Comptabilité approfondie

Chapitre 1 : Le cadre de la comptabilité

Objectifs pédagogiques :
- Appréhender des caractères fondamentaux du code général de la normalisation comptable (CGNC) ;
- Assimiler les principes comptables fondamentaux ;
- Comprendre l’organisation de la comptabilité ;
- Reconnaître les caractéristiques des États de synthèse ;

Partie 1 : Norme générale comptable

1- Champ d’application :
Le champ d’application de la présente norme est général. Il est précisé par les textes législatifs et
réglementaires.

2- Caractères fondamentaux de la norme :

La Norme générale comptable est conçue de façon à satisfaire les deux objectifs primordiaux de la normalisation
comptable qui sont :

- De servir de base à l’information et la gestion de l’entreprise ;

- De fournir une image aussi fidèle que possible de ce que représente l’entreprise à tous les utilisateurs des
comptes, privés ou publics.

Cette fonction d'information interne et d'information externe vise évidemment une grande diversité de
destinataires : l’entreprise elle-même, ses partenaires directs, tels les fournisseurs, clients, salariés, banquiers et
prêteurs, associés et actionnaires, et les Pouvoirs Publics tant au niveau fiscal qu'au niveau économique
(comptabilité nationale) et financier (contrôle du crédit).
Cette très grande diversité d'utilisateurs et d'assujettis implique la définition d'un modèle d'analyse et d'un
langage communs à tous et qui doivent constituer, s'ils sont pertinents et fiables, l’outil privilégié du dialogue
économique et social.
Il va de soi qu'un objectif et un champ aussi larges ne peuvent être pleinement couverts, quelle que soit la
qualité de l’outil, qu'au prix de quelques dérogations destinées à répondre à des situations particulières qui ne
s'intègrent pas parfaitement dans le cadre général ; mais ces dérogations restent l’exception, et la Norme se
caractérise par son aspect extrêmement général et polyvalent.
Cette conception de la Norme Générale Comptable peut être caractérisée par :
- Son objectif d'information : il s'agit de fournir à l’entreprise elle-même comme à tous les utilisateurs une
information économique et financière pertinente et fiable ;
- Le moyen qu'elle emploie : présenter un dispositif légal cohérent quant au fond et quant à la forme de la
comptabilité normalisée.

Les idées directrices présentées ci-après concernent plus particulièrement le modèle dit " Normal " ; elles
doivent être modulées dans le sens d'un assouplissement et d'un allégement pour le modèle dit " Simplifié "
destiné aux petites entreprises.
 A- L’objectif d'information : Une analyse économique et financière pertinente et fiable
La Norme doit présenter un ensemble d'informations pertinentes et fiables et qui traduisent de façon fidèle la
vie économique et financière de l’entreprise.
La pertinence des informations tient à l’adéquation existant entre leur contenu et leur objet : une information
pertinente doit représenter convenablement, fidèlement, les faits ou les concepts qu'elle énonce.
L’objectif étant :
- De ne pas se tromper ;
- De ne pas tromper les tiers.

La fiabilité des informations tient, elle, davantage à leur caractère quantitatif ; les montants qui apparaissent dans
les comptes ou dans les états de synthèse doivent être sûrs, ce qui implique tant une très bonne définition des
méthodes d'évaluation qu'une parfaite maîtrise des faits comptables et de la chaîne des traitements qui
aboutissent aux comptes et aux états de synthèse.

B- Le moyen utilisé : un dispositif de fond et de forme cohérent

Pour que les comptabilités normalisées puissent produire les informations requises, dans des conditions de délai
et de fiabilité déterminées, la Norme prévoit un dispositif général qui peut être présenté sous deux aspects :
celui du fond et celui de la forme.
a- Le dispositif de fond
Les dispositions de fond de la Norme sont celles qui contribuent à la qualité de l’information obtenue, en lui
donnant sa pertinence ; on peut les classer sous trois rubriques :
- L’énoncé des principes comptables fondamentaux ;
- L’exposé des méthodes d'évaluation ;
- La conception des états de synthèse.
i- Les principes comptables :
Les principes comptables fondamentaux retenus par la Norme Générale, au nombre de sept, sont tous acceptés
par la communauté financière internationale :
- Continuité d'exploitation :
Selon le principe de Continuité d'exploitation, l’entreprise doit établir ses états de synthèse dans la perspective
d'une poursuite normale de ses activités.
Par conséquent, en l’absence d'indication contraire, elle est censée établir ses états de synthèse sans l’intention
ni l’obligation de se mettre en liquidation ou de réduire sensiblement l’étendue de ses activités.
- Permanence des méthodes :
En vertu du principe de permanence des méthodes, l’entreprise établit ses états de synthèse en appliquant les
mêmes règles d'évaluation et de présentation d'un exercice à l’autre.
L’entreprise ne peut introduire de changement dans ses méthodes et règles d'évaluation et de présentation que
dans des cas exceptionnels.
Dans ces circonstances, les modifications intervenues dans les méthodes et règles habituelles sont précisées et
justifiées, dans l’état des informations complémentaires, avec indication de leur influence sur le patrimoine, la
situation financière et les résultats.
- Coût historique :
En vertu du principe du coût historique, la valeur d'entrée d'un élément inscrit en comptabilité pour son
montant exprimé en unités monétaires courantes à la date d'entrée reste intangible quelle que soit l’évolution
ultérieure du pouvoir d'achat de la monnaie ou de la valeur actuelle de l’élément, sous réserve de l’application
du principe de prudence.
 Par dérogation à ce principe, l’entreprise peut décider à la réévaluation de l’ensemble de ses immobilisations
corporelles et financières, conformément aux prescriptions du CGNC.
- Spécialisation des exercices :
En raison du découpage de la vie de l’entreprise en exercices comptables, les charges et les produits doivent
être , en vertu du principe de spécialisation des exercices, rattachés à l’exercice qui les concerne effectivement
et à celui-là seulement.
Les produits sont comptabilisés au fur et à mesure qu'ils sont acquis et les charges au fur et à mesure qu'elles
sont engagées, sans tenir compte des dates de leur encaissement ou de leur paiement.
Toute charge ou tout produit rattachable à l’exercice mais connu postérieurement à la date de clôture et avant
celle d'établissement des états de synthèse, doit être comptabilisé parmi les charges et les produits de l’exercice
considéré.
Toute charge ou tout produit connu au cours d'un exercice mais se rattachant à un exercice antérieur, doit être
inscrit parmi les charges ou les produits de l’exercice en cours.
Toute charge ou tout produit comptabilisé au cours de l’exercice et se rattachant aux exercices ultérieurs, doit
être soustrait des éléments constitutifs du résultat de l’exercice en cours et inscrit dans un compte de
régularisation.
- Prudence :
En vertu du principe de prudence, les incertitudes présentes susceptibles d'entraîner un accroissement des
charges ou une diminution des produits de l’exercice doivent être prises en considération dans le calcul du
résultat de cet exercice.
Ce principe évite de transférer sur des exercices ultérieurs ces charges ou ces minorations de produits, qui
doivent grever le résultat de l’exercice présent.
En application de ce principe, les produits ne sont pris en compte que s'ils sont certains et définitivement acquis
à l’entreprise ; en revanche, les charges sont à prendre en compte dès lors qu'elles sont probables.
Seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture d'un exercice peuvent affecter les résultats ; par exception est
considéré comme réalisé le bénéfice partiel sur une opération non achevée à la date de clôture répondant aux
conditions fixées par le CGNC.
La plus-value constatée entre la valeur actuelle d'un élément d'actif et sa valeur d'entrée n'est pas
comptabilisée.
La moins-value doit toujours être inscrite en charges, même si elle apparaît comme temporaire à la date
d'établissement des états de synthèse.

Tous les risques et les charges nés en cours de l’exercice ou au cours d'un exercice antérieur doivent être inscrits
dans les charges de l’exercice même s'ils ne sont connus qu'entre la date de la clôture de l’exercice et la date
d'établissement des états de synthèse.
- Clarté :
Selon le principe de clarté :
- les opérations et informations doivent être inscrites dans les comptes sous la rubrique adéquate, avec la bonne
dénomination et sans compensation entre elles ;
- les éléments d'actif et de passif doivent être évalués séparément ;
- les éléments des états de synthèse doivent être inscrits dans les postes adéquats sans aucune compensation
entre ces postes.
En application de ce principe, l’entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses opérations, préparer et
présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du CGNC.
Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment dans les cas où elles relèvent d'options
autorisées par le CGNC ou dans ceux où elles constituent des dérogations à caractère exceptionnel.
A titre exceptionnel, des opérations de même nature réalisées en un même lieu, le même jour, peuvent être
regroupées en vue de leur enregistrement selon les modalités prévues par le CGNC.
Par dérogation aux dispositions du paragraphe 1, des postes relevant d'une même rubrique d'un état de
synthèse peuvent exceptionnellement être regroupés si leur montant respectif n'est pas significatif au regard de
l’objectif d'image fidèle.
- Importance significative :
Selon le principe d'importance significative, les états de synthèse doivent révéler tous les éléments dont
l’importance peut affecter les évaluations et les décisions.
Est significative toute information susceptible d'influencer l’opinion que les lecteurs des états de synthèse
peuvent avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.
Ce principe trouve essentiellement son application en matière d'évaluation et en matière de présentation des
états de synthèse.
Il ne va pas à l’encontre des règles prescrites par le CGNC concernant l’exhaustivité de la comptabilité, la
précision des enregistrements et des équilibres comptables exprimés en unités monétaires courantes.
Dans les évaluations nécessitant des estimations, les méthodes par approximation ne sont admises que si leurs
incidences par rapport à des méthodes plus élaborées n'atteignent pas des montants significatifs au regard de
l’objectif de l’image fidèle.
Dans la présentation de l’ETIC, le principe d'importance significative a pour conséquence l’obligation de ne faire
apparaître que les informations d'importance significative.

Une finalité est assignée à la comptabilité normalisée : les états de synthèse doivent donner une image fidèle du
patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise.
L’image fidèle apparaît ainsi non comme un principe comptable fondamental supplémentaire, mais comme la
convergence des principes retenus.
L’originalité du concept d'image fidèle tient à la fois à son absence de définition et aussi au fait qu'il convient,
dans des cas exceptionnels, de déroger aux dispositions de la Norme, pour tenter d'atteindre cette fidélité.
Le plus souvent néanmoins, il suffira de fournir dans l’ETIC des informations complémentaires ; si celles-ci ne
sont pas suffisantes à l’obtention d'une image fidèle, alors il faudra déroger aux dispositions de la Norme (donc
à des règles et procédures, voire à des principes telle la permanence des méthodes).

ii- Les méthodes d’évaluation :

Les évaluations constituent le cœur même de l’information comptable puisque la comptabilité est une
"projection de l’entreprise" sur le plan des valeurs et qu'elle s'exprime en montants monétaires.
Pendant longtemps, dans les comptabilités traditionnelles, les évaluations ont été négligées au bénéfice du
respect de dispositions purement formelles sans véritable intérêt.

iii- La conception des états de synthèse

Les options de fond de la Norme ressortent également de la nature et du contenu des états de synthèse.
- Leur nature :
L’existence même d'un tableau de financement (TF) et d'un état d'informations complémentaires (ETIC) est
révélatrice des choix opérés. Si le rôle du TF a été souligné plus haut, celui de l’ETIC doit être ici précisé : il est de
fournir aux lecteurs des états de synthèse - dont l’ETIC fait partie intégrante - la "règle du jeu" dont la
connaissance permet de mieux comprendre les informations apportées par le bilan, le compte de produits et
charges, et le tableau de financement.
- Leur contenu :
Il va de soi que les diverses rubriques des états de synthèse sont adaptées à la nature des grandeurs retenues
dans le modèle d'analyse : le tracé des états de synthèse est révélateur des choix opérés.

b- Le dispositif de forme :
La Norme s'attache à décrire un dispositif formel destiné à garantir la fiabilité et l’homogénéité des informations
figurant dans la comptabilité et dans les états de synthèse ; ce dispositif concerne plus particulièrement :
- L’organisation comptable ;
- Le plan de comptes ;
- La présentation des états de synthèse ;

i- L’organisation comptable

Une comptabilité ne peut prétendre à la fiabilité attendue de la comptabilité normalisée que si elle remplit
les obligations formelles décrites dans la Norme et qui concernent particulièrement :
- L’identification, la classification et la conservation des documents de base et des pièces
justificatives ;
- L’exhaustivité de la saisie des informations ;
- La continuité de la chaîne de traitement allant de l’enregistrement de base aux états de synthèse ;
- La description du système comptable et des procédures ;
- Le respect des règles de fonctionnement des comptes et d'établissement des états de synthèse ;
- Les corrections d'erreurs.
La Norme veille donc à ce que le passage des faits aux documents comptables jusqu'aux états de synthèse
soit exempt d'erreurs et de distorsions.
ii- Le plan de comptes

La comptabilité normalisée doit respecter le plan de comptes proposé dans le CGNC, qui peut être
subdivisé en fonction des besoins de l’entreprise.
Afin de mettre en place une normalisation tout à la fois générale et souple :
- Seul s'inscrit dans la Norme Générale le cadre comptable définissant les grandes classes de
comptes, communs à toutes les entités économiques ;
- Seuls s'inscrivent dans le Plan Comptable Général des Entreprises (PCGE) les comptes
correspondant aux besoins usuels des entreprises.
Ces comptes sont à compléter en fonction des besoins propres à chaque entreprise, dans le respect des
nomenclatures officielles susceptibles d'être imposées par le législateur, telles les nomenclatures de biens
et services, les nomenclatures des opérations financières.
iii- Les états de synthèse

La Norme Générale prévoit un contenu général des états de synthèse répondant à la diversité des
situations particulières. Le Plan Comptable Général des Entreprises, comme les Plan Comptables
Professionnels proposent des tracés normalisés.

S'agissant du "PCGE" qui s'adresse à la très grande majorité des entités économiques, il était indispensable
de moduler les exigences de l’information en fonction de la taille des entreprises ; deux modèles sont
proposés :
- L’un de droit commun qui est prévu pour toute entreprise : c'est le "modèle normal" ;
- L’autre réservé aux entités de petite dimension est simplifié par rapport au modèle normal : c'est le
"modèle simplifié".

3- L’organisation comptable :
L’organisation de la comptabilité normalisée est destinée à garantir la fiabilité des informations fournies et
leur disponibilité en temps opportun.
La comptabilité, système d'information de l’entreprise, doit être organisée de telle sorte qu'elle permettre :
- De saisir, classer et enregistrer les données de base chiffrées ;
- D'établir en temps opportun les états prévus ou requis ;
- De fournir périodiquement, après traitement, les états de synthèse ;
- De contrôler l’exactitude des données et des procédures de traitement.
Toute entreprise doit satisfaire aux conditions fondamentales suivantes de tenue de sa comptabilité :
- Tenir la comptabilité en monnaie nationale ;
- Employer la technique de la partie double garantissant l’égalité arithmétique des mouvements
"débit" et des mouvement " crédit" des comptes et des équilibres qui en découlent ;
- S'appuyer sur de pièces justificatives datées, conservées, classées dans un ordre défini, susceptibles
de servir comme moyen de preuve et portant les références de leur enregistrement en
comptabilité ;
- Respecter l’enregistrement chronologique des opérations ;
- Tenir des livres et supports permettant de générer les états de synthèse prévus par le CGNC ;
- Permettre un contrôle comptable fiable contribuant à la prévention des erreurs et des fraudes et à
la protection du patrimoine ;
- Contrôler par inventaire l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs ;
- Permettre pour chaque enregistrement comptable d'en connaître l’origine, le contenu, l’imputation
par nature, la qualification sommaire ainsi que la référence de la pièce justificative qui l’appuie.
Le plan de comptes de l’entreprise est un document qui donne la nomenclature des comptes à utiliser,
définit leur contenu et détermine le cas échéant leurs règles particulières de fonctionnement par
référence au P.C.G.E.
Un manuel décrivant les procédures et l’organisation comptable lorsqu'il est nécessaire à la
compréhension du système de traitement et à la réalisation des contrôles. Ce document est conservé
aussi longtemps qu'est exigée la présentation des documents comptables auxquels il se rapporte.
Le livre journal tenu dans les conditions prescrites par la loi dans lequel sont enregistrées les opérations
soit jour par jour, soit sous forme de récapitulations au moins mensuelles des totaux de ces opérations,
à condition de conserver, dans ce cas, tous documents permettant de les reconstituer jour par jour.
Le grand-livre formé de l’ensemble des comptes individuels et collectifs, qui permet le suivi de ces
comptes. Chaque compte fait apparaître distinctement le solde au début de l’exercice, le cumul des
mouvements "débit" et celui des mouvements "crédit" depuis le début de l’exercice (non compris le
solde initial), ainsi que son solde en fin de période.
L’état récapitulatif faisant apparaître, pour chaque compte, le solde débiteur ou le solde créditeur au
début de l’exercice, le cumul des mouvements débiteurs et le cumul des mouvements créditeurs
depuis le début de l’exercice, le solde débiteur et le solde créditeur constitués en fin de période, forme
la "Balance" La balance constitue un instrument indispensable du contrôle comptable.
Le livre d'inventaire tenu dans les conditions prescrites par la loi est un support dans lequel sont
transcrits le BL et le CPC de chaque exercice. Le livre journal et le grand livre sont établis et détaillés en
autant de journaux et livres auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l’importance et les besoins de
l’entreprise l’exigent.
Dans le cas où les données sont enregistrées dans des journaux et des grands livres auxiliaires, les
totaux de ces supports sont périodiquement et au moins une fois par mois respectivement centralisées
dans le livre journal et reportées dans le grand livre.
 Les livres et documents comptables peuvent être tenus par tous moyens ou procédés appropriés
conférant un caractère d'authenticité aux écritures et comptables avec les nécessités du contrôle de la
comptabilité.
Les comptes sont arrêtés à la fin de chaque exercice.
Le BL et le CPC doivent découler directement de l’arrêté des comptes définitif à la fin de l’exercice.
La durée de l’exercice est de douze mois. Elle peut exceptionnellement, pour un exercice déterminé, tel
que le premier exercice être différente sans pouvoir pour autant excéder 12 mois.
La clôture de l’exercice peut être opérée à n'importe quelle date ; elle est en général fixée en fonction
du cycle d'activité de l’entreprise.
Le changement de la date de clôture de l’exercice doit être dûment motivé dans l’ETIC.
L’établissement des états de synthèse, sauf circonstances exceptionnelles justifiées dans l’ETIC, doit se
faire au plus tard dans les trois mois suivant la date de clôture de l’exercice.
La date d'établissement des états de synthèse doit être mentionnée dans l’ETIC.

4- Caractéristiques des états de synthèse :

Les états de synthèse établis au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci, sont l’expression quasi
exclusive de l’information comptable destinée aux tiers, et constituent le moyen privilégié d'information
des dirigeants eux-mêmes sur la situation et la gestion de l’entreprise.
Etablis selon les principes et règles du Code Général de la Normalisation Comptable, ils doivent donner une
image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise, même au moyen -
dans des cas exceptionnels à justifier - de dérogations à ces principes et règles, dans l’hypothèse où
l’application de ces règles et principes ne permet pas l’obtenir cette image fidèle.
Le BL est l’état de synthèse traduisant en termes comptables d'emplois (à l’actif) et de ressources (au
passif) la situation patrimoniale de l’entreprise :
- le passif du bilan décrit les ressources ou origines de financement (en capitaux propres et capitaux
d'emprunts ou dettes) à la disposition de l’entreprise à la date considérée ;
- l’actif du bilan décrit les emplois économiques qui sont faits, à la même date, de ces capitaux
(emplois en biens, en titres, en créances...).
Le CPC est l’état de synthèse décrivant, en termes comptables de produits et de charges, les composantes
du résultat net final :
- " les produits" sont formés principalement des ventes de biens ou de services (production), des produits
financiers (intérêts, différences de changes favorables, de produits "calculés" - telles les reprises de
provisions
- et d'autres produits divers, accessoires ou exceptionnels. Ils correspondent à un enrichissement potentiel
de l’entreprise ; ils sont générateurs de bénéfice dans la mesure où le niveau des charges correspondantes
leur reste inférieur.
- " les charges" sont formées principalement des achats consommés de biens et de services utilisés dans le
cycle d'exploitation de l’entreprise (consommation) ainsi que de la rémunération des divers facteurs de
production :impôts, charges de personnel, intérêts, ... Elles comprennent également les charges "calculées"
que sont les "dotations" aux amortissements et aux provisions, d'autres charges diverses accessoires ou
exceptionnelles ainsi que les impôts sur les résultats. Elles correspondent à un appauvrissement potentiel
de l’entreprise ; elles sont génératrices de pertes dans la mesure où le niveau des produits correspondants
leur reste inférieur.
Le CPC est établi à partir des "comptes de gestion", produits et charges, tenus durant l’exercice et corrigés,
en fin d'exercice, par les diverses écritures d'inventaire.
Son solde créditeur (excédent des produits sur les charges) exprime un résultat bénéficiaire (bénéfice net),
son solde débiteur (excédent des charges sur les produits) un résultat déficitaire (perte nette). Le report de
ce solde dans le bilan de fin d'exercice et l’équilibre arithmétique de ce bilan illustrent la méthode de "la
partie double" utilisée par la comptabilité normalisée.
L’ESG décrit en deux tableaux "en cascade" la formation du résultat net et celle de l’autofinancement.
Le TFR fait apparaître les soldes caractéristiques de gestion issus des comptes de gestion et le tableau de la
CAF qui fait apparaître les soldes caractéristiques financiers telle la capacité ou insuffisance
d'autofinancement (CAF), ou (IAF) et l’autofinancement (AF).
Le TF est l’état de synthèse qui met en évidence l’évolution financière de l’entreprise au cours de l’exercice,
en décrivant les ressources dont elle a disposé et les emplois qu'elle en a effectués. Il s'agit des :
- Ressources de financement de caractère stable (tels l’autofinancement et les nouveaux emprunts )
ou de caractère cyclique ou fortuit (tels l’accroissement du passif circulant ou la réduction de l’actif
circulant ) ;
- Emplois financiers de caractère stable et définitif (tels les investissements réalisés, les
remboursements d'emprunts, ou les distributions de dividendes) ou de caractère cyclique ou
fortuit (tels l’accroissement de l’actif circulant ou la réduction du passif circulant).
L’ETIC complète et commente l’information donnée par les quatre autres états de synthèse, dont il est
indissociable.
L’ETIC doit comporter tous compléments et précisions nécessaires à l’obtention d'une image fidèle du
patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise, à travers les états de synthèse fournis.
Pour être pertinentes, les informations de l’ETIC doivent être d'une importance significative, c'est à dire
susceptibles d'influencer l’opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent avoir sur la situation
patrimoniale et financière de l’entreprise et sur ses résultats.