STOCKS
Objectifs et procédures d'audit
Conséquences
de l'organisation de l'entreprise pour l'auditeur
Les
développements
précédents nous
ont permis de
décrire les
obligations de
l'entreprise
sur le double plan
de la maîtrise et
de
l'enregistrement
des opérations.
La compréhension
approfondie de
ces obligations
qui incombent à
l'entreprise
constitue l'une
des composantes
fondamentales de
la compétence de
l'auditeur; elle lui
permet en effet de
connaître, avant
même d'intervenir,
les difficultés que
peut rencontrer
l'entreprise : le
praticien en déduit
les principaux
risques relatifs au
module audité et
les objectifs qu'il
doit atteindre.
1. Caractéristiques
du module
En pratique, les
valeurs
d'exploitation sont
une donnée
extrêmement
importante
- les stocks
représentent
souvent une partie
importante de
l'actif des
entreprises;
- leur recensement
et leur évaluation
posent des
problèmes délicats;
- cette évaluation
conditionne en
grande partie les
résultats de
l'entreprise. Toute
erreur matérielle ou
de principe est
susceptible de
donner une tout
autre image de
l'entreprise.
D'autre part, il
convient de
souligner que le
nombre
d'opérations de
même que le
nombre d'éléments
figurant en stock à
la clôture d'un
exercice sont
généralement
importants et qu'il
existe des liens
étroits avec les
opérations de
ventes et achats.
2. Principaux risques relatifs au module
L'auditeur doit examiner dans chaque cas les
risques pouvant exister.
Sous
réserve
des
risques
particulier
s à
l'entrepris
e, les
caractéris
tiques
générales
du
module «
Valeurs
d'exploita
tion »
peuvent
amener le
praticien
à craindre
particuliè-
rement au
regard de
la
régularité
et de la
sincérité
des
comptes
les
éléments
suivants
-- mauvais
recensement en
quantité des
stocks;
-- mauvaise
évaluation de ces
stocks.
Mais,
d'une
manière
générale,
il convient
de
souligner
qu'il existe
un grand
nombre de
risques
que nous
avons
développés
dans le
tableau ci-
après.
Fonctio faiblesses des Conséquences Autres risques
et incidences
n procédures directes secondaires
en vigueur sur les stocks sur le marché
et leur évaluation de l'entreprise
- Achats de - Surévaluation des coûts - Diminution des marges
achat quantités non d'achats. bénéficiaires.
économiques.
-Constitution de provision - Modification de la politique
- Défauts é obtenir pour dépréciation dans la d'achats
les, meilleurs prix mesure ou le prix de revient
dans les limites des deviendrait supérieur à la
normes de qualité valeur nette réalisable.
requises. - Risque de rupture
- Incidence sur les prix. d'approvisionnement.
- Mauvaise
répartition des -
fournisseurs (dé-
pendance).
- Achats excessifs - Coût de stockage anor- - Déséquilibre de la
par rapport aux mal. structure financière du
besoins courants.
- Détérioration et vieillis- bilan.
sement du stock.
- Défaillance de la - Rupture de stocks.
procédure de suivi - Risque de pénalité. pour
des commandes. retard dans les livraisons.
- Pertes de clientèle.
- Comptage inexact à - Insuffisance ou excédents - Pertes ou profits latents.
réceptio la réception. des existants physiques par
n rapport aux livres de la
société.
- Acceptation de - Existence do stock mort, - Coûts additionnels
marchandises qui correspondant à la
- Constitution de
n'ont pas été réexpédition des
provisions pour
commandées. marchandises au
dépréciation des stocks.
fournisseur.
-Défaillance de la - Marchandises - Etablissement d'avoirs
procédure de impropres à la aux clients.
contrôle qualité. production.
- Naissance de créances
- Reprise cri stock de douteuses et perte de
produits retournés par clientèle.
les clients.
- Augmentation du taux
- Ferraillage des des rebuts.
produits invendables.
- Procès éventuels pour
vices cachés.
- Manutention - Détérioration - Augmentation des
Maga- négligente. des stocks. consommations et du coût
sinage - Protection - Taux de casse
des ventes.
insuffisante des anormal. - Conséquence sur la
marchandises. rotation des stocks.
- Pertes ou vols.
- Défaillance de la Insuffisance ou excédents - Existence de pertes ou
procédure (les existants par rapport de profits latents.
d'enregistrement aux livres de la société.
- Risque de sur stockage
des mouvements
ou rupture de stock.
sur les fiches de
stocks.
Autres risques
Fonction faiblesses des Conséquences
et incidences
procédures directes
secondaires
en vigueur sur les stocks
sur le marché
et leur évaluation
de l'entreprise
- Retard de fabrication,
Productio - Défaillance de la - Valorisation des stocks à
coûts complémentaires.
n pro- un coût qui ne
cédure d'élaboration Correspond pas à la réa-
des gammes et lité.
nomenclatures.
- Sous ou surévaluation
- Mauvaise des résultats de l'exercice.
évaluation
des besoins en
machine,
approvisionnement
hommes.
- Planning
insuffisant.
- procédures do
lance
ment des
fabrications
déficientes.
- Quantités non - Insuffisances ou - Risques commerciaux.
Livraiso conformes aux excédents des existants
n et commandes. physiques par rapport aux
ventes livres de la société.
- Retard de livraison.
3. Objectif de
l’auditeur :
En examinant les
opérations
relatives aux
stocks telles
qu'elles
apparaissent dans
les états
financiers,
l'auditeur doit
atteindre certains
objectifs
principaux :
1. Obtenir l'assurance que tous les stocks appartenant à l'entreprise appa -
raissent dans l'inventaire à la clôture de l'exercice (exhaustivité des
enregistrements).
2. Obtenir l'assurance que tous les stocks figurant clans l'inventaire et au
bilan sont bien la propriété de l'entreprise (réalité des enregistrements).
3. Obtenir l'assurance de la bonne coupure des enregistrements.
4. Obtenir l'assurance que les stocks sont correctement évalués.
5. S'assurer du caractère vraisemblable du solde des comptes.
4. Orientation
générale de la
démarche
Elle doit être
adaptée à
l'organisation de
l'entreprise, et il
faut distinguer
deux cas
a) Soit l'entreprise
dispose d'un
inventaire
permanent,
l'auditeur
s'attachera alors
dans le cadre de
l'évaluation de
contrôle interne à
obtenir des
preuves
suffisantes de la
fiabilité des
procédures et
l'examen des
comptes ne
constituera que
l'achèvement des
travaux.
b) Soit
l'entreprise
ne dispose
pas d'un
inventaire
permanent
et dans ce
cas – sauf
possibilité
de
recoupeme
nt a
posteriori
-- un
véritable
audit rendra
nécessaire
la présence
de
l'auditeur à
l'inventaire
physique
de fin
d'exercice
et
l'accomplis
sement de
travaux
nombreux
lors de
l'examen
des
comptes.
Dans ce
cadre, il
convient de
souligner
que deux
éléments
resteront
fondamenta
ux '
- les
contrôles de
cohérence
pour
s'assurer
que le stock
de fin
d'exercice
est
compatible
avec la
réalité de
l'entrepris
e et la
marge
dégagée;
- l'examen
des
principes
de
comptabilis
ation
(d'évaluatio
n) retenus.
On
rappellera
également
la diligence
3.44 des
commissair
es aux
comptes qui
résume
bien la
démarche
de
l'auditeur :
« En
pratique
donc,
l'efficacité
de
l'interventio
n du
commissair
e sera
largement
conditionné
e par la
qualité de
l'organisati
on
existante et
de la
documenta
tion qui en
découle; la
nature et
l'ampleur
de ses
interventio
ns en
dépendront
directemen
t, mais il,
ne faut pas
se
dissimuler
que les
lacunes
d'une
organisation
insuffisante
ne
sauraient
être
comblées
par un
accroisseme
nt des
vérifications
matérielles.
Enfin, il
convient de
souligner
que, pour
ce module,
l'auditeur
doit faire
attention de
ne pas
s'immiscer
dans la
gestion. Il
doit
examiner
les
conséquenc
es des
défaillances
de
l'organisatio
n sur les
résultats
présentés
par
l'entreprise
et non pas
sur les
résultats
que
l'entreprise
pourrait
dégager si
d'autres
méthodes
de gestion
étaient
appliquées.
Pour
atteindre
les objectifs
exposés ci-
dessus,
l'auditeur
va
successive
ment
procéder à
-
l'évaluation
du contrôle
interne (cas
où il existe
un
inventaire
permanent)
;
- l'examen
des
l'évaluation
du contrôle
Interne par
l'auditeur
comptes.
-- que
l'auditeur
a
recueilli,
dans le
cadre de
son
approche
générale,
les
éléments
économi
ques et
techniqu
es
susceptib
les de
l'intéress
er pour
le
module
Valeurs
d'exploit
ation (cf.
chap. 3).
Il
s'a
git
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m
m
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on
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ib
uti
on
:
- qu'il a
obtenu
une
descripti
on
complète
du
contrôle
interne
de
l'entrepri
se, relatif
aux
stocks
(notamm
ent
organisat
ion des
magasins
,
fonctionn
ement du
circuit de
documen
t, etc.),
soit sous
forme de
mémoran
dum, soit
sous
forme de
diagram
me de
circulatio
n, et qu'il
a vérifié
l'exactitu
de de
cette
descripti
on grâce
à des
tests de
conformit
é (cf.
chap. 4).
1. Obte
nir
l'ass
uran
ce
que
tous
les
stock
s
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l'entr
epris
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et
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a) Les
risque
s
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L'audi
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nant
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procé
dures
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upatio
n de
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rer'
que
l'état
des
stocks
qui lui
est
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sera)
prése
nté à
partir
de
l'inven
taire
perma
nent
compr
endra
tous
les
éléme
nts
appart
enant
à
l'entre
prise
et eux
seule
ment.
Il
envisa
ge
donc
les
risque
s
suivan
ts :
1.1. Des stocks ne sont pas inventoriés. 1.2. Les stocks sont
mal protégés.
1.3. Des marchandises n'existant pas ou plus (vol,
1.4. Des marchandises apparaissent sur l'inventaire
permanent appartiennent à des tiers.
b) Examen
théoriqu
e des
dispositi
fs de
contrôle
(dans le
cadre
d'un
inventai
re
perman
ent) :
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner
a) Enregistrement des entrées.
- toutes les entrées sont-elles enregistrées? Le sont-elles
correctement? Des marchandises peuvent-elles être
comptées deux fois ?
- autorisation des entrées;
- traitement particulier des :
• Stocks en dépôt;
• Stocks eu consignation;
• Stocks chez les sous-traitants, etc.
• Stocks appartenant à des tiers.
b) Enregistrement des sorties
- sorties pour fabrication;
- sorties pour ventes;
- déchets et rebuts;
- des erreurs peuvent-elles se produire (mauvais report de la
quantité
sortie, etc.) 1
- les procédures sont-elles suffisantes pour éliminer de
l'inventaire les destructions et les contrôles tournants sont-ils
suffisants pour détecter les vols ?
c) Conditions de stockage.
d) Contrôles tournants :
- sont-ils suffisants pour détecter les anomalies ou rectifier les
erreurs (inventaire physique périodique, etc.) ?
e) Examen
pratique
des
dispositifs
de
contrôle
(teste de
permanenc
e) : voir au
ci-après, les
tests
communs à
l'ensemble
des
assurances
que
l'auditeur
désire
obtenir.
2. Obtenir
l'assuranc
e de la
bonne
coupure
des
enregistre
ments
a) Les
risques
pouvant
exister :
2. 1. L'inventaire permanent a enregistré des sorties de stocks
pour lesquelles l'enregistrement en comptabilité de la vente ne
sera fait que postérieurement.
2.2. L'inventaire permanent a enregistré des entrées pour
lesquelles la
facture du fournisseur ne sera enregistrée que postérieurement.
b) Examen
théorique des
dispositifs de
contrôle :
Exemples de dispositifs de contrôle d examiner
- liaison entre inventaire permanent et comptabilité générale
(intégration des systèmes, procédures de raccordement,
procédures de contrôle, etc.);
- contrôle périodique par l'entreprise de la coupure .
c)Examen
pratique
des
dispositifs
de
contrôle
(teste de
permanenc
e) : voir au
4 ci-après,
les tests
communs à
l'ensemble
des
assurances
que
l'auditeur
désire
obtenir.
3 . Obtenir
l'assurance que
les stocks sont
correctement
évalués
a) les risques
pouvant
exister :
3.1. Les stocks sont surévalués
3.11. parce que des coûts (ou des quotités de coûts) sont inclus
dans les stocks et ne devraient pas y figurer;
3.12. parce que les provisions pour dépréciation nécessaires ne sont
pas enregistrées.
3.2. Les stocks sont sous-évalués
3.21. parce que certains coûts devraient être inclus dans les
stocks et ne le sont pas;
3.22. parce que les provisions pour dépréciation enregistrées sont
excessives.
3.3. Les bases d'évaluation (les stocks ont été modifiés par rapport à
l'exercice précédent.
3.4. Les évaluations peuvent être erronées (parce que les opérations de
valorisation ne sont pas faites dans des conditions satisfaisantes -
absence de contrôle).
b)Examen pratique
des dispositifs de
contrôle :
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner
- méthode de valorisation retenue (contrôle des prix de revient
ou des
travaux en cours);
- fiabilité des outils mis en place pour déterminer les prix de
revient unitaires;
- contrôle périodique par l'entreprise des prix retenus;
- appréciation des risques de non utilisation (matières,
approvisionnements, demi-produits);
- appréciation des risques de mévente;
- appréciation des dépassements de prix possibles (commandes
en cours); - appréciation des chefs de dépréciation;
- autorisation et justification des provisions pour dépréciation.
Cet examen
que nous
mentionnon
s en
quelques
lignes peut
s'avérer fort
long,
puisque,
dans
certains
cas, il
pourra
comporter
toute
l'étude des
procédures
de
comptabilité
analytique
et de
déterminati
on des prix
de revient.
c) Examen
pratique
des
dispositifs
de
contrôle
(teste de
permanenc
e) : voir au
4 ci-après
les tests
communs à
l'ensemble
des
assurances
que
l'auditeur
désire
obtenir.
4. Tests
de
permanen
ce dans le
cadre
d'un
Inventaire
permanen
t
Exemples de tests de permanence
a) Tests sur les quantités et les mouvements
- sélection de factures d'achat ou de bons de fabrication
(entrée) et examen du report correct sur les fiches de stock
correspondantes;
- sélection de factures de ventes ou de bons de fabrication
(sortie) et examen du report correct sur la fiche de. stock
correspondante;
- sélection de quantités sur l'inventaire permanent et
vérification de l'existence physique de ces stocks;
- sélection d'articles existant en magasin ou dans le processus
de fabrication et vérification des fiches de stock
correspondantes ou des listings;
b) Tests sur les valorisations
Si les inventaires permanents sont valorisés, on pourra procéder
ainsi
-- examen d'entrées en stocks et comparaison d'une part avec
les prix d'achat ou de revient de fabrication, d'autre part avec
les prix de vente;
-- examen par sondages de la bonne application de la méthode
retenue (prix moyen, Fifo Nifo ou prix standard);
-- examen par sondages de prix de sortie.
Les
statistique
s pour
estimation
peuvent
notammen
t être
utilisées
pour la
mise en
couvre de
ces tests.
5.
Conclusi
ons et
établisse
ment du
documen
t de
synthèse
Arrivé au
terme de
son
évaluation
du contrôle
interne,
l'auditeur
établit un
document
de
synthèse
(voir p.
325) qui
récapitule
les forces
et les
faiblesses
dégagées
par
l'analyse,
tant sur le
plan
théorique
que sur le
plan
pratique.
C'est sur la
base de ce
document
qu'il met
en oeuvre
son
examen
des
comptes.
