G-T. CLOLUS, S. MALET, F.

MOUADDIB - DSCG UE 4 - Comptabilité et Audit

DIPLÔME SUPERIEUR DE COMPTABILITE DE

GESTION
ze
UE 4 - COMPTABILITE ET AUDIT
ro
SESSION 2024
en
CORRECTION
co
Durée de l’épreuve : 4 heures Coefficient : 1,5
m
pt
a

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DOSSIER 1 – CONSOLIDATION

1.1 À l’aide de l’annexe 1.1 et en se basant sur le référentiel IFRS, présenter sous la
forme d’un tableau synthétique, le périmètre de consolidation du groupe SPM. Le
tableau mettra en évidence pour chaque filiale :
a. Les pourcentages de contrôle ;
b. La nature du contrôle ;
c. Les méthodes de consolidation ;
d. Les pourcentages d’intérêt des propriétaires de la société mère ;
e. Les pourcentages d’intérêt des participations ne donnant pas le contrôle.
ze
Pourcentage Pourcentage
d’intérêt des d’intérêt des
Pourcentage Nature du Méthodes de
Sociétés propriétaires participations
de contrôle contrôle consolidation
de la société n'accordant pas le
ro
mère contrôle

SPM 100 Contrôle IG 100 0

SAS CALENDULA (1) 60 Contrôle IG 55 100 - 55 = 45

en
SA HIBISCUS 80 Contrôle IG 80 100 - 80 = 20

SAS THYM (2) 35 IN MEE/QP des 31 35 - 31 = 4

actifs et
co
passifs
identifiables

SARL VALÉRIANE 70 Contrôle IG 70 100 - 70 = 30

SA CITRONNELLE (3) 40 Contrôle IG 28 100-28 = 72

m
SAS CAMOMILLE 60 Contrôle IG 60 100 - 60 = 40

(1) SAS CALENDULA

pt
% Contrôle = (6 000 + 3 000 * 2) / (10 000 + 5 000 * 2)
% Contrôle = 12 000 / 20 000
% Contrôle = 60 %
a
% Intérêt = (6 000 + 3 000 + 2 000) / (10 000 + 5 000 + 5 000)
% Intérêt = 11 000 / 20 000
% Intérêt = 55 %

(2) SAS THYM

% Contrôle direct = 15 %
% Contrôle indirect (SA HIBISCUS contrôlé par SPM) = 20 %
% Contrôle = 15 % + 20 % = 35 %

Pourcentage d’intérêt des propriétaires de la société mère

% Intérêt direct = 15 %

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% Intérêt indirect = 80 % * 20 % = 16 %
% Intérêt = 31 %

(3) SA CITRONNELLE : Contrôle selon IFRS 10

1.2 À l’aide de l’annexe 1.2, présenter les écritures comptables qui semblent
nécessaires au 31/12/2023. La nécessité des retraitements doit être justifiée (3 lignes
maximum par retraitement). Les calculs seront détaillés de préférence sous forme de
tableaux pour chaque opération :
a. L’emprunt obligataire ;
ze
En IFRS l’évaluation ultérieure d'un emprunt obligataire doit être réalisée selon la méthode
du coût amorti, en utilisant la méthode du taux d'intérêt effectif (pas de frais d'émission, ni de
prime de remboursement à l'actif).
Ouverture Variation Clôture
ro
Prime de remboursement 200 000 200 000
Amortissement prime de remboursement 40 000 40 000 80 000
en
Prime de remboursement nette 160 000 - 40 000 120 000

Frais émission 30 000 30 000

Amortissement Frais d’émission 6 000 6 000 12 000
co
Frais d’émission net 24 000 - 6 000 18 000

Emprunt coût amorti 9 962 079 43 953 10 006 032

Emprunt obligataire 10 150 000 0 10 150 000

m
Écart sur emprunt 187 921 43 953 - 143 968

Sous total actif/passif - 3 921 - 2 047 - 5 968

pt
Impôt différé - 980 - 512 - 1 492

Net - 2 941 - 1 535 - 4 476

a
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Emprunt 143 968 RG 1 535

Prime de remboursement 120 000 IS 512
Frais d’émission 18 000 Charges intérêt 43 953
Réserves SPM 2 941 DADP 46 000
Résultat SPM 1 535
IDP 1 492

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b. les provisions réglementées

Selon le référentiel IFRS, les écritures de nature fiscale doivent être éliminées.
Ouverture Reprise Dotation Clôture

Provisions pour hausse des prix 10 000 4 000 2 000 8 000

ID 2 500 1 000 500 2 000

Net 7 500 3 000 1 500 6 000

ze
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Provisions pour hausse des prix 8 000 RADP 4 000

Résultat SPM 1 500 DADP 2 000
IDP 2 000 RG 1 500
ro
Réserves SPM 7 500 IS 500

c. le prêt à une filiale

en
Les deux sociétés participant à l’opération sont intégrées globalement. L’élimination
des transactions réciproques sera réalisée à 100 %.
Ouverture Variation Clôture

Prêt 3 000 000 3 000 000

co
Emprunt 3 000 000 3 000 000

Intérêts 120 000 120 000

Revenus de créance 120 000 120 000
Intérêts courus 60 000 60 000
m
ICNE 60 000 60 000

Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

pt
Emprunt 3 000 000 Revenus 120 000
ICNE 60 000 Intérêt 120 000
Prêt 3 000 000
a
Intérêts courus 60 000

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1.3 À l’aide de l’annexe 1.3 relative à la SAS CAMOMILLE :

a. Présenter la juste valeur des actifs identifiables acquis et des passifs repris de la
SAS CAMOMILLE puis comptabiliser les écritures dans le journal de consolidation au
31/12/2023 ;
Écart d’évaluation
Valeur
Éléments Valeur utilité sur actifs et passifs
comptable
identifiables

Marque 0 100 000 100 000

Terrain 1 000 000 1 200 000 200 000

ze
Bâtiments 400 000 700 000 300 000

E.E brut 600 000

ro
Impôt différé 600 000 * 0,25 150 000

E.E net 450 000

en
Capitaux propres (01/01/2019) 1 350 000

E.E net 450 000

JV des actifs et passifs repris 1 800 000

co
Enregistrement de l’écart d’évaluation net
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit
m
Marque 100 000
Terrain 200 000
Bâtiments 300 000
pt
Réserves Camomille 450 000
IDP 150 000

Enregistrement de l’amortissement de l’écart d’évaluation

a
Amortissement Bâtiment = 300 000 / 10 * 5 = 150 000
DADP = 300 000 / 10 = 30 000
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Réserves Camomille 90 000 DADP 30 000

Résultat Camomille 22 500 RG 22 500
IDA 37 500 IS 7 500
Amortissement Bâtiment 150 000

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b. Calculer le goodwill éventuel en utilisant la méthode du goodwill complet puis

enregistrer au journal de consolidation au 31/12/2023 l’écriture correspondante ;
Éléments GROUPE (60 %) PNDPC (40 %) TOTAL (100 %)

Coût d’acquisition des titres 1 800 000 (1) 1 020 000 (2) 2 820 000
- JV actifs et passifs repris 1 800 000 * 0,6 1 800 000 * 0,4 1 800 000
(1 080 000) (720 000)

= 720 000 300 000 1 020 000

(1) Les frais d’acquisition ne sont pas pris en compte en IFRS. La valeur des titres, et donc de
ze
l’entreprise acquise, est indépendante des coûts connexes encourus par l’acheteur, car par
définition ces frais ne sont pas payés aux vendeurs mais à des prestataires et/ou intermédiaires.
La juste valeur correspond au prix payé aux cédants.
(2) JV des PNDPC = 1 800 000/0,6 * 0,4 * 0,85 = 1 020 000
ro
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Goodwill 1 020 000

TP 720 000
en
PNDPC 300 000

c. Présenter le tableau de partage des capitaux propres puis enregistrer au journal de

consolidation du bilan au 31/12/2023 l’écriture correspondante.
co
ÉLÉMENTS TOTAL PROPRIÉTAIRE PNDPC
100 60 40

Capital Camomille 600 000 360 000 240 000

m
Réserves Camomille (1) 1 260 000 756 000 504 000
Élimination des titres (2) (1 080 000) (1 080 000)
= Réserves consolidées 36 000
Résultat camomille 277 500 166 500 111 000
pt
TOTAL PNDPC 855 000
1. Solde des réserves Camomille après retraitement = 900 000 + 450 000 - 90 000 = 1 260
000
a
2. Solde des titres de participation = 1 800 000 - 720 000 = 1 080 000
3. Solde résultat Camomille = 300 000 - 22 500 = 277 500

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Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Capital Camomille 600 000

Réserves Camomille 1 260 000
Résultat Camomille 277 500
Titres de participation 1 080 000
Camomille 36 000
Réserves consolidées 166 500
Résultat consolidé
PNDPC 855 000
ze
1.4 À l’aide de l’annexe 1.4 relative à la SAS THYM :
a. Présenter le tableau de partage des capitaux propres au 31/12/2023 de la société
THYM selon la méthode de la consolidation directe ;
ro
ÉLÉMENTS TOTAL TOTAL INTÉGRÉ PROPRIÉTAIRE PNDPC
100 % 35% 31% 4%

Capital THYM 600 000 210 000 186 000 24 000

en
Réserves THYM 500 000 175 000 155 000 20 000
Élimination des titres
- SPM (150 000) (150 000)
- HIBISCUS (200 000) (160 000) (40 000)
co
= Réserves consolidées 31 000

Résultat THYM 90 000 31 500 27 900 3 600

TOTAL PNDPC 7 600

m
b. Enregistrer au 31/12/2023 les écritures correspondantes au journal de
consolidation du bilan et du compte de résultat.
pt
Titres MEE = 210 000 + 175 000 + 31 500 = 416 500
Compte de bilan Débit Crédit Compte de gestion Débit Crédit

Titres MEE 416 500 RG 27 900

a
TP SPM 150 000 Quote-part mise en 27 900
TP HIBISCUS 200 000 équivalence
Réserves 31 000
consolidées
Résultat consolidé 27 900
PNDPC 7 600

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1.5 Cette prise de participation complémentaire de 10 % aura-t-elle une incidence sur

le goodwill initial ? Aucun calcul n’est demandé.
Dans un regroupement d’entreprises réalisé par étapes, l’acquéreur doit réévaluer les titres de
capitaux propres qu’il détenait précédemment dans l’entreprise acquise à la juste valeur à la
date d’acquisition et comptabiliser l’éventuel profit ou perte en résultat net ou dans les autres
éléments du résultat global, selon le cas.

Le goodwill est figé à la date de prise de contrôle.

En l’espèce, la prise de contrôle a eu lieu au 01/01/2019 à hauteur de 60 %. Le goodwill est

déjà calculé à cette date et est figé. Le résultat lié à l’écart sur les titres complémentaires (10
ze
%) devra être comptabilisé en profit.
ro
en
co
m
pt
a

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DOSSIER 2 - Normes IFRS

2.1. Citer les 5 étapes du processus de reconnaissance du chiffre d’affaires telles que
définies par la norme IFRS 15 - reconnaissance du revenu des contrats avec les clients.
Les 5 étapes du processus de reconnaissance du chiffre d’affaires telles que définies par
la norme IFRS 15 sont les suivantes :
ze
ro
en
OP : Obligation de prestation (promesses effectuées au client)
PT : Prix de transaction (ou juste valeur du prix total) à la négociation du contrat (incluant
esc/RRR)

2.2. À l’aide de l’annexe 2.1, analyser les contrats conclus avec les enseignes spécialisées
co
dans le cadre de l’action n°1 et indiquer leur traitement comptable.
Il s’agit ici de l’étape 1 du processus de reconnaissance du chiffre d’affaires en IFRS, et de savoir
si il y a deux contrats à analyser ou un contrat unique au sens de l’IFRS 15.
Le paragraphe 17 de la norme précise que l’entité doit regrouper des contrats conclus en même
temps (...) et les comptabiliser comme un seul contrat si au moins une des conditions ci-
m
dessous est remplie :

Conditions de Cas du groupe SPM

pt
regroupement selon l’IFRS
15

Les deux contrats (fourniture d’un distributeur automatique +

a
approvisionnement du distributeur) sont signés avec le les
mêmes enseignes spécialisées à la même date et l’objectif est
a. les contrats sont
unique : approvisionner en produits cosmétiques bio au
négociés en bloc et visent un
travers d’un distributeur automatique permettant de
objectif commercial unique
répondre aux conditions d’hygiènes strictes et vendre en
vrac.
→ Condition satisfaite.

b. le montant de la En l'espèce, il est impossible d'exécuter le deuxième contrat

contrepartie à payer en sur la fourniture de produits cosmétiques bio sans avoir
vertu d’un contrat installé le distributeur automatique (premier contrat).

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dépend du prix ou de → Condition satisfaite.

l’exécution de l’autre
contrat ;

c. les biens ou services A priori il y a bien deux promesses effectuées au client :

promis dans les • OP n°1 : fourniture d’un distributeur automatique ;
contrats constituent • OP n°2 : approvisionnement / fourniture de produits
une seule obligation de cosmétiques sur plusieurs années.
prestation. → Condition non satisfaite.
ze
Ici, deux conditions sont satisfaites, il conviendra d’analyser ces deux contrats signés à la même
date comme un unique contrat regroupé, et de répartir le prix de transaction total sur les deux
contrats aux deux obligations de prestations suivantes (en l’espèce les deux contrats sont deux
OP) :
• OP n°1 : fourniture d’un distributeur automatique ;
ro
• OP n°2 : approvisionnement / fourniture de produits cosmétiques sur plusieurs
années.

2.3. Pour l’action n°2, indiquer le chiffre d’affaires de l’année 2023 selon la norme IFRS
en
15.

Étape 1 : identifier le contrat conclu avec le client → RAS.

Étape 2 : identifier les différentes obligations de prestation (OP) prévues au contrat
co
Lors de la passation d’un contrat avec un client (donc à l’origine), l’entité doit apprécier les
biens ou services promis dans le contrat et identifier comme une obligation de prestation
chaque promesse de fournir au client un bien ou un service distinct ou une série de biens ou
services distincts qui sont essentiellement les mêmes et qui sont fournis au client au même
rythme.
m
Une analyse substantielle du contrat permettra de déterminer si les biens et services rendus
sont distincts ou non.

En l’espèce :
pt
· Opération 1 : vente de 500 000 millilitres de lotions apaisantes à la campanule (1 000 000 €
correspondant à 500 000 millilitres * 2 € de prix de vente) ;
· Opération 2 : programme de fidélité (90 000 € de manière isolée – correspondant aux
a
estimations de points utilisés à l’origine des ventes de décembre 2023 soit 500 000 millilitres /
500 millilitres * 50 millilitres de programme fidélité * 2€ * 90%).
Remarque du correcteur : les ventes de décembre sont des ventes réelles qui proviennent des
achats réalisés par les utilisateurs des distributeurs. Les statistiques de ventes réellement
effectuées (500 000 millilitres en décembre 2023) ne précisent pas les millilitres pouvant
bénéficier de l’offre promotionnelle (les clients ayant acheté + de 500 millilitres en une vente).
Il apparaît difficile d’appliquer le taux de probabilité de 40% qu’un client achète 500 millilitres
alors même qu’on raisonne en ventes réelles sur décembre 2023. Le taux de 40% ne doit donc
pas être utilisé.

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Étape 3 : déterminer le prix de transaction

Le prix de transaction est le montant de contrepartie auquel l’entité s’attend à avoir droit en
échange de la fourniture de biens ou de services promis à un client, à l’exclusion des sommes
perçues pour le compte de tiers.
En l’espèce, PT = vente de décembre 1 000 000 €.

Étape 4 : répartir le prix de transaction entre les différentes obligations de prestation

prévues au contrat
La répartition du prix de transaction a pour objectif d’affecter à chaque obligation de prestation
distincte (ou bien ou service distinct) un montant qui reflète le montant de contrepartie auquel
l’entité s’attend en échange de la fourniture des biens ou des services promis au client.
ze
En l’espèce,
· PT alloué à l’OP 1 : 1 000 000 x 1 000 000 / 1 090 000 = 917 431
· PT alloué à l’OP 2 : 1 000 000 x 90 000 / 1 090 000 = 82 569
· Le total est bien de 1 000 000 €
ro
Étape 5 : comptabiliser des produits lorsque l’entité remplit une obligation de prestation
L’entité doit comptabiliser des produits des activités ordinaires lorsqu’une obligation de
prestation est remplie (ou au fur et à mesure qu’elle est remplie) par la fourniture au client d’un
en
bien ou d’un service promis (c’est-à-dire en transférant un actif).
La comptabilisation peut se faire progressivement (exemple : contrat de maintenance) ou à une
date donnée (exemple : livraison d’un bien).

Un bien ou un service (un actif) est transféré lorsque le client obtient (ou à mesure qu’il
co
l’obtient) le contrôle du bien ou du service.
En l’espèce :
· Transfert contrôle OP1 : vente des lotions donc en décembre 2023
· Transfert contrôle OP2 : lors de l’utilisation du programme en 2024 → comptabilisation en
PCA
m
Compte Libellé Débit Crédit

Créance client ou Banques (B) 1000 000

Ventes de produits finis / pdts ordinaires (R) 917 431
pt
Produits constatés d’avance PCA (B) 82 569
31/03/2023, Ventes de PF & attributions des points
(estimation)
a

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DOSSIER 3 - Fusion

3.1. Expliquer le principe de la fusion-renonciation.

La société absorbante VALÉRIANE reçoit l'apport de la société absorbée CITRONNELLE, qu'elle
doit rémunérer par des actions nouvelles. Une partie de ces actions nouvelles lui revient
puisqu'elle est actionnaire de la société absorbée (à hauteur de 40%).
Pour éviter ce phénomène de détention d'actions propres, la société absorbante limite
l'augmentation de son capital aux titres destinés à rémunérer les associés de l'absorbée autres
qu'elle-même (60% des actions CITRONNELLE). La société absorbante renonce à ses droits sur
la société absorbée. Il s’agit d’une fusion renonciation.
ze
3.2. Justifier la parité d’échange et calculer le montant unitaire de la soulte.
3.2.1. Quant à la parité d’échange
Nombre de titres VALÉRIANE (absorbante) : 2 000 titres (200 000 capital / 100 VN)
Nombre de titres CITRONNELLE (absorbée) : 1 600 titres (80 000 capital / 50 VN)
ro
Valeur du titre VALÉRIANE (absorbante) : 180 € (360 000 de VRg / 2 000 titres)
Valeur du titre CITRONNELLE (absorbée) : 93,75 € (150 000 de VRg / 1 600 titres)
Parité d’échange : VR u bée / VR u bante = 93,75 / 180 correspond à peu près à 1/2, soit 2
en
titres CITRONNELLE contre 1 titre VALÉRIANE

3.2.2. Quant à la soulte unitaire

La soulte unitaire permet d’égaliser l’échange retenu de 1 part de la SARL VALÉRIANE en
échange de 2 actions de la SA CITRONELLE.
co
1 * VR u VALÉRIANE + Soulte = 2 * VR u CITRONNELLE
1 * 180 € + Soulte = 2 * 93,75
180 + Soulte = 187,5
Soulte = 7,5€
m
3.3. Déterminer le nombre de titres à émettre par la SARL VALERIANE, le montant de
l’augmentation de capital, ainsi que le montant total de la soulte.
3.3.1. Quant au nombre de titres à émettre par la SARL VALERIANE
pt
Nombre de titres VALÉRIANE à émettre = (Nombre de titres CITRONNELLE - Nombre de titres
CITRONNELLE détenue par VALERIANE) * Parité
= (1 600 - 640) * ½ = 480 titres VALÉRIANE créés
a
3.3.2. Quant à l’augmentation de capital de la SARL VALERIANE
Augmentation de capital = nombre de titrés VALÉRIANE créés * VN titres VALÉRIANE = 480 *
100 € = 48 000 €

3.3.3. Quant au montant total de la soulte

Valeur réelle des titres CITRONNELLE portée à l’échange = (1 600 - 640) * 93,75 € de VRu = 90
000 €.
Valeur réelle des titres VALÉRIANE créés en échange = 480 * 180 de VR u = 86 400 €.
Montant de la soulte totale : 90 000 - 86 400 = 3 600 €

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3.4. Vérifier que le montant de la soulte est conforme à la réglementation.

La soulte (3 600 €) est inférieure à 10% de la valeur nominale des actions attribuées (48 000 €
* 10% = 4 800 €). La soulte est conforme à la réglementation.

3.5. Déterminer le mode d’évaluation des apports en justifiant la réponse et en déduire

le montant des apports.
La valeur d’apport est la valeur à laquelle les actifs et les dettes de la société dissoute vont être
inscrits dans le bilan de la société recevant les apports.

La société VALÉRIANE :
• détient 40% des droits de vote de CITRONNELLE, et ;
ze
• a le droit de nommer, de réaffecter ou de révoquer les principaux dirigeants de la SA
CITRONNELLE qui ont la capacité de diriger les activités pertinentes a le contrôle est
exclusif de fait et donc «commun » au sens du titre de la fusion.
ro
Il n'y a pas lieu ici de rechercher le sens de la fusion car dans les deux cas (à l'endroit et à
l'envers) les apports sont évalués à la valeur comptable, soit : 100 000€ (montant de l’actif net
comptable ou capitaux propres).
en
co
m
pt
a

3.6. Calculer la prime de fusion initialement constatée chez la SARL VALERIANE.

Primes de fusion = Part de l’ANC revenant aux autres actionnaires - augmentation de capital -
soulte = 60 000 - 48 000 - 3 600 = 8 400 €

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3.7. Calculer le mali de fusion.

Le mali de fusion représente l’écart négatif entre l’actif net, positif ou négatif, reçu par l’entité
absorbante à hauteur de sa participation détenue dans l’entité absorbée, et la valeur comptable
de cette participation.

Mali de fusion = 40 000 - 70 000 = - 30 000 €

3.8. Procéder à la qualification et à l’affectation du mali de fusion.

Le mali de fusion peut être décomposé en deux éléments :
- le mali technique (appelé également « faux mali ») ;
ze
- au-delà du mali technique (appelé également « vrai mali »).

Le mali technique est dû, à hauteur de la participation dans l’absorbée, aux plus-values latentes
sur éléments d’actif comptabilisés ou non dans les comptes de l’absorbée, déduction faite des
ro
passifs non comptabilisés (en l’absence d’obligation comptable) dans les comptes de la société
absorbée (provisions pour pensions, impôts différés passifs par exemple).
Donc mali technique = QP * (VR-VC) = 40% * (150 000 - 100 000) = 20 000 €
→ Le mali technique est comptabilisé à l'actif du bilan de l'entité absorbante, en fonction des
en
différentes natures d'actifs sous-jacents auxquels il a été affecté.

Tableau d’affectation comptable du mali technique

Plus- Impôt Plus-value Affectation du mali

co
Valeur
Valeur value latent le latente au prorata des plus-
réelle
Actifs comptable latente cas nette values latentes
fiable
sociale (1) (3) = échéant d'impôt nettes d'impôt dans
(2)
(2) – (1) (4) (3) – (4) la limite de celles-ci
Actifs incorporels
m
Actifs corporels (1) (2)
• Immeuble NC NC 30 000 0 30 000 17 142,86
• Autres NC NC 5 000 0 5 000 2 857,14
immo
pt
Actifs financiers
Actif circulant
Total mali de fusion sur actifs identifiables 20 000
a
Mali résiduel affecté au fonds commercial 0
Total mali technique 20 000
1. Pour bénéficier du régime de faveur des fusions et donc du sursis d’imposition,
l’absorbante est supposée continuer l’activité de l’absorbée. Il y aura donc un impôt
latent que lorsqu’une cession de l’actif est prévue à brève échéance. Le sujet précise que
ces actifs ne sont pas destinés à être revendus à brève échéance.
2. Si le mali technique est inférieur à la somme des plus-values latentes estimées de manière
fiable sur les éléments d’actifs identifiés, il est affecté aux actifs apportés au prorata des
plus-values latentes.
Pour l’immeuble : 20 000 * 30 000 / 35 000 = 17 142,86
Pour les autres actifs corporels : 20 000 * 30 000 / 35 000 = 2 857,14

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NB : le tableau d’affectation du mali n’est pas nécessaire pour le sujet, en effet la somme des
plus-values de 35 000 € concerne le même poste (des actifs corporels) et doit être
comptabilisé dans le même compte.

Le vrai mali est déterminé par différence : 30 000 - 20 000 = 10 000 €

→ La part du mali de fusion non représentative d’une plus-value latente d’un actif (le « vrai
mali ») est enregistrée en charges financières. Elle provient d’un complément de dépréciation
de la participation de l’absorbante dans l’absorbée qui n’a pas été constatée.

3.9. Enregistrer l’opération de fusion chez la SARL VALERIANE.

Compte Libellé Débit Crédit
ze
4561 Société absorbée CITRONNELLE 100 000
2187 Mali de fusion sur actifs corporels 20 000
668 Autres charges financières 10 000
101 Capital 48 000
ro
512 Banques 3 600
1042 Prime de fusion 8 400
261 Titres de participation 70 000
Absorption de la société CITRONNELLE
en
Compte Libellé Débit Crédit
213 Construction 120 000
2154 Matériel 20 000
21… Autres immo corporelles 8 000
co
411 Client 7 000
3… Stocks 3 500
512 Banque 6 000
16… Dettes financières 50 000
m
42/43 Dettes sociales 7 500
401 Dettes fournisseurs 7 000
4561 Société absorbée CITRON 100 000
Réalisation de l’apport
pt
a

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DOSSIER 4 – AUDIT ET COMMISSARIAT AUX COMPTES

4.1. Préciser si la mission de présentation des comptes de la SAS THYM pourrait être
confiée à Antoine, cousin de Claire et Gwen. Justifier la réponse.
Il convient de préciser que si Antoine réalise une mission de présentation des comptes, il s’agit
ici d’une intervention en qualité d’expert-comptable (mission de présentation des comptes
prévue dans la NP 2300).

Le code de déontologie des EC expose (Décret n°2012-432 - Article 145) que : les personnes
mentionnées à l’article 141 (experts-comptables, société d’expertise comptable, experts-
ze
comptables salariés, salariés de CGA inscrits au tableau de l’OEC) exercent leur activité avec
compétence, conscience professionnelle et indépendance d’esprit. Elles doivent s’attacher à ne
jamais :
• se placer dans une situation qui puisse diminuer leur libre arbitre ou faire obstacle à
l’accomplissement de tous leurs devoirs ;
ro
• se trouver en situation de conflit d’intérêts.

Il est aussi interdit aux EC d’effectuer des travaux d’expertise comptable, de révision comptable
ou de comptabilité pour les entreprises dans lesquelles ils possèdent directement ou
en
indirectement des intérêts substantiels (ord. 10 sept. 1945, art.22, al.5).

Le code de déontologie et l’ordonnance de 45 précisent que l’expert-comptable doit être

indépendant d’esprit, éviter toute situation de conflit d’intérêts et que ce dernier ne doit pas
avoir d’intérêts substantiels. La réglementation de l’expert-comptable ne vise aucun lien
co
familial interdit et n’impose pas “d'être et paraître indépendant”.

En l’espèce, Antoine est le cousin de Claire et Gwen qui le sollicite pour réaliser une mission de
présentation des comptes en qualité d’expert-comptable.
m
La réglementation ne vise aucune interdiction quant à la production de comptes par un cousin
tant que l’expert-comptable est indépendant d’esprit, qu’il ne se situe pas dans une situation
de conflit d’intérêt et qu’il ne possède pas un intérêt substantiel - ce qui ne semble pas être le
cas pour la SAS THYM. Antoine pourra à priori effectuer la mission de présentation des comptes
pt
de la SAS THYM.

4.2. Indiquer les critères de répartition des travaux d’audit des comptes entre les co-
commissaires aux comptes.
a
La NEP-100. Audit des comptes réalisé par plusieurs commissaires aux comptes précise :

06. Les procédures d’audit nécessaires à la mise en œuvre du plan de mission et définies dans
le programme de travail sont réparties de manière concertée entre les commissaires aux
comptes.

07. La répartition entre les commissaires aux comptes des travaux nécessaires à la réalisation
de l’audit des comptes est équilibrée et effectuée sur la base de critères :
• quantitatifs, tel que le volume d’heures de travail estimé nécessaire à la réalisation de ces
travaux, le volume horaire affecté à un des commissaires aux comptes ne devant pas être

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disproportionné par comparaison avec ceux attribués aux autres commissaires aux comptes ;
et
• qualitatifs, tels que l’expérience ou la qualification des membres des équipes d’audit.

4.3. Préciser si cette répartition peut être modifiée au cours du mandat.

La NEP-100. Audit des comptes réalisé par plusieurs commissaires aux comptes précise :
08. Cette répartition est modifiée régulièrement pour tout ou partie au cours du mandat de
manière concertée entre les commissaires aux comptes.

En l’espèce, les co-commissaires aux comptes du groupe SPM doivent obligatoirement et au

ze
moins une fois par mandat modifier la répartition des travaux. On parle de rotation des cycles
d’audit.
L’objectif de la rotation des travaux est que chaque CAC ait pu travailler sur toutes les sections
à risque pendant la durée du mandat.
ro
4.4. Citer les différentes formulations que peut prendre l’opinion des commissaires aux
comptes pour les comptes sociaux ou pour les comptes consolidés d’un groupe.
en
Les différentes opinions pour le rapport sur les comptes annuels (RCA - opinion sur les comptes
sociaux) et le rapport sur les comptes consolidés (RCC) sont identiques (NEP 700).

Les conclusions d'un rapport d'audit légal (RCA ou RCC)

co
Conclusion Dans quel cas ?
Lorsque l'audit des comptes mis en œuvre a permis d'obtenir l'assurance
Certification élevée, mais non absolue, du fait des limites de l'audit, est qualifiée, par
des comptes convention, d'assurance raisonnable que les comptes pris dans leur
m
ensemble ne comportent pas d'anomalies significatives.
- Pour désaccord : lorsque l'auditeur a identifié au cours de son audit des
anomalies significatives clairement circonscrites et que celles-ci n'ont pas
été corrigées.
pt
Certification - Pour limitation : lorsque l'auditeur n'a pas pu mettre en œuvre toutes
avec réserves les procédures d'audit nécessaires pour fonder son opinion sur les
comptes.
Ex. : impossibilité pour le CAC d’assister à l’inventaire physique durant la
a
crise du Covid-19 – réserve limitée aux stocks.
Lorsque l’auditeur a détecté, au cours de son audit des comptes, des
Refus de
anomalies significatives dont les incidences sur les comptes ne peuvent
certifier
être clairement circonscrites et que celles-ci n'ont pas été corrigées.
Lorsque l'auditeur n'a pas pu mettre en œuvre toutes les procédures
d'audit nécessaires pour fonder son opinion ou lorsqu'il est dans
Impossibilité l'impossibilité d'exprimer une opinion en raison de multiples incertitudes,
de certifier dont les incidences sur les comptes ne peuvent être clairement
circonscrites.
Ex. : impossibilité pour le CAC de réaliser sa mission d’audit.

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