+

Produits des activités

ordinaires tirés de
contrats conclus avec les
clients
+
La norme

IFRS 15
+
Contexte
Décembre Juin 22 Octobre Juin Janvier
2008 2010 2010 2011 2018

Fin des Norme Entrée en

DP ED
commentaires finale vigueur

◼Elaborer une norme unique sur les produits des activités ordinaires
(chiffre d’affaires), à l’usage des différents secteurs d’activités et
marchés de capitaux

◼Remplacer IAS 18 Produits des activités ordinaires et IAS 11 Contrats

de construction

◼Projet commun avec le FASB (même ED, commentaires partagés)

IFRS 15
+
Impacts clés – Résultat final

◼ Le calendrier de comptabilisation du CA risque de changer

◼ Le montant du CA risque de changer

◼ Informations à fournir complémentaires

◼ Application de manière rétrospective

Les entités devront évaluer avec attention comment ce projet

impacterait la structure de leurs contrats,
la mesure de leur performance
et les principes et systèmes comptables

IFRS 15
+ Changements significatifs Calendrie
r
Montant

Comptabilisation du CA lors du transfert du contrôle des

biens/services √

Des biens et des services distincts doivent être comptabilisés

comme des obligations de prestation distinctes √

Prix de transaction = Montant qu’une entité s’attend à recevoir de

la contrepartie (pondéré en fonction des probabilités) √

Prix de transaction alloué sur la base de l’estimation relative du

prix de vente spécifique des biens ou services √

Le risque de crédit se traduit par un ajustement du CA plutôt que

par une décision de comptabiliser ou non le CA √ √

Les coûts du contrat seraient passés en charges lorsque engagés

√
IFRS 15
+
Principes fondamentaux

◼Pour traduire
Produits le transfert
des activités des biens
ordinaires ou services
comptabilisés aux clients

Sur la base du transfert du contrôle

(et non des risques et avantages)

Montant de la contrepartie qu’une entité s’attend à

recevoir

Estimation pondérée en fonction des

probabilités

IFRS 15
+
Champ d’application

◼ S’applique à tous les contrats conclus avec des clients, à

l’exception des
❑ Contrats de location (IFRS 16 Contrats de location)
❑ Contrats d’assurance (IFRS 4 Contrats d’assurance)
❑ Instruments financiers (IFRS 9 Instruments financiers ou IAS 39
Instruments financiers)
❑ Echanges non monétaires effectués entre entités appartenant à la
même branche d’activité afin de faciliter les ventes à des clients
autres que les parties prenant part à l’échange
(ex : échange de pétrole pour répondre à la demande en temps
voulu en un endroit déterminé)

IFRS 15
+
Application des principes
fondamentaux
Etape 1: Identification du(des) contrat(s) avec
les clients

Etape 2: Identification des obligations de

prestation distinctes dans le(s) contrat(s)

Etape 3: Détermination du prix de la

transaction

Etape 4: Allocation du prix de la transaction

aux obligations de prestation distinctes

Etape 5: Comptabilisation du CA lorsque

l’entité a rempli son obligation de prestation

IFRS 15
+
Application des principes fondamentaux
A accepte de vendre un équipement à X ainsi que la formation dédiée pour 100$. Si l’équipement
ne correspond pas aux besoins de X, il peut le retourner sous 6 mois. L’équipement est garanti
pendant 2 ans par A. X peut acquérir des accessoires complémentaires avec une remise de 5%.

Etape 1: Etape 2: Identification Etape 3: Déterminer le Etape 5:

Identification des obligations de prix de la transaction Comptabiliser le
des contrat(s) prestation distinctes chiffre d’affaires
Etape 4: Allouer le
prix de la transaction

Livraison
60 $ Lors livraison
équipement

Fournir un service Sur la période de

30 $
de formation service

Contrat avec X Offrir une remise sur

5$ Lors livraison
les accessoires

Retour/Terme du
Accepter les retours 3$
droit de retour

Sur la période de
Fournir la garantie 2$
service
Valeur relative des
IFRS 15
prix de transaction
distincts
+
Etape 1: Identification du(des)
contrat(s) avec les clients
Un contrat peut être écrit, oral ou implicite
➢Substance commerciale
➢Accord et engagement des parties
➢Identification des droits exécutoires et mode de paiement

Regrouper les contrats si les prix sont interdépendants

➢Conclus en même temps (ou presque)
➢Négociés en bloc
➢Exécutés simultanément ou consécutivement

Subdiviser un contrat si les prix des biens ou services sont

indépendants
➢Vendus séparément de façon courante (par entité ou autre entité)
➢Pas de remise significative résultant d’un achat combiné
IFRS 15
+
Sujet spécifique : Modification des
contrats
Si les prix d’une modification et ceux du contrat initial sont
interdépendants
Comptabilisation de l’effet cumulé de la modification dans
la période au cours de laquelle celle-ci se produit
Contrat initial: Contrat de service de 6 ans pour 110 UM par an
Modification: 3e année, réduction du prix à 90 UM par an et extension sur 8 ans

Indépendant Interdépendant
Année 1 110UM 110UM
Année 2 110UM 110UM (110UM*2 + 90UM*6) * 3/8 – (220UM)
Année 3 90UM 65UM
Années 4-8 90UM 95UM
(tous les ans) (110UM*2 + 90UM*6) / 8

Total 760UM 760UM

IFRS 15
+
Etape 2: Identification des obligations
de prestation distinctes
Obligation de Promesse exécutoire explicite ou implicite de
prestation transférer un bien/service

Si les biens/services Comptabilisation d’obligations de

promis sont distincts prestation distinctes

Vendus séparément

ou Utilité en lui-même ou combiné à

d’autres biens/services
Fonction distincte et marge
distincte
Risques et ressources distinctes

Evaluation obligatoire : L’absence de preuve de prix de vente ne suffit pas à justifier le

regroupement d’obligations de prestation distinctes
IFRS 15
+
Option du client pour des
biens/services complémentaires

Option d’obtenir des biens/services complémentaires = obligation de

prestation UNIQUEMENT SI cela confère un droit significatif
(c.à.d. quelque chose que le client n’aurait pas obtenu en dehors de ce
contrat)

Evalué par référence aux prix habituellement pratiqués pour ces

biens/services pour une catégorie de clients et zone
géographique ou un marché

Le prix de la transaction reflète la remise que le client

reçoit du fait de l’existence de l’option + probabilité
d’exercice de l’option

IFRS 15
+
Frais initiaux (upfront fees) non-
remboursables
Les frais initiaux sont-ils relatifs au
transfert d’un bien/service ?

Oui Non

Obligation de prestation Rattachés à des biens ou

distincte services futurs

Le contrat intègre-t-il une option de renouvellement

représentant un droit significatif ?

Oui Non
Période de Période de
comptabilisation au-delà du comptabilisation limitée au
contrat existant contrat existant

IFRS 15
+ Exemple: Frais initiaux non-remboursables
Gestion d’un service paie
Frais initiaux non remboursables de 10UM en couverture des activités
suivantes
•Mise en place d’archives
•Enregistrement des informations de base
•Test de la base de données

Ces activités d’installation ne transfèrent aucun bien/service au

client, ne correspondent donc pas à une obligation de prestation
Gestion mensuelle paie: 0.5UM/personne/mois
Fournir un service de gestion mensuelle correspond à une
obligation de prestation
Renouvellement : Annuel, sans frais d’installation
Ce renouvellement représente un droit significatif, correspond
donc à une obligation de prestation

Frais initiaux de 10UM alloués à l’obligation de prestation du service de gestion mensuelle

et comptabilisés sur la durée attendue du service
IFRS 15
+
Etape 3: Détermination du prix de
la transaction
Prix de la
Considération de la contrepartie attendue des clients
transaction

Recouvrabilité (acceptable sur la base d’un portefeuille)

Valeur temps de l’argent (si significative)

Contrepartie autre qu’en trésorerie (juste valeur)

Contrepartie payable au client (ex : incitations

commerciales)
Contrepartie variable (ex : prime de rendement),
pondérée en fonction des probabilités, si estimation
raisonnable
Le risque de crédit du client impacte l’évaluation des produits des activités ordinaires
mais pas sa comptabilisation (c.à.d. peut être différent du montant facturé et/ou du
montant finalement perçu)
IFRS 15
+
Contrepartie variable
Contrat de •Fournir un service de gestion de fonds sur une année
gestion de •Honoraires fixes + 10% de l’augmentation de l’indice du marché
fonds boursier à la fin de l’année

Honoraires variables ne pouvant être estimés de manière

fiable (fortement dépendants de facteurs externes)

Comptabilisation du CA à la fin de l’année

(à la levée de l’incertitude)

Contrat de •Fournir un service de conseil en gestion des coûts sur 6 mois

services en •Honoraires fixes + 10% de toute réduction liée au niveau des coûts
conseil du client

Honoraires variables pouvant être estimés de manière fiable

(expérience passée de contrats similaires)

Comptabilisation du CA sur la durée du service

(pondéré en fonction des probabilités des frais variables)
IFRS 15
+
Risque de crédit client (groupe de
contrats)
➢Groupe de contrats similaires avec des clients
Groupe de
➢Total facturé s’élève à 1000 UM
contrats
➢On estime que 1% des clients feront défaut
(expérience passée)
1000 UM

Avant Maintenant

D) Créance 1,000 D) Créance 990

C) CA 1,000 C) CA 990
D) Dépréciation pour créance douteuse * 10
C) Perte* 10
* Montant de la perte estimée lorsque le risque de non recouvrement est avéré

L’impact de l’évaluation postérieure du risque de crédit est comptabilisé

en produit ou charge (non en produits des activités ordinaires)

IFRS 15
+ Etape 4: Allocation du prix de la transaction entre les
obligations de prestation distinctes Méthode des
valeurs relatives
attendues

Répartir le prix de la transaction entre toutes les obligations de prestation

distinctes, proportionnellement au prix de vente spécifique de chacune des
obligations

Prix vente Prix observé auquel l’entité vend biens/services

spécifique (pas nécessairement prix catalogue)

Si pas observable, doit être estimé (coûts

attendus + marge, ajusté des hypothèses du
marché, etc.)

Evaluation obligatoire : L’absence de preuve de prix de vente ne suffit pas à justifier

le regroupement d’obligations de prestations distinctes

IFRS 15
+
Exemple: Télécommunications
Contrat de 2 ans

✓ Combiné: Gratuit
(vendu séparément pour 120UM)

✓ Accès au réseau: 40 UM/mois

Identification de 2 obligations de prestation

1. Livraison du combiné
2. Accès au réseau
Prix de la transaction (40UM x 24 = 960UM) doit être alloué aux deux
obligations de prestation distinctes
Comptabilisation d’un produit des activités ordinaires pour 107UM à la
livraison du combiné gratuit
107UM = 960UM x 120UM / (120UM + 960UM)
Comptabilisation de l’accès au réseau pour 853UM (960UM – 107UM)
sur la durée de service
IFRS 15
+
Garanties
Garanties pour défauts latents au moment de la vente
initiale
Ne correspond pas à une obligation de performance
distincte

Le CA correspondant au bien (ou à la partie du bien)

qui sera remplacé ou réparé n’est pas comptabilisé

Garanties pour défauts liés à l’utilisation postérieure du

bien

Constitue une obligation de performance distincte

Le CA correspondant est différé et comptabilisé sur la

période de garantie

IFRS 15
+
Garanties (suite)
10 biens vendus chacun pour 10UM à l’origine, coût de revient 6UM pour chacun
Estimation qu’1 bien est défectueux et devra être remplacé dans les 2 ans
3 ans de garantie, prestation donnée de manière égale la 2ème et 3ème année
Coût moyen unitaire de la garantie 0.6UM (autre que les biens défectueux devant être
remplacés)

Obligations de
Fournir des Service
prestation biens non
défectueux
garantie

Prix
transaction 90UM 10UM

Compta-
-bilisation Année 1: Année 2: Année 2: Année 3:
81UM 9UM 5UM 5UM
IFRS 15
+ Garanties (suite)
IAS18 / IFRS 15
IAS 37
Année 1
CA Vente des biens 100 81 81=9 x @9
Coût des biens (60) (60) 60=10 x @6
Provision pour garantie (12) 12=[1 x @6] + [10 x @0.6]
Marge brute 28 21
Année 2
CA Remplacement bien - 9 9 = 1 x @9
défectueux
Coût des biens - (6) 6 = 1 x @6
CA Produit de la garantie - 5 5 = [10 x @1] x 1/2
Coût de la garantie - (3) 3 = [10 x @0.6] x 1/2
Marge brute - 5
Année 3
CA Produit de la garantie - 5 5 = [10 x @1] x 1/2
Coût de la garantie - (3) 3 = [10 x @0.6] x 1/2
Marge brute - 2
IFRS 15
Marges brutes cumulées
© 2010 Deloitte
28 28
+ Etape 5: Comptabilisation des produits des activités
ordinaires lorsque l’entité remplit une obligation de
prestation
Obligation de prestation remplie lors du transfert au client du bien/service

Capacité de décider de son

Lorsque le client obtient le
utilisation et d’en retirer les
contrôle du bien/service
avantages

Indicateurs de transfert du contrôle

➢obligation inconditionnelle de payer
Transfert du contrôle ponctuel ou ➢titre légal
continu ➢possession physique
➢conception/ fonction spécifique client

Méthode fondée sur le pourcentage d’avancement acceptable,

mais devrait cependant être moins fréquente qu’en application d’IAS 11

IFRS 15
+ Exemple: Transfert continu des biens/services
◼ Deux contrats de fabrication fournissant des équipements au client

Contrat A Contrat B
Client fortement impliqué dans Spécificité mineure de
Spécifique au client la conception d’un équipement l’équipement et conception
spécifique standardisée
Titre légal de propriété et Lors de la livraison, fabrication Lors de la livraison, fabrication
transfert physique dans l’usine de l’entité dans l’usine de l’entité
Paiements à l’avancement non Paiements trimestriels fixes,
Obligation de payer remboursable remboursables si annulation du
contrat
Equipement ne peut être vendu Equipement peut être vendu à
à un autre client (très un autre client et un autre
Autres facteurs
spécifique) équipement peut être fabriqué
pour le client
Transfert continu du contrôle Transfert du contrôle lors de la
Client contrôle l’équipement
livraison
Pourcentage d’avancement Lors de la livraison
Comptabilisation du CA

Jugement requis pour déterminer si le client a la capacité de décider de

l’utilisation d’un bien/service et d’en retirer les avantages alors qu’il est en cours
de fabrication (et non lorsque le bien est finalisé)
IFRS 15
+
Sujet spécifique : Licence de
propriété intellectuelle
Licences sur des logiciels, films et musiques, franchises, brevets et marques
et autres actifs incorporels

Nature du droit du
Exclusive Non-exclusive
client

Pendant la durée de
Lorsque le client peut
Calendrier la licence
utiliser le droit
comptabilisation CA (location d’un actif
(à l’installation)
incorporel)

Les droits peuvent être exclusifs en raison de leur limitation dans le temps,
dans l’espace ou dans le mode de distribution
IFRS 15
+
Autres propositions – Obligations
de prestations déficitaires
Une obligation de prestation est déficitaire si les coûts directs pour remplir
l’obligation > prix de la transaction alloué

La perte à terminaison est estimée au niveau de chaque

obligation de prestation

Peut entraîner la comptabilisation d’une perte

même si le contrat est globalement bénéficiaire

IFRS 15
+
Autres propositions – Les coûts du
contrat
◼ Les coûts du contrat sont comptabilisés à l’actif si

Donnent naissance à un actif en vertu d’une autre norme IFRS

(c.à.d. IAS 2, IAS 16 et IAS 38)

OU

➢Procurent à l’entité des ressources nouvelles/accrues qui lui serviront à

remplir ses obligations de prestation dans l’avenir
➢Directement liés à un contrat
➢On s’attend à les recouvrer

Coûts d’obtention du contrat (ex : commissions) = coûts de la période

IFRS 15
+
Informations à fournir
◼ Information sur les contrats avec les clients
◼ Ventilation des produits des activités ordinaires (type de biens, zone
géographique, marché, etc.)
◼ Rapprochement du solde total d’ouverture/solde total de clôture des
actifs/passifs sur contrats
◼ Nature des obligations de prestation y compris biens/services,
lorsqu’elles sont remplies, termes de règlement, obligations de retour et
garanties
◼ Analyse de l’échéance des obligations de prestation en cours dont la
durée est à plus d’un an
◼ Obligations de prestation déficitaires

◼ Informations relatives au jugement et modifications du jugement

◼ Calendrier de comptabilisation des produits des activités ordinaires
Besoin de considérer comment réunir ces informations et fournir une
information pertinente sans détails excessifs
IFRS 15
+
Transition
◼ Application rétrospective

◼ Adoption anticipée
◼ Autorisée pour les premiers utilisateurs des IFRS
◼ Pas de décision sur une possible anticipation pour les actuels
utilisateurs des IFRS

IFRS 15
+
IFRS 15 Vs IAS 18
Quelques différences
◼ La nature prescriptive d’IFRS 15 entraîne
des modifications pour pratiquement toutes
les entreprises, bien que les impacts
spécifiques varient selon les secteurs :
◼ Modifications du montant et du calendrier de
comptabilisation des produits
◼ Reconnaissance basée sur le transfert de contrôle, plutôt
que sur les risques et les compensations
◼ Plus grande utilisation d’estimations et de jugement
◼ Divulgation étendue

IFRS 15
+
IFRS 15 Vs IAS 18
Quelques différences
◼ Quelques causes des impacts clés de
l'industrie:
◼ Comptabilité distincte pour des biens / services
distincts (par opposition au groupement)
◼ Modifications du contrat (portée / changement de
prix)
◼ Prise en compte des variables (remises client, bons
d'achat, rabais)
◼ Dispositions de licence (directives spécifiques aux
contrats impliquant la concession de licences de
droits de propriété intellectuelle)
IFRS 15
+
Quelques illustrations

IFRS 15
+
Exemple 1

◼ Une maison de disques accorde sous licence un

enregistrement spécifique d’une symphonie
Beethoven à un client du 1er mars 2022 au 28 février
2023. Le client a le droit d’utiliser l’enregistrement
dans tous les types de campagnes publicitaires
(télévision, radio, etc.). et médias en ligne) dans un
pays donné. Le contrat est non annulable et le client
est tenu de payer 1 000 $ par mois.

◼ La nature de la promesse du fournisseur à son client

est de donner accès à l'enregistrement dans son état
au début de la période de licence.

IFRS 15
+
Comptabilisation

IAS 18 IFRS 15

Revenu étalé sur 12 mois Revenu enregistré à un moment

précis

IFRS 15
+
Exemple 2

◼ Un fournisseur conclut un contrat de 18 mois avec un client

pour fournir des services de centre d'appels le 1er novembre
2021. La contrepartie comprend un montant fixe de 180 000 $
et un montant supplémentaire pouvant atteindre 100 000 $ si
certains niveaux de service sont atteints concernant les
temps d'attente des clients. Le montant supplémentaire est
gagné comme suit:
◼ 100 000 $ si les niveaux de service atteints au 30 avril 2022
◼ 50 000 $ si les niveaux de service atteints au 31 décembre 2022

◼ Le fournisseur a atteint le niveau de service le 1er décembre

2022 et a eu droit à 50 000 $.

IFRS 15
+
Comptabilisation

IAS 18 IFRS 15

Revenu fixe étalé sur 18 mois Revenu fixe étalé sur 18 mois

Portion additionnelle comptabilisée Comptabilisation du montant le plus

une fois les niveaux de service probable de la contrepartie variable
atteints qui sera acquise à la signature du
contrat, soit 50 000 $.

IFRS 15
+
Exemple 3

◼ Un fournisseur conclut un contrat de deux ans avec un

client pour fournir une licence pour un progiciel standard,
installer le logiciel et fournir des mises à niveau et une
assistance technique pour une période de deux ans.
Contrat conclut le 1er juin 2020 pour 480 000 FCFA.

◼ Le fournisseur vend la licence, la mise à niveau et le

support technique séparément, et le service d’installation
est régulièrement fourni par un certain nombre de
fournisseurs indépendants.

◼ Le logiciel est fonctionnel sans les mises à niveau et le

support technique.

IFRS 15
+
Exemple 3 (suite)

◼ Les biens ou services distincts suivants sont

identifiés avec leurs justes valeurs relatives:
◼ Licence de logiciel - 260 000 $
◼ Service d'installation - 100 000 $
◼ Soutien technique - 120 000 $

◼ Le support technique se fera sur un total de 600

heures, reparties comme suit :
◼ 2018 - 100
◼ 2019 - 300
◼ 2020 - 200

IFRS 15
+
Comptabilisation

IAS 18 IFRS 15

Revenu étalé sur 24 mois, soit 20 000 Le produit de la licence et du

par mois service d'installation est
comptabilisé à la date de livraison
du 1er juin 2020.
Le support technique est satisfait au
fil du temps et comptabilisé au
prorata des heures de travail
estimées.

IFRS 15
+
Exemple: Télécommunications
Contrat de 2 ans

✓ Combiné: Gratuit
(vendu séparément pour 120UM)

✓ Accès au réseau: 40 UM/mois

Identification de 2 obligations de prestation

1. Livraison du combiné
2. Accès au réseau
Prix de la transaction (40UM x 24 = 960UM) doit être alloué aux deux
obligations de prestation distinctes
Comptabilisation d’un produit des activités ordinaires pour 107UM à la
livraison du combiné gratuit
107UM = 960UM x 120UM / (120UM + 960UM)
Comptabilisation de l’accès au réseau pour 853UM (960UM – 107UM)
sur la durée de service
IFRS 15
+
Revenus d’équipements et de
services (État des résultats)

Avant Après

Revenus correspondant aux sommes Revenus correspondant à la valeur

reçues des clients reçue par les clients

Selon la facture Selon le contrat

IFRS 15
+
Revenus d’équipements et de
services (Bilan)
Avant Après

❑ Les produits d’équipement sont ❑ Modification de la répartition des

comptabilisés en fonction du revenus entre équipements et
montant facturé au début du services
contrat. ❑ La valeur autonome du combiné
❑ Le chiffre d’affaires du service est livré au client est comptabilisée
comptabilisé sur la base du dans les produits d’équipement au
montant facturé sur la période du moment de la signature du contrat.
contrat
❑ Aucune différence entre les ❑ Un actif contractuel est
espèces reçues et les recettes comptabilisé à l'origine,
enregistrées correspondant au montant de la
subvention accordée au client, et
diminuera au cours de la période
applicable
IFRS 15
+
M Telecoms Plc signe pour
100 000 nouveaux
les abonnés à son nouveau plan
mobile illimité de 24 mois
durant le premier
trimestre 2016 Une chute libre pour la
capitalisation boursière de M
Telcos, la société ayant
déclaré des pertes au premier
trimestre de 2016.

Dans une conférence de

presse, la direction
affirme que les résultats
rapportés sont
imputables à la norme
IAS18! Les investisseurs
ne sont pas convaincus!

IFRS 15
+

Le smartphone et le service
coûtent :
• 100 $ d'avance et
• 40 $ * 24 mois
Coût de gros du combiné 400 $

IFRS 15
+

IAS 18:
Le smartphone et le service
• Le revenu enregistré suit
coûtent :
généralement la facturation
• 100 $ d'avance et
• 40 $ * 24 mois • Peu de revenu pour la vente
Coût de gros du combiné 400 $ de l’équipement

Revenu: Charges : Résultat :

IFRS 15
+

IAS 18:
Le smartphone et le service
• Le revenu enregistré suit
coûtent :
généralement la facturation
• 100 $ d'avance et
• 40 $ * 24 mois • Peu de revenu pour la vente
Coût de gros du combiné 400 $ de l’équipement

Revenu: 100 $ Charges : 400 $ Perte : 300 $

IFRS 15
+

IFRS 15 :
Le smartphone et le service • Deux obligations de performance
coûtent : distinctes
• 100 $ d'avance et • Revenu sur la vente de l’équipement =
• 40 $ * 24 mois
• Revenu mensuel pour le service reçu =
Coût de gros du combiné 400 $
Prix de détail : 670$

Revenu: Charges : Bénéfice :

IFRS 15
+

IFRS 15 :
Le smartphone et le service • Deux obligations de performance
coûtent : distinctes
• 100 $ d'avance et • Revenu sur la vente de l’équipement =
• 40 $ * 24 mois 435 $
Coût de gros du combiné 400 $ • Revenu mensuel pour le service reçu =
26 $

Revenu: 435 $ Charges : 400 $ Bénéfice : 35 $

IFRS 15
+
Merci

IFRS 15