L’imputation rationnelle des charges fixes

D'après le principe général, la méthode consiste à éliminer l'influence des charges fixes
sur le coût de revient en cas de saisonnalité de l'activité ou d'existence d'importantes
charges de structure.

L'objectif est de stabiliser les coûts, de telle sorte qu'ils puissent être des indicateurs de
gestion. Elle consiste à inclure dans les coûts non pas les charges de structure réelles,
mais des charges de structure calculées à un niveau d'activité préalablement défini
comme normal.

En résumé, l'application de cette méthode passe, après l'identification des charges fixes,
par deux étapes :

Détermination du niveau d'activité normale

Calcul du coût d'imputation rationnelle

1. Détermination de l'activité normale

Si l'activité réelle est facile à déterminer, il n'en est pas de même pour l'activité normale.

On détermine le niveau normal d'activité selon plusieurs méthodes :

1.1. Selon l'activité des périodes précédentes

Le niveau normal d'activité est déterminé sur la base des données du passé :

• un niveau moyen d'activité des périodes précédentes,

• un niveau d'activité d'une période considérée par l'entreprise comme normale,
• un niveau moyen d'activité de périodes passées, affecté d’un coefficient
correcteur.
1.2. Selon la capacité des installations

Cette méthode consiste à définir un niveau d'activité théorique ou technique tenant

compte des capacités et installations existantes et prenant en considération les pannes,
les arrêts et les interruptions inévitables.

1.3. Selon les possibilités de vente

L'activité normale serait fonction des possibilités prévisionnelles des ventes. On distingue
deux horizons :

• à court terme (par exercice),

• ou à moyen terme (plusieurs années).

Le but de la méthode de l'imputation rationnelle consiste à neutraliser l'incidence des

variations d'activité sur le coût moyen afin d'avoir des coûts moyens constants (stables) à
conditions d'exploitations égales. Les charges fixes seront alors multipliées par un
coefficient d'activité avant d'être imputées aux coûts. Appelé aussi Coefficient
d'Imputation Rationnelle (C.I.R), ce coefficient est égal à :

Coefficient d'activité = Activité réelle / Activité normale × 100

Notons que l'activité peut être mesurée (selon les cas) soit en nombre de produits
fabriqués, soit en nombre d'unités d'œuvre.

L'activité normale représente l'activité que l'entreprise peut réaliser dans des conditions
normales d'utilisation de ses moyens de production. On la considère comme une activité
constante.

L'activité réelle représente l'activité effective de l'entreprise pour une période donnée.

Si l'activité réelle est inférieure à l'activité normale, on parle de sous-activité.

Si l'activité réelle est supérieure à l'activité normale, on parle de suractivité.

Les charges fixes imputées seront alors égales à :

Charges fixes imputées = Charges fixes de la période × C.R

La différence entre les charges fixes et les charges fixes imputées représente la différence
d'imputation rationnelle.

Différence d'imputation rationnelle = Charges fixes – Charges fixes imputées

2. Calcul du coût d'imputation rationnelle

Il est possible de calculer un coût d'imputation rationnelle composé de :

• la totalité des charges variables relatives à l'activité réelle,

• une partie des charges fixes appelée charges d'imputation rationnelle.

Le coût d'imputation rationnelle serait :

Coût d'imputation rationnelle = Charges variables activité réelle + (Charges fixes × activité
réelle / activité normale)

Cas de sous-activité

Les entreprises travaillant au-dessous de leur capacité normale de production imputent à

leur coût de revient seulement le quantum normal de charges. Les quantités étant
insuffisantes, la production anormalement basse, les charges totales ne sont absorbées
qu'en partie par la production. Les écarts sont négatifs (coût de chômage).

CIR = Activité réelle / Activité normale < 1

La différence d'imputation réelle est positive. Elle constitue un mali de sous-activité (coût
de sous-activité ou coût de chômage) qui doit être retranché du résultat puisqu'il n'a pas
été inclus dans le coût de revient.

Cas de suractivité

C'est lorsque le développement en volume du chiffre d'affaires permet à l'entreprise de

couvrir largement ses charges (cette couverture est assurée juste par l'activité normale).
Toute quantité de produit, toute commande exécutée au-delà de cette production,
absorbe une certaine quantité de frais qui ne sera pas dépensée. Les écarts, dans ce cas,
sont considérés comme des bonis de suractivité.
CIR = Activité réelle / Activité normale > 1

La différence d'imputation rationnelle est négative. Cette différence constitue un boni de

suractivité qui doit être ajouté au résultat (car lors du calcul du coût de revient, les charges
fixes prises en compte intégraient la part correspondant à la suractivité, ce sont des
charges fixes fictives).

Voici une version réorganisée et corrigée de ton texte, adaptée pour une recherche
académique :

Section 2 : Représentation graphique de la méthode d'imputation

rationnelle des charges fixes

Les résultats obtenus à partir de la méthode d'imputation rationnelle des charges fixes,
telle que présentée dans la section précédente, peuvent être illustrés graphiquement.

Soit Y le coût complet réel, défini par l'équation suivante :

Y=Charges variables+Charges fixes=ax+bY

• a représente le taux de variabilité, correspondant aux charges variables par unité

d'activité ;
• x désigne le niveau d'activité (en volume de production ou en chiffre d'affaires) ;
• b est le montant des charges fixes, qui ne varient pas avec l’activité.

Soit Z le coût d'imputation rationnelle, défini par l'équation suivante :

Z=Charges variables+Charges fixes d’imputation rationnelle=

où :

• c est le coût unitaire d'imputation rationnelle, représentant la somme des charges

variables et des charges fixes imputées rationnellement par unité d'activité ;
• x est également l’activité.
La représentation graphique de ces deux équations sur un même graphique donne lieu à
deux droites distinctes :

1. La droite du coût complet YY, qui a pour pente aa et pour ordonnée à l'origine bb.
2. La droite du coût d'imputation rationnelle ZZ, qui passe par l'origine et a pour
pente cc.

En observant ces droites, il est possible de visualiser les différences entre le coût réel et le
coût d’imputation rationnelle à différents niveaux d’activité. Cette analyse permet de
mieux comprendre l'impact des charges fixes et de leur imputation rationnelle sur le coût
global.

Section 3 : Appréciation de la méthode de l’imputation rationnelle des

charges fixes

3.1. Intérêts de la méthode

La méthode de l’imputation rationnelle des charges fixes présente plusieurs avantages

notables dans le cadre de l’analyse des coûts :

• Simplicité de mise en œuvre : la méthode est relativement facile à appliquer,

notamment dans des contextes d’exploitation stables.
• Stabilisation des coûts unitaires : en maintenant des conditions d’exploitation
inchangées, cette méthode permet de stabiliser les coûts complets unitaires,
facilitant ainsi la fixation des prix de vente sur le long terme.
 • Aide à la décision : elle met en évidence des notions telles que le coût de chômage
(perte liée à la sous-activité) et le boni de suractivité, qui peuvent éclairer les
décisions managériales.

3.2. Limites de la méthode

Malgré ses avantages, la méthode d’imputation rationnelle comporte certaines limites :

• Détermination subjective de l’activité normale : il est souvent difficile de définir

objectivement ce niveau d’activité de référence, ce qui introduit une part de
subjectivité dans l’analyse.
• Évaluation des stocks imprécise : les stocks ne sont pas valorisés à leur coût
effectif. En cas de sous-activité, leur valeur est sous-estimée ; à l’inverse, elle est
surévaluée en cas de suractivité. Il est donc nécessaire d’ajuster la valeur des
stocks figurant au bilan en fin d’exercice.

3.3. Mesure de l’activité des centres auxiliaires

Lorsque l’activité des centres auxiliaires n’est pas directement mesurable, deux
approches peuvent être adoptées :

• Première méthode : réaliser d’abord la répartition secondaire des charges.

L’imputation rationnelle ne s’applique alors qu’aux centres principaux.
• Deuxième méthode : si les centres auxiliaires fournissent des prestations aux
centres principaux, il convient d’imputer rationnellement leurs charges fixes avant
la répartition.

Le coefficient d’imputation d’un centre auxiliaire est alors calculé en multipliant les
coefficients d’imputation des centres principaux par le pourcentage des prestations
fournies, leur activité dépendant directement de celle des centres principaux.

3.4. Synthèse des avantages et inconvénients

Avantages :

• Détermination d’un coût unitaire stable et rationnel, indépendant du niveau

d’activité, utile pour la politique tarifaire.
 • Prise en compte des aléas économiques, permettant une meilleure estimation du
coût complet.
• Méthode adaptée aux entreprises à activité instable ou saisonnière.
• Aide à l’analyse des écarts d’activité et à la compréhension de leurs implications.
• Évaluation des stocks sans distorsion due au niveau d’activité.
• Outil d’analyse du rendement des centres de responsabilité.
• Meilleure adaptation à la fixation des prix à long terme que le direct costing, en
considérant l’exigence de couverture intégrale des charges fixes.

Inconvénients :

• Difficulté à distinguer clairement les charges fixes des charges variables, en raison
de la nature mixte de certaines charges.
• Choix de l’activité normale délicat et sujet à subjectivité.
• Risque de perte d’information sur la capacité réelle à couvrir les charges fixes.
• Complexité accrue dans le cadre de la méthode des sections analytiques, rendant
l’application plus lourde.

Section 1 : La méthode du seuil de rentabilité (SR)

La méthode du seuil de rentabilité est un outil de gestion fondamental qui permet au

dirigeant d’entreprise de répondre à plusieurs questions clés, telles que :

• Quel chiffre d’affaires est nécessaire pour couvrir l’ensemble des charges de
l’entreprise ?
• Combien d’unités faut-il vendre pour atteindre un bénéfice donné ?

Cette méthode repose sur la distinction entre les charges variables (CV) et les charges
fixes (CF), et permet de déterminer le point à partir duquel l’entreprise commence à
réaliser un bénéfice.
Section 2 : Représentation graphique du seuil de rentabilité

2.1. Méthode graphique basée sur le chiffre d’affaires total

La première présentation graphique repose sur l’égalité :

CA=CV+CFCA = CV + CF

où :

• CA : chiffre d'affaires ;
• CV : charges variables ;
• CF : charges fixes.

Cela permet de représenter graphiquement les charges totales et le chiffre d'affaires en

fonction du niveau d'activité.

• a' : coût variable unitaire (ou taux de variabilité), tel que a′=CV/CAa' = CV / CA ;
• b : montant des charges fixes ;
• x : niveau d’activité ou chiffre d’affaires.

2.2. Méthode graphique basée sur la marge sur coût variable

Une deuxième présentation graphique se base sur l’égalité :

MCV=CFMCV = CF

ou encore :

Reˊsultat=MCV−CFRésultat = MCV - CF

où :

• a'' : taux de marge sur coût variable ;

• x : niveau d’activité ;
• b : montant des charges fixes.
Le seuil de rentabilité correspond alors au point où la marge sur coût variable couvre
exactement les charges fixes.

Section 3 : Le point mort et l’indice de sécurité

3.1. Le point mort

Le point mort représente la date de l’année à laquelle le chiffre d’affaires cumulé atteint le
seuil de rentabilité. Si le SR est exprimé en chiffre d’affaires sur l’année, le point mort est
obtenu par la formule :

Point mort (en mois)=(SRCAannuel)×12\text{Point mort (en mois)} = \left( \frac{SR}{CA

annuel} \right) \times 12

3.2. Marge de sécurité et indice de sécurité

• La marge de sécurité (MS) représente l’excédent du chiffre d’affaires réel sur le

seuil de rentabilité :

MS=CA−SRMS = CA - SR

• L’indice de sécurité (IS) exprime ce surplus en pourcentage du chiffre d’affaires :

IS=(CA−SRCA)×100IS = \left( \frac{CA - SR}{CA} \right) \times 100

Cet indice mesure la part du chiffre d’affaires qui génère un bénéfice. Plus il est élevé, plus
la situation financière de l’entreprise est sécurisée.

3.3. Indice de prélèvement

L’indice de prélèvement indique la part du chiffre d’affaires nécessaire pour couvrir une
catégorie spécifique de charges fixes :

IP=SCAIP = \frac{S}{CA}

où SS désigne le chiffre d'affaires requis pour couvrir une charge de structure donnée.
Section 4 : Appréciation critique du seuil de rentabilité

4.1. Hypothèses du modèle

La méthode du seuil de rentabilité repose sur plusieurs hypothèses simplificatrices :

• Linéarité du chiffre d’affaires : le prix de vente est supposé constant, quelle que
soit la quantité vendue.
• Proportionnalité des charges variables par rapport au niveau d’activité.
• Stabilité des charges fixes tout au long de la période.

Ces hypothèses ne sont pas toujours compatibles avec la réalité, surtout dans des
environnements économiques instables ou dans des entreprises à activité saisonnière.

4.2. Limites pratiques

• Utilisation du chiffre d’affaires comme unique indicateur d’activité : une

variation du prix peut faire évoluer le chiffre d’affaires sans refléter une réelle
évolution de l’activité.
• Hypothèses simplificatrices irréalistes : linéarité du CA, proportionnalité des
charges, taux de marge constant, etc.
• Exclusion des entreprises multiproductrices : la méthode suppose un taux de
marge unique, ce qui est inadapté dans les structures diversifiées.
• Omission des stocks : la méthode ne prend pas en compte l’impact des variations
de stocks sur la rentabilité.

Section 5 : Avantages et inconvénients de la méthode

Points forts

• Aide à déterminer le niveau minimum d’activité rentable.

• Permet de prévoir la durée nécessaire pour atteindre la rentabilité.
 • Outil de prévision et de simulation efficace pour la prise de décision.
• Simplicité de mise en œuvre.
• Permet une évaluation par centre de responsabilité dans les organisations
décentralisées.
• Moyen de motivation des équipes commerciales à atteindre les objectifs.

Points faibles

• Difficulté de distinction entre charges fixes et variables, surtout pour les charges
mixtes.
• Chiffre d’affaires non représentatif de l’activité réelle en cas de variation de prix.
• Modèle trop rigide, basé sur des hypothèses souvent éloignées de la réalité.
• Non adapté aux entreprises multiproductrices.
• Néglige l’impact des stocks, ce qui peut fausser l’analyse.