Comptabilité publique (système comptable de l’État)
Evelyne Lande
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Evelyne Lande. Comptabilité publique (système comptable de l’État). Encyclopédie du management
public, 2022, pp.159-162. �hal-03919347�
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COMPTABILITE PUBLIQUE
Evelyne Lande – Professeur des universités
Université de Poitiers – CEREGE EA1722 –
[email protected] La comptabilité publique a pour finalité de permettre aux élus de s’assurer que
les impôts ont été recouvrés et que les dépenses ont été effectuées conformément à
l’autorisation définie lors du vote du budget. Elle doit aussi permettre de retracer les
grands équilibres financiers et la solvabilité de l’entité publique. On distingue donc
habituellement deux types de comptabilité, la comptabilité budgétaire qui doit
permettre un suivi des autorisations d’engagement et de paiement, et une comptabilité
financière qui donne une image de la situation financière. Si pendant longtemps, ces
deux comptabilités (budgétaire et financière) étaient étroitement connectées, on
observe au niveau de l’Etat français une déconnexion des deux référentiels
comptables. La question de cette connexion/déconnexion est débattue tant au niveau
national qu’international, notamment avec les IPSAS (international public sector
accounting standards). L’objet de cet article est donc de présenter les grands
référentiels envisageables par une entité publique :
- les systèmes comptables se fondant sur une comptabilité de caisse ou la primauté
est donnée aux flux de trésorerie (cash basis accounting) ;
- les systèmes comptables faisant se fondant sur une comptabilité d’engagement et
patrimoniale (full accrual basis accounting), très proche ou en totale conformité
avec les référentiels comptables en vigueur dans les entreprises ;
- les systèmes comptables articulés ou mixtes faisant des combinaisons des deux
systèmes précédents avec des aménagements plus ou moins marqués. C’est le
choix qui a été privilégié par l’Etat français.
Un système comptable fondé sur la comptabilité de caisse par principe ne
retrace que les encaissements et les décaissements et le résultat de l’exercice
correspond à la variation du solde de trésorerie. Ce système est simple mais soumis à
de fortes critiques, le décalage dans le temps d’un paiement ou d’un encaissement
pouvant affecter directement le résultat de l’exercice. Par ailleurs, il ne permet pas de
mesurer les engagements pris par l’entité. L'autre inconvénient majeur de cette
méthode est de considérer tous les encaissements comme des recettes, alors que
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certaines recettes sont des produits et d'autres des passifs qui généreront des
déboursements futurs comme c'est le cas des emprunts. Il en va de même pour les
décaissements qui sont tous assimilés à des dépenses sans faire la distinction entre les
charges et les actifs qui sont des dépenses générant des gains futurs. En pratique ce
système de comptabilité de caisse pure est théorique, il est dans les faits souvent
adapté pour un système de caisse modifié (modified cash basis accounting).
La comptabilité de caisse modifiée permet d'éviter une partie des dérives liées
aux décalages entre la comptabilisation des flux de liquidité et la naissance du fait
générateur de ces flux. Pour cela, cette variante prend en compte une période
complémentaire après la clôture de l'exercice pendant laquelle tous les encaissements
et décaissements relatifs à l'exercice sont rattachés aux comptes de l'exercice
précédent. Il n'y a toujours pas de reconnaissance des actifs et des dettes. Le résultat
correspond à la variation de la caisse pendant l'exercice et la période complémentaire.
La comptabilité d’engagements et patrimoniale (full accrual basis accounting)
vise à aligner la comptabilité budgétaire et financière des entités publiques sur les
principes en vigueur dans les entreprises. C’est le choix qui a été fait par exemple par
la Nouvelle-Zélande et qui s’est accompagnée d’une réorganisation des services
publics pour qu’ils fonctionnent en privilégiant des relations de type
actionnaire/dirigeant entre l'État et les agences publiques et des relations
fournisseurs/clients entre l’agence et les bénéficiaires des activités administratives.
Toutes les relations entre l’Etat et les agences sont contractualisées (contrats de
performance en fonction d’un cahier des charges pour les services rendus à la
population) et prévoit une reddition annuelle des comptes par le biais de rapports
annuels qui doivent permettre d’évaluer le niveau de performance effectivement
atteint et la conformité de la production par rapport aux objectifs poursuivis. Cette
expérience néo-zélandaise montre qu’une comptabilité totalement adossée aux
système comptable du privé et à une logique de marché prônée par le NPM (État
holding gérant des filiales) est une situation « extrême ». D’autres solutions ont été
expérimentées à mi-chemin entre une comptabilité de caisse insuffisante pour décrire
la situation financière d’une entité publique et la transposition pure et simple du
modèle des entreprises.
Les systèmes comptables articulés prônent une scission entre la comptabilité
budgétaire qui est un acte d’autorisation d’engagement autonome de la comptabilité
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financière qui doit retracer la solvabilité et la situation patrimoniale de l’Etat. La
comptabilité budgétaire et la comptabilité financière sont alors deux systèmes
comptables autonomes régis par des principes différents comme c’est le cas en
France. En effet, la comptabilité budgétaire retrace les autorisations d’engagement
(AE) qui peuvent être pluriannuelles et les crédits de paiement qui sont votés
annuellement. Cette comptabilité budgétaire fait donc un mixte entre un budget établit
en fonction d’encaissements de décaissements et un suivi pluriannuel des
engagements pris (par exemple lors de contrats de prestations dont la durée
d’exécution est supérieure à un an). La comptabilité financière est établie en droits
constatés (notion équivalente à une comptabilité d’engagements) et permet de suivre
les éléments patrimoniaux de l’entité publique en établissant un bilan et un compte de
résultat (enregistrement de charges et de produits).
Les trois grands systèmes comptables qui viennent d’être décrits connaissent de
multiples variantes. Toutefois, rares sont les pays qui ont adopté la voie de la
Nouvelle-Zélande (adoption du référentiel comptable du secteur privé) jugée trop
contraignante par rapport aux spécificités des États notamment au niveau de la nature
de leurs actifs. De même, rares sont les pays qui ont conservé une comptabilité de
caisse, car elle ne permet plus de satisfaire aux exigences des gestionnaires et aux
normes financières internationales (les États tout comme les entreprises sont évalués
par des agences de notation qui estiment leur solvabilité, leur niveau d’endettement…
éléments qui ne peuvent être évalués de manière pertinente avec une comptabilité de
caisse). Reste donc la voie du système comptable articulé privilégié par la France.
Cette voie semble satisfaire les contraintes de l’autorisation budgétaire tout en
fournissant des éléments d’informations comptables et financiers faisant référence aux
notions d’engagement et de patrimoine.
Références
Adans B. (2018), La comptabilité d’entreprise aura-t-elle raison de la comptabilité
publique ?, Gestion et finances publiques, N° 1-2018, Janvier-Février 2018, p. 76-83
Lande É., «Comptabilité d’engagement contre comptabilité de caisse : les comptabilités
publiques ont-elles fixé leur choix ?», Revue Française de Comptabilité, n° 259, septembre
1994, p. 23-27.
Lande É. (2000), La comptabilité de l’État, in B. Colasse (coord.) Encyclopédie de
Comptabilité, Contrôle de Gestion et Audit, Economica, Paris, 193-210.
