L’IMPUTATION RATIONNELLE DES CHARGES FIXES
Le calcul des couplets sans tenir compte du critère variabilité (distinction ente charges fixes et charges
variables), suppose que le niveau d’activité de l’entreprise est « normal », c’est-à-dire que l’on n’est
ni en période de sous-activité, ni en période de suractivité.
Mais, dans le cas général, le niveau d’activité a un impact très important sur les coûts unitaires, et pour
que ceux-ci aient un sens et soient utiles pour le contrôle de gestion, il est nécessaire de traiter
différemment les charges fixes et les charges variables.
SECTION I- Le principe de la méthode
Le principe de la méthode de l’IRCF est de déterminer des coûts de revient unitaires constants
(contrairement aux coûts complets) malgré une variation du niveau d’activité en imputant aux couts
les charges fixes en fonction du niveau d’activité. Ce qui revient à les « variabiliser»
L’activité normale correspond à l’activité théorique maximale diminuée des déperditions
incompressibles de l’activité liées aux temps de congé, d’arrêt de travail, de réparations (entretien,
pannes, réglages) statistiquement normales et aux contraintes structurelles de l’organisation
(changements d’équipes, goulots d’étranglement. »
SECTION II - La démarche de calcul
1- Le coefficient d’imputation rationnelle
Les charges fixes sont imputées aux couts en fonction du rapport entre l’activité réelle et l’activité
normale appelé coefficient d’imputation rationnelle
Coefficient d’imputation rationnelle (CIR) = Activité réelle / Activité normale
2- Les charges fixes imputées
Charges fixes imputées = Charges fixes réelles ou constatées × Coefficient d’IR
3- Le cout d’imputation rationnelle
Coût d’imputation rationnelle = Charges variables constatées + Charges fixes imputées
4- La différence d’imputation rationnelle
Différence d’imputation rationnelle = Charges fixes réelles ou constatées − Charges fixes imputées
ou
Différence d’imputation rationnelle = Charges fixes réelles ou constatées (1-CIR)
Trois situations peuvent se présenter :
Activité réelle < Activité normale => Charges fixes réelles > charges fixes imputées => Coefficient
d’IR < 1 => Coût de sous-activité ou mali de sous-activité = Coût fixe unitaire normal × Nombre
d’unités non produites
Activité réelle = Activité normale => Charges fixes réelles = Charges fixes imputées => Coefficient
d’IR = 1 => Pas de différence d’imputation rationnelle
Activité réelle > Activité normale => Charges fixes réelles < charges fixes imputées => coefficient
d’IR > 1 => Gain ou boni de suractivité = Coût fixe unitaire normal × Nombre d’unités produites en
plus
1
Le coût de la sous-activité peut être chiffré et décomposé en coût de sous-activité de la production et
de la distribution
Coût de sous-activité de la production = Coût réel de production − Coût d’imputation rationnelle de
production = Charges fixes totales de production − Charges fixes d’imputation rationnelle de
production
Coût de sous-activité de la distribution = Charges fixes totales de distribution − Charges fixes
d’imputation rationnelle de distribution
SECTION III- Le problème de l’évaluation des stocks en comptabilité financière
Paragraphe 1 : l’évaluation des stocks en situation de sous-activité
En situation de sous-activité, les stocks doivent être évalués au cout d’imputation rationnelle
En effet, si on prend le coût réel, celui-ci est majoré des coûts de sous-activité, et le résultat de la
période l’est d’autant. On comprend notamment l’intérêt sur le plan fiscal : si l’on valorise au coût réel
non seulement l’entreprise traverse une passe conjoncturelle difficile, mais en plus elle serait imposée
sur une partie de ses coûts de sous-activité « stockée » dans sa variation de stock !
Paragraphe 2 : l’évaluation des stocks en situation de suractivité
En revanche, si l’on est en suractivité, le coût complet avec imputation rationnelle serait supérieur au
coût réel sans imputation rationnelle, ce qui conduirait à majorer la valeur de la production stockée et
du résultat de la période. En vertu du principe de prudence, il convient de retenir en comptabilité
financière le coût réel complet sans application de l’imputation rationnelle des charges fixes.
L’imputation rationnelle n’est donc à pratiquer, en cas de suractivité, qu’en comptabilité de gestion.
Exercice 1 (d’après un sujet d’examen)
La société Mélusine est spécialisée dans le montage de compresseurs et le négoce d’accessoires d’air
comprimé (outils) vendus en l’état.
L’analyse des charges de juin relatives au compresseur X fait apparaître :
− les charges de production :
Variables unitaires : 144 €
Fixes mensuelles : 1 200 €
− les autres charges (hors production du mois) : 1 800 € dont 600 € de charges fixes.
L’activité normale et programmée correspond à une fabrication et à une vente de 60 compresseurs
par mois. En juin, la production a été de 40 compresseurs : 35 d’entre eux ont été vendus au prix
unitaire (HT) de 240€ et le stock au 30 juin est de 5 compresseurs.
Travail à faire :
1- Calculer le coût de production d’un compresseur X fabriqué en juin : sans imputation
rationnelle et avec imputation rationnelle
2- Calculer le coût de production des compresseurs X fabriqués en juin : sans imputation
rationnelle et avec imputation rationnelle.
3- Déterminer la différence d’imputation rationnelle et commenter
2
4- Reprendre les questions précédentes pour le coût de distribution
5- Présenter les deux comptes de résultat de la société Mélusine, correspondant aux deux
valorisations possibles de la production (sans imputation rationnelle et avec). Quelle
présentation du compte de résultat devrait être adoptée en comptabilité financière ?
SECTION IV Les intérêts et les limites de la méthode
Paragraphe 1 Les intérêts de la méthode:
Les intérêts de la méthode sont nombreux :
les résultats peuvent s’analyser indépendamment des variations d’activité ;
elle permet une comparaison pertinente des coûts d’une période à l’autre ;
elle neutralise l’instabilité du coût complet ce qui permet un pilotage court terme de
l’entreprise avec l’analyse des écarts, par exemple ;
elle met en évidence le coût de la sous-activité et permet de l’analyser ;
elle permet d’évaluer les éléments qui entrent dans le patrimoine en conformité avec les
règles du PCG ;
elle facilite la détermination du prix de vente à partir d’un coût de revient « normal », ce qui
est particulièrement intéressant pour les entreprises saisonnières.
Paragraphe 2 : Les limites
difficulté de détermination de l’activité normale, base de la méthode ;
difficulté dans la distinction de la part fixe et variable pour les charges semi-variables.
