Comptabilité approfondie

La comptabilité des entités spécifiques

Sommaire
Chapitre 1 – Les sociétés civiles ---------------------------------------------------------------------- 5
Section 1 – Contexte juridique ----------------------------------------------------------------------------------- 5
A) Définition --------------------------------------------------------------------------------------------------------------5
B) Conditions de constitution --------------------------------------------------------------------------------------------5
C) Classification des sociétés civiles ------------------------------------------------------------------------------------5
1) Sociétés civiles à objet professionnel ---------------------------------------------------------------------------5
a) Sociétés civiles professionnelles ------------------------------------------------------------------------------5
b) Sociétés civiles de moyens ------------------------------------------------------------------------------------5
c) Sociétés civiles agricoles --------------------------------------------------------------------------------------6
c1) Société civile d’exploitation agricole ----------------------------------------------------------------------6
c2) Exploitation agricole à responsabilité limitée -------------------------------------------------------------6
c3) Groupement agricole d’exploitation en commun ---------------------------------------------------------7
c4) Groupement foncier agricole ------------------------------------------------------------------------------7
c5) Groupement forestier --------------------------------------------------------------------------------------7
2) Sociétés civiles immobilières ------------------------------------------------------------------------------------8
a) Sociétés civiles immobilières de location ---------------------------------------------------------------------8
b) Sociétés civiles de placements immobiliers ------------------------------------------------------------------8
c) Sociétés civiles de construction-vente leur revente.---------------------------------------------------------9
d) Sociétés civiles d’attribution leur revente. -------------------------------------------------------------------9
3) Sociétés civiles de portefeuille ----------------------------------------------------------------------------------9
Section 2 – Les obligations comptables ----------------------------------------------------------------------- 10
A) Obligation de tenue de comptabilité ------------------------------------------------------------------------------- 10
1) Obligation résultant de l’activité et de la taille --------------------------------------------------------------- 10
2) Obligation résultant de la réglementation fiscale ------------------------------------------------------------ 10
3) Obligation résultant de l’adhésion à une association de gestion agréée ------------------------------------ 10
B) Plans comptables spécifiques--------------------------------------------------------------------------------------- 10
C) Affectation du résultat ---------------------------------------------------------------------------------------------- 11
D) Contrôle externe des comptes ------------------------------------------------------------------------------------- 11
Section 3 – Les spécificités comptables ----------------------------------------------------------------------- 12
A) Sociétés à objet professionnel-------------------------------------------------------------------------------------- 12
1) Sociétés civiles professionnelles------------------------------------------------------------------------------- 12
2) Sociétés civiles de moyens ------------------------------------------------------------------------------------ 12
B) Sociétés civiles immobilières --------------------------------------------------------------------------------------- 12
1) Sociétés civiles de placements immobiliers ------------------------------------------------------------------ 12
2) Sociétés civiles de construction-vente ------------------------------------------------------------------------ 13

Chapitre 2 – Les groupements d’intérêts économiques ------------------------------------------ 15

Section 1 – Contexte juridique --------------------------------------------------------------------------------- 15
A) Définition ------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 15
B) Conditions de constitution ------------------------------------------------------------------------------------------ 15
Section 2 – Comptabilisation des opérations ----------------------------------------------------------------- 16
A) Comptabilisation de la participation financière à un GIE --------------------------------------------------------- 16
1) Dans le GIE ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 16
2) Chez les membres du GIE ------------------------------------------------------------------------------------- 16
B) Comptabilisation de la participation aux résultats d’un GIE ------------------------------------------------------ 16
1) Résultat bénéficiaire ------------------------------------------------------------------------------------------- 16
2) Résultat déficitaire --------------------------------------------------------------------------------------------- 16
C) Application ----------------------------------------------------------------------------------------------------------- 17

Chapitre 3 – Les collectivités territoriales --------------------------------------------------------- 21

Section 1 – Cadre légale et réglementaire -------------------------------------------------------------------- 21
A) Les organes compétents -------------------------------------------------------------------------------------------- 21

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B) Séparation des fonctions ------------------------------------------------------------------------------------------- 21

C) Instructions budgétaires et comptables --------------------------------------------------------------------------- 21
D) Contrôle des comptes ---------------------------------------------------------------------------------------------- 22
Section 2 – Documents budgétaires et comptables ---------------------------------------------------------- 23
A) Les documents comptables ----------------------------------------------------------------------------------------- 23
1) Compte administratif ------------------------------------------------------------------------------------------ 23
2) Compte de gestion --------------------------------------------------------------------------------------------- 23
B) L’articulation des budgets ------------------------------------------------------------------------------------------ 23
1) Présentation du budget ---------------------------------------------------------------------------------------- 23
2) La section de fonctionnement --------------------------------------------------------------------------------- 24
3) La section d’investissement ----------------------------------------------------------------------------------- 24
4) La capacité d’autofinancement -------------------------------------------------------------------------------- 24
C) Typologie des comptes --------------------------------------------------------------------------------------------- 25
1) Le plan de comptes par nature -------------------------------------------------------------------------------- 25
2) Le plan de comptes par fonction ------------------------------------------------------------------------------ 25

Chapitre 4 – Les associations ----------------------------------------------------------------------- 27

Section 1 – Contexte juridique --------------------------------------------------------------------------------- 27
A) Définition ------------------------------------------------------------------------------------------------------------ 27
B) Diversité des associations ------------------------------------------------------------------------------------------ 27
C) Obligations comptables --------------------------------------------------------------------------------------------- 27
1) Les associations tenues à des obligations comptables------------------------------------------------------- 27
2) Règlementation comptable applicable ------------------------------------------------------------------------ 28
Section 2 – Spécificités de comptabilisation ------------------------------------------------------------------ 29
A) Les subventions ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 29
1) Subventions accordées sous conditions ---------------------------------------------------------------------- 29
a) Condition résolutoire ---------------------------------------------------------------------------------------- 29
b) Condition suspensive ---------------------------------------------------------------------------------------- 29
2) Subventions d’investissement --------------------------------------------------------------------------------- 29
a) Principe ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 29
b) Application --------------------------------------------------------------------------------------------------- 29
B) Les fonds dédiés ---------------------------------------------------------------------------------------------------- 30
a) Principe ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 30
b) Comptabilisation --------------------------------------------------------------------------------------------- 30
c) Application---------------------------------------------------------------------------------------------------- 31
C) Les dons et legs ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 32
a) Principe ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 32
b) Application --------------------------------------------------------------------------------------------------- 32
D) Apports -------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 32
a) Apports sans droit de reprise ------------------------------------------------------------------------------- 32
b) Apports avec droit de reprise ------------------------------------------------------------------------------- 32
E) Contributions volontaires ------------------------------------------------------------------------------------------- 32
a) Principe ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 32
b) Application --------------------------------------------------------------------------------------------------- 33

Chapitre 5 – Les professions libérales -------------------------------------------------------------- 35

Section 1 – Option comptabilité de trésorerie ou d’engagement ------------------------------------------- 35
A) Comptabilité de trésorerie ------------------------------------------------------------------------------------------ 35
B) Comptabilité d’engagement ---------------------------------------------------------------------------------------- 35
Section 2 – Organisation de la comptabilité ------------------------------------------------------------------ 37
A) Régime micro-BNC -------------------------------------------------------------------------------------------------- 37
1) Champ d’application ------------------------------------------------------------------------------------------- 37
2) Obligations comptables ---------------------------------------------------------------------------------------- 37
B) Régime de la déclaration contrôlée -------------------------------------------------------------------------------- 37
1) Champ d’application ------------------------------------------------------------------------------------------- 37
2) Obligations comptables ---------------------------------------------------------------------------------------- 37
C) Régime autoentrepreneur ------------------------------------------------------------------------------------------ 37

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1) Champ d’application ------------------------------------------------------------------------------------------- 37

2) Obligations comptables ---------------------------------------------------------------------------------------- 38
Section 3 – Exercice de la profession en société ------------------------------------------------------------- 39
A) Société d’exercice libéral (SEL) ------------------------------------------------------------------------------------ 39
B) Société civile professionnelle (SCP) -------------------------------------------------------------------------------- 39

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Chapitre 1 – Les sociétés civiles

Section 1 – Contexte juridique

A) Définition

Les sociétés civiles sont celles auxquelles la loi n’attribue pas un autre caractère à raison de leur forme,
de leur nature ou de leur objet.

Ces sociétés n’exercent que des activités de nature civile par exemple agricole, intellectuelle, libérale,
immobilière, par opposition aux sociétés commerciales.

Article 1832 du Code civil : « La société est instituée par deux ou plusieurs personnes qui conviennent
par un contrat d'affecter à une entreprise commune des biens ou leur industrie en vue de partager le
bénéfice ou de profiter de l'économie qui pourra en résulter.
Elle peut être instituée, dans les cas prévus par la loi, par l'acte de volonté d'une seule personne.
Les associés s'engagent à contribuer aux pertes. »

B) Conditions de constitution

L’objet social doit présenter un caractère exclusivement civil.

Il faut au minimum deux associés. La loi ne précise pas de maximum. Ces associés doivent jouir de la
capacité civile.

Chacun des associés doit obligatoirement faire un apport.

Toutes les formes d’apport sont autorisées. Il n’existe pas de minimum de capital social.

Il existe une interdiction de faire appel public à l’épargne sauf pour les sociétés civiles de placement
immobilier (SCPI).

C) Classification des sociétés civiles

1) Sociétés civiles à objet professionnel

a) Sociétés civiles professionnelles

Les SCP sont régies par la loi du 29 novembre 1966 complétée pour chaque profession libérale de décrets
d'application tenant compte des spécificités de leur activité.

Les sociétés civiles professionnelles (SCP) ont été créées dans le but de permettre à des personnes
physiques d'exercer en commun une profession libérale réglementée (professions médicales,
commissaires aux comptes, notaires, architectes…).

Il n'est pas possible de constituer une SCP pluridisciplinaire.

Les membres de la SCP doivent tous remplir les conditions requises pour exercer leur profession.

Aucune imposition au niveau de la société. Les bénéfices sont imposés chez l'associé, à l'impôt sur le
revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, sur la quote-part des bénéfices qui lui revient.

Les professions libérales ont également la possibilité d’exercer sous forme de sociétés ayant une forme
commerciale (SARL, SA…) ou en sociétés d’exercice libéral (SEL).

b) Sociétés civiles de moyens

La société civile de moyens (SCM) est une structure juridique réservée aux professions libérales et dont
l'objet est la fourniture de moyens communs et de prestations de services (personnel administratif,
matériel professionnel partagé…) à ses membres, destinés à faciliter l'exercice de leur profession.

Cette société ne permet pas l'exercice d'une activité.

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La SCM peut être constituée par des personnes physiques et/ou des personnes morales.

Fiscalement, aucune imposition n’est effectuée au niveau de la société.

L'option pour l'impôt sur les bénéfices est impossible.

Les résultats sont déterminés au sein de la SCM selon les règles applicables aux BNC et/ou aux BIC, puis
ils sont répartis entre les associés.

c) Sociétés civiles agricoles

Pour s'adapter aux exploitations agricoles, la loi a décliné le modèle de la société civile classique sous
plusieurs formes spécifiques :
- la société civile d'exploitation agricole (SCEA),

- l'exploitation agricole à responsabilité limitée (EARL),

- le Groupement Agricole d'Exploitation en Commun (GAEC),

- le Groupement foncier agricole (GFA) et le Groupement forestier (GF).

c1) Société civile d’exploitation agricole

Une SCEA est une société civile qui a pour objet :
- l'exploitation d'un domaine agricole ou forestier

- ou la gestion de terres bâties ou non

Elle permet d'exercer une activité à plusieurs sans limite de la surface d'exploitation.

La SCEA doit comporter un minimum de deux associés, personnes physiques ou morales.

Le capital social d'une SCEA peut être choisi librement par les associés sans minimum légal obligatoire.

Les apports peuvent être réalisés en nature, en numéraire ou en industrie.

La SCEA n'est pas soumise au régime fiscal de l'impôt sur les sociétés.

Chaque associé est imposé au titre de l'impôt sur le revenu pour la quote-part des bénéfices qui lui
reviennent.

Ces bénéfices doivent être déclarés comme des bénéfices agricoles.

c2) Exploitation agricole à responsabilité limitée

Une EARL est une société civile destinée à l'exercice d'une activité agricole.

Elle est considérée comme une seule exploitation agricole.

L'EARL unipersonnelle permet à un exploitant d'isoler son activité de son patrimoine personnel : cela
protège donc ses biens personnels en cas de problème.

L’EARL se compose de 1 à 10 associés qui doivent être des personnes physiques et majeures.

On distingue deux types d’associés :

- les associés exploitants : ils participent aux travaux de l'exploitation et doivent détenir plus
de 50 % des parts sociales du capital

- les associés non exploitants : ils contribuent uniquement à la formation du capital social

Le capital social est fixé à 7 500 € minimum.

Les apports peuvent être réalisés en nature (matériel agricole, terres…) ou en numéraire.

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Dans le cadre d’une EARL de famille (plusieurs associés membres de la même famille), l’imposition se
fera à l’impôt sur le revenu.

Pour une EARL non familiale, l’imposition se fera à l’impôt sur les sociétés.

c3) Groupement agricole d’exploitation en commun

Un GAEC est une société civile qui permet à des agriculteurs de s'associer pour réaliser en commun leurs
travaux agricoles.

Tous les agriculteurs associés dans le GAEC doivent se mettre d'accord pour choisir un GAEC :
- total : les agriculteurs regroupent la totalité de leurs exploitations agricoles ;

- partiel : les agriculteurs regroupent seulement une partie de leurs exploitations agricoles.

Le GAEC se compose de 2 à 10 associés qui doivent être des personnes physiques et qui doivent exercer
la profession d'agriculteur à titre principal.

Des époux ou concubins ne peuvent pas être associés d'une GAEC.

Le capital social est d’au minimum 1500 € divisé en parts sociales d'une valeur minimale de 7,50 €.

Les apports s’effectuent en capital ou en industrie.

Les apports en capital sont réalisés au moyen d’apports en nature ou d’apports numéraires et sont
rémunérés par l’attribution de parts d’intérêts cessibles.

Les apports en industrie sont fondés sur les compétences d’un associé. Ils sont rémunérés au moyen de
parts d’intérêts non cessibles et n’entrant pas dans la formation du capital social.

Tous les bénéfices du GAEC sont partagés entre les associés, qui en définissent les conditions de
répartition.

Chaque associé est imposé au titre de l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices qui lui revient.

c4) Groupement foncier agricole

Le groupement foncier agricole (GFA) représente une société civile particulière ayant pour objet :
l’acquisition ou le regroupement de biens agricoles à la fois bâtis et non bâtis (terres, prés, bâtiments,
vignes, droits immobiliers…) en vue de la constitution d’une exploitation unique.

Aucun capital minimum n’est exigé pour la constitution d’un groupement foncier agricole.

Les apports en sociétés peuvent être réalisés en numéraire ou en nature, détenus en pleine propriété
(terres, prés, bâtiments, vignes, droits immobiliers...).

En contrepartie de ces apports, des parts sociales sont octroyées aux associés.

La GFA est constituée d'au moins deux associés. Aucun plafond maximum n’existe quant au nombre des
associés. Ces associés peuvent être des personnes physiques ou des personnes morales.

Les résultats sont déterminés soit selon les règles des revenus fonciers lorsque le GFA donne en location
les terres lui appartenant, soit au régime des bénéfices agricoles lorsqu'il exploite directement.

Chacun des membres est soumis à l’impôt sur le revenu pour sa part dans les bénéfices sociaux.

c5) Groupement forestier

C’est une Société Civile à objet forestier.

Le groupement forestier est une personne juridique à part entière (dite morale par opposition à personne
physique) dotée d’un patrimoine propre distinct du patrimoine des propriétaires privés.

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En contrepartie de leur droit de propriété sur les parcelles boisées, les associés d’un groupement forestier
reçoivent des parts sociales du groupement. (Code forestier Articles L.241-1 à L.246-2 et R.241-1 à
R.246-1).

Le capital social est constitué par l’ensemble des apports avec attribution de parts d’intérêts indivisibles,
de valeurs identiques, estimées à leur juste valeur.

Il peut être :
- en capitaux, apports mobiliers

- en nature : forêt en pleine propriété ou en nue-propriété, terrains à boiser ou à reboiser ou à

vocation sylvopastorale

- en accessoire à la forêt (route, piste, pare-feu, plan d’eau, matériel).

Le groupement n’est pas assujetti à payer l’impôt sur les sociétés.

Chaque membre doit déclarer la part de revenu cadastral correspondant à sa participation au

groupement au titre des revenus fonciers.

2) Sociétés civiles immobilières

Les sociétés civiles immobilières (SCI) ont pour objet la construction, la vente ou la location d’immeubles.

a) Sociétés civiles immobilières de location

La SCI de location a pour objet la gestion et la location d’immeubles, bâtis ou non, apportés par les
associés ou acquis par la société.

La société civile immobilière de location est une société civile immobilière créée à l’initiative de
particuliers ou d’entrepreneurs.

Dotée d’une personnalité morale, elle peut s’avérer utile à l’entrepreneur qui souhaite séparer son
activité et les locaux abritant celle-ci.

Le nombre minimal d’associés requis est de deux.

L’apport peut se faire en numéraire, en nature et en industrie. Les apports en numéraire et en nature
constituent le capital social de la SCI.

En revanche, l’apport en industrie n’entre pas dans le capital social. Toutefois, il donne lieu à l’attribution
de parts ouvrant droit au partage des bénéfices et de l’actif net, à condition de contribuer aux pertes
(article 1843-2 du Code civil). Aucun minimum n’est requis.

Les SCI sont principalement soumises à l’impôt sur le revenu (IR) : les résultats sont déterminés au
niveau de l’entreprise, mais ce sont les associés qui sont imposés.

En revanche, certaines SCI peuvent choisir, sur option, d’être imposées selon les règles de l’impôt sur les
sociétés (IS).

Les bénéfices sont alors imposés au niveau de la société au taux applicable à l’IS.

b) Sociétés civiles de placements immobiliers

Article L.214-34 du Code monétaire et financier : « Les organismes de placement collectif immobilier ont
pour objet l'investissement dans des immeubles destinés à la location ou qu'ils font construire
exclusivement en vue de leur location, qu'ils détiennent directement ou indirectement, y compris en l'état
futur d'achèvement, toutes opérations nécessaires à leur usage ou à leur revente, la réalisation de
travaux de toute nature dans ces immeubles, notamment les opérations afférentes à leur construction,
leur rénovation et leur réhabilitation en vue de leur location et accessoirement la gestion d'instruments
financiers et de dépôts. A titre accessoire, les organismes de placement collectif immobilier peuvent
acquérir, directement ou indirectement, en vue de leur location, des meubles meublants, des biens
d'équipement ou tous biens meubles affectés aux immeubles détenus et nécessaires au fonctionnement,
à l'usage ou à l'exploitation de ces derniers par un tiers. Les actifs immobiliers ne peuvent être acquis

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exclusivement en vue de leur revente. Toutefois, les organismes de placement collectif immobilier
peuvent céder à tout moment les actifs immobiliers à usage d'habitation acquis en nue-propriété et
relevant du chapitre III du titre V du livre II du code de la construction et de l'habitation. »

Le capital minimal est fixé à 760 000 € décomposé en parts sociales d’un minimum de 150 €.

Au niveau fiscal, les bénéfices des SCPI relèvent des revenus fonciers sans option possible pour la
soumission à l’impôt sur les sociétés.

c) Sociétés civiles de construction-vente leur revente.

La société civile de construction vente (SCCV) permet de construire pour revendre immédiatement la
construction terminée.

C'est la seule structure en matière de SCI autorisée à vendre un bien immobilier pour générer des
bénéfices.

Il n’est prévu aucun capital minimal et les associés peuvent être des personnes physiques ou morales.

L’imposition des associés personnes physiques se fera dans la catégorie des bénéfices industriels et
commerciaux.

L’imposition des associés personnes morales relèvera de l’impôt sur les sociétés.

d) Sociétés civiles d’attribution leur revente.

Ces sociétés ont pour objet la construction ou l’acquisition d’immeubles dans le but de les diviser en lots
qui seront attribués aux associés en propriété ou en jouissance.

Aucun résultat n’est dégagé.

3) Sociétés civiles de portefeuille

Une société civile de portefeuille (SCP) a pour objet la propriété et la gestion de portefeuilles de valeurs
mobilières.

La SCP gère son propre patrimoine en restant soumise au statut général des sociétés civiles.

Si la société est créée en vue de la constitution d’un portefeuille de valeurs mobilières : les associés
réaliseront des apports en numéraire.

Si la société est créée autour d’un portefeuille déjà constitué : les associés réaliseront des apports en
nature.

En échange de leurs apports, les associés recevront des parts sociales de la SCP.

La SCP peut opter pour une imposition à l’impôt sur les sociétés.

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Section 2 – Les obligations comptables

A) Obligation de tenue de comptabilité

Les sociétés civiles ne sont pas régies par le code de commerce.

Sauf dispositions particulières, elles ne sont donc pas « soumises à l’obligation légale d’établir des
comptes annuels » (bilan, compte de résultat et annexe).

On distingue toutefois, des cas imposant la tenue d’une comptabilité :

- obligation résultant de l’activité et de la taille

- obligation résultant de la réglementation fiscale

- obligation résultant de l’adhésion à une association de gestion agréée

1) Obligation résultant de l’activité et de la taille

Le Code de commerce impose la tenue d’une comptabilité pour les sociétés civiles ayant une activité
économique et dépassant deux des trois seuils suivants :
- nombre de salariés : 50

- chiffres d’affaires : 3 100 000 €

- total du bilan : 1 550 000 €

De même, ces sociétés civiles sont tenues de nommer un commissaire aux comptes.
Pour la tenue de la comptabilité, les règles du PCG s’appliquent.

2) Obligation résultant de la réglementation fiscale

Le PCG doit être appliqué et le résultat déterminé de la même manière que pour les sociétés
commerciales, pour les entités suivantes :
- sociétés civiles de moyens (SCM)

- sociétés civiles agricoles

- sociétés civiles assujetties de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés et les sociétés
civiles dont l’un des associés est lui-même assujetti à l’impôt sur les sociétés

3) Obligation résultant de l’adhésion à une association de gestion agréée

Les sociétés adhérant à une AGA sont tenues de présenter des comptes annuels appliquant le PCG.

En effet, les AGA sont chargées d’établir les déclarations fiscales de leurs adhérents.

B) Plans comptables spécifiques

Du fait de leur réglementation, certaines sociétés civiles doivent appliquer un plan comptable particulier.

Ce sont :
- les sociétés civiles professionnelles (SCP) de Notaires, soumises au plan comptable notarial

- les sociétés coopérations agricoles doivent appliquer le plan comptable des coopératives
agricoles

- les sociétés civiles de placements immobiliers (SCPI) et les sociétés civiles immobilières (SCI)
doivent, dans certains cas, utiliser le plan comptable des promoteurs

Ces plans comptables spécifiques respectent les principes de base de la comptabilité générale, mais sont
adaptés aux particularités de l’activité exercée.

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C) Affectation du résultat

L’affectation du résultat dans les sociétés civiles répond aux mêmes critères que dans les sociétés
commerciales.

Toutefois, il n’est pas obligatoire de constituer une réserve légale. Par ailleurs, il n’existe aucun délai pour
la mise en paiement des résultats distribués.

D) Contrôle externe des comptes

Un commissaire aux comptes ainsi qu’un suppléant doivent être nommés dans :
- les sociétés civiles de placements immobiliers (SCPI)

- les sociétés dépassant deux des trois seuils précédemment évoqués

Les autres sociétés peuvent prévoir, de manière facultative, un contrôle externe de leurs comptes.

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Section 3 – Les spécificités comptables

A) Sociétés à objet professionnel

1) Sociétés civiles professionnelles

Les SCP ont la possibilité de choisir leur méthode de comptabilisation :

- comptabilité de trésorerie, aussi appelée « recettes-dépenses »

- comptabilité d’engagement, avec option ou non pour son application au niveau fiscal

Les produits enregistrés sont principalement issus des honoraires en échange de prestations de services,
des honoraires reversés par des confrères associés (autres produits) et des remboursements de frais
facturés aux clients et comptabilisés en transferts de charges.

Les charges enregistrées comprennent les charges habituelles, les honoraires rétrocédés aux associés
(autres charges) et les débours payés pour le compte des clients et comptabilisés soit en charge par
nature soit dans un compte dédié.

2) Sociétés civiles de moyens

Les résultats au sein d’une SCM doivent être définis en fonction de la catégorie d’imposition des associés.

Les produits et charges font l’objet d’une ventilation au prorata de l’utilisation de chaque associé des
moyens mis à sa disposition par la SCM.

Les produits se composent des remboursements par chaque associé des prestations le concernant et
éventuellement des produits issus de prestations réalisés pour des personnes extérieures.

Les charges se divisent en deux catégories :

- les charges imputables à chaque associé ;

- les charges communes concourant à la formation du résultat de la SCM et affecté ensuite à

chaque associé.

Exemple :
Les dotations aux amortissements d’un matériel utilisé par plusieurs professionnels peuvent être réparties en fonction
des heures d’utilisation.

La rémunération de la secrétaire commune à l’ensemble des professionnels représente une charge commune puisque
son temps de travail ne peut être divisé en fonction de chaque praticien.

B) Sociétés civiles immobilières

1) Sociétés civiles de placements immobiliers

Le règlement 99-06 du comité de la réglementation comptable fixe les règles applicables aux SCPI.

Entre autres, le règlement prévoit la fourniture d’un état du patrimoine évalué en valeurs bilantielles et
en valeurs estimées, correspondant à la valeur vénale des immeubles détenus.

L’évaluation des immeubles dans les SCPI est différente des règles énoncées par le PCG.
Le coût d’entrée des immeubles comprend le prix d’achat et les frais accessoires (charges liées à
l’acquisition et à la remise en état de l’immeuble), à l’exception des frais de notaire, des droits
d’enregistrement et de la TVA non déductible. Ces charges peuvent être imputées sur la prime
d’émission, si les statuts le prévoient, ou étalées sur la durée de vie de l’immeuble sans excéder
une durée de vingt ans.

Aucun amortissement ou dépréciation n’est pratiqué sur les immeubles locatifs sauf cas
exceptionnels tels que celui d’un immeuble non assuré détruit par un incendie. Si ce cas
exceptionnel survient, il convient d’effectuer une imputation sur les capitaux propres. Ainsi, le
compte 28 (en cas d’amortissement) ou 29 (en cas de dépréciations) est crédité pour le montant

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de la dépréciation constatée par le débit du compte 1059 " Ecart sur dépréciation des immeubles
locatifs ".

2) Sociétés civiles de construction-vente

Si la SCCV fait appel à un promoteur mandataire gérant pour la construction de l’immeuble, elle est alors
tenue d’appliquer le plan comptable spécifique des promoteurs construisant des immeubles.

Ce plan comptable présente la particularité de traduire les opérations comptables de manière analytique.

Cela permet ainsi de déterminer le coût total de chaque projet immobilier.

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Chapitre 2 – Les groupements d’intérêts économiques

Section 1 – Contexte juridique

A) Définition

Le groupement d’intérêt économique (GIE) est créé pour permettre à ses membres de mettre en
commun des moyens de production afin de faciliter ou de développer leur activité économique,
d’améliorer ou d’accroître les résultats de cette activité.

Il permet en effet à plusieurs entreprises préexistantes de se regrouper pour faciliter ou développer leur
activité économique, tout en conservant leur indépendance.

Article L.251-1 du Code de commerce : « Le but du groupement est de faciliter ou de développer l'activité
économique de ses membres, d'améliorer ou d'accroître les résultats de cette activité. Il n'est pas de
réaliser des bénéfices pour lui-même.
Son activité doit se rattacher à l'activité économique de ses membres et ne peut avoir qu'un caractère
auxiliaire par rapport à celle-ci. »

L'objet peut être civil, commercial ou agricole selon la nature de l'activité du GIE.

B) Conditions de constitution

Le GIE doit être constitué de 2 membres au minimum. Aucun maximum n'est imposé.

Il peut s'agir de personnes physiques ou de personnes morales.

Chaque membre du groupement doit exercer une activité économique qui trouve son prolongement dans
celle du GIE.

Le GIE peut se constituer avec ou sans capital. En cas de constitution avec un capital, aucun montant
minimal n’est prévu.

Sont possibles les apports en numéraire, en industrie ou en nature (de tels apports sont possibles même
en l'absence de capital).

Le GIE n'est pas imposable en tant que tel.

Chaque membre est imposé pour la partie des bénéfices réalisés par le GIE qui correspond à ses droits,
au titre de l'impôt sur le revenu (catégorie BIC pour une activité commerciale ou artisanale, BA pour une
activité agricole, BNC pour une activité libérale).

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Section 2 – Comptabilisation des opérations

A) Comptabilisation de la participation financière à un GIE

1) Dans le GIE

Le GIE peut être constitué sans capital, mais cela n’empêche pas ses membres d’effectuer des apports en
nature et en numéraire qui seront enregistrés au compte 101 « capital social ».

Les apports en compte courant qui sont laissés à disposition du groupement de manière temporaire sont
à comptabiliser au compte 455 « Associés, comptes courant ».

Les apports qui seraient effectués sans évaluation doivent être mentionnés dans l’annexe en
engagements reçus.

Pour les services rendus, les membres du GIE versent des cotisations au groupement. Celles-ci sont à
comptabiliser au compte 706 « Prestations de services ».

Dans le cas d’un versement de type annuel, semestriel…, elles feront l’objet d’un ajustement à la date de
clôture de l’exercice par l’intermédiaire des comptes 487 « Produits constatés d’avance » ou 418
« Clients, factures à établir » selon le sens de l’opération.

2) Chez les membres du GIE

La souscription et l’acquisition de parts du GIE sont portées au compte 266 « Autres formes de
participation ».

Les avances effectuées sur du long terme sont comptabilisées en 267 « Avances consolidables » et celles
à court terme en 458 « Associés, opérations faites en commun et en GIE ».

Les apports effectués à un GIE et non évalués doivent être mentionnés en annexe en engagements
donnés.

Les cotisations versées au GIE pour services rendus sont des charges d’exploitation qu’il convient
d’enregistrer de la manière suivante :
- débit du compte de sous-traitance concerné

- crédit du compte 458 « Associés, opérations faites en commun et en GIE »

En cas de versement sous forme d’abonnement (annuel, trimestriel…), il convient de procéder à une
régularisation en fin d’exercice.

Il faudra alors utiliser les comptes 486 « Charges constatées d’avance » ou 468 « Charges à payer et
produits à recevoir » selon le sens de l’opération.

B) Comptabilisation de la participation aux résultats d’un GIE

1) Résultat bénéficiaire

Les résultats sont acquis par les membres à partir du moment où la décision d’affectation a été votée en
assemblée générale.

La quote-part de résultat bénéficiaire est comptabilisée au débit du compte 267 « Créances rattachées à
des participations » par le crédit du compte 7616 « Revenus sur autres formes de participation ».

Fiscalement, la quote-part est immédiatement taxable chez le membre.

2) Résultat déficitaire

Les membres doivent constater une dépréciation de la participation dans le GIE lorsque la valeur
comptable de cette participation est supérieure à leur quote-part dans les capitaux propres du GIE.

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Les dépréciations à constituer affectent, dans l’ordre suivant et dans la limite de leur montant :
- les parts du GIE (compte 266)

- les créances à long terme (compte 267)

- le compte courant (compte 455)

Si la dépréciation est supérieure à la valeur de ces différents actifs, il convient de comptabiliser une
provision pour risque du fait de l’existence d’une responsabilité illimitée des associés.

Fiscalement, ces provisions viennent couvrir les pertes enregistrées dans le GIE, elles ne sont donc pas
déductibles chez le membre puisqu’elles sont déjà déduites dans le GIE.

Selon la décision prise par ses membres, la perte d’un GIE peut être apurée :
- si elle est considérée comme définitive, par le versement d’un complément de cotisation

- si elle n’est pas considérée comme définitive, par des apports ou avances complémentaires

C) Application

La société GRECA est membre d’un GIE depuis le 1er janvier N-4.

Le capital du GIE s’élève à 60 000 €. La société GRECA a apporté 20% de cette somme.

Par ailleurs, la société GRECA n’a effectué aucune avance auprès du groupement.

En N-1, le GIE était bénéficiaire de 10 000 €. Les comptes ont été approuvés le 15/04/N.

En N, la société GRECA, a versé une cotisation annuelle de 6 000 €.

A la clôture de N, le GIE est déficitaire de 86 000 €. L’assemblée approuvera les comptes courant avril
N+1.

La perte est jugée comme étant définitive, les membres font le choix de verser un complément de
cotisation en N+1.

SOLUTION

1/ Ecritures à la constitution du GIE

CHEZ GRECA
01/01/N-4

266 Autres formes de participations (60 000 * 20 %) 12 000,00

512 Banque 12 000,00

Versement du capital

CHEZ LE GIE

01/01/N-4

512 Banque 12 000,00

101 Capital social 12 000,00

Versement du capital

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2/ Ecritures d’affectation du résultat bénéficiaire N-1

CHEZ GRECA
15/04/N

267 Créances rattachées à des participations (10 000 * 20%) 2 000,00

7616 Revenus sur autres formes de participations 2 000,00

Résultat GIE N-1

3/ Ecritures de comptabilisation de la cotisation N

CHEZ GRECA

611 Sous-traitance générale 6 000,00

458 Associés, opérations faites en commun ou en GIE 6 000,00

Cotisation GIE N

CHEZ LE GIE

512 Banque 6 000,00

706 Prestations de services 6 000,00

Cotisation GRECA N

4/ Ecritures de comptabilisation des provisions N

CHEZ GRECA

31/12/N

6866 Dotations aux dépréciations des éléments financiers 12 000,00

2966 Dépréciations des autres formes de participations 12 000,00

Dépréciation (valeur nulle du fait du résultat déficitaire)

31/12/N

6865 Dotations aux provisions financières (20% * 86 000 – 12 000) 5 200,00

1518 Autres provisions pour risques 5 200,00

Provision

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5/ Ecritures de comptabilisation du versement complémentaire N+1

CHEZ GRECA

N+1

611 Sous-traitance générale (12 000 + 5 200) 17 200,00

458 Associés, opérations faites en commun ou en GIE 17 200,00

Apurement de la perte

N+1

2966 Dépréciations des autres formes de participations 12 000,00

1518 Autres provisions pour risques 5 200,00

7866 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 12 000,00

7865 Reprises sur provisions financières 5 200,00

Provision

CHEZ LE GIE

N+1

512 Banque 86 000,00

706 Prestations de services 86 000,00

Compléments de versement de tous les membres

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Chapitre 3 – Les collectivités territoriales

Section 1 – Cadre légale et réglementaire

Les collectivités territoriales comprennent les communes, les départements et les régions.

L’établissement des comptes d’effectue en appliquant les règles de la comptabilité publique.

Ces dernières ont été fortement modifiées par la Loi organique sur les lois de finances du 1er août 2001
dans le but de rapprocher la comptabilité publique de la comptabilité privée.

A) Les organes compétents

Chaque collectivité territoriale dispose d’une assemblée élue par les citoyens.

Cette assemblée a pour objectif de voter le budget de l’année à venir et d’approuver les comptes de
l’année terminée.

Il existe au sein de chaque collectivité territoriale un pouvoir exécutif dont le rôle est de gérer les
dépenses et ressources de la collectivité, de préparer les budgets et d’ordonner les dépenses.

Pour les communes, l’assemblée élue est le Conseil municipale et le pouvoir exécutif est représenté par le
Maire.

Pour les départements, l’assemblée élue est le Conseil général et le pouvoir exécutif est représenté par le
Président du Conseil général.

Pour les régions, l’assemblée élue est le Conseil régional et le pouvoir exécutif est représenté par le
Président du Conseil régional.

B) Séparation des fonctions

Dans la comptabilité publique, on assiste à une dualité entre ordonnancement et paiement.

Cela résulte de la séparation des fonctions.

Ainsi, au sein d’une collectivité territoriale on trouve :

- un ordonnateur (pouvoir exécutif) qui ordonne le comptable la perception des recettes (titres
de recettes) et mandate les dépenses (ordre de payer). L’ordonnateur est responsable de la
comptabilité administrative

- un comptable public (fonctionnaire du Trésor public) qui est chargé du recouvrement des
créances, du règlement des dépenses et de la conservation des fonds. Le comptable public
assure la tenue de la comptabilité financière

C) Instructions budgétaires et comptables

La comptabilité publique suit les principes posés par le plan comptable général applicable au secteur privé
: comptabilité en droits constatés, en partie double (correspondance entre les ressources et leurs
emplois).

Pour les dépenses comme pour les recettes, elle distingue les opérations de fonctionnement (produits et
charges) de l'organisme de ses opérations d'investissement (opérations sur le patrimoine).

Différentes comptabilités sont applicables au secteur public local selon le type de collectivités
(communes, départements, régions) et selon la nature de l'activité exercée (service public administratif
ou service public à caractère industriel et commercial).

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Ces différents types de comptabilités se déclinent par des instructions comptables :

- M14 pour les communes,

- M52 pour les départements,

- M71 pour les régions,

- M4 pour les services à caractère industriel et commercial,

- M22 pour les ESMS,

- M31 pour les OPH …

D) Contrôle des comptes

Le comptable public, chargé de recouvrer les recettes et de payer les dépenses, doit effectuer des
contrôles relatifs à l’affectation budgétaire.

Par ailleurs, il doit s’assurer du mandatement des dépenses par l’ordonnateur. Sa responsabilité civile et
pécuniaire est engagée pour les paiements effectués.

Pour ce qui est du contrôle externe, il est exercé par le préfet dont les services ont pour mission de
contrôler la légalité des documents budgétaires et de mettre en œuvre un contrôle budgétaire.

En parallèle, les chambres régionales des comptes sont amenées à porter un jugement sur les comptes
fournis par le comptable public.

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Section 2 – Documents budgétaires et comptables

A) Les documents comptables

En fin d’exercice, les comptabilités tenues par l’ordonnateur et le comptable public sont
regroupées dans :
- un compte administratif pour l’ordonnateur

- un compte de gestion pour le comptable public

1) Compte administratif

L'ordonnateur rend compte annuellement des opérations budgétaires qu’il a exécutées.

A la clôture de l’exercice budgétaire, qui intervient au 31 janvier de l’année N+1, il établit le compte
administratif du budget principal ainsi que les comptes administratifs correspondant aux différents
budgets annexes.

Le compte administratif a pour objet de :

- rapprocher les prévisions ou autorisations inscrites au budget (au niveau du chapitre ou de
l’article selon les dispositions arrêtées lors du vote du budget primitif) des réalisations
effectives en dépenses (mandats) et en recettes (titres)

- présenter les résultats comptables de l’exercice soumis par l'ordonnateur, pour approbation, à
l’assemblée délibérante qui l’arrête définitivement par un vote avant le 30 juin de l’année qui
suit la clôture de l’exercice

2) Compte de gestion

Le trésorier établit un compte de gestion par budget voté (budget principal et budgets annexes), avant le
1er juin de l'année suivant la clôture de l'exercice.

Le compte de gestion permet de retracer les opérations budgétaires de dépenses et de recettes, selon
une présentation similaire à celle du compte administratif.

Il comporte :
- une balance générale de l’ensemble des comptes tenus par le trésorier (comptes budgétaires
et comptes de tiers notamment correspondant aux créanciers et débiteurs de la collectivité)

- le bilan comptable de la collectivité, qui décrit de façon synthétique l’actif et le passif de la

collectivité ou de l’établissement local.

Le compte de gestion est également soumis au vote de l’assemblée délibérante. L’objectif est de
constater une stricte concordance entre le compte administratif et le compte de gestion. Ce premier
examen est suivi d’un second contrôle effectué par le juge des comptes.

Les pièces justificatives accompagnement le compte de gestion. Elles vont permettre au juge des
Comptes d’apprécier la qualité de gestion du trésorier de la collectivité. En cas de découverte de
négligences, le juge des Comptes peut engager la responsabilité personnelle et pécuniaire du comptable
public.

B) L’articulation des budgets

1) Présentation du budget

En pratique, il n’existe qu’un seul budget, mais il peut se présenter sous la forme de plusieurs
documents.

En effet, le budget primitif qui est voté a pour objectif de présenter aussi précisément que possible
l’ensemble des recettes et des dépenses pour l’année.

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Toutefois, en cours d’année, des budgets supplémentaires ou rectificatifs peuvent être nécessaires afin
d’ajuster les dépenses et les recettes aux réalités de leur exécution.

Enfin, des budgets annexes retracent les recettes et les dépenses correspondant à des services
particuliers.

La structure d’un budget comporte différentes parties : la section de fonctionnement et la section

d’investissement qui se composent chacune d’une colonne dépenses et d’une colonne recettes.

À l’intérieur de ces colonnes, il existe des chapitres, qui correspondent à chaque type de dépense ou de
recette, ces chapitres étant eux-mêmes divisés en articles.

2) La section de fonctionnement

La section de fonctionnement retrace les opérations liées à l’exploitation, ce sont les opérations courantes
de l’exercice.

La section de fonctionnement regroupe :

- toutes les dépenses nécessaires au fonctionnement de la collectivité (charges à caractère
général, de personnel, de gestion courante, intérêts de la dette, dotations aux
amortissements, provisions)

- toutes les recettes que la collectivité peut percevoir des transferts de charges, de prestations
de services, des dotations de l’État, des impôts et taxes, et éventuellement, des reprises sur
provisions et amortissement que la collectivité a pu effectuer

3) La section d’investissement

La section d’investissement retrace les opérations en capital. Cela concerne donc les opérations de
dépenses et recettes ayant un impact sur la valeur du patrimoine de la collectivité territoriale.

La section d’investissement comporte :

- au niveau des dépenses : le remboursement de la dette et les dépenses d’équipement de la
collectivité (travaux en cours, opérations pour le compte de tiers...)

- au niveau des recettes : les emprunts, les dotations et subventions de l’État. On y trouve
aussi une recette d’un genre particulier, l’autofinancement, qui correspond en réalité au solde
excédentaire de la section de fonctionnement.

4) La capacité d’autofinancement

Le vote des budgets territoriaux est effectué sur des budgets équilibrés. Par conséquent, les produits de
fonctionnement sont supérieurs ou égaux aux charges de fonctionnement.

De ce fait, la section de fonctionnement fait apparaître un solde permettant le financement d’une partie
des dépenses d’investissement.

Ce solde figure alors dans la section d’investissement en capacité d’autofinancement.

SECTION DE FONCTIONNEMENT :

DEPENSES RECETTES

VIREMENT A L’INVESTISSEMENT

SECTION D’INVESTISSEMENT :

DEPENSES AUTOFINANCEMENT BRUT

RECETTES

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C) Typologie des comptes

La comptabilité publique est tenue à la fois en compte par nature et en compte par fonction.

1) Le plan de comptes par nature

Le plan de compte par nature est calqué sur la plan comptable général et comprend 8 classes de
comptes.

Toutefois, il convient de noter quelques différences qui sont les suivantes :

- En classe 1 : on trouve, outre les comptes habituels, des comptes spécifiques tels que les
fonds de compensation pour la TVA (FCTVA) permettant d’enregistrer le reversement par
l’Etat à la collectivité territoriale de la TVA payée sur ses investissements qu’elle n’a pas pu
déduire

- En classe 2 : les amortissements liés aux immobilisations ne sont comptabilisés que dans les
régions, départements et communes de plus de 3 500 habitants. Les amortissements
concernant la voirie et les bâtiments ne sont pas comptabilisés.

- En classe 5 : les comptes de trésorerie enregistrent les mouvements et les opérations

réalisées avec le Trésor public. Les placements sont autorisés et gérés par le comptable du
Trésor.

2) Le plan de comptes par fonction

Le plan de comptes par fonction permet de faire apparaître les dépenses et recettes en fonction de
l’activité à laquelle ils se rattachent.

Cette application n’est obligatoire que dans les communes de plus de 3 500 habitants. Pour les
communes de plus de 10 000 habitants, le budget peut être voté par fonction.

On dénombre 10 fonctions permettant de couvrir les principaux secteurs d’intervention :

- 0 : Services généraux des administrations publiques locales

- 1 : Santé et salubrité publiques

- 2 : Enseignement – Formation

- 3 : Culture

- 4 : Sport et jeunesse

- 5 : Interventions sociales et santé

- 6 : Famille

- 7 : Logement

- 8 : Aménagement et servies urbains, environnement

- 9 : Action économique

Ces fonctions sont ensuite subdivisées en sous-fonctions à 2 ou 3 chiffres.

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Chapitre 4 – Les associations

Section 1 – Contexte juridique

A) Définition

Article 1 de la loi du 1er juillet 1901 : « L'association est la convention par laquelle deux ou plusieurs
personnes mettent en commun, d'une façon permanente, leurs connaissances ou leur activité dans un
but autre que de partager des bénéfices. Elle est régie, quant à sa validité, par les principes généraux du
droit applicables aux contrats et obligations. »

L'acte fondateur d'une association est la signature d'un contrat par au moins 2 personnes (au moins 7 en
Alsace-Moselle) qui les engage les unes par rapport aux autres.

Ce contrat est appelé statuts de l'association.

La forme et le contenu des statuts sont libres.

Une association peut exister sans être déclarée.

Mais elle doit l'être pour avoir la personnalité morale et la capacité juridique (par exemple, pour ouvrir un
compte bancaire, demander des subventions, etc.).

La déclaration s’effectue en préfecture.

Lors de la déclaration de création en préfecture, le greffe des associations procède à son inscription dans
le répertoire national des associations (RNA).

B) Diversité des associations

On distingue :
- l’association simple (déclarée) dont les objectifs sont divers. Elle perçoit des subventions de
l’Etat et des collectivités territoriales. Elle peut également percevoir des subventions d’organismes
privés et des cotisations de ses membres. Elle peut posséder des biens et les gérer.

- l’association reconnue d’utilité publique : son but exclusif est l’assistance et la bienfaisance. Une
association reconnue d'utilité publique peut recevoir, en plus des dons manuels, des donations et
des legs, dans des conditions fiscales avantageuses. Une association déclarée doit déposer un
dossier pour être reconnue d’utilité publique, par décret en Conseil d’État.

Il existe également les fondations instaurées par la loi du 23 juillet 1987. On distingue notamment :
- les fondations d’utilité publique, reconnues par décret du Conseil d’Etat. La fondation reconnue
d'utilité publique gère un patrimoine important afin de réaliser une mission d'intérêt général, le
plus souvent sur le long terme.

- la fondation d’entreprise : son existence doit être autorisée par le préfet. Son objectif est de
favoriser le mécénat d’entreprise.

Enfin, les mutuelles constituent un type particulier d'association régies par la Code de la Mutualité ayant
pour objet la prévention des risques sociaux, l'encouragement de la maternité et le développement
culturel, moral, intellectuel de leurs membres et l'amélioration de leurs conditions de vie.

C) Obligations comptables

1) Les associations tenues à des obligations comptables

Les obligations comptables des associations se sont particulièrement développées ces dernières années,
d’abord du fait des financements publics puis en fonction de la taille de l’association, de la nature de son
activité, de son mode de financement et dans certains cas de l’application de statuts types obligatoires.

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Les associations soumises à obligation comptable sont les suivantes :

- les associations ayant une activité économique et dépassant deux des trois seuils suivants : 50
salariés, 3 100 000 € de ressources ou 1 550 000 € de total de bilan

- les associations émettant des obligations

- les associations et fondations reconnues d’utilité publique qui perçoivent un montant de dons
supérieur à 153 000 € par an

- les associations recevant des subventions publiques d’un montant minimal de 153 000 € par an

- les organismes de formation dépassant deux des trois seuils suivants : 3 salariés, 225 000 € de
ressources ou 150 000 € de total de bilan

- les associations collectant la participation des employeurs à l’effort de construction

- les associations d’intérêt général recevant des versements par l’intermédiaire d’associations
relais

- les groupements sportifs sous forme d’association à statut particulier

- les centres de gestions agréés

- les associations devant solliciter l’agrément d’une autorité publique (fédération des chasseurs,
centres de transfusion sanguine…)

- les fondations d’entreprises

2) Règlementation comptable applicable

En février 1999, le Comité de la Réglementation Comptable (CRC) a adopté le règlement 99-01 relatif
aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations et fondations.

A ce titre un plan comptable des associations a d’ailleurs été retenu afin de s’adapter aux spécificités de
ce secteur.

Par ailleurs, le règlement 2008-12 du 7 mai 2008 du Comité de la règlementation comptable présente un
modèle de compte annuel d’emploi des ressources qui doit être intégré dans l’annexe des comptes
annuels à présenter par les associations et fondations faisant appel à la générosité publique.

Pour les associations non tenues à des obligations comptables, mais qui tiennent une comptabilité, elles
n’ont pas d’obligation d’appliquer le règlement CRC 99-01.

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Section 2 – Spécificités de comptabilisation

A) Les subventions

1) Subventions accordées sous conditions

a) Condition résolutoire
Une subvention accordée avec une condition résolutoire conditionne l’acquise définitive de la subvention
sous réserve de respecter la (les) condition(s) définie(s).

En présence d'une condition résolutoire, la subvention est acquise dès la signature de la convention de
financement.

En revanche, si à la clôture de l'exercice, l’entreprise sait qu'elle ne pourra pas respecter la condition, la
comptabilisation d'une provision ou d'une charge à payer s'impose pour le montant estimé de l'aide à
restituer, à concurrence du montant déjà rapporté au résultat de l'exercice.

b) Condition suspensive
La subvention accordée sous condition suspensive n’est acquise que lorsque cette (ces) condition(s) sont
remplie(s).

Tant que ce n’est pas le cas, il n’est pas possible d’enregistrer le produit au compte de résultat.

2) Subventions d’investissement

a) Principe
Les subventions d’investissement reçues par une association lui permettent de financer en tout ou en
partie l’acquisition d’une immobilisation : immeuble, équipement ou matériel.

Elles se distinguent en cela des subventions de fonctionnement dont l'objet est de faire face, soit à des
charges générales de fonctionnement, soit à des dépenses liées à un projet déterminé.

Les subventions d’investissement affectées à des biens non renouvelables sont enregistrées en compte
13 « subventions d'investissements affectées à des biens non renouvelables ».

Une reprise au compte de résultat est effectuée au rythme de l’amortissement des biens.

Une quotepart de la subvention d’investissement doit être réintégrée au compte de résultat, c’est le
compte 139 « subventions d’investissements inscrites au CR » qui doit être utilisé.

Ce compte est débité par le crédit du compte 777 « quotepart de subventions d’investissements virées au
résultat » pour le montant de la réintégration.

Cette reprise au résultat est, en principe, proportionnelle (selon le pourcentage du bien financé par la
subvention) au montant de la dotation aux amortissements des immobilisations acquises ou créées au
moyen de la subvention.

A la fin de la période d’amortissement, lorsque la totalité de la subvention a été intégrée dans les
résultats, le compte 13 est soldé par le compte 139.

b) Application
Une association a perçu une subvention le 01/09/N de 30 000 € permettant de financer l’acquisition d’un
véhicule utilitaire non renouvelable acquis pour 30 000 € TTC.

Ce véhicule sera amorti sur 5 ans en linéaire.

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01/09/N

2182 Matériel de transport 30 000,00

512 Banque 30 000,00

Acquisition du véhicule

01/09/N

512 Banque 30 000,00

13 Subvention d’investissement 30 000,00

Perception de la subvention

31/12/N

681 Dotations aux amortissements (30 000 / 5 * 4/12) 2 000,00

28182 Amortissement matériel de transport 2 000,00

Dotation N

31/12/N

139 Subventions d’investissement inscrite au compte de résultat (30 000 / 5 *4/12) 2 000,00

777 Quote-part de subvention d’investissement 2 000,00

Reprise quote-part de la subvention

B) Les fonds dédiés

a) Principe
Les associations signent parfois des conventions avec les organismes publics dont le projet est
strictement défini.

La subvention perçue par l’association devra donc être exclusivement utilisée dans l’objectif de réalisation
du projet inscrit dans la convention de financement.

Cependant, il se peut que les fonds ne soient pas employés en totalité au cours de l’exercice d’octroi.

Dans ce cas, si la recette inscrite dans les produits d’un exercice et ayant fait l’objet d’un engagement
envers le tiers financeur n’a pas été utilisée intégralement au cours de cet exercice, l’engagement pris
par l’association envers les pouvoirs publics doit se matérialiser par une inscription en charges sous la
rubrique « engagements à réaliser sur ressources affectées ».

Les fonds dédiés constituent donc une des rubriques du passif qui enregistrent, à la clôture de l’exercice,
la partie des ressources affectées par des tiers financeurs à des projets définis qui n’a pu encore être
utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard.

Sont visés par le mécanisme des fonds dédiés dès qu'ils sont affectés par le tiers financeur à un projet
particulier et défini :
- les subventions de fonctionnement,

- les ressources provenant de la générosité du public,

- les legs et donations.

b) Comptabilisation
L’enregistrement comptable des fonds dédiés à la clôture de l’exercice sera le suivant :

On utilise un compte de bilan passif afin de constater l’engagement envers le tiers financeur.

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Le compte à mouvementer sera sélectionné en fonction de la nature des fonds reçus :

- 194 fonds dédiés sur subventions de fonctionnement

- 195 fonds dédiés sur dons manuels affectés

- 197 fonds dédiés sur legs et donations affectés

Ce compte est crédité par le débit du compte 689 « engagements à réaliser sur ressources affectées »
afin de constater l’engagement pris par l’organisme de poursuivre la réalisation desdits projets.

Ce compte 689 se décline selon les mêmes terminaisons que le compte de bilan utilisé :
- 6894 « Engagements à réaliser sur subventions attribuées »

- 6895 « Engagements à réaliser sur dons manuels affectés »

- 6897 « Engagements à réaliser sur legs et donations affectés »

A l’ouverture de l’exercice, il faudra reprendre les fonds dédiés constitués par le débit du compte 19X et
par le crédit d’un compte 789 selon la déclinaison suivante :
- 7894 « Report des subventions non utilisées des exercices antérieurs »

- 7895 « Report des dons manuels affectés non utilisés des exercices antérieurs »

- 7897 « Report des legs et donations non utilisés des exercices antérieurs »

c) Application
Une association a perçu une subvention de 20 000 € en avril N. il s’agit d’une subvention d’exploitation
inscrite en compte 74.

Les dépenses concernant le projet pour lequel la subvention a été accordée s’élèvent à 8 000 € pour
l’année N. Le projet sera terminé courant N+1.

Au 31 décembre N, il convient de procéder à l’écriture comptable suivante :

31/12/N

6894 Engagements à réaliser sur subventions attribuées (20 000 – 8 000) 12 000,00

194 Fonds dédiés sur subventions de fonctionnement 12 000,00

Subvention non encore utilisée

A l’ouverture de l’exercice N+1, il convient de passer l’écriture suivante :

01/01/N+1

194 Fonds dédiés sur subventions de fonctionnements 12 000,00

7894 Report des subventions non utilisées des exercices antérieurs 12 000,00

Reprise de subvention non encore utilisée

Si au 31/12/N+1, la subvention est intégralement utilisée (projet terminé), aucune écriture n’est à
constater.

Si au 31/12/N+1, le projet n’est pas terminé, il convient de passer une nouvelle écriture constatant la
partie de la subvention non utilisée.

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C) Les dons et legs

a) Principe
Les dons manuels effectués par des personnes physiques ou morales sont classés en produits
d’exploitation s’ils sont répétitifs et proviennent de campagnes de collecte. On utilise alors le compte
7581 « Dons manuels non affectés ».

Si les dons manuels sont occasionnels, ils seront comptabilisés en produits exceptionnels.

Les legs et donations concernent des biens durables. Une acceptation doit être formulée par le conseil
d’administration. Ces legs ou donations peuvent être conservés par l’association ou cédés.

Dans le cas d’une cession, les opérations de réception puis de cession du bien transitent par le compte
475 « Legs et donations en cours de réalisation ».

En cas de conservation du bien, celui-ci est considéré comme faisant partie du fonds associatif. Il est
alors comptabilisé à l’actif avec comme contrepartie le compte 1025 « Legs et donations avec
contrepartie d’actifs immobilisés ».

b) Application
Une association reçoit, le 10 juillet N, suite au décès de M. X, une donation de 2 000 € en espèces et un
immeuble dont la valeur est estimée à 120 000 €.

10/07/N

213 Constructions 120 000,00

512 Banque 2 000,00

1025 Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés 120 000,00

7581 Dons manuels non affectés 2 000,00

Donation de M. X

D) Apports

a) Apports sans droit de reprise

L’apport sans droit de reprise implique la mise à disposition définitive d’un bien au profit de l’association.

Pour être inscrit en 1024 « Fonds associatifs sans droit de reprise », cet apport doit correspondre à un
bien durable utilisé pour les besoins propres de l’association. Dans le cas contraire, il est inscrit en
compte de résultat.

b) Apports avec droit de reprise

L’apport avec droit de reprise implique la mise à disposition provisoire d’un bien au profit de l’association.

La convention fixe les conditions et modalités de reprise du bien (bien repris en l’état, bien repris en
valeur à neuf…). Cet apport est enregistré en 1034 « Fonds associatifs avec droit de reprise ».

A la clôture de l’exercice, le montant de l’apport est diminué des amortissements pratiqués. Il convient de
passer une écriture au débit du compte 1034 par le crédit du compte 7573 « Quote-part des apports
virée au comptes de résultat ».

E) Contributions volontaires

a) Principe
La contribution volontaire est l'acte par lequel une personne physique ou morale apporte à une autre un
travail (bénévolat), des biens (marchandises) ou d’autres services (mise à disposition de locaux ou
matériels) à titre gratuit.

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La contribution volontaire n’entraîne aucun flux financier.

Si l’association est en mesure de chiffrer la contribution volontaire, elle doit en faire la mention dans
l’annexe.

Sinon, il est prévu l’utilisation des comptes de classe 8 selon la décomposition suivante :

Comptes de charges Comptes de produits

860. Secours en nature 870. Bénévolat

861. Mise à disposition gratuite de biens 871. Prestations en nature

862. Prestations 872. Dons en nature

864. Personnel bénévole

Au pied du compte de résultat, l'association présente une rubrique « Évaluation des contributions
volontaires ». L'annexe indique les méthodes de quantification et de valorisation retenues.

b) Application
Une association dispense des cours de musique. Une partie de ceux-ci sont assurés par une équipe de
bénévoles.

Ils ont effectué 150 heures de cours sur le mois d’avril N.

Pour les personnels rémunérés, le taux horaires, charges sociales comprises, s’élève à 30 €.

La valorisation des heures de bénévolat est de 150 * 30 = 4 500 €.

30/04/N

864 Personnel bénévole 4 500,00

870 Bénévolat 4 500,00

Heures de bénévolat d’avril N

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Chapitre 5 – Les professions libérales

Section 1 – Option comptabilité de trésorerie ou d’engagement

Quel que soit le régime d'imposition sous lequel est placé le contribuable, le bénéfice non commercial est
déterminé à partir du principe "Recettes-Dépenses".

Toutefois, le contribuable a la possibilité d'opter pour les règles de la comptabilité d'engagement

"Créances-Dettes" pour les contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée.

A) Comptabilité de trésorerie

La comptabilité de trésorerie est également appelée « recettes-dépenses ».

Seules les entreprises relevant des Bénéfices Non Commerciaux (BNC) et certaines petites entreprises
relevant des Bénéfices Industriels et Commerciaux (BIC) sont autorisées à utiliser la comptabilité de
trésorerie.

Les petites entreprises relevant des BIC sont celles qui réalisent un chiffre d’affaires inférieur à :
- 783 000 euros HT pour les entreprises dont le commerce principal est de vendre des
marchandises, des objets, des fournitures et des denrées à emporter ou à consommer sur
place ou de fournir un logement,

- 236 000 euros HT pour les autres activités de service.

Ces petites entreprises sont autorisées depuis le 17 mai 2011 (dans le cadre de la loi de simplification et
d’amélioration du droit) à tenir une comptabilité de trésorerie.

Elles devront toutefois comptabiliser les dettes fournisseurs et créances clients en fin d’exercice. En effet,
seules les professions relevant des BNC sont autorisées à tenir une comptabilité de trésorerie sans
retraitement en fin d’exercice.

La comptabilité de trésorerie repose sur le principe suivant : on enregistre en comptabilité l’ensemble des
encaissements et des décaissements.

La comptabilité de trésorerie permet d’enregistrer la comptabilité en se basant uniquement sur les flux de
trésorerie.

Ainsi, les ventes seront comptabilisées à chaque règlement d’un client et les achats à chaque règlement
d’un fournisseur.

Dans un bilan présenté en comptabilité de trésorerie dans la catégorie des BNC (dont relèvent les
professions libérales), à la clôture de l’exercice, il n’y a donc pas de dettes fournisseurs et/ou de créances
clients dans le bilan.

Ainsi, seules les recettes encaissées et les dépenses déboursées au cours de l’année en question, même
si elles se rapportent à l’année précédente, sont prises en compte.

B) Comptabilité d’engagement

Les contribuables qui en font la demande peuvent déterminer leur résultat professionnel selon les règles
de la comptabilité commerciale.

Dans ces conditions, les créances acquises et les dettes exigibles se substituent aux recettes encaissées
et aux dépenses payées.

Il n'est donc plus fait référence à la date d'encaissement ou de décaissement pour constater la recette ou
la dépense (doc. adm. 5G 221-12).

La comptabilité d’engagement consiste à enregistrer dans la comptabilité de l’établissement l’ensemble

des opérations au fur et à mesure qu’elles se produisent.

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Contrairement à la comptabilité de trésorerie, l’enregistrement des opérations ne se fait pas en fonction

des mouvements (décaissements ou encaissements) présents sur le relevé bancaire.

L’entreprise doit enregistrer toutes les factures de ventes et d’achats et toutes autres pièces justifiant
une opération économique de l’entreprise au jour d’établissement de ces pièces.

L’entreprise comptabilise ensuite les encaissements et les décaissements au jour où ils se produisent.

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Section 2 – Organisation de la comptabilité

A) Régime micro-BNC

1) Champ d’application

Ce régime s’applique aux contribuables dont les recettes annuelles ne dépassent pas un certain plafond,
révisable chaque année. Pour les revenus de 2014, ce plafond est de 32 900 € HT.

Le bénéfice imposable est déterminé en appliquant au total des recettes un abattement forfaitaire pour
frais professionnels de 34 %, avec un seuil plancher minimum (305 € en 2014).

Le contribuable ne peut pas prendre en considération les charges engagées pour l’exercice de son activité
professionnelle puisqu’il bénéficie de l’abattement forfaitaire.

2) Obligations comptables

Les contribuables relavant du régime micro-BNC sont dispensés de tenir une comptabilité. Il convient
simplement de tenir un livre qui enregistre de manière journalière le détail des recettes encaissées.

Les recettes d’un montant unitaire inférieur à 76 € peuvent faire l’objet d’un enregistrement global en fin
de journée si elles ont fait l’objet d’un paiement comptant et que le professionnel conserve les justificatifs
du détail des opérations.

Les recettes réglées par chèque, les bordereaux de remise en banque peuvent faire l’objet d’un
enregistrement global.

B) Régime de la déclaration contrôlée

1) Champ d’application

Ce régime est obligatoire pour les contribuables dont les recettes annuelles excèdent 32 900 € hors taxes
(en 2014). Ce seuil plancher est révisable chaque année.

Les contribuables placés sous le régime de la déclaration contrôlée doivent produits une déclaration
spéciale 2035.

Le montant à déclarer correspond au bénéfice réalisé et résultant de la déclaration spéciale 2035.

Aucun abattement ne sera pratiqué par l’administration fiscale puisque le bénéfice déclaré, issu d’une
comptabilité tient compte des produits (recettes), mais également des charges engagées par la structure.

2) Obligations comptables

Le contribuable relevant du régime de la déclaration contrôlée doit produire les documents suivants :
- Livre-journal des recettes-dépenses : il permet de suivre les recettes et dépenses en fonction
du compte de trésorerie de contrepartie. Il n’est soumis à aucun formalisme. La
comptabilisation doit être réalisée au jour le jour en respectant un ordre chronologique. Il ne
doit apparaître aucune rature ou correction manifeste.

- Le registre des immobilisations : il recense les immobilisations acquises et cédées. Il présente

les amortissements pratiqués selon le mode d’amortissement et la durée retenue. Les pièces
justificatives doivent être conservées à l’appui.

C) Régime autoentrepreneur

1) Champ d’application

L’autoentrepreneur est une personne physique exerçant son activité à titre individuel. Il n’exerce pas
sous forme de société et ne peut pas avoir d’associé.

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Pour les professions libérales, il convient de vérifier la possibilité d’exercer le métier sous le régime
autoentrepreneur, car toutes les professions ne sont pas autorisées à exercer sous ce régime,
notamment les professions réglementées.

2) Obligations comptables

L’autoentrepreneur relève du régime d’imposition des microentreprises.

Par conséquent, il bénéficie, par dérogation, d’obligations comptables allégées et peut ne pas établir de
comptes annuels (Code de commerce Article L. 123-28).

En revanche, l’autoentrepreneur a l’obligation de tenir et de présenter, sur demande de l’administration,

un livre de recettes et un registre des achats.

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Section 3 – Exercice de la profession en société

A) Société d’exercice libéral (SEL)

Les sociétés d'exercice libéral (SEL) ont été créées pour permettre aux membres des professions libérales
d'exercer leur activité sous forme de sociétés de capitaux.

Elles prennent les formes suivantes :

- SELARL : société d'exercice libéral à responsabilité limitée,

- SELAFA : société d'exercice libéral à forme anonyme,

- SELAS : société d'exercice libéral par actions simplifiée,

- SELCA : société d'exercice libéral en commandite par actions.

Au sein, d’une SEL, on distingue trois types d’associés :

- les associés exerçant leur profession au sein de la société. Ces derniers doivent détenir,
directement ou par l'intermédiaire d'une société ayant procédé au rachat de l'entreprise par
ses salariés, plus de la moitié du capital social et des droits de vote.

- les professionnels extérieurs à la société.

- les tiers non professionnels (personnes physiques ou morales) : le plafond de leur

participation est fixé par décret en Conseil d'Etat pour chaque profession.

Le montant du capital social est fonction de la structure juridique commerciale retenue.

Il ne peut donc être inférieur à 37 000 euros pour une SELAFA ou une SELCA et il est librement fixé par
les statuts dans la SELARL et la SELAS.

B) Société civile professionnelle (SCP)

La constitution d’une SCP est autorisée uniquement pour les professions libérales soumises à un statut
législatif ou réglementaire, ou dont le titre est protégé, et pour lesquelles un décret d'application a été
publié.

Seules des personnes physiques peuvent constituer une SCP, par conséquent, le bénéfice imposable est
déterminé selon les règles applicables aux bénéfices non commerciaux (recettes encaissées et dépenses
acquittées).

Les bénéfices sont imposés chez l'associé, à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non
commerciaux, sur la quote-part des bénéfices qui lui revient.

A noter que le régime de la déclaration contrôlée est obligatoire en SCP.

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