Chapitre 1 : La Nomination du Commissaire aux Comptes

Section 1 : Obligation de Nomination et les conditions de Choix du CAC

Rôle du CAC : Le CAC est chargé de certifier les états financiers des entreprises, garantissant
ainsi la transparence et la fiabilité des informations financières publiées par les sociétés.
1-Sociétés Soumises à l'Obligation :
SA et SCA : La nomination d’un CAC est obligatoire dès la constitution de ces sociétés, quelle
que soit leur taille.
SARL et autres sociétés commerciales (SNC, SCS, SUARL) : L'obligation de nomination
dépend de la taille et des seuils atteints par la société, mesurés selon les critères suivants :
 Total du bilan supérieur ou égal à 100 000 DT.
 Total des produits hors taxes supérieur ou égal à 300 000 DT.
 Nombre moyen d’employés égal ou supérieur à 10.
Si la société ne remplit plus ces conditions pendant deux exercices successifs, elle peut être
dispensée de nommer un CAC.
Dispositions Spécifiques pour les SARL :
Un ou plusieurs associés représentant au moins 5% du capital social peuvent demander la
nomination d’un CAC. Ce seuil, initialement de 10%, a été abaissé par la loi de 2019 pour
renforcer le contrôle financier dans les SARL.
La nomination devient obligatoire si au moins 20% des associés la demandent, afin d'assurer une
transparence financière accrue au sein de la société.
Cas des SNC, SCS et SUARL :
Ces formes de sociétés sont également soumises à la nomination d'un CAC si elles remplissent
les critères de seuils financiers ou d'effectif après leur premier exercice social.
2-Conditions de Choix du CAC
Personnes Physiques :
Le CAC doit être un expert-comptable inscrit à l’OECT (Ordre des Experts-Comptables de
Tunisie) si la société atteint les seuils financiers.
Si ces seuils ne sont pas atteints, le CAC peut être choisi parmi les techniciens en comptabilité
inscrits à la Compagnie des Comptables de Tunisie.
Sociétés Professionnelles (Personnes Morales) :
Les sociétés professionnelles inscrites à l’OECT peuvent également exercer les fonctions de
CAC. Cependant, elles doivent respecter certaines conditions :
- La majorité des actions ou parts sociales de ces sociétés doit être détenue par des membres de
l’OECT.
- Restrictions et Incompatibilités :
- Le CAC ne peut exercer ses fonctions s'il existe des liens de parenté (jusqu'au 4e degré)
avec les administrateurs ou les apporteurs en nature.
- Le CAC ne doit pas détenir de participations directes ou indirectes dans la société
contrôlée.
- Il ne peut pas percevoir de rémunérations autres que celles fixées pour l'exercice de sa
fonction, sauf exceptions prévues par la loi.
Section2 : Modalités de Désignation du CAC
- Par la Société :
À la Constitution : Pour les SA et SCA, la nomination est réalisée par l'assemblée générale
constitutive ou selon les dispositions statutaires.
En Cours de Vie Sociale : La désignation du CAC se fait généralement par l’assemblée générale
ordinaire (AGO) statuant sur les comptes.
- Par le Juge :
Si la société ne procède pas à la nomination du CAC ou en cas de désaccord sur cette
nomination, le juge peut intervenir pour désigner un CAC.
Le juge intervient également lorsque le mandat du CAC prend fin sans qu’un successeur soit
nommé ou en cas de refus d’acceptation de la mission par le CAC.
- Durée du Mandat et Rotation
Durée : Le mandat du CAC est fixé à 3 ans, renouvelable à l’issue de la période.
Rotation :
Pour les sociétés soumises à l’obligation de désignation d’un expert-comptable membre de
l’OECT :
Une personne physique ne peut exercer plus de 3 mandats consécutifs dans la même société.
Une société d'expertise comptable peut exercer un maximum de 5 mandats consécutifs, sous
condition de rotation du professionnel responsable après 3 mandats.
Objectif de la Rotation : Cette mesure vise à renforcer l’indépendance du CAC et à éviter une
trop grande familiarité avec la société auditée.
. Acceptation et Formalités de Prise de Fonction :
-Acceptation de la Mission : Le CAC doit accepter par écrit sa nomination après avoir vérifié
l’absence d’incompatibilités et confirmé sa capacité à remplir la mission.
-Diligences Préliminaires :
Le CAC doit s’assurer que les conditions de nomination sont remplies.
Si nécessaire, il doit entrer en contact avec le précédent CAC pour mieux comprendre les défis
spécifiques de la mission.
-Formalités Légales :
- La nomination doit être publiée au Journal Officiel de la République Tunisienne (JORT)
et dans au moins deux journaux quotidiens.
- Notification de la nomination auprès de l’OECT.
Section 3 : Le Nombre des Commissaires aux Comptes
Nomination d’un ou plusieurs CAC :
En général, les sociétés commerciales doivent désigner au moins un commissaire aux comptes.
Cependant, certaines catégories de sociétés ou situations spécifiques imposent la nomination de
deux commissaires aux comptes, formant ce qu'on appelle un collège de commissaires aux
comptes.
Cas où la nomination de plusieurs CAC est obligatoire :
- Les sociétés faisant appel public à l’épargne (ex. : sociétés cotées en bourse).
- Les établissements de crédit (banques) et les sociétés d’assurances.
- Certaines grandes entreprises dépassant des seuils définis en termes de total de bilan, de chiffre
d’affaires ou d'effectif salarié.
- Les sociétés souhaitant renforcer la crédibilité de leurs informations financières peuvent, sur
décision des actionnaires, choisir de désigner plusieurs CAC même si ce n'est pas une obligation
légale.
Rôle des Commissaires aux Comptes multiples :
Lorsqu’un collège de commissaires aux comptes est en place, ils doivent travailler de manière
collégiale, c'est-à-dire qu'ils effectuent leurs travaux ensemble et publient un rapport commun.
En cas de désaccord sur un point spécifique, chaque commissaire peut exprimer son opinion
divergente dans un rapport séparé ou dans une note distincte annexée au rapport commun.
Cette pluralité vise à renforcer l’objectivité, la transparence, et la qualité du contrôle financier
effectué.
Modalités de désignation :
Les modalités de nomination de chaque commissaire doivent suivre les mêmes procédures que
pour un seul CAC : décision de l’assemblée générale ou désignation judiciaire, selon les cas.
Cas de Succession et de Coordination :
Lorsqu’un nouveau commissaire est nommé pour succéder à un autre, ou dans le cadre de la
rotation obligatoire, il doit y avoir une transmission et une communication adéquates entre les
anciens et les nouveaux CAC pour assurer la continuité et l’efficacité de l’audit
Section 4 : Sanctions du Non-respect des Règles de Nomination
- Sanctions Administratives : Une désignation irrégulière ou l'absence de désignation peut
entraîner une amende entre 2 000 et 20 000 dinars.
- Nullité des Décisions : Les décisions d'une assemblée générale approuvant les états financiers
sans présentation des rapports du CAC sont nulles.

Chapitre 2 : Les Qualités du Commissaire aux Comptes

1. Indépendance
Définition et Importance : L’indépendance est essentielle pour garantir que le CAC exerce ses
fonctions avec impartialité, sans influence ou pression de la société contrôlée.
Normes d'Indépendance :
Le code d'éthique de l'IFAC impose une approche dynamique en trois étapes pour garantir
l’indépendance :
 Identification des risques d'atteinte à l’indépendance (conflits d’intérêts, relations
financières, etc.).
 Évaluation de la significativité de ces risques.
 Application de mesures de sauvegarde pour réduire ces risques, telles que l’abstention de
certaines missions ou le refus d’acceptation de la mission si les risques ne peuvent être
atténués.
Dispositions Légales :
Certaines dispositions sont indirectes, comme la durée limitée du mandat (3 ans) et l’interdiction
de s’immiscer dans la gestion de la société.
Les incompatibilités spéciales et générales visent à prévenir tout conflit d’intérêts :
Incompatibilités générales : Impossibilité d'exercer un emploi salarié (sauf pour enseigner),
interdiction de pratiquer une activité commerciale, etc.
Incompatibilités spéciales : Liens de parenté avec les dirigeants, perception d’autres
rémunérations, etc.
2. Moralité
Exigences Légales : Le CAC doit :
 Jouir de tous ses droits civiques.
 Offrir des garanties de moralité, attestant de son intégrité.
 Ne pas avoir de condamnations pénales pour des délits portant atteinte à son honorabilité.
3. Compétence
Aptitudes Professionnelles : Le CAC doit maîtriser les aspects juridiques, comptables, fiscaux
et techniques liées à son activité.
Formation Continue : L’actualisation des compétences est nécessaire et les membres de
l’OECT doivent suivre des formations continues pour maintenir leur niveau de compétence.
Chapitre 3 : La Cessation des Fonctions du Commissaire aux Comptes
1. Arrivée du Terme
- Les commissaires aux comptes sont nommés pour une durée de 3 exercices. Leur mandat prend
fin après l'assemblée générale ordinaire (AGO) qui approuve les comptes du 3ème exercice.
- Par exemple, si un CAC est nommé lors de l'AGO du 1er juin 2023 pour les exercices 2022,
2023 et 2024, son mandat se termine après l'AGO de juin 2025, même si cette AGO ne concerne
pas l'audit de la période du 1er janvier 2025 au 20 juin 2025.
- Bien que le CAC ne soit pas responsable de l'audit des comptes après la fin de son mandat, il
doit continuer à effectuer certaines diligences, comme signaler un fait délictueux ou préparer un
rapport spécial pour une opération d'augmentation de capital.
- Le non-renouvellement du mandat n'a pas besoin d'être justifié.
2. Démission du CAC
Conditions : Le CAC peut démissionner pour des motifs légitimes tels que :
- Raisons de santé ou cessation définitive d’activité.
- Survenance d'une incompatibilité en cours de mandat.
- Absence des états financiers à contrôler, après avoir accompli toutes les formalités légales
(ex. : révélation au procureur).
- Non-paiement des honoraires, après avoir épuisé toutes les voies légales pour obtenir leur
paiement.
- tout motif justifié, en fait et en droit, touchant à l’indépendance du commissaire aux
comptes ou rendant impossible l'exécution de sa mission.
Obligations et Conditions de la Démission :
- La démission ne doit pas causer de préjudice à la société. Elle doit être notifiée de manière non
intempestive.
- Le CAC doit rester en poste jusqu'à la nomination d’un successeur.
- la démission ne doit pas être donnée pour éviter un volume important de travail,
- la démission ne doit pas être donnée pour se soustraire à l'exécution d`une obligation légale
telle que la révélation d'un fait délictueux ou l’accomplissement de la procédure d’alerte
La démission doit être adressée au président du conseil d'administration ou du directoire
ou au gérant et demander à la société de procéder à la publication de sa démission.
3. Révocation du CAC
Par l’Assemblée Générale : Possible en cas de faute grave, comme :
- Immixtion dans la gestion de la société.
- Non-respect du secret professionnel.
- Retard dans la présentation des rapports ou manquement à ses obligations.
Si un commissaire aux comptes estime que sa révocation est abusive, il peut saisir le juge. Si
la révocation est jugée injustifiée, il peut obtenir des dommages-intérêts. Cependant, le
 rétablissement dans ses fonctions par le tribunal est peu courant, bien que légalement
possible.
Par le Juge : Le juge des référés peut également révoquer un commissaire aux comptes pour
"juste motif" sur demande de :
- Du ministère public.
- Du conseil d’administration.
- D’actionnaires représentant au moins 15% du capital de la société.
- Le conseil du marché financier (pour les sociétés faisant appel public à l’épargne).
Les motifs incluent des fautes graves ou des empêchements physiques (maladie, éloignement,
surcharge de travail..)

4. Autres Causes de Cessation

Récusation :
- La récusation permet aux intéressés (notamment les actionnaires) de contester la nomination
d’un CAC désigné par l’assemblée générale ordinaire (AGO) en saisissant le juge.
Motifs : doutes sur l’intégrité, l’impartialité, l’indépendance ou la compétence du CAC.
- La demande doit être présentée rapidement après la nomination, sans attendre un événement
spécifique.
- En France, elle est strictement encadrée par la loi ; en Tunisie, elle n’est pas explicitement
prévue mais peut être liée à l'article 264 du CSC.
- Pas d’effet rétroactif : le CAC récusé reste responsable de ses actes jusqu'à la notification de la
récusation.

Empêchement :
Un empêchement survient lorsqu'un CAC ne peut pas exercer ses fonctions dans les délais ou
conditions requis.
 Types d'empêchement :
o Légal (incapacité, incompatibilité).

o Physique (maladie).

o Autre (éloignement, surcharge, obstruction).

 Empêchement provisoire : Pas d’impact majeur, pas de modification du mandat.

 Empêchement définitif :
o Si le CAC démissionne : Une AGO extraordinaire nomme un remplaçant pour le
reste du mandat (article 268 du CSC). Le CAC sortant doit restituer les
documents et fournir un rapport motivé pour éviter d’éventuelles poursuites.
o Si le CAC ne démissionne pas : En cas de faute grave (ex. empêchement légal), il
peut être révoqué par l’AGO ou par décision judiciaire selon les articles 260 et
264 du CSC.
la dissolution, la fusion et les règlements amiable ou judiciaire comme causes de cessation
des fonctions du commissaire aux comptes (CAC) :
 Dissolution : La dissolution (volontaire ou judiciaire) d'une société ne met pas fin à la
personnalité morale de celle-ci, qui subsiste pour la liquidation ou la fusion. Pendant la
liquidation, le commissaire aux comptes continue son mandat jusqu'à l'achèvement de
celle-ci (article 39 du CSC).
 Fusion : En cas de fusion, les sociétés fusionnées ou absorbées sont dissoutes, mais leur
commissaire aux comptes continue ses fonctions jusqu'à l'achèvement de la fusion
(article 411 du CSC).
 Règlement amiable ou judiciaire : Dans les entreprises en difficulté, le commissaire aux
comptes conserve ses fonctions car ces procédures n'entraînent pas la dissolution de la
société.
la révocation du commissaire aux comptes (CAC) dans les secteurs financiers :
 Une commission incluant un représentant de la BCT et un expert-comptable peut
révoquer un CAC, de manière provisoire ou permanente, si :
o Il a été nommé sur la base de fausses informations compromettant sa compétence,
son honnêteté ou son indépendance, par exemple en cas de conflits d'intérêts.
o Il a manqué à ses obligations d'audit externe selon la loi n°2016-48.

 Article 51 du code des OPC : Le CMF peut interdire temporairement (jusqu'à 3 ans) ou
définitivement un CAC manquant à ses obligations auprès des OPC, après l'avoir
entendu.
 Article 61 du code des assurances : Le ministre des finances peut interdire
temporairement (jusqu'à 3 ans) ou définitivement un CAC manquant à ses obligations
auprès des entreprises d'assurances, notamment en cas de manquement à signaler des
risques financiers ou de fournir un rapport annuel de contrôle.
5. Publicité de la Cessation des Fonctions
- La cessation des fonctions du commissaire aux comptes doit être publiquement annoncée, de la
même manière que sa nomination.
- Cette publicité incombe aux représentants légaux de la société. Si ceux-ci ne s'en chargent pas,
le commissaire aux comptes peut, après avoir sollicité par écrit les dirigeants, procéder lui-même
à la publication de la cessation de ses fonctions.
- En France, si les dirigeants ne remplissent pas cette obligation, le commissaire aux comptes
peut demander au juge des référés la désignation d'un mandataire pour effectuer les formalités de
publicité.

Partie 2 :
 Chapitre I : Les conditions générales de déroulement des missions du commissaire aux
comptes
Section l : Le respect du secret professionnel :
-Obligation générale de secret:
 Le commissaire aux comptes (CAC), ainsi que ses collaborateurs et experts, sont tenus
au secret professionnel concernant les faits, actes et renseignements obtenus dans le cadre
de leurs fonctions (Art. 270 du CSC).
 L'article 271 du CSC précise que les sanctions pénales pour la divulgation de ce secret
sont applicables, notamment en vertu de l'Art. 254 du Code pénal.
 Les experts-comptables sont également soumis à cette obligation de secret (Art. 8 de la
loi 88-108 et Art. 9 de la loi 2002-16).
- Exceptions à l’obligation de secret :
 Communication à l’assemblée générale : Le CAC peut communiquer des irrégularités
ou inexactitudes relevées dans le cadre de sa mission.
 Révélation de faits délictueux : Le CAC est autorisé à informer le procureur de la
République des faits délictueux qu'il découvre (Art. 271 du CSC).
 Procédure d'alerte : Des informations peuvent être fournies au président du tribunal ou
à la commission de suivi des entreprises économiques, par exemple en cas de procédure
d’alerte (Art. 420 du Code de commerce).
 Lutte contre le blanchiment d'argent : Le CAC doit déclarer certains soupçons à la
CTAF (Art. 125 et Art. 121 de la loi organique n°2015-26 du 7 août 2015).
- Respect du secret vis-à-vis des tiers :
 Le CAC doit maintenir le secret vis-à-vis des tiers (clients, fournisseurs, banques,
administrations fiscales, etc.) ainsi que vis-à-vis des actionnaires et administrateurs
individuels.
 Le CAC ne doit répondre qu'en présence des organes collégiaux (AGO et conseil
d’administration) et s’abstenir de divulguer des informations sur les affaires de la société.
- Partage du secret entre les commissaires aux comptes :
 Entre commissaires aux comptes successifs : Le CAC sortant ne peut pas partager les
informations de ses dossiers de travail avec son successeur, sauf dans le cadre de
l’application de la norme n°4 de l’OECT pour assurer une continuité professionnelle.
 Entre commissaires aux comptes d’une même société : Les révélations entre les co-
commissaires aux comptes pour la préparation d'un rapport commun sont autorisées (Art.
269 du CSC).
 Entre commissaires aux comptes d’un groupe : En droit tunisien, les informations ne
peuvent pas être partagées entre les commissaires aux comptes de la société mère et
celles des filiales, contrairement à certaines législations étrangères comme le droit
français.
Section 2 : La non immixtion dans la gestion :
Principe de non-immixtion :
 L’Art. 266 alinéa 3 du CSC stipule que les CAC doivent effectuer leurs contrôles et
vérifications sans s'immiscer dans la gestion de la société.
 Cela signifie que le CAC ne doit pas accomplir des actes de gestion, ni porter de
jugement de valeur, critique ou éloge sur les décisions prises par la direction.
Formes d’immixtion :
 Gestion directe : Lorsqu’il prend en charge une partie de la gestion ou effectue un acte
de gestion.
 Jugement de l’opportunité : Lorsqu’il émet des avis sur la pertinence des décisions de
gestion (ex. critique de prises de risques excessifs, appréciation de la marge brute).
Rôle limité :
 Le CAC doit vérifier la régularité des méthodes de gestion (ex. processus de choix des
fournisseurs) sans se substituer aux dirigeants.
Cas autorisés de conseils :
 Il est accepté que le CAC puisse donner des avis pour améliorer l’organisation,
notamment comptable, sous réserve de trois conditions :
1. Les avis doivent être en lien direct avec la mission du CAC, sans qu’il prenne en
charge la mise en place ou la responsabilité des réformes.
2. Les conseils doivent être ponctuels, non permanents, et ne pas donner lieu à un
mandat particulier.
3. Le CAC ne peut recevoir des honoraires séparés pour ses conseils, ceux-ci devant
être inclus dans sa mission.
Cas où le CAC peut évaluer la gestion :
 Lors du contrôle des conventions conclues entre la société et ses dirigeants (vérification
du caractère courant et des conditions normales).
 Lors de la procédure d'alerte, où il évalue si un acte menace l’activité ou la continuité de
l’entreprise.
 Lorsque le CAC apprécie la sincérité de certaines opérations ou la nature délictueuse de
certains faits.

Section 3: La diligence
Le commissaire aux comptes a pour mission principale de vérifier la régularité et la sincérité
des états financiers. Pour accomplir cette mission, il doit respecter la réglementation en vigueur,
les normes éthiques et professionnelles, et réaliser des diligences spécifiques lors de chaque
phase de l’audit. Les principales diligences qu’il doit accomplir :
1. Diligences préalables à l’acceptation ou à la poursuite de la mission :
- Avant d’accepter une mission ou de poursuivre celle en cours, le commissaire aux
comptes doit s’assurer de ne pas être dans une situation d’incompatibilité ou de conflit
d'intérêts. Il doit aussi vérifier la solvabilité et la régularité de l’entreprise auditée.
2. Diligences liées à la planification de la mission :
- Le commissaire aux comptes doit comprendre les activités de la société, les systèmes
comptables et de contrôle interne en place, et définir le seuil de signification. Cela inclut
aussi l’analyse de risques et la mise en place de procédures analytiques adaptées à la
situation de l’entreprise.
3. Diligences lors de la mise en œuvre de la stratégie d’audit et de la collecte des
éléments probants :
- Cette phase inclut des tests de procédures (pour vérifier la conformité des processus) et
des contrôles substantifs (pour tester la validité des transactions et des soldes
financiers).
4. Diligences liées à l’achèvement de la mission :
- Avant la clôture de la mission, le commissaire doit revoir les événements postérieurs à
la clôture, obtenir une lettre d'affirmation de la direction sur la conformité des états
financiers, procéder à une revue finale et rédiger le rapport d’audit.
5. Obligation de moyens, non de résultat :
- Le commissaire aux comptes a une obligation de moyens : cela signifie qu’il doit
réaliser toutes les diligences nécessaires pour accomplir sa mission, mais il n’est pas
responsable des erreurs qui pourraient passer inaperçues, même si elles sont
significatives.
6. Registre des diligences professionnelles :
En vertu de l’article 259 du CSC et de l’article 20 de la loi 88-108, le commissaire aux comptes
est tenu de tenir un registre des diligences professionnelles. Ce registre doit inclure :
- Les détails de chaque intervention pour chaque société auditée, avec la date, la durée, et
les collaborateurs impliqués.
- Le registre doit être conservé pendant 10 ans, même après la cessation de la mission, et
être mis à disposition des autorités de contrôle et de la chambre de discipline.
7. Dossier permanent et dossier annuel :
- Le registre des diligences s’ajoute aux dossiers permanents et dossiers annuels qui
constituent une preuve de l’accomplissement des diligences professionnelles.
Section 4 : Représentation et assistance :
L'article 267 CSC permet au CAC de se faire assister ou représenter par des collaborateurs ou
des experts pour accomplir sa mission, sous sa propre responsabilité. Voici les éléments clés
relatifs à cette possibilité :
1. Assistance par des collaborateurs :
o Les CAC peuvent s'entourer de collaborateurs titulaires d’une maîtrise ou d’un
niveau équivalent. Ces collaborateurs doivent être désignés spécifiquement par le
CAC et leur nom doit être communiqué à la société auditée.
o Ces collaborateurs peuvent réaliser des travaux pour le compte du commissaire
aux comptes, et ce, avec les mêmes droits d'investigation que les CAC eux-
mêmes.
o Ils peuvent également représenter le CAC lors des Assemblées Générales (AG),
ce qui leur confère une autorisation pour intervenir dans le cadre de l’audit en
l'absence du CAC.
2. Recours à des experts :
o Le CAC a la possibilité de recourir à des experts pour certaines spécialisations ou
pour des domaines nécessitant des connaissances techniques approfondies. Cela
est prévu par l'article 270 du CSC, qui reconnaît que les commissaires aux
comptes peuvent faire appel à des experts dans l'exercice de leur mission.
3. Reconnaissance légale pour les membres de l’OECT :
o Les membres de l'Ordre des Experts-Comptables et des Techniciens en
comptabilité inscrits sur la liste officielle peuvent également bénéficier de cette
possibilité de recourir à des collaborateurs ou des experts dans le cadre de l'audit,
comme le stipule l’article 20 de la loi n°88-108 et l'article 18 de la loi 2002-16.

Section 5 : Cas de Co commissariat aux comptes:

Le co-commissariat aux comptes implique des règles strictes en matière de coopération, de
responsabilité et de transparence entre les commissaires aux comptes désignés pour une même
mission.
1. Cadre légal et normes professionnelles :
 Article 13 du CSC : Il précise que les co-commissaires aux comptes doivent être
indépendants l'un de l'autre, sans liens d'association ou autres liens qui compromettent
leur indépendance. Ils doivent établir des conditions et méthodes d’élaboration de leurs
rapports selon une procédure contradictoire.
 Article 269 du CSC : En cas de divergence d'avis entre les co-commissaires aux
comptes, un rapport commun doit être rédigé, indiquant l'opinion de chacun.
  Norme de l’OECT : Lors de la mission de co-commissariat aux comptes, la norme
professionnelle fixée par l’OECT définit les principes de l’exercice de cette fonction, en
conformité avec les règles du CSC et les normes professionnelles en vigueur.
2. Indépendance et acceptation de la mission :
 Les co-commissaires aux comptes doivent garantir leur indépendance vis-à-vis des
autres, notamment en l'absence de liens d'association, de salariat, de partenariat, etc.
 Ils doivent se communiquer mutuellement toute information susceptible de remettre en
cause leur indépendance et doivent vérifier périodiquement que celle-ci est préservée.
 La mission est formalisée par la signature d’une lettre de mission par chaque co-
commissaire.
3. Méthodes d'audit et de travail :
 Approche d’audit : Chaque co-commissaire définit séparément son approche d'audit et
son programme de travail. Toutefois, des concertations doivent avoir lieu sur les points
suivants :
o Identification des zones de risques principales.

o Analyse des événements non liés à l’exploitation mais pouvant affecter les
comptes.
o Détermination du seuil de signification pour l’audit.

 Travail en commun : Certaines actions doivent être effectuées en commun par les co-
commissaires aux comptes, telles que :
o L’appréciation de l’indépendance.

o Les réunions de planification et de suivi avec la direction générale et le comité

d’audit.
o L’échange des conclusions avant la rédaction des rapports.

o La collecte d’informations et la documentation nécessaire à la compréhension de

l’organisation.
o La rédaction des rapports requis par la loi (rapport général, rapport sur les
conventions réglementées, etc.).
4. Actions communes et individuelles :
 Actions devant être effectuées en commun :
o Coordination pour l’appréciation de l’indépendance.

o Réunions avec la direction pour définir la planification des interventions, les

modalités d’identification des travaux, et la définition des dates et tâches des co-
commissaires.
o Rédaction des rapports communs, même si les avis sont divergents.

 Actions pouvant être effectuées en commun mais avec responsabilité individuelle :

 o Assistance aux inventaires physiques : chaque co-commissaire doit couvrir des
localisations spécifiques, mais sans duplication des efforts.
o Tests de contrôle interne comptable : des zones géographiques doivent être
couvertes sans chevauchement.
o Confirmation des soldes : chaque co-commissaire prépare séparément ses listes,
mais elles sont combinées avant d'être envoyées à la société.
5. Norme n°5 de l'OECT : Documentation des travaux :
 Pratique des photocopies des papiers de travail : La norme 5 permet, bien que les
pratiques soient interdites en Tunisie, l'utilisation des photocopies des papiers de travail
d’un confrère dans le cadre de tâches communes. Cependant, chaque commissaire reste
responsable de la bonne exécution de ses diligences.
 Responsabilité individuelle : Chaque co-commissaire aux comptes est responsable de
l’intégralité de ses travaux et doit documenter son travail dans son propre dossier selon
ses procédures internes.
6. Réglementation sur la désignation des co-commissaires :
 Article 15 du Code des devoirs professionnels : Il précise que chaque commissaire aux
comptes assume sa mission individuellement et qu'un commissaire ne peut accepter d'être
co-commissaire qu'après l’achèvement du mandat du commissaire en place, sauf dans le
cadre d’une désignation obligatoire par la loi (comme le prévoit l’article 13 ter du CSC).

Chapitre II : Les droits du commissaire aux comptes

Section l : Le droit à la coopération du client :

. Manifestations du droit à la coopération :

 Obligation générale de l'entreprise:
- Faciliter le travail du commissaire aux comptes (CAC) en lui fournissant toutes les
informations, documents, éclaircissements nécessaires pour accomplir sa mission.
- Fournir un bureau et les moyens nécessaires si requis, et permettre un accès adéquat aux
services de l'entreprise.
- Ne pas entraver le déroulement normal de sa mission.
 Communication des réponses aux questions des associés :
- Art. 138 du CSC (SARL) : Tout associé non gérant peut, deux fois par exercice, poser
des questions écrites au gérant portant sur des actes mettant la société en péril ; le gérant
doit répondre par écrit dans le mois suivant et transmettre obligatoirement la réponse au
CAC.

- Art. 284 bis du CSC (SA) : Les associés détenant au moins 5 % du capital d'une SA non
cotée, ou 3 % d'une SA cotée, peuvent poser deux fois par an des questions écrites au
conseil d'administration. La réponse écrite, à fournir dans un mois, doit être
 communiquée au CAC. Ces documents sont également mis à disposition des actionnaires
lors de la première assemblée générale suivante.
 Communication des rapports d'expertise de minorité :
- Art. 139 du CSC (SARL) : Un ou plusieurs associés représentant au moins 10 % du
capital peuvent demander au juge la désignation d'un expert pour examiner des
opérations de gestion ; le rapport d'expertise est communiqué au CAC et annexé à son
rapport.
- Art. 290 bis du CSC (SA) : Les actionnaires représentant 10 % du capital peuvent
également demander une expertise pour les opérations de gestion. Le rapport est transmis
aux parties concernées, y compris le CAC, et mis à disposition des actionnaires en vue de
la prochaine assemblée générale.
2. Sanctions du non-respect du droit à la coopération : Le délit d'entrave
 Obligation de signaler toute entrave :
- Le CAC doit signaler toute action entravant sa mission à l'OECT, conformément à
l'article 18 de la loi 88-108. L'affaire est alors instruite par la commission de contrôle et
peut être transmise au ministre des finances ou au procureur de la République selon les
cas.
 Délit d'entrave (Art. 13 sexies du CSC) :
- Sanctionné par une peine d'emprisonnement de 6 mois ou une amende de 5 000 DT, toute
obstruction aux travaux du CAC ou refus de fournir des documents nécessaires.
- Ce délit vise à protéger le CAC dans l'exercice de ses fonctions, notamment en cas de
refus de communication de documents comptables par les dirigeants.
 Cas spécifiques d'entrave :
- Non-convocation du CAC aux réunions du conseil d'administration ou du directoire peut
être considérée comme une entrave.
- L'absence non justifiée du CAC peut être interprétée comme un manquement à ses
diligences professionnelles, mais il doit être correctement convoqué.

Section 2 : Les droits d’investigation :

1. Investigations auprès de la société :

 Droit d'accès général (Art. 266 du CSC) :
- Le CAC est habilité à vérifier les livres, la caisse, le portefeuille et les valeurs de la
société, ainsi qu'à contrôler la régularité et la sincérité des inventaires et des états
financiers.
- Le CAC vérifie également l'exactitude des informations données sur les comptes dans les
rapports du conseil d'administration ou du directoire.
- Il a le droit de se faire communiquer toutes les pièces nécessaires à l'exercice de sa
mission, y compris les contrats, livres comptables, registres de procès-verbaux et
bordereaux bancaires.
 Communication des documents:
 - Le CAC peut demander tous les documents existant au jour de son intervention, même
s'ils sont postérieurs à la clôture des comptes examinés.
- En jurisprudence (France), le CAC n'est pas considéré comme un tiers vis-à-vis de
l'entreprise et bénéficie d'un accès étendu aux informations.
 Caractère permanent de la mission :
- Les investigations du CAC peuvent être réalisées à tout moment de l'année, reflétant
le caractère permanent de sa mission.
2. Investigations auprès des tiers :
 Reconnaissance légale (Art. 266 du CSC) :
- Le droit d'investigation s'étend aux tiers, incluant les sociétés mères ou filiales, ainsi
que d'autres parties externes ayant des relations avec la société.
A. Investigations auprè s des sociétés mères ou filiales :
- Les investigations peuvent inclure les sociétés mères ou filiales, définies comme celles
détenant ou étant détenues par la société contrôlée à plus de 50 % du capital (Art. 461 du
CSC).
- Lorsqu'une société mère établit des états financiers consolidés, le CAC qui en assure le
contrôle (obligatoirement inscrit au tableau de l'OECT) peut mener des investigations
auprès de toutes les entités du groupe, conformément à l'Art. 471 du CSC.
- Le CAC doit consulter les rapports des autres CAC des sociétés du groupe avant de
certifier les états financiers consolidés.
B. Investigations auprès des autres tiers :
- Le CAC peut, le cas échéant, recueillir des informations auprès des tiers ayant des
relations contractuelles avec la société, par ordonnance d'un juge compétent si nécessaire.
- Cette disposition concerne les mandataires (banquiers, commissionnaires) et autres tiers
ayant conclu des contrats avec la société (clients, fournisseurs).
 Droit limité à l'information :
 Le CAC n'a, par défaut, qu'un droit d'information auprès des tiers. Pour
exiger la communication de documents spécifiques, il doit obtenir une
autorisation judiciaire.

Section 3 : Le droit de perception des honoraires

1. Principe général :
 Le CAC a droit aux honoraires pour la mise en œuvre des diligences professionnelles,
dans le respect de la loi et de son indépendance (Art. 265 du CSC).
 Interdiction d'avantages supplémentaires : Les CAC ne peuvent percevoir de
rémunérations ou avantages autres que ceux prévus par la loi. Encaissement des
honoraires par compensation jugé acceptable (OECT, 2022).
2. Fixation des honoraires :
  Barème homologué : Les honoraires des CAC en Tunisie sont fixés par un barème établi
par arrêté ministériel et révisé à plusieurs reprises pour ajuster les taux de majoration,
notamment pour les co-commissaires (COCAC).
 Critères d'application du barème :
- Total brut du bilan et engagements hors bilan : Inclut le total brut du bilan sans
déductions et une proportion des engagements hors bilan.
- Total des produits : Comprend le total des produits, après ajustements des stocks,
majoré par la TVA.
- Effectif total moyen : Calculé sur la moyenne entre l'effectif permanent au début et à
la fin de l'exercice.
3. Cas d'augmentation des honoraires :
Missions spécifiques :
Définition :
Il s'agit de missions nécessitant des diligences supplémentaires par rapport aux travaux d'audit
standards. Ces missions entrent dans le cadre des obligations législatives et réglementaires des
CAC.
Les honoraires pour ces missions doivent être fixés d’un commun accord entre le CAC et le
client avant la prise de mandat ou, si elles surviennent en cours de mandat, avant leur exécution
(Article 2 de l'arrêté).
Exemples de missions spécifiques :
Réglementation sectorielle spécifique : Législation particulière élargissant le champ des
investigations, par exemple, pour le secteur financier.
Sociétés cotées en bourse : Avis sur les états financiers intermédiaires ou prospectus pour les
sociétés faisant appel public à l’épargne.
Audit des états financiers consolidés : Obligation confiée par l’article 471 du CSC aux CAC de
la société mère.
Cas exclus des missions spécifiques :
Révélation des faits délictueux : Obligation de révélation mais pas de recherche active de ces
faits.
Examens des conventions réglementées : Relèvent des tâches normales du CAC en tant que
zone de risque à évaluer.
Vérification des informations spécifiques dans le rapport du conseil d'administration.
Procédure d'alerte : Diligences liées à l'envoi de demandes écrites aux dirigeants en cas de faits
menaçant l’activité.
Missions exceptionnelles :
Définition :
Missions occasionnelles législatives et réglementaires pouvant apparaître au cours du mandat du
CAC.
Les honoraires doivent être convenus avec le client avant leur exécution.
Exemples de missions exceptionnelles :
Rapports spéciaux : Par exemple, en cas d’augmentation de capital avec suppression du droit
préférentiel de souscription (DPS), réduction de capital.
Procédure d'alerte : Convoquer une assemblée générale ou établir un rapport adressé au
président du tribunal de 1ère instance en cas de difficultés pour l’entreprise.
Obligations du CAC dans les deux cas :
Information à la commission de contrôle : Le CAC doit informer la commission de contrôle de
l’OECT ainsi que l'organe qui l’a désigné sur les diligences supplémentaires nécessaires, leur
volume par rapport aux diligences normales et le montant des honoraires supplémentaires.
4. Travaux nécessitant un volume d'intervention supplémentaire :
Le commissaire aux comptes peut être amené à réaliser des travaux supplémentaires qui
dépassent le volume normal de son intervention, lié à l’accomplissement des diligences
normales, dans des situations spécifiques à l'entreprise. Ces travaux supplémentaires doivent
respecter certaines conditions et sont régis par les articles 2 et 3 de l'arrêté du 28 février 2003
concernant le barème des honoraires des auditeurs en Tunisie. Voici les points essentiels :
Conditions pour l'accomplissement de travaux supplémentaires :
Les travaux supplémentaires doivent respecter les critères suivants :
 Compatibilité avec la mission initiale : Les travaux doivent être en lien avec la mission
principale d'audit.
 Conformité avec les normes : Les spécificités des travaux doivent être conformes aux
normes émises par l'Ordre des Experts Comptables et approuvées par le ministre des
Finances.
 Accord préalable avec l'entreprise : Les travaux doivent être discutés et convenus avec
les dirigeants de l'entreprise, avec une définition claire des diligences à accomplir.
 Approbation des honoraires : Avant de commencer ces travaux, le montant des
honoraires supplémentaires doit être approuvé par l'organe qui a désigné le commissaire
aux comptes.
 Information à la commission de contrôle : Le commissaire aux comptes doit informer
la commission de contrôle de l'accord conclu sur les honoraires supplémentaires, dans un
délai d'un mois après conclusion de l'accord.
Types de travaux supplémentaires :
Les travaux supplémentaires peuvent être nécessaires dans deux cas principaux :
1. Spécificités connues avant l'entrée en fonction de l'auditeur :
 o Secteurs d'activité particuliers (banques, assurances, sociétés d'investissement,
etc.).
o Transactions complexes (instruments financiers, systèmes informatiques
complexes, transactions en devises).
o Existence de succursales ou divisions dont l'impact est important sur les comptes.

o Présence de joint-ventures.

o Exigence de rapports en langue étrangère.

2. Éléments découverts après l'entrée en fonction de l'auditeur :

o Découverte de fraudes, erreurs significatives ou faits délictueux.

o Introduction de nouvelles technologies ou systèmes complexes nécessitant des

experts.
o Transactions complexes ou atypiques identifiées par l'auditeur.

o Reprise des travaux de vérification suite à des corrections apportées après la

publication du rapport initial.
Facturation des honoraires supplémentaires :
 Les honoraires supplémentaires doivent être facturés de manière transparente, en
respectant les principes de la liberté contractuelle.
 Le montant des honoraires supplémentaires peut varier en fonction de la situation
spécifique de l'entreprise, mais il doit être clairement mentionné dans la note
d'honoraires.
 La note d'honoraires doit distinguer les honoraires associés aux diligences normales,
calculés selon le barème réglementaire, des honoraires supplémentaires, le cas échéant.
 Il est interdit de facturer des honoraires disproportionnés ou de réaliser des missions
supplémentaires sans facturation adéquate, ce qui constituerait une entrave à
l'indépendance du commissaire aux comptes.
Conformité avec l'éthique professionnelle :
 Les articles 28 et 5 du code des devoirs professionnels interdisent aux experts-comptables
d'accepter des paiements sous forme d’avantages en nature, de ristournes ou de
commissions, et d'appliquer des remises pour attirer des clients.
 Le Code d'éthique de l'IFAC (International Federation of Accountants) interdit également
les honoraires conditionnels pour les missions d'audit.
5. Modalités de paiement :
 Honoraires payés en plusieurs tranches :
- 20 % au début, 30 % après les travaux préliminaires, 30 % après l'achèvement, 20 % à la
remise des rapports.
 Nouveaux barèmes applicables depuis 2022.
6. Règles éthiques et restrictions:
 Interdiction des avantages en nature, ristournes ou commissions.
 Honoraires conditionnels interdits (code d'éthique IFAC).
 Droit de rétention : L'expert-comptable peut retenir certains documents en cas de non-
paiement d'honoraires légitimes, sous conditions.
Section 4 : Autres droits:

1. Droit de convoquer l'assemblée générale en cas de nécessité :

 Principe général (Art. 277 du CSC) :
- La convocation de l'assemblée générale est en principe effectuée par le conseil
d'administration ou le directoire.
- En cas de nécessité, plusieurs acteurs peuvent convoquer l'assemblée :
 Le ou les commissaires aux comptes : Lorsque les circonstances
l'exigent.
 Un mandataire nommé par le tribunal : Peut être désigné sur demande
de tout intéressé en cas d'urgence ou à la demande d'un ou de plusieurs
actionnaires détenant au moins :
 5 % du capital d'une SA ne faisant pas appel public à l’épargne.
 3 % du capital d'une SA faisant appel public à l’épargne.
 Le liquidateur : En cas de liquidation de la société.
 Les actionnaires majoritaires : Ceux détenant la majorité du capital
social ou des droits de vote, notamment après une offre publique de vente,
d'échange ou cession d'un bloc de contrôle.
2. Droit de demander la désignation d'un mandataire pour convoquer l'assemblée
générale en cas de vacance d'un poste au conseil d'administration :
 Situation de vacance (Art. 195 du CSC) :
Le conseil d'administration peut procéder à des nominations d'administrateurs à titre provisoire
pour combler une vacance due à :
 Décès.
 Incapacité physique.
 Démission.
 Incapacité juridique.
o Nomination provisoire soumise à ratification :

 Ces nominations doivent être ratifiées lors de la prochaine assemblée

générale ordinaire (AGO).
o Convoquer l'AGO en cas de nécessité :
  Si le nombre d'administrateurs devient inférieur au minimum légal de 3
membres, les membres restants du conseil doivent convoquer l'AGO sans
délai.
 Recours au juge des référés :
- Si le conseil d'administration n'assure pas la convocation de l'assemblée pour la
nomination ou la ratification des administrateurs manquants, le CAC (ou tout actionnaire)
peut saisir le juge des référés.
- Le juge peut désigner un mandataire chargé de convoquer l'assemblée générale pour
procéder aux nominations nécessaires ou pour ratifier les nominations provisoires.