BULLETIN OFFICIEL DES DOUANES ET DES IMPOTS N°2002/03/13

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Texte n° DGI 2002/24

NOTE COMMUNE N° 11/2002

O B J E T : Commentaire des dispositions des articles 72 et 73 de la loi

n°2001-123 du 28 décembre 2001 portant loi de finances pour
l’année 2002.

RESUME

Imposition de la plus-value de cession du fonds de commerce

par les personnes physiques soumises
au régime forfaitaire d’imposition

La loi n°2001-123 du 28 décembre 2001, portant loi de finances pour

l’année 2002 a prévu:
1. l’imposition de la plus-value de cession du fonds de commerce, réalisée
par les personnes physiques soumises au régime forfaitaire d’imposition,
selon le barème de l’IR prévu par l’article 44 du code de l’IRPP et de l’IS
sans que l’IR dû sur le résultat net aboutisse à un impôt inférieur à
l’impôt forfaitaire dû selon le chiffre d’affaires ou à l’impôt forfaitaire
optionnel (article 72).
2. la liquidation des acomptes provisionnels dus au cours de l’année suivant
celle de la cession sur la base du montant de l’impôt forfaitaire qui aurait
été exigible en l’absence de l’opération de cession du fonds de commerce
(article 73).
3. l’application des nouvelles mesures aux opérations de cession intervenant
à partir du 1er janvier 2002.

D.G.I 119
 L’article 72 de la loi de finances pour l’année 2002 a prévu l’imposition
de la plus-value de cession du fonds de commerce réalisée par les personnes
physiques soumises au régime forfaitaire en matière de bénéfices industriels
et commerciaux et l’article 73 de la même loi a fixé les modalités de
détermination de l’assiette des acomptes provisionnels en cas de cession du
fonds de commerce dans ce cas particulier.

La présente note a pour objet de commenter les dispositions des articles

en question.

I. REGIME FISCAL DE LA CESSION DU FONDS DE

COMMERCE REALISEE PAR LES PERSONNES PHYSIQUES
SOUMISES AU REGIME FORFAITAIRE D’IMPOSITION, EN
VIGUEUR AVANT LE 1er JANVIER 2002

Antérieurement au premier janvier 2002, les cessions des fonds de

commerce par les personnes physiques bénéficiaires du régime forfaitaire
d’imposition ne donnaient lieu à aucune imposition. En effet, et en vertu de
l’article 44 du code de l’IRPP et de l’IS, l’impôt forfaitaire est dû sur la base
du chiffre d’affaires réalisé.
Le produit de cession du fonds de commerce ne faisant pas partie du
chiffre d’affaires, il se trouvait hors du champ d’application de l’IR.

II. APPORT DE LA LOI DE FINANCES POUR L’ANNEE 2002

Dans un souci d’unification du régime fiscal applicable aux cessions des

fonds de commerce réalisées par les contribuables indépendamment du
régime d’imposition auquel ils sont soumis, l’article 72 de la loi n°2001-123
du 28 décembre 2001, portant loi de finances pour l’année 2002 a étendu
l’imposition de la plus-value de cession des fonds de commerce aux
forfaitaires.

A/ EXTENSION DU CHAMP D’APPLICATION DE L’IR AUX PLUS-

VALUE DE CESSION PAR LES FORFAITAIRES DE FONDS DE
COMMERCE

En vertu des dispositions de l’article 72 de la loi de finances pour

l’année 2002, la plus-value de cession de fonds de commerce réalisée par les
forfaitaires fait partie du champ d’application de l’impôt sur le revenu des
personnes physiques.

D.G.I. 120
 1°) Notion du fonds de commerce

Le fonds de commerce consiste en l’ensemble de biens mobiliers

corporels et incorporels affecté par nature à l’exploitation commerciale.

A ce titre et aux termes de l’article 189 du code de commerce, font partie

du fonds de commerce, les biens mobiliers affectés à l’exercice d’une activité
commerciale. Le fonds de commerce comprend obligatoirement la clientèle et
l’achalandage.
Il comprend aussi, sauf dispositions contraires, tous autres biens
nécessaires à l’exploitation du fonds, tels que l’enseigne, le nom commercial,
le droit au bail, le matériel, l’outillage, les marchandises, les brevets, marques
de fabriques, dessins et modèles….

2°) Notion de cession

La cession du fonds de commerce est concrétisée le plus souvent par la

vente de celui-ci. Toutefois, il peut s’agir de tout événement produisant les
effets juridiques de celle-ci, tels que l’apport en société, l’échange ou la
donation.

B/ DETERMINATION DE LA PLUS-VALUE DE CESSION DU FONDS

DE COMMERCE

1) Cas du fonds de commerce acquis

Dans le cas où le fonds de commerce a fait l’objet d’une acquisition par

l’exploitant, la plus-value de cession dudit fonds est égale à la différence
entre, d’une part, le prix de cession déclaré ou celui révisé suite aux
opérations de vérification fiscale selon les procédures applicables en matière
de droits d’enregistrement et d’autre part, le prix d’acquisition du fonds en
question .

2) Cas de fonds de commerce constitué

Lorsque le fonds de commerce a été constitué par le cédant, la plus-value

de cession est égale à la totalité de son prix de cession.
Etant précisé à ce niveau qu’aucune déduction n’est admise à quelque
titre que ce soit.

D.G.I. 121
 3) Cas particulier de la cession concomitante du fonds de commerce
avec l’immeuble objet de l’exploitation

Dans le cas où le cédant du fonds de commerce est le propriétaire de

l’immeuble objet de l’exploitation dudit fonds, et que l’opération de cession
comprend aussi bien le fonds de commerce que les murs, il y a lieu de
distinguer entre le prix de la cession du fonds en question et celui de
l’immeuble. Dans ce cas, le cédant réalise :
- une plus-value de cession du fonds de commerce qui sera
rapportée aux résultats de l’exploitation de l’exercice de la
cession;
- une plus-value immobilière au titre de la cession de l’immeuble
imposable à l’IR dans la catégorie des revenus fonciers.
(Cf NC n°5/99).

C/ MODALITES D’IMPOSITION DE LA PLUS-VALUE DE CESSION

DU FONDS DE COMMERCE

Les modalités d’imposition de la plus-value de cession du fonds de

commerce varient selon que la cession intervienne avant ou après le dépôt de
la déclaration de cessation de l’activité.

1) Cas de cession du fonds de commerce avant le dépôt de la

déclaration de cessation d’activité

a) Détermination du résultat net imposable de l’année de la cession

L’article 72 de la loi de finances pour l’année 2002 a dérogé au principe

d’imposition des personnes physiques soumises au régime forfaitaire
d’imposition selon leur chiffre d’affaires en cas de cession du fonds de
commerce.

En effet et en vertu des dispositions de l’article en question, le résultat

net imposable est constitué par la différence entre les recettes brutes réalisées
au cours de l’année de la cession et les dépenses effectivement engagées au
cours de la même année, majorée de la plus-value de cession du fonds de
commerce telle que déterminée au paragraphe B ci-dessus.

D.G.I. 122
 Il est à préciser à ce niveau que seules sont prises en considération pour
la détermination du résultat net, les dépenses engagées pour la réalisation des
recettes, dûment justifiées et enregistrées au registre coté et paraphé par les
services de contrôle des impôts dont la tenue est prescrite par les dispositions
de l’article 62 du code de l’IRPP et de l’IS.

b) Détermination de l’impôt dû

L’article 72 de la loi de finances pour l’année 2002 prévoit que le

résultat net de l’exploitation déterminé compte tenu de la plus-value de
cession du fonds de commerce est soumis à l’impôt sur la base du barème
prévu par le paragraphe I de l’article 44 du code de l’IRPP et de l’IS.

Dans ce cas, l’IR est liquidé sur la base d’un revenu net et tenant compte
des abattements et des déductions accordés en vertu de la législation fiscale
en vigueur.

A cet effet, le contribuable aura droit aux déductions communes prévues

par les articles 39 et 40 du code de l’IR et de l’IS dont notamment :

- les déductions pour situation et charges de famille;

- la déduction pour parents à charge ;
- la déduction des primes afférentes aux contrats d’assurance vie;
- la déduction des dons et subventions accordés au Fonds de Solidarité
Nationale et au Fonds National de l’Emploi.

Toutefois, aucune déduction n’est admise au titre des réinvestis-

sements car de telles déductions exigent la tenue d’une comptabilité
conforme à la législation comptable des entreprises (revenus réinvestis
dans le capital de sociétés ouvrant droit à dégrèvement, revenus déposés
dans des comptes épargne en action, …).

b-1) IR minimum dû

L’article 72 susvisé prévoit que l’IR dû sur la base du résultat net par
application du barème prévu au paragraphe I de l’article 44 du code de l’IR et
de l’IS ne doit pas être inférieur à l’impôt forfaitaire exigible selon le chiffre
d’affaires ou à l’impôt forfaitaire optionnel.

D.G.I. 123
 b-2) Déduction des retenues à la source et des acomptes provisionnels

De l’impôt dû, tel que déterminé dans les conditions susvisées, le

contribuable aura le droit à la déduction :
- des retenues à la source qu’il a supportées au titre des marchés ; et
- des acomptes provisionnels payés au cours de l’année de la cession
du fonds de commerce.

Exemple n°1

Soit une personne physique mariée et ayant 3 enfants à charge qui

exerce une activité de commerce de chaussures, soumis au régime forfaitaire
d’imposition et qui a réalisé au titre de l’année 2002 un chiffre d’affaires de
29.000D.
Le registre des recettes et des dépenses fait ressortir pour la même année
des dépenses s’élevant à 20.000 dinars.

Supposons par ailleurs que l’intéressé ait réalisé au titre de l’année 2001
un chiffre d’affaires de 17.500D et qu’il ait payé à ce titre en 2002 un impôt
forfaitaire de 260 dinars.

Supposons aussi que l’intéressé ait :

- cédé le fonds de commerce objet de son exploitation le 20 décembre
2002 au prix de 70.000 dinars. Ce fonds étant acquis le 2 janvier
1996 pour 20.500 dinars,
- supporté au cours de l’année 2002 des retenues à la source au titre
des marchés de 150D,
- acquitté au cours de l’année 2002 les trois acomptes provisionnels
s’élevant chacun à 78 dinars (260D x 30%).

Dans ce cas, la détermination de la plus-value de cession du fonds de

commerce, du résultat net de l’exploitation au titre de l’année 2002 et de l’IR
exigible se fera comme suit :

a) Détermination de la plus-value de cession du fonds de commerce

Plus-value de cession=prix de vente –prix d’acquisition

70 000D –20 500D = 49 500D

D.G.I. 124
 b) Résultat net =recettes brutes – dépenses justifiées + plus-value de
cession du fonds de commerce : 29 000D – 20 000D + 49500D = 58 500D

Revenu global net : 58 500D

déduction pour situation et charges de famille :
(150D + 90D + 75D + 60D ) – 375D
- Revenu net imposable : 58 125 D

c) IR dû = 50.000D x 26,05% + 8.125D x 35% = 15.868,750 D

IR dû selon le chiffre d’affaires : 700D

L’IR dû selon le résultat net étant supérieur à l’IR dû selon le chiffre

d’affaires, il y a lieu de retenir l’IR liquidé sur la base du résultat net à
savoir 15.868,750D

IR à payer = IR dû – (Retenues à la source + les acomptes provisionnels

acquittés) 15.868,750D - ( 150D + 78D x 3 ) = 15.484,750D

2) Cas de cession du fonds de commerce après le dépôt de la

déclaration de cessation de l’activité

Une personne physique soumise au régime forfaitaire d’imposition qui

cède son fonds de commerce après avoir déposé sa déclaration de cessation
d’activité prévue par l’article 58 du code l’IRPP et de l’IS est soumise aussi
en vertu des dispositions de l’article 72 de la loi de finances pour l’année
2002 à l’impôt au titre de la plus-value de cession du fonds et ce, dans les
conditions suivantes :

a) Cession du fonds de commerce intervenant au cours de l’année du

dépôt de la déclaration de cessation

Dans ce cas, la détermination de l’assiette imposable aura lieu dans les

mêmes conditions exposées ci-dessus. L’impôt forfaitaire acquitté sur la base
de la déclaration de cessation est imputable sur l’impôt dû sur la base de la
déclaration relative aux résultats nets de l’année de la cession majorée de la
plus-value de la cession du fonds de commerce.

D.G.I. 125
 Exemple n°2 :

Soit une personne physique mariée avec 2 enfants à charge exerçant

l’activité de pâtisserie dans le cadre d’un fonds de commerce qu’elle a acquis
en 1998 au prix de 10.000D, ladite personne a opté pour le paiement de
l’impôt forfaitaire optionnel de 1500D.

Supposons que l’intéressé ait cessé son activité le 31 mai 2002 et

qu’elle ait déposée le 10 juin 2002 la déclaration de cessation d’activité et
s’est acquitté de 1.500D.

Si l’on suppose que le registre des recettes et des dépenses fait ressortir
pour les cinq premiers mois de l’année 2002 des dépenses justifiées s’élevant
à 8.000D et des recettes de 13000. Si l’on suppose aussi que l’intéressé ait
cédé le 10 septembre 2002, son fonds de commerce au prix de 25.000D, dans
ce cas, et nonobstant le dépôt de la déclaration de cessation de l’activité, le
concerné reste tenu de payer l’IR selon le barème sur la base du résultat net et
compte tenu de la plus-value de cession du fonds de commerce.

Détermination de la plus-value de cession du fonds de commerce :

- plus-value de cession = prix de vente – prix d’acquisition
25.000D - 10.000D = 15.000D

- Résultat net = recettes brutes – dépenses justifiées + plus-value de

cession du fonds = (13.000D – 8.000D) + 15.000D = 20.000D

Revenu global net : 20.000D

Déduction pour situation et charges de famille - 315D
Revenu net imposable : 19.685
IR dû = 10.000D x 15,25% + 9.685D x 25% 3.946,250D
IR à payer = IR dû – impôt forfaitaire optionnel payé
3.946,250D – 1.500D = 2.446,250D

b) Cession du fonds de commerce ultérieurement à l’année du dépôt de

la déclaration de cessation

Dans ce cas, la déclaration de l’impôt doit être déposée sur la base de la

plus-value de cession du fonds de commerce réalisée.

D.G.I. 126
 Etant signalé à ce niveau qu’aussi bien dans le premier cas que dans le
deuxième l’intéressé bénéficie du droit aux déductions communes autres que
celles exigeant la tenue de comptabilité conforme à la législation comptable
des entreprises.

Exemple 3 :

Reprenons les données de l’exemple 2 en supposant que l’intéressé ait

cédé son fonds de commerce le 10 février 2003 au même prix de 25.000D.
Dans ce cas le concerné est tenu de déposer la déclaration d’IR au titre de
l’année 2003 sur la base de la plus-value de cession du fonds de commerce.

Plus value de cession du fonds de commerce = 15.000D

Revenu global net : 15.000D
déduction pour situation et charges de famille 315D
Revenu net imposable : 14.685D
IR dû = 10.000D x 15,25% + 4.685D x 25% = 2.696,250D

D/ INCIDENCE DE LA CESSION DU FONDS DU COMMERCE PAR

LES FORFAITAIRES SUR LES ACOMPTES PROVISIONNELS DANS
LE CAS DE LA POURSUITE D’UNE ACTIVITE COMMERCIALE

En vertu des dispositions de l’article 73 de la loi de finances pour

l’année 2002, la cession par les personnes physiques éligibles au régime
forfaitaire d’imposition de leur fonds de commerce n’affectera pas l’assiette
des acomptes provisionnels dus l’année suivant celle de la cession.

Lesdits acomptes dus au cours de l’année qui suit l’année de la cession

seront liquidés sur la base de l’IR qui aurait été exigible par application du
barème du forfait, en l’absence de l’opération de cession du fonds de
commerce.

Exemple n°4 :

Si l’on reprend les données de l’exemple n°1 les acomptes provisionnels

dus en 2003 ont pour base l’impôt forfaitaire qui serait exigible en absence de
la cession du fonds de commerce objet de l’exploitation.

D.G.I. 127
 • IR normalement dû en l’absence de la cession du fonds de
commerce :

Chiffre d’affaires réalisé : 29.000 dinars

IR exigible : 700 dinars

Acomptes exigibles en 2003 sur la base de l’IR normalement dû en

2002 : 700D x 30% x 3 = 630D

III. DATE D’ENTREE DES NOUVELLES MESURES

Les dispositions des articles 72 et 73 de la loi n°2001-123 du 28

décembre 2001 sont applicables aux opérations de cession réalisées à partir
du 1er janvier 2002.

LE DIRECTEUR GENERAL DES ETUDES

ET DE LA LEGISLATION FISCALES

Signé : Mohamed Ali BEN MALEK

D.G.I. 128