Examen de I'ensemble
de la situation fisc ale
des contribuables
Un contrôle pas comme les autres
MOHAMED EL JERARI
Membre du comité Scientifique d’ARTEMIS
Expert Comptable
<
Le 23 avril 2019, Artémis a encore une fois été au rendez-vo us. Honorée d'organiser avec [Link] Nationale du
Recours Fiscal (CNRF), et avec la participation de la Direction Générale des Impôts (DGI), la Confédération Générale des
Entreprises du Maroc (CGEM), l'Ordre des Experts Comptables (OEC) et un large public de professionnels de la matière
fiscale, une journée d'étude sur l'Examen de la Situation Fiscale du contribuable (EESF)
Cette rencontre a été organisé dans le but d'enrichir les présent et ayant permis d'explorer des pistes de réflexion
débats techniques, de lever les zones d'ombre et exposer et des recommandations (6) qui ont certainement enrichi
les. points nécessitant des éclaircissements et arriver ainsi les débats lors des Assises Nationales sur la Fiscalité qui se
à faire converger les points de vue des intervenants sur les sont déroulées les 3 et 4 mai 2019 à Skhirat
problématiques que posent cette procédure de vérification.
Nous présenterons successivement, pour être fidèle au 1. Cadre légal et personnes concernées par l'ESSF
déroulement de cette journée, le cadre légal du dispositif
de l'EESF, les personnes et les revenus concernés (1 et 2), L'Examen de l'ensemble de la situation fiscale concerne les
les dépenses faisant lobjet d'évaluation (3) et les modalités personnes physiques ayant leur domicile fiscal au Maroc,
d'exercice de l'EESF (4). conformément aux dispositions de l'article 23 du CGI Il
se matérialise par un ensemble d'opérations ayant pour
La présentation des travaux de cette journée sera but de vérifier la sincérité des déclarations du revenu du
complétée par une synthèse des faiblesses et des limites du contribuable au titre de l'IR.
dispositif (5), évoqués par les intervenants et par le public
Il permet à l'administration
fiscale dengager la procédure
de rectification de l'ensemble
B} anveus de la situation fiscale et sert de
base à celle-ci dans le cadre de
Journés d'étude
la procédure contradictoire de
L'Examen de l'Ensemblede la
Situation Fiscale (EESF) rectification, par la comparaison
Un contrôle pas comme les autres des revenus déclarés avec les
dépenses engagées.
[ permet également à
l'administration d'évaluer le revenu
global dun contribuable pour
tout ou partie de la période non
prescrite à partir de certaines
dépenses réelles ou indiciaires dès
lors que ce revenu global annuel
semble ne pas être en phase avec
les dépenses dont le montant
annuel dépasse la barre de 120.000
dirhams.
fiscale des contribuables. Il s'agit
des dépenses engagées par
le — contribuable constituant
des postes de vérification que
l'administration fiscale exploite
pour évaluer le caractère suffisant
des revenus déclarés. Ces
dépenses concernent
3.1. Les fral afférents à
la résidence principale et
secondaire “
3
Il s'agit des charges inhérentes à E
la propriété individuelle utilisée (-
à titre d'habitation principale ou =
=
secondaire ou mise gratuitement à _
la disposition d'autrui
Elles sont calculées forfaitairement
E
par l'application à la superficie <
couverte, déterminée par tranche
La vérification des revenus et de la situation fiscale couvre de mètre carré, d'un tarif, variant en
ainsi les contribuables ayant fonction de l'affectation de ladite propriété.
« souscrit la déclaration annuelle du revenu global ; Le tableau ci-dessous retrace le tarif à retenir, sachant que
- fait lobjet d'une taxation d'office pour défaut de la superficie couverte globale de chaque propriété doit être
déclaration ; scindée en tranche, et quun tarif est appliqué à chaque
tranche
» bénéficié d'une dispense de la déclaration annuelle du
revenu global Tarif au mètre carré
Aussi, en présence d'une vérification des déclarations Superficie couverte Résidence Résidence
fiscales d'une Société, la Loi exclut d'emblée toute extension principale secondaire
de la vérification aux associés dirigeants ou aux associés
non dirigeants personnes physiques ou morales, a précisé couverte allant jusqu'à Ï Néant | 100 dirhams
M. Mohamed HDID, Président de la Commission Fiscale de
150 mètres carré
la CGEM
Tranche de la superficie
couverte allant Î
% 5 i 150 dirhams ; 150 dirhams
2. Revenus concernés par la vérification de 151 mètres carré Î
à 300 mètres carré
L'EESF peut être exercé par l'administration fiscale jusqu'au
31 décembre de Ya 4°™ année suivant celle concernée par Tranche de la superficie
la vérification, ou célle au cours de laquelle le contribuable couverte supérieure 200 dirh ms ; 200 dirhams
à 300 mètres carré
a acquis le revenu imposable, il couvre tous les revenus et
profits catégoriels, de source marocaine ou étrangère.
Lorsqu'une personne _ physique
est membre d'une société en nom
collectif, en commandite simple ou
de fait, ne comprenant que des
personnes physiques et que la
personne physique est imposée
en tant qu'associé principal, il y a
lieu de retenir uniquement la part
de celle-ci dans le résultat de la
société, pour la détermination du
revenu professionnel taxable
3. Dépenses faisant l'objet
d'évaluation
article 29 du CGI liste,
limitativement et expressément,
les dépenses qui peuvent étre
prises en compte lors de l'examen
de l'ensemble de la situation
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3.6. Les sommes versées pour
l'acquisition de véhicules ou
d'immeubles, à usage autre
que professionnel y compris
les dépenses de livraison à
soi-même des mêmes biens
immeubles
Il s'agit des sommes versées par le
contribuable en vue d'acquérir :
des véhicules (aériens,
maritimes ou de transport de
personnes) neufs ou d'occasion ;
des immeubles bâtis ou non
bâtis ou la livraison à soi-même
des mêmes biens immeubles.
3.7. Les valeurs mobilières,
titres de participations et
autres titres de capital et de
3.2. Les frais de fonctionnement et d'entretien des créances acquis
véhicules de transport de personnes Il s'agit des acquisitions, à titre non professionnel, de valeurs
mobilières etautrestitres de capital et de créances, y compris
Il s'agit des frais relatifs à la Taxe Spéciale Annuelle sur les
ceux émis par les sociétés à prépondéfa{\ce immobilière et
Véhicules (Vignette), aux primes d'assurance, au carburant,
les sociétés immobilières transparentes.
à l'entretien et à la réparation des véhicules que possède le
contribuable, mais non inscrits à son actif professionnel. Ils 3.8. Les avances en compte courant d'associés et en
sont fixés forfaitairement à compte de l'exploitant et des prêts accordés à des
tiers
* 12.000 dirhams par an pour chaque véhicule, dont la
puissance fiscale est inférieure ou égale à 10 CV; Ce sontles sommes que le contribuable met à la disposition
- 24.000 dirhams par an pour chaque véhicule, dont la * de la société dans laquelle il détient une participation et
puissance fiscale est supérieure à 10 CV. ce, quelle que soit la forme de la société ou la forme de
3.3. Les frais de fonctionnement et d'entretien des sa participation à l'exception des sociétés immobilières
véhicules aériens et maritimes transparentes propriétaires d'une habitation principale ;
* de son entreprise individuelle, à titre de consolidation
Il s'agit de véhicules appartenant au contribuable et ne des fonds propres, au cours de l'exploitation;
faisant pas partie de son actif professionnel. En effet, ce sont
les charges afférentes aux yachts ou bateaux de plaisance « des tiers.
à voiles (avec ou sans moteur auxiliaire) ou à moteur fixe ou Il est à préciser que les encaissements bancaires relevés
hors-bord, aux avions de tourisme et à tout autre véhicule à partir des comptes à vue ou à terme, à titre purement
aérien ou maritime. personnel, auprès des établissements de crédit, ne peuvent
être retenus pour la détermination des disponibilités
Ces frais sont évalués forfaitairement à 10% du prix injustifiées.
d'acquisition desdits véhicules, toutes charges et taxes
comprises. 3.9. D'autres frais à caractère personnel supportés
par le contribuable pour son propre compte ou celui
3.4. Les loyers réels acquittés par le contribuable des personnes à sa charge
pour ses besoins privés
Il s'agit de l'ensemble des frais à caractère personnel,
Ce sont tous les loyers acquittés pour des besoins autres autre que ceux déjà prévus ci-dessous, supportés par
que professionnels. Il s'agit, à titre indicatif, de la location, le contribuable pour son propre compte ou celui des
des résidences, salles de fête, hôtels, motels, véhicules personnes à sa charge, en l'occurrence son épouse, ses
(terrestres, maritimes ou aériens) etc. propres enfants ainsi que les enfants légalement recueillis
par lui à son foyer à condition
3.5. Le remboursement en principal et intérêts des
emprunts - qu'ils ne disposent pas, par enfant, d'un revenu global
annuel supérieur à 30.000 dirhams;
Il sagit des montants annuels se rapportant aux
remboursements en principal et intérêts des emprunts * que leur âge n'excède pas 27 ans. Cette condition d'âge
contractés par le contribuable auprès des organismes de n'est, toutefois, pas applicable aux enfants atteints d'une
infirmité les mettant dans l'impossibilité de subvenir à
crédit ou de toute personne tierce dans le but d'acquérir
leurs besoins.
des biens meubles ou immeubles pour des besoins autres
que professionnels ou d'effectuer toutes autres dépenses Sont notamment considérés comme faisant partie des
privées. frais susvisés, les dépenses purement personnelles, dont la
nature est bien identifiée, ayant une valeur suffisamment Il y a lieu de préciser que le contribuable, dont le revenu
significative et qui se rattachent à l'année dont le revenu est global imposable a été examiné, peut justifier à l'inspecteur
évalué. Ces critères doivent être appliqués avec beaucoup des impôts concerné ses ressources par tout moyen de
de circonspection et ne donner lieu à aucune évaluation preuve, dans le cadre de la procédure de rectification.
subjective.
Acet égard, la personne concernée peut faire valoir, comme
Par ailleurs, il est à noter, que ces frais ne peuvent être pris éléments de justification :
comme éléments pour évaluer l'ensemble de la situation
fiscale du contribuable que si ladministration dispose - des revenus de capitaux mobiliers soumis à la retenue à
d'informations dument justifiées et appuyées par des pièces la source libératoire ;
probantes, De même, dans le cadre du renforcement des - des revenus exonérés de l'IR ;
garanties du contribuable, cette évaluation, doit faire l'objet Ç
d'un débat oral et contradictoire avant toute procédure de - des produits de cessions de biens meubles ou =
rectification. immeubles ; =
(-1
- des emprunts contractés auprès des banques ou auprès =
=
des tiers pour des besoins autres que professionnels ;
4. Modalités d'exercice de l'EESF s
L'examen de la situation du contribuable soumis à l'IR peut
être accompli par des contrôles sur pièces ou de manière
de l'encaissement des prêts précédemment accordés à
des tiers. E=
concomitante par un contrôle sur place du revenu global
déclaré ou sur lequel il a été taxé d'office. 5. Faiblesses et limites du dispositif de l'EESF
Ainsi, deux situations peuvent se présenter: soit un examen A noter au préalable que l'administration fiscae s'étant
sur pièces, soit un contrôle sur place inscrite ces dernières années dans une démarche de
digitalisation massive permettant une automatisation et un
4.1. Examen sur pièces partage d'informations ce qui rend aisé, dans le dispositif
d'EESF la vérification de la conformité et de la sincérité des
Il concerne généralement les contribuables dispensés de déclarations.
la déclaration annuelle du revenu global ou disposant de
revenus autres que professionnels soumis au RNR ou au Toutefois, subsistent certaines faiblesses ou limites du
RNS. dispositif soulevées lors des débats entre les intervenants
et le public au cours de la journée d'étude. Nous en citons
Dans ce cas, l'examen de l'ensemtle de la situation fiscale les principales :
d'un contribuable se déroule au niveau de l'administration
sur la base d'un contrôle sur piéces. En effet, la vérification - La loi ne prévoit aucun formalisme concernant la
s'effectue sur la base des documents et des données à la demande de communication des documents et
disposition de l'administration fiscale. Les contrôles sont, informations permettant à l'administration fscale de
ainsi réalisées par des recoupements auprès des tiers procéder à l'EESF (relevés bancaires, contrats de prêts,
et par l'exploitation des données tirées des différentes etc.). Il en résulte que l'administration fiscale peut, dans
déclarations fiscales souscrites par les contribuables au le cadre de l'EESF et à sa discrétion, exercer son droit
titre de divers impôts et taxes de contrôle (article 210) ou son droit de communication
(article 214). En effet, l'administration fiscae a des
L'administration fiscale déclenche - éventuellement, en informations préliminaires sur la situation financière du
cas de discordante entre le revenu global, déclaré ou contribuable qui sont obtenues grâce au reccupement
imposé doffice, et les dépenses indiciaires ou réelles du et qui peuvent être considérées comme une atteinte à la
contribuable - la procédure normale ou accélérée de vie privée. Ce pouvoir exercé par l'administration fiscale
rectification selon les dispositions
prévues dans le code général des
impôts.
4.2. Contrôle sur place
Le contrôle sur place s'appuie sur
la vérification de la comptabilité du
contribuable et le recoupement
auprès destiers. Cetype de controle
touche plus spécifiquement les
contribuables titulaires de revenus
professionnels imposés selon le
régime du RNR ou du RNS.
Les résultats du contrôle sur place
sont notifiés au contribuable dans
le cadre dune même et unique
procédure de rectification qui peut
être, selon le cas, soit la procédure
normale de rectification, soit la
procédure accélérée.
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n'est pas encadré lorsquiil s'agit de l'EESF. * Des incohérences matérielles dans la détermination
du revenu ont été très souvent corrigées par les
La loi ne prévoit aucune obligation pour aviser le
contribuable en cas de déclenchement de la procédure
commissions.
d'EESF. Les observations de l'administration parviennent,
le cas échéant, au contribuable dans les 3 mois qui 6. Pistes de réflexion et recommandations
suivent la date de la fin du contrôle fiscal en cas de
notification de redressement. Au cours du débat, des pistes de réflexion et des
recommandations ont été formulées par l'assistance en vue
« Le contribuable n'est pas informé de la date de la d'améliorer le dispositif de IEESF. Parmi lesquelles, nous
fin du contrôle (sauf les cas liés à la vérification de pouvons citer :
la comptabilité), et moins encore dans le cas où la
procédure naboutit à aucun redressement. Par - La demande de clarification des textes à travers la
conséquent, cela ouvre droit à l'administration fiscale de relecture du CGI et l'harmonisation des interprétations
revoir une période qui a déja fait l'objet de vérification et afin d'éviter les abus.
seule la prescription met fin à ce droit de reprise.
Le renforcement du pouvoir de défense des
Le débat contradictoire n'est pas institué par la loi. La contribuables devant les Commissions Locales de
doctrine fiscale dans la circulaire de la DGI au titre de Taxation (CLT) et la CNRF.
la Loi de Finances 2019, précise que l'évaluation des
- La problématique relative aux différents modes de
dépenses (et non l'ensemble de la procédure d'EESF)
preuve à prendre en considération par le juge, puisqu'il
doit faire l'objet d'un débat oral et contradictoire avant
s'avère en pratique que le recours à la preuve par indice
toute procédure de rectification. En effet, contrairement
ou présomption n’est pas très utilisé. M. Mohamed
à ce qui est prévu lors de vérification de la comptabilité,
Namiri, président de la CNRF, à travers son allocution, a
le débat contradictoire n'est pas prévu par le CGI.
plaidé pour la prise en compte de la présomption en tant
La loi ne fixe aucune durée pour réaliser l'EESF que moyen de preuve car - dans certains dossiers - elle
contrairement à la procédure de vérification de la s'avère précieuse pour rendre concfète les situations
comptabilité. des contribuables.
* La procédure peut aboutir à une évaluation du revenu - La problématique que soulève l‘instruction des dossiers
global et des redressements si les dépenses du devant la CNRF, lorsque les membres de cette dernière
contribuable ne sont pas en rapport avec son revenu se retrouvent heurtés au choix de prise en compte ou
déclaré (article 29). . non de la reconnaissance de dette comme une preuve
justifiant des versements en espèce sur le compte
La loi ne prévoit pas de seuil pour procéder à des
bancaire d'un contribuable. L'auditoire ayant insisté
redressements et n'en prévoit pas non plus les modalités
sur l'importance de clarifier les conditions à prendre
d'évaluation (notamment les dépenses à caractère
en compte pour qu'une reconnaissance de dette soit
personnel).
valable juridiquement. Cette problématique devrait être
En l'absence de procédures détaillées pour la mise en discutée lors des Assises Nationales sur la Fiscalité.
œuvre de l'EESF, les cas de vice de forme pouvant frapper
La recommandation de M. Abdelmajid Faiz, président de
la procédure de nullité se trouvent souvent soulevés par
la Commission fiscale l'OEC, de prendre en considération
les contribuables.
tous les éléments du train de vie du contribuable et
- L'absencede règles spécifiques et claires surles modalités d'introduire la notion du foyer fiscal à l'instar de ce qui se
d'exercice de l'EESF notamment en cas d'évaluation des pratique en France en matière d'EESF.
dépenses du contribuable inversent systématiquement
la charge de la preuve au détriment du contribuable.
