Techniques d’audit

Module 1 : l’information comptable et financière

et son référentiel, l’entreprise, sa dimension
opérationnelle et son organisation

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1. LE CADRE GENERAL DE L’AUDIT

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1. L’information financière et comptable

Ensemble
d’états et
d’éléments «
publiés » Respect des critères de
Eléments qualité et de fiabilité
narratifs et fixés par les bonnes
pratiques dans le
d’éléments contexte de régularité,
chiffrés de sincérité et d’image
fidèle

Information
financière
et
comptable

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 1.1 L’information financière et comptable

 Le contenu de l’information financière est élaboré par deux grands

processus internes :
– un processus de collecte et de traitement des données nécessaires, dans un
milieu dont l’entreprise est censée avoir la maîtrise,
– et un processus d’élaboration et de présentation des états financiers et des
textes avec le degré de liberté laissé à chaque entreprise sur la forme, voire
sur le fond.
 L’émetteur de l’information financière définit et applique des
procédures en matière, d’élaboration et de diffusion de l’information
comptable et financière (contrôle interne).

Information financière, contrôle légal des comptes, gouvernement d’entreprise et

marché de valeurs mobilières sont ainsi des aspects indissociables de toute réflexion
relative au droit des sociétés et à la protection des investisseurs avec pour toile de
fond des exigences au niveau des « bonnes pratiques » (respect des principes
comptables généralement reconnus), et, concernant ceux qui la produisent, de «
bonne conduite » et de loyauté.

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 2. Le besoin de l’audit

 complexité et la sophistication croissantes des principes, des concepts et des

mécanismes ===== difficultés dans la vérification des données, du
contexte, des conditions de l’exploitation, de la compréhension et
l’appréciation des systèmes de traitement et d’information : accès à cette
vérification est, nécessairement, à restreindre et à protéger.

 Le besoin d’une approche professionnelle et indépendante de vérification de

l’information financière proprement dite en découle. Elle n’a de sens que
pour autant que le « besoin du lecteur des comptes » soit pris en
considération

besoin de validation de son contenu et de sa présentation : « besoin d’audit»

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Besoin de l’audit (suite)

Référentiel financier et
comptable

L’entreprise
prépare
utilisent

émet une
opinion
d’audit
Référentiel d’audit

L’auditeur Les utilisateurs

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Besoin de l’audit (suite)

 Enjeu

 Droit à l’information financière  n’est plus réservé qu’aux

dirigeants ou associés des entreprises.

 Actionnaires, analystes financiers, tiers, banquiers d ’affaires,

salariés, administrations publiques, investisseurs potentiels,
autorités de régulation...  attendent la production d’une
information pouvant servir de base à leurs décisions.

IL EST DONC ESSENTIEL, SOUS PEINE DE PREJUDICE MAJEURS,

QUE L’INFORMATION PUBLIEE SOIT FIABLE.

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 3. L’audit en première approche

 L’audit peut concerner l’examen des états financiers de fin d’exercice (on
parle alors d’audit comptable et financier), porter sur les opérations de
l’entreprise (on parle alors d’audit opérationnel) ou sur la conformité de
processus.
 Selon les axes choisis et les contextes concernés, on verra apparaître les
notions d’audit d’acquisition, d’audit stratégique, d’audit informatique,
d’audit juridique, d’audit sociétal, d’audit fiscal, d’audit social...
 Selon la CNCC, la mission d’audit comptable et financier du commissaire aux
comptes consiste à formuler une opinion écrite et explicite sur les états
financiers pris dans leur ensemble qui dit s’ils sont établis et présentés, dans
tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable
identifié qui leur est applicable.
 L’opinion du commissaire aux comptes (en tant qu’auditeur légal) est alors
formulée selon les dispositions prévues par l’Acte Uniforme, en termes de
«certification » (avec ou sans réserves) ou de refus de certification au regard
des obligations de « régularité, sincérité et image fidèle ».

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 3. L’audit en première approche

 L’audit peut concerner l’examen des états financiers de fin d’exercice (on
parle alors d’audit comptable et financier), porter sur les opérations de
l’entreprise (on parle alors d’audit opérationnel) ou sur la conformité de
processus.
 Selon les axes choisis et les contextes concernés, on verra apparaître les
notions d’audit d’acquisition, d’audit stratégique, d’audit informatique,
d’audit juridique, d’audit sociétal, d’audit fiscal, d’audit social...
 Selon la CNCC, la mission d’audit comptable et financier du commissaire aux
comptes consiste à formuler une opinion écrite et explicite sur les états
financiers pris dans leur ensemble qui dit s’ils sont établis et présentés, dans
tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable
identifié qui leur est applicable.
 L’opinion du commissaire aux comptes (en tant qu’auditeur légal) est alors
formulée selon les dispositions prévues par l’Acte Uniforme, en termes de
«certification » (avec ou sans réserves) ou de refus de certification au regard
des obligations de « régularité, sincérité et image fidèle ».

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 2. ENVIRONNEMENT PROFESSIONNEL

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L’audit au sein de la communauté financière

Fonction

Émettre une opinion La fonction de l’audit financier est d’apporter

»sur l’information
aux états financiers, établis et publiés par ceux
financière qui en ont la charge, un regard extérieur
et une assurance indépendante qui renforcent
leur crédibilité résultant des caractéristiques
Suivantes : professionnel extérieur,
Compétent qui émet un jugement
indépendant sur les comptes

Actionnaires, analystes financiers, tiers, banquiers d ’affaires, salariés,

administrations publiques, investisseurs potentiels, autorités de régulation...

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L’audit au sein de la communauté financière

 La fonction du commissaire aux comptes est centrale.

• Pour les actionnaires qui souhaitent avoir une vision claire de leur investissement et de
l ’évolution de leur patrimoine.

• Pour les acquéreurs potentiels qui souhaitent s’engager en connaissance de causes

(objectivité des états financiers et transparence de la société).

• Pour les analystes financiers : l’information financière est pour eux une donnée de base
dont ils ne peuvent se passer .

• Pour les tiers qui souhaitent apprécier la solvabilité de leurs clients ou la surface
financière de leurs fournisseurs.

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L’audit au sein de la communauté financière

Les acteurs

Commissaire aux comptes

Professionnel IFAC

ONECCA – CPPC
Normes d’audit
CNCC – FIDEF –
internationales
OHADA…
L’audit au sein de la communauté financière

Cartographie comptable

PCG – OHADA
Recommandation COB / AMF Normes internationales IAS/IFRS
Avis CNC/CRC Normes US GAAP

Les règles du PCG – OHADA Les normes IAS/IFRS

continuent de s’appliquer aux s’appliquent aux comptes
comptes individuels consolidés depuis le
1er janvier 2005 (sociétés APE)
L’audit au sein de la communauté financière

 IFAC et IAASB : normes professionnelles internationales

 CNCC : conformité des normes françaises par rapport aux normes
internationales de l’IFAC et le « Référentiel normatif et déontologique »
Publication juillet 2003, septembre 2005 et les 3 mises à jour (n° 3 de juin
2007)
Nouvelle référenciation avec les NEP
 IFAC 2007 – Manual ENG et traduction officielle autorisée FR 2005 de juin
2006
 Zone OHADA ou UEMOA ?

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L’audit au sein de la communauté financière

Environnement juridique

Cours d’appel
OHADA
Tribunal de commerce
SOX aux USA
AMF
Loi de Sécurité Financière (2002)
COB
BRVM
CIMA
CIPRES
IMF
CGAP
Les missions (1/2)

Auditeur

Mission d’expression
d’opinion Autres missions

Travaux menés par un professionnel Missions très variées : conseil,

conformément à un référentiel professionnel évaluation, externalisation, acquisition ...
en vue d’exprimer une opinion sur la fiabilité
des informations financières au regard d’un
référentiel comptable

Cadre légal Cadre contractuel

« CAC » « Ponctuelles »
Les missions (2/2)

CAC Missions non CAC

« Channel 1 » « Channel 2 »

Audit d’acquisitions
Introduction en bourse (lettre de fin de travaux, lettre Passage aux normes IFRS
de confort) Audits de cession
Acompte sur dividendes Introductions en bourse (conseil)
Réduction de capital Mise en place de tableaux de bords
Transformation de société Accompagnement de changement d’organisation
Fusions, dissolutions …
Attestations

Emission d’un rapport normé

Djiby METE, Expert comptable diplômé 18

 Notion de cadre conceptuel

 La représentation ordonnée des différentes grandes familles ou grandes

catégories d’interventions possibles des professionnels pour
l’accomplissement des missions qui leur sont confiées constitue un cadre
conceptuel.

 Une telle approche permet de conceptualiser le schéma général des

interventions possibles : les missions futures, non encore définies, vont, le
moment venu, trouver leur place au sein d’une famille déjà existante, ou
dans une famille à ouvrir.

 Le professionnel trouve, par ce cadre conceptuel, les repères favorisant le

respect des principes fondamentaux de comportement et les règles
générales du Code de déontologie.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 19

 Notion de cadre conceptuel (suite)
 Les principaux objectifs d’un cadre conceptuel sont de :
– définir les différentes interventions et d’en identifier les limites ;

– les situer par rapport à celles effectuées par d’autres intervenants ;

– préciser notamment le degré d’assurance exprimé par le professionnel dans le rapport

qu’il rédige à la suite de sa mission et la formulation à donner à cette assurance ;

– assurer la cohérence d’ensemble du dispositif normatif ;

– harmoniser le plus possible, pour chaque grande famille technique d’interventions, les
principales natures de travaux et l’expression des conclusions qui en résultent ;

– rendre ainsi homogènes les comportements professionnels dans des situations

présentant des caractéristiques communes, et favoriser une meilleure appréciation de
la manière dont est engagée la responsabilité du professionnel ;

– conduire les producteurs et utilisateurs de l’information à distinguer entre elles les

différentes interventions et à identifier les fondamentaux sur lesquels se fonde une
telle distinction.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 20

 Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 L’IFAC (International Federation of Accountants) est une organisation internationale
constituée le 7 octobre 1977
– 59 organisations professionnelles représentant 2,5 millions d’auditeurs et de
comptables salariés ou libéraux du secteur privé et du secteur public, à travers le
monde.
– Son objectif : « favoriser le développement d’une profession comptable homogène
utilisant des normes harmonisées ». Son siège est à New York.
 L’IFAC a constitué des commissions permanentes dans les domaines suivants :
– Formation (Education Committee) ;
– Éthique (Ethics Committee) ;
– Comptabilité financière et de gestion (Financial and Management Committee) ;
– Technologies de l’information (Information Technology Committee) ;
– Secteur public (Public Sector Committee) ;
– Conformité aux règles (Compliance committee) ;
– Pratiques d’audit (International Auditing and Assurance Standard Board – IAASB),
chargées d’arrêter et de publier des recommandations sur la démarche générale
d’audit et les missions connexes.
Djiby METE, Expert comptable diplômé 21
 Le cadre conceptuel IFAC - contenu
Autres missions

Audit Examen
Nature de Procédures
« auditing » limité Compilation
l’intervention convenues
« review »

Niveau
d’assurance Assurance Assurance
raisonnable Pas d'assurance Pas d'assurance
donnée par modérée
(élevée mais non absolue)
l'auditeur
Formulation Formulation
positive pour avec une
Formulation sur la (les) Exposé des Identification
tournure
de l’assurance assertions négative disant constatations par le
à travers la rédaction
de la conclusion
retenues sous- qu’il n’a pas découlant des « comptable »
lorsque l’opinion est tendant été relevé procédures des
favorable l'établissement d’éléments mises en œuvre informations
des états significatifs
compilées
entachant les
financiers comptes

Djiby METE, Expert comptable diplômé 22

Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 L’audit comptable et financier

– L’objectif d’une mission d’audit des états financiers (« audit comptable et financier
») est d’exprimer une opinion sur leur contenu et leur présentation par rapport
aux exigences posées par un référentiel comptable identifié. Si elle est favorable,
l’opinion sera formulée sous forme positive : « donne une image fidèle » ou «
présente sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs », sont des expressions
tenues, en France, pour équivalentes. L’audit d’informations financières ou autres,
établies selon des principes généralement reconnus, poursuit le même objectif.

– L’opinion est exprimée une fois obtenus des éléments probants de qualité et en
nombre suffisant, par un processus d’accumulation. L’obtention des éléments
probants obéit à un processus consistant à suivre la démarche générale d’audit.
Toutes les procédures d’audit sont applicables. Leurs conditions de mise en
oeuvre, arrêtées en vue d’obtenir des éléments d’appréciation en quantité
suffisante ayant la force probante jugée nécessaire, permettent de les combiner.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 23

Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 L’audit comptable et financier

– Ce type d’intervention donne assurance élevée, mais non absolue.

– La crédibilité des états financiers en est renforcée.

– L’assurance absolue est impossible, à cause, notamment, du processus déductif

qui permet le jugement, du recours aux sondages et de ses limites, des limites
inhérentes à tout système comptable et de contrôle interne, et du fait que, par
construction, la plupart des informations probantes à la disposition de l’auditeur
ne donnent aucune certitude absolue sur l’ensemble du dossier.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 24

Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 La mission d’examen limité
– Son objectif est de conclure à l’absence ou à l’existence de faits d’importance
significative, pouvant laisser à penser que les états financiers n’ont pas été établis,
dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable
identifié.
– La mise en œuvre de toutes les diligences obligatoires pour un audit n’est pas
requise. Cette mission repose sur une connaissance générale de l’entreprise. Il n’y
a ni appréciation du contrôle interne, ni contrôle des comptes.
– L’intervention est à base d’entretiens avec la direction et ses préposés et de
procédures analytiques, sans négliger la recherche de tous les faits importants et
tout ce qui permet d’apprécier la fiabilité. La collecte d’éléments probants, en
règle générale, se fait sans appréciation des systèmes comptables et de contrôle
interne, ni contrôle des comptes, ni demandes de renseignements, ni inspection,
observation, confirmations et calculs contrairement à l’audit où ces procédures
sont essentielles. Par conséquent, le niveau d’assurance fourni par un examen
limité est de niveau inférieur à celui fourni par un audit.
– L’examen d’informations financières ou autres, établies selon des principes
généralement reconnus, poursuit le même objectif.
Djiby METE, Expert comptable diplômé 25
Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 La mission d’examen sur la base de procédures convenues

– Les missions d’examen sur la base de procédures convenues mettent en œuvre

des procédures d’audit définies d’un commun accord entre l’auditeur, l’entité et
tous les tiers concernés par la communication des constatations résultant des
travaux effectués. Aux destinataires du rapport de tirer eux-mêmes les
conclusions de ces travaux.

– Seules les parties qui ont convenu des procédures à mettre en oeuvre sont
destinataires du rapport. Les tiers ignorant les raisons qui motivent ces
procédures risqueraient de mal en interpréter les résultats.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 26

Le cadre conceptuel et les normes IFAC
 La mission de compilation

– Ce ne sont pas des missions nécessitant les compétences d’un auditeur.

– Elles sont du ressort de comptables chargés de recueillir, classer et faire la

synthèse d’informations financières. La synthèse d’informations détaillées sous
une forme compréhensible et exploitable dont il est question est exécutée en
dehors de la moindre obligation de contrôler les déclarations sur lesquelles
s’appuient ces informations.

– Les procédures appliquées ne sont ni conçues ni destinées à permettre au

comptable de fournir une quelconque assurance sur ces informations financières.
Les utilisateurs de ces informations tirent simplement parti de l’intervention d’un
professionnel qui a apporté sa technicité et le soin nécessaires à leur élaboration.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 27

 3. ENVIRONNEMENT DE L’AUDIT

Djiby METE, Expert comptable diplômé 28

La notion d’entreprise
 L’entreprise est un agent économique qui opère en milieu concurrentiel dans une
conjoncture donnée, d’où, les principales caractéristiques suivantes :
– un objet social, dont son activité procède,
– un milieu légal et réglementaire, avec, notamment, le cas échéant, une dimension
environnementale plus ou moins précise,
– un marché, sur lequel elle opère, et une pénétration qui se mesure en « parts de
marché »,
– des produits ou des services, plus ou moins vulnérables à l’obsolescence et aux
effets de mode, voire à la présence d’une équipe (homme clef, savoir-faire…),
– un environnement opérationnel attentif à sa pérennité (principaux clients,
fournisseurs, partenaires, parties liées…),
– des moyens réunis et déployés pour la réalisation de l’objet social,
– des ressources, humaines notamment (compétences et savoir-faire),
– des financements (associés, organismes financiers, autofinancement…),
– une structure, mise en place pour appliquer les politiques correspondant à sa
stratégie,
– une organisation, permettant de répartir et de synchroniser les rôles..

Djiby METE, Expert comptable diplômé 29

La notion d’entreprise
 L’entreprise est ainsi un sujet de droit. Ses opérations, sont, contractuellement, source
de droits et obligations réciproques pour les parties. Elles ont une incidence sur sa
situation financière, son patrimoine et ses résultats. Des risques opérationnels sont
encourus, des sanctions aussi.

 Ce sujet de droit est distinct de ceux qui en détiennent le capital. Il doit des comptes
aux associés, dans le respect des règles légales qui régissent la forme sociale de l’entité
voire son secteur d’activité.

 L’entreprise est un employeur, soumis au droit du travail, à la convention collective, à

la législation sociale et liée par les contrats de travail individuels.

 L’entreprise est un citoyen, assujetti aux obligations, lois et règlements

correspondants, qui engage sa responsabilité, civile et pénale voire, dans certains cas,
disciplinaire.

 L’entreprise est un contribuable avec des contributions et impositions mises à sa

charge par la législation fiscale et douanière et des obligations déclaratives.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 30

La notion d’entreprise
 L’entreprise est légitimement tentée d’éviter d’inquiéter ou d’effaroucher le lecteur
des comptes (ses partenaires, les marchés…) ; elle peut chercher à embellir la réalité
et à enjoliver les perspectives.
 L’auditeur, sur qui pèse la responsabilité de dire si les comptes annuels sont réguliers
et sincères et donnent une image fidèle, doit déterminer à partir de quel niveau
(qualitatif et quantitatif), une anomalie qui affecte les comptes, conduit à une
information qui trompe le « lecteur des comptes », c’est-à-dire qui fausse, vicie ou
altère son jugement.

Prendre en compte le « besoin du lecteur des comptes », c’est définir le seuil de signification
(montant maximal de l’erreur cumulée) donc le niveau à partir duquel l’anomalie est intolérable.
Simultanément, en matière qualitative, où la notion de seuil est impossible, l’auditeur apprécie la
nature de l’anomalie pouvant altérer le jugement (par exemple un ajustement de 1 FCFA qui,
ajouté aux pertes de l’exercice, rend la situation nette inférieure à la moitié du capital…).

Djiby METE, Expert comptable diplômé 31

Les fondamentaux en matière d’organisation
 Les opérations de l’entreprise sont source de flux pour le système d’information, à
gérer, à saisir, à sérier et à traiter par la structure dans son contexte opérationnel, pour
cadre juridique, administratif comptable et financier qui est le leur, et dans le respect
des procédures applicables.

 Chaque fois que se produit un « fait comptable », les données quantifiées et les
informations dont dépendent les estimations comptables, doivent, quel que soit le
foyer d’actions où elles se manifestent, converger vers la fonction comptable. De la
fluidité et de la fiabilité de cet acheminement dépend, en grande partie, la qualité de
l’information financière. Cette qualité dépend aussi de la pertinence et du bon
fonctionnement des traitements effectués au sein de chaque grande fonction.

 Les notions de processus et de respect des procédures sont au cœur de la conception

et du fonctionnement du dispositif général d’organisation, au sens très large du terme,
que constitue le « contrôle interne ».

Djiby METE, Expert comptable diplômé 32

Le contrôle interne : définition
 La mise en place, par une entité, d’un ensemble de dispositifs de pilotage et de
maîtrise des opérations et des situations est nécessaire à la réalisation de ses
objectifs. Cet ensemble est à base de politiques et de procédures, qui ont été définies
pour permettre aux dirigeants de s’assurer que l’entreprise est à même d’atteindre les
buts qu’elle poursuit et les objectifs qui ont été assignés. Cet ensemble constitue le
dispositif interne de maîtrise que l’on désigne sous l’appellation de «contrôle interne».

 La définition du contrôle interne donnée en 1992 par le COSO est la suivante :

«Processus mis en œuvre par les mandataires sociaux et dirigeants et par le personnel
d’une organisation destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation
des objectifs».

 J. RENARD : «Le contrôle interne est le résultat de l’existence de sécurités (ou

contrôles) qui organisent et garantissent les opérations et permettent à la direction de
disposer de systèmes de suivi et d’aide à la décision adéquats et fiables et efficients,
lui permettant de maîtriser l’entreprise.»

Djiby METE, Expert comptable diplômé 33

Le contrôle interne : définition
 La Compagnie nationale des commissaires aux comptes définit comme suit le
«système de contrôle interne» : «L’ensemble des politiques et procédures (contrôles
internes) mises en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure
du possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités. Ces procédures
impliquent le respect des politiques de gestion, la sauvegarde des actifs, la prévention
et la détection des irrégularités et inexactitudes, l’exactitude et l’exhaustivité des
enregistrements comptables et l’établissement en temps voulu d’informations
financières ou comptables fiables. Le système de contrôle interne s’entend au-delà des
domaines directement liés au système comptable ».
 Pour la CNCC, le système de contrôle interne comprend deux volets :
– L’environnement général de contrôle interne, que forment les comportements,
degrés de sensibilisation et actions de la direction (y compris le gouvernement
d’entreprise) concernant le système de contrôle interne et son importance dans
l’entité ;
– Les « procédures de contrôle » que constituent, ensemble, les politiques et les
procédures définies par les dirigeants pour atteindre, activité par activité, les
objectifs particuliers de l’entité qui sont complémentaires à l’environnement
général de contrôle interne.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 34

Eléments du contrôle interne
 Le contrôle interne se présente, en pratique, comme un ensemble de procédures, de
processus et de dispositifs articulé autour des aspects suivants :

– la répartition et la coordination des activités entre les différentes fonctions,

– la répartition des rôles entre les différentes personnes qualifiées et motivées,

– la définition des objectifs, des moyens et des responsabilités,

– la supervision,

– la coordination des différentes personnes qualifiées,

– la conception et le fonctionnement du système d’information.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 35

Les systèmes de contrôles du contrôle interne
 Trois systèmes de contrôle, interdépendants, y ont leur place :

– Le contrôle stratégique, du ressort du management, consistant à identifier les

domaines d’action, à évaluer les moyens nécessaires, et à ajuster la stratégie
domaine par domaine et la stratégie globale.

– Le contrôle de gestion, dans le contexte de mise en œuvre par l’entreprise de sa

stratégie s’assure de la cohérence des choix stratégiques et des actions courantes
(plans d’action et de budgets, critères de gestion, critères de mesures de
performances, conséquences positives ou négatives…), et permet les ajustements.

– Le contrôle opérationnel est le domaine privilégié du contrôle continu de

l’ensemble des tâches familières et répétitives.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 36

Les aspects sous-jacents à tout contrôle interne
 Les 5 aspects sous-jacents à tout contrôle interne, qui sont au cœur des notions de
pilotage, de maîtrise et de contrôle du dispositif, sont les suivants :

– la pertinence des politiques menées et des objectifs impartis (politique adaptée aux
buts et aux moyens de l’entité),

– la notion d’efficacité (respect des politiques, plans, procédures, lois, règlements),

– la notion d’économie (ressources nécessaires obtenues au moindre coût),

– la notion de sécurité (protection du patrimoine et des ressources nécessaires),

– la notion d’efficience (qualité des ressources utilisées et absence de gaspillage).

Djiby METE, Expert comptable diplômé 37

Les règles de base du contrôle interne
 Le principe d’organisation : c’est la recherche d’une systématisation se traduisant par
une organisation :
– préalable,
– adaptée,
– documentée,
– et vérifiable.

Le fameux document décrivant le contrôle interne, prévu par l’article 17 de l’Acte

uniforme portant droit comptable, quelle qu’en soit la forme (fiches de poste, fiches
de fonction, manuels de procédure, guide utilisateur, notes de service…), doit couvrir :
– la définition des tâches,
– les pouvoirs et les responsabilités,
– ainsi que les circuits de cheminement de l’information, les procédures, les
instructions relatives au traitement des données, aux opérations et à
l’établissement des éléments et informations produits, la conservation et
l’archivage de l’information.
Djiby METE, Expert comptable diplômé 38
Les règles de base du contrôle interne
 Le principe d’harmonie est la prise en compte, à l’échelle de l’entreprise, de ses
caractéristiques et de son environnement, des risques à éviter, des enjeux
économiques et des besoins de sécurité, ainsi que du coût des sécurités.
 Le principe d’universalité est la couverture par le contrôle interne de tous les
domaines et tout le personnel.
 Le principe d’intégration est l’incorporation aux procédures de mécanismes
d’autocontrôle à base de recoupements, de contrôles réciproques et de procédés
techniques de détection d’erreurs, négligences et fraudes.
 Les contrôles sur le personnel sont à base de processus d’autorisations hiérarchiques
préalables et de règles de séparation des fonctions qui sont incompatibles entre elles.
– Les procédures d’autorisations préalables (qui dans les systèmes informatisés
s’accompagnent de limitations hiérarchiques d’accès et de mots de passe réservés)
vont de pair avec la supervision des travaux et la réglementation de l’accès
(physique ou logique) aux biens, fichiers et programmes de l’entreprise.
– Le respect de la règle de séparation des fonctions incompatibles entre elles est
fondamental ; elle permet un cloisonnement qui protège le patrimoine de
l’entreprise.
Djiby METE, Expert comptable diplômé 39
Les règles de base du contrôle interne
 Les fonctions incompatibles sont les suivantes :

– les fonctions opérationnelles concourant à la réalisation de l’objet social,

– la détention et la conservation matérielle des valeurs et des biens,

– l’enregistrement administratif ou comptable des opérations dans les

livres de la société,

– le contrôle des opérations ou des enregistrements.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 40

Les caractéristiques du contrôle interne
 Les caractéristiques suivantes d’un « bon contrôle interne » découlent de ce qui
précède :

– un plan systématique d’organisation,

– des procédures efficaces, respectant les règles de séparation de fonctions,

adaptées à la taille et aux besoins de l’entreprise,

– une application correcte des procédures,

– la permanence de l’application correcte des procédures,

– un personnel compétent, intègre et consciencieux,

– une documentation pertinente (permettre la compréhension et le contrôle) et à

jour.

 En dépend la sécurité des processus décisionnels de l’entreprise.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 41

Les limites du contrôle interne
 Au titre des limites naturelles du contrôle interne, citons les plus classiques :

– le coût d’un contrôle interne (qui ne doit pas excéder les avantages escomptés du
dispositif),

– la plupart des opérations internes de vérification portent sur des opérations

répétitives et non sur des opérations non récurrentes, peu habituelles et non
familières,

– la possibilité d’erreur humaine (négligence, distraction, erreurs de jugement,

mauvaise compréhension des instructions),

– les collusions internes ou externes à l’entité, mettant en échec le dispositif,

– l’abus éventuel par une personne de ses prérogatives pour ne pas se soumettre au
dispositif,

– l’inadaptation des procédures à la situation,

– la non-application des procédures.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 42

Le référentiel COSO
 Aux États-Unis, un mouvement de recherche initié en 1985 par le Sénateur Treadway a
catalysé un regroupement de compétences au sein du « Committee Of Sponsoring
Organization of the Treadway Commission » réunissant des représentants des
grandes entreprises, des cabinets d’audit, des membres de l’Institute of Internal
Auditors (IIA) et de l’American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). Les
travaux de ce comité, connu sous le nom de COSO, ont été publiés en 1992 sous le titre
« The Internal Control Framework », souvent appelé « COSO Report ».

 Le COSO a été intégré en 1995 par l’AICPA dans le référentiel de la SAS 55 « La prise en
considération de la structure du contrôle interne lors de l’audit des comptes ». Il est
retenu comme un référentiel possible dans la « final rule » (article 404) de la loi
Sarbanes-Oxley.

SAS Statements on auditing standards (assertions sur les normes d’audit).

Djiby METE, Expert comptable diplômé 43

Le référentiel COSO
La définition du contrôle interne selon le COSO
Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil
d’administration, les dirigeants et le personnel d’une organisation, destinée à
fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs suivants :
• la réalisation et l’optimisation des opérations,
• la fiabilité des informations financières,
• la conformité aux lois et réglementations en vigueur.

un ensemble mis en qui procure que les

de œuvre par une objectifs
processus des assurance fixés par la
personnes raisonnable DG sont
atteints

Djiby METE, Expert comptable diplômé 44

Le référentiel COSO

Le contrôle interne est axé sur la réalisation

d’objectifs

OBJECTIFS DU COSO

CONFORMITE AUX
INFORMATIONS LOIS ET
OPERATIONS FINANCIERES REGLEMENTS

Djiby METE, Expert comptable diplômé 45

Le référentiel COSO
 Le COSO considère une pyramide de 5 composantes du contrôle interne :

– l’environnement de contrôle, socle de la pyramide sur lequel reposent les autres

éléments ;

– l’évaluation des risques, qui conduit à la notion de cartographie des risques avec en
amont et en aval de la mesure des risques, leur recensement et la notion de
maîtrise pour chacun ;

– les activités de contrôle, c’est-à-dire les dispositifs spécifiques de chaque activité

avec prise en compte de la séparation des tâches, de la sécurité des opérations et
des actifs, des performances… ;

– l’information et la communication, dans son contexte d’exigences en matière de

transparence, de sélectivité, de fiabilité et d’efficacité ;

– le pilotage, où se situent contrôles de fonctionnement et évaluation périodique,

dont les dirigeants (management) doivent être le maître d’œuvre. Certains placent
en sixième composante l’audit interne. Il semble pourtant être une des facettes du
pilotage.

Djiby METE, Expert comptable diplômé 46

Le référentiel COSO : structure d’ensemble
 Objectifs
◦ Objectifs stratégiques
◦ Objectifs opérationnels
◦ Objectifs de reporting
◦ Objectifs de conformité

 Eléments du dispositif
◦ Environnement interne
◦ Fixation des objectifs
◦ Identification des événements
◦ Evaluation des risques
◦ Traitement des risques
◦ Activités de contrôle
◦ Information et communication
◦ Pilotage

 Découpage fonctionnel
◦ Filiale
◦ Business unit (centre de responsabilité)
◦ Division
◦ Divers niveaux fonctionnels de l’entité

Le découpage fonctionnel correspond aux différents niveaux de déclinaison possibles du contrôle interne

Djiby METE, Expert comptable diplômé 47

Contrôle interne : vision élargie

Evaluation des facteurs internes Le "tone at the top” : la culture de

et externes qui impactent la contrôle au sein de l'entreprise
performance de l'entreprise

 Code d'éthique
 Gestion de Risques Stratégiques
 Règles et procédures documentées
 Gestion de Risques Opérationnels
Environnement de  Culture d'Entreprise
 Evaluation de risques par l'Audit
Interne
Contrôle
Évaluation des Risques

Cinq composantes
Activités de Contrôle Règles et procédures permettant
que les actions de gestion des
risques établies par le
Information et
Unité B
management sont appliquées en
Communication temps réel
Activité 1

 Delegation de pouvoir
Pilotage  Approbation
Activité 2

 Process et systèmes communs

 Séparation des fonctions
 Réconciliations de comptes
 Contrôles des Systèmes d'Information

Processus visant à s'assurer que le

Contrôle Interne est adéquatement
conçu, appliqué efficacement et
Trois Objectifs adapté à l'organisation

Processus qui assure que les

 Analyses par le Management
informations pertinentes sont
identifiées et communiquées en  Disclosure Committee
temps voulu  Missions d'Audits Interne
Diagramme basé sur le
 Notes de la Direction référentiel COSO
 Règles et procédures
 Formation
 Code d'éthique Djiby METE, Expert comptable diplômé 48
Le référentiel COBIT
 La méthode CobiT (Control objectives for information an Technology), initiée en 1996
et développée par l’Information Audit and Control Association (ISACA) –représentée
en France par sa branche française, l’Association française de l’audit et du conseil
informatique (AFAI)– est un cadre de référence en matière de sécurité et de contrôle
des traitements informatiques.

 Il s’agit d’une démarche de pilotage informatique qui prend en charge la gestion des
risques des systèmes informatiques, et se veut un modèle de référence en matière de
gouvernance des traitements informatiques, destiné aussi bien au management
qu’aux utilisateurs des services informatiques fournis.

 L’IT Governance Institute (créé en 1998 par l’ISACA) a lancé une version interactive en
ligne « COBIT Online » destinée à faciliter l’évolution et la formalisation de la maîtrise
des risques concernés dans le contexte de la loi Sarbanes-Oxley.

 Étroitement liée aux objectifs de l’entreprise tout en étant dédié à l’informatique,

destinée à sécuriser les méthodes de travail pour garantir la sécurité et le contrôle des
systèmes informatiques, la méthode COBIT ajoute en la matière, aux objectifs du
COSO, des impératifs particuliers de qualité et de confidentialité

Djiby METE, Expert comptable diplômé 49

 Le contrôle interne : processus comptables
• Processus comptables au cœur du contrôle interne comptable et financier
– Ils constituent un ensemble homogène d’activités permettant de transformer des opérations économiques
en informations comptables et financières
– Ils incluent un système de production comptable, d’arrêté des comptes et des actions de communication.

Langage / Règles du jeu comptables Obligations légales et réglementaires

Informations économiques communiquées ne passant pas par la mécanique comptable

Mécanique comptable et base

Communiqués

financière communiquée au
Mécanique de production

Information comptable et
Arrêté des comptes
Rapport annuel
économiques

de données

comptable
Opérations

marché
Internet

Discours, interview

Réunions d’analystes
financiers

Pilotage Communication