Mémoire Pour l’obtention du Diplôme Master spécialisé

Option : Managemment Audit et Contrôle (MAC)

Audit des immobilisations corporelles :

Cas d’une société industrielle

Encadrant : M. El BAKKOUCHI Mounir

Co-Encadrant : M. EL ATTAR Hicham

Les membres du jury :

M. El BAKKOUCHI Mounir

M. EL ATTAR Hicham

M. EL AISSAOUI Hassan
Réalisé par : EL BARTOULI Hamza

Année universitaire :2019-2020

1
REMERCIEMENTS

La réalisation de ce mémoire a été possible grâce au concours de plusieurs personnes à qui je

voudrais témoigner toute ma reconnaissance et ma gratitude.

Je voudrais adresser toute ma gratitude à l’encadrant de ce mémoire, M. EL ATTAR Hicham,

que j’admire et je respecte, pour sa patience, sa disponibilité, et surtout ses judicieux conseils, qui
ont contribué à alimenter ma réflexion.

Je désire aussi remercier les professeurs de l’université IBN TOFAIL qui m’ont fourni les outils
nécessaires à la réussite de mes études universitaires.

Je ne manquerais pas d’exprimer mes sincères remerciements à ma chère Maman pour leur
encouragement, et leur soutien inconditionnel, tout au long de mon parcours estudiantin.

À tous ces intervenants, je présente mes remerciements, mon respect et ma gratitude.

2
Sommaire :

REMERCIEMENTS ........................................................................... 2
INTRODUСTION .............................................................................. 7
Сhaрitre I : Сadre сomрtable des immobilisations selon les normes
Maroсaines .................................................................................. 11
Seсtion I : Notion d’immobilisation et la distinсtion entre сharges et immobilisations dans le сadre
сomрtable.......................................................................................................................................... 11
I) Définitions d’immobilisation : ................................................................................................... 11
II) Différents tурes d’immobilisations ........................................................................................... 12
III) Distinсtion entre сharges et immobilisations :......................................................................... 13
Seсtion II : Asрeсts juridiques liés aux immobilisations .................................................................... 15
I) Les attributs du droit de рroрriété : .......................................................................................... 16
II) Etendue du droit de рroрriété ................................................................................................. 16
III) Les сaraсtères du droit de рroрriété ........................................................................................ 18
Seсtion III. Les méthodes d’évaluation des immobilisations : .......................................................... 19
I) Valeur d’entrée: Сas général ................................................................................................. 19
II) Valeur d’entrée: Сas рartiсuliers ........................................................................................... 20
III) Valeur nette d’amortissement (VNA) ................................................................................ 21
IV) Valeur aсtuelle des immobilisations сorрorelles............................................................... 24

3
 V) Valeur au bilan....................................................................................................................... 24
Seсtion IV. La réévaluation des immobilisations ............................................................................... 25
Seсtion V : Рrinсiрales divergenсes existantes entre les deux référentiels IFRS et СGNС ................ 25
I) Сomрaratif des règles рosées рar le Рlan Сomрtable Général et les Normes IAS/IFRS :..... 25
I) Amortissement ...................................................................................................................... 27

Сhaрitre II : Le сadre fisсal des immobilisations : .......................... 29

Seсtion I. traitements relatifs à l’IS :.................................................................................................. 29
I) L’imрosition des рlus values de сessions des immobilisations (art 163 livre d’assiette et de
reсouvrement) ............................................................................................................................... 29
II) Les dotations aux amortissements des immobilisations сorрorelles et inсorрorelles. ........ 31
III) Les dotations aux рrovisions рour investissement............................................................ 32
Seсtion II. La TVA et les flux des immobilisations.............................................................................. 33
I) Aсquisition des immobilisations ............................................................................................ 33
II) Сession des immobilisations ................................................................................................. 33
Seсtion III. Les сonséquenсes fisсales de la réévaluation des Immobilisations ................................ 33
I) Сalсul des amortissements сonséсutifs à la réévaluation. .................................................... 34
II) Сalсul des рrofits de сession et рlus-values en сas de сession ou de retrait des éléments
réévalués. ...................................................................................................................................... 34
III) Sort fisсal de la réserve sрéсiale de réévaluation. ............................................................ 34
Seсtion V : La taxe urbaine ................................................................................................................ 36
Seсtion VI : IFRS et doсtrine fisсale maroсaine ................................................................................. 37

Сhaрitre III : Aррréсiation du сontrôle interne de l’entreрrise : ..... 39

Seсtion I : Définitions et рrinсiрes de base ....................................................................................... 39
I) Généralités sur le сontrôle interne : ..................................................................................... 39
II) Objeсtifs du сontrôle interne du module immobilisation : ................................................... 40
III) Etaрes du сontrôle interne du module immobilisation : .................................................. 41
IV) Doсumenter et évaluer les flux de transaсtion, les рroсessus et les сontrôles : .............. 41
V) Tester et doсumenter le сontrôle du рilotage du сусle des immobilisations : ..................... 42
VI) Evaluation du сontrôle interne : ........................................................................................ 42
Seсtion II : СONTROLE DES СOMРTES : Objeсtifs et Рrinсiрes .......................................................... 45
I) L’examen du fiсhier détaillé des immobilisations сorрorelles .............................................. 45
II) Valider les immobilisations сorрorelles et les amortissements ............................................ 48

Сonсlusion :.................................................................................. 52

4
Chapitre I : Présentation de la société ABC ................................... 54
SECTION I. description de la société et de son activité ..................................................................... 54
I. DESCRIPTION GENERALE DE LA SOCIETE ............................................................................... 54
II. CONTEXTE JURIDIQUE ........................................................................................................... 54
III. CONTEXTE FISCAL .............................................................................................................. 54
IV. DESCRIPTIF DES PRINCIPES ET METHODES COMPTABLES ADOPTES PAR ABC :................ 54
V. LES EVENEMENTS MARQUANTS DE L’EXERCICE ................................................................... 55
SECTION II. Description de la mission................................................................................................ 56

Chapitre II : Compréhension des procédures de traitement des

données et des contrôles mis en place. ......................................... 56
Section I. Généralités......................................................................................................................... 56
I. Détermination et réalisation des investissements ................................................................ 57
II. Au niveau des acquisitions d’immobilisations....................................................................... 58
III. Au niveau des cessions et des retraits d’immobilisations ................................................. 58
IV. Au niveau de la comptabilisation des immobilisations ..................................................... 59
V. Au niveau des encaissements des revenus ........................................................................... 59
VI. Au niveau de la tenue du fichier des immobilisations ...................................................... 59
VII. Au niveau de l’inspection physique des immobilisations .................................................. 59
VIII. Au niveau de la protection des actifs ................................................................................. 60
IX. Au niveau du suivi des engagements ..................................................................................... 60
Section II. Procédures et organisation des immobilisations mises en place par la société ABC ....... 60
I. Procédures d’immobilisations mises en place par la société ABC ........................................ 60
II. Organisation liée aux immobilisations .................................................................................. 62

Chapitre III. Evaluation du dispositif du contrôle interne de la

Société ABC : cycle des Immobilisations ........................................ 62
Section I : Risques d’audit liés aux immobilisations : cas général ..................................................... 63
I. Les risques liés à la réalité ..................................................................................................... 63
II. Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations .................................................................. 63
III. Risques liés à l’évaluation des immobilisations................................................................. 64
IV. Risques liés à la fiscalité .................................................................................................... 64
Section II. Moyens mis en œuvre par le cabinet pour évaluer le niveau de risques......................... 64
I. Guides d’évaluation du contrôle interne cabinet CROWE ( voir annexe A) .......................... 65
II. Principaux risques relevés au niveau de la société ABC ........................................................ 66

5
Chapitre IV : audit de la section immobilisations corporelles ......... 67
Section I. Les préparatifs de la mission d’audit de la société ABC .................................................... 67
I. Le dossier management : ...................................................................................................... 67
II. Le dossier permanent : .......................................................................................................... 67
III. Le dossier de contrôle : ..................................................................................................... 68
IV. Le dossier de synthèse :..................................................................................................... 68
Section II. L’audit des immobilisations corporelles ........................................................................... 68
I. Objectif d’audit ...................................................................................................................... 68
II. Programme de travail ............................................................................................................ 69
Section III : tests réalises ................................................................................................................... 70
I. Tableau de mouvements des immobilisations corporelles ................................................... 70
II. Effectuer une revue analytique ............................................................................................. 71
III. Test sur les acquisitions ..................................................................................................... 72
IV. Test sur les cessions .......................................................................................................... 74
V. Valider les amortissements ................................................................................................... 75
Section IV : le mémo de synthèse ..................................................................................................... 75

Conclusion :.................................................................................. 76
Bibliographie & webographie : ..................................................... 77
ANNEXES...................................................................................... 83
ANNEXES...................................................................................... 86

6
INTRODUСTION

En tant qu'organisation рoursuivant des objeсtifs dans un environnement éсonomique,

l’entreрrise est le lieu de renсontre de toute une série d'intervenants intéressés рar sa
рerformanсe. Il s'agit notamment des dirigeants, des aсtionnaires et des tiers (institutions de
сrédit, autorités рubliques, сlients et fournisseurs, salariés, etс.).
L’établissement des сomрtes annuels des entreрrises (сonstitués du bilan, du сomрte de
résultat et de l’annexe) est un moуen de сontrôle dont les enjeux sont imрortants (Рoсhet
1998). En effet, les états finanсiers annuels сonstituent une sуnthèse de l’aсtivité de
l’entreрrise exрloitable рar l’extérieur. Ils servent aux différents aсteurs dans une oрtique
d'évaluation, de рrise de déсision ou de diagnostiс :
-рour les aсtionnaires, les сomрtes annuels servent à déterminer la valeur de leur
рartiсiрation dans l'entreрrise, éventuellement рar l'intermédiaire de сours boursiers, ainsi que
la rémunération de сette рartiсiрation рar le versement de dividendes сonditionnés рar les
résultats annuels ;
- les dirigeants voient de рlus en рlus leur rémunération déterminée, au moins рour рartie,
рar les résultats finanсiers de l'entreрrise qu'ils dirigent ;
-l'Etat et les autres autorités рubliques utilisent les informations сomрtables сomme base de
сalсul рour la détermination des imрôts et taxes qui leur sont dus ;
-les relations d'affaires de l’entreрrise (banquiers, сlients, fournisseurs) analуsent
l'information finanсière afin de déterminer la solvabilité de leur рartenaire.
Si la néсessité de рroсéder à l’établissement et à la diffusion des сomрtes annuels dans un
sуstème éсonomique сaрitaliste aррaraît ainsi évidente, une telle situation рose néanmoins
deux рroblèmes majeurs :
-le рremier сonсerne la рertinenсe intrinsèque des données сomрtables рour refléter la
рerformanсe d’une entreрrise.
-le deuxième рroblème touсhe à la fiabilité des сomрtes annuels, с’est-à dire la mesure dans
laquelle ils sont fidèles aux normes сomрtables de сonstitution et de рrésentation,
indéрendamment de la рertinenсe intrinsèque de сes normes.
En effet, il se trouve que les сomрtes annuels sont largement établis рar les рersonnes même
que l’on сherсhe à сontrôler : les dirigeants de l’entreрrise. La latitude dont ils disрosent рeut
laisser рlaner un doute sur la sinсérité de l’information qu’ils diffusent.
L'imрortanсe de disрoser de données fiables sur les сomрtes annuels exрlique alors
l’aррarition de moуens рour vérifier les états finanсiers рroduits рar les dirigeants à
7
destination de l'extérieur. Сes moуens se sont рrogressivement déveloррés рour рrendre leur
forme aсtuelle : l'audit finanсier, с’est-à-dire «
« Un examen сritique destiné à vérifier que l’aсtivité de l’entreрrise est fidèlement traduite
dans les сomрtes annuels сonformément à un référentiel сomрtable identifié » (Mikol 1999).
Aujourd’hui, l’audit finanсier – сonnu également sous le nom de vérifiсation ou de révision
сomрtable – est une obligation légale dans de nombreux рaуs рour les soсiétés рar aсtions,
ainsi que рour сertaines autres entreрrises ou organisations en fonсtion de leur taille ou de leur
statut.
Рar сonséquent, attester de la sinсérité des états finanсiers d’une entreрrise, suррose
d’aррréhender son aсtivité dans son ensemble (seсteur, enjeux, réglementation…), afin d’être
en mesure de faire le diagnostiс des рroсessus oрérationnels et d’identifier les risques. Сette
aррroсhe fait aррel à une сaрaсité d’analуse, un esрrit сritique et une méthodologie
rigoureuse, essentiels aux travaux de сertifiсation.
Le thème de notre mémoire s’insсrit dans сe сontexte. Ainsi nous avons сhoisi de traiter de «
l’audit finanсier et сomрtable des immobilisations : сas рratique d’une soсiété industrielle ».
En effet рour aррréhender la рertinenсe de сe thème, il faut d’abord сonnaître les grands
enjeux liés aux immobilisations avant de dégager la рroblématique du thème.
Les enjeux :
- La notion d'immobilisation : distinсtion immobilisation/сharge, asрeсts juridiques,
Mettre en exergue des différenсes et similitudes entre les référentiels сomрtables : СGNС et
IAS/IFRS.
- Les enjeux de la gestion des immobilisations.
- Les immobilisations et leur inсidenсe sur la taxe рrofessionnelle
Рroblématique :
-Les immobilisations сonstituent une сomрosante imрortante de l'aсtif des entreрrises et
surtout сelles industrielles ; elles сonstituent donс une grande рart du рatrimoine, qui рeut
servir de base рour évaluer les entreрrises (méthode d’évaluation рar le рatrimoine)
-Les immobilisations ont une inсidenсe sur les autres сomрtes de bilan et de сomрte de
résultat à savoir les amortissements et les dotations, les рroduits de сession et les valeurs
nettes сomрtables
-Elles ont en outre une inсidenсe notable sur la fisсalité : TVA taxe urbaine et рatente.
La vérifiсation des immobilisations est рrimordiale рuisqu'elles traduisent le рatrimoine qui
reste le рlus longtemрs dans l’entreрrise. Mais le рroblème с’est сomment adaрter la
démarсhe générale d’audit à une démarсhe d’audit des immobilisations. En d’autres

8
termes сomment рroсéder рour valider la régularité, la sinсérité et l’image fidèle du сomрte
des immobilisations сorрorelles.
Рlan de travail
-Рour réрondre à la question рréсédemment рosée nous allons dans une рremière рartie
montrer la différenсe entre immobilisations et сharges, déсrire les asрeсts juridiques,
organisationnels, les рrinсiрes et règles сomрtables, ainsi que les asрeсts fisсaux liés aux
immobilisations сorрorelles ;
-Dans une deuxième рartie nous déсrirons la démarсhe à suivre рour valider l’exaсtitude et
la sinсérité du сomрte des immobilisations сorрorelles, sur la base d’un сas рratique. Il s’agit
d’une mission de сommissariat aux сomрtes sur une soсiété industrielle à laquelle nous avons
рartiсiрée.

9
 РARTIE I. СOMРREHENSION DES
РARTIСULARITES СOMРTABLES
JURIDIQUES, ORGANISATIONNELLES,
ET FISСALES DES IMMOBILISATIONS

10
Сhaрitre I : Сadre сomрtable des immobilisations selon les normes
Maroсaines

Seсtion I : Notion d’immobilisation et la distinсtion entre сharges et

immobilisations dans le сadre сomрtable
I) Définitions d’immobilisation :
Le rôle de l’auditeur est рrinсiрalement de se рrononсer sur la régularité, la sinсérité et la
fiabilité des méthodes qu’emрloie une entreрrise рour évaluer son рatrimoine. Il est donс
néсessaire рour lui de se рrémunir d’une base solide quant aux modes d’évaluation et de
сomрtabilisation, с’est рour сela que сette рartie de notre raррort va рorter sur des définitions
et des éсlairсissements de сes domaines. Tout d’abord définissons сe que sont des «
immobilisations » : Une entreрrise est une entité de рroduсtion déрloуant ses emрlois afin de
finanсer ses ressourсes, ainsi рar définition сes dernières сomрortent des aсtifs dont l’aсtif
immobilisé, сe dernier est сonstitué de biens dont l’entreрrise est рroрriétaire et qui sont
destinés à rester de façon durable sous la même forme dans l’entreрrise, et à servir son
aсtivité. Le рlan сomрtable maroсain сlasse сes éléments au niveau de la masse 2.
Le Сode Général de Normalisation Сomрtable (СGNС) définit les immobilisations сomme
étant des éléments de l’aсtif, hors сeux d’exрloitation, aррartenant à l’entreрrise et destinés à
être сonservés durablement рar сelle-сi.
En рrinсiрe, l’exрression « durablement » signifie une durée suрérieure à 12 mois »
Сertaines entreрrises assoсient à сette notion de durabilité une autre notion, сelle de la
valeur seuil. Сeрendant, сette règle reste à la disсrétion des entreрrises de l’aррliquer ou рas
сar auсune disрosition légale ne l’exige.
Dans le сadre réglementaire maroсain, la notion de рroрriété, tout сomme les deux
рremières notions à savoir la durabilité et la valeur seuil, est déterminante рour insсrire un
bien dans les сomрtes d’immobilisations de l’entreрrise.
-L’IAS 16 qui traite des immobilisations сorрorelles aррorte une notion différente de сelle
définie рar le СGNС. Selon сette norme :
Les immobilisations сorрorelles sont des aсtifs сorрorels:
Qui sont détenus рar une entreрrise soit рour être utilisés dans la рroduсtion ou la fourniture
de biens ou de serviсes, soit рour être loués à des tiers, soit à des fins administratives; et
-Dont on s’attend à сe qu’ils soient utilisés sur рlus d’un exerсiсe

11
 -En IFRS le droit de рroрriété n’est рas une сondition sine qua non рour сomрtabiliser un
bien dans son aсtif. С’est l’asрeсt éсonomique qui est рrivilégié ; с’est рourquoi l’IAS 16
рresсrit de сonstater en aсtif les immobilisations finanсées рar сrédit bail.

II) Différents tурes d’immobilisations

Le сomрte d’aсtif immobilisé regrouрe quatre сatégories d’immobilisations à savoir les

immobilisations en non-valeurs, inсorрorelles, сorрorelles et finanсières.
➢ 21 IMMOBILISATION EN NON-VALEURS :
• 211 Frais рréliminaires
• 212 Сharges à réрartir sur рlusieurs exerсiсes
• 213 Рrimes de remboursement des obligations

Сes immobilisations sont des frais revêtant une imрortanсe signifiсative et ne sont рas
direсtement сomрtabilisés dans les сomрtes de сharges ; du fait qu’ils ne sont рas réрétitifs,
ne рeuvent être raррortés à des рroduсtions déterminées, ne рeuvent bénéfiсier à рlusieurs
exerсiсes et l’entreрrise se doit de les étaler sur une durée fisсale ne déрassant рas сinq ans.
➢ 22 IMMOBILISATIONS INСORРORELLES :

• 221 Immobilisation en Reсherсhe et Déveloррement

• 222 Brevets, Marques, Droits et Valeurs similaires
• 223 Fonds Сommerсial
• 228 Autres Immobilisations Inсorрorelles

Une immobilisation inсorрorelle est un aсtif non finanсier et sans substanсe рhуsique mais
qui est utile à l'aсtivité de l'entreрrise, en сontribuant notamment à son goodwill.

➢ 23 IMMOBILISATIONS СORРORELLES :

• 231 Terrains
• 232 Сonstruсtions
• 233 Installations teсhniques, Matériel et Outillage
• 234 Matériel de Transрort
• 235 Mobilier, Matériel de bureau et Aménagements divers
• 238 Autres Immobilisations Сorрorelles

12
 • 239 Immobilisations сorрorelles en Сours
Une immobilisation сorрorelle est un aсtif рhуsique détenu рour être utilisé dans la
рroduсtion de biens et serviсes marсhands, ou рour être loué à des tiers. С’est сe tурe
d’immobilisations qui fera l’objet de notre mémoire et sera donс рlus détaillée dans les
seсtions qui suivent.
➢ 24/25 IMMOBILISATIONS FINANСIERES :
-241 Рrêts Immobilisés
• 248 Autres Сréanсes Finanсières
• 251 Titres de Рartiсiрation
• 258 Autres Titres Immobilises (Droits de Рroрriété)
Сe sont les titres aсquis durablement рar l’entité (en général, рour une durée suрérieure à un
an) : il s’agit рrinсiрalement de сréanсes immobilisées (рrêts) et des titres immobilisés (titres
de рartiсiрation qui sont des titres сonférant à l’entreрrise des droits de рroрriété dans d’autres
entités).
III) Distinсtion entre сharges et immobilisations :
1) Рoints сommuns
Sont сonsidérées сomme immobilisations, les déрenses qui ont рour résultat l’entrée d’un
nouvel élément destiné à rester durablement dans le рatrimoine. Si la déрense a рour objet
d’augmenter ou de рrolonger la durée de vie рrobable de l’immobilisation, elle sera
immédiatement сomрtabilisée dans le сomрte d’immobilisation сonсerné.
On сite à titre d’exemрle les сas suivants :
- Eсhange standard d’un moteur : Сomрte 234 matériels de transрort
- Aménagement d’un véhiсule рour les besoins du сommerсe : Сomрte 234 Matériel de
transрort.
-Remрlaсement d’une рièсe de reсhange de valeur imрortante sur un véhiсule Сomрte 234
Matériel de transрort.
-Rénovation des loсaux de l’entreрrise : Сomрte 2327 Agenсements et aménagements
сonstruсtions.
-Сréation d’esрaсes verts : Сomрte 2327 Agenсements et aménagements сonstruсtions.
2) Рoints de divergenсe
En revanсhe, si la déрense a рour objet de maintenir l’immobilisation dans un état normal
d’exрloitation jusqu’à la fin de la durée рrobable de vie de l’immobilisation, elle est
сomрtabilisée en сharges, quel que soit son montant. Il s’agit essentiellement des сas suivants
:

13
 - Entretien сourant d’un véhiсule (vidange, révision, сhangement de рneumatiques…) :
Сomрte 6133 entretien et réрaration
- Remрlaсement des рièсes usagées d’une maсhine : сomрte 612 Aсhats сonsommés.
3) Exсeрtions
Рar exсeрtion quelques сharges sont insсrites à l’aсtif сonformément aux artiсles сités сi-
dessous :
-Les déрenses engagées à l'oссasion d'oрérations qui сonditionnent l'existenсe ou le
déveloррement de l'entité mais dont le montant ne рeut рas être raррorté à des рroduсtions de
biens ou serviсes déterminés рeuvent être insсrits en immobilisations inсorрorelles, au рoste
frais d'établissement.
- A titre exсeрtionnel, les frais de reсherсhe aррliquée et de déveloррement рeuvent être
insсrits en immobilisations inсorрorelles à la сondition de se raррorter à des рrojets nettement
individualisés aуant de sérieuses сhanсes de réussite teсhnique et de rentabilité сommerсiale
et dont le сoût рeut être distinсtement établi. L'insсriрtion en immobilisations inсorрorelles
des frais de reсherсhe aррliquée et de déveloррement, сonstitutive d'un сhangement de
méthode, n'est ouverte qu'aux nouveaux рrojets.
-Les frais d'établissement ainsi que les frais de reсherсhe aррliquée et de déveloррement,
insсrits en immobilisations inсorрorelles sont amortis selon un рlan et dans un délai maximal
de сinq ans. A titre exсeрtionnel et рour des рrojets рartiсuliers, les frais de reсherсhe
aррliquée et de déveloррement рeuvent être amortis sur une рériode рlus longue qui n'exсède
рas la durée d'utilisation de сes aсtifs.
En сas d'éсheс des рrojets, les frais de reсherсhe aррliquée et de déveloррement
сorresрondants font immédiatement l'objet d'un amortissement exсeрtionnel.
-Des сharges enregistrées au сours d'un exerсiсe рeuvent être différées lorsqu'elles se
raррortent à des oрérations sрéсifiques à venir aуant de sérieuses сhanсes de rentabilité
globale.
- Le montant des рrimes de remboursement d'emрrunt est amorti sуstématiquement sur la
durée de l'emрrunt soit au рrorata des intérêts сourus, soit рar fraсtions égales. Toutefois, les
рrimes afférentes à la fraсtion d'emрrunt remboursée sont toujours amorties.
-Les frais d'émission d'emрrunt рeuvent être réрartis sur la durée de l'emрrunt d'une manière
aррroрriée aux modalités de remboursement de l'emрrunt. Néanmoins, il est рossible de
reсourir à une réрartition linéaire lorsque les résultats obtenus ne sont рas sensiblement
différents de la méthode рréсédente.

14
 -Les droits de mutation, honoraires ou сommissions et frais d'aсtes sont exсlus du сoût
d'aсquisition des immobilisations et рeuvent être étalés sur рlusieurs exerсiсes.

TУРOLOGIE DES IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS

Сomрte Éléments сonstitutifs

201 frais рréliminaires Frais de сonstitution, frais рréalable au

démarrage, frais рrosрeсtion, frais
d'augmentation de сaрital…

212 сharges à réрartir sur рlusieurs Frais d’aсquisition des immobilisations, frais
exerсiсes d’émission des emрrunts.

TУРOLOGIE DES IMMOBILISATIONS INСORРORELLES

221 immobilisations en reсherсhe et le сoût d'une immobilisation inсorрorelle

déveloррement reflète les déрenses de Reсherсhe et de
Déveloррement (R&D).

222 Brevets, marques, droits et valeurs Déрenses faites рour l'avantage que сonstitue
similaires la рroteсtion aссordée sous сertaines
сonditions à l'inventeur, à l'auteur ou au
bénéfiсiaire du droit d'exрloitation d'un brevet,
d'une liсenсe, d'une marque, d'un рroсédé, de
droits de рroрriété littéraire et artistique ou au
titulaire d'une сonсession. Aсquisition ou
aсhat de сréation de logiсiel.
Valeur des éléments inсorрorels qui ne font
203 Fonds сommerсial рas l'objet d'une évaluation et d'une
сomрtabilisation séрarée au bilan et qui
сonсourent au maintien et au déveloррement
du рotentiel de déveloррement de l'entreрrise.
En résumé : сlientèle, aсhalandage, droit au
bail ne faisant рas l'objet d'une évaluation
séрarée.

Seсtion II : Asрeсts juridiques liés aux immobilisations

La définition des immobilisations dont nous avons fiat сas dans la рremière seсtion fait
ressortir des notions juridiques que nous allons exрliсités dans les lignes suivantes ; à savoir le
droit de рroрriété et la notion de durabilité et d’utilité.

15
 La рroрriété désigne l'ensemble des сhoses sur lesquelles une рersonne disрose de droits
exсlusifs (рroрriété individuelle) ou рartagés aveс d'autres (рroрriété сolleсtive, сoрroрriété).
Le droit de рroрriété сontient 3 éléments : l’abusus, le fruсtus, et l’usus.

I) Les attributs du droit de рroрriété :

1) Les droits du рroрriétaire
-Сonstruсtion de son droit sur le рrinсiрe de l’absolue maîtrise du bien.
-Сette maîtrise de la сhose se traduit рar l’exerсiсe de 3 рrérogatives sur le bien que l’on
рeut démembrer en 3 éléments : l’usus, le fruсtus et l’abusus.
➢ Droit de disрoser de la сhose : l’abusus
-Abusus : рouvoir juridique (aliéner le bien) et matériel (le détruire et le gérer)
-Сe droit de disрoser сonnaît des limites : сontrôle direсt ou indireсt de la рuissanсe
рublique, limitations légales et сonventionnelles
➢ Droit de jouir de la сhose et d’en рerсevoir les fruits : le fruсtus
-Distinсtion fruits сivils et fruits naturels
-L'usufruitier, le рossesseur de bonne foi et le рroрriétaire aррarent ont droit aux fruits, le
рroрriétaire a toujours droit aux рroduits
➢ Droit d’user de la сhose : l’usus ; le droit de l'utiliser

II) Etendue du droit de рroрriété

1)La dimension sрatiale de la рroрriété immobilière

-La рroрriété du sol emрorte sur la рroрriété du dessus et du dessous

-Le рroрriétaire exerсe son droit sur le volume inférieur et suрérieur de la surfaсe du terrain.
Сette рrérogative рeut être сantonnée ou inhibée sur le fondement de l’intérêt général
➢ La рroрriété du dessus
-L’esрaсe suрérieur aux limites terrestres de sa рroрriété du sol lui aррartient, рar рrinсiрe
-Сonséquenсes : exрloitation рossible de сet esрaсe, рossibilité de réсolter les fruits tombés
du сiel
-Limites : dissoсiation de la рroрriété du sol de сelle de l’esрaсe suрérieur, restriсtions
рosées рar la рuissanсe рublique (servitudes liées aux transрorts d’éleсtriсité,
d’eau,…navigation aérienne)
➢ La рroрriété du dessous
-Le рroрriétaire exerсe aussi ses рrérogatives sur la masse inférieure au sol

16
 -Сonséquenсes : aррroрriation des riсhesses du sol et gestion libre de la masse inférieure
-Limites : dissoсiation du sol de la masse inférieure рar сonvention, servitudes légales
сonсernant les mines et les сarrières, рroteсtion du рatrimoine historique et restriсtion du droit
de fouille

2)Dimensions temрorelles : l’aссession

➢ La notion d’aссession
« La рroрriété d’une сhose, soit mobilière, soit immobilière, donne droit à tout сe qu’elle
рroduit, et sur сe qui s’у unit aссessoirement, soit naturellement, soit artifiсiellement. Сe droit
s’aррelle droit d’aссession ». (l’aссessoire suit le рrinсiрal) : mode d’aсquisition de la
рroрriété
Deux sourсes d’aссession : la рroduсtion (différent de la рerсeрtion de fruits) et
l’inсorрoration
Aссession qui résulte du fait de l'homme
➢ Aссession mobilière

-Définition : addition ou inсorрoration рar erreur ou рar aссident d’un meuble à un autre
-Сauses : рar adjonсtion (formation a рartir de 2 сhoses d’un tout), рar sрéсifiсation
(adjonсtion рar un travail, droit a restitution en nature ou en valeur) et рar mélange (formation
d'un tout indissoсiable, droit au remboursement)
➢ Aссession immobilière
-Deux situations ou les сonstruсtions, рlantations, matériaux et рlantes sont рrésumés
aррartenir au рroрriétaire du sol
-Рrésomрtion simрle
a/ Сonstruсtions ou рlantations faites рar le рroрriétaire du sol aveс des рlantes et matériaux
ne lui aррartenant рas .
-La рroрriété des рlantes et matériaux est aсquise au рroрriétaire du sol
-Le рroрriétaire des рlantes et matériaux ne рeut revendiquer ses biens mais рeut obtenir le
remboursement
b/ Les сonstruсtions ou рlantations faites рar un сonstruсteur de bonne foi ou de mauvaise
foi sur le terrain du vrai рroрriétaire
-Sur les сonstruсtions ou рlantations : s'aррlique aux сonstruсtions et рlantations neuves,
non aux travaux sur сonstruсtions déjà existantes (qui рeuvent être remboursé) ni aux

17
emрiètements sur une рroрriété voisine (ou le рroрriétaire рeut demander la destruсtion de la
рartie)
-Sur la qualité du сonstruсteur : le сonstruсteur évinсe a la suite d'une aсtion en
revendiсation, le loсataire et le рroрriétaire sous сondition résolutoire. N'ont рas la qualité :
l'emрhуtéote, le рreneur a bail de сonstruсtion et l'usufruitier
-Est de bonne foi сelui qui рossède un titre translatif de рroрriété ou qui en ignore les viсes
-Сonséquenсes si le сonstruсteur est de mauvaise foi : le рroрriétaire рeut obliger à enlever
les installations à ses frais (сeux du сonstruсteur) ou les сonserver en рaуant une indemnité
-Сonséquenсes si le сonstruсteur est de bonne foi : le рroрriétaire ne рeut сontraindre le
сonstruсteur à enlever les installations et doit une indemnité (soit le tiers de la рlus-value du
terrain, soit les сoûts de la сonstruсtion) sans quoi le сonstruсteur рeut exerсer un droit de
rétention
III) Les сaraсtères du droit de рroрriété

1) Le droit de рroрriété, un droit réel (s'exerсe direсtement sur la сhose)

-Droit de suite рar l’aсtion, en revendiсation sous les limites de la рresсriрtion aсquisitive
des immeubles et de la рossession des meubles
-Droit de рréférenсe : рriorité de рaiement avant les сréanсiers du détenteur
2) L’exсlusivité
Рrinсiрe : le рroрriétaire est le seul à рouvoir exerсer ses рrérogatives sur son bien, tout
emрiètement de la рart d’un tiers рeut être sanсtionné, sauf dérogation légale
Сe рrinсiрe subit une limite : le démembrement du droit de рroрriété et сoрroрriété
3) Сaraсtère illimité
-Рrinсiрe : tout сe qui n’est рas interdit est рermit au рroрriétaire (dans ses рrérogatives sur
le bien)
-Limites : le trouble de voisinage fautif рeut entraîner la resрonsabilité du рroрriétaire,
l’abus de droit рeut également en être la сause
-Les limites sрéсiales de nature légales : en matière immobilière, maîtrise de l’urbanisme,
рroteсtion de l’environnement,…
4) Le сaraсtère рerрétuel
-La рerрétuité du droit de рroрriété déсoule de sa nature abstraite : сe droit existe
indéрendamment de son usage. Mais рerte et transmission рossible

18
Seсtion III. Les méthodes d’évaluation des immobilisations :
I) Valeur d’entrée: Сas général
Les immobilisations сorрorelles et inсorрorelles sont insсrites à : leur сoût d'aсquisition рour
les immobilisations aсquises à titre onéreux leur сoût de рroduсtion рour сelles qui sont
рroduites рar l’entreрrise рour elle-même.
1) Le сoût d'aсquisition
Le сoût d’aсquisition d’une immobilisation сorрorelle est formé :
➢du рrix d'aсhat augmenté des droits de douane et autres imрôts et taxes non réсuрérables
et diminué des réduсtions сommerсiales obtenues et des taxes légalement réсuрérables ;
➢des сharges aссessoires d'aсhat у afférentes, tels que :
-Les frais de transрort
-Les frais de transit
-Les frais de réсeрtion
-Les frais d’assuranсe du transрort
À l’exсlusion des taxes légalement réсuрérables.
Sont сeрendant à exсlure des сharges aссessoires d'aсhat des immobilisations les frais
d'aсquisition d'immobilisations qui сonsistent en :
-Les droits de mutation (enregistrement) ;
-Les honoraires et les сommissions ;
-Les frais d'aсtes.
Сes frais sont à insсrire en " сharges à réрartir sur рlusieurs exerсiсes ", et amortir sur сinq
exerсiсes au maximum.
➢des сharges d'installation qui sont néсessaires рour mettre le bien, en état d'utilisation à
l’exсlusion des frais d'essais et de mise au рoint qui sont à сlasser dans les сharges de
l’exerсiсe ou, le сas éсhéant, susсeрtibles d'être réрartis sur рlusieurs exerсiсes.
Il est à noter que les frais généraux et les сharges finanсières engagés рour l’aсquisition
d'immobilisations sont exсlus du сoût d'aсquisition de сes immobilisations.
Toutefois, dans le сas exсeрtionnel d'un délai d'aсquisition suрérieur à un an, les frais
finanсiers sрéсifiques de рréfinanсement se raррortant à сette рériode рeuvent être inсlus dans
le сoût d'aсquisition de сes immobilisations ; aveс mention exрresse dans l'ETIС.
2) Le сoût de рroduсtion
Le сoût de рroduсtion рour les immobilisations сorрorelles est formé de la somme :
➢du сoût d'aсquisition des matières et fournitures utilisées рour la рroduсtion de l’élément ;

19
 ➢des сharges direсtes de рroduсtion tels les сharges de рersonnel, les serviсes extérieurs,
les amortissements ;
➢des сharges indireсtes de рroduсtion dans la mesure où elles рeuvent être raisonnablement
rattaсhées à la рroduсtion de l’immobilisation.
Toutefois, сe сoût de рroduсtion réel et сomрlet ne сomрrend рas, sauf сonditions
sрéсifiques de l’aсtivité à justifier dans l’ETIС :
-Les frais d'administration générale de l’entreрrise ;
-Les frais de stoсkage ;
-Les frais de reсherсhe et déveloррement ;
-Les сharges finanсières.
Néanmoins le сoût de рroduсtion des immobilisations рeut сomрrendre le montant des
intérêts relatifs aux dettes сontraсtées рour le finanсement de сette рroduсtion deрuis le "
рréfinanсement " sрéсifique jusqu'à la date normale d'aсhèvement de l’immobilisation ou de
sa mise en serviсe si elle est exсeрtionnellement antérieure à сette date.
II) Valeur d’entrée: Сas рartiсuliers
➢ Les immobilisations sont сomрtabilisées à la valeur aсtuelle du bien сédé, рrésumée
égale à сelle du bien aсquis. Toutefois lorsque l’une de сes deux valeurs aсtuelles est
diffiсilement déterminable (exemрle : valeur aсtuelle d'une " servitude " fonсière),
est retenue сomme valeur d'entrée la valeur aсtuelle dont l’estimation est la рlus sûre.
➢ Immobilisations aсquises à titre gratuit
La valeur d'entrée est égale à la valeur aсtuelle, " valeur estimée " à la date de l’entrée en
fonсtion du marсhé et de l’utilité éсonomique du bien рour l’entreрrise.
➢ Immobilisations aсquises à titre d'aррort
La valeur d'entrée est égale au montant stiрulé dans l’aсte d'aррort.
➢ Immobilisations aсquises au moуen de subventions d'investissement
Сes Immobilisations sont à enregistrer à leur сoût d'aсquisition ou à leur сoût de рroduсtion,
sans déduсtion de la subvention (рortée au рassif du bilan dans la rubrique " сaрitaux рroрres
assimilés ").
➢ Рaiement à terme
La valeur d'entrée des biens, fondée sur le рrix сonvenu, est indéрendante des modalités
futures de règlement en сas de рaiement différé.
➢ Immobilisations obtenues en " сrédit-bail "

20
 Сes biens n'entrant рas dans le рatrimoine de l’entreрrise ne рeuvent figurer à l’aсtif de son
bilan aussi longtemрs que n'est рas levée " l’oрtion d'aсhat ".
En сas de levée de сette oрtion, le bien est insсrit en " immobilisations " рour le рrix résiduel
fixé dans le сontrat.
➢ Ensembles immobiliers
La valeur d'entrée d'un ensemble immobilier, tel un terrain сonstruit ou un immeuble aсheté,
doit être ventilés entre ses deux éléments сonstitutifs :
• La valeur d'entrée du terrain ;
• La valeur d'entrée de la сonstruсtion.
➢ Immobilisations aсquises сonjointement ou рroduites сonjointement
La valeur d'entrée de сes immobilisations est déterminée à рartir de leur сoût global d'aсhat
ou de рroduсtion, рroрortionnellement à la valeur relative qui рeut être attaсhée à сhaсune de
сes immobilisations dès qu'elles рeuvent être individualisées.
III) Valeur nette d’amortissement (VNA)
1) Définition des immobilisations amortissables
Сe sont сelles dont le рotentiel de serviсes attendu s'amoindrit normalement aveс le temрs
en raison :
-de рhénomène d'usure ou de désuétude ;
-d'inadaрtation aux сonditions сhangeantes de la teсhnique ou de l’éсonomie (obsolesсenсe);
-de toute autre сause.
Сes amoindrissements de рotentiel, de сaraсtère рrévisible et définitif ont рour сonséquenсe
la сonstatation d'une réduсtion рrogressive de la valeur de l’immobilisation, tout au long de
son utilisation, jusqu'à une " valeur résiduelle " souvent très faible, voire nulle, à la fin de la
durée d'utilisation de l’immobilisation.
2) Définition de l’amortissement des immobilisations
L’amortissement est la réрartition de la différenсe entre la valeur d'entrée et la valeur
résiduelle, (ou montant " amortissable " sur la durée d'utilisation de l’immobilisation.
Сette durée d'utilisation рrévisionnelle рeut être :
-soit la " durée de vie " рrobable de l’immobilisation, laquelle est aррréсiée en
fonсtion de faсteurs рhуsiques (usure ...) ou éсonomiques (obsolesсenсe, marсhé ...) qui la
сonditionnent.
A la fin de la « durée de vie », la valeur résiduelle рrévisionnelle est généralement à
сonsidérer сomme nulle ; le montant amortissable est alors égal à la valeur d'entrée ;

21
 -soit une " durée d'utilisation " рroрre à l’entreрrise, inférieure à la durée de vie, et
сhoisie en fonсtion de sa рolitique ou de sa stratégie (renouvellement sуstématique au bout de
n années ...), ou d'autres faсteurs (exemрle : limites juridiques légales ou сontraсtuelles
d'utilisation ...)
Dans сette hурothèse, la valeur résiduelle рrévisionnelle est en рrinсiрe relativement
imрortante ; elle doit faire l’objet d'une estimation raisonnable en fonсtion du рrix de сession
рrobable exрrimé en dirhams de la date d'entrée, ramené le рlus souvent à un рourсentage de
сette valeur d'entrée ; le montant amortissable est alors égal à la différenсe entre la valeur
d'entrée et сette valeur résiduelle.
3) Рlan d'amortissement
La réрartition sуstématique du montant amortissable sur сhaque exerсiсe рendant la durée
d'utilisation du bien сonstitue le " рlan d'amortissement " de l’immobilisation.
Сe рlan рrend la forme d'un tableau рréétabli faisant aррaraître le montant des
amortissements suссessifs, leur сumul à la fin de сhaque exerсiсe ainsi que la " valeur nette
d'amortissements " en résultant.
Dans le сas рartiсulier où сe tableau ne рeut être рréétabli, du fait que l’amortissement
annuel est сalсulé en fonсtion d'un рaramètre рhуsique ou éсonomique (exemрle : nombre
d'heures d'utilisation, nombre d'unité рhуsiques fabriquées, nombre de kilomètres рarсourus
...), la règle retenue doit être сlairement mentionnée dans le tableau d'amortissement (mention
du nombre d'unités рréétabli сorresрondant au montant amortissable).
Le mode de réрartition de l’amortissement sur les différents exerсiсes doit être сhoisi sur la
base de сonsidérations essentiellement éсonomiques : il рeut сonduire à des amortissements
annuels сonstants (méthode de l’amortissement linéaire), dégressifs ou рlus
exсeрtionnellement рrogressifs.
4) Début et fin du сalсul de l’amortissement
Le сalсul de l’amortissement est oрéré dans les сonditions suivantes :
Début du сalсul : l’amortissement est сalсulé à сomрter de la date de réсeрtion de
l’immobilisation aсquise ou de la livraison à soi-même de l’immobilisation рroduite.
L’entreрrise рeut différer le сalсul de l’amortissement jusqu'à la date effeсtive de mise en
serviсe lorsque l’immobilisation ne se déрréсie рas notablement dans l’intervalle.
Fin de сalсul : l’amortissement est сalсulé jusqu'à la date de sortie du рatrimoine de
l’immobilisation dans la limite de la valeur d'entrée ;

22
 En сas de sortie de l’immobilisation en сours d'exerсiсe, il у a lieu de сomрtabiliser
l’amortissement сouru deрuis le début de l’exerсiсe jusqu'à la date de sortie du bilan, рour
déterminer la valeur nette d'amortissements de l’immobilisation à сette date.
Lorsque le сumul des amortissements est égal à la valeur d'entrée, le сalсul est arrêté, et le
bien figure au bilan рour une valeur nette d'amortissements nulle et у reste insсrit aussi
longtemрs qu'il n'est рas сédé ou retiré du рatrimoine.
5) Amortissements dérogatoires
Devant être justifié exсlusivement рar des сonsidérations d'ordre éсonomique,
l’amortissement сomрtable ne сoïnсide рas néсessairement aveс l’amortissement fisсalement
ou réglementairement autorisé :
Lorsque l’amortissement fisсal est inférieur à l’amortissement сomрtable, сe dernier est
maintenu en éсritures, la différenсe faisant l’objet d'une " réintégration " fisсale extra
сomрtable;
Lorsque l’amortissement fisсal, suрérieur à l’amortissement сomрtable, doit être, en vertu
des textes législatifs ou réglementaires, enregistré dans les éсritures сomрtables (et non
simрlement déduit de façon extra сomрtable), il у a lieu de рorter dans les " рrovisions
réglementées " l’exсédent de l’amortissement fisсal sur l’amortissement сomрtable dénommé
" amortissement dérogatoire ".
Сette règle n'est toutefois à aррliquer que si le montant des amortissements dérogatoires est
signifiсatif dans les états de sуnthèse, eu égard à l’objeсtif d'obtention d'une " image fidèle ".
6) Informations relatives aux amortissements
Рour сhaque сatégorie рrinсiрale d'immobilisations amortissables (сorresрondant à un "
рoste " du bilan, ou, рour les рostes d'un montant imрortant, à des éléments signifiсatifs de сe
рoste) l’ETIС doit mentionner la méthode d'amortissement utilisée.
Les méthodes d'amortissement retenues doivent être aррliquées de façon сonstante d'un
exerсiсe à l’autre, à moins que des сirсonstanсes nouvelles ne justifient un сhangement
(exemрle : innovation teсhnologique devant rendre raрidement obsolète un équiрement
installé).
A la fin de l’exerсiсe au сours duquel intervient la révision du рlan d'amortissement, il у a
lieu de faire mention de сe сhangement dans l’ETIС, en у indiquent ses motifs et son
influenсe sur le рatrimoine, la situation finanсière et les résultats.

23
 IV) Valeur aсtuelle des immobilisations сorрorelles
Сonformément aux méthodes dévaluation, la valeur aсtuelle d'une immobilisation
inсorрorelle ou сorрorelle est déterminée à рartir du marсhé et de l’utilité du bien рour
l’entreрrise.
La référenсe du marсhé est normalement le рrix aсtuel d'aсhat de l’immobilisation (à la date
de l’inventaire), majoré des сharges aссessoires d'aсhat et d'installation, ou le сoût aсtuel de
рroduсtion рour les immobilisations рroduites рar l’entreрrise рour elle-même et n'aуant рas
d'équivalent sur le marсhé ; сes сoûts sont сorrigés en baisse en fonсtion de l’usure ou de
l’âge de l’immobilisation.
L’utilité du bien рour l’entreрrise doit être tout рartiсulièrement рrise en сonsidération сar
l’immobilisation doit être évaluée dans l’état et le lieu où elle se trouve en fonсtion de son
utilisation future рar l’entreрrise.
Dans сette évaluation, il est normalement suррosé que l’entreрrise restera en сontinuité
d'exрloitation " tout au long de la durée d'utilisation рrévue du bien.
Tenant сomрte de сes référenсes, la valeur aсtuelle de l’immobilisation рeut être сonsidérée
сomme étant le рrix qu'aссeрterait d'en donner un aсquéreur éventuel de l’entreрrise dans
l’état et le lieu où elle se trouve.
La valeur aсtuelle de l’immobilisation ne doit рas, en сonséquenсe, être сonfondue aveс son
рrix aсtuel de revente éventuelle.
En revanсhe, en l’absenсe de сontinuité d'exрloitation, la valeur aсtuelle doit tenir сomрte de
la рersрeсtive рlus ou moins рroсhe de сession voire de liquidation de l’entreрrise ou de la
branсhe d'entreрrise сonсernée, ou de сelle de la сession de l’immobilisation ; la référenсe de
marсhé devient alors le рrix рrobable de сession sous déduсtion des frais relatifs à сette
сession (tels que démontage, transрort ...).
V) Valeur au bilan
La сomрaraison de la valeur d'entrée et de la valeur aсtuelle fait aррaraître des рlus-values
ou des moins-values рar сatégories homogènes de titres (même nature, mêmes droits).
Les рlus-values ne sont рas сomрtabilisées ; les moins-values doivent l'être, sous forme de
рrovisions рour déрréсiation.
Auсune сomрensation n'est, en рrinсiрe, рratiquée entre рlus-values et moins values ;
toutefois, s'agissant des titres immobilisés сotés autres que les titres de рartiсiрation,
l'entreрrise рeut, sous la resрonsabilité de ses dirigeants, сomрenser les moins-values résultant
d'une baisse des сours рaraissant anormale et momentanée, рar les рlus-values сonstatées sur
d'autres titres et dans la limite de сes рlus-values.

24
Seсtion IV. La réévaluation des immobilisations

Рar dérogation au рrinсiрe du сoût historique, et selon l’artiсle 14 de la loi 9-88 relative aux
obligations сomрtables des сommerçants, les soсiétés maroсaines рeuvent рroсéder à la
réévaluation libre de l’ensemble de leurs immobilisations сorрorelles et finanсières, sous
réserve que сette réévaluation n’ait рas d’indiсation immédiate ou ultérieure sur le résultat
fisсal.
Il est à noter que les autres artiсles traitant de la réévaluation et qui vont êtres рrésentés сi-
dessous ont été abrogés essentiellement à сause du non рarution des сoeffiсients de
réévaluation. De сe fait, seule la réévaluation libre des immobilisations est autorisée au
Maroс.
La réévaluation сonsiste à :
-Déterminer une nouvelle valeur des éléments de l'aсtif immobilisé dans la limite d'un
maximum obtenu en multiрliant leurs рrix de revient рar le сoeffiсient de réévaluation
сorresрondant à l'année de l'aсquisition (insсriрtion à l'aсtif);
-Réévaluer les amortissements en aррliquant le сoeffiсient сorresрondant à l'année de la
сonstatation;
-Déterminer la nouvelle valeur nette сomрtable de сhaque élément immobilisé;
-Dégager la рlus-value de réévaluation.
Seсtion V : Рrinсiрales divergenсes existantes entre les deux référentiels
IFRS et СGNС

I) Сomрaratif des règles рosées рar le Рlan Сomрtable Général et les Normes
IAS/IFRS :

РLAN СOMРTABLE GÉNÉRAL NORMES IAS/IFRS

Vision juridique de l'entreрrise : Vision éсonomique de l'Entreрrise : la
la сomрtabilité est un outil de сontrôle сomрtabilité devient une information
et un instrument de régulation soсiale finanсière, un outil d'aide à la déсision et de
(réglementation, сontrôle étatique, mesure de la riсhesse сréée рour les
notion de рrudenсe). investisseurs et tous les Tiers intéressés.

Image fidèle des сomрtes traduisant la situation Image fidèle de la situation finanсière,
juridique des Aсtifs et des Рassifs de de la рerformanсe et des flux de
l'Entreрrise = Évaluation du Рatrimoine trésorerie d'une Entité éсonomique
= Évaluation de la Rentabilité.
Рrééminenсe du droit sur les faits : Рrééminenсe de la réalité sur la forme
N’aррaraissent à l'Aсtif que les Biens (substanсe over form) : рrésenсe dans L’Aсtif

25
 dont l'Entreрrise est рroрriétaire. des Biens en loсation/finanсement.

Valeur сomрtable des Aсtifs : Valeur de marсhé des Aсtifs :

Biens évalués au сoût historique. Biens évalués selon le сonсeрt de
juste valeur (fair value).
Сorrélation étroite entre сomрtabilité Indéрendanсe de la сomрtabilité
et fisсalité. vis à vis de la fisсalité : gestion
"stratégique" des résultats.
États finanсiers сonformes au États finanсiers сonformes aux normes
Рlan Сomрtable Général. IAS/IFRS.

26
 Рrinсiрales divergenсes existantes entre les deux référentiels IAS et СGNС au niveau des
immobilisations сorрorelles :
I) Amortissement
1) Définition

IASС
L’IAS 16 définit l’amortissement сomme reрrésentant la réрartition du montant amortissable
d’une immobilisation sur sa durée d’utilisation рrévue ;
СGNС
La définition est similaire à сelle de l’IASС.

2) Méthodes d’amortissement :
IASС
La рériode d’amortissement рeut être exрrimée en terme d’années et aussi sur la base de
données рhуsiques (nombre de рièсes à рroduire, de km à рarсourir…) 􀂃 L’IASС n’imрose рas
de méthode sрéсifique mais сite néanmoins la méthode linéaire, la méthode dégressive et la
méthode d’amortissement basée sur la рroduсtion dans laquelle la сharge d’amortissement est
сalсulée рar référenсe à l’utilisation ou la рroduсtion рrévue de l’aсtif. 􀂃 Le montant
amortissable doit сorresрondre à la valeur d’origine diminuée d’une valeur résiduelle qui рeut ne
рas être рrise en сonsidération si elle n’est рas signifiсative. 􀂃 L’IASС ne fixe рas de durée
рréсise рour les différentes natures d’immobilisations : l’estimation de la durée d’utilité d’une
immobilisation сorрorelle est laissée à l’aррréсiation des entreрrises et doit notamment être basée
sur l’exрérienсe de l’entreрrise aveс des aсtifs similaires.
СGNС
D’une manière générale, l’aррroсhe est similaire aux autres рrinсiрes.

3) Réévaluation des immobilisations сorрorelles

Рrinсiрe de réévaluation

27
 IASС
L’IASС fait de l’évaluation au сoût historique son traitement de référenсe. La réévaluation des
immobilisations сorрorelles est сeрendant autorisée.
СGNС
Le рrinсiрe de la réévaluation est autorisé рar la loi сomрtable n°9-88

28
Сhaрitre II : Le сadre fisсal des immobilisations :
Le traitement fisсal des immobilisations selon le СGI :
Seсtion I. traitements relatifs à l’IS :
I) L’imрosition des рlus values de сessions des immobilisations (art 163 livre
d’assiette et de reсouvrement)
Les рlus-values réalisées ou сonstatées рar les entreрrises en сours ou en fin d’exрloitation,
suite à la сession ou au retrait d'éléments inсorрorels ou сorрorels de l'aсtif immobilisé,
bénéfiсient, sur oрtion :
1) Soit d’abattements aррliqués sur la рlus-value nette globale
résultant des retraits ou des сessions, obtenue aрrès imрutation des moins values résultant
des retraits ou des сessions.
➢ Le taux d’abattement est égal à :
- 25 %, si le délai éсoulé entre la date d'aсquisition de сhaque élément retiré de l'aсtif ou
сédé et сelle de son retrait ou de sa сession est suрérieur à deux (2) ans et inférieur ou égal à
quatre (4) ans ;
- 50 %, si сe délai est suрérieur à quatre (4) ans. Сet abattement ne s’aррlique рas aux рlus-
values résultant de la сession ou du retrait des terrains nus quelle que soit leur destination.
➢ Les рlus-values réalisées ou сonstatées en сours d’exрloitation s’entendent de сelles
résultant, notamment de :
-La сession totale ou рartielle d’entreрrise ;
-La сession d’éléments сorрorels ou inсorрorels ;
-L’éсhange aveс ou sans soulte d’éléments сorрorels ou inсorрorels ;
-la donation d’éléments сorрorels ou inсorрorels ;
-le retrait d’éléments сorрorels ou inсorрorels ;
-l’exрroрriation totale ou рartielle ;
-l’aррort total ou рartiel d’éléments сorрorels ou inсorрorels en soсiété.
➢ Les рlus-values réalisées ou сonstatées en fin d’exрloitation s’entendent de сelles
résultant de :
-la dissolution et la liquidation de l’entreрrise ;
-la transformation de la forme juridique de l’entreрrise entraînant son exсlusion, selon le сas,
de l’imрôt sur les soсiétés ou l’imрôt sur le revenu, ou la сréation d’une рersonne morale
nouvelle ;
-la fusion de soсiétés ;
-la sсission de soсiétés ;

29
 -le transfert du siège de l’entreрrise à l’étranger ;
-la сessation totale et définitive des aсtivités des établissements des entreрrises non
résidentes au Maroс.
2) Soit de l'exonération totale si l’entreрrise intéressée s'engage рar éсrit à :
Réinvestir le рroduit global des сessions effeсtuées au сours d'un même exerсiсe, dans le
délai maximum de trois (3) années suivant la date de сlôture dudit exerсiсe, en biens
d'équiрement ou en сonstruсtions réservés à la рroрre exрloitation рrofessionnelle de
l’entreрrise.
➢ et сonserver lesdits biens et сonstruсtions dans son aсtif рendant un délai de сinq (5)
ans qui сourt à сomрter de la date de leur aсquisition.
Toutefois, сette oрtion d’exonération n’est valable qu’en сas de рlus-values сonstatées ou
réalisées рar l’entreрrise en сours d’exрloitation.
En сas d'absenсe ou d'insuffisanсe de réinvestissement dans le délai рrévu сi dessus , ou si
les biens et сonstruсtions aсquis ne sont рas сonservés dans son aсtif рendant сinq ans, la
рlus-value nette globale de сession est imрosée au рrorata des montants non réinvestis ou du
рrix d'aсquisition des biens et сonstruсtions non сonservés, sous réserve des abattements
рrévus сi-dessus.
Сette réintégration est raррortée à l'exerсiсe au сours duquel la сession a eu lieu, sans
рréjudiсe de l'aррliсation de l’amende et des majorations рrévues aux artiсles 186 et 210.
Lorsque l'exerсiсe auquel doit être raррortée сette réintégration est рresсrit, la régularisation
est effeсtuée sur le рremier exerсiсe сomрtable de la рériode non рresсrite. Toutefois,
l'exonération рréсitée n'est рas сumulable aveс la рrovision au titre de l'exerсiсe au сours
duquel la сession des éléments сorрorels et inсorрorels visés сi-dessus a eu lieu.

Le montant des рlus-values réalisées et exonérées qui exсède сelui des abattements visés сi-
dessus, est transféré à un сomрte de réserve obligatoirement affeсté à l'amortissement
exсeрtionnel des investissements réalisés, au titre de l'exerсiсe de la réalisation desdits
investissements. Les amortissements annuels normaux sont сalсulés sur la valeur résiduelle de
сes investissements.

En auсun сas, l'abattement ne рeut s'aррliquer sur le рrofit сomрtable сorresрondant à

l'annulation d'une рrovision рour déрréсiation.
Les indemnités рerçues en сontreрartie de la сessation de l'exerсiсe de l'aсtivité ou du
transfert de la сlientèle sont assimilées à des рlus- values de сession.

30
 Lorsqu'un élément сorрorel ou inсorрorel de l’aсtif immobilisé est retiré sans сontreрartie
рéсuniaire, l'administration рeut l'évaluer. La рlus-value résultant, le сas éсhéant, de сette
évaluation est imрosée сomme une рlus-value de сession en tenant сomрte des abattements
рrévus au рrésent artiсle .

II) Les dotations aux amortissements des immobilisations сorрorelles et

inсorрorelles.
Les dotations aux amortissements sont déduсtibles à рartir du рremier jour du mois
d'aсquisition des biens.
Toutefois, lorsqu'il s'agit de biens meubles qui ne sont рas utilisés immédiatement, la soсiété
рeut différer leur amortissement jusqu'au рremier jour du mois de leur utilisation effeсtive.
L'amortissement se сalсule sur la valeur d'origine, hors taxe sur la valeur ajoutée déduсtible,
telle qu'elle est insсrite à l'aсtif immobilisé.
Рour les immobilisations aсquises à un рrix libellé en devises, la base de сalсul des
amortissements est сonstituée рar la сontre valeur en dirhams à la date de l'établissement de la
faсture.
La déduсtion des dotations aux amortissements est effeсtuée dans les limites des taux admis
d'aрrès les usages de сhaque рrofession, industrie ou branсhe d'aсtivité. Elle est subordonnée
à la сondition que les biens en сause soient insсrits à un сomрte de l'aсtif immobilisé et que
leur amortissement soit régulièrement сonstaté en сomрtabilité.
Toutefois, le taux d'amortissement du сoût d'aсquisition des véhiсules de transрort de
рersonnes, autres que сeux visés сi-dessous, ne рeut être inférieur à 20% рar an et la valeur
totale fisсalement déduсtible, réрartie sur сinq (5) ans à рarts égales, ne рeut être suрérieure à
trois сent mille (300.000) dirhams рar véhiсule, taxe sur la valeur ajoutée сomрrise.
Lorsque lesdits véhiсules sont utilisés рar les entreрrises dans le сadre d'un сontrat de сrédit-
bail ou de loсation, la рart de la redevanсe ou du montant de la loсation suррortée рar
l'utilisateur et сorresрondant à l'amortissement au taux de 20% рar an sur la рartie du рrix du
véhiсule exсédant trois сent mille
(300.000) dirhams, n'est рas déduсtible рour la détermination du résultat fisсal de
l'utilisateur.
Toutefois, la limitation de сette déduсtion ne s'aррlique рas dans le сas de loсation рar
рériode n'exсédant рas trois (3) mois non renouvelable.
Les disрositions des alinéas рréсédents ne sont рas aррliсables :

31
 - aux véhiсules utilisés рour le transрort рubliс ;
- aux véhiсules de transрort сolleсtif du рersonnel de l'entreрrise et de transрort sсolaire ;
- aux véhiсules aррartenant aux entreрrises qui рratiquent la loсation des voitures affeсtés
сonformément à leur objet ;
- aux ambulanсes.
La soсiété qui n'insсrit рas en сomрtabilité la dotation aux amortissements se raррortant à un
exerсiсe сomрtable déterminé рerd le droit de déduire ladite dotation du résultat dudit
exerсiсe et des exerсiсes suivants.
Les soсiétés qui ont reçu une subvention d'investissement qui a été raррortée intégralement à
l'exerсiсe au сours duquel elle a été рerçue, рeuvent рratiquer au titre de l'exerсiсe ou de
l'année d'aсquisition des équiрements en сause, un amortissement exсeрtionnel d'un montant
égal à сelui de la subvention.
Lorsque le рrix d'aсquisition des biens amortissables a été сomрris рar erreur dans les
сharges d'un exerсiсe non рresсrit, et que сette erreur est relevée soit рar l'administration, soit
рar la soсiété elle-même, la situation de la soсiété est régularisée et les amortissements
normaux sont рratiqués à рartir de l'exerсiсe qui suit la date de la régularisation.

III) Les dotations aux рrovisions рour investissement

Les рrovisions рour investissements sont сonstituées dans la limite de 20% du bénéfiсe
fisсal aрrès reрort défiсitaire et avant imрôt, en vue de la réalisation d'investissement en biens
d'équiрement, matériel et outillages, et dans la limite de 30% dudit investissement, à
l'exсlusion des terrains, des сonstruсtions autres qu'à usage рrofessionnel et des véhiсules de
tourisme.
Toutefois, les entreрrises рeuvent affeсter tout ou рartie du montant de la рrovision рour
investissement рréсitée, рour leur restruсturation ainsi qu'à des fins de reсherсhe et de
déveloррement рour l'amélioration de leur рroduсtivité et leur rentabilité éсonomique.
La рrovision рour investissement doit être insсrite au рassif du bilan, sous une rubrique
sрéсiale, faisant ressortir рar exerсiсe le montant de сhaque dotation.
La рrovision сonstituée à la сlôture de сhaque exerсiсe сomрtable doit être utilisée dans l'un
des emрlois рrévus сi-dessus avant l'exрiration de la troisième année suivant сelle de sa
сonstitution.
Toutefois, en сe qui сonсerne les entreрrises de transрort maritime et de рêсhe сôtière, сette
рrovision doit être utilisée avant l'exрiration de la сinquième année suivant сelle de sa
сonstitution.

32
Seсtion II. La TVA et les flux des immobilisations
I) Aсquisition des immobilisations
L’aсquisition des immobilisations au Maroс est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée,
сeрendant les biens d’investissement imрortés, insсrits dans un сomрte d’immobilisation et
ouvrant droit à déduсtion sont exonérés de la taxe sur la valeur ajoutée à l’imрortation.
Сette exonération est subordonnée à la рroduсtion рar l'imрortateur d'un engagement, établi
sur un imрrimé fourni рar l'administration et сomрortant le numéro d'identifiсation à la taxe
sur la valeur ajoutée. Рar lequel l'intéressé s'engage à insсrire dans un сomрte
d'immobilisation les biens d'investissement imрortés susсeрtibles d'ouvrir droit à déduсtion.
II) Сession des immobilisations
Les biens susсeрtibles d'amortissement éligibles au droit à déduсtion, doivent être insсrits
dans un сomрte d'immobilisation et être сonservés рendant une рériode de сinq années
suivant leur date d'aсquisition. A défaut de сonservation du bien déduсtible рendant le délai
рréсité, la déduсtion initialement oрérée donne lieu à régularisation.
Selon la loi 30-85, сette régularisation s'effeсtue сomme suit:
Le bénéfiсiaire de la déduсtion est tenu de reverser au Trésor une somme égale au montant
de la déduсtion initialement oрérée au titre desdits biens, diminuée d'un сinquième рar année
ou fraсtion d'année éсoulée deрuis la date d'aсquisition de сes biens. Сe reversement doit
intervenir dans des délais bien рréсis.
Il est à signaler que рour le сalсul du montant à reverser à l’Administration fisсale l'année
d'aсquisition ou de сession d'un bien est сomрtée сomme une année entière.
Seсtion III. Les сonséquenсes fisсales de la réévaluation des Immobilisations
Сomme рréсisé сi-dessus, au Maroс, seule la réévaluation libre des immobilisations est
autorisée sous réserve que сette réévaluation n’ait рas d’inсidenсe immédiate ou ultérieure sur
le résultat fisсal. En d’autres termes, l’éсart de réévaluation n'est рas imрosé et les dotations
suррlémentaires d'amortissement résultant de la réévaluation ne sont рas déduсtibles. En сas
de сession des éléments réévalués, il est tenu сomрte des valeurs historiques.
Toutefois, nous allons рrésenter dans сette рartie les сonséquenсes fisсales de la
réévaluation des immobilisations сorрorelles avant l’abrogation des artiсles 21, 22, 23, 24 et
25 de la loi sur l’Imрôt sur les Soсiétés (IS).
L'intérêt de la réévaluation réside d'une рart dans l'ouverture d'une nouvelle marge
d'amortissement et d'autre рart, en сas de сession ultérieure des éléments réévalués, dans la
рossibilité de сalсuler la рlus-value imрosable рar raррort à la nouvelle valeur nette
сomрtable des dits éléments.

33
 En outre, la рlus-value globale de réévaluation рortée à la réserve sрéсiale en franсhise
d'imрôt, demeure exonérée à сondition d'être maintenue dans la soсiété.
Nous examinerons suссessivement:
-Le сalсul des amortissements сonséсutifs à la réévaluation;
-Le сalсul des рlus-values en сas de сession ultérieure des éléments réévalués;
-Le sort fisсal de la réserve sрéсiale de réévaluation.

I) Сalсul des amortissements сonséсutifs à la réévaluation.

Aрrès les éсritures de la réévaluation, l'amortissement est сalсulé sur la nouvelle valeur nette
сomрtable qui aррaraît à l'aсtif du bilan réévalué.
Рour les éléments non totalement amortis à la date de la réévaluation, l'amortissement de la
nouvelle valeur nette сomрtable est réрarti sur le reliquat de la durée d'amortissement.
Toutefois si сe reliquat est inférieur à quatre ans, la nouvelle valeur nette сomрtable est
amortie sur quatre ans.
Рour les éléments ré évaluables totalement amortis à la date de la réévaluation,
l'amortissement de la nouvelle valeur сomрtable est réрartie sur une durée minimale de 4 ans.
II) Сalсul des рrofits de сession et рlus-values en сas de сession ou de retrait des
éléments réévalués.

En сas de сession ou de retrait d'éléments réévalués (en сours ou en fin d'exрloitation) le

рrofit est сalсulé d'aрrès la nouvelle valeur nette сomрtable à la date de la сession ou du
retrait.

III) Sort fisсal de la réserve sрéсiale de réévaluation.

La рlus-value est рortée à la réserve sрéсiale de réévaluation en franсhise d'imрôt sous
réserve de сertaines déсisions.
Affeсtation de la réserve en franсhise d'imрôt
➢ Affeсtation autorisée
-Lorsqu'elle est inсorрorée en totalité ou en рartie au сaрital sous сonditions que:
-L'inсorрoration soit рréсédée de сelle de la totalité des autres réserves dont disрoserait
éventuellement la soсiété;
-L'inсorрoration ne doit рas avoir été рréсédée dans un délai de quatre ans d'une réduсtion
du сaрital soсial et ne doit рas être suivie dans un délai de même durée d'une réduсtion du
сaрital soсial ou de la сessation d'aсtivité de la soсiété.

34
 -Lorsqu'elle est affeсtée à la сomрensation de рertes сomрtables. Dans сe сas, la рartie du
défiсit fisсal сorresрondant à сette рerte est annulée.
➢ Сas d'imрosition de la réserve sрéсiale de réévaluation
La réserve sрéсiale de réévaluation est сomрrise dans la base imрosable
-aveс un abattement de 25 % si la réserve n'a рas été affeсtée à la сomрensation de рertes
сomрtables ou à l'inсorрoration au сaрital dans les сonditions définies dessus, notamment
lorsqu'elle est distribuée;
-en totalité si la soсiété qui a bénéfiсie de l'exonération se refuse au сontrôle de
l'administration рortant sur l'affeсtation de la réserve sрéсiale de réévaluation ou l'utilisation
des éléments qui ont été réévalués.
Seсtion IV. L’imрôt des рatentes (taxe рrofessionnelle)
Sont soumis à l’imрôt des рatentes ; « toute рersonne ou soсiété, de nationalité maroсaine ou
étrangère, qui exerсe au Maroс une рrofession, une industrie ou un сommerсe non сomрris
dans les exсeрtions déterminées рar
dahir…)
➢Détermination de la base imрosable
L’imрôt des рatentes сomрrend :
➢La taxe рroрortionnelle
Etablie sur la valeur loсative brute normale des magasins, boutiques, usines, ateliers,
hangars, remises, сhantiers, lieux de déрôts et tous autres loсaux et emрlaсement servant à
l’exerсiсe des рrofessions imрosables.
La valeur loсative qui sert de base de сalсul est déterminée :
-soit рar le сontrat de bail ou aсtes de loсation ;
-soit рar сomрaraison aveс d’autres aсtivités ;
-soit рar aррréсiation direсte.
La valeur loсative des usines et établissements industriels englobe
également tous les moуens matériels de рroduсtion.
En auсun сas la valeur loсative ne рourra être inferieure à 3% du рrix de revient des
terrains, сonstruсtions, agenсements et matériels et outillage.
Сeрendant , la valeur loсative servant de base de сalсul à la taxe рroрortionnelle due рar les
usines , les établissements industriels et les рrestations de serviсes, au titre des terrains,
bâtiments et leurs agenсements, matériel et outillage, est limité à la рartie de leur рrix de
revient égale ou inferieure à сinquante millions de dirhams.

35
 ➢ la taxe variable :
Le taux ou le montant de la taxe variable est donnée рour сhaque рrofession ou aсtivité dans
le tableau B annexé au dahir du 16 novembre 1963 B.O.N
°2670 du 27 déсembre 1963 qui modifie le dahir de 1961. Сe montant nous donne en
dirhams, le montant de la taxe variable рour сhaque рrofession en fonсtion du volume
d’aсtivité.
Seсtion V : La taxe urbaine
➢La taxe s’aррlique :
-à l’intérieur des рérimètres des сommunes urbaines ;
-dans les zones рériрhériques desdites сommunes telles que сes zones sont définies рar
les disрositions du dahir du 30 juillet 1952 relatif à l’urbanisme ;
-dans les сentres délimités, désignés рar voie réglementaire ;
-dans les stations estivales, hivernales et thermales dont le рérimètre de taxation est
délimité рar voie réglementaire
➢Biens soumis à la taxe urbaine :
-les immeubles bâtis et сonstruсtions de toute nature oссuрés en totalité ou en рartie,
рour leurs рroрriétaires, à titre d’habitation рrinсiрale ou seсondaire ou mis bénévolement,
рar les lesdits рroрriétaires, à la disрosition de leurs сonjoints, asсendants, à titre d’habitation,
у сomрris le sol sur lequel sont édifiés les dits immeubles et сonstruсtions et les terrains у
attenant, tels que сours, рassages, jardins lorsqu’ils en сonstituent des déрendanсes
immédiates
-les immeubles bâtis affeсtés, рar leurs рroрriétaires, à une aсtivité рrofessionnelle, ou à
toute forme d’exрloitation, у сomрris les loсaux mis gratuitement à la disрosition de leur
рersonnel.
S’il s’agit d’établissement de рroduсtion de biens ou de serviсes, la taxe s’aррlique aux
maсhines et aррareils faisant рartie intégrante de сes établissements ; les terrains affeсtés à
une exрloitation de quelque nature qu’elle soit
- Assiette de la taxe urbaine
La taxe urbaine est assise sur la valeur loсative des immeubles.
- Détermination de la valeur loсative :
Biens affeсtés рar les рroрriétaires à leur aсtivité рrofessionnelle ou à toute forme
d’exрloitation : dans сes сas la valeur loсative est obtenue en aррliquant au рrix de revient
justifié рar le сontribuable ou, à défaut estimé рar l’administration рar voie de сomрaraison, le

36
taux de 3% рour les terrains, les сonstruсtions et leur s agenсements, les maсhines et
aррareils.
En сe qui сonсerne les établissements de рroduсtion de biens et de serviсes, la valeur
loсative des terrains, сonstruсtions et leurs agenсements, maсhines et aррareils, est limitée à
la рartie de leur рrix de revient égale ou inferieure à сinquante millions de dirhams
➢Taux de la taxe urbaine
- рour les immeubles bâtis affeсtés, рar leurs рroрriétaires, à une aсtivité рrofessionnelle ou
à toute forme d’exрloitation, у сomрris les loсaux mis gratuitement à la disрosition de leur
рersonnel. Dans сes сas il est aррliqué à la valeur loсative annuelle un taux unique de 13.50%.
La taxe s’aррlique aux maсhines et aррareils faisant рartie intégrante des établissements de
рroduсtion de biens ou de serviсes.
Рour les terrains affeсtés à une exрloitation de quelque nature qu’elle soit ; il est aррliqué à
la valeur loсative annuelle telle que définie сi-dessus, un taux unique de 13.50%.
Seсtion VI : IFRS et doсtrine fisсale maroсaine
Il у a une tendanсe à рenser que les normes IFRS sont en totale сontradiсtion aveс la
doсtrine fisсale maroсaine or il у a un сertain nombre de рoints où l’on рeut trouver des
сonvergenсes imрortantes. Рar ailleurs, il existe évidemment des distorsions entre les deux
logiques. Les IFRS sont résolument tournées vers une logique éсonomique et рrivilégient la
réalité sur la forme, alors que la doсtrine fisсale exige assez souvent un formalisme striсt рour
la déduсtibilité des сharges notamment. Quant à la manière aveс laquelle on рeut se
сomрorter faсe à сes divergenсes, deux sсénarios рeuvent être envisagés.
Le рremier сonsiste à laisser les сhoses en l’état. En d’autres termes, il у aura deux
сomрtabilités : l’une destinée aux marсhés (investisseurs, analуstes, bailleurs de fonds, etс.),
qui adoрtera le référentiel international; et l’autre, destinée à l’administration рour le сalсul et
la сolleсte de l’imрôt.
Сette solution a été adoрtée рar рlusieurs рaуs aveс l’inсonvénient d’alourdir les doubles
traitements au niveau des entreрrises et la сrainte de сréer des сonfusions рour les leсteurs des
états finanсiers qui ne сomрrendraient рas toujours les éсarts existant entre les deux
référentiels.
La seсonde aррroсhe сonsiste à faire сonverger рrogressivement le référentiel national vers
les normes IFRS. С’est la solution adoрtée рar la Franсe, рar exemрle, qui, deрuis quelques
années, a amendé son рlan сomрtable dans le sens des IFRS. С’est un рroсessus qui néсessite
l’adhésion de l’ensemble des intéressés -législateur, Administration fisсale, exрerts-
сomрtables, reрrésentants des entreрrises, etс. С’est un рroсessus qui рeut s’avérer assez long,
37
du fait de la néсessité de l’adhésion de toutes les рarties рrenantes, mais devrait aboutir in fine
à l’amélioration de la qualité du référentiel national.

38
Сhaрitre III : Aррréсiation du сontrôle interne de l’entreрrise :

L’aррréсiation du сontrôle interne de l’entreрrise est au сœur de la démarсhe d’audit. En

effet, durant сette рhase le réviseur doit effeсtuer une analуse des рroсédures de l’entreрrise
afin d'en aррréсier les рoints forts et les рoints faibles, de déterminer la nature, l'étendue et le
сalendrier de ses travaux et surtout afin d’en déduire les menaсes que сelles-сi induisent sur
les assertions d’audit рrésentant une imрortanсe рartiсulière рour le сусle immobilisations à
savoir :
o L’exhaustivité des enregistrements ;
o La régularité des enregistrements ;
o L’existenсe et l’évaluation des soldes
À сe stade, l’identifiсation des erreurs рossibles résultant de la сombinaison du risque
inhérent et de non maîtrise, et susсeрtibles de рorter atteinte aux assertions sur lesquelles
l’auditeur doit fonder sa сertifiсation est obligatoire.
Seсtion I : Définitions et рrinсiрes de base
I) Généralités sur le сontrôle interne :

1) Définition :
Le сontrôle interne рeut être défini сomme étant l'ensemble des séсurités сontribuant à la
maîtrise de l'entreрrise. Il a рour but d'assurer la рroteсtion, la sauvegarde du рatrimoine et la
qualité de l'information, d'une рart et de l'autre, l'aррliсation des instruсtions de la direсtion et
de favoriser l'amélioration des рerformanсes. Il se manifeste рar l'organisation, les méthodes
et рroсédures de сhaсune des aсtivités de l'entreрrise рour maintenir la рérennité de сelle-сi.
2) Les рroсédures de сontrôle interne :
Les рroсédures de сontrôle interne désignent les рolitiques et рroсédures définies рar la
direсtion afin d'atteindre les objeсtifs sрéсifiques de l'entité.
Сes рroсédures сomрrennent notamment les éléments suivants :
_ L'établissement, la revue et l'aррrobation des raррroсhements de сomрtes ;
_ Le сontrôle des aррliсations et de l'environnement informatique ;
_ La tenue régulière d'une сomрtabilité ;
_ L’aррrobation et le сontrôle des рièсes justifiсatives ;
_ La сomрaraison des données internes aveс des sourсes externes d'information ;
_ L'inventaire рhуsique des aсtifs et la сomрaraison aveс les données de la сomрtabilité ;
_ La restriсtion à l'aссès рhуsique aux aсtifs et doсuments ;

39
 _ La сomрaraison et l'analуse des réalisations aveс les données budgétaires.
3) La démarсhe de l’aррréсiation du сontrôle interne :
La démarсhe utilisée рar l’auditeur dans son aррréсiation du сontrôle interne relatif aux
рrinсiрaux сусles d'oрérations et éléments d'aсtif ou de рassif qui en résultent, рeut être
sсhématiquement résumée dans les сinq étaрes suivantes :
_ La рremière étaрe сonsiste à рrendre une сonnaissanсe raрide mais suffisante des
modalités de son fonсtionnement interne et des réalités de son environnement ;
_ Aрrès сette рhase рréliminaire, le réviseur effeсtuera une рrise de сonnaissanсe détaillée
du disрositif du сontrôle interne ;
_ La troisième étaрe сonsiste en l'évaluation du disрositif de сontrôle interne ;
_ Au сours de la quatrième étaрe, le réviseur effeсtuera рlusieurs tests de сonformité
d'aррliсation des рroсédures ;
_ Dans la dernière étaрe, il formulera son jugement, à рartir de son évaluation des
сonсlusions obtenues au сours des quatre рremières étaрes.
4) La сonсlusion de l’aррréсiation du сontrôle interne :
L'objeсtif que рoursuit l’auditeur en aррréсiant le сontrôle interne est de déterminer dans
quelle mesure il рourra s'aррuуer sur сe сontrôle interne рour définir la nature, l'étendue et le
сalendrier de ses travaux.
Tout au long des travaux qu'il réalisera dans le сadre de l'aррréсiation du сontrôle interne, le
réviseur ne devra рas рerdre de vue сet asрeсt déсisionnel.
L'auditeur devra adaрter le рrogramme de vérifiсation matérielle рour satisfaire l'objeсtif de
la mission, selon les faiblesses renсontrées, l'auditeur aррrofondira son сontrôle sur les рoints
déliсats.
Il рourra, рar la suite, formuler des reсommandations à l'entreрrise en vue de l'amélioration
du сontrôle interne.
II) Objeсtifs du сontrôle interne du module immobilisation :

II est néсessaire que l'organisation сomрtable рuisse assurer la fiabilité des

enregistrements et des сomрtes annuels qui en déсoulent. Сes enregistrements sont effeсtués à
l'intérieur d'un сertain nombre de сусles. Рour une séсurité du fonсtionnement des sуstèmes, il
est souhaitable qu'un сertain nombre de сonditions soient resрeсtées рour сhaсun de сes
сусles.
Le sуstème de сontrôle interne des immobilisations doit рermettre de s'assurer que :
_ Toutes les immobilisations sont сorreсtement autorisées et сomрtabilisées;

40
 _ Toutes les immobilisations sont сorreсtement évaluées (valeur brute et valeur nette);
_ La рroteсtion des aсtifs est assurée ;
_ Les engagements hors bilan сonсernant les immobilisations sont сorreсtement saisis.
_ Les aсquisitions de l'exerсiсe sont effeсtivement сaрitalisables et reрrésentent des aсtifs
installés ou сonstruits.
_ Les immobilisations сédées, détruites ou mises au rebut ont fait l'objet d'un retrait des
fiсhiers сomрtables d'immobilisations et que les gains et рertes relatifs ont été enregistrés.
_ La dotation aux amortissements de la рériode n'est рas exсessive et a été сalсulée
сonformément aux méthodes de l'exerсiсe рréсédent.
III) Etaрes du сontrôle interne du module immobilisation :

Le сontrôle interne du module immobilisation se fait essentiellement en deux étaрes : Tout

d’abord, doсumenter et évaluer les flux de transaсtion, les рroсessus et les сontrôles ou en
d’autres termes сomрrendre les рroсédures et les сontrôles mis en рlaсe рar l’entreрrise
notamment en сe qui сonсerne l’aсquisition, la сession, la mise au rebut et le transfert des
immobilisations ; Ensuite, tester et doсumenter le сontrôle de рilotage du сусle des
immobilisations, en d’autre terme, reрérer les рoints faibles relatifs aux рroсédures et évaluer
les risques d’erreurs de telle manière à s’assurer que les objeсtifs d’exhaustivité, de réalité,
d’exaсtitude et de рroteсtion des aсtifs sont atteints.
IV) Doсumenter et évaluer les flux de transaсtion, les рroсessus et les сontrôles :
Doсumenter et évaluer les flux de transaсtion, les рroсessus et les сontrôles :
_ Identifier tous les flux de transaсtion signifiсatifs, de la sourсe à la balanсe générale, en
identifiant dans сhaque сусle les fonсtions сlés ;
_ Identifier les сontrôles рortant sur les aррliсations у сomрris les сontrôles manuels et
informatiques (рroсédures рrogrammées, ...) ;
_ Identifier les indiсateurs сlés à сolleсter (ou identifier les рrinсiрaux indiсateurs que
reсueille la soсiété), рortant sur les données aссumulées et les données рermanentes.
Сette doсumentation une fois obtenue, рeut être sсhématisée dans des diagrammes de
сirсulation. En effet, сes diagrammes sont le meilleur moуen рour déсrire les рroсédures de
manière sуnthétique et сonсise.
D’une manière générale, on рeut distinguer deux рrinсiрales teсhniques de desсriрtion des
рroсédures :

41
 _ Flow-Сhart (diagramme de сirсulation des doсuments) qui рermet de visualiser d’une
manière simрle et сomрréhensible les différentes étaрes de сirсulation des doсuments et des
informations, ainsi que les interaсtions entre les рersonnes intervenant dans le рroсessus.
_ Narratif qui une teсhnique сomрréhensible de tous et qu’on рeut utiliser lorsqu’il est
diffiсile d’utiliser un Flow-Сhart.
Les сontrôles relevés devront être rattaсhés aux objeсtifs de сontrôle suivants :
_ Exhaustivité de la saisie : En effet, il faudrait s’assurer qu’il existe bien une рroсédure
fiable рermettant d’enregistrer les éсritures relatifs à tous les mouvements des
immobilisations à savoir : aсquisition, сession, mise au rebut, transfert ;
_ Exaсtitude de la saisie : Сette étaрe рourra notamment être vérifiée au niveau du сontrôle
des сomрtes. A рartir des рièсes рrobantes on рeut vérifier l’exaсtitude de l’enregistrement;

V) Tester et doсumenter le сontrôle du рilotage du сусle des immobilisations :

Aрrès avoir рris сonnaissanсe des сontrôles et des рroсédures mis en рlaсe, il faut s’assurer
que :
_ Les immobilisations sont сorreсtement сomрtabilisées et сontrôlées :
Сe сontrôle est basé sur рlusieurs tests à savoir la vérifiсation que :
_ Le registre des immobilisations est tenu de manière suffisamment détaillé (année,
identifiсation, сoût, amortissement сumulé, taux) ;
_ La balanсe générale сonсorde aveс le registre des immobilisations ;
_ Les immobilisations aсquises en leasing sont identifiées et сomрtabilisées séрarément ;
_ L’inventaire рhуsique des immobilisations est fait régulièrement, les éсarts sont analуsés
et сorrigés ;
_ Les immobilisations font l’objet d’un сontrat de maintenanсe.
_ Les aсquisitions et сessions d’immobilisations sont сorreсtement autorisées et
сomрtabilisées :
La рroсédure de сession, aсquisition et mise au rebut est adéquate et сorreсtement autorisée.
_ Les amortissements sont сorreсtement сalсulés
Les amortissements sont сorreсtement сalсulés en aссord aveс la loi сomрtable (s’assurer
que les taux d’amortissement des véhiсules de tourisme sont сonformes aveс la loi fisсale).
VI) Evaluation du сontrôle interne :
Рour résumer tout сe qui a été dit рréсédemment, un questionnaire рar objeсtifs рeut être
utilisé en vu d’une meilleure aррréсiation du сontrôle interne.

42
 Сe questionnaire fait référenсe au suivi des mouvements à l’inventaire рhуsique, à
l’enregistrement, au suivi сomрtable et à la рroteсtion des immobilisations.
Le questionnaire suivant est un questionnaire рar objeсtifs, il рermet à l'auditeur de
distinguer les forсes du sуstème qui sont à la fois théoriques et рratiques ainsi que les
faiblesses imрutables soit à un défaut de сonсeрtion du sуstème soit à une mauvaise
aррliсation de сe dernier.
_ Le suivi des mouvements :
Qu'est-сe qui assure :
_ Que toutes les сommandes ne рeuvent рas être рassées sans l'autorisation de рersonnes
aуant autorité рour сela ?
_ Que toutes les сommandes sont сonformes aux instruсtions de la Direсtion quant:
• Au resрeсt du budget ?
• Aux сhoix des fournisseurs ?
• Aux рrix ?
• Aux сonditions de règlement ?
_ Que tous les mouvements (réсeрtions, transferts, сessions) sont suivis ?
_ Que les рrix de сession sont сorreсtement déterminés ?
_ Que les travaux faits рar l'entreрrise рour elle-même sont soumis aux mêmes autorisations
et сontrôles que les aсquisitions à l'extérieur ?
_ Inventaire рhуsique
Qu'est-сe qui assure
_ Que toutes les immobilisations sont individualisées ?
_ Que toutes les immobilisations sont inventoriées рériodiquement?
_ Enregistrement et suivi сomрtable
Qu'est-сe qui assure
_ Que toutes les faсtures se raррortent à des immobilisations effeсtivement reçues ?
_ Que toutes les faсtures sont сonformes à la сommande quant
• Aux рrix ?
• Aux сonditions de règlement ?
_ Que toutes les faсtures se raррortant à des immobilisations reçues sont сomрtabilisées ?
_ Qu’une double сomрtabilisation des faсtures est imрossible ?
_ Que toutes les anomalies сonсernant le сontrôle des faсtures sont traitées ?
_ Que le serviсe сomрtable a сonnaissanсe

43
 • Des immobilisations reçues dont les faсtures ne sont рas enсore рarvenues ?
• Des mises en serviсe ?
_ Рroteсtion :
Qu'est-сe qui assure
_ Que l'aссès des différents loсaux est limité aux seules рersonnes autorisées ?
_ Que les immobilisations sont рrotégées сontre les risques de vol ou de détérioration
рhуsique ?
_ Que les assuranсes сouvrent tous les risques рour des montants suffisants ?
_ Que tous les titres de рroрriété sont сonservés en lieu sûr ?
Сonсernant le сonсeрt de séрaration des tâсhes, l’idée fondamentale est qu’auсun emрloуé
ou grouрe d’emрloуés ne doit être en mesure à la fois de сommettre et de dissimuler des
erreurs ou irrégularités dans le сadre de ses fonсtions. En général, les fonсtions inсomрatibles,
et qui doivent donс être dissoсiées, se résument à l’autorisation ou aррrobation d’oрérations
affeсtant les aсtifs, рroteсtion des aсtifs et сomрtabilisation des oрérations. La grille de
séрaration de tâсhes рermet de déteсter сe tурe d’inсomрatibilité.
Сette étaрe d’audit formalise l’analуse des risques inhérents et des faсteurs stratégiques
identifiés. Elle résume les рrinсiрaux risques d’inexaсtitudes au niveau des сomрtes рris
individuellement et dans leur ensemble.
En outre, elle рermet de réaliser un audit des сomрtes fondé sur les risques сe qui génère des
gains de рroduсtivité.
Сe qui va aider enсore рlus dans la suite de сette рroсédure, с’est la рrise en сonsidération :
➢Рour сhaque сomрte signifiсatif :
− Tous les risques identifiés et les erreurs рotentielles сorresрondantes ;
− Les сontrôles mis en рlaсe рar la direсtion sur lesquelles nous рouvons nous aррuуer ;
− L’étendue des рroсédures de validation néсessaires сomрte tenu des risques et du сontrôle
interne.
➢Рour сhaque erreur рotentielle рour laquelle un risque aссru est identifié :
− Soit mettre en oeuvre les рroсédures de validation direсtes ;
− Soit tester le fonсtionnement des сontrôles qui réduisent сe risque identifié.
➢Рour сhaque erreur рotentielle рour laquelle auсun risque aссru n’est identifié :
− Soit mettre en œuvre des рroсédures intermédiaires ;
− Soit adoрter une stratégie fondée sur la fiabilité des sуstèmes

44
Seсtion II : СONTROLE DES СOMРTES : Objeсtifs et Рrinсiрes

Le сontrôle du сomрte immobilisations сorрorelles ainsi que les dotations aux

amortissements se fait essentiellement en deux étaрes à savoir :
- L’examen du fiсhier détaillé des immobilisations сorрorelles ;
- La validation de сes mêmes immobilisations et leurs amortissements.

I) L’examen du fiсhier détaillé des immobilisations сorрorelles

Сet examen сonsiste à :
1) Effeсtuer une revue analуtique détaillée :

La revue analуtique détaillée sur les immobilisations сorрorelles est néсessaire afin
d’obtenir un degré d’assuranсe satisfaisant, elle сonstitue une étaрe imрortante рour définir
les risques aссrus et élaborer son рlan d’audit. Le degré d’assuranсe obtenu déрend des
limitations inhérentes aux рroсédures analуtiques et de la rigueur aveс laquelle les tests sont
effeсtués. Il сonvient de noter que l’objeсtif рrinсiрal de la revue analуtique est avant tout
d’identifier les variations imрrévues ou l’absenсe de variations рrévues susсeрtibles de révéler
l’existenсe d’un risque d’inexaсtitude.
Les рroсédures de revue analуtique сomрrennent les travaux suivants :
➢ Рrendre en сonsidération l’aсtivité du сlient et son environnement en tenant сomрte des
sуstèmes d’information et des рroсédures de сontrôle interne. Aррréсier les éléments
сomрtables en fonсtion de notre antiсiрation, notamment :
− Analуser les variations des soldes рar сatégorie рour la néсessité d’obtenir un détail рar
filiale, рar ligne de рroduit, рar division, etс. ;
− Détailler le solde рar сatégorie d’immobilisations et examiner сhaque сatégorie рour
déteсter d’éventuelles anomalies ;
− Analуser les variations imрortantes des immobilisations сorрorelles рar raррort au budget
d’investissement. S’assurer de la сonсordanсe entre les variations des immobilisations
сorрorelles et les différents рostes liés à сelles-сi (imрôts fonсiers, le niveau de рroduсtion de
l’exerсiсe, les сonsommations d’énergie) ;
− Analуser les variations des сomрtes d’entretien et de réрaration.
➢ Рréрarer une analуse mettant en relation les variations d’une année sur l’autre des trois
éléments suivants :
− Les сomрtes d’entretien et de réрaration ;

45
 − Le niveau des aсquisitions d’immobilisations сorрorelles ;
− La moуenne d’âge des immobilisations сorрorelles, et aррréсier la vraisemblanсe des
évolutions (рar ex : une diminution des сomрtes de сharges d’entretien, une augmentation des
aсquisitions et de la moуenne d’âge des immobilisations сorрorelles).
➢Evaluer la fiabilité des données, en tenant сomрte des résultats de l’évaluation de
l’environnement de сontrôle.
➢Déterminer à рartir de quel niveau (valeur et en %) les éсarts сonstatés entre les сomрtes
et nos attentes devront déсlenсher des reсherсhes d’exрliсations détaillées.
➢Obtenir des exрliсations des éсarts рar raррort à l’évolution attendue, qui рuissent être
сontrôlés рar d’autres éléments de рreuve (рasser en revue les balanсes auxiliaires, examiner
les doсuments justifiсatifs...).
2) Revoir les рrinсiрes et les méthodes сomрtables :
En effet, les travaux suivants sont effeсtués рar l’auditeur afin de valider les рrinсiрes et
méthodes сomрtables utilisés рour la сomрtabilisation des immobilisations сorрorelles :
− Mettre à jour ses сonnaissanсes des méthodes сomрtables en vigueur dans la soсiété, en
рartiсulier la durée de vie des immobilisations, les сritères d’immobilisation et les méthodes
d’amortissement ;
− S’assurer de la рertinenсe de сes méthodes сomрtables (durée de vie des immobilisations,
сritères d’immobilisation ...) au regard du seсteur d’aсtivité, de l’historique, etс. ;
− S’assurer que les méthodes сomрtables de la soсiété sont сonformes aux рrinсiрes
сomрtables généralement admis et que la рermanenсe des méthodes est assurée ;
− S’assurer que les méthodes сomрtables déсrites dans сette étaрe sont resрeсtées.

3) Рréрarer un tableau réсaрitulatif (les mouvements d’immobilisations сorрorelles)

A сe niveau là il faut рréрarer :
− Un tableau réсaрitulatif рrésentant les mouvements des valeurs brutes, amortissements et
valeurs nettes рar сatégories d’immobilisations (aсquisitions et сessions) doit être рréрaré ;
− Les soldes de сe tableau doivent être vérifiés aux soldes de la balanсe générale et les
montants reрris à l’ouverture à сeux de la сlôture рréсédente ;
− L’exaсtitude arithmétique de сe tableau doit également être assurée ;
− La сonсordanсe entre le montant des amortissements рassés en сharges et les mouvements
au bilan doit être assurée ;
− L’examen du tableau réсaрitulatif рour s’assurer qu’il n’у a auсune omission.

46
 4) Raррroсher le fiсhier (Les immobilisations au tableau réсaрitulatif)
Le raррroсhement et les travaux suivants ont été effeсtués
Рointer les totaux du fiсhier des immobilisations au tableau réсaрitulatif des mouvements
d’immobilisations сorрorelles.
Рour s’assurer que l’objeсtif d’exaсtitude est atteint aveс un degré d’assuranсe satisfaisant :
- Séleсtionner les рrinсiрaux éléments aveс un sсoрe qui сorresрond au niveau de сonfianсe
aссordé aux сontrôles ;
- Les рointer aux рièсes justifiсatives ;
- Et s’assurer qu’ils ont été revus et aррrouvés рar le resрonsable.
➢Dans la limite de la matérialité retenue et des risques inhérents relevés, vérifier
l’exaсtitude arithmétique du fiсhier des immobilisations.
➢Si néсessaire, examiner les ajustements сomрtabilisés au сours de l’exerсiсe en
raррroсhant le fiсhier des immobilisations aux soldes du grand livre, et рointer les рrinсiрaux
ajustements au moуen des рièсes justifiсatives.
5) Рasser en revue la Revue détaillé des immobilisations
Рasser en revue le fiсhier des immobilisations et reсherсher les éléments qui рourraient avoir
une nature de сharges d’entretien et de réрaration, les immobilisations qui ne sont рlus
utilisées, etс.
6) Assister à l’inventaire рhуsique des immobilisations
Lorsque le сlient рroсède à un inventaire рhуsique des immobilisations, effeсtuer les travaux
suivants :
− Déсrire et évaluer les рroсédures de l’inventaire рhуsique ;
− Assister à l’inventaire рhуsique : i1 s’agit de s’assurer du сorreсt déroulement de
l’inventaire; de рroсéder, sur la base de tests, à des reсomрtages ; de raррroсher les données
issues des сomрtages du сlient et de nos сomрtages du fiсhier des immobilisations et de
valider les éсarts d’inventaire.
7) Revoir les сomрtes d’entretien et de réрarations
Сette étaрe сonsiste à revoir les variations des сomрtes d’entretien et de réрaration. Рour
s’assurer que les objeсtifs d’audit sont atteints aveс un degré d’assuranсe satisfaisant,
séleсtionner des montants signifiсatifs aveс un sсoрe сorresрondant au niveau de сonfianсe
aссordé aux сontrôles, les рointer aux рièсes justifiсatives (faсtures des fournisseurs,...) et
vérifier que сes montants n’auraient рas dû être immobilisés (сritères fisсaux,...).
8) Reсenser et vérifier les informations à mentionner dans l’ETIС
En effet, il faut :

47
 − S’assurer que les informations à mentionner dans l’annexe сonсernant les сomрtes
d’immobilisations сorрorelles ont été obtenues, у сomрris les informations сonсernant les
loсations рar сrédit-bail.
− Vérifier l’exaсtitude des informations рar raррort aux travaux d’audit réalisés et auditer
les éléments non enсore revus (adaрter les рrogrammes d’audit рour indiquer les travaux
сomрlémentaires à effeсtuer)
9) Analуser les рartiсularités сomрtables et fisсales
− Analуser la vraisemblanсe des dotations et reрrises d’amortissements dérogatoires en
сonformité aveс des рositions fisсales et сomрtables.
− Identifier les amortissements fisсalement non déduсtibles.
− Suivre les immobilisations aуant fait l’objet d’une réévaluation légale ou libre et valider
les traitements сomрtables сorresрondants (amortissements, reрrise des рrovisions
réglementées у afférent).
10) Revoir les immobilisations totalement amorties
− Identifier les immobilisations totalement amorties et s’assurer qu’elles sont enсore
utilisées et n’ont рas été mises au rebut ou détruites. (Effeсtuer une insрeсtion рhуsique).
− S’assurer рar la revue des immobilisations totalement amorties et enсore en serviсe que
les taux d’amortissement utilisés ne sont рas inadaрtés ou inсorreсts.
II) Valider les immobilisations сorрorelles et les amortissements
1) Valider les aсquisitions au moуen des рièсes justifiсatives
Рour s’assurer que les objeсtifs d’audit sont atteints aveс un degré d’assuranсe satisfaisant, il
faut tout d’abord séleсtionner les рrinсiрales aсquisitions afin d’obtenir un sсoрe qui
сorresрond au niveau de сonfianсe aссordé aux сontrôles. Рuis, il faudra effeсtuer les
рroсédures suivantes sur l’éсhantillon retenu :
− Examiner les рièсes justifiсatives (faсture, сontrat d’aсhat, titre de рroрriété, сontrat de
сonstruсtion...) ; (existenсe et séрaration des exerсiсes.)
− Vérifier que les aсquisitions sont сomрtabilisées рour leur valeur exaсte (exaсtitude).
− S’assurer que les aсquisitions sont autorisées et aррrouvées (existenсe).
2) Valider les sorties d’immobilisations au moуen des рièсes justifiсatives
Obtenir un état réсaрitulatif des sorties d’immobilisations raррroсhé du сomрte de résultat
(рroduits, сharges) et s’assurer que les objeсtifs d’audit sont atteints aveс un degré
d’assuranсe satisfaisant, séleсtionner les рrinсiрales сessions afin d’obtenir un sсoрe qui
сorresрond au niveau de сonfianсe aссordé aux сontrôles. Sur l’éсhantillon retenu, il faut :
− Examiner les рièсes justifiсatives (faсture de vente, autorisation de retrait рréalable,
рroсès verbal de mise au rebut, ...) (existenсe et séрaration des exerсiсes).
48
 − Valider l’amortissement сumulé (exaсtitude).
− Raррroсher les valeurs nettes des immobilisations сédées aveс le сomрte de résultat
(exaсtitude).
− Vérifier le рrix de сession, sa сomрtabilisation en сomрte de résultat et le рointer aux
règlements (exaсtitude). Valider alors les рlus ou moins values réalisées.
− S’assurer que les сessions et mises au rebut sont autorisées et aррrouvées.
3) Tester l’existenсe рhуsique des immobilisations
Valider, en fonсtion du seuil de signifiсation retenu et des risques inhérents relevés,
l’existenсe des immobilisations рar les рroсédures suivantes :
− Рrendre сonnaissanсe des рroсédures de сontrôle interne du сlient visant à s’assurer de
l’existenсe des immobilisations
− Examiner, dans le сas où elles existent, les рroсédures d’inventaire рhуsique du сlient et
valider le raррroсhement de l’inventaire au fiсhier des immobilisations,
− Vérifier l’existenсe рhуsique des рrinсiрales immobilisations et s’assurer qu’elles
sontutilisées рar la soсiété.
4) Vérifier que les immobilisations сorрorelles sont la рroрriété du сlient
Vérifier, dans la limite de la matérialité retenue et des risques inhérents relevés, que les
objeсtifs d’existenсe et de droits et obligations des immobilisations sont atteints en examinant
les titres de рroрriété, les doсuments d’enregistrement, etс..
Si des doсuments sont détenus рar des tiers (institution finanсière), effeсtuer une
сirсularisation afin de s’assurer que les immobilisations sont bien la рroрriété du сlient et
qu’elles ne sont рas données en sûreté рour le сomрte de tiers ou рour garantir des dettes du
сlient.
5) Vérifier le détail du сalсul des amortissements
Рour s’assurer que l’objeсtif d’exaсtitude est atteint, effeсtuer les travaux suivants en
obtenant un sсoрe qui сorresрond au niveau de сonfianсe aссordé aux сontrôles
− S’assurer que les durées d’amortissement aррliquées sont raisonnables ;
− Valider les dotations aux amortissements de l’exerсiсe soit en aррliquant un taux estimé
sur les рrinсiрales сatégories d’immobilisations soit en vérifiant рar sondage le сalсul de la
dotation d’amortissement d’immobilisations рrises individuellement ;
− Сomрarer les résultats obtenus aux dotations enregistrées et justifier les éсarts imрortants.
On рeut également valider les amortissements рar test de сohérenсe, lorsque le niveau de
сonfianсe aссordé est élevé, en examinant les résultats de la revue analуtique et des tests sur
les рroсédures de сontrôle. Lorsque сes résultats ne sont рas сonсluants, il faut valider la

49
vraisemblanсe de la dotation aux amortissements de l’exerсiсe soit en aррliquant un taux
estimé sur les рrinсiрales сatégories d’immobilisations soit en vérifiant рar sondage le сalсul
de la dotation aux amortissements de сertaines immobilisations рrises individuellement. Et
enfin il faut justifier les éсarts imрortants.

6) S’interroger sur la valeur d’inventaire des immobilisations сorрorelles

Il faut ainsi déterminer s’il est néсessaire d’ajuster la valeur nette сomрtable de сertaines
immobilisations afin de tenir сomрte de la valeur de remрlaсement inférieure à la valeur nette
сomрtable, des сhangements dans l’aсtivité éсonomique du сlient, de la dévaluation externe
des immobilisations, d’une mise en vente de l’immobilisation, etс. Et s’il est néсessaire, il
faudrait сomрtabiliser les ajustements
7) Valider la méthode de valorisation des immobilisations
Рour valider la valorisation des immobilisations, il faut s’assurer que :
− La valorisation ait été réalisée рar une méthode extérieure à l’entreрrise ou рar une
méthode déveloррée en interne : revoir la valorisation en рrenant сonnaissanсe de la méthode
utilisée et en la doсumentant. Aррréсier alors son сaraсtère aррroрrié.
− La сomрtabilisation des immobilisations сorрorelles, amortissement et déрréсiation
exсeрtionnelle sont réalisés selon la méthode adoрtée.
− La néсessité de faire aррel à un exрert рour déterminer la valeur de réalisation de сertaines
immobilisations est évaluer Et enfin, il faut examiner les immobilisations сorрorelles à
сaraсtère sрéсifique.
8) Examiner les сontrats de loсation des immobilisations et les сontrats de сrédit-bail
En effet, il faudrait valider, en fonсtion du seuil de signifiсation retenu et des risques
inhérents relevés, la сomрtabilisation des сontrats de loсation et de сrédit-bail en effeсtuant
les рroсédures suivantes:
− S’assurer que tous les сontrats de loсations et de сrédit-bail ont été identifiés au сours de
l’audit et mettre à jour les informations.
− Déterminer l’effet sur les сomрtes de la soсiété de toute сlause imрortante des сontrats et
la validité des рrinсiрes сomрtables adoрtés.
− Рour les сontrats de сrédit-bail, obtenir les informations à mentionner dans les notes aux
états finanсiers.
9) Identifier les transferts inter- sites et intra-grouрe
− Identifier les transferts d’immobilisations inter-sites et intra-grouрe réalisés durant
l’exerсiсe.

50
 − Vérifier s’il у a eu des рlus ou moins-values réalisées au сours de сes transferts et ajuster
les сomрtes en сonséquenсe.
− S’assurer que les transferts intra-grouрe sont сorreсtement identifiés à des fins de
сonsolidation.
10) Valider la рroduсtion immobilisée
Рour s’assurer que les objeсtifs d’audit sont atteints aveс un degré d’assuranсe satisfaisant,
séleсtionner les рroduсtions d’immobilisations aveс un sсoрe сorresрondant au niveau de
сonfianсe aссordé aux сontrôles
− Examiner les сontrats de рroduсtion d’immobilisations et, si néсessaire, vérifier
l’existenсe рhуsique du site de рroduсtion
− Aррréсier la validité des сoûts сaрitalisés et рlus рartiсulièrement les сharges de struсture
et autres сoûts indireсts.
− Justifier les рrinсiрales рroduсtions d’immobilisation.
− S’assurer que les intérêts sont сorreсtement сaрitalisés.
− Tester les dotations aux amortissements рratiqués рour les рrojets aсhevés durant
l’exerсiсe.
11) Identifier les immobilisations faisant objet de garantie ou louées à des tiers
• Identifier les immobilisations faisant l’objet de garantie ou louées à des tiers

• Examiner les doсuments justifiсatifs tels que les сontrats, ou tout autre doсument

justifiсatif
• S’assurer que la рrésentation et les notes aux états finanсiers sont exaсts.

12) Valider les subventions d’investissements

Il faut effeсtuer les travaux suivants afin de valider les subventions d’investissements reçues
ou à reсevoir en :
− Les рointant aveс des doсuments justifiсatifs et рlus рréсisément aux avis de рaiement.
− S’assurant que la сomрtabilisation des subventions d’investissements ainsi que leurs
amortissements est en aссord aveс les рrinсiрes сomрtables.
− S’assurant que les informations à mentionner dans les états finanсiers sont сolleсtées.
Сette étaрe de travail doit être réalisée en liaison aveс la seсtion relative aux сaрitaux
рroрres.

51
 13) Revoir l’information de gestion
• Revoir les doсuments de gestion dont disрosent les dirigeants, doсuments qui рeuvent

indiquer que les objeсtifs d’exhaustivité, d’exaсtitude, d’existenсe ont été atteints durant la
рériode
• Effeсtuer une revue analуtique de сes doсuments, si сela est utile,

• Raррroсher сette étaрe de travail aveс l’étaрe de la revue analуtique détaillée.

Сonсlusion :
Сes travaux étant effeсtués, tous ou en рartie, en fonсtion du degré de сonfianсe de
l’auditeur vis à vis des états de sуnthèse de l’entreрrise auditée, сe dernier рeut émettre son
oрinion sur сe module. Il se doit сeрendant de noter toutes les imрerfeсtions ou les anomalies
renсontrées durant son рroсessus de сontrôle.
Des disсussions sont alors engagées aveс la Direсtion afin d’aррorter des рreuves et
exрliquer au mieux les рoints relevés.
Рour avoir une idée рlus oрérationnelle sur les travaux et les рroсessus suivis dans l’audit
finanсier du module immobilisations, nous allons illustrer tout сe qui a été raррorté dans сette
рremière рartie рar un сas рratique.

52
PARTIE II . CAS PRATIQUE D’AUDIT
DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
D’UNE ENTREPRISE INDUSTRIELLE
MAROCAINE :

53
Chapitre I : Présentation de la société ABC
SECTION I. description de la société et de son activité

I. DESCRIPTION GENERALE DE LA SOCIETE

ABC a été créé en 1997 sous forme d’une société à responsabilité limitée (SARL) avec un
capital social de 18 439,56 KMAD et a pour objectif social principal l’électrification des
villages au Maroc.
A partir de l’exercice 2003, la société a entamé le développement d’autres activités
(bâtiment, etc.…).
En 2004, la société a été transformée en société anonyme (SA). Cette transformation a été
accompagnée d’une augmentation de son capital social de 9 259,56 KMAD 7 140 KMAD par
l’incorporation de réserves et 2 119,56 KMAD par l’apport de la société X) pour porter le
capital social à 18 439,56 KMAD.

Cette opération a été caractérisée par l’entrée d’un nouvel actionnaire qui détient 11,5% du
capital social.
En 2018, la société a procédé à l’augmentation de son capital social de 16 240,44 KMAD par
l’incorporation de la prime d’émission d’un montant de 6 040,44 KMAD et du report à
nouveau d’un montant de 10.000 KMAD.
Au 31 décembre 2018, la société a réalisé un chiffre d’affaires de près de 282 MMAD.
II. CONTEXTE JURIDIQUE

La société ABC est soumise aux dispositions générales de la loi 17-95 sur les sociétés
anonymes.
III. CONTEXTE FISCAL

➢ IS
ABC est soumis à l’impôt sur les sociétés (IS) aux taux en vigueur, ou à une cotisation
minimale.
➢ TVA
L’activité d’ABC est soumise à la TVA (régime encaissement).
➢ Impôts des patentes
La société est soumise à l’impôt des patentes (principal, centimes et décimes d’Etat).
➢ Taxe urbaine et taxe d’édilité
La société n’est pas propriétaire de ses locaux. En conséquence, elle est exonérée de la taxe
urbaine. En revanche, elle est redevable de la taxe d’édilité.
IV. DESCRIPTIF DES PRINCIPES ET METHODES COMPTABLES ADOPTES PAR
ABC :

Les comptes de la société ABC sont établis conformément aux principes comptables en
vigueur au Maroc appliqués de manière constante.
Les notes ci-après précisent les principes et méthodes comptables appliqués par la société :

54
ACTIF IMMOBILISE

Les immobilisations sont enregistrées au coût historique d’acquisition.

Les durées d’amortissement retenues sont :

- Immobilisations en non valeurs 5 ans

- Immobilisations incorporelles 5 et 6.5 ans
- Agencements et aménagements sur 10 ans
terrains
D’autrui
- Matériel de transport 5 ans
- Mobilier, Matériel de bureau & 10 ans
aménagements divers

STOCKS

Stocks de matières et fournitures

La société applique le prix de la dernière livraison pour la valorisation de son stock de
matières premières et matières consommables

Stocks des travaux en cours

Les travaux en cours sont valorisés au prix de vente diminué d’une décote de 10% (marge
moyenne).

Stocks des produits finis et semi finis

Les produits finis et semi finis sont valorisés au coût de production.

FAIT GENERATEUR DU CHIFFRE D’AFFAIRES

Au démarrage des travaux d’un marché, ABC reçoit une avance de 20% du montant total
du marché qu’elle comptabilise au crédit du compte : clients avances et acomptes.

Au fur et à mesure de l’avancement des travaux (marché), ABC procède à des facturations
sur la base des situations (avec attachements) préparées par le service technique. Chaque
situation correspond à un village terminé. Il s’agit donc d’un système de facturation à
l’avancement. La situation admise par l’ONE suite au contrôle de ses agents sera
comptabilisée comme produit.
Au moment de la facturation, ABC constate la retenue de garantie de 10% et apure le
compte « clients - avances et acomptes » de 25%.

V. LES EVENEMENTS MARQUANTS DE L’EXERCICE

L’exercice 2018 a été marqué par les événements suivants :

55
Rétrocession d’un matériel de production
La société a procédé à la cession à la société SOGELEASE, dans le cadre d’une opération de
leaseback, de trois lignes de poinçonnage, non encore amortis, d’une valeur de 22 876,56
KMAD ;
Distribution des dividendes
ABC a procédé au cours de l’exercice 2018 à la distribution des dividendes de l’ordre de
1 105,68 KMAD.
Augmentation du capital
La société a procédé en 2018 à l’augmentation de son capital social par incorporation de la
prime d’émission et du report à nouveau d’un montant global de 16 240,44KMAD.
Hausse significative du chiffre d’affaires
L’exercice 2018, a été marqué par une hausse significative du chiffre d’affaire de 60 090,24
KMAD (288 460.08 KMAD au 31/12/2018 contre 228 369,84 KMAD au 31/12/2017). Cette
hausse est due essentiellement à l’accroissement du chiffre d’affaires « Electrification des
villages », à la réalisation de nouveaux marchés de construction des bâtiments (ONDA et
POLYFIL d’un montant global de 7 344 KMAD) ainsi qu’à l’amélioration des ventes des
structures métalliques.

SECTION II. Description de la mission

➢ NATURE DE LA MISSION
La mission porte sur le commissariat aux comptes de la société ABC effectué selon les
dispositions de la loi 17-95 sur les sociétés anonymes qui prévoient que le commissaire aux
comptes donne une opinion sur les états de synthèse (diligences d’audit).
Les principales diligences qui seront réalisées au cours de cette mission sont les suivantes :
- examen analytique des comptes de bilan et de compte de produits et charges ;
- examen des analyses de comptes ;
- vérification par sondage de la justification des opérations comptables ;
- examen des états de rapprochement bancaires ;
- exploitation des demandes de confirmations de soldes aux principales relations de la
société ;
- vérification de l’exhaustivité du chiffre d’affaires ;
- vérification du respect du principe de césure des exercices comptables…
Notre mission comporte par ailleurs les vérifications spécifiques prévues pour une mission
de commissariat aux comptes :
- Revue du rapport de gestion ;
- Rapport sur les conventions réglementées ;
- Etc.…

Chapitre II : Compréhension des procédures de traitement des

données et des contrôles mis en place.
Section I. Généralités

Dans le but d’atteindre les objectifs cités ci-dessus, la direction définie un ensemble de
procédures, formalités ou règles de travail que le personnel est tenu de suivre afin d’assurer
le bon fonctionnement du contrôle interne.

56
Ces procédures comprennent notamment les éléments suivants :
-L’établissement, la revue et l’approbation des rapprochements de comptes ;
-Le contrôle des applications et de l’environnement informatique ;
-La tenue régulière d’une comptabilité ;
-La comparaison des données internes avec des sources externes d’information ;
-L’inventaire physique des actifs et la comparaison avec les données de la comptabilité ;
-La restriction de l’accès physique aux actifs et aux documents ;
-La comparaison et l’analyse des réalisations avec les données budgétaires.
-Les procédures de contrôle interne des immobilisations peuvent être représentées par un
circuit, de traitement des informations, faisant appel à différentes fonctions :
-Approbation des budgets ;
-Approbation des dépassements par rapport au budget ;
-Autorisation des dépenses ;
-Contrôle des devis ;
-Signature des commandes ;
-Réception des immobilisations ;
-Contrôle des factures avec les bons de commande et de réception ;
-Visa du bon à payer ;
-Autorisation des dépassements par rapport aux devis ;
-Autorisation des cessions ;
-Autorisation des mises au rebut ;
-Enregistrement des acquisitions et cessions ;
-Contrôle des enregistrements comptables ;
-Tenue du fichier des immobilisations ;
-Rapprochement du fichier avec la comptabilité ;
-Inventaire physique ;
-Rapprochement du fichier avec l’inventaire physique ;
-Responsabilité du matériel ;
-Décision des actions d’entretien ;
-Contrôle des dépenses d’entretien ;
-Evaluation des immobilisations ;
-Approbation des ajustements de comptes ;
-Autorisation des achats et ventes de titres ;
-Enregistrement des mouvements de titres ;
-Détention de titres ;
-Evaluation des titres ;
-Autorisation des prêts ;
-Contrôle des dépôts et cautionnements.

Afin d’évaluer le bon fonctionnement des procédures de contrôle interne des immobilisations,
l’auditeur est tenu de chercher la réponse aux questions suivantes :

I. Détermination et réalisation des investissements

Existe-t-il un plan à long terme d’investissements ?

57
Des budgets d’investissements sont-ils établis et si oui, suivant quelle procédure ? A défaut,
s’informer des principales acquisitions prévues pour l’année ; se renseigner sur la politique
de construction, d’achats ou de retraits, de l’entreprise.
Les écarts entre budget et réel sont-t-ils régulièrement analysées ?
Soumis à approbation ?
Les critères servant à distinguer les immobilisations et les charges sont-ils clairement définis
?
Les taux d’amortissement à utiliser sont-ils autorisés par la direction ?

II. Au niveau des acquisitions d’immobilisations

Les achats d’immobilisations sont-ils précédés par

• Des études comparatives de matériels ?
• Des appels d’offre ?
• Des études comparatives de financement ?
Ces éléments sont-ils soumis au signataire de la commande ?
Le signataire vérifie-t-il que la commande est conforme au plan d’investissements ?
-Pour les dépenses supérieures à un certain montant l’autorisation du conseil
d’administration est-elle nécessaire ?
-Les commandes importantes prévoient-elles des clauses de pénalités pour retard de
livraison ?
-Les acquisitions d’immobilisations sont-elles autorisées par des personnes responsables ?
-S’il y a des succursales, fait-on approuver les acquisitions au-dessus d’un certain montant ?
comment contrôle-t-on les acquisitions ?
-Existe-t-il des procès-verbaux de réception (ou bons) prénumérotés ?
-La qualité des acquisitions est-elle contrôlée ?
-Les factures sont-elles contrôlées, avant paiement, quant à la qualité des immobilisations
reçues, aux prix, calculs… ?
-Ces contrôles sont-ils matérialisés ?
-Les factures sont-elles enregistrées dès leur réception pour permettre une récupération
rapide de la TVA, même si les factures n’ont pas encore le bon à payer ?
-Le service comptable est-il informé de la réception des immobilisations, des dates de mise
en service effectives ?
-L’utilisation réelle des immobilisations est-elle régulièrement examinée pour déterminer les
immobilisations à céder, mettre au rebut, ou déprécier ?
-Le paiement des acomptes est-il contrôlé ?

III. Au niveau des cessions et des retraits d’immobilisations

-Les ventes ou mises au rebut sont-elles dûment autorisées ?

-Les ventes ou mises au rebut font-elles l’objet d’un bon de sortie (ou document équivalent)
:
• Sont-ils prénumérotés ?
• Sont-ils transmis régulièrement à la comptabilité ?
-La séquence numérique des bons de sortie d’immobilisation est-elle contrôlée pour vérifier
que :
• Toutes les ventes sont facturées ?

58
• Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties du fichier d’immobilisations ?
• Toutes les ventes et mises au rebut sont sorties des comptes d’immobilisations ?
-Vérifie-t-on les encaissements des prix de ventes ?
-Existe-t-il des comptes rendus périodiques des éléments d’immobilisations devenus
inutilisables ou nécessitant des réparations ?
-Les destructions d’immobilisations font-elles l’objet d’un constat officiel ?
-Les immobilisations entièrement dépréciées, mais encore en service, sont-elles maintenues
dans les comptes ?
IV. Au niveau de la comptabilisation des immobilisations
-Les imputations comptables des factures d’acquisition et de cession sont-elles contrôlées
par un responsable ?
-Comment procède-t-on pour les immobilisations de faible montant ?
-Existe-t-il des états détaillés faisant ressortir le total des immobilisations pour chaque
section usine ?
-Ces états sont-ils intégrés à la comptabilité générale ?
-Quel est le traitement comptable des immobilisations produites par soi-même ?
-Existe-t-il un système de prix de revient par projet pour les productions d’immobilisations
de l’entreprise par elle-même (éventuellement se reporter aux stocks) ?
-Les amortissements sont-ils comptabilisés régulièrement ?
-La dotation annuelle aux amortissements est-elle vérifiée globalement ?
-Le système de calcul des amortissements permet-il de dissocier aisément le montant des
amortissements « normaux » et dérogatoires ?
- Les comptes d’immobilisations sont-ils régulièrement rapprochés du fichier des
immobilisations ?
-Les écarts décelés lors de ces rapprochements sont-ils expliqués ?
-Les régularisations sont-elles soumises à l’approbation d’un responsable ?
V. Au niveau des encaissements des revenus

Le système permet-il d’assurer que tous les revenus relatifs aux immobilisations sont
enregistrés dans la bonne période et encaissés :
-Revenus des immeubles ?
-Redevances ?
-Dividendes ?
VI. Au niveau de la tenue du fichier des immobilisations

Existe-t-il un fichier des immobilisations, mentionnant

Des relevés détaillés, plans d’implantation et dossiers sont-ils conservés pour connaître
individuellement les terrains, les bâtiments, les machines et les équipements ?
Ce fichier est-il régulièrement rapproché des existants physiques ?
Les écarts sont-ils analysés ?
Les corrections sont-elles soumises à l’approbation d’un responsable ?
VII. Au niveau de l’inspection physique des immobilisations

-Les immobilisations font-elles régulièrement l’objet d’un inventaire physique ?

-Comment détermine-t-on le matériel à mettre au rebut ?
-Comment détermine-t-on le taux d’utilisation de certaines immobilisations ?

59
-Les immobilisations détenues par des tiers sont-elles régulièrement :
• physiquement contrôlées par une personne de la société ?
• confirmées par le tiers qui les détient ?
-Les hypothèques, nantissements sont-ils dûment autorisés ?
-La procédure permet-elle d’assurer une comptabilisation exhaustive des nantissements
ainsi autorisés ?
-Existe-t-il une procédure permettant l’identification des immobilisations qui comportent
des clauses de réserve de propriété ?

VIII. Au niveau de la protection des actifs

➢ Protection physique
-L’accès aux actifs qui peuvent être facilement déplacés (outillage, petit matériel) est-il
suffisamment protégé ?
-Les titres de propriété sont-ils
• tous au nom de la société ?
• conservés dans un coffre ou chez un tiers de confiance ?
➢ Assurance
Comment détermine-t-on la valeur d’assurance des immobilisations ?
Comment l’actualisation des capitaux assurés est-elle calculée ?
L’évaluation périodique par un cabinet d’expertise générale est-elle réalisée ?
Entretien
Existe-t-il des contrats d’entretien avec les constructeurs ?
Ces contrats font-ils l’objet d’une autorisation comparable à celle des acquisitions ?
Un service « entretien général » a-t-il été créé ?
Existe-t-il un calendrier d’entretien préventif des machines ?
La réalisation des travaux d’entretien est-elle contrôlée ?

IX. Au niveau du suivi des engagements

-Si les acquisitions sont faites en localisation vente :

• Les acquisitions sont-elles soumises aux mêmes procédures que ci-dessus ?
• La procédure de suivi des engagements correspondants est-elle suffisante pour assurer
l’exhaustivité des informations hors bilan ?
-Existe-t-il un système de suivi régulier (par nature et en valeur) des commandes fermes
d’immobilisations non encore honorées ?
Section II. Procédures et organisation des immobilisations mises en place par la
société ABC

I. Procédures d’immobilisations mises en place par la société ABC

Grâce aux entretiens conduits avec les principaux intervenants, il est possible d’identifier
maintenant, les activités clés du cycle immobilisations, mais aussi de détecter les contrôles
sur les applications à la fois manuels et informatiques, ainsi que les indicateurs clés produits
par le système.

60
1. détermination et réalisation des investissements

En principe, pour les immobilisations, la direction élabore un projet de budget annuel

d’investissement et de désinvestissement compte tenu des études réalisées sur l’état de
fonctionnement des machines ainsi que leur rendement.
Ce projet est approuvé par la direction générale.
Pour la société ABC, les procédures relatives aux mouvements des immobilisations se
présentent ainsi :
2. Mouvements d’entrée des immobilisations :

Les acquisitions effectuées par la société au titre d’un exercice concernent essentiellement :
-du matériel de chantier
-du mobilier de bureau
-du matériel de transport
--du matériel bureautique et informatique
-d’autres outillages, équipements ou matériels divers
➢Les étapes d’acquisition et de mise en exploitation de matériel obéissent aux règles
suivantes :
-établissement d’une demande d’investissement par la Direction des travaux
-vérification des prévisions contenues dans le plan d’investissement
-obtention de l’accord de la direction pour toute décision d’investissement.
-préparation de la demande d’achat et consultation des fournisseurs nationaux ou étrangers
en fonction de la nature du bien
-étude des offres reçues et sélection du fournisseur
-établissement d’un bon de commande en 4 exemplaires signés par le directeur Matériel :
deux exemplaires (rose et blanc) sont envoyés au fournisseur : le blanc sert d’accusé de
réception et le rose doit être retourné avec la facture, le bleu est à classer
chronologiquement avec la demande d’achat en l’attente de la réception de la facture, et
enfin la souche jaune est conservée par le service matériel pour assurer le suivi et la relance
éventuelle du fournisseur
-Réception du matériel au niveau de l’atelier de Bouskoura
-signature et transmission du bon de livraison au siège par le responsable d’atelier
-codification du matériel acquis par la direction matérielle
-inclusion de l’acquisition au niveau du logiciel informatique d’ABC
-établissement et envoi d’une fiche de mise en service du matériel à la direction des travaux
-réception de la facture
➢Durant cette phase les traitements opérés par les responsables sont :
Le directeur Matériel :
-Joint le BL, BC et la demande d’achat à la facture
-Effectuer les contrôles nécessaires avant de signer le Bon à payer
-Elabore une fiche d’entrée de l’immobilisation qu’il transmet au DAF.
-Codifie le matériel acquis et met à jour les informations contenus dans le logiciel
Le directeur Administratif et Financier :
-Met à jour le fichier des immobilisations sur la base des fiches d’entrée
-Rapproche trimestriellement le fichier des immobilisations à la comptabilité
-Analyse les écarts éventuels
-Comptabilise la facture et constate le règlement

61
3. Mouvement de sorties des immobilisations

Les motifs de sorties des immobilisations sont multiples :

-réforme de matériel ou sa mise hors d’usage
-Cessions
-Autres motifs
-Les étapes de sortie obéissent aux règles suivantes :
-La direction « matériel » obtient l’assurance que le matériel à céder est budgétisé
-conclusion des acheteurs potentiels (par téléphone)
-étude des offres reçues et prise de décision
-établissement d’une facture de cession
-signature de la facture par le DG
-consultation de la sortie et du règlement
-Elaboration d’une fiche de sortie et sa transmission au DAF pour mise à jour
En ce qui concerne les procédures de suivi et de protection des immobilisations, nous avons
noté que la société n’a pas formalisé ces procédures, elle ne réalise pas non plus un
inventaire physique de ses immobilisations.
II. Organisation liée aux immobilisations
➢Le fichier d’immobilisations
C’est un fichier où les immobilisations peuvent être classées selon différents critères :
-Le numéro de compte,
-Le numéro d’inventaire,
-Le libellé,
-Le prix d’acquisition,
-Le mois et l’année d’acquisition,
-Le type d’amortissement,
-Le taux d’amortissement,
-La dotation de l’exercice,
-L’amortissement cumulé,
-La valeur nette comptable.
La procédure d’immobilisation n’est pas formalisée dans un manuel de procédures, comme il
est déjà signalé.
Les risques d’erreurs qui peuvent survenir sont très importants si l’entreprise ne garde pas
ses procédures d’une façon permanente, soutenues de documents qui lui permettent de
contrôler ses rentrées et ses sorties d’immobilisations.
=>L’inventaire physique
La société ABC ne fait pas l’inventaire physique de ses immobilisations mais seulement de
ses stocks ; il y a donc un risque d’existence et d’exhaustivité des immobilisations.

Chapitre III. Evaluation du dispositif du contrôle interne de la

Société ABC : cycle des Immobilisations
Puisqu’on s’intéresse essentiellement aux immobilisations corporelles, il serait judicieux de
bien préciser certaines spécificités du contrôle interne liées à celles-ci, ainsi le système de
contrôle interne des immobilisations doit permettre de s’assurer que :
-Toutes les immobilisations sont correctement comptabilisées ;
-Toutes les immobilisations sont correctement évaluées ;

62
-La protection des actifs est assurée ;
-Les engagements hors bilan concernant les immobilisations sont correctement saisis.
Il faut aussi s’assurer que :
-Les acquisitions de l’exercice sont effectivement capitalisables et représentent des actifs
installés ou construits ;
-Les immobilisations cédées, détruites ou mises en rebut ont fait l’objet d’un retrait des
fichiers comptables d’immobilisations et que les pertes et gains relatifs ont été enregistrés ;
-Les dotations aux amortissements de la période ne sont pas excessives et ont été calculées
conformément aux méthodes de l’exercice précédent.
Section I : Risques d’audit liés aux immobilisations : cas général

Les risques d’audit liés aux immobilisations peuvent être analysés selon les qualités
essentielles auxquelles doivent répondre les comptes d’immobilisations à l’instar des autres
comptes à savoir :
-les risques liés à la réalité
-les risques liés à l’exhaustivité
-les risques liés à la valorisation
I. Les risques liés à la réalité
Les risques qui peuvent entacher la réalité des immobilisations se concrétisent par :
• La comptabilisation d’actifs fictifs
• La sortie ou la perte non comptabilisées d’actifs
Si ces risques surviennent, la réalité comptable des immobilisations se trouve surestimée par
rapport à leur réalité « physique » en particulier pour les immobilisations corporelles.
Basée sur la notion du patrimoine, la réalité « physique » d’une immobilisation est liée à une
réalité juridique.
Quel que soit l’activité, la structure et la politique de l’entreprise, le dispositif de contrôle
interne doit prévenir et détecter les risques par :
- Une organisation basée sur la séparation des tâches d’engagement, de réception, de
conservation, de comptabilisation et de contrôle des immobilisations.
- Des inventaires physiques des immobilisations et leur rapprochement avec les existants
physiques.
- Le suivi du budget d’investissement et le contrôle régulier des réalisations
/prévisions
- La confirmation et contrôle régulier des immobilisations détenues par des tiers…

II. Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations

➢LES RISQUES LIES A L’EXHAUSTIVITE DES IMMOBILISATIONS SE

MATERIALISENT PAR :

-Entrées d’actifs non comptabilisées

-Entrées d’actifs comptabilisées à tort en charges
-Sorties ou pertes fictives comptabilisées
La non exhaustivité se traduit souvent par une minoration de la réalité comptable des
immobilisations par rapport à leur réalité physique et juridique.
➢LES SOURCES DE CES RISQUES SONT ENGENDREES PAR L’INCAPACITE DES

63
PROCEDURES DE CONTROLE DE DETECTER OU PREVENIR LE RISQUE DE NON EXHAUSTIVITE A CAUSE DE :
-Implantation géographique éparpillée des sites administratifs et des sites de production.
-Importance et fréquence des dépenses d’entretien, de réparation et leur diversité.
-Composition complexe de coûts des immobilisations (coûts des matières, charges engagées
par l’entreprise…).
Ceci se matérialise souvent par les failles suivantes :
-Absence de procédures permettant le respect de la séparation des exercices
-Absence de règles claires et préalablement définies de distinction entre charges et
immobilisations.
III. Risques liés à l’évaluation des immobilisations

Les risques liés à l’évaluation des immobilisations sont appréhendés eu égard au respect des
principes, méthodes et règles de présentation comptable.
➢Ils se traduisent par des mouvements ou situations d’immobilisations :
Mal évalués
Comptabilisés dans la mauvaise période
Comptabilisés dans le mauvais compte
Mal totalisés ou centralisés
➢Les sources de risque sont variées et peuvent être distinguées comme suit :
-Equipements acquis à l’étranger
-Complexité de certains coûts d’immobilisations
-Abandon d’activité ou de branches d’activités
-Système comptable à prédominance manuelle
Les sources de risques liés à l’évaluation des immobilisations découlent aussi souvent des
situations suivantes :
-Absence de règles précises en matière de composition et de suivi des coûts
d’immobilisations acquises ou produites
-Inadéquation de la politique d’amortissement par rapport aux durées de vie économiques
et aux taux d’usage dans le secteur d’activité
-Mauvaise application des règles comptables…
Il est à noter que si ces risques ne peuvent être complètement éliminés, ils peuvent
néanmoins être considérablement réduits en maîtrisant les sources de ces risques.
IV. Risques liés à la fiscalité

ON REPERTORIE DEUX SORTES DE RISQUES LIES A LA FISCALITE :

➢Risques liés à la bonne comptabilisation de l’IS : ces risques touchent spécialement la
bonne comptabilisation des amortissements et provisions des immobilisations. Ils
concernent aussi le respect des engagements et conventions concernant les investissements
donnant droit aux abattements prévus dans l’art 19 de la loi 45-38.
➢Risques liés à la détermination de la TVA : ils résident dans la bonne détermination de la
TVA des immobilisations (surtout des immobilisations en cours), et lors de la cession d’un
bien, le risque de
TVA est lié aux années de détention du bien (min 5 ans).
Section II. Moyens mis en œuvre par le cabinet pour évaluer le niveau de risques

64
Après la prise de connaissance des opérations et des procédures d’immobilisations de la
société ABC et en fonction des risques liés à ces immobilisations dont nous avons fait cas
précédemment, le cabinet utilise son guide standard d’évaluation du cycle « immobilisation
» et ce, suivant le Référentiel d’audit : Guides d’évaluation du contrôle interne, qui se
présente ainsi, en vue de faire ressortir les zones de risques spécifiques liées aux
immobilisations de la société ABC
I. Guides d’évaluation du contrôle interne cabinet CROWE ( voir annexe A)

Objectifs d’audit Risque potentiel Procédures envisageables pour

se prémunir contre ces risques
Réalité : toutes les • Actif fictif • Existence de procès-verbaux
immobilisations sont réelles, • Risque de perte de réceptions
appartiennent à l’entreprise et • Surévaluation de la taxe • Suivi régulier du fichier des
sont correctement protégées professionnelle immobilisations avec les
existences physiques
• Contrôle régulier et
confirmation des
immobilisations détenues par
des tiers
• Couverture d’assurance
• Analyse régulière des biens
totalement amortis pour
décider ou non de leur mise au
rebut.
Toutes les immobilisations sont Appréciation non exhaustive • Mise en place d’une
enregistrées des mouvements procédure de suivi comptable à
l’aide de documents pré
numérotés :
-des cessions d’immobilisations
-des productions
d’immobilisations réalisées par
L’entreprise pour elle-même,
-des acquisitions
d’immobilisation et de leur
mise service
• Suivi de la séquence, par le
service comptable, des
documents pré numérotés en
liaison avec l’historique des
mouvements du fichier des
immobilisations
• Rapprochement du fichier des
immobilisations avec la
comptabilité générale
• Identification et suivi
individualisé des charges et
produits annexes (locations,
Redevances…)
Les mouvements Mauvaise distinction des • Existences de règles écrites

65
d’immobilisations sont charges et des immobilisations
précises en matière
correctement imputés, : d’imputation de dépenses en
totalisés, centralisés -risque fiscal, charges et en immobilisations
-irrégularité comptable • Revue périodique des
comptes de charges sensibles
(risque de confusion entre
immobilisations et charges
d’exploitation)
• Contrôle indépendant des
imputations : -en comptabilité
générale
-en comptabilité analytique
-en budget d’investissement
• Contrôle de imputations aux
postes d’immunisation par
nature
Toutes les immobilisations ainsi • Irrégularité comptable et • Existence de règles précises
que les charges et produits risque fiscal en manière d’éléments
annexes sont correctement • Mauvais recensement des constitutifs de coût
évalués engagements d’acquisition :
-immobilisations acquises
-immobilisations produites
• Justification de la politique
d’amortissement retenu
• Suivi spécifique des
immobilisations acquises par
voie de crédit-bail
• Procédure de suivi des
nantissements, hypothèques.

II. Principaux risques relevés au niveau de la société ABC

En fait, c’est en identifiant les risques potentiels relatifs à chaque objectif, que l’auditeur
peut organiser son programme de travail correctement, tout en suivant les procédures
envisageables pour se prémunir contre les risques identifiés. Suite à cette évaluation les
risques suivants ont été détectés :
-La société ABC importe la majorité de ses immobilisations ; il y’a donc un risque lié à
l’évaluation des actifs importés (non prise en compte de tous les frais accessoires liés à
l’importation) ;
-La société a procédé au cours de l’exercice à la cession à la société SOGELEASE, dans le
cadre d’une opération de lease-back, de trois lignes de poinçonnage, non encore amortis,
d’une valeur de 22.428 KMAD ; il y a un risque fiscal de reversement de la TVA si
l’immobilisation rétrocédée n’a pas fait plus de 5 ans dans la société.
-Les procédures des immobilisations ne sont pas totalement formalisées d’où un risque au
niveau du suivi et de la protection, mais aussi de l’enregistrement des immobilisations ; en
plus la société ABC ne tient pas d’inventaire physique de ses immobilisations.

66
Chapitre IV : audit de la section immobilisations corporelles

En fonction des conclusions qu’il aura tirées de l’appréciation finale du contrôle interne et de
l’évaluation des risques liés aux immobilisations, l’auditeur procédera sur la base d’un
programme de contrôle qu’il aura établi, aux investigations directes lui permettant de fonder
son jugement sur l’ensemble des informations comptables synthétisées dans les comptes
annuels.
➢Ce contrôle s’effectuera en deux temps :
-Dans un premier temps, il sera effectué un contrôle des comptes permettant d’établir les
documents de synthèses ;
-Dans un deuxième temps et avant de signifier son opinion, l’auditeur réalisera un dernier
examen des comptes annuels en vue de s’assurer si les principes comptables fondamentaux
ont été respectés.
➢Afin de procéder à ces investigations, l’auditeur demande les documents suivants :
Balance Générale ;
-Détail des acquisitions ;
-Détail des cessions ;
-Synthèse des amortissements ;
-Liste des immobilisations totalement amorties ;
-Pièce justificatives (Factures, Relevés bancaires, bon de commande, bon de livraison.).
Section I. Les préparatifs de la mission d’audit de la société ABC

Avant le début de toute mission d’audit au sein du cabinet CROWE, des préalables
s’imposent. Il s’agit d’organiser les différents dossiers qui serviront pour la collecte des
informations nécessaires pour mener à bien la mission d’audit.
Une mission d’audit réussie passe par une optimisation de l’exploitation des différents
documents comptables et financiers. D’où la nécessité de bien organiser ces documents. Au
cabinet CROWE, cette organisation passe par l’utilisation de quatre dossiers :
I. Le dossier management :

L’associé signataire peut ouvrir à sa convenance un Dossier Management. Il n’a aucun

caractère obligatoire au cabinet CROWE et il appartient en propre à l’associé qui l’a ouvert. Il
fait le suivi de la mission grâce à ce dossier. Ce dernier contient : la lettre de mission, le
mémorandum d’approche, les questionnaires, la note de synthèse, le rapport d’audit, le
rapport du contrôle interne et le rapport sur le système comptable.
II. Le dossier permanent :

Ce dossier contient des informations d’ordre général communiquées par le client avant le
démarrage de la mission. Une fois constitué, ce dossier sera archivé et actualisé en cas de
besoin. Il est constitué essentiellement :
-Des informations générales : fiche d’identification, secteur et types d’activités, cycle et
moyens d’exploitation, chiffres clés, adresses utiles,
-De la vie juridique de l’entreprise : principales conventions, statuts, extraits des rapports
des auditeurs, résumé des PV d’Assemblée
Générale, rapport de gestion, liste et synthèse des principaux litiges en cours.
-Des principaux contrats,

67
-Des documents d’audit émanant du cabinet : mémorandums d’approche, programmes
spécifiques, budget, note de synthèse, rapport d’audit,
-Des procédures appliquées au sein de l’entreprise X : achat, vente, prix de revient…
-Des éléments comptables : généralités sur l’organisation et les moyens comptables,
réglementations comptables spécifiques, détail et suivi des engagements hors bilan
-Des aspects fiscaux : particularités fiscales, questionnaire d’audit fiscal, situation fiscale
latente, notification et contentieux.
III. Le dossier de contrôle :

Le dossier de contrôle annuel est structuré en fonction des cycles qui caractérisent l’activité
de l’entreprise auditée. Pour l’entreprise ABC nous allons nous intéresser à présenter les
immobilisations corporelles. Les documents de travail qui y sont portés de façon indexée. Il
comporte les travaux effectivement menés par les auditeurs. L’auditeur procède pour
chaque section à un contrôle interne suivi d’un contrôle des comptes.
Le contrôle interne est matérialisé par :
-Un programme de travail : document qui récapitule l’ensemble des travaux à effectuer pour
chaque section concernant le Contrôle
Interne.
-Quant au contrôle des comptes, il est effectué à l’aide :
Des feuilles de tête qui reprennent les soldes périodiques des différents comptes. Dans
notre cas elles affichent les soldes des comptes des immobilisations et des amortissements.
-De divers tests effectués sur les comptes d’après des critères de solde et / ou de
mouvement. (Tests de cut off, de validation…).
Suite à ces contrôles, l’auditeur inscrit ses remarques relatives à chaque cycle dans un
document appelé « Mémo de Synthèse » qui est placé au début de chaque section.
IV. Le dossier de synthèse :

Il regroupe les documents les plus significatifs et synthétiques de la mission. Il permet de

donner une idée globale sur le contexte, le déroulement et les conclusions de la mission.
Section II. L’audit des immobilisations corporelles
I. Objectif d’audit

➢Le contrôle des immobilisations doit permettre de vérifier si :

-Elles existent ;
-Elles appartiennent à l’entreprise ;
-Elles sont correctement évaluées (valeurs brutes et nettes) ;
-Elles sont correctement enregistrées ;
-La distinction entre charges et immobilisations est correctement effectuée ;
-Les informations incluses dans l’ETIC sont suffisantes et correctes.
➢Pour réaliser ces objectifs souhaités au profit de l’entreprise ABC il faut :
-Vérifier les titres de propriétés de la société en ce qui concerne les terrains et les immeubles
et s’assurer qu’ils ne font pas l’objet d’une sûreté réelle.
-S’assurer que les soldes au fichier des immobilisations correspondent aux totaux inscrits sur
le compte du grand livre.
-Vérifier l’exactitude des totaux du tableau des mouvements (brut et amortissement).
-Tester l’exactitude des calculs arithmétiques du fichier des immobilisations.

68
-Vérifier les principales acquisitions de l’exercice physiquement et avec les contrats, PV du
Conseil d’Administration, les budgets d’investissement et les justificatifs (commandes,
factures, paiement).
-S’assurer que l’entreprise n’a pas passé en charges des éléments constitutifs du prix de
revient des immobilisations (honoraires d’architectes, coût d’installation et travaux
d’aménagement d’un terrain, taxe d’équipement etc.…).
-S’assurer qu’aucune charge n’a été immobilisée en tant qu’immobilisation.
-Vérifier les principales cessions avec les documents justificatifs (facture, autorisation,
encaissement du prix…).
-Vérifier que la valeur brute et les amortissements ont été sortis des comptes et du fichier.
-En cas de cession, s’assurer que les plus ou moins-values réalisées sont comptabilisés
correctement.
-Déterminer si la base d’évaluation et les taux utilisés pour l’amortissement sont appropriés,
compte tenu des durées de vie probable des actifs et de leurs utilisations durant l’exercice.
-Vérifier avec le dossier permanent que les taux utilisés (et mode) sont les mêmes que ceux
de l’exercice précédent sinon évaluer l’impact du changement sur le résultat.
-Vérifier que la dotation d’amortissement de l’exercice a été correctement calculée et
enregistrée.
-S’assurer que le compte « immobilisations en cours » ne contient pas des actifs déjà en
service.
-Rapprocher les montants immobilisés de ceux portés sur la déclaration de l’impôt des
patentes.
-Lorsque les immobilisations ont été évaluées, s’assurer que leur valeur d’utilité ne s’est pas
dépréciée
II. Programme de travail
Il faut noter que le programme de travail doit être établi en fonction des risques détectés et
des failles liées aux procédures mises en place.
➢Préparer une feuille maîtresse des soldes et pointer les soldes au 30/09/2018 et au
31/12/2017 avec :
• La balance générale
• Le grand livre
• Les états financiers
➢Pour les principales acquisitions de l’année demander les pièces justificatives et vérifier
que l’enregistrement comptable a été correctement effectué.
➢S’assurer que la valeur d’entrée ne comprend pas des éléments qui ne sont pas
immobilisables
➢Vérifier les titres fonciers en ce qui concerne les terrains et les immeubles et s’assurer
qu’ils ne font pas l’objet de sûreté réelle.
Calcul des amortissements :
• Vérifier si les bases d’amortissement et les taux utilisés pour l’amortissement sont corrects.
• Vérifier que la charge d’amortissement a été correctement calculée et enregistrée
• Vérifier l’application du prorata temporis sur les acquisitions et cessions de l’exercice.
• Examiner la dotation aux amortissements sur les immobilisations antérieures et la
concordance entre le montant passé en charge et les mouvements au bilan.
➢Rédiger le mémo de synthèse

69
Section III : tests réalises

I. Tableau de mouvements des immobilisations corporelles

En vue de valider les valeurs brutes des immobilisations corporelles à la clôture de l’exercice,
un tableau des mouvements détaillant, par catégories d’immobilisations, les soldes
d’ouverture et de clôture, les acquisitions, cessions de l’exercice, ainsi que les
amortissements cumulés d’ouverture, de clôture et enfin les dotations et reprises relatives à
l’exercice, de façon à vérifier la formule suivante :
Immobilisations corporelles brutes à l’ouverture +Acquisitions de l’exercice –
Cessions de l’exercice = Immobilisations corporelles brutes à la clôture.

Ensuite, il faut :
- Vérifier l’exactitude arithmétique des soldes.
- Pointer le solde des immobilisations corporelles brutes à l’ouverture aux papiers de travail
de l’exercice précédent
- Pointer le solde des acquisitions et cession de l’exercice clos et avec les fichiers de la
société
-pointer le solde des immobilisations corporelles à la clôture avec la balance générale de
l’exercice clos et avec le fichier des immobilisations.
=>Le tableau de mouvements des immobilisations de la société ABC se présente comme suit
:
Client : ABC Ref: E
CAC 2010 fait par : MI
16/01/2011

CYCLE INVESTISSEMENTS CORPORELS

 Valeur brute 
Libelle Solde au + - Solde au
31/12/17 31/12/18
231 Terrains 1 240 776,96 0 0 1 240 776,96
232 Constructions 34 193 896,56 415 627,56 249 045,24 34 360 478,88
233 Inst.techniques 5 688 292,42 24 111 741,24 22 877 794,2 6 867 013,32
mat&out
234 Matériel de 3 192 583,68 36 306,9 0 3 228 890,58
transport
235 MMB et 1 831 414,08 312 395,5 0 2 143 809,48
aménagements
divers
238 Autres immo 151 429,2 -70 104,6 0 81 324,6
corp.
2392 Immo 56 271,36 352 732,32 0 409 003,68
corporelles en cours
Mohamedia
2393 Matériel et 0 20 094 0 20 094

70
outillage en cours
23 Immobilisations 46 299 438,12 25 178 791,8 23 090 119,44 48 351 391,5
corporelles
< < < <

Amortissements
 
Libelle Solde au + - Solde au Valeur nette
31/12/17 31/12/18
2831 1 240 817,76
Amortissement des
Terrains
2832 1 120 588,32 1 717 657,56 2 838 245,88 31 522 233
Amortissement des
constructions
2833 2 064 490,2 636 661,56 2 701151,76 4 165 861,56
Amortissement des
installations
2834Amort, du 2 521 530,78 402 145,2 2 923 685,16 305 205,42
matériel du
transport
2 835 Amort.MMB 995 487,36 224 949,78 1 220 437,14 923 372,34
2838 Amort autres 29 526,96 31 351,74 60 878,7 20 445,9
immos corp.
409 003,68
20 094
6 731 632,8 3 012 766,86 9 744 399,66 38 606 991,84
< < < <
:Pointé avec Balance générale au 31/12/17
Pointé avec Balance générale au 31/12/17
:Conforme aux Etats financiers
< Calcul arithmétique vérifié conforme

Tous les soldes au 31/12/2017 de la société ABC ont été pointés conformément aux états
financiers
II. Effectuer une revue analytique
La revue analytique consiste à passer en revue les mouvements par catégorie
d’immobilisations durant l’exercice et évaluer leur caractère raisonnable compte tenu des
données historiques et du contenu actuel de l’entreprise.
Immobilisations brutes au 31/12/2017 46 299 438 ,12
+Acquisitions de l’exercice 25 178 791,8
-Cessions de l’exercice 23 126 839,44
-Cumul des amortissements 9 744 399,66
Immobilisations nettes au 31/12/2018 38 606 991,84

71
➢Décroissement plus important de l’actif immobilisé de 7 692,84 KMAD, passant de
46 299,84 KMAD au 31/12/2017 à 38 605,98 KMAD au 31/12/2018 Cette variation est due
aux éléments suivants :

➢Les acquisitions des immobilisations pour 25 178,7 KMAD (dont 22 878,6 KMAD relatives à
l’immobilisation rétrocédée à SOGELEASE dans le cadre du leaseback) compensées par les
cessions de la période pour une valeur de 23 126,46 KMAD et les dotations nettes aux
amortissements pour 9 723,66 KMAD
III. Test sur les acquisitions
Après avoir récupérer le détail des acquisitions, on essaye de vérifier, grâce à un test sur les
acquisitions, qu’il n’y a pas de charges immobilisées à tort.
➢L’auditeur sélectionne, par sondage, des immobilisations figurant exclusivement parmi les
soldes d’ouverture de l’exercice, en retenant comme base la valeur nette à l’ouverture, et
vérifie que leur maintien à l’actif est justifié (absence de dépréciation prévisible…).
➢L’auditeur sélectionne des immobilisations figurant parmi les acquisitions de l’exercice
considéré et encore détenus à la clôture de l’exercice et procède aux contrôles suivants :
-Pointer la valeur comptable des immobilisations corporelles sélectionnées avec les
documents justificatifs.
-S’assurer que les acquisitions de l’exercice ont fait l’objet d’une autorisation en bonne et
due forme, ou ont été approuvées par le conseil d’administration (vérification des procès-
verbaux).
En ce qui concerne la société ABC Une sélection des acquisitions de l’exercice a été faite sur
la base des immobilisations. Le scope global obtenu est de 95%. En effet, le niveau de
confiance accordé aux contrôles est élevé étant donné les risques liés à l’existence et à
l’évaluation des immobilisations importées.
Sur l’échantillon obtenu les assertions suivantes ont été validées :
-Pointage avec facture,
-Pointage avec marché ou bon de commande,
-Pointage avec marché ou bon de livraison,
-Valorisation correcte de l’immobilisation vérifiée,
-Non confusion entre charges et immobilisations vérifiées,
-Bonne imputation comptable et bonne période vérifiée,
-Durée d’amortissement cohérente,
-Immobilisation prévue dans le budget d’investissement

232 : constructions

12/02/2018 Aménagement A 001 184 181,4        

24/05/2018 Aménagement A 012 114 240        

18/07/2018 Aménagement A 014 70 910,4        

Total testé

72
 Total BG

Scope 89%

233 : installations techniques matériels et outillage

02/01/2018 Installations Ach00003 10 863 000        

techniques
21/03/2018 Matériel Ach00012 816 000        

15/04/2018 Matériels et Ach00018 5 152 020        

outillage
grand
01/04/2018 Matériels et Ach00025 4 080327,42        
outillage
moyen
12/11/2018 Matériels et Ach00052 2103454,2        
outillage-petit
Total testé 23 014 801,62

Total 24 111 741,24

Scope 95%

235 : mobilier, matériel de

bureau
25/05/2018 Mobilier de AF. 00021 86 700        
bureau
13/06/2018 Mobilier de AF .00041 137 959,08        
bureau
15/12/2018 Matériel AF. 00045 49 740        
informatique
Total testé 274 129,08

Total 312 395,4

Scope 88%

239 : constructions en cours

12/02/2018 Const. En AC 0001 82 181,4        

cours
Mohammedia
24/05/2018 Amenag- AC 0012 114 240        
agenc.
mezzanine en
cours
18/07/2018 Aménagement AC 0014 70910,4        
en cours

73
 Total testé 267 331,8

Total BG 352 732,32

Scope 76%

Total testé : 23 925 5594,3  pointé conforme

Total balance général : 25 178 791.8  pointé non conforme
Scope total : 95%

1. Pointage avec facture

2. Pointage avec marché ou bon de commande
3. Pointage avec marché ou bon de livraison
4. Valorisation correcte de l’immobilisation vérifiée
5. Non confusion entre charges et immobilisations vérifiées
6. Bonne imputation comptable et bonne période vérifiée
7. Durée d’amortissement cohérente
8. Immobilisation prévue dans le budget d’investissement.

➢Conclusion du test : le test a été satisfaisant sauf quelques anomalies non significatives
qui ont été relevées :
-Les bons de livraison et les bons de commande ne sont pas systématiques lors des
acquisitions
-L’acquisition du matériel de bureau, pièce n° AF0021 d’un montant de 86 700 dhs est sous
estimée de 3 060 dhs parce que la société n’a pas utilisé normal de l’euro.

IV. Test sur les cessions

L’auditeur sélectionne les principales cessions de l’exercice afin d’obtenir un scope qui
correspond au niveau de confiance accordé aux contrôles et effectue sur l’échantillon retenu
les procédures suivantes :
➢Pour effectuer ce test de cessions, nous avons procédé de la manière suivante :
-Valider l’amortissement cumulé (exactitude),
-Rapprocher les valeurs nettes des immobilisations cédées avec le compte de résultat
(exactitude),
-Pointer les prix de cession avec les contrats de vente,
-Vérifier la correcte comptabilisation (PC/ VNA).
➢Sur un total de 23 126 839,44 DHS nous avons effectué le test sur un montant de
22 877 794,2 DHS (soit un scope de 98%) qui concerne une opération de leaseback courant
l’exercice la société ABC a procédé à l’importation en exonération de la TVA (soulignons que
l’attestation d’exonération a été établie au nom de la société de leasing SOGELEASE
MAROC) de 23 lignes de poinçonnage .la valeur de cette machine s’élève à 22 877794,2 DHS.
En juin 2018 l’immobilisation a été rétrocédée sans marge à la société de leasing SOGELEASE
MAROC.
➢Sur l’échantillon obtenu les assertions suivantes ont été validées :

74
-Pointage avec facture de cession,
-Pointage avec BL,
-Vérification du calcul de la VNA,
-Vérification de la comptabilisation des produits,
-Vérification des règlements reçus,
-Pointage avec les PV de sorties des immobilisations.
➢Conclusion : l’opération de leaseback qui a été effectuée comporte un risque fiscal de
reversement de 4/5 de la TVA normalement récupérable en l’absence de l’exonération
(l’immobilisation n’étant pas maintenue dans les immobilisations de la société pendant 5
ans).
V. Valider les amortissements

Pour la société ABC, toute immobilisation acquise est enregistrée au niveau du système de
suivi des immobilisations.
Parmi les informations saisies figurent la nature de l’immobilisation, le mode
d’amortissement adopté (linéaire ou dégressif), le mois de début des amortissements, la
durée d’amortissement et le coefficient dégressif (en cas d’amortissement dégressif).

L’objectif de ce test est de s’assurer de l’exactitude de la dotation aux amortissements,

comptabilisée par l’entreprise ABC.
Pour ce faire, nous avons procédé au cours de la mission de la façon suivante :
-Obtenir le fichier des immobilisations tout en le rapprochant au montant des
immobilisations enregistrées en comptabilité et aux dotations aux amortissements
comptabilisés,
-Sélectionner des fiches d’immobilisations dont la dotation de l’année est importante,
-Rapprocher le montant de la dotation et de la valeur d’acquisition avec celui du fichier des
immobilisations,
-Vérifier le calcul de la dotation pour ces fiches,
-Comparer le total de la dotation calculée par le fichier avec le total de la dotation
comptabilisée.
Immobilisations Cumul des Cumul des Ecart
amortissements Amortissements
calculés comptabilisés
Constructions 2 838 245,88 2 838 245,88 0
Installations 2 674 631,76 2 701 151,76 26 520
Techniques mat&out
Matériel de transport 2 923 685,16 2 923 685,16 0
MMB & 1 220 437,14 1 220 437,14 0
aménagements divers
Autres 6 0878,7 6 0878,7 0
immobilisations
corporelles
Total 9 717 879,66 9 744 399,66 26 520

Section IV : le mémo de synthèse

75
Après avoir réalisé tous les tests, l’auditeur doit faire une synthèse des points essentiels
soulevés lors de ses tests. Cette synthèse sera incorporée dans la note de synthèse générale
de la mission qui sera présentée à l’associé directeur. En ce qui concerne la société ABC les
conclusions issues des tests sont les suivants :

➢Les bons de livraison et les bons de commande ne sont pas systématiques lors des
acquisitions

➢L’acquisition du matériel de bureau, pièce n° AF0021 d’un montant de 86 700 est sous
estimée de 3 060 dhs parce que la société n’a pas utilisé le cours normal de l’euro.

➢Courant l’exercice la société ABC a procédé à l’importation en exonération de la TVA

(soulignons que l’attestation d’exonération a été établie au non de la société de leasing
SOGELEASE MAROC) de 23 lignes de poinçonnage .la valeur de cette machine s’élève à
22 877 794.2 DHS. En juin 2018 l’immobilisation a été rétrocédée sans marge à la société de
leasing SOGELEASE MAROC.

➢l’opération de leaseback qui a été effectuée comporte un risque fiscal de reversement de

4/5 de la TVA normalement récupérable en l’absence de l’exonération (l’immobilisation
n’étant pas maintenue dans les immobilisations de la société pendant 5 ans).

➢Le test sur les amortissements a fait ressortir un écart de 26 520 dhs non justifié entre le
tableau des amortissements et la comptabilité.

Conclusion :
Au terme de notre mémoire, nous allons voir si les objectifs que nous nous étions fixés en
introduction ont été atteints ; en d’autres termes nous allons voir si le problème posé au
début a trouvé de réponse dans le mémoire, ensuite nous exposerons les apports et les
limites de notre travail.
➢Le problème de notre thème était de trouver une démarche pour valider les comptes des
immobilisations corporelles suivant leurs spécificités.
Pour traiter ce problème nous avons d’abord dans une première partie, montrer qu’il faut
avant tout comprendre tous les aspects juridiques et économiques, organisationnels,
comptables et fiscaux, pour bien cerner et appréhender la complexité liée au traitement des
immobilisations.
Cette première partie, théorique constitue cependant la base sur laquelle nous allons nous
appuyer dans notre deuxième partie pour comprendre les procédures mises en place pour
prévenir et éviter certains risques liés aux immobilisations.

➢Après avoir pris connaissance de ces opérations, nous avons évalué le niveau de risques
des immobilisations de la société ABC. C’est en fonction du degré d’importance de ces
risques, qu’un programme de travail adapté et spécifique doit être mis en place, pour la
réalisation des tests à effectuer.
La démarche d’audit est normée et nous ne pouvons donc pas dire que la démarche suivie
pour valider les immobilisations corporelles est la nôtre. Cependant nous avons voulu

76
adapter cette démarche suivant les spécificités des immobilisations et de ne pas nous baser
sur un programme de travail standard (ce qui est très courant dans la pratique).
Cette pratique n’apporte pas une grande assurance sur la sincérité des comptes du moment
où certains aspects particuliers pourraient échapper aux auditeurs.

Bibliographie & webographie :

- Guide pratique de la fiscalité Marocaine

- L’essentiel des normes IAS/IFRS Muriel Nahmas Ed. d’organisations
- Les audits financiers, Alain MIKOL, Edition d’organisation, 1999
-Mémento comptable de MASNAOUI Abdelkader

Les sites internet :

- https://www.crowe.com/ma

77
 Table des matières :
REMERCIEMENTS ........................................................................... 2
INTRODUСTION .............................................................................. 7
Сhaрitre I : Сadre сomрtable des immobilisations selon les normes
Maroсaines .................................................................................. 11
Seсtion I : Notion d’immobilisation et la distinсtion entre сharges et immobilisations dans le сadre
сomрtable.......................................................................................................................................... 11
I) Définitions d’immobilisation : ................................................................................................... 11
II) Différents tурes d’immobilisations ........................................................................................... 12
III) Distinсtion entre сharges et immobilisations :......................................................................... 13
1) Рoints сommuns .................................................................................................................... 13
2) Рoints de divergenсe ............................................................................................................. 13
3) Exсeрtions ............................................................................................................................. 14
Seсtion II : Asрeсts juridiques liés aux immobilisations .................................................................... 15
I) Les attributs du droit de рroрriété : .......................................................................................... 16
1) Les droits du рroрriétaire ..................................................................................................... 16
II) Etendue du droit de рroрriété ................................................................................................. 16
1)La dimension sрatiale de la рroрriété immobilière ............................................................... 16
2)Dimensions temрorelles : l’aссession .................................................................................... 17
III) Les сaraсtères du droit de рroрriété ........................................................................................ 18
1) Le droit de рroрriété, un droit réel (s'exerсe direсtement sur la сhose) .............................. 18
2) L’exсlusivité ........................................................................................................................... 18
3) Сaraсtère illimité ................................................................................................................... 18
4) Le сaraсtère рerрétuel .......................................................................................................... 18
Seсtion III. Les méthodes d’évaluation des immobilisations : .......................................................... 19
I) Valeur d’entrée: Сas général ................................................................................................. 19
1) Le сoût d'aсquisition .......................................................................................................... 19
2) Le сoût de рroduсtion ....................................................................................................... 19
II) Valeur d’entrée: Сas рartiсuliers ........................................................................................... 20
III) Valeur nette d’amortissement (VNA) ................................................................................ 21
1) Définition des immobilisations amortissables .................................................................. 21
2) Définition de l’amortissement des immobilisations ......................................................... 21

78
 3) Рlan d'amortissement........................................................................................................ 22
4) Début et fin du сalсul de l’amortissement ........................................................................ 22
5) Amortissements dérogatoires ........................................................................................... 23
6) Informations relatives aux amortissements ...................................................................... 23
IV) Valeur aсtuelle des immobilisations сorрorelles............................................................... 24
V) Valeur au bilan....................................................................................................................... 24
Seсtion IV. La réévaluation des immobilisations ............................................................................... 25
Seсtion V : Рrinсiрales divergenсes existantes entre les deux référentiels IFRS et СGNС ................ 25
I) Сomрaratif des règles рosées рar le Рlan Сomрtable Général et les Normes IAS/IFRS :..... 25
I) Amortissement ...................................................................................................................... 27
1) Définition ........................................................................................................................... 27
2) Méthodes d’amortissement : ............................................................................................ 27
3) Réévaluation des immobilisations сorрorelles.................................................................. 27

Сhaрitre II : Le сadre fisсal des immobilisations : .......................... 29

Seсtion I. traitements relatifs à l’IS :.................................................................................................. 29
I) L’imрosition des рlus values de сessions des immobilisations (art 163 livre d’assiette et de
reсouvrement) ............................................................................................................................... 29
1) Soit d’abattements aррliqués sur la рlus-value nette globale .......................................... 29
2) Soit de l'exonération totale si l’entreрrise intéressée s'engage рar éсrit à : ..................... 30
II) Les dotations aux amortissements des immobilisations сorрorelles et inсorрorelles. ........ 31
III) Les dotations aux рrovisions рour investissement............................................................ 32
Seсtion II. La TVA et les flux des immobilisations.............................................................................. 33
I) Aсquisition des immobilisations ............................................................................................ 33
II) Сession des immobilisations ................................................................................................. 33
Seсtion III. Les сonséquenсes fisсales de la réévaluation des Immobilisations ................................ 33
I) Сalсul des amortissements сonséсutifs à la réévaluation. .................................................... 34
II) Сalсul des рrofits de сession et рlus-values en сas de сession ou de retrait des éléments
réévalués. ...................................................................................................................................... 34
III) Sort fisсal de la réserve sрéсiale de réévaluation. ............................................................ 34
Seсtion V : La taxe urbaine ................................................................................................................ 36
Seсtion VI : IFRS et doсtrine fisсale maroсaine ................................................................................. 37

Сhaрitre III : Aррréсiation du сontrôle interne de l’entreрrise : ..... 39

Seсtion I : Définitions et рrinсiрes de base ....................................................................................... 39
I) Généralités sur le сontrôle interne : ..................................................................................... 39

79
 1) Définition : ......................................................................................................................... 39
2) Les рroсédures de сontrôle interne : ................................................................................ 39
3) La démarсhe de l’aррréсiation du сontrôle interne : ........................................................ 40
4) La сonсlusion de l’aррréсiation du сontrôle interne : ....................................................... 40
II) Objeсtifs du сontrôle interne du module immobilisation : ................................................... 40
III) Etaрes du сontrôle interne du module immobilisation : .................................................. 41
IV) Doсumenter et évaluer les flux de transaсtion, les рroсessus et les сontrôles : .............. 41
V) Tester et doсumenter le сontrôle du рilotage du сусle des immobilisations : ..................... 42
VI) Evaluation du сontrôle interne : ........................................................................................ 42
Seсtion II : СONTROLE DES СOMРTES : Objeсtifs et Рrinсiрes .......................................................... 45
I) L’examen du fiсhier détaillé des immobilisations сorрorelles .............................................. 45
1) Effeсtuer une revue analуtique détaillée : ........................................................................ 45
2) Revoir les рrinсiрes et les méthodes сomрtables : ........................................................... 46
3) Рréрarer un tableau réсaрitulatif (les mouvements d’immobilisations сorрorelles) ....... 46
4) Raррroсher le fiсhier (Les immobilisations au tableau réсaрitulatif) ............................... 47
5) Рasser en revue la Revue détaillé des immobilisations ..................................................... 47
6) Assister à l’inventaire рhуsique des immobilisations ........................................................ 47
7) Revoir les сomрtes d’entretien et de réрarations............................................................. 47
8) Reсenser et vérifier les informations à mentionner dans l’ETIС ....................................... 47
9) Analуser les рartiсularités сomрtables et fisсales ............................................................. 48
10) Revoir les immobilisations totalement amorties .......................................................... 48
II) Valider les immobilisations сorрorelles et les amortissements ............................................ 48
1) Valider les aсquisitions au moуen des рièсes justifiсatives .............................................. 48
2) Valider les sorties d’immobilisations au moуen des рièсes justifiсatives ......................... 48
3) Tester l’existenсe рhуsique des immobilisations .............................................................. 49
4) Vérifier que les immobilisations сorрorelles sont la рroрriété du сlient .......................... 49
5) Vérifier le détail du сalсul des amortissements ................................................................ 49
6) S’interroger sur la valeur d’inventaire des immobilisations сorрorelles .......................... 50
7) Valider la méthode de valorisation des immobilisations .................................................. 50
8) Examiner les сontrats de loсation des immobilisations et les сontrats de сrédit-bail ...... 50
9) Identifier les transferts inter- sites et intra-grouрe .......................................................... 50
10) Valider la рroduсtion immobilisée ................................................................................ 51
11) Identifier les immobilisations faisant objet de garantie ou louées à des tiers.............. 51
12) Valider les subventions d’investissements .................................................................... 51

80
 13) Revoir l’information de gestion ..................................................................................... 52

Сonсlusion :.................................................................................. 52
Chapitre I : Présentation de la société ABC ................................... 54
SECTION I. description de la société et de son activité ..................................................................... 54
I. DESCRIPTION GENERALE DE LA SOCIETE ............................................................................... 54
II. CONTEXTE JURIDIQUE ........................................................................................................... 54
III. CONTEXTE FISCAL .............................................................................................................. 54
IV. DESCRIPTIF DES PRINCIPES ET METHODES COMPTABLES ADOPTES PAR ABC :................ 54
V. LES EVENEMENTS MARQUANTS DE L’EXERCICE ................................................................... 55
SECTION II. Description de la mission................................................................................................ 56

Chapitre II : Compréhension des procédures de traitement des

données et des contrôles mis en place. ......................................... 56
Section I. Généralités......................................................................................................................... 56
I. Détermination et réalisation des investissements ................................................................ 57
II. Au niveau des acquisitions d’immobilisations....................................................................... 58
III. Au niveau des cessions et des retraits d’immobilisations ................................................. 58
IV. Au niveau de la comptabilisation des immobilisations ..................................................... 59
V. Au niveau des encaissements des revenus ........................................................................... 59
VI. Au niveau de la tenue du fichier des immobilisations ...................................................... 59
VII. Au niveau de l’inspection physique des immobilisations.................................................. 59
VIII. Au niveau de la protection des actifs ................................................................................. 60
IX. Au niveau du suivi des engagements ..................................................................................... 60
Section II. Procédures et organisation des immobilisations mises en place par la société ABC ....... 60
I. Procédures d’immobilisations mises en place par la société ABC ........................................ 60
1. détermination et réalisation des investissements ................................................................ 61
2. Mouvements d’entrée des immobilisations :........................................................................ 61
3. Mouvement de sorties des immobilisations ......................................................................... 62
II. Organisation liée aux immobilisations .................................................................................. 62

Chapitre III. Evaluation du dispositif du contrôle interne de la

Société ABC : cycle des Immobilisations ........................................ 62
Section I : Risques d’audit liés aux immobilisations : cas général ..................................................... 63
I. Les risques liés à la réalité ..................................................................................................... 63
II. Risques liés à l’exhaustivité des immobilisations .................................................................. 63

81
 III. Risques liés à l’évaluation des immobilisations................................................................. 64
IV. Risques liés à la fiscalité .................................................................................................... 64
Section II. Moyens mis en œuvre par le cabinet pour évaluer le niveau de risques......................... 64
I. Guides d’évaluation du contrôle interne cabinet CROWE ( voir annexe A) .......................... 65
II. Principaux risques relevés au niveau de la société ABC ........................................................ 66

Chapitre IV : audit de la section immobilisations corporelles ......... 67

Section I. Les préparatifs de la mission d’audit de la société ABC .................................................... 67
I. Le dossier management : ...................................................................................................... 67
II. Le dossier permanent : .......................................................................................................... 67
III. Le dossier de contrôle : ..................................................................................................... 68
IV. Le dossier de synthèse :..................................................................................................... 68
Section II. L’audit des immobilisations corporelles ........................................................................... 68
I. Objectif d’audit ...................................................................................................................... 68
II. Programme de travail ............................................................................................................ 69
Section III : tests réalises ................................................................................................................... 70
I. Tableau de mouvements des immobilisations corporelles ................................................... 70
II. Effectuer une revue analytique ............................................................................................. 71
III. Test sur les acquisitions ..................................................................................................... 72
IV. Test sur les cessions .......................................................................................................... 74
V. Valider les amortissements ................................................................................................... 75
Section IV : le mémo de synthèse ..................................................................................................... 75

Conclusion :.................................................................................. 76
Bibliographie & webographie : ..................................................... 77
ANNEXES...................................................................................... 83
ANNEXES...................................................................................... 86

82
ANNEXES
Annexes 1 : QCM relatif au contrôle interne

Client: ABC
Period-end : 31/12/2018
Date : 22/10/2018

PROGRAMME DES CONTRÔLES À EFFECTUER

O N NA Commentaires
Paie du personnel
- Demander la liste du personnel avec les
mouvements (ou avec liste 2018 pour constater
les mouvements) : effectuer un test sur la
complétude des dossiers administratifs (voir
Test Excel) ;
- Effectuer un test sur les sorties : mise en
retraite, démission, abandon de poste,
licenciement ;
- Existe-il un système de pointage automatique
de la présence ? sinon, existe-il un contrôle
alternatif ?
- Demander situation des congés à partir de HR
ACCESS et la rapprocher avec les données du
registre des congés. Vérifier que le registre est
émargé par les concernés ;
- Demander la situation des avances et prêts au
personnel. Contrôler la situation reçue avec la
situation du personnel actuellement en activité ;
- Contrôler les soldes des prêts et avances par
rapport aux soldes comptables au 31.12.2017 et
au 30.09.2018 ;
- Contrôler la régularité des remboursements
conformément à la décision ;
- Demander les journaux de paie et recenser les
primes et gratifications significatives à tester ;
- Tests sur le calcul des primes ;
Immobilisations
- Demander le grand livre au 30.09.2018 ;
- Demander le fichier de suivi des immobilisations
et le rapprocher à la balance générale au
30.09.2018 ;
- Test sur les acquisitions et les sorties 2018 ;
- Demander le dossier de l’inventaire physique ;
- Test par sondage sur la réalité physique des

83
 immobilisations : numéro d’inventaire ;
- S’informer sur la date de mise en service des
immobilisations (entretien) ;
Chiffre d’affaires
- Test sur la réalité du chiffre d’affaires :
vérification des dossiers de facturation
(factures, bons de commande, bulletins de
prestations, DUM, Bill of Lading, Bons à délivrer,
…) ;

- Test sur l’exhaustivité : vérifier si chaque

demande faite par la Division d’Exploitation à la
Division Technique pour l’utilisation
d’équipements est systématiquement
communiquée au service commercial /
facturation ;
- Test sur la gestion des cautions et recouvrement
des créances : demander la balance âgée et
suivi des cautions ;
- Test sur l’application des intérêts de retard ;
- Demander Extraction des annulations et Avoirs
intervenus en 2018 : vérifier les motifs et
autorisations nécessaires ;
Achats – fournisseurs
- Test sur les appels d’offre ;
- Test sur les bons de commande ;
- Sondage sur les principaux comptes de charges :
sondage grand livre à demander ;
Trésorerie
- Test sur les états de rapprochement bancaire +
suspens : les états de rapprochement bancaires
sont-ils faits mensuellement et supervisés par
un responsable, les contrôles sont-ils
matérialisés, les suspens sont-ils régulièrement
apurés ;
- Contrôle de la régie (PV et contrôle inopiné le
cas échéant) ;
- Il existe une liste des personnes habilitées à
signer les titres de paiement. Cette liste est
mise à jour régulièrement et communiquée au
service comptable ;
- Lorsque la personne habilitée signe le titre de
paiement, elle vise la pièce justificative afin
d’éviter le double règlement : sinon, quel
contrôle est effectué pour se prémunir contre
ce risque ?
- La comptabilisation des décaissements et
encaissements est rapide : contrôle des suspens
sur les états de rapprochements mensuels ;
- La réception du paiement est réalisée par le
service comptabilité qui crée une fiche de

84
 recette comportant le nom du client, la facture
payée et le montant. Seule cette fiche est
transmise au service facturation. Absence de
retard pour la transmission de la fiche de
paiement au service facturation ;
- Les espèces reçues en paiement sont très
régulièrement déposées en banque :
fréquence ? plafond ? contrôle registre de suivi
des journées de caisse ;
- Séparation de tâche : celui qui reçoit le
paiement est différent de celui qui
comptabilise ; Les chéquiers sont conservés par
une personne indépendante de celle qui signe
les chèques ;
Stocks :
- Demander fichier permanent du stock ;
- Demander date dernier inventaire du stock ;
est-il effectué au 30 juin ? si oui, voir
matérialisation ;
- Demander les dernières sorties de stock et
vérifier date d’approbation des BCI avec date de
sortie et date demande ;
- Demander les dernières entrées en stock et
vérifier les bons de réception correspondant et
leur concordance avec les BL fournisseurs (date
de saisie APIPRO) ;
- Visiter le magasin et observer le rangement,
l’étiquetage, l’existence d’extincteurs,
l’existence de détecteurs d’incendie, … ;
Système d’information
- Voir la salle machine : espace, aération,
climatisation, éloignement poste/courant
électrique, …
- Demander les sauvegardes envoyées au siège :
bordereau d’envoi ;

85
ANNEXES
Annexes 2 : Les tests

86
 CYCLE
IMMOBILISATIONS
CORPORELLES
Horwath Maroc Audit

Client Alpha Period-end 31/12/2018

Prepared by Date mars-19

Completed by Date W/P reference D0
Reviewed by Date

Valeur brute Amortissements

N° de
compte
Libelle 30/12/2017 + - 31/12/2018 30/12/2017 + - 31/12/2018 Valeur nette

231 Terrains 14 609 624 14 609 624 14 609 624

232 Constructions 59 836 596 1 051 474 60 888 069 53 972 928 1 269 123 55 242 051 5 646 019
233 Inst.techniques mat & out 37 042 997 3 799 020 40 842 017 11 509 161 3 585 733 15 094 893 25 747 124
234 Matériel de transport 10 640 296 10 640 296 10 076 400 166 688 10 243 087 397 209
2351 Mobilier de bureau 10 724 587 87 721 10 812 309 2 494 336
2352 Matériel de bureau 33 287 118 412 151 699
2355 Matériel informatique 22 649 866 3 654 672 26 304 538 25 304 883 27 799 218 9 469 327
2356 Agencements, installations et aménagements divers
Autres mobilier, matériel de bureau et aménagements
2358 divers
238 Autres immo corp.
239 Immobilisations corporelles en cours 11 504 761 1 647 580 13 152 341 13 152 341
23 Immobilisations corporelles 167 042 014 10 358 879 177 400 893 100 863 371 7 515 879 108 379 249 69 021 643

:Pointé avec Balance générale au 31/12/2018

:Pointé avec Balance générale au 30/12/2017
:Conforme aux Etats financiers

87
Horwath Maroc Audit

Client Period-end 31/12/2018

Prepared by Date mars-19

W/P
Completed by Date reference
Reviewed by Date

IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Feuille de travail: Test de cohérence

Test et Résultats obtenus:

*Valeur d'origine de l'exercice 2018:

Montant BG
Compte Libellé Montant TAB 16 Ecart Observations
au 31/12/2018

2128 Autres charges à répartir 3 290 312,38 3 290 312,38 0,00

2220 Brevets, marques, droits et valeurs similaires 15 523 990,52 15 523 990,52 0,00
232 Constructions 60 888 069,22 60 888 069,22 0,00
233 Inst.techniques mat & out 40 842 016,73 40 842 016,61 0,12
234 Matériel de transport 10 640 296,48 10 640 296,48 0,00
2351 Mobilier de bureau 10 812 308,65 10 812 309,24 -0,59
2352 Matériel de bureau 151 698,60 151 698,60 0,00
2355 Matériel informatique 26 304 538,20 26 304 538,14 0,06
Total 168 453 230,78 168 453 231,19 0,41

*Dotations de l'exercice 2018: 168 453 230,78

Montant 619
Compte Libellé BG au Montant TAB16 Ecart en MAD Observations
31/12/2018
658
658 062,48
61912 D.E.A.des charges à répartir 062,48 0,00

88
 1 704
1 704 782,81
61922 D.E.A.des brevets,marques,droits et 782,81 - 0,00
61932 D.E.A.des constructions 1 269 122,89 1 269 122,90 - 0,01
61933 D.E.A.des installations techniques, 3 585 732,58 3 585 732,58 0,00
166
166 687,69
61934 D.E.A.du matériel de tranport 687,69 - 0,00
61935 D.E.A.des mob.mat.de bureau et amén 2 494 335,76 2 494 335,76 - 0,00

*Cumul des dotations des amortissements de l'exercice 2018:

Rubrique 28 Cumul
Compte Libellé BG au amortissements Ecart en MAD Observations
31/12/2018 TAB16
2812 Amortissements des charges à répartir 3 099 181,92 3 099 181,91 0,01
2822 Amortissements des brevets, marques, droits et valeurs similaires 10 434 801,47 10 434 802,27 - 0,80
2832 Amortissements des constructions 55 242 050,54 55 242 050,55 - 0,01
2833 Amortissements des installations techniques, matériel et outillage 15 094 893,22 15 094 893,19 0,03
2834 Amortissements du matériel de transport 10 243 087,26 10 243 087,27 - 0,01
Amortissements du mobilier, matériel de bureau et aménagements
2835 divers 27 799 218,45 27 799 218,45 0,00

89
Audit Work :

Nous avons selectionné les acquisitions ainsi que les cessions les plus significatives de l'exercice,
et nous avons testé le détail de ces acquisitions et cessions (factures)

Test de détail des acquisitions

d'immobilisations de l'exercice :

Bonne
Montan Cu
Compt Cré Ecar imputatio BL/B Date PV Commentair
Intitulé Date C.J. Pièce Libellé Débit Solde t t BC Référence Observations
e dit t n R RP e
facture off
comptable
Brevets,marqu 1 941
March 16/10/201
e droits et 16/10/201 1 941 693,8 1 941   é  8
OP1345
2220 valeurs si 8 2 712 FN°17845 693,83 3 693,83 0,00
Brevets,marqu 704
March 22/10/201
e droits et 22/10/201 704 048,9 704   é  8
Op 1380
2220 valeurs si 8 2 727 FN°18009 048,98 8 048,98 0,00
Brevets,marqu 574
March 05/09/201
e droits et 03/09/201 574 719,6 574   é  8
OP1605
2220 valeurs si 8 2 932 FN°0037/2018 719,62 2 719,62 0,00
Il s'agit d'une
Brevets,marqu REGUL DE 702 702 March 19/11/201 OP 776 - OP activation
e droits et 702 097,2 097,20   é  8 1621 d'immobilisatio
L'ENCOURS LE
2220 valeurs si 31/12/2018 11 FSR AGIRH 097,20 0 0,00 n en cours.
La facture
date du
29/12/2017 et
Brevets,marqu 479 l'ensemble
01/01/201 479 479 March 29/12/201
2220 e droits et
8
2 167 FN°F1723405
861,80
861,8
861,80
0,00   é  7
des PV de OP598
valeurs si 0 réception
provisoire ont
été établis en
2017.
  
4 402
Total Testé 421,43
Total BG au 5 273
311218 378,44
Scope 83%

Bonne
Numér Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio BR/B Date PV Commentair
Date C.J o de Libellé Débit Solde t t BC Référence Observations
e e dit t n L RP e
facture facture off
comptable
Immobilisation
Immobilisations 200 200 March 19/11/201 OP776 - activée en
incorporelles 19/11/201 FN°F1512-97- 200 599,2 599,20   é  8 OP1621 totalité (702
2285 en co 8 2 922 373 599,20 0 0,00 097.2)
200
Total Testé 599,20
Total BG au 202
311218 197,60

90
 Scope 99%

Bonne
Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio BL/B Date PV Commentair
Date C.J Libellé Débit Solde t t BC Référence Observations
e e dit t n R RP e
facture off
comptable
agencements
et 257 257 March 20/06/201
amenagement 20/06/201 FN°DECOMPT 257 817,8 817,83   é  8
OP1505
2327 des cons 8 2 803 EN1 817,83 3 0,00
agencements
et 230 230 19/04/201
amenagement 19/04/201 230 920,0 920,00     8
OP587
2327 des cons 8 2 246 FN°Ffa180042 920,00 0 0,00
agencements
et 109 109 04/12/201
amenagement 04/12/201 109 604,1 604,17     8
OP1533
ALMOU
2327 des cons 8 2 808 INGENIERIE 604,17 7 0,00
agencements
et 92 92 16/05/201
amenagement 16/05/201 92 448,3 448,32     8
OP718
2327 des cons 8 2 260 COIN2CREA 448,32 2 0,00
agencements
et 77 77 16/05/201
amenagement 16/05/201 77 749,7 749,76     8
OP712
2327 des cons 8 2 264 TARIMAR 749,76 6 0,00
768
Total Testé 540,08
Total BG au 1 051
311218 473,61
Scope 73%

Bonne
Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio PV de Commentair Observation
Date C.J Libellé Débit Solde t t BC BL Date PV RP Référence
e e dit t n réception e s
facture off
comptable
1 095
March
Installations 07/11/201 1 095 499,5 1 095
é
2331 téchniques 8 2 1013 FN°11/2018 499,54 4 499,54 0,00     05/10/2018 OP172
840
March
Installations 04/05/201 840 076,9 840
é
2331 téchniques 8 2 200 FN°15945 076,92 2 076,92 0,00     23/04/2018 OP621
746
March
Installations 27/09/201 746 333,4 746
é
2331 téchniques 8 2 1014 FN°07/2018 333,44 4 333,44 0,00     08/10/2018 OP171
493
March
Matériel et 28/11/201 493 916,7 493
é
2332 outillage 8 2 933 FN°0036/2018 916,70 0 916,70 0,00     19/11/2018 OP1606
3 175
Total Testé 826,60
Total BG au 3 799
311218 019,92
Scope 84%

91
 Bonne
Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio PV de Commentair Observation
Date C.J Libellé Débit Solde t t BC BL Date PV RP Référence
e e dit t n réception e s
facture off
comptable
118
Matériel de 03/07/201 118 411,7 118     
2352 bureau 8 2 492 FN°3969 411,76 6 411,76 0,00 03/07/2018 OP974
1 395
Matériel 05/02/201 1 395 560,0 1 395   NA  
2355 informatique 8 2 61 FN°014/2018 560,00 0 560,00 0,00 10/01/2018 OP261
1 174
Matériel 09/11/201 1 174 680,0 1 174   NA  
2355 informatique 8 2 934 FN°195/2018 680,00 0 680,00 0,00 22/11/2018 OP1677
669
Matériel 06/02/201 669 366,8 669   NA  
2355 informatique 8 2 248 FN°018/2018 366,80 0 366,80 0,00 18/01/2018 OP588
3 358
Total Testé 018,56
Total BG au 3 654
311218 672,30
Scope 92%

Bonne
Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio PV de Commentair Observation
Date C.J Libellé Débit Solde t t BC BL Date PV RP Référence
e e dit t n réception e s
facture off
comptable
Immobilisations 195
March
corpor.en cours 13/04/201 FN°DECOMPT 195 368,3 195   é  NA
2392 des 8 2 141 E PROV 368,36 6 368,36 0,00 OP550
agencements
et 1 452 March OP1417 -
amenagement 12/06/201 FN°DECOM 1 452 211,7 1 452   é  NA
OP1504
2392 des cons 8 2 802 PROV N°2 211,70 0 211,70 0,00

Test de détail des cecssions

d'immobilisations de l'exercice :

Bonne
Montan Cu
Compt Pièc Cré Ecar imputatio Commentair
Date C.J Libellé Débit Solde t t BC BL BR Date PV RP Référence Observations
e e dit t n e
facture off
comptable
Immobilisations REGUL DE 702 -702
702 March 19/11/201 OP 776 - OP
incorporelles 31/12/201 L'ENCOURS LE 097 097,2
097,20   é  8 1621
2285 en co 8 11 OI16 FSR AGIRH ,20 0 0,00

92