu’un audit/EL d’informations financières historiques
ISAE 3400 : Examen limité d’information financières prévisionnelles
Objectif d’une mission d’examen Procédure d’examen
d’informations financières Diligences de l’auditeur des informations financières
prévisionnelles prévisionnelles
Réunir des EPSA pour apprécier Diligences préalables à l’acceptation: Evaluer : Pour définir la nature, calendrier et étendue
si : L’utilisation prévue de ces informations des procédures d’examen, il faut prendre en
Les estimations les plus plausibles Les destinataires des informations (diffusion générale/restreinte) compte :
retenues par direction sont La nature des hypothèses La probabilité d’anomalies significatives
raisonnables (les estimations les plus plausibles / les hypothèses théoriques) Les connaissances des missions
(ou si les hypothèses théoriques utilisées sont La période couverte par les informations précédentes
cohérentes avec l’objectif des informations
prévisionnelles)
NOTE : ne pas accepter/poursuivre la mission s’il est évident que La compétence de la direction
Les informations financières sont les hypothèses sont clairement irréalistes L’impact du jugement de la direction sur
correctement présentées les informations financières prévisionnelles
(toutes les hypothèses sont mentionées en notes Diligences relatives à la prise de connaissance : L’adéquation + fiabilité des données
+ indiquer clairement qu’il s’agit des estimations Niveau suffisant de connaissance des activités pour apprécier si sous-tendant la préparation
les plus plausibles ou d’hypothèses théoriques) toutes les hypothèses significatives requises ont été recensées
Les informations prévisionnelles Les informations historiques correspondantes ont fait l’objet Il faut également obtenir un lettre
sont cohérentes avec les EF d’un audit/EL + préparées selon les principes comptables reconnus d’affirmation sur l’utilisation prévue des
historiques (principes comptables appropriés) Le processus de préparation des informations financières informations prévisionnelles
prévisionnelles (CI, compétences des personnes chargées de l’élaboration, + l’exhaustivité des hypothèses
développement des hypothèses…) significatives
+ l’acceptation de la responsabilité

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 Examen d’informations financières selon les procédures convenues : ISRS

ISRS 4400 : Mission d’examen d’informations financières sur la base de procédures convenues

Diligences préalables à l’acceptation

Considérations générales Procédés d’obtention EP
et maintien de la mission
Portée : Accord sur les éléments suivants : Demandes d’informations
-Rubriques particulières de données Nature de la mission (y compris le fait que Vérification + comparaison
financières les procédures mises en œuvre ne constituent ni des résultats
-Document de synthèse (bilan) un audit, ni un EL d’où aucune assurance) Observations
-EF complets Objectif de la mission Inspections
Informations objet des procédures Demandes de confirmation
Aucune assurance à exprimer Nature + calendrier + étendue des procédures
(car l’auditeur n’a pas été libre dans le spécifiques
choix et mise en œuvre des procédures Forme du rapport + limites à sa diffusion
d’audit)

Missions d’Examen Limité d’informations financières : ISRE

ISRE 2400 : EL d’informations financières historiques (lorsque l’auditeur n’est pas également auditeur des EF annuels)
ISRE 2410 : EL d’informations financières intermédiaires (lorsque l’auditeur est en même temps auditeur des EF annuels)

Définitions + niveau d’assurance Planification de la mission + Collecte des EP

Objectif : Prise de connaissance de l’entité (Le professionnel comptable n’est pas auditeur des EF annuels) :
Conclure sans mettre en œuvre Facteurs sectoriels + réglementaires
toutes les diligences requises pour Nature de l’entité
un audit qu’aucun fait significatif Systèmes + documents comptables + méthodes comptables de l’entité
n’a été relevé pour penser que les Base du CI (politiques/procédures pour enregistrer classer et synthétiser les opérations, cumuler les informations
EF n’ont pas été établis dans tous en vue de leur inclusion et présentation dans les EF)
leurs aspects significatifs NOTE: Il n’est pas nécessaire d’évaluer la conception et la mise en place des contrôles pertinents ni de tester
conformément au référentiel l’efficacité de leur fonctionnement
comptable identifié
Détermination SS
Niveau d’assurance : limité Les mêmes principes qu’audit des EF (non-affecté par le niveau d’assurance requis)
(que les informations examinées ne
comportent pas d’anomalies Procédés de collecte des EP
significatives : assurance négative) ISRE 2400 ISRE 2410
Les EP sont collectés
Demandes d’informations
essentiellement sur la base de
Procédures analytiques
demandes d’informations et
explications / procédures Procédures à mettre en œuvre dans des Lecture de l’information intermédiaire (et examen des
analytiques circonstances particulières (concernant les faits où il existe des doutes que les informations financières
opérations avec les parties liées, intermédiaire n’a pas été établie, dans tous ses aspects
indications/soupçons de fraude, continuité significatifs, conformément au référentiel applicable)
d’exploitation, utilisation des travaux d’autres Combinaison de procédés d’EL avec les procédés d’audit
experts…)

Pas de modification des Un EL ne nécessite généralement pas de tests de documents comptables par inspection, observation ou
conditions de la mission en confirmation
l’absence de justification valable Généralement : interroger des questions financières et comptables + appliquer des procédures analytiques et
(exemple: transformer un EL en mission qui d’autres procédures (plutôt qu’à corroborer les informations obtenues)
n’aboutira pas l’expression d’une assurance
doit déterminer s’il existe une justification
valable)
En cas de changement de
conditions : s’entendre sur les
nouvelles conditions de la mission
+ la lettre de mission

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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024
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Document Préparé par: Slaheddine BEN KHELIFA – CES Révision Comptable Tunisie 2024