La méthode des centres d'analyse
A l'origine. La méthode des centre d'analyse (ou méthode des couts complets) a pour objectif
de proposer un mode d'évaluation des couts susceptible de contribuer à la fixation du prix de
vente.
Le coût complet est- un cout calculé par la totalité des charges qui peuvent lui être rapportées
par un traitement analytique approprié: Affectation, Répartition, Imputation. Il est obtenu par
le cumul des différentes charges constatées au cours du processus d’élaboration du produit
dans l’ordre de leur engagement (hiérarchie des couts)
L'incorporation des charges aux coûts et le traitement des
charges indirects
⁃ S’inscrivant dans une logique économique et de comparaison des coûts dans le temps et dans
l'espace, la comptabilité analytique s'émancipa de la comptabilité générale, formelle et
réglementée, et procède à un retraitement des charges dans sa démarche de calcul des coûts,
⁃ Si certaines charges incorporées peuvent aisément être affectée à un coût (charges directes),
d'autres nécessitent auparavant un traitement spécifique car elles concernent plusieurs couts
(charges indirectes)
-L’analyse de ces charges indirectes requiert leur regroupement au sein d'entités homogènes
(centres d'analyse) et la détermination d'une unité de mesure pertinente de l'activité de chaque
centre (unité d'œuvre)
Le passage des charges aux couts
A/Les composantes des coûts : les charges intégrées
Si les charges de la CG constituent la composante essentielle des coûts (charges incorporables),
certaines en sont exclues (charges non incorporables) ou réajustées (charges de substitution),
tandis que des éléments nouveaux peuvent s’ajouter (charges supplétives).
1- les charges supplétives
Ces charges incorporées pour le calcul des coûts ne sont pas enregistrées en comptabilités
générale. Elles doivent être introduites chaque fois qu'un facteur de production est utilisé «
gratuitement » dans l'entreprise,
La rémunération de l’exploitant : qui concerne la rémunération du travail de l'entrepreneur
individuel pour lequel aucune charge de salaire n'apparait en comptabilité générale.
La rémunération des capitaux propres (capital, réserves et Report à nouveau) qui correspond
aux intérêts que l’entreprise devait verser si ces capitaux provenaient d'emprunts. L’intégration
de ces charges permet de comparer les couts d'entreprise dont le mode de financement
(rapport capitaux propres/ dettes) est différent.
2- les charges incorporables
Les charges incorporables correspondent aux charges par nature de la comptabilité générale
(classe 6), qui sont liées à l'activité normale et courante de l'entreprises, elles sont intégrées en
l’état pour le calcul des coûts,
Il en résulte que les charges exclues (ou non incorporables) sont principalement les charges
exceptionnelles, l’amortissement des frais d'établissement, l’impôt sur le bénéfice, la
participation des salariés aux fruits de l'expansion Charges des exercices antérieures .
3- les charges de substitution
Certaines charges sont incorporées aux coûts pour des montants différents de ceux enregistrés
en comptabilité générale. Elles concernent surtout les amortissements et les dépréciations,
dont l’enregistrement en CG prend en considération des dispositions réglementaires et fiscales
Le montant retenu se fonde sur la réalité économique de la dépréciation : lorsque les
enregistrements sont jugés non conforme à la dépréciation constatée, la comptabilité de
gestion substitue des charges d’usages aux amortissement et des charges étalées aux
dépréciations,
A- les charges d'usage
S'agissant d'immobilisations, une annuité pour charge d'usage remplace la dotation aux
amortissement de la comptabilité générale selon le calcul suivant:
Annuité pour charge d'usage=valeur de remplacement/ durée prévue d’usage
C'est cette charge qui est incorporée dans le cout pendant la durée de vie effective du bien
immobiliser
Exemple l'amortissement fiscal d'une machine est de 10% par an. Elle a coute300 000 dhs ,l’
annuité en CG ; est de 30 000
Soit la valeur d'usage de350 000 pour une durée de 9 ans soit 38 888
La différence d'incorporation est de 3888-30000=8888
2- les charges directes
Une charge est directe si son affectation à un coût déterminé peut se réaliser sans hypothèse
préalable ni calcul intermédiaire,
Elle correspond à une consommation de ressource clairement identifiable et mesurable,
exemple : consommation de matières premières entrant dans la composition d'un seul produit,
campagne publicitaire pour le lancement d'un produit,
2-les charges indirectes
Les charges indirectes concernent plusieurs couts: elles doivent donc être analysées puis
réparties avant d'être imputées aux couts respectifs,
Exemple : salaire de la secrétaire de direction, prime d'assurance des bâtiments de
l’entreprise…
Pour une meilleure répartition des charges indirectes et une harmonisation entre les
entreprises, le PCG propose une analyse de ces charges au sein d'unités homogènes : les
centres d’analyse
Le traitement des charges indirectes
A Noter
La distinction charges directes/charges indirectes est relative et non figée
Par exemple : le salaire d'un chef d'atelier est direct si l'on recherche le coût de cet atelier mais
devient indirect si l'on s'intéresse au coût de chaque produit usiné dans cet atelier. De même,
les frais d'électricité ( ou de téléphone ) , charge a priori indirect peut devenir direct avec
l'Installation de compteurs individuels.
Le traitement des charges indirectes :la méthode des
centre d'analyse
Les centres d'analyse correspondent à des divisions, d’ordre comptable, de l'entreprise
divisions au sein desquelles sont regroupées et analysées les charges indirectes préalablement
à leur imputation aux différents coûts,
Le choix d'un centre d'analyse doit se fonder sur un critère d'homogénéité des charges
indirectes qu’il regroupe,
Le découpage est le plus souvent calqué sur la structure de l’entreprise, et chaque
compartiment correspond alors à une division réelle (un centre de travail) ou s'exerce une
responsabilité : un service, un atelier. A défaut, certains centres économiques peuvent reposer
sur une division fictive et être basés sur une fonction économique : administration,
financement.
Définition des unités d’œuvre
L’unit é d’œuvre est l’unité de mesure de l’activité d’un centre d’analyse, elle permet d’imputer
les charges indirectes d’un centre d’analyse aux couts recherchés.
Le choix de l’unité d’œuvre se fond sur une analyse statistique, soit sur une observation
empirique. L’unité d’œuvre sera généralement celle qui présente la plus forte corrélation avec
les dépenses du centre concerné.
Elle est exprimée en unité de temps (une heure ouvrière ou une heure machine) ou dans une
autre unité physique (le kilo ou la masse, le mètre carré, le mètre cube…)
Centre d’analyse opérationnels
Un centre opérationnel se caractérise par un volume des charges variant avec le niveau
d'activité et une mesure physique de l'activité (kg, heure de main-d’œuvre.) l'unité d'œuvre.
Les centres d'analyse opérationnels eux- mêmes se décomposent en deux catégories : les
centres principaux et les centres auxiliaires
Un centre principal travaille directement au profit des produits. Il est lié au cycle
d'exploitation (approvisionnement-production - distribution).
Un centre auxiliaire travaille au profit des autres centres d'analyse et non directement
sur les produits.
Centre de structure
• Un centre de structure se caractérise par un volume des charges ne variant pas avec le niveau
d'activité. Pour les centres de structure, il n'est pas possible ou il n'est pas pertinent d'utiliser
une unité de mesure physique (kg, heure de main- d'œuvre, etc.). Dans ce cas, le procédé du
taux de frais est utilisé.
La répartition des charges provenant de la comptabilité financière dans les
centres d'analyse se nomme la répartition primaire (partie en rose dans
le tableau). Les charges provenant de la comptabilité financière sont
classées par nature (achats, services externes, impôts et taxes, charges de
personnel…). Le premier traitement est la répartition, à l'aide des clés de
répartition, dans les différents centres d'analyse. Le choix de la clé de
répartition peut avoir un impact important sur le résultat des calculs. Ce
choix est une opération délicate et peut être une limite au traitement des
charges indirectes. Dans les exercices, les clés de répartition sont
souvent des pourcentages.
La répartition secondaire (partie en jaune dans le tableau) consiste à
répartir les centres auxiliaires vers les autres centres. Les centres
receveurs des charges indirectes des centres auxiliaires peuvent être des
centres opérationnels principaux ou des centres de structure. La répartition
secondaire, comme la répartition primaire, utilise des clés de répartition. Le
choix de ces clés est une opération délicate.
Le calcul du coût de l'unité d'œuvre (partie en vert dans le tableau)
permet d'imputer les charges indirectes aux différents coûts par rapport à
leurs consommations d'unités d'œuvre. Par exemple, pour le coût d'achat
des matières premières, chaque matière reçoit une proportion des charges
indirectes du centre approvisionnement. Cette proportion est déterminée
grâce à l'unité d'œuvre. Le coût d'unité d'œuvre est égal au total des
charges d'un centre d'analyse après répartition secondaire divisé par le
nombre d'unités d'œuvre.
Pour les centres de structure, l'imputation s'effectue à l'aide du taux de
frais. Le taux de frais se calcule ainsi : total des charges d'un centre
d'analyse après répartition secondaire / une assiette de frais.
L'assiette de frais est une valeur monétaire pouvant être le chiffre
d'affaires, le coût de production des produits vendus…
Les prestation réciproques
Les centres ne sont pas autonomes; ils restent liés entre eux par les services qu'ils
se rendent les uns aux autres. Dès lors, s'instaurent des prestations réciproques
Exemples :
Une entreprise fabrique un produit en utilisant comme matières des panneaux de
contre-plaqué. L'entreprise est divisée en quatre centre d'analyse,
A la fin du mois de janvier, la répartition primaire des couts indirects est la
suivante :
Entretien Administration Approvisionnement Production
5000 8800 1500 50000
La réparation secondaire doit être faite dans les proportions suivantes :
Entretien Administration Approvisionnemen Production
t
Entretien -100% 20% 15% 65%
Administration 10% -100% 20% 70%
Il convient donc d'effectuer la répartition secondaire des coûts
Les clés de la répartition secondaire font apparaitre une participation réciproque entre les
centres << entretien >> et <<administration>>. Le centre <<entretien>> reçoit 10% du centre <<
administration >>; tandis que réciproquement le second reçoit 20% du premier ;
Soit x le total du centre <<entretien>>
Soit y le total du centre << Administration>>
Nous nous trouvons en face d'un système de deux équations à deux inconnues.
(1)5000+0.1Y=X
(2)8800+0.2X=Y
Soit X=6000
La substitution de X par sa valeur dans (1) donne Y=10000
On peut donc, à présent effectuer la répartition secondaire suivante :
Centre auxiliaires Centres principaux
Entretien Administration Approvisionnement Production
5000 8800 1500 50000
-6000 1200 (15%) 3900
(20%) (65%)
1000 -10000 2000 7000
(10%) (20%) (70%)
0 0 4400 60900
