SÉMINAIRE COMPTABILITE
ANALYTIQUE
Méthode ABC :
Activities Based Costing
Comptabilité analytique ISCAE 2005
CEC : 1ère année
Plan
• Contexte de l’apparition de la méthode
• Schéma de fonctionnement de la méthode
• Cas d’application
• Apports de la méthode
• Insuffisances de la méthode
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SÉMINAIRE COMPTABILITE
ANALYTIQUE
Contexte d’apparition de la
méthode
Comptabilité analytique ISCAE 2005
CEC : 1ère année
Contexte d’apparition
Historique
• Apparition aux USA au milieu des années 80.
• Méthode exportée en Europe via les multinationales.
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Contexte d’apparition
Changements de l’environnement
• Le bouleversement des marchés, des technologies, des
comportements du consommateur… a provoqué des
modifications notables dans la structure des organisations et des
coûts :
– la durée de vie du produit s’est raccourcie ;
– le temps de conception devient aussi long sinon plus long que la durée d’exploitation ;
– le client devient plus exigeant en dépassant les caractéristiques physiques du produit
vers les services et les autres attributs du produits (SAV, réparabilité, capacité
d’évolution, compatibilité avec d’autres pdts…etc).
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Contexte d’apparition
Conséquences du changement de l’environnement
• La fonction de production, qui était jadis prépondérante, a
marqué un recul relatif au sein de l’entreprise du fait de son
automatisation, face à des fonctions prestataires de services qui
gagnent du terrain aussi bien à l’amont qu’à l’aval du système de
production :
– la recherche et développement ;
– la conception et le prototypage du produit ;
– le référencement d’un fournisseur ou d’un produit ;
– La relance d’un client ….etc.
Donc, la production physique n’est plus la fonction essentielle dans la
consommation des ressources et du temps.
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Contexte d’apparition
Conséquences du changement de l’environnement
• Les cols blancs (fonctionnels) prennent la pas sur les
opérationnels et leur contribution à l’output ne peut plus être
ignorée et considérée comme un fardeau (frais généraux) qu’il
faut supporter collectivement.
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Contexte d’apparition
Conclusion du changement de l’environnement
• Les frais généraux, frais indirects ou charges dites de structure
sont devenus le premier poste de dépenses. Donc les méthodes
classiques de calcul des coûts, basées essentiellement sur la
dichotomie coûts directs/coûts indirects ou coûts variables/coûts
fixes deviennent de moins en moins pertinentes pour les besoins
de la gestion :
– Le full costing comprend une part prépondérante de charges indirectes imputées sur
la base de clés arbitraires ;
– Le direct costing est un système volumique pur et simple où les décisions sont prise
par rapport à la marge de contribution. Or, avec l’augmentation des charges fixes et la
baisse des charges variables, le bien fondé des décision prises est remis en cause.
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SÉMINAIRE COMPTABILITE
ANALYTIQUE
Schéma de fonctionnement
Comptabilité analytique ISCAE 2005
CEC : 1ère année
Schéma de fonctionnement
• En réponse aux dysfonctionnements de plus en plus perceptibles
des méthodes classiques de calcul des coûts, les analystes ont
proposés une nouvelle méthode fondée sur la notion d’activité sous
le nom de comptabilité à base d’activités.
• A travers la notion d’activité, il sera possible d’établir un lien de
causalité fort entre la charge et le produit.
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Schéma de fonctionnement
Exemple d’illustration
La société X fabrique et commercialise 2 types de stylos à bille
jetables.
• Le premier type de stylo A, qui est le plus ancien, est constitué par
des stylos à billes noirs, fabriqués en longues séries standardisées.
• Le deuxième type B, innovation récente, est constitué par des stylos
de couleurs variées, éventuellement personnalisables par l'ajout du
nom ou du logo de l'entreprise cliente. Sa fabrication fait l'objet de
petits lots lancés au fur et à mesure des commandes.
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Schéma de fonctionnement
Exemple d’illustration (suite-1/3)
• Les stylos de type A sont soumis à rude concurrence et doivent
être produits au plus faible coût de revient. Les stylos de type B,
plus différenciés, permettent d'obtenir des prix de vente unitaire
plus élevés.
• Chaque type de produit est fabriqué dans un atelier distinct et les
2 ateliers s'appuient sur un service approvisionnement et un
service entretien et réglage machines communs d'où le schéma
de répartition des coûts suivant :
– Les coûts d’approvisionnement sont répartis au prorata du montant
des livraisons dans chaque atelier.
– Les coûts de maintenance réglage sont répartis au prorata des
heures machines de chaque atelier.
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Schéma de fonctionnement
Exemple d’illustration (suite-2/3)
• Ces choix typiques de l’application de la méthode des coûts
complets, conduisent ainsi à alourdir les coûts des produits de
type A qui sont, de loin les gros consommateurs de matière et qui
font tourner de façon quasi permanente leurs machines.
• Ainsi les stylos noirs seront de moins en moins rentables et peu à
peu délaissés alors que les stylos personnalisés sembleront
dégager des marges confortables qui pousseront à étendre ce
type de production.
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Schéma de fonctionnement
Exemple d’illustration (suite-3/3)
• Malheureusement, la réalité est contraire à cette image. En effet
le gros utilisateur du service maintenance-réglage est l'atelier qui
fabrique les produits de type B car ses séries courtes obligent
d’opérer des re-réglages fréquents.
• De même, il impose au service approvisionnement de travailler
sur un grand nombre de références différentes multipliant ainsi le
nombre de fournisseurs utilisés qui s'avère être la principale
cause des coûts du service approvisionnement.
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Schéma de fonctionnement
Exemple d’illustration : enseignements à tirer
• Les U.O. sont de moins en moins capables d'expliquer les variations
des coûts. La pratique avait conduit à exprimer les coûts en fonction du
volume - - > Coûts = f(volume) et conduire à des calculs de plus en plus
précis mais de moins en moins pertinents.
• Une réaction s'est produite, qui a certes modernisé le vocable sans
remettre en cause le principe de la méthode des sections homogènes,
et a introduit la notion d'activité. La méthode ABC est une rénovation de
la méthode des sections homogènes, par les universitaires américains.
• La méthode ABC voudrait que les coûts varient en fonction des activités
- - > Coûts = f(activités).
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Schéma de fonctionnement
Evolution : C.G./C.A. par sections/C.A. par activités
La Comptabilité Générale
- Les ressources sont Charges par nature :
analysées par nature les ressources engagées
- L' E/se est considérée L' entreprise :
comme une boîte noire une boîte noire
- Les outputs de l' E/se Produits par nature :
consomment les ressources les biens et services
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Schéma de fonctionnement
Evolution : C.G./C.A. par sections/C.A. par activités
COMPTABILTE ANALYTIQUE : Sections homogènes
- Charges analysées en Charges incorporables
directes et indirectes directes indirectes
- L' E/se est organisée par
Centre 1
Centre 2
Centre n
sections homogènes
- Les charges directes sont
affectées et les charges
indirectes sont imputées
Coût de revient
selon des clés
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Schéma de fonctionnement
Evolution : C.G./C.A. par sections/C.A. par activités
COMPTABILITE ANALYTIQUE : ABC
- L' entreprise est analysée Inputs :
par activité les ressources engagées
- Les activités consomment L' entreprise :
les ressources un ensemble d' activités
- Les produits consomment Outputs :
les activités les biens et services
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Schéma de fonctionnement
Rôle central de la notion d’activité
• Existence d’un lien de causalité entre les ressources et les
activités.
• Recherche d’une liaison entre les produits et les activités puisque
les produits sont consommateurs d’activités et non de coûts.
• La notion d’activité est considérée au sens large : un produit peut
consommer aussi bien des activités physiques de production, que
des activités de conceptions, de contrôle, de commercialisation, de
facturation, de service après vente…etc.
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Schéma de fonctionnement
Définition de l’activité
• Une activité peut être définie comme " Un ensemble d'actions ou de
tâches qui ont pour but de réaliser un ajout de valeur à l'objet ou
permettre cet ajout de valeur ".
• Exemples d'activités : Réception de marchandises, accueil client,
manutention, prise de commande, réglage d'une machine,
livraison, préparation de la facture client ...etc.
• Un processus est la combinaison d'activités; il se caractérise par
une finalité, des moyens et une possibilité de pilotage, c'est à dire
une manière non unique de faire.
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Schéma de fonctionnement
Etapes d’application de la méthode ABC (étape 1/5)
• Etape 1 : on commence par identifier les différents produits ou
services de l’entreprise et les activités nécessaires pour les réaliser.
Au besoin, si les activités sont nombreuses, on procède au
regroupement des activités par processus.
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Schéma de fonctionnement
Etapes d’application de la méthode ABC (étape 2/5)
• Etape 2 : on affecte toutes les charges et les temps de travail aux
différentes activités, ce qui permet d’obtenir alors un total charges
et un total temps par activité, qui constituent les ressources de
fonctionnement de l’activité.
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Schéma de fonctionnement
Etapes d’application de la méthode ABC (étape 3/5)
• Etape 3 : on choisit un indicateur de performance pour chaque
activité, qui est un générateur de coût mesurant la production de
l’activité. On calcule facilement le coût unitaire d’un générateur en
divisant le montant des ressources par la quantité des générateurs.
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Schéma de fonctionnement
Etapes d’application de la méthode ABC (étape 4/5)
• Etape 4 : on identifie la quantité de générateurs consommée par
chaque produit, ce qui permet d’associer la production de l’activité
à la consommation des ressources qui en résultent directement
pour chaque produit. Cela donne la quantité de générateurs et les
ressources consommées par produit.
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Schéma de fonctionnement
Etapes d’application de la méthode ABC (étape 5/5)
• Etape 5 : on obtient le coût de revient du produit en coût total et en
coût unitaire détaillé par produit.
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Cas d’application
Société FASTFOOD
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Cas d’application
Correction : cas FASTFOOD
REPARTITION DES CHARGES INDIRECTES
Administration Restauration Commercial Total
Répartition primaire 40 000 137 040 235 000 412 040
- 40 000 20 000 20 000
Répartition secondaire - 157 040 255 000 412 040
Nature UO Heure Ouvrier Repas vendus
Nbre UO 1 350 28 200
Coût unitaire de l' UO 116,33 9,04
FICHE DE STOCK PLATEAUX EN PLASTIQUE
Q PU V
SI 5 000 2,10 10 500
Achats 25 000 1,98 49 500
Total entrées 30 000 2,00 60 000
Consommations 28 200 2,00 56 400
Mali d' inventaire 200 2,00 400
SF 1 600 2,00 3 200
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Cas d’application
Correction : cas FASTFOOD (suite 1/4)
CALCUL DU COUT DE REVIENT
Must Standard
Qté PU Montant Qté PU Montant
Matières alimentaires 13 500 28 378 000 14 700 18 264 600
Plateaux en plastique 13 500 2 27 000 14 700 2 29 400
Section restauration 750 116,33 87 244 600 116,33 69 796
Coût de production 13 500 36,46 492 244 14 700 24,75 363 796
Section commerciale 13 500 9,04 122 074 14 700 9,04 132 926
Coût de revient 13 500 45,51 614 319 14 700 33,79 496 721
Chiffre d' affaires 13 500 45,00 607 500 14 700 35,00 514 500
Résultat analytique 13 500 - 0,51 - 6 819 14 700 1,21 17 779
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Cas d’application
Correction : cas FASTFOOD (suite 2/4)
CALCUL DU COUT DES INDUCTEURS SELON LA METHODE ABC
Négociation Préparation Livraison Total
Répartition primaire 149 250 155 040 107 750 412 040
Nature Inducteur Nbre contrats Nbre repas Nbre camions
Nbre inducteurs 17 28 200 292
Coût unitaire de l' inducteur 8 779,41 5,50 369,01
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Cas d’application
Correction : cas FASTFOOD (suite 3/4)
CALCUL DES COUTS SELON LA METHODE ABC
Must Standard
Qté PU Montant Qté PU Montant
Matières alimentaires 13 500 28,00 378 000 14 700 18,00 264 600
Plateaux en plastique 13 500 2,00 27 000 14 700 2,00 29 400
Activité négociation 7 8 779,41 61 456 10 8 779,41 87 794
Activité préparation 13 500 5,50 74 221 14 700 5,50 80 819
Activité livraison 140 369,01 51 661 152 369,01 56 089
Coût de revient 13 500 43,88 592 338 14 700 35,29 518 702
Chiffre d' affaires 13 500 45,00 607 500 14 700 35,00 514 500
Résultat analytique 13 500 1,12 15 162 14 700 - 0,29 - 4 202
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ISCAE : CEC
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Cas d’application
Correction : cas FASTFOOD (Suite 4/4)
Quelque soit la méthode utilisée, le résultat analytique global est le
même.
Toutefois, par produit, la méthode des sections homogènes donne
des résultats analytiques contradictoires avec ceux de la méthode
ABC puisque le produit bénéficiaire dans la première, devient
déficitaire dans la deuxième.
La méthode ABC semble être plus pertinente que celle des sections
homogènes, du fait que l’analyse de l’activité des centres semble être
plus proche de la réalité dans la méthode ABC.
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Schéma de fonctionnement
Apports de la méthode ABC
• Modèle basé sur la notion d’activité qui fait référence au savoir faire
de l’entreprise, notion plus permanente que celle de produit.
• Méthode transversale de calcul des coûts basée sur une
représentation plus proche de la réalité de fonctionnement de
l’entreprise, que celle des méthodes classiques basées sur des
approches verticales. Les coûts des produits sont suivis au travers
de leur consommation d’activités, lesquelles intègrent toutes les
charges sous une forme directe et variable.
• La méthode permet d’améliorer la capacité d’action des
gestionnaires, en concentrant l’attention sur les activités et non les
produits.
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Schéma de fonctionnement
Apports de la méthode ABC (suite)
• La méthode permet une réorientation des efforts du contrôle de
gestion sur les activités amont et aval de la production qui
constituent les véritables nouveaux leviers de compétitivité dans les
entreprises.
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Schéma de fonctionnement
Insuffisances de la méthode ABC
• Degré de complexité relativement élevé la rendant hors d’usage dans
les entreprises qui n’ont pas une structure de gestion rodée :
méthode exigeante à laquelle seules les grandes E/ses sont éligibles.
• Coût de mise en place important : réorganisation de la gestion,
logiciels spéciaux, formation du personnel….etc.
• L’utilisation de la méthode pour les besoins de prise de décision
stratégique (prix de vente, quantités…) n’est pas évidente, car on ne
peut plus retracer ni le point mort ni la contribution marginale des
produits.
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Schéma de fonctionnement
Insuffisances de la méthode ABC (suite)
• Comme tous les frais sont imputés aux activités dont une partie est
fixe de par sa nature, la pertinence des informations obtenues est
discutable puisque toute base d’imputation est par définition
subjective et arbitraire.
• En cas de non rentabilité d’un produit, il devient extrêmement difficile
de savoir quoi couper lorsque les frais fixes et variables sont
mélangés.
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Schéma de fonctionnement
Conclusion
• Avant d’adopter la méthode ABC, le dirigeant devra évaluer les
avantages et les inconvénients de la méthode pour son E/se et
s’assurer que les informations obtenues sont utiles pour la prise de
décision.
• En général la méthode est adaptée pour les entreprises suivantes :
– Activité à forte composante de service ;
– Haute technologie ;
– Frais généraux trop élevés par rapport aux frais directs ;
– Multitude d’activités très diversifiées ;
– Conception du produit et du processus de fabrication coûteuse ;
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Schéma de fonctionnement
Conclusion (suite)
– Coûts de mise en route élevés ;
– Forte automatisation et informatisation poussée.
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