Groupe Institut Supérieur de Commerce

et d’Administration des Entreprises

Centre de Rabat

Mémoire de fin d’études

Option : Audit et contrôle de gestion

La contribution du contrôle de gestion

dans la bonne gouvernance du secteur de
télécommunications

Rédigé par :

EL KHATTABI KAOUTAR

Encadré par :

Mr. LAKZIT Imad (encadrant pédagogique)

Mr. TAYOUBI Mounir (encadrant professionnel)

Année universitaire :

2014/2015
 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Remerciement

Avant d’entamer le présent mémoire, et en guise de politesse, je veux bien remercier ceux qui
ont contribué de près ou de loin à la réalisation et la réussite de ce mémoire de fin d’études.

Tout d’abord, un remerciement spécial est au profil du corps professoral et administratif de

notre cher institut « Groupe ISCAE ».

Ma reconnaissance s’adresse particulièrement à Mr. A. AAZIBOU, associé-directeur du

cabinet IFAC Maroc Groupe JPA international, d’avoir accepté ma demande de stage de fin
d’études au sein de leur cabinet.

Mes remerciements s’adressent également à Mr. Imad. LAKZIT d’avoir accepté d’encadrer
ce mémoire. Mr, vos conseils, vos remarques et suggestions m’ont été utiles durant la
rédaction du présent mémoire.

Je remercie également, et du fond du cœur, l’ensemble du personnel du cabinet IFAC Maroc

et surtout Mr TAYOUBI Mounir, l’encadrant professionnel de mon stage, pour leur accueil
chaleureux durant mon stage. C’était vraiment un honneur pour moi de travailler à vos côtés.

Mon éternelle gratitude à tout membre de ma famille pour m’avoir accompagné et soutenir au
cours des différentes étapes dans ma vie. Je pense particulièrement à mes parents, mes frères
et sœurs.

EL KHATTABI KAOUTAR

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Sommaire

Remerciement .....................................................................................................................................2
Avant propos ......................................................................................................................................5
Liste des tableaux et figures ................................................................................................................6
Introduction générale ..........................................................................................................................7
Partie I : Contrôle de gestion et gouvernance dans le secteur de télécommunications : aspects
théoriques .................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Chapitre I : Contrôle de gestion dans les sociétés de télécoms ........................................................... 11
1. Présentation du secteur de télécoms au Maroc ....................................................................... 11
2. Concept, fonctions et missions du contrôle de gestion ............................................................ 15
3. Limites des systèmes de contrôle de gestion dans la pratique ................................................. 17
4. Techniques d’audit, de vérification et d’évaluation des systèmes de contrôle de gestion : ....... 18
Chapitre II : Contrôle de gestion au service de la bonne gouvernance pour les sociétés de télécoms ... 21
1. Aperçu sur la situation de la gouvernance au Maroc............................................................... 21
2. La relation entre le contrôle de gestion et la gouvernance ....................................................... 25
3. Outils du contrôle de gestion pour l’amélioration de la gouvernance ...................................... 26
4. L’apport pratique du contrôle de gestion dans l’amélioration de la communication financière de
l’entreprise .................................................................................................................................... 31
Partie II : le contrôle de gestion appliqué aux sociétés de télécoms : cas de l’entreprise « Alpha »
.................................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Chapitre I : le contrôle de gestion au sein de l’entreprise « Alpha » ................................................... 36
1. Vision globale sur le contrôle de gestion au sein de l’opérateur « Alpha » .............................. 37
2. Méthodes du calcul des coûts utilisées : ................................................................................. 39
3. Calcul des coûts d’interconnexion : « cas du fixe » ................................................................ 44
4. Résultat : intérêt du modèle de contrôle de gestion étudié ...................................................... 50
Chapitre II : l’apport du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance de l’entreprise « ALPHA » .. 51
1. L’optimisation des ressources et des processus de l’entreprise : ............................................. 51
2. La mise en place d’outils de pilotage et de gouvernance :....................................................... 54
3. La production d’informations à destination des acteurs de la gouvernance : ........................... 56
4. Amélioration du contrôle de gestion pour une bonne gouvernance : ....................................... 58
Conclusion générale .......................................................................................................................... 61
Glossaire........................................................................................................................................... 62
Bibliographie .................................................................................................................................... 63

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«secteur de télécommunications»

Webographie .................................................................................................................................... 64
Table de matières : ........................................................................................................................... 65
Mots clés: ......................................................................................................................................... 68
Résumé ............................................................................................................................................. 69

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Avant propos

La politique d’enseignement à l’ISCAE s’inscrit dans une optique de formation

des cadres de demain, des futurs managers actifs et productifs au sein de l’entreprise. Cette
responsabilité que l’ISCAE rend d’elle une école de formation par excellence.

C’est dans cette perspective que l’ISCAE qui est reconnue par son excellence
parmi l’ensemble des écoles de commerce marocaines, se focalise et donne une importance
particulière au développement des aptitudes professionnelles (créativité, responsabilité,
organisation, rigueur …) chez l’étudiant en plus bien sur de la formation académique.

C’est dans ce sens que s’inscrit le stage de fin d’études qui est une occasion pour
approfondir les connaissances théoriques de l’étudiant et de lui permettre de mettre en
application ses acquis académiques et de s’aligner de plus aux méthodes de travail au sein de
l’entreprise. D’autant plus, le stage de fin d’études constitue une opportunité pour développer
le côté relationnel et les capacités de communication de l’étudiant.

Ainsi, le choix de l’entreprise d’accueil de mon stage de fin d’études qui a porté
sur le cabinet IFAC Maroc n’était pas un choix du hasard, mais plutôt le résultat d’une
volonté accrue de participer à des missions d’audit couvrant plusieurs secteurs d’activités tout
en découvrant le monde d’audit en pratique.

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«secteur de télécommunications»

Liste des tableaux et figures

Figure 1 : Revenus dégagés par le secteur de télécommunications

Figure 2 : PIB aux courants et contribution du secteur des postes et télécommunications

Figure 3 : Intervenants dans le secteur de télécommunications

Figure 4 : les tarifs d‘interconnexion

Figure 5 : les piliers d’une bonne gouvernance

Figure 6 : Schéma général de calcul des coûts de revient des opérateurs de
télécommunication

Figure 7 : Processus de calcul des coûts d’interconnexion

Tableau 1 : utilisation de la matrice des facteurs de routage pour le calcul du trafic par
élément du réseau

Tableau 2 : utilisation de la matrice des facteurs de routage pour le calcul du coût de passage
d’une minute par segment du réseau

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«secteur de télécommunications»

Introduction générale

La gouvernance d’entreprise représente l’un des sujets qui ont, pendant les
dernières années, soulevé le plus de débat en matière du management dans le monde des
affaires, que ça soit politique ou académique. Ce débat prend son importance du fait que la
gouvernance joue un rôle primordial en matière de réduction des risques de crise, mais aussi
dans l’amélioration de la compétitivité des entreprises. Ainsi, la multitude des acteurs qui
entrent en jeu (dirigeants, actionnaires, bailleurs de fonds, fournisseurs, clients…) augmente
le risque d’une mauvaise gestion de l’entreprise et donc du contrôle et de la répartition
inadéquate du pouvoir

En effet, les scandales financiers qu’a connus le monde dernièrement (Vivendi,

WorldCom, Enron …) ont un point commun qui se résume dans la défaillance des organes de
contrôle et de gouvernance. Les acteurs administratifs de ces entreprises ont mobilisé
plusieurs moyens afin de maquiller les comptes et donc présenter la plus favorable situation
possible aux actionnaires. Ce qui a empêché de les prévenir sur les malversations boursières et
comptables.

C’est dans ce sens qu’intervient l’importance des moyens du système

d’information de l’entreprise afin de garantir la fiabilité des informations financières destinées
aux parties prenantes des entreprises. D’autre part ces outils de pilotage et de contrôle vont
permettre, aux dirigeants, de savoir jusqu’à quel point les objectifs fixés ont été atteints tout
en analysant l’écart entre les objectifs fixés et ceux réalisés et donc assurer la bonne
performance et la bonne gouvernance de l’entreprise.

Cette performance recherchée peut être observée clairement à travers les états
financiers annuels généralement établis par les dirigeants de l’entreprise, qui doivent être
contrôlés. Pour se faire, plusieurs mécanismes sont mis en place ; le contrôle de gestion est
l’un des moyens efficaces pour vérifier la traduction exacte de l’activité de l’entreprise dans
ses comptes annuels.

Ainsi, le contrôle de gestion est l’un des nouveaux modes de fonctionnement de

l’entreprise qui repose sur l’efficacité et l’efficience. Ce mode contribue donc à l’évolution de
l’entreprise tout en assurant sa performance. D’autant plus une grande partie des entreprises
marocaines trouvent du mal à maintenir leur performance chose qui est dû à la mauvaise
gouvernance en plus d’une forte asymétrie d’information entre les organes d’administration.

L’intérêt de ce sujet, qui porte sur l’apport du contrôle de gestion dans la bonne
gouvernance des entreprises du secteur de télécommunications, prend son appui du fait que le
contrôle de gestion dans son sens opérationnel, représente pour les entreprises une aide au
pilotage et influence le comportement des acteurs. Ainsi, son implantation nécessite, au
préalable, une réflexion sur les différentes missions de l’entreprise concernée pour apprécier
les objectifs et les moyens nécessaires pour les atteindre.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

A travers ce travail, on va essayer de mettre le point sur le contrôle de gestion au

sein des entreprises et ses éléments qui permettent à l’entreprise de créer davantage des
conditions favorables pour une bonne gouvernance ; et répondre à la problématique suivante :

Quelle est la contribution du contrôle de gestion dans la gouvernance des

opérateurs de télécommunications ?

Pour répondre à cette problématique, des recherches théoriques et des

observations sur terrain, qui nécessite l’étude et la mise en en place de quelques outils de
contrôle de gestion au sein d’une entreprise appartenant au secteur de télécommunications et
donc savoir dans quelle mesure le contrôle de gestion peut contribuer à l’amélioration de la
gouvernance de l’entreprise, ont été effectuées. Ainsi, pour se faire, plusieurs questions sont à
analyser pour rentrer dans le vif du sujet :

- Quelle est la pertinence du contrôle de gestion ?

- Comment le contrôle de gestion empêche l’asymétrie de l’information existante

entre les dirigeants de l’entreprise et les autres parties prenantes ?

- Comment le contrôle de gestion contribue dans l’amélioration de la performance

et la gouvernance de l’entreprise ?

La réponse à ces questions et autres nous mène à mettre en place deux hypothèses
principales :

Hypothèse 1 : le contrôle de gestion est un moyen efficace empêchant l’asymétrie

de l’information entre les diverses parties prenantes.

Hypothèse 2 : le contrôle de gestion est un outil par excellence de gestion

financière dans le but d’améliorer la performance et la gouvernance de l’entreprise.

Pour traiter notre problématique, nous avons emprunté la structure suivante :

- une première partie qui sera consacrée à l’approche théorique

concernant le contrôle de gestion et la gouvernance (chapitre I) et la relation entre ces
deux concepts (chapitre II).
- une deuxième partie où nous allons entamer notre étude de cas, nous
présenterons successivement le contrôle de gestion appliqué au sein de l’entreprise
« Alpha » (chapitre I), pour exposer par la suite l’apport de ce dernier dans la
gouvernance du cas étudié (chapitre II).

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Partie I : Contrôle de gestion et

gouvernance dans le secteur de
télécommunications : aspects théoriques

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«secteur de télécommunications»

Le contrôle de gestion constitue l’ensemble des règles et procédures assurant la

bonne démarche des actions mises en place. Il permet de définir les objectifs et finalités de
l’entreprise à long terme. De plus, il permet d’identifier la stratégie à adopter afin d’atteindre
les objectifs fixés tout en assurant l’efficacité et l’efficience. Ainsi, parmi les principaux
objectifs du système de contrôle de gestion celui permettant d’accroitre les capacités des
dirigeants à diriger et de constituer un chemin facilitant l’atteinte des buts et des objectifs.

Au niveau du secteur de télécommunications, le contrôle de gestion, peut

contribuer d’une façon positive à l’amélioration de la gouvernance. En effet, à travers la
multitude de ses instruments déployés, il représente un facteur clé de la gouvernance d’un
opérateur de télécoms. De ce fait, il est nécessaire de le vérifier et voir s’il répond aux règles
et conditions d’une bonne gouvernance ou non.

Dans cette partie, pour le premier chapitre, on va se focaliser sur le concept du

contrôle de gestion qui constitue un moyen efficace pour l’assurance du pilotage et la
performance de l’entreprise. En effet, pour une entreprise, le contrôle de gestion constitue un
moyen de maîtrise de sa conduite qui permet de prévoir les fluctuations de l’environnement et
donc mieux se préparer et s’adapter au contexte évolutif.

Pour le deuxième chapitre, l’accent va être mis sur la relation existante entre le
contrôle de gestion et la gouvernance. Ainsi, à travers ses outils mis en place (comptabilité
analytique, budget, tableau de bord …), le contrôle de gestion permet d’améliorer la
gouvernance de l’entreprise tout en assurant la crédibilité et la transparence de l’information.

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«secteur de télécommunications»

Chapitre I : Contrôle de gestion dans les sociétés de télécoms

Le premier chapitre de cette partie constitue un cadre conceptuel permettant

d’avoir une idée globale sur le contrôle de gestion tout en mettant l’accent sur le secteur de
télécommunications au Maroc. En effet, étant considéré comme une valeur stratégique vu son
importance, le contrôle de gestion est devenu un élément primordial à toute entreprise du fait
qu’il constitue une source d’amélioration de la performance et de la gouvernance. Il s’agit
d’une fonction permettant la motivation des responsables et leur incitation à la contribution à
l’atteinte des objectifs fixés de l’entreprise.

1. Présentation du secteur de télécoms au Maroc

Le secteur de télécommunications au Maroc, contribue clairement au

développement du pays à travers la croissance continue de son PIB.

a. Progression continue des revenus générés par le secteur :

Le secteur de télécommunications au Maroc a connu une progression importante

suite aux politiques de libéralisation qui ont permet d’introduire de nouveaux concurrents.
Cette concurrence dans laquelle le pays s’est lancé ces dernières années a permet d’une part,
au régulateur à une refonte réglementaire, d’autre part, aux opérateurs de s’aligner sur les
offres des autres pays tout en introduisant des changements tant au niveau des pris qu’au
niveau des moyens technologiques utilisés. A titre d’exemple, l’introduction de la
concurrence dans le mobile a permis l’évolution du taux de pénétration de 2% en 1999 à plus
de 100% fin 2010 au Maroc.

Ainsi, le secteur de télécommunications au Maroc connait un taux de croissance

continu. En effet, le chiffre d’affaires de ce secteur présente en 2010 35,6 Mds dhs, avec une
évolution de 6% par rapport à 2009. Les politiques de diversification des offres des
opérateurs, de baisse des tarifs, de fidélisation des clients…. restent les raisons derrière cette
performance.

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«secteur de télécommunications»

Figure 1 : Revenus dégagés par le secteur de télécommunications

Source : Note d’information Meditel

b. Contribution au PIB : encore à développer

Le taux de croissance de l’économie nationale, en 2009, était de 4,9% (736 Mds

dhs en termes de prix). Le pôle postes et télécommunications a affiché 22 Mds dhs ce qui
représente une contribution de 3% au PIB.

Figure 2 : PIB aux courants et contribution du secteur des postes et télécommunications

2005 2006 2007 2008 2009

1 – PIB aux prix courants (Mdhs) 527 679 577 344 616 254 688 843 736 206
Secteur tertiaire 270 642 289 835 321 713 341 076 360 540
Poste et télécommunications 16 561 18 134 19 887 21 365 22 097
2 – contribution au PIB (%)
Secteur tertiaire 51,3 50,2 52,2 49,5 48,9
Postes et télécommunications 3,1 3,1 3,2 3,1 3
Source : ministère des finances

c. Intervenants dans le secteur : nombre limité

Plusieurs opérateurs représentent le secteur de télécommunications au Maroc.

Trois parmi eux sont constitués d’opérateurs nationaux qui ont les licences : fixe, mobile et
internet. Les autres possèdent des licences VSAT, 3RP et autres.

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«secteur de télécommunications»

Figure 3 : Intervenants dans le secteur de télécommunications

Technologies Nombre de licences Opérateurs

Fixe 3 licences Meditelcom
Maroc Telecom
Wana corporate
Fixe avec mobilité restreinte 1 licence Wana corporate
GSM (2ème generation) 3 licences Meditelcom
Maroc Telecom
Wana corporate
3G (3ème génération) 3 licences Meditelcom
Maroc Telecom
Wana corporate
GMPCS 5 licences Thuraya Maghreb
Soremar
Orbcomm Maghreb
Global Star North Africia
European Datacomm
Maghreb
VSAT 3 licences Spacecom
Cimecom
Gulfsat
3RP 3 licences Cires Télécom
Télécom
Moratel
Source: ANRT

Ainsi, le secteur de télécommunications, représente un potentiel de

développement à l’échelle locale. En effet, la demande interne était la cause principale
derrière la croissance soutenue enregistrée ces dernières années par le secteur de
télécommunications au Maroc. Le marché a assisté à l’arrivée de nouveaux acteurs, la
consolidation de ceux déjà existants et une évolution juridique du secteur en matière de
libéralisation.

En matière de segmentation, le segment « mobile » représente le taux de

pénétration le plus élevé du marché de la téléphonie, un taux qui a dépassé les 100% fin 2010.
Ainsi, grâce à l’entrée de nouveaux concurrents en plus de la diversité des offres des trois
opérateurs, le marché du mobile a pris un essor important ces dernières années.

Quant aux taux de pénétration du fixe et de l’internet, ils représentent

respectivement 12% et 6% fin 2013, ce qui montre l’importance du potentiel de croissance et
d’évolution de ces segments.

Ainsi, les opérateurs et l’autorité régulatrice ont pour priorité la poursuite de

l’investissement, le déploiement des infrastructures nécessaires, l’élargissement de l’accès aux

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«secteur de télécommunications»

services de télécommunications et la poursuite de la croissance des différents segments afin

de permettre au pays de se positionner dans paysage mondiale des technologies
d’informations.

d. Note d’orientation 2010-2013

Cette note a été adoptée par le gouvernement. Elle s’inscrit dans la continuité des
objectifs fixés dans la note d’orientation de 2004-2008 qui vise le développement du secteur
de télécommunications. Ainsi, la présente note, tient en compte la poursuite du processus de
libéralisation du secteur au Maroc, ainsi que l’accroissement de la concurrence pour les deux
segment « fixe » et « internet » tout en ouvrant le marché à de nouveaux entrants et en
introduisant des nouvelles technologies mobile de 4ème génération.

e. Baisse des tarifs d’interconnexion :

Les prix de communications sont en baisse comme le montre le graphe suivant :

Figure 4 : les tarifs d‘interconnexion

Source : ANRT & UIT

Les tarifs de communication des trois opérateurs au Maroc intervenant dans les
créneaux fixe et mobile sont ont baisse continue depuis 2013.

De plus, les tarifs mobiles des trois opérateurs IAM, Meditel et Wana Corporate
ont connu, fin 2013, une baisse de 65%, (pour les deux premiers) et 70% pour le dernier
opérateur. La même constatation s’applique au niveau des terminaisons fixes. En effet, on
constate, pour IAM et Meditel, une baisse de 24% contre une baisse de 40% pour Wana
Corporate. L’objectif de cette baisse réside dans la stimulation de la dynamique
concurrentielle.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

f. Terminaison d’Appels : Bon positionnement du Maroc au regard des pays

concurrents :

Actuellement, les tarifs les plus élevés sont appliqués par l’opérateur historique du
Maroc (IAM). En effet, Maroc Telecom est positionné, en matière des tarifs, derrière la
Turquie et la Jordanie. Mais fin 2013, et grâce aux efforts fournis pour la baisse des tarifs,
IAM prend sa position et devancera ces pays pour se positionner parmi les pays appliquant les
tarifs les moins élevés.

Pour ce qui du fixe, la situation du Maroc connait une évolution importante au

regard des terminaisons d’appels.

Malgré les efforts fournis pour la baisse des tarifs du segment fixe au Maroc, ce
dernier demeure toujours parmi les pays appliquant les tarifs les plus élevés pour le segment
fixe.

2. Concept, fonctions et missions du contrôle de gestion

a. Concept et portée du contrôle de gestion :

Le contrôle de gestion peut être défini comme étant les procédures et règles
utilisées dans le but d’assurer la bonne démarche des programmes et actions permettant
l’atteinte des objectifs et résultats fixés, ainsi que la disponibilité des moyens nécessaires pour
y parvenir. L’ensemble de ces actions doivent être protégées contre toute sorte de gaspillage
ou de mauvaise gestion, afin que la prise de décision soit basée sur des informations fiables et
crédibles.

Ainsi, le contrôle de gestion, ne doit pas être vu comme un élément détaché du

contrôle, mais il faut l’intégrer au système de l’ensemble du cycle qui débute de la
planification jusqu’à l’audit, tout en passant par la budgétisation, la gestion et la comptabilité.
Dans leur ensemble, ces systèmes doivent assurer l’efficacité et l’intégrité ainsi que de fournir
des informations pertinentes pour les dirigeants.

En effet, parmi les principaux objectifs du système de contrôle de gestion celui

permettant d’accroitre les capacités des dirigeants à diriger et de constituer un chemin
facilitant l’atteinte des buts et des objectifs.

Ces contrôles, doivent, en principe, rendre les dirigeants responsables sans freiner
leur liberté de décision dans les domaines pour lesquels ils ont reçu une délégation de
pouvoir. En effet, certes le contrôle de gestion ne garanti pas l’efficacité des programmes ou
l’absence de gaspillage, mais il constitue un moyen pour gérer les risques associés au
fonctionnement de l’entreprise.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Le contrôle de gestion, doit être approprié économiquement et doit s’appuyer sur

une évaluation et analyse du risque. Ainsi, des outils de gestion du risque modernisés et
développés ont été mis en œuvre dans le but d’assurer une assistance professionnelle. Aussi,
les contrôles de gestion présentent généralement deux aspects :

- Les systèmes d’information de gestion : ces systèmes sont nécessaires à toute

direction dans la mesure où ils permettent de piloter le travail de l’entreprise en totalité,
assurer la surveillance de l’avancement des travaux et l’évaluation des résultats et des
rendements tout en assurant la qualité des activités ;
- Les procédures, systèmes et règles : permettent d’assurer une garantie
concernant le respect des objectifs de la direction fixés.

Kirby, dans sa contribution, essaye de décrire la relation existante entre les deux
aspects des contrôles de gestion mentionnés ci-dessus. En effet, pour lui, la réussite de la
gestion des activités est conditionnée par la disponibilité des informations provenant à la fois
de l’intérieur et de l’extérieur de l’entreprise. Ces informations portent généralement soit sur
l’utilisation des ressources ou autres éléments tels que l’évolution et l’évaluation des besoins
des clients, la fourniture des produits (biens et services)… Certes les informations de gestion
s’intègrent dans le contrôle de gestion, toutefois les contrôles de gestion, pour qu’ils soient
efficaces et efficients, ne nécessitent pas vraiment l’apport de ces informations. En effet, dans
la majorité des entreprises, l’efficacité des systèmes de contrôle de gestion est conditionnée
par la responsabilisation des dirigeants. Cette responsabilisation s’applique au contrôle des
coûts des ressources, l’assurance de la gestion, l’intégrité et la conformité des programmes et
à la qualité des opérations et programmes dont ces dirigeants sont chargés.

De plus, pour assurer la réalisation des objectifs fixés par la direction, il est
nécessaire de faire recours au système d’information qui constitue un instrument de gestion.
Donc, on peut dire que la direction est responsable de l’assurance de l’efficacité de ce
système. Ainsi, le chef de chaque entreprise, doit s’assurer de la mise en place, l’actualisation
et l’évaluation de la structure du système d’information, de sorte que cette structure garantira
son adéquation et son efficacité. Une telle structure, doit avoir, normalement, un système
efficace de prévention. Ce dernier, doit contribuer à la production de l’information exacte et
sans défaillances de tous les responsables au moment voulu. Donc l’existence des procédures
de protection est nécessaire et essentielle dans toute entreprise, vu que les défaillances du
système sont destructrices et coûteuses.
Parmi les autres conditions nécessaires et essentielles pour la conception correcte
des contrôles de gestion, on trouve la fourniture des informations opportunes et crédibles aux
hauts responsables surtout celles d’ordre financier et généralement sur les aspects essentiels
au fonctionnement de l’entreprise. Selon KIRBY, les systèmes de contrôle de gestion doivent
être élaborés d’une manière fréquente toute en :
- Comprenant les méthodes de collecte d’informations nécessaires ;
- Identifiant les besoins actuels et futurs du sommet de la hiérarchie ;

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

- Elaborant tout un processus traduisant les majeures décisions des dirigeants en

actions effectives.

b. Fonctions et missions du contrôle de gestion :

La mission principale du contrôle de gestion est de définir, à long terme, les

objectifs et finalités généraux de l’entreprise. De plus, le contrôle de gestion permet de définir
la stratégie de l’entreprise à adopter tout en l’orientant vers la réalisation des objectifs fixés en
assurant une meilleure efficacité et efficience (meilleurs délais, qualité maximale et coût
minimum).

Ainsi, le contrôle de gestion assure plusieurs autres finalités à savoir :

- La prévision : le contrôle de gestion est amené à définir les objectifs ainsi que
les moyens employés pour l’atteinte de ces objectifs. De même, le contrôle de gestion doit
s’assurer de la certitude de la comptabilité des budgets émanant de l’ensemble des services de
l’entreprise ;
- Le conseil : le contrôle de gestion est dans l’obligation de mettre à la
disposition des centres de responsabilité de l’entreprise les informations qui leur sont
nécessaires pour mettre en place les outils permettant l’amélioration de leur gestion ;
- Le contrôle : il s’agit de déterminer les responsabilités de chacun tout en
assurant un suivi permanent pour l’ensemble des activités de l’entreprise ;
- Mise au point des procédures : dans ce cas, il s’agit d’élaborer et uniformiser
les indicateurs, ce qui permet de faire une comparaison homogène entre l’entreprise et son
environnement.

3. Limites des systèmes de contrôle de gestion dans la pratique

Il est évident que l’existence des systèmes efficaces de contrôle de gestion est
essentielle dans chaque entreprise. En effet, ces systèmes servent à éviter toute sorte de
gaspillage, de fraude ou encore d’abus. Aussi ces systèmes garantirent essentiellement que les
règles édictées par la direction sont appliquées correctement. Cependant, selon HAVENS,
une attention permanente est nécessaire pour que l’évolution des procédures et circonstances
n’affectent pas, d’une façon négative, le fonctionnement des systèmes de contrôle de gestion
conçus.

Il ne s’agit pas de la seule limite qui freine l’efficacité du contrôle de gestion. En

effet, la difficulté ne réside pas dans la conception du contrôle de gestion. Ainsi, selon
HAVENS, même si les contrôles de gestion sont bien conçus, ils n’arrivent pas à atteindre les
objectifs fixés si le personnel n’est pas satisfait par rapport aux exigences du système de
contrôle et si la direction ignore les rapports faisant ressortir des dysfonctionnements. Donc
les contrôles peuvent donner une impression trompeuse et non fiable de sécurité.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

HAVENS, mentionne une autre faiblesse concernant les systèmes de contrôle de

gestion. En effet, ces derniers doivent, en principe, garantir le respect des règles fixées par la
direction tout en préservant les intérêts financiers de l’entreprise. Mais, les dirigeants ne
contrôlent pas eux même ces systèmes (la non garantie de la fiabilité de ces systèmes) qui
permettent (aux dirigeants) de contrôler le fonctionnement de l’entreprise.

De plus, il est facile à manipuler les contrôles de gestion de sorte à les mettre en
échec par les hauts responsables qui sont aptes à le faire. Et c’est le cas dans de nombreuses
entreprises appartenant au secteur privé où on assiste à l’abus des biens sociaux par les hauts
responsables. Et ce détournement, n’est constaté que lors du dépôt de bilan de l’entreprise en
question.

4. Techniques d’audit, de vérification et d’évaluation des systèmes de

contrôle de gestion :

Les approches et les techniques d’évaluation et de vérification de l’efficacité des

systèmes de contrôle de gestion, ainsi que celles d’audit de ces systèmes diffèrent d’un pays à
l’autre. En effet, dans certains pays, la loi fixe des exigences détaillées mais aussi
contraignantes. Par exemple, aux Etats-Unis, les chefs des entreprises doivent faire une
évaluation et rédiger un rapport annuel des systèmes de contrôle de gestion de leur entreprise.
Pour d’autres pays, il existe des mécanismes informels moins réglementés. Dans d’autres cas,
les systèmes de contrôle de gestion sont largement décentralisés. Les chefs d’entreprises sont
libres alors en matière de conception de leurs systèmes de contrôle de gestion.

Donc, les techniques d’audit des contrôles de gestion ne peuvent pas être
généralisées et standardisées. En effet, ces techniques diffèrent d’un pays à l’autre. Mais en
général, la plupart des contrôles de gestion comprennent l’un des éléments suivants :

- contrôles à priori : dans le but est de rendre les transactions autorisées non
seulement par le dirigeant responsable ou le supérieur, mais aussi par un responsable dans le
sommet de la hiérarchie ;

- contrôles parallèles à l’audit : qui servent à la vérification des estimations du

budget ou encore la fourniture des services selon l’échéancier fixé ;

- contrôles a posteriori : dans le but est d’évaluer et vérifier l’efficacité des

actions, des dépenses et des règles.

La distinction entre l’audit interne et l’audit externe est importante pour les
raisons expliquées précédemment. Mais cette distinction n’est pas facile à faire. En effet, il
n’existe pas une définition reconnue et universelle de l’audit interne. Ainsi dans pas mal de
pays, la confiance qu’on a dans les systèmes de contrôle de gestion joue un rôle important
dans le choix de l’approche d’audit à appliquer, qui est généralement celle de l’audit externe.

EL KHATTABI Kaoutar Page 18

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Dans une entreprise, lorsqu’on démontre que les mécanismes d’audit interne mis
en place sont efficaces et associées à des contrôles de gestion rigoureux et bien établis,
l’auditeur externe peut alors faire confiance dans ce système de contrôle de gestion et donc
l’entreprise n’aura plus besoin de faire appel à un audit externe de grande ampleur et plus
détaillé.

LASHMAR, décrit un certain nombre de tests auxquels l’auditeur externe recourt

dans son estimation sur l’efficacité du contrôle de gestion mis en place par une entreprise
donnée. Ces tests comprennent les étapes suivantes :

- Informations générales sur l’entreprise : comprend l’ensemble des informations

relatives à l’entreprise auditée que se soit contexte légal et réglementaire, la nature des
systèmes d’exploitation, l’implantation géographique, l’organisation de la direction … ;
- Evaluation des contrôles : il s’agit d’évaluer les contrôles financiers faits sur le
traitement des transactions, la production, les procédures de traitement informatiques (y
compris la mise à jour des systèmes), les facteurs de production … ;
- Description des systèmes comptables : il s’agit d’avoir une vision globale sur
les systèmes comptables de l’entreprise, de s’assurer de l’adéquation des livres comptables
réalisés et de savoir si le système fournit une piste d’audit appropriée ;
- Identification des contrôles essentiels : déterminer les contrôles nécessaires
dans le cadre de chaque domaine comptable de l’entreprise. Il s’agit par exemple des
contrôles de surveillance des chèques, rapprochement des factures avec les versements,
rapprochement bancaire, s’assurer de la signature des transactions autorisées… ;
- Identification des faiblesses dans les contrôles : il s’agit de s’assurer si les
contrôles menés contiennent des points faibles et d’essayer de détecter les points à améliorer
dans chaque domaine comptable. C’est une évaluation et vérification de l’efficacité de
contrôle de gestion par l’audit externe ainsi que l’audit interne qui vont utiliser divers sources
d’informations qui comprennent :
 Les études internes de gestion ;
 La connaissance des dirigeants existants au sein de l’entreprise ;
 Les études des systèmes financiers établies par les auditeurs externes ou une
autre instance ;
 Les évaluations des programmes ;
…

Il est préférable que les contrôles soient intégrés dans la structure de gestion de
l’entreprise concernée ainsi que dans la planification et la mise en œuvre des programmes.

HAGVALL, à travers son étude, expose le cas des entreprises suédoises dont le
contrôle de gestion était fait sous forme d’audit préliminaires par des responsables distincts de
la hiérarchie de l’entreprise. Mais, aujourd’hui le contrôle de gestion est intégré à l’entreprise
elle – même dans le cadre de la décentralisation.

EL KHATTABI Kaoutar Page 19

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«secteur de télécommunications»

Pour une entreprise, le contrôle de gestion constitue le moyen de maîtrise de sa

conduite qui permet de prévoir les fluctuations de l’environnement et donc mieux se préparer
et s’adapter au contexte évolutif.

Ainsi, durant ce chapitre, on a pu avoir une idée sur le contrôle de gestion, sa

portée, ses fonctions, ses limites et les diverses techniques d’audit à mettre en place pour
pouvoir pallier à ces limites et contraintes. Donc en plus de l’ensemble de ses fonctions, quel
est l’apport du contrôle de gestion dans l’amélioration de la bonne gouvernance ? Cette
question aura sa réponse dans le deuxième chapitre.

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«secteur de télécommunications»

Chapitre II : Contrôle de gestion au service de la bonne

gouvernance pour les sociétés de télécoms

La gouvernance constitue un point de préoccupation dans toute entreprise. Ainsi,

les responsables essaient d’améliorer cette gouvernance à travers divers moyens. Parmi ces
moyens on trouve le contrôle de gestion. En effet, à travers la multitude de ses instruments
déployés, le contrôle de gestion représente un facteur clé de la gouvernance d’entreprise. De
ce fait, il est nécessaire de le vérifier et voir s’il répond aux règles et conditions d’une bonne
gouvernance ou non.
Pour mieux comprendre la relation entre le contrôle de gestion et la gouvernance,
on va voir dans ce chapitre, après avoir présenté un vision générale sur la situation de la
gouvernance au Maroc, le type de la relation entre le contrôle de gestion et la gouvernance,
pour parler ensuite des outils de contrôle de gestion mis à disposition d’une bonne
gouvernance. Après, un intérêt va être accordé à l’apport pratique du contrôle de gestion dans
l’amélioration de la communication financière et la maîtrise des risques.

1. Aperçu sur la situation de la gouvernance au Maroc

Certes les principes de gouvernance sont adoptés partout dans le monde comme
un modèle global, mais, en contrepartie de cette adoption, une exigence d’efficacité et de
transparence de la gestion s’impose. Il s’agit d’une condition de démocratie financière et
économique qui s’avère, aujourd’hui, être une exigence primordiale à la réussite de la gestion
de toute entreprise.

Ainsi, l’instauration d’un contrôle financier efficace et efficient permet de mener à

bien les systèmes d’information sur les dépenses, le fonctionnement ainsi que les instruments
de suivi et de programmation des dépenses (en matière de programmation et de budgétisation,
en matière des instruments d’évaluation, en matière de formation des agents…).

L’instauration d’un système efficace et efficient doit être accompagnée d’un

certain nombre de mesures qui doivent être mises en place :

- Un système d’information exhaustif et transparent ;

- Un manuel de procédures ;
- Une capacité logistique renforcée ;
- Un circuit et une politique de contrôle des dépenses simplifié ;
- Une amélioration des résultats des données financières.
Aujourd’hui, la mondialisation permet à tous les pays de bénéficier des
investissements, de la libéralisation des échanges, des mutations techniques et des flux de

EL KHATTABI Kaoutar Page 21

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

capitaux de manière efficace. Ceci, dans le but de s’engager dans la dynamique d’intégration
mondiale économique. Mais, la mondialisation soumet la plupart des pays en développement,
notamment le Maroc, à des défis et contraintes au niveau de la gouvernance ce qui les
empêchent à profiter de façon égale et au maximum des opportunités offertes.

a. Définition et piliers de la bonne gouvernance :

Etant donné la forte corrélation existante entre la gouvernance et le

développement, il existe un consensus international sur la nécessité d’améliorer la
gouvernance qui constitue un moteur principal pour le développement durable.
Tout d’abord, pour définir la gouvernance, il est à signaler qu’une bonne
gouvernance est basée sur 4 piliers principaux :
Figure 5 : les piliers d’une bonne gouvernance

Intégrité

Transpare Bonne Responsa

nce gouvernance bilisation

Intégrabilité

 L’intégrité : qui représente un système de valeurs et de règles nécessitant la

sauvegarde des ressources et la garantie de l’efficience de leur utilisation ;
 La transparence : il s’agit d’un élément essentiel qui permet l’accès facile aux
informations à jour et exactes, avec possibilité de leur diffusion ;
 L’intégrabilité : assure la participation de l’ensemble des responsables et
acteurs de l’entreprise (sorte d’engagement collectif) à la mise en place des politiques ;
 La responsabilisation : il s’agit de responsabiliser les acteurs de l’entreprise
tout en assurant la reddition des comptes pour garantir une gestion optimale des ressources
(que ça soient humaines ou matérielles) et les lier à la réalisation des objectifs fixés.

EL KHATTABI Kaoutar Page 22

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«secteur de télécommunications»

b. Déséquilibres de la gouvernance au Maroc

La gouvernance au Maroc est freinée par plusieurs dysfonctionnements et

insuffisances à tous les niveaux, notamment :
- Les défaillances marquant le système judiciaire ;
- L’inexistence de l’intégration et de la participation des composantes de la
société et des espaces territoriaux dans la voie de développement ;
- La non responsabilisation et l’absence de la reddition des comptes de la part
des gestionnaires ;
- La persistance de la corruption montrant la mauvaise gouvernance.

 Les défaillances marquant le système judiciaire.

En ce qui concerne ce point, la plupart des études menées sur les déséquilibres liés
au système judiciaire, ont été unanimes sur le niveau faible d’intégrité dans le secteur
judiciaire, les limites de la compétence, les limites de l’indépendance des juges, et les limites
de l’efficacité et de la performance du système judiciaire.

 La non responsabilisation et l’absence de la reddition des comptes de la

part des gestionnaires.

Pour la responsabilisation et la reddition des comptes, au cours de la dernière

décennie, la Maroc s’est inscrit dans un processus de renforcement de son cadre institutionnel
et de modernisation de son cadre juridique. Ceci, à travers la création de divers instances qui
restent toujours insuffisantes au niveau de leurs fonctions accomplies et donc certains
mécanismes restent à compléter tels que : la médiation, l’évaluation et le suivi, la
coordination…
Ainsi, il est à signaler qu’entre les organes de contrôle, il n’existe pas de
complémentarité et de cohérence. En effet, les organes de contrôle et les instances de contrôle
financier opèrent chacun à part, ce qui freine l’efficacité de leurs efforts surtout au niveau de
la lute contre la corruption qui reste le problème majeur à résoudre.

 La persistance de la corruption montrant la mauvaise gouvernance.

En ce qui concerne ce point, plusieurs enquêtes et investigations ont confirmé

qu’il s’agit d’un sujet d’actualité et de préoccupation pour deux raisons. Premièrement, ce
phénomène se renforce par l’abus du pouvoir et les manifestations des décisions.
Deuxièmement, ce phénomène affecte l’ensemble des secteurs.
Notons bien que le Maroc occupe, en 2010, la 85 ème place parmi 178 pays selon
l’indice de perception de la corruption.
En ce qui est des causes derrière ce phénomène, on peut les résumer dans 3
raisons principales, à savoir :

EL KHATTABI Kaoutar Page 23

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«secteur de télécommunications»

- L’absence de responsabilisation ;
- L’absence de la transparence ;
- L’absence de l’intégrité.

c. Evaluation des efforts pour améliorer la gouvernance

Certes le Maroc à pris l’initiative de mettre en place des réformes visant à

améliorer la bonne gouvernance, mais les efforts mis n’ont pas été aussi efficaces où il existe
toujours des écarts entre les dispositions prises et les résultats réels au niveau de la pratique.
En ce qui de l’amélioration de l’environnement des affaires, certes les efforts
fournis ont attiré des investissements étrangers ainsi que des capitaux, mais la compétitivité
du Maroc n’a pas été améliorée et donc le Maroc n’a pas pu gagner des parts de marchés soit
régionaux ou internationaux ce qui freine le rythme de son développement.
En matière de la gestion de l’information, le cadre administratif et législatif est
encore dans ses débuts. Ainsi, on assiste à l’absence d’une loi concernant l’accès à
l’information. D’autant plus, l’utilisation des nouvelles technologies pour la diffusion et la
communication de l’information est très limitée.

d. Principales orientations pour améliorer la gouvernance

Vu l’ensemble des dysfonctionnements entravant l’existence d’une bonne

gouvernance au sein de l’entreprise, le Maroc est dans l’obligation de donner la propriété à
l’amélioration et l’augmentation de la gouvernance tout en consolidant les fondements de la
transparence, de la responsabilisation et de l’intégrité, notamment :
1. Renouveler les approches et méthodes de planification étant donné qu’il s’agit
d’un moyen efficace et efficient pour une bonne gouvernance soit par l’évaluation des projets
et programmes, la connaissance détaillée et approfondie de l’entreprise, l’instauration d’une
culture de responsabilisation … ;
2. Rendre active et rationaliser le système de prise de décision tout en se
focalisant sur plus de transparence pour l’ensemble des acteurs (économiques, politiques ou
sociaux) ;
3. Valorisation des ressources humaines tout en assurant l’intégration, la
coordination et la rationalisation ;
4. Promouvoir l’indépendance, l’intégrité et l’efficacité du système judiciaire au
Maroc ;
5. Donner une nouvelle vision et définition à la politique de décentralisation pour
pouvoir élargir la portée de la pratique démocratique et favoriser la participation de
l’ensemble des acteurs de l’entreprise à surmonter la complexité des procédures de prise de
décision ;

EL KHATTABI Kaoutar Page 24

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«secteur de télécommunications»

6. Rendre moral l’environnement des affaires tout en mettant en place les

mécanismes et outils nécessaires à la garantie de la concurrence et l’assurance de la liberté du
marché ;
7. Lutter contre la corruption tout en instaurant une approche participative qui
intègre les mesures éducatives et préventives, et en impliquant l’ensemble des acteurs pour
une meilleure consolidation du système d’intégrité afin d’améliorer la responsabilisation et la
transparence.

2. La relation entre le contrôle de gestion et la gouvernance

La mission du contrôle de gestion ne réside pas uniquement dans le contrôle

comme son nom l’indique, mais également il contribue d’une façon active au pilotage global
de l’entreprise dans une vision d’améliorer sa performance économique. En effet, le contrôle
de gestion est un mécanisme facilitant la prise de décision au sein de l’entreprise, et donc il a
une fonction primordiale et essentielle. Ainsi le contrôle de gestion, vu sa position stratégique,
exerce une sorte de surveillance pour les sources d’informations, ce qui constitue un rôle
important en ces temps d’incertitudes.
De plus, le contrôle de gestion est un élément clé pour le pilotage d’une entreprise
représentant un caractère complexe. En effet, le contrôle de gestion représente l’outil essentiel
pour l’assistance à la mise en place de la stratégie de l’entreprise ainsi que le suivi de son
efficacité et efficience.
Henri BOUQUIN est l’un parmi les auteurs majeurs du sujet. En effet,
BOUQUIN a publié plusieurs ouvrages sur ce thème. Ainsi, pour lui, le contrôle de gestion
rempli les fonctions suivantes :
- Il participe à la bonne gouvernance en recouvrant des dispositifs au pilotage et à la
délégation ;
- Il décalque le business model (modèle économique) de l’entreprise afin de modéliser
les éléments clés du pilotage conditionnant la performance de l’entreprise ;
- le modèle économique découle de la stratégie de l’entreprise et donc de même pour le
contrôle de gestion.
Donc, le contrôle de gestion représente un facteur clé de la gouvernance
d’entreprise. De ce fait, il est nécessaire de le vérifier et voir s’il répond aux règles et
conditions d’une bonne gouvernance ou non.
Le contrôle de gestion, fait partie du processus de vérification du contrôle interne
qui peut être défini comme un processus mis en place par le conseil d’administration et les
autres membres du personnel afin d’avoir une assurance raisonnable pour la réalisation des
objectifs concernant :
- la fiabilité de l’information financière ;
- L’efficacité et l’efficience des opérations ;
- La conformité aux règlements et lois en vigueur.

EL KHATTABI Kaoutar Page 25

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«secteur de télécommunications»

3. Outils du contrôle de gestion pour l’amélioration de la gouvernance

Pour piloter l’entreprise et prendre les décisions nécessaires soit à court terme ou à
long terme afin d’assurer la bonne gouvernance, les gestionnaire font appel à plusieurs outils
d’aide à la décision. Dans ce cadre, le contrôle de gestion propose trois outils principaux à
savoir : la méthode de calcul des coûts, la gestion budgétaire et le tableau de bord.

a. La méthode de calcul des coûts :

Afin d’assurer le pilotage de la performance de l’entreprise ainsi que la prise de

ses décisions, les gestionnaires font appel à plusieurs mécanismes d’aide à la décision. Dans
plusieurs cas, ces mécanismes se résument dans des démarches d’analyse de coûts. Parmi les
approche les plus utilisées pour cette fin on trouve : la méthode des centre d’analyse, la
méthode ABC et l’imputation rationnelle.

a.1. la méthode des centres d’analyse :

Il s’agit d’une méthode basée sur l’analyse par produit ou service. En effet, cette
méthode, à partir d’un découpage des charges directes et indirectes, propose une imputation
des coûts à l’ensemble des produits selon des clés de répartition.

Pour la mise en place de cette méthode, il faut passer par les étapes suivantes :

- Affectation des charges directes aux produits : il s’agit d’imputer les

charges directes aux produits qui leur correspondent afin de déterminer le coût direct du
produit. Ces coûts comprennent essentiellement les matières premières et fournitures
consommables ainsi que la main d’œuvre directe.
- Répartition des charges indirectes sur les centres d’analyse : il s’agit,
premièrement, de définir les centres d’analyse de l’entreprise tout en regroupant les activités
homogènes. Généralement, il existe trois grands types de centres d’analyse : centres
principaux, centres auxiliaires et centre de structure.
- Le passage du coût du centre principal au coût complet des produits :
cette étape consiste à imputer les coûts des centres principaux aux coûts des produits. Cette
imputation se fait à travers l’utilisation des unités d’œuvre, avec :

Coût d’unité d’œuvre = coût total du centre / Nombre d’unités

d’œuvre produites

Après avoir calculé le coût d’unité d’œuvre, on passe à la valorisation du

nombre d’unités d’œuvre consommées par chaque produit à part et donc faire
l’imputation des charges indirectes aux produits.

EL KHATTABI Kaoutar Page 26

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«secteur de télécommunications»

Le résultat final représente le coût complet du produit (coût direct + coût indirect)
tout en distinguant entre les charges directes et les charges indirectes, et donc fournir une
meilleure information de gestion.

a.2. la méthode ABC :

Il s’agit d’une méthode américaine dont le but est de :

- Assurer la fiabilité et la pertinence du calcul des coûts de revient en

assurant une meilleure allocation des coûts indirects surtout ceux générés par les activités de
support ;
- Donner des causes véritables et raisonnables de la source des coûts et
donc assurer la traçabilité des coûts ;
- Assurer une gestion efficace, à travers un système d’information, des
activités de l’entreprise (ce qu’on appel l’ABM « Activity Based Management »).

Pour ce qui est de la démarche de la méthode ABC, il s’agit :

- D’identifier les activités de l’entreprise à partir des entretiens avec

plusieurs centres de responsabilité de l’entreprise (qui fait quoi, avec quels moyens, matériel,
temps passé…) ;
- De calculer les coûts d’activités dont le but est de traduire la
consommation des ressources de chaque activité en coûts ;
- De calculer les coûts d’inducteurs : en connaissant le nombre
d’inducteurs ainsi que le coût d’activité, il sera facile de calculer le coût d’inducteur en faisant
un simple rapport entre les deux éléments ;
- D’affecter le coût des activités aux objets de coût sur la base du nombre
d’inducteurs consommés par chaque objet de coût.

Coût d’activité imputable à l’objet de coût = nombre d’inducteurs

consommés * coût d’inducteur.

a.3. l’imputation rationnelle des charges fixes :

Cette méthode consiste à assurant l’indépendance entre le coût de revient unitaire

et le volume d’activité.

La méthode de l’imputation rationnelle permet de stabiliser le coût complet tout

en le rendant comme un indicateur de gestion valable et qui reflète l’amélioration ou la
détérioration des conditions d’exploitation de l’activité concernée.

Ainsi, cette méthode consiste à :

EL KHATTABI Kaoutar Page 27

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«secteur de télécommunications»

- Imputer les coûts variables/fixes et les coûts directs/indirects ;

- Définir un niveau d’activité « normal » pour chaque centre d’analyse ;
- Imputer, par un coefficient d’imputation rationnelle, les charges fixes
au coût de revient.

Charges fixes imputées = charges fixes réelles*coefficient

d’imputation rationnelle

b. La gestion budgétaire :

On entend par gestion budgétaire l’établissement des budgets tout en les

comparant, d’une façon périodique, avec les réalisations et donc pouvoir mettre en place les
mesures correctives nécessaires.

Ainsi, pour avoir un contrôle budgétaire efficace, il faut définir les centres de
responsabilités tout en assurant la non priorité de leurs intérêts au détriment des intérêts de
l’entreprise. Il faut définir également les prix de cession internes qui permettent l’efficacité de
l’entreprise.

b.1. les centres de responsabilité :

L’entreprise est découpée en plusieurs centres de responsabilité. Il s’agit d’un

groupe d’acteurs de l’entreprise qui ont un seul responsable. Des moyens sont octroyés pour
ce groupe afin de réaliser les objectifs qui lui ont été affectés.

Il existe généralement 5 types de centres de responsabilité à savoir :

- Centres de coûts.
- Centres de dépense discrétionnaires.
- Centres de recettes.
- Centres de profit.
- Centres d’investissement.

b.2. détermination des prix de cession internes :

Le prix de cession interne entre la division acheteuse et celle vendeuse pose un

problème d’évaluation. Ainsi, le prix de cession interne peut avoir des rôles contradictoires.
En effet, le prix de cession interne est considéré comme :

- Un moyen pour mesurer la performance des centres ;

- Un outil d’orientation de gestion pour le responsable du centre.

Il est à signaler, que le prix de cession interne n’influence pas le résultat global de
l’entreprise mais plutôt le résultat partiel de chaque centre.

EL KHATTABI Kaoutar Page 28

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

La définition du prix de cession interne et faite soit par rapport au coût (réel,
standard, marginal ou d’opportunité) ou par rapport au marché.

c. Tableau de bord :

Le tableau de bord constitue un moyen pour piloter et mesurer la performance de

l’entreprise, et ce, à travers ses divers instruments et indicateurs.

Ainsi, le tableau de bord constitue :

- Un instrument de contrôle et de comparaison ;

- Un outil de dialogue et de communication ;
- Un outil d’aide à la décision et également à la prévision.

c.1. les instruments du tableau de bord :

Le contenu du tableau de bord varie selon l’entreprise concernée et également

selon le responsable en question et sa hiérarchie. Mais dans chaque tableau de bord, on trouve
des points communs au niveau :

- De la conception générale ;
- Des instruments utilisés
 La conception du tableau de bord :

Tableau de bord du centre

Indicateurs Résultats Objectifs Ecarts
Rubrique 1 :
- Indicateur A
- Indicateurs B
- …
Rubrique 2 :
- Indicateur A
- Indicateur B
- …

 Les instruments du tableau de bord :

Les instruments les plus utilisés dans un tableau de bord sont :

- Les écarts.
- Les ratios.
- Les graphes.
- Les clignotants.

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«secteur de télécommunications»

c.2. les indicateurs du tableau de bord mesurant la performance de

l’entreprise :

Pour l’amélioration de la mesure de sa performance, l’entreprise fait appel soit à

des indicateurs financiers soit à d’autres non financiers.

 Les indicateurs financiers :

Pour donner une image reflétant la richesse des actionnaires, l’entreprise mis en
place des indicateurs financiers (ROI, Chiffre d’affaires, Résultat …).

Le tableau de bord financier présente les caractéristiques suivantes :

- A travers ses indicateurs financiers, il permet la diffusion d’une

information standardisée au sein de l’entreprise, ce qui rend la comparaison entre les
filiales facile ;
- Il est cohérent avec la pression financière imposée à l’entreprise.

Concernant ses points faibles :

- Le tableau de bord donne une information peu ciblée et tardive ;

- Manque de déclinaison des indicateurs globaux

 Les indicateurs non financiers :

Les indicateurs financiers au sein d’une entreprise, sont à compléter par les
indicateurs non financiers. L’idée de mettre en place des indicateurs non financiers à été
relancée avec le « Balanced Scorecard ».

Le Balanced Scorecard ou le tableau de bord prospectif, représente une nouvelle

vision pour le pilotage de l’entreprise à travers la mise en place des indicateurs non financiers
relatifs à 4 axes principaux :

- Perspective « résultats financiers » ;

- Perspective « clients » ;
- Perspective « processus interne » ;
- Perspective « apprentissage organisationnel ».

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«secteur de télécommunications»

4. L’apport pratique du contrôle de gestion dans l’amélioration de la

communication financière de l’entreprise

On entend par communication financière, la diffusion des informations financières

aux investisseurs, actionnaires, et l’ensemble des parties prenantes de l’entreprise. Cette
diffusion vient dans le but de maintenir et d’améliorer l’image de l’entreprise. Mais, le
problème réside dans le fait qu’on ne peut pas juger si cette image est évaluée à sa juste
valeur.

La question se pose sur la sincérité de l’entreprise envers ses actionnaires en

matière des informations qu’elle leur fournit. En effet, il faut se demander jusqu’à quel point
les informations communiquées par l’entreprise sont honnêtes, réelles et reflètent l’image
fidèle de l’entreprise. Est-ce que ces informations donnent une image réelle sur la
performance de l’entreprise. En d’autres mots, jusqu’à quel degré les informations
communiquées sont transparentes ? Pour répondre à ces questions, le contrôle de gestion
donne :

- La garantie pour une information constante, claire et complète ;

- Une information bien définie sur le processus de la maîtrise des risques ;
- Une information détaillée pour les actionnaires.

a. La garantie pour une information constante, claire et complète

Le contrôle de gestion constitue un outil de communication constructif pour les

organes de direction. En effet, le contrôle de gestion à travers ses divers instruments (tableau
de bord, budget, comptabilité analytique, …), permet de donner une information détaillée
clarifiant les questionnements des parties prenantes concernées de l’entreprise.

b. Maîtrise des risques

Le contrôle de gestion, à travers ses outils et indicateur, assure la non existence

des risques liés à la non fiabilité de l’information. En effet, le contrôle de gestion prend en
compte l’environnement du contrôle, les informations produites ainsi que le pilotage de
contrôle pour une meilleure diffusion d’information sans risques.

Donc, ces activités de contrôle de gestion, permettent d’apprécier la maîtrise des

risques qui représente un élément primordial garantissant l’efficacité et la performance de
l’entreprise.

Le résultat final du contrôle de gestion doit être le fruit d’une démarche globale
englobant l’ensemble des risques pour pouvoir les identifier dans un premier temps et donc
les maîtriser ensuite.

EL KHATTABI Kaoutar Page 31

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«secteur de télécommunications»

c. Une information détaillée aux actionnaires

La satisfaction des actionnaires réside dans l’alimentation de leur curiosité par des
informations réelles, tangibles et détaillés. En effet, les rapports du contrôle de gestion
permettent aux dirigeants d’avoir une bonne connaissance et maîtrise sur l’entreprise et ses
potentialités.

Le travail de contrôle de gestion est, donc, perçu par les actionnaires comme un
outil permettant à l’entreprise d’affronter davantage ses risques qu’ils soient opérationnels,
financiers, exceptionnels ou courants. Ainsi, l’existence d’un bon contrôle de gestion permet
de prendre en charge les problèmes afin de les remonter le plutôt possible.

Durant ce chapitre on a vu l’importance du contrôle de gestion dans l’amélioration

de la gouvernance. En effet, le contrôle de gestion, à travers ses outils (comptabilité
analytique, budget, tableau de bord …) permet d’assurer le bon pilotage de l’entreprise tout en
se focalisant sur l’amélioration de sa performance et surtout sa gouvernance. Ainsi, la mission
du contrôle de gestion ne se limite pas uniquement au contrôle comme son nom l’indique,
mais également il contribue d’une façon active au pilotage global de l’entreprise dans une
vision d’améliorer sa performance économique. En effet, le contrôle de gestion est un
mécanisme facilitant la prise de décision au sein de l’entreprise, et donc il a une fonction
primordiale et essentielle. Ainsi le contrôle de gestion, vu sa position stratégique, exerce une
sorte de surveillance pour les sources d’informations, ce qui constitue un rôle important en ces
temps d’incertitudes.

EL KHATTABI Kaoutar Page 32

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

La télécommunication au Maroc représente un secteur puissant contribuant au

développement du pays et l’amélioration de son PIB. Ainsi, l’ensemble des opérateurs de ce
secteur doivent tenir leur efficacité et efficience à travers l’instauration des outils permettant
une meilleure performance et une bonne gouvernance. Le contrôle de gestion est l’un de ces
moyens.

D’autant plus, les gestionnaires, pour piloter l’entreprise et prendre les décisions
nécessaires assurant la bonne gouvernance, font appel à plusieurs outils d’aide à la décision.
Dans ce cadre, le système du contrôle de gestion propose trois outils principaux à savoir : la
méthode de calcul des coûts, la gestion budgétaire et le tableau de bord.

Ce système est un élément clé pour le pilotage d’une entreprise appartenant au

secteur de télécommunications et représentant un caractère complexe. En effet, il représente
l’outil essentiel pour l’assistance à la mise en place de la stratégie de l’entreprise ainsi que le
suivi de son efficacité et efficience. De ce fait, cet outil permet d’assurer trois fonctions
principales au sein de l’entreprise permettant d’atteindre une bonne gouvernance, à savoir :

 La garantie pour une information constante, claire et complète ;

 Maîtrise des risques ;
 Une information détaillée aux actionnaires.

Pour illustrer cette contribution positive du contrôle de gestion dans la

gouvernance des opérateurs de télécommunications, la deuxième partie va être consacrée à
l’étude de l’approche « ABC », l’un des instruments du contrôle de gestion, tout en analysant
l’impact de cet outil mobilisé sur la gouvernance de l’opérateur en question.

EL KHATTABI Kaoutar Page 33

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Partie II : le contrôle de gestion

appliqué aux sociétés de télécoms : cas
de l’entreprise « Alpha »

EL KHATTABI Kaoutar Page 34

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Un système de calcul des coûts de revient, à travers la comptabilité analytique,

permet d’identifier les coûts faisant l’objet d’une affectation. Ainsi, ce système donne une
vision claire sur les coûts affectés à chaque stade de processus de répartition, ce qui permet de
calculer et de déterminer les coûts d’interconnexion conformément aux dispositions légales.

Au niveau du secteur de télécommunications, la méthode qui semble la plus

appropriée pour le calcul de ses coûts et celle de la comptabilité analytique selon le modèle
« ABC » vu que ce secteur est connu par la multitude de ses activités ainsi que sa complexité
technologique.

Pourtant, la difficulté freinant le calcul du coût de revient réside dans la non

détermination avec exactitude du nombre de minutes ayant traversé chaque composante du
réseau pour l’année concernée. Pour palier à cette difficulté, les opérateurs font appel aux
données sur le trafic par type d’appel ainsi que les données de la matrice des facteurs de
routage pour pouvoir estimer avec une certaine crédibilité le nombre de minutes ayant
traversé chaque composante du réseau. Cette crédibilité assure la fiabilité des coûts calculés et
donc la performance de l’entreprise.

La mise en place du contrôle de gestion est un élément clé à la réussite de la

gouvernance. En effet, ce dernier aide à la prise de décision et joue un rôle très important en
matière de transmission d’informations financières. Cet outil, donc, constitue un pilier pour la
bonne gouvernance des opérateurs de télécoms.

Dans cette deuxième partie du présent mémoire, on va se focaliser sur la partie

pratique du sujet de notre travail. En effet, à travers l’étude d’un mécanisme de contrôle de
gestion, à savoir le modèle de la comptabilité analytique selon la méthode « ABC », on va
essayer de savoir la contribution réelle du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance des
entreprises de télécommunications. Ainsi, une étude sur la société « Alpha » va être menée
afin d’illustrer la relation existante entre le contrôle de gestion et la gouvernance.

Donc, le premier chapitre de cette partie, va être consacré à l’étude du mécanisme

de contrôle de gestion au sein de l’entreprise « Alpha », tout en se focalisant sur les méthodes
de contrôle de gestion utilisées dans cette société.

Le deuxième chapitre, quant à lui, va être consacré à l’étude de l’impact du

contrôle de gestion au sein de l’entreprise étudiée sur l’amélioration de sa performance et sa
gouvernance.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Chapitre I : le contrôle de gestion au sein de l’entreprise « Alpha »

Selon les textes juridiques spécifiques au secteur de télécommunications, pour un

opérateur de télécommunications, le système de calcul des coûts de revient et des résultats
analytiques ont pour finalité :

 Premièrement, déterminer les coûts de revient pour pouvoir fixer les

tarifs d’interconnexion ;
 Deuxièmement, construire des comptes de résultats par service ou
produit offert pour les besoins de contrôle de gestion.

Donc, un système de calcul des coûts de revient permet d’identifier, à travers la

comptabilité analytique, les coûts qui vont par la suite faire l’objet soit d’une affectation
directe (pour les coûts directs) ou une affectation par allocation (pour les coûts indirectes).
Ainsi, ce système donne une vision claire sur les coûts affectés à chaque stade de processus de
répartition, ce qui permet de calculer et de déterminer les coûts d’interconnexion
conformément aux dispositions légales.

Le processus de répartition, s’articule autour des trois étapes suivantes :

 Génération, à partir du système d’information, de la comptabilité

analytique ;
 Faire les retraitements nécessaires à la comptabilité analytique de façon
à ce qu’elle soit conforme aux normes fixées par l’ANRT ainsi que la loi (par
exemple, pour les coûts d’interconnexion, il faut exclure les charges relatives à la
boucle locale) ;
 Répartir les coûts des différentes activités.

Comme résultat, l’ensemble de ce processus doit permettre de faire ressortir les

traitements suivants :

 Le calcul du coût de revient des réseaux (fixe, GSM, Télex …) ;

 L’élaboration des comptes de résultats des services offerts (GSM, Fixe,
Télex, Internet …) ;
 Le calcul des coûts du SU (Service Universel) ;
 Le calcul des coûts d’interconnexion.

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«secteur de télécommunications»

1. Vision globale sur le contrôle de gestion au sein de l’opérateur

« Alpha »

Le modèle de la comptabilité analytique selon la méthode ABC « Activity Based

Costing », est plus recommandé au niveau des secteurs représentant les caractéristiques
suivantes :

- Haute technologie ;
- Informatisation poussée et automatisation forte ;
- Activités composées de plusieurs services ;
- Diversification des activités ;
- Processus de fabrication coûteux.

Donc, pour le secteur de télécommunications, vu sa caractérisation par la

complexité technologique ainsi que le degré d’automatisation et d’informatisation, la
comptabilité analytique selon la méthode ABC semble être la plus appropriée D’autant plus,
le secteur de télécommunications est connu par la multitude des activités.

a. Principes de la méthode ABC :

La comptabilité analytique selon la méthode ABC repose sur deux hypothèses :

- Les activités consomment les ressources ;

- Les objets de coûts créent le besoin d’entreprendre des activités.

Donc, la méthode ABC repose sur le fait que les produits consomment les
activités qui consomment les ressources.

Produits activités ressources

Cette approche, à partir de son raisonnement de cause-à-effet, permet de suivre le

trajet des coûts jusqu’à l’objet final tout en identifiant un certain nombre d’inducteurs :

- Des inducteurs de ressources (Ressources  Activités)

- Des inducteurs d’activités (Activités  Objets de coût).

Comme il est prévu dans les textes juridiques relatifs au secteur de

télécommunication, l’approche ABC devra permettre de calculer :

- Les coûts de revient des différentes activités.

- Les coûts de revient des différents services ou produits offerts.

b. Sources d’informations de la comptabilité analytique :

La source d’informations pour la comptabilité analytique est généralement soit :

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«secteur de télécommunications»

- Le système de saisie de la comptabilité générale. En effet, l’ensemble des

écritures comptables sont saisies doublement : saisie du compte général en plus de la saisie du
compte analytique. Ce système de saisie permet d’avoir directement la répartition des coûts de
la comptabilité générale sur l’ensemble des composantes de la comptabilité analytique que ça
soit un centre analytique ou une activité. Mais, cette méthode nécessite que les procédures de
contrôle interne soient mises en place afin de garantir l’imputation des coûts à tous les
niveaux d’engagement des charges. Ainsi, pour réussir ce système, il faut sensibiliser
l’ensemble des intervenants aux principes de la comptabilité analytique.
La mise en place d’un tel système est garantie, aujourd’hui, par les systèmes
d’information et de gestion (ERP)1.
- L’imputation directe des coûts aux activités, en passant par la répartition
préprogrammée affectée à chaque compte de charges de la comptabilité générale. Pour
appliquer cette méthode, il faut avoir un découpage initial des comptes de charges de la
comptabilité générale afin de les affecter à des clés de répartition.
L’inconvénient de cette méthode réside dans sa rigidité ainsi que la nécessité de
mettre à jours régulièrement les clés de répartition selon l’évolution de l’activité.

Donc en somme, la comptabilité générale est la source primordiale des

informations de la comptabilité analytique.

c. Découpage de l’activité de l’opérateur en activités :

On peut définir l’activité comme étant « un ensemble de tâches élémentaires

faisant partie d’un processus d’activités, reposant sur une ou plusieurs fonctions de
l’entreprise en vue de réaliser un output »2.

En ce qui concerne le secteur de télécommunications, il est difficile de recenser et

d’identifier les activités liées aux processus opérationnels de l’opérateur dites « techniques ».

Par contre, en ce qui concerne les activités secondaires ou élémentaires, elles sont
regroupées selon leur nature et leurs caractéristiques en 6 catégories :

- Les coûts du réseau général : il s’agit des coûts imputés aux

composantes des réseaux utilisés soit pour les services d’interconnexion, soit pour les services
au profil de l’opérateur même. Ces coûts sont à partager entre les services d’interconnexion et
les autres services selon l’usage réel et effectif, par chaque service, du réseau général 3 ;
- Les coûts des services d’interconnexion : ce sont principalement les
coûts engagés directement et uniquement par les services d’interconnexion ;
- Les coûts des réseaux spécifiques (autres que ceux d’interconnexion) :
il s’agit des coûts exclus de la base de calcul des coûts des services d’interconnexion. En

1
- Entreprise Ressource Planning
2
- la comptabilité analytique pour le contrôle de gestion, (Abdelghaoui Bendriouche), Octobre 2000.
3
- dispositions de l’article 17 du décret N 2-97-1025.

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«secteur de télécommunications»

principe, ces coûts exclus se résument dans les coûts des réseaux spécifiques en plus des coûts
de l’accès (ou boucle locale) ;
- Les coûts de support communs pertinents : il s’agit des coûts non
affectés directement à des produits mais qui restent pertinents pour les activités
d’interconnexion ;
- Les autres coûts communs de support : il s’agit des coûts non pertinents
pour les services d’interconnexion et qui sont donc exclus de l’assiette des coûts de ces
services. Toutefois, ces coûts sont inclus dans les comptes de résultat ;
- Les coûts de support spécifiques : se sont les coûts directement affectés
à des produits spécifiques.

Le découpage analytique des activités doit être précis et pertinent, car il s’agit
d’une phase importante pour le calcul des coûts des services.

Donc, la comptabilité analytique, doit être conçue avec précision afin d’assurer la
crédibilité des coûts calculés.

2. Méthodes du calcul des coûts utilisées :

a. Retraitements de la comptabilité analytique brute :

La pertinence de la comptabilité analytique ne réside pas essentiellement dans la

réalité des données comptables. En effet, l’Opérateur de télécommunications, retraite les
charges de la comptabilité analytique en vue d’éliminer les charges non incorporables et
d’ajouter les charges supplétives.

 Charges non incorporables :

On distingue entre les charges non incorporables relatives au calcul des coûts
propres à l’opérateur et de celles de calcul des coûts d’interconnexion.

Pour les charges non incorporables communes aux coûts de l’opérateur et

d’interconnexion, les retraitements concernent les points suivants :

- Selon l’article 20 du décret relatif à l’interconnexion des réseaux de

télécommunications, les charges de rémunération du capital viennent remplacer toute charge
financière, principalement les charges d’intérêts d’emprunt. En effet, les coûts de revient et
d’interconnexion ne doivent pas être influencés par la politique de financement choisie par
l’opérateur ;
- La non prise en considération de l’impôt sur les sociétés lors du calcul des
coûts de revient de l’opérateur. En effet, l’impôt sur les sociétés est considéré comme une
affectation du résultat ;

EL KHATTABI Kaoutar Page 39

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«secteur de télécommunications»

- A exclure également du coût de revient, les charges à caractère exceptionnel,

notamment les amendes et pénalités, les amortissements dérogatoires, la VNA des
immobilisations cédées … ;
- Les charges sur exercices antérieurs doivent être à leur tour exclues du calcul
des coûts de revient de l’opérateur. Toutefois, il faut faire une analyse détaillée et fine pour
pouvoir trancher sur la pertinence de ces charges ou non et donc décider soit de les inclure
dans le calcul des coûts soit de les exclure.

Pour les charges non incorporables des services d’interconnexion, il s’agit

essentiellement :

- Des coûts du marketing ;

- Des dotations aux provisions pour dépréciation de l’actif circulant ;
- Des coûts de l’accès à la boucle locale. ;
- Du recouvrement hors interconnexion ;
- …
 Les charges supplétives :

Les charges supplétives se résument dans la rémunération du capital investi. En

effet, il s’agit de la rémunération du capital investi par l’Opérateur, et se calcule
conformément à son cahier de charges selon la formule suivante :

VNC des actifs immobilisés * taux de rémunération du capital

NB : le taux de rémunération du capital est fixé légalement par l’ANRT.

b. Regroupement des activités élémentaires en familles d’activités homogènes :

Après avoir retraité les charges non incorporables ainsi que les charges
supplétives, l’ensemble des coûts de la comptabilité analytique sont présentés sous forme
d’activités élémentaires. Ces dernières, sont déversées sur les produits ou sur les éléments du
réseau selon une clé de répartition dont la logique est basée essentiellement sur l’architecture
réelle des réseaux de télécommunications.

Les activités élémentaires, comme il a été signalé avant, sont regroupées en six
catégories de coûts pour chaque opérateur de télécommunications. Il s’agit :

- Des activités de support commun pertinentes : il s’agit des activités

représentant les coûts pertinents pour l’interconnexion (RH, Finance, DG …) ;
- Des activités de support commun non pertinentes : se sont les activités
représentant des coûts non pertinents pour l’interconnexion qui inclut essentiellement les frais
de publicité et du marketing ;

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«secteur de télécommunications»

- Des activités de support spécifiques : qui représentent des coûts non pertinents
pour l’interconnexion et qui sont affectés directement à des produits (provisions pour
dépréciation de l’AC, coûts commerciaux …) ;
- Des activités du réseau général : dans cette catégorie, on trouve les activités de
transmission, du réseau local … ;
- Des activités des réseaux spécifiques : se sont les activités affectées
directement à des produits : réseau Telex, GSM, radio maritime … ;
- Des coûts spécifiques à l’interconnexion : il s’agit des coûts engendrés par
l’activité d’interconnexion tels que le personnel, le système de tarification, le système
d’information …

Figure 6 : Schéma général de calcul des coûts de revient des opérateurs de

télécommunication

Ce schéma de calcul des coûts de revient des opérateurs de télécommunication,

montre clairement la répartition des activités.

Premièrement, il s’agit de la répartition des activités de support commun qui

représentent des coûts pertinents pour l’interconnexion, sur les autres familles d’activités
(activités du réseau général, activités de support spécifiques et activités des autres réseaux).
Cette répartition est faite sur la base d’inducteurs de coûts qui doivent respecter le principe de
causalité des coûts.

Deuxièmement, on assiste à la répartition des activités de support commun qui

représentent des coûts non pertinents pour l’interconnexion, sur les autres activités autre que
l’activité du réseau général et celle des coûts spécifiques à l’interconnexion.

Troisièmement, il s’agit de répartir les charges des activités du réseau sur les
éléments composant le réseau tout en faisant appel à des inducteurs de coûts techniques.

EL KHATTABI Kaoutar Page 41

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«secteur de télécommunications»

Par la détermination des coûts de revient d’une unité de temps selon le type
d’appel (généralement une minute), les coûts des composantes du réseau ainsi que les coûts
spécifiques d’interconnexion nous permettent de calculer les coûts d’interconnexion.

Pour ce qui est des coûts des réseaux spécifiques, en principe, ils sont affectés
100% à leurs produits correspondant.

Finalement, pour les coûts de support spécifiques, ils sont affectés directement
aux produits qui leurs correspondent.

c. Allocation des activités de support commun :

Les catégories d’activités composant les activités de support communes sont les
suivantes :

- les coûts engagés par la direction générale de l’opérateur ;

- Les coûts engagés par les fonctions centrales telles que la direction des
ressources humaines, la direction financière, la direction marketing, la direction
informatique… ;
- Les coûts de la comptabilité générale qui ne sont pas affectés directement sur
les activités ou les produits du réseau. Il s’agit, par exemple, de la redevance d’occupation du
domaine public (fixée annuellement par la loi de finance), la taxe locale …

Ces coûts (ceux pertinents pour l’interconnexion) sont à affecter selon des
inducteurs de coût tout en respectent la relation de causalité entre la nature des coûts répartis
et les activités consommatrices. L’affectation de ces coûts et faite sur :

- Les produits directement ;

- Les activités du réseau, général et spécifique ;
- Les activités de support spécifiques.

Pour les coûts non pertinents pour l’interconnexion, ils sont à affecter directement
sur les produits selon des clés de répartition respectant également la relation de causalité.

d. Allocation des coûts des activités de réseau :

NB : pour cette partie, on va s’intéresser au réseau fixe ainsi que le réseau GSM,
vu que ces deux réseaux sont concernés par l’interconnexion, ainsi qu’ils représentent la
grande part des coûts pour un opérateur.

Pour l’identification des activités du réseau, il faut schématiser le fonctionnement

technique de chaque produit. A partir de cette schématisation, on peut identifier les différents
éléments du réseau utilisés.

L’ensemble de ces éléments identifiés, sont à regrouper en « blocs de réseau » qui

contiennent des moyens et équipements techniques de production :

EL KHATTABI Kaoutar Page 42

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«secteur de télécommunications»

- Qui ont la même fonction ;

- Qui correspondent au même sous réseau ;
- Qui sont techniquement parlant homogènes ;
- Qui sont affectés à un produit ou un groupe de produits spécifique (dont la
condition est d’avoir la même unité d’œuvre pour la répartition).

Les blocs de coûts cités ci-dessus, sont généralement regroupés en deux catégories
majeures :

- Réseau général : il s’agit des réseaux où les ressources sont utilisées par
plusieurs produits (équipements de transmission et de commutation) ;
- Réseaux spécifiques : on parle de réseaux spécifiques lorsque l’activité est
dédiée à un nombre restreint de produits appartenant au même type.

e. Affectation des coûts de support spécifiques sur les produits correspondants :

Quant on parle des coûts de support spécifiques, on parle essentiellement :

- Des provisions pour dépréciation de l’actif circulant (client et stock) d’un

produit bien précis ;
- Des coûts commerciaux spécifiques tels que les coûts de vente ; les coûts de
compagnes publicitaires relatives à des produits spécifiques …

Généralement, il n’ya pas de problème au niveau de l’affectation de ces coûts. En

effet, ces coûts sont affectés à 100% à leurs produits correspondant.

f. Présentation des comptes de résultat analytiques :

A la fin de la chaîne de répartition, le processus d’affectation des coûts d’activités

permet de calculer le coût de revient de chaque produit offert par l’opérateur. Ainsi, la
répartition du chiffre d’affaires par produit global quel soit fixe, GSM ou internet, ne pose
généralement pas de problème au niveau technique. Mais, quand il s’agit de la répartition
détaillée du chiffre d’affaires pour chaque produit offert, plusieurs difficultés peuvent
apparaître et surtout celles liées à la non disponibilité de l’information détaillée.

Ainsi, plusieurs formats peuvent servir à la présentation des comptes de résultats

analytiques tels que :

- Les comptes de résultats analytiques selon les postes de la comptabilité

générale (amortissement, coûts du personnel, achat …) ;
- Les comptes de résultats analytiques selon les catégories de familles des coûts
(coûts du réseau, coûts spécifiques, coûts communs …).

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«secteur de télécommunications»

3. Calcul des coûts d’interconnexion : « cas du fixe »

NB : au niveau de cette partie, seulement les coûts d’interconnexion du fixe qui

vont être calculés, sachant bien qu’il s’agit du même principe pour le calcul des coûts
d’interconnexion du réseau GSM.

Définition de l’interconnexion :

Selon la définition donnée par la loi 24-96, l’interconnexion représente un outil de

connexion entre plusieurs réseaux de télécommunications. Sa finalité est de rendre possible la
communication de chaque abonné d’un opérateur avec les autres abonnés des autres
opérateurs.

Pour ce qui est des coûts d’interconnexion, il s’agit du coût d’une minute d’appel.
Ce coût est obtenu après avoir calculé les coûts de revient des composantes du réseau, tout en
ajoutant le coût de rémunération du capital ainsi que les coûts d’activités élémentaires
spécifiques à l’interconnexion.

Le schéma suivant, montre clairement le processus de calcul des coûts

d’interconnexion :

Figure 7 : Processus de calcul des coûts d’interconnexion

Matrice des facteurs Nombre de minute par Comptabilité analytique

de routage du réseau type d’appel

Nombre de minutes ayant traversé Coût des segments du

les segments du réseau réseau

Matrice des facteurs de routage Coût de passage d’une

spécifique à l’interconnexion minute par segment du réseau

Coût d’interconnexion : coût de la minute

par type d’appel

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«secteur de télécommunications»

a. Coûts de revient du réseau général « fixe » :

A partir du système de la comptabilité analytique, on peut calculer les coûts de

revient du réseau fixe. Ces derniers comprennent :

- Les coûts directs des activités spécifiques liées à ce réseau.

- Des coûts indirects pertinents à l’interconnexion, qui sont obtenus à
partir de la répartition des activités de support.

En plus de ces coûts, il faut ajouter le coût de la rémunération du capital qui

correspond à un taux de rentabilité fixé par les actionnaires de l’opérateur. Ce coût de
rémunération est calculé sur la valeur nette d’amortissement (VNA) des immobilisations
dédiées aux activités d’interconnexion. Pour être plus clair, le coût de rémunération du capital
est calculé sur la base de la valeur nette d’amortissement des composantes du réseau général.

Vu l’absence de précision de calcul de la charge de rémunération du capital par la

loi 24-96, le benchmark international peut servir de base pour définir les pratiques
nécessaires au calcul de cette charge. Parmi ces pratiques :

- Pour calculer la charge de rémunération du capital, il faut faire la

moyenne des valeurs nettes d’amortissements des composantes du réseau général (début et fin
d’exercice).
- Pour ce qui est du taux à prendre en considération, il faut recourir à la
méthode la plus reconnue dans chaque pays. Par exemple, il s’agit du MEDAF 4 pour la
France et du WACC5 pour la Belgique.

Pour le cas du Maroc, généralement c’est l’ANRT qui fixe le taux à appliquer par
les opérateurs.

b. Trafic en minutes par type d’appel :

Pour calculer le coût de revient de chaque minute par composante du réseau, à

partir des coûts des composantes du réseau déjà calculés, il faut faire le rapport entre le coût
de chaque composante du réseau et le nombre de minutes l’ayant traversé pendant l’exercice
concerné.

Coût de revient de chaque minute = Coût d’élément du réseau/ nombre de

minutes l’ayant traversé

4
- Modèle d’Evaluation Des Actifs Financiers.
5
- Weighted Average Cost of Capital.

EL KHATTABI Kaoutar Page 45

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La difficulté freinant le calcul du coût de revient de chaque minute et purement

technique. En effet, les opérateurs ne peuvent pas déterminer avec exactitude le nombre de
minutes ayant traversé chaque composante du réseau pour l’année concernée.

Pour palier à cette difficulté, les opérateurs font appel aux données sur le trafic par
type d’appel ainsi que les données de la matrice des facteurs de routage pour pouvoir estimer
avec une certaine crédibilité le nombre de minutes ayant traversé chaque composante du
réseau.

Pour l’estimation de ce trafic, les opérateurs recourent généralement à deux types

de méthodes :

- La première méthode consiste à choisir un échantillon d’abonnés de

l’opérateur tout en respectant un niveau de confiance satisfaisant. Une extrapolation
est faite ensuite, sur la base des données détaillées sur le trafic entrant et sortant de
chaque abonnés de l’échantillon, pour ensuite déduire le trafic de l’ensemble des
abonnés de l’opérateur par type d’appel.

L’inconvénient associé à cette méthode, c’est que lors de la conception de

l’échantillon, il y a un grand risque d’erreurs. Ce risque est présent également lors de
l’extrapolation des données de l’échantillon à l’ensemble des abonnés de l’opérateur. Mais
malgré cet inconvénient, vu qu’il n’existe pas un outil de mesure permettant le trafic réel,
cette méthode d’échantillonnage s’avère inévitable et importante pour certains opérateurs.

- Pour ce qui est de la deuxième méthode, elle consiste à utiliser des

progiciels informatiques, des données détaillées de la facturation pour faire
l’extraction des données du trafic. La condition de cette méthode est la disposition de
l’opérateur des commutateurs numériques.

En utilisant l’une des deux méthodes, on peut déterminer les nombre de minutes
de chaque composante du réseau par type d’appel pour un exercice donné.

Ainsi, la matrice des facteurs de routage, permet de faire le passage entre le

nombre de minutes d’un élément du réseau et le nombre de minutes d’un segment du réseau.

c. Matrice des facteurs de routage :

Le tableau qui associe à chaque type de communication ses éléments du réseau

utilisés représente la matrice des facteurs de routage. En effet, les facteurs de routage
permettent de savoir le nombre de fois où une catégorie de communication utilise en moyenne
les différentes composantes du réseau dans le but de savoir sa destination définitive.

Selon la décision de l’ANRT, différents types d’appel peuvent être distingués :

- Appel international. ;
- Appel urbain ;

EL KHATTABI Kaoutar Page 46

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«secteur de télécommunications»

- Double transit ;
- Appel local ;
- Simple transit.

Ci-dessous, le schéma de la matrice de routage :

Tableau 1 : utilisation de la matrice des facteurs de routage pour le calcul du trafic par
élément du réseau

Type de Total en Matrice des facteurs de routage segments du réseau fixe

trafic minutes URAD Desserte CAA JU CTN LGD TI CTI
Local L L1 L2 L3 L4 L5 L6 L7 L8
Urbain U U1 U2 U3 U4 U5 U6 U7 U8
Simple
ST ST1 ST2 ST3 ST4 ST5 ST6 ST7 ST8
transit
Double
DT DT1 DT2 DT3 DT4 DT5 DT6 DT7 DT8
transir
International I I1 I2 I3 I4 I5 I6 I7 I8
GSM, Fixe G G1 G2 G3 G4 G5 G6 G7 G8

Tableau 2 : utilisation de la matrice des facteurs de routage pour le calcul du coût de passage
d’une minute par segment du réseau

URAD Desserte CAA JU CTN LGD TI CTI

Coût à la minute U D C J CT L T CTI’
Local L1’ L2’ L3’ L4’ L5’ L6’ L7’ L8’
Urbain U1’ U2’ U3’ U4’ U5’ U6’ U7’ U8’
Intra zone ST1’ ST2’ ST3’ ST4’ ST5’ ST6’ ST7’ ST8’
Type
Inter zone DT1’ DT2’ DT3’ DT4’ DT5’ DT6’ DT7’ DT8’
d’appel
International,
I1’ I2’ I3’ I4’ I5’ I6’ I7’ I8’
Fixe
GSM, Fixe G1’ G2’ G3’ G4’ G5’ G6’ G7’ G8’

Avec :

(URA : unité de raccordement des abonnés).

(Desserte : lien de transmission entre l’URA et le CAA).

(CAA : commutateur à autonomie d’acheminement).

(JU : lien de transmission entre le CAA et le CTN (Jonction Urbain)).

(CTN : commutateur de transit national).

(LGD : lien de transmission entre CTN et CTI (Lignes de Grandes Distances)).

(CTI : commutateur de transit international).

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«secteur de télécommunications»

(TI : lien de transmission internationale).

On peut faire une lecture horizontale du tableau 1. Par exemple, la matrice 1

montre qu’une communication locale utilise L1 fois le segment URA, L2 fois la JD, L3 fois le
CAA …

Ainsi, on peut faire une lecture verticale pour la matrice de routage. En effet, le
nombre de minutes qui ont traversé l’URA est :

Nombre de minutes =
(L*L1)+(U*U1)+(ST*ST1)+(DT*DT1)+(I*I1)+(G*G1)

La même logique s’applique pour le nombre de minutes de CAA:

Nombre de minutes =
(L*L3)+(U*U3)+(ST*ST13)+(DT*DT3)+(I*I3)+(G*G3)

Cette méthode, permet à son tour de savoir le nombre total de minutes qui ont
traversé chaque composante de réseau ce qui permet par la suite de calculer le coût de passage
de chaque minute par segment du réseau, et ce en divisant le coût de revient par le nombre de
minutes calculé.

Coût de passage par segment = Coût de revient / nombre de minutes

calculé

d. Calcul des coûts d’interconnexion :

Certes les tarifs d’interconnexion permet de calculer le coût de la minute par type
d’appel, mais l’étape précédente nous permet d’avoir le calcul du coût de revient d’une
minute par segment du réseau. Donc, il faut recourir à une autre matrice des facteurs de
routage (tableau 2) pour pouvoir calculer le coût de la minute par type d’appel à partir du coût
d’une minute par segment du réseau.

Ainsi, pour le calcul du coût de revient on utilise (selon le tableau 2) les formules
suivantes :

Coût de revient d’une minute d’interconnexion d’un appel local =

(U*L1’)+(D*L2’)+(C*L3’)+(J*L4’)+(CT*L5’)+(L*L6’)+(T*L7’)+(CTI*L8’).

EL KHATTABI Kaoutar Page 48

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Coût de revient d’une minute d’interconnexion d’un appel urbain =

(U*U1’)+(D*U2’)+(C*U3’)+(J*U4’)+(CT*U5’)+(U*U6’)+(T*U7’)+(CTI*U8’)
.

Le même principe s’applique aux autres coûts de revient.

e. Calcul des tarifs d’interconnexion :

Vu que l’ANRT n’a pas précisé une méthode de calcul des coûts
d’interconnexion, les tarifs de cette dernière, selon l’article 22 du décret N 2-97-1025, sont à
calculer sur la base des coûts moyens comptables prévisionnels de l’exercice concerné.

La logique de cette méthode est que, pour un exercice donné, les tarifs
d’interconnexion ne doivent pas être calculés sur la base des coûts réels des exercices
antérieurs, mais plutôt sur la base des coûts prévisionnels de l’exercice en question.

Donc, pour calculer les tarifs d’interconnexion relatifs à l’exercice n, les coûts
d’interconnexion calculés en année n-1 sont à projeter sur l’exercice n.

Dans le secteur de télécommunication, cette projection doit être basée sur des
indicateurs, les principaux sont :

- L’évolution des minutes de communication et donc automatiquement

du tarif d’interconnexion ;
- La variation de la matrice des facteurs de routage, si jamais il y a une
nouvelle architecture du réseau ;
- La variation des amortissements si jamais des investissements sont à
mettre en place pour n+1 ;
- La variation de l’effectif ;
- Le budget des charges d’investissement et de fonctionnement tel qu’il
est approuvé par les organes de l’opérateur ;
- …

En somme, pour calculer les coûts d’interconnexion prévisionnels, il s’agit de la

même schématisation que pour le calcul des coûts historique. La seule différence c’est au lieu
de prendre en compte les charges réelles, on va prendre les charges prévisionnelles.

EL KHATTABI Kaoutar Page 49

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«secteur de télécommunications»

4. Résultat : intérêt du modèle de contrôle de gestion étudié

L’ensemble des décisions au sein des opérateurs de télécoms nécessitent

l’utilisation de différentes méthodes d’analyse. Donc l’entreprise à besoin d’informations
régulières pour pouvoir contrôler ses coûts. Ces informations sont dans notre cas obtenues par
la mise en place de la comptabilité analytique selon le modèle « ABC ». En effet, ce modèle
permet d’avoir des éléments d’analyse comptables et périodiques grâce à ses procédures
permanentes. Donc l’opérateur disposant d’un tel système, peut étudier et analyser les
évolutions de ses coûts calculés, d’en mesurer les conséquences afin de prendre les mesures
correctives nécessaires et donc maîtriser de plus sa performance.

Ainsi, en plus de l’action du contrôle des coûts, la comptabilité analytique selon le

modèle « ABC » fournit des informations indispensables à l’étude de plusieurs autres
décisions telles que l’élaboration des prévisions, la détermination de la politique du prix et
surtout l’identification des activités performantes et celles non performantes.

Pour résumer, l’approche ABC permet :

- Une aide à la maîtrise des coûts et donc la prise de décision.

- Une meilleure répartition des charges indirectes.
- Une meilleure affectation des ressources aux activités et des activités
aux produits grâce à l’existence d’une unique clé de répartition.
- La mise en place d’inducteurs de performance.
- Imputation des ressources réellement consommées aux coûts des objets.

Pourtant, malgré ses avantages et son succès, l’approche ABC représente quelques
limites qui se résument dans la difficulté de son implantation, la difficulté d’élimination des
charges d’un produit dont le coût est élevé lorsque les charges fixes et variables sont
regroupées.

Donc, l’outil de contrôle de gestion utilisé doit être adéquat avec l’entreprise et
doit répondre au à ses exigences en matière de performance et de gouvernance.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Chapitre II : l’apport du contrôle de gestion dans la bonne

gouvernance de l’entreprise « ALPHA »

Le succès de la gouvernance est en partie relatif au contrôle de gestion. En effet,

ce dernier aide à la fixation des objectifs, l’évaluation, la mesure et l’analyse des résultats.
Ainsi, le contrôle de gestion peut également aider à la prise de décision en ce qui concerne le
choix d’investissement, développement d’activités ou encore les modalités de rémunérations.
De plus, le contrôle de gestion joue un rôle très important en matière de la production et la
transmission de l’information financière ou encore sociétales. Donc, le contrôle de gestion
constitue un piler pour une bonne gouvernance de l’entreprise tout en participant à la prise des
décisions, le contrôle des activités et la transmission d’informations. Ces participations se
faites dans l’intérêt des actionnaires mais également des autres parties prenantes de
l’entreprise.

1. L’optimisation des ressources et des processus de l’entreprise :

Parmi les missions principales du contrôle de gestion, on trouve celle permettant

de s’assurer de l’optimisation des ressources. C’est-à-dire que ces dernières sont utilisées
d’une manière efficace et efficiente. Ainsi, le contrôle de gestion contribue à l’optimisation de
la création de la valeur pour les actionnaires. Ceci, à travers le contrôle des dépenses et la
mise en place des programmes permettant la réduction des coûts.

Le contrôle de gestion permet également d’optimiser les processus au sein de

l’entreprise. En effet, il permet de mettre en place des outils de pilotage et de gouvernance
dans le but de contrôler l’utilisation des ressources, d’évaluer la performance collective mais
aussi individuelle et d’inciter l’ensemble des acteurs à converger vers les objectifs de
l’entreprise fixés.

a. L’optimisation de la création de valeur pour les parties prenantes

La création de la valeur est au centre des préoccupations de toute entreprise ainsi

que ses parties prenantes. Pour les actionnaires, la création de la valeur représente la condition
nécessaire permettant le financement et le développement de l’entreprise, et donc, pour eux, la
création de la valeur constitue une priorité.

La mesure de la création de la valeur actionnariale peut se faire à partir de la

rentabilité des capitaux propres, ou capitaux investis par les actionnaires (ROE : Return on
Equity).

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

 La rentabilité financière :

La rentabilité des capitaux propres sert à mesurer la rentabilité financière de

l’entreprise. Elle se calcule de la façon suivante :

ROE = Résultat net comptable / Capitaux

investis par les actionnaires

 La rentabilité financière est l’un des indicateurs clés dans une entreprise. En
effet, la rentabilité économique qui reflète la capacité de l’entreprise à dégager un résultat
opérationnel positif à partir des capitaux propres déployés.

Cette rentabilité opérationnelle ou économique des capitaux employés est calculée

suivant la formule suivante :

ROA = Résultat opérationnel (1) / Actifs employé (2)

(1) c’est le résultat économique (EBE, Résultat d’exploitation …)

(2) il s’agit des immobilisations plus le besoin en fonds de roulement (BFR).

Ainsi, la création de la valeur n’est effective que lorsque la rentabilité économique

dépasse le coût moyen du capital (rentabilité économique > coût moyen du capital), tout en
prenant en considération le coût des capitaux propres ainsi que celui de la dette. D’autres
termes, on n’assiste à la création de valeur que lorsque la rentabilité économique dégagée par
les investissements dépasse le coût des ressources (capitaux propres ou dettes) déployées.

A travers l’optimisation de la rentabilité économique, le contrôle de gestion

contribue à la création de la valeur au sein de l’entreprise. Ainsi, ce dernier impact le résultat
opérationnel par la maîtrise des charges et impacte également les actifs employés tout en
assurant une meilleure gestion du besoin en fonds de roulement (BFR) et des investissements
en immobilisations

D’autant plus, le contrôle de gestion assure une meilleure optimisation des actifs
employés par l’entreprise. Il représente un outil d’aide à la décision en e qui concerne les
choix d’investissement et de financement. Le contrôle de gestion, en fonctions du coût
d’investissement et des gains attendus de productivité, permet l’orientation des choix
d’investissement. Il donne aussi une vision claire sur l’arbitrage entre les divers solutions ou
sources de financement. Ainsi, le contrôle de gestion veille à l’assurance d’une bonne
utilisation des immobilisations tout en suivant l’évolution des dépenses d’entretien et de la
productivité de ces immobilisations.

EL KHATTABI Kaoutar Page 52

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Pour le besoin en fonds de roulement (BFR), le contrôle de gestion veille à la

bonne gestion des approvisionnements et des stocks.

Finalement, le contrôle de gestion permet de piloter les processus et programmes

de réduction des charges et coûts ce qui peut nécessiter une réorganisation des processus et
activités de l’entreprise.

b. La réduction du coût et l’optimisation de processus :

L’outil essentiel du pilotage et d’orientation des activités est la connaissance et le

contrôle des coûts au sein d’une entreprise. Ainsi, « l’architecture des systèmes de coûts
révèle en réalité un aspect fondamental de la vie d’une organisation : sa vision de la création
de valeur ». En effet, au niveau stratégique, le calcul et l’analyse des coûts permettent de
distinguer les activités d’entreprise à développer de celles à réduire voir même abandonner.

Ainsi, parmi les missions du contrôle de gestion, celle permettant d’élaborer et

d’évaluer le système de calcul des coûts. Il permet aussi, l’évolution du modèle d’affaires
(Business Model). En effet, le contrôle de gestion, permet la protection du modèle d’affaires
tout en mesurant et chiffrant le risques de l’entreprise et donc aider les actionnaires et
dirigeants à détecter les activités présentant la meilleure combinaison rentabilité/risque.

Les analyses des coûts permettent, à un niveau plus opérationnel, de détecter les
activités les plus profitables à l’entreprise. En effet, ces analyses permettent de donner une
vision globale et détaillée aux dirigeants ce qui leur donne la possibilité d’envisager des
restructurations profondes de l’entreprise portant sur les frais de commercialisation, les coûts
de production … pour ce qui est des sources d’économie, elles peuvent être soit internes soit
externe à l’entreprise.

 L’optimisation des processus :

Il s’agit d’organiser l’ensemble des services de l’entreprise de façon à ce que les

ressources matérielles et immatérielles soient utilisées d’une façon optimale. Cette
optimisation les secteurs de services mais aussi les secteurs industriels.

Le contrôle de gestion, à travers l’analyse des coûts, permet de détecter les zones
à risque et d’améliorer les processus de l’entreprise. Premièrement, le contrôle de gestion,
contribue à l’amélioration du contrôle interne au sein de l’entreprise. En effet, en se référant à
la définition de l’autorité des marchés financiers, le contrôle interne est « un dispositif de la
société, défini et mis en œuvre sous sa responsabilité, qui vise à assurer :

 La conformité aux lois et règlements ;

 L’application des instructions et des orientations fixées par la direction
générale ou le directoire ;
 Le bon fonctionnement des processus internes de la société, notamment ceux
concourant à la sauvegarde de ses actifs ;

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«secteur de télécommunications»

 La fiabilité des informations financières.

La définition du contrôle de gestion, montre la convergence existante entre ses

objectifs et ceux du contrôle interne. En effet, le contrôle de gestion, comme le contrôle
interne, contribue à la maîtrise des activités de l’entreprise, l’efficacité de ses opérations et
l’efficience de l’utilisation des ressources. Donc surtout pour le premier et le dernier objectif
(maîtrise des activités et utilisation efficiente des ressources), le contrôle de gestion ainsi que
le contrôle interne converge vers le même point.

Pour la plupart des entreprises, un service d’audit interne est mis en place pour
s’assurer des règles et procédures de l’entreprise (audit de conformité) ; mais aussi pour
améliorer son efficacité et son efficience (audit d’efficacité). Pour se faire, les auditeurs
internes utilisent des outils et méthodes consistant à analyser la répartition des tâches et
responsabilités, assurer le respect des méthodes et procédures et organiser d’une manière
efficace les services. Ces outils mis en œuvre sont à distinguer des outils utilisés par les
contrôleurs de gestion, qui se focalisent généralement sur les informations chiffrées qu’elles
soient financières ou non.

Par leurs analyses, les contrôleurs de gestion peuvent donner une vision aux
auditeurs internes ainsi que les dirigeants sur les zones à risque ou de faiblesse du contrôle
interne. En effet, les contrôleurs de gestion, par leurs analyses de coûts peuvent suggérer une
répartition ou réorganisations de l’entreprise et de ses opérations. Prenant l’exemple de la
méthode ABC « Activity Based Costing », qui permet de chiffrer le coût des activités
réalisées ainsi que de détecter les activités plus ou moins consommatrices de ressources.
Aussi, cette méthode fournit des informations utiles et nécessaires à la gestion des activités
« Activity Based Management » qui se focalise sur le choix des activités à réaliser par
l’entreprise ainsi que la façon de les réaliser. Donc cette gestion des activités mène à la
réorganisation d’une activité, voir même la sous-traiter, si jamais cette activité risque d’être
très coûteuse ou qu’elle ne soit pas bien maîtrisée.

2. La mise en place d’outils de pilotage et de gouvernance :

Le contrôle de gestion constitue un outil permettant la mise en place des

programmes de réduction des coûts ainsi que l’amélioration du contrôle interne et des
processus de l’entreprise. Le contrôle de gestion intervient également dans l’élaboration et la
diffusion des instruments de pilotage et de gouvernance au sein de l’entreprise. En effet,
plusieurs outils de contrôle de gestion aident les dirigeants dans la gestion et le pilotage tels
que la comptabilité analytique, le contrôle budgétaire et les tableaux de bord.

EL KHATTABI Kaoutar Page 54

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«secteur de télécommunications»

a. Le contrôle budgétaire :

En dépit des critiques adressées à son encontre, le budget reste un outil essentiel
de pilotage d’activité pour la plupart des entreprises dans la mesure où il permet d’anticiper
les besoins en ressources.

Ainsi, le budget présente un outil de suivi de la consommation des ressources. En

effet, le budget permet de prévenir les problèmes de trésorerie et d’alimenter à moindre coût
la production. De plus, le budget constitue un lien de coordination entre les différents
services de l’entreprise et donc présente un outil de dialogue entre les acteurs.

Le budget constitue également un outil de mesure de la performance des services

de l’entreprise à travers l’évaluation de leur capacité à respecter les objectifs fixés dans le
budget. Cette mesure d’efficacité peut faire l’objet d’une récompensation pour les membres
des unités de services et leurs responsables tout en fixant des rémunérations incitatives. Donc,
il est clair que le budget constitue un outil de discipline et de gouvernance pour l’entreprise.

Parmi les outils de pilotage utilisés par les managers et les dirigeants, on trouve
aussi les tableaux de bord. En effet, à travers leurs indicateurs financiers (informations
comptables) ou non financiers (informations environnementales, sociales …), les tableaux de
bord constituent une mesure de la performance de l’entreprise.

b. Les indicateurs non financiers :

Les indicateurs non financiers sont certes utilisés pour le pilotage et

l’apprentissage collectifs, mais ils peuvent être également utilisés à des fins d’évaluation de la
performance et de création de la valeur.

Selon une analyse utilisant des indicateurs non financiers (pour les motivations
des managers), ces derniers servent à traduire les objectifs fixés en actions opérationnelles et
donc confirmant le rôle de pilotage de ces indicateurs.

Ainsi, la mise en place d’indicateurs non financiers pour piloter l’entreprise et

également évaluer sa performance, n’échappe pas à des difficultés. En effet, le problème
réside dans la subjectivité de ces indicateurs et se basent souvent sur des perceptions
(satisfaction clients, satisfaction salariés …).

c. Choix d’indicateurs : Quels critères ?

L’utilisation des critères financiers ou non financiers peut être influencée par
plusieurs facteurs. En effet, l’utilisation des indicateurs non financiers est plus fréquente dans
un environnement incertain ou plus complexe. Ces indicateurs sont utilisés davantage pour
l’évaluation de la performance des collaborateurs. Par contre, les indicateurs financiers sont
utilisés pour mesurer la performance d’une entité précise.

EL KHATTABI Kaoutar Page 55

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«secteur de télécommunications»

Ainsi, et sans doute, l’expérience des managers influence la nature des

indicateurs à choisir. En effet, plus les managers ont plus d’expérience, plus ils ont tendance à
choisir les indicateurs non financiers. Pour les évaluateurs, ils privilégient les indicateurs
financiers afin de diminuer la surcharge cognitive.

3. La production d’informations à destination des acteurs de la

gouvernance :

Dans le cadre de leurs missions ; plusieurs acteurs de la gouvernance exploitent

l’information produite par le contrôle de gestion, notamment : les organes de conseil de
direction (conseil de surveillance « CS » ou conseil d’administration « CA »), les comités
spécialisés (comité d’audit, comité de rémunération ou encore comité stratégique) et enfin les
commissaires aux comptes (CAC).

Donc l’information fournie par le contrôle de gestion aidera les acteurs de

gouvernance dans le contrôle de la qualité de l’information financière et des systèmes de
contrôle interne, les choix stratégiques et finalement dans l’élaboration des modes de
rémunération des dirigeants.

a. L’aide aux décisions stratégiques :

L’acte essentiel pour toute entreprise, réside dans la prise des décisions
stratégiques. En effet, le choix de ces décisions est en principe le résultat du conseil de
direction et plus particulièrement le soin de la mise en œuvre laissée aux dirigeants. Dans la
pratique, on remarque que c’est ces derniers qui déterminent les orientations stratégiques.
Pour le conseil de direction, il se contente de valider les options choisies par les dirigeants.
Donc le choix de la stratégie à suivre fait souvent le sujet de désaccord entre les dirigeants de
l’entreprise et le conseil de direction.

Étant donné que la réflexion stratégique est un élément primordial de la

gouvernance d’entreprise, le contrôle de gestion fournit également des informations
financières et des tendances sectorielles aux membres du conseil.

Généralement, l’information fournie par le contrôle de gestion est utile pour les
administrateurs de l’entreprise non salariés. En effet, cette information leur permet de mesurer
et d’évaluer les risques, de vérifier les stratégies mises en œuvre et de contrôler les dirigeants.

Ainsi, l’information issue de contrôle de gestion représente un complément pour

l’information financière traditionnelle, limitée par son caractère statique. De plus, cette
information offre aux dirigeants et administrateurs de l’entreprise, la possibilité de développer
une stratégie originale basée sur la connaissance des concurrents actuels et potentiels de
l’entreprise. Cette stratégie à un impact positif sur l’entreprise dans la mesure où elle lui
permet d’avoir des résultats supérieurs à la moyenne des entreprises du même secteur.

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«secteur de télécommunications»

Certaines techniques et approches de contrôle de gestion se fondent sur des

données issues du marché, notamment :

- La méthode du coût cible (ou Target Costing), qui consiste à fixer des objectifs
de coût tenant le prix du marché comme base ;
- Le management des prix qui sert à optimiser le chiffre d’affaires tout en variant
le prix selon les périodes ;
- L’analyse de la rentabilité client (ou Customer Profitability Analysis) qui a
comme but l’évaluation de la rentabilité relative à chaque client de l’entreprise afin d’arriver
au développement des actions spécifiques à chaque client à part.

En somme, l’information fournie par le contrôle de gestion est utile à la fois pour
les dirigeants et pour les membres du conseil de direction en matière de réflexions
stratégiques. Mais ce constat nous permet-il de présenter le contrôleur de gestion comme un
business Partner du conseil d’administration et des dirigeants ? La réponse et non. En effet,
les études confirme que peu d’entreprises impliquent réellement les contrôleurs de gestion
dans la gouvernance d’entreprise, tant pour l’évaluation de la performance des dirigeants que
pour la réflexion stratégique. Mais d’après ses informations fournies, son indépendance et sa
connaissance des activités de l’entreprise, le contrôleur de gestion mérite de jouer le plus
grand rôle dans la gouvernance de l’entreprise.

b. La communication des informations financières :

Pour l’ensemble des entreprises, notamment celles cotées, la diffusion

d’informations financières et comptables représente un élément déterminant pour la politique
de communication.

Ces informations, sont reprises par les parties prenantes et contentent d’analyser la
situation financière et les perspectives futures de l’entreprise au regard de ses différentes
publications. Les investisseurs, analystes financiers, banquiers, agents de notation ou tous
autres acteurs du monde financier sont vigilant à la communication financière de l’entreprise.

Cette communication concerne notamment :

- La publication d’informations périodiques (rapport financier annuel ou

semestriel, information trimestrielle …) ;
- La publication d’informations prospectives (estimation du CA ou du résultat) ;
- La publication d’informations relatives à des événements liés à l’activité de
l’entreprise.

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«secteur de télécommunications»

4. Amélioration du contrôle de gestion pour une bonne gouvernance :

Le pilotage de la performance de l’entreprise et donc l’assurance de la bonne

gouvernance se fait à travers la création des mécanismes de gestion permettant une meilleure
gestion des variables organisationnelles et stratégiques tout en intégrant le temps, la valeur et
les acteurs de l’organisation.

a. Un meilleur pilotage de la valeur :

 Pilotage de la valeur perçu par le client :

La difficulté de la gestion de qualité s’accrue avec l’importance constatée de la

gestion des flux, de la logistique, de des alliances … Donc, vaux mieux internaliser et piloter
la qualité tout en se focalisant sur le service offert, le délai de livraison et la disponibilité du
produit. Ainsi, il serait judicieux de calculer et suivre les paramètres de la qualité de sorte que
l’ensemble des acteurs de la chaîne de qualité soient gagnants.

 Pilotage de la valeur pour se différencier des autres concurrents :

L’ensemble des responsables d’une entreprise sont amenés à assurer la gestion des
capacités et caractéristiques organisationnelles tout en appuyant sur la stratégie. Ainsi, pour se
différencier des concurrents, il est nécessaire d’améliorer les processus organisationnels. Les
méthodes du « Target Costing » et « ABM » constituent dans ce cas une aide au pilotage.

 Pilotage de la valeur pour l’ensemble des parties prenantes :

Afin d’assurer un meilleur pilotage des ressources humaines, il faut veiller à ce

que les indicateurs de gestion soient développés. Ainsi il faut rendre l’information disponible :

- Aux clients sur les produits et services offerts ;

- Aux actionnaires sur les résultats financiers ;
- A la société civile sur la responsabilité sociale de l’entreprise (RSE).

Le développement de ces indicateurs permet à chaque responsable d’assurer une

gestion efficace et efficiente de l’ensemble des activités de l’entreprise.

b. Un meilleur pilotage de l’organisation : les acteurs et le temps

 Pilotage du comportement des acteurs internes :

Vu l’évolution accrue de l’environnement des acteurs au sein de l’entreprise, le

pilotage des ressources humaines demeure primordial tout en assurant leur participation active
aux activités de l’entreprise, leur motivation ainsi que leur confiance. Donc, il est nécessaire
de développer les indicateurs relatifs aux ressources humaines pour assurer une meilleure
gestion de la masse salariale et du système de rémunération.

EL KHATTABI Kaoutar Page 58

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«secteur de télécommunications»

En somme, en plus des mécanismes budgétaires, le développement d’autres outils

et mécanismes du contrôle de gestion semble être nécessaire pour canaliser le comportement
des acteurs.

 Prise en considération du temps :

Les indicateurs doivent être actualisés en fonction de l’accélération du temps. En

effet, il s’agit d’actualiser ces indicateurs et donc améliorer la qualité de l’information
transmise.

Il s’agit donc, d’assurer le pilotage du temps réel tout en utilisant des simulations
permettant la modification des paramètres pour aider à la prise de décision.

On peut parler également de l’extension du Balanced Scorecard. En effet, pour

une bonne gouvernance, il faut mettre en place des outils permettant l’amélioration de la
capacité à avoir les informations nécessaires pour mettre en valeur ses responsabilités. Pour
ce, des outils comme le Balanced Scorecard (tableau de bord prospectif) ou les cartes
stratégiques peuvent répondre de ces objectifs.

Robert Kaplan, créateur du Balanced Scorecard avec David Norton, a écrit

plusieurs articles montrant l’importance du Balanced Scorecard pour une bonne gouvernance.

- Improving Corporate Governance with the Balanced Scorecard (2003);

- Boards and Corporate Governance: a Balanced Scorecard Approach (2006).

Durant ce chapitre on a pu voir une idée générale sur l’impact du contrôle de

gestion au sein de l’opérateur « Alpha » sur l’amélioration de la gouvernance. En effet, à
travers ses différents mécanismes mobilisés au sein de cet opérateur, le contrôle de gestion a
une contribution positive sur la gouvernance. Toutefois ce dernier reste à développer et à
améliorer à travers la mise en place d’autres outils plus puissants tels que le BSC afin de
pouvoir contribuer de plus à l’amélioration de la performance et de la gouvernance de
l’entreprise.

EL KHATTABI Kaoutar Page 59

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Dans le secteur de télécommunications, l’imputation des coûts n’est pas

exhaustive. Ainsi, une part importante de ces derniers n’est pas directement imputable aux
services ou produits fournis. Donc, la conséquence de ceci réside dans l’obligation d’imputer
ces coûts par des méthodes indirectes ce qui exige une analyse bien détaillée et approfondie
de la base d’imputation.

Le modèle de la comptabilité analytique selon la méthode « ABC » répond

clairement à ces exigences. En effet, les données utilisées par cette méthode sont plus
susceptibles de répondre à toute sorte d’impératifs d’information exigés dans les décisions
stratégiques de la direction générale d’un opérateur.

D’autant plus, à travers la méthode ABC et suite à une analyse des origines des
coûts, ces derniers sont imputés directement aux produits en fonction des activités réalisées
pour chaque produit offert. Donc, on peut constater clairement la relation de cause à effet
existante entre les activités, les coûts ainsi que les résultats de ces activités.

Ainsi, une bonne gouvernance réussite est en partie relative au contrôle de

gestion. En effet, à travers son aide à la fixation des objectifs, l’évaluation et l’analyse des
résultats, le contrôle de gestion permet l’aide à la prise de décision en ce qui concerne le choix
d’investissement, les modalités de rémunérations ou encore le développement d’activités.

De plus, le contrôle de gestion joue un rôle très important en matière de la

production et la transmission de l’information financière ou encore sociétales. Donc, le
contrôle de gestion constitue un piler pour une bonne gouvernance de l’entreprise tout en
participant à la prise des décisions, le contrôle des activités et la transmission d’informations.
Ces participations se faites dans l’intérêt des actionnaires mais également des autres parties
prenantes de l’entreprise.

Notre étude de cas nous a permis de voir comment le contrôle de gestion au sein
de l’opérateur « Alpha » contribue à l’amélioration de la bonne gouvernance tout en
mentionnant l’importance d’amélioration du contrôle de gestion à travers le BSC pour une
meilleure gouvernance.

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 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Conclusion générale

Vu le contexte de crise connu aujourd’hui dans l’environnement des affaires, ainsi

que l’existence des problèmes influençant la performance et la gouvernance des entreprise,
surtout ceux liés à la responsabilité des organes de direction, le contrôle de gestion trouve son
importance et son intérêt.

La place et l’importance du ce concept dans les mécanismes internes de

gouvernance reste encore peut étudiée pourtant le succès de la gouvernance est en partie
relatif au contrôle de gestion. Ce dernier aide à la fixation des objectifs, l’évaluation, la
mesure et l’analyse des résultats. Ainsi, il peut également aider à la prise de décision en ce qui
concerne le choix d’investissement, développement d’activités ou encore les modalités de
rémunérations. De plus, cet outil joue un rôle primordial en matière de la production et la
transmission de l’information financière ou encore sociétales. Donc, le contrôle de gestion
constitue un piler pour une bonne gouvernance au sein des opérateurs de télécoms tout en
participant à la prise des décisions, le contrôle des activités et la transmission d’informations.
Ces participations sont faites dans l’intérêt des actionnaires mais également des autres parties
prenantes de l’entreprise.

De ce fait le contrôle de gestion n’a pas seulement le rôle de contrôler comme son
nom l’indique, mais également, il contribue, dans une perspective d’amélioration de la
performance, au pilotage de l’entreprise. Ainsi, assure la transmission de l’information et une
sorte de surveillance de cette information. Donc le contrôle de gestion, est un élément pivot
pour la mise en œuvre de la stratégie de l’entreprise et le suivi de sa performance et son
efficacité.

Pour conclure, on peut résumer les missions du contrôle de gestion dans trois
principales :

- Aide à la mise en place de la stratégie de l’entreprise ;

- Aide au pilotage et à la prise de décision et donc assurance d’une bonne
gouvernance ;
- Modélisation des éléments clés au pilotage et à la performance.
- Maîtrise des coûts.

Le contrôle de gestion s’avère donc être un élément pivot à la gouvernance de

l’entreprise. Pour cela il faut veiller à ce qu’il assure la réponse à l’ensemble des règles et
principes fondant une bonne gouvernance.

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«secteur de télécommunications»

Glossaire

Boucle locale : partie du réseau téléphonique qui relie le site d’un abonné au centre de
commutation le plus proche. Au Maroc, la boucle locale est essentiellement constituée par des
paires de cuivre appartenant à IAM et transportant des signaux analogiques.

CAA : (commutateur à autonomie d’acheminement), c’est un commutateur du réseau

téléphonique sur lequel sont raccordés les abonnés de ce réseau.

Commutateur : dispositif permettant d’établir ou de rompre des connexions temporaires

entre 2 ou plusieurs points quelconques d’un réseau.

Opérateur : société ou organisme public ou privé exploitant un ou des grands réseaux de

télécommunications concernant la voix, les données, les images,…

Réseau local : (LAN) système et technique de communication mettant en relation plusieurs

équipements informatiques desservant un même ensemble d’utilisateurs.

RTC : (réseau téléphonique commuté), c’est un réseau de télécommunication transportant

essentiellement la parole et organisé autour de commutateurs publics permettant d’établir des
communications entre n’importe quels abonnés.

Trafic : importance et fréquence des communications sur un réseau de télécommunication,

une bonne connaissance de trafic permet de dimensionner convenablement les divers
équipements d’un réseau afin d’offrir une bonne qualité de services aux divers utilisateurs.

Transit : point intermédiaire lors de l’acheminement d’informations entre deux équipements

lors d’un échange, cet équipement intermédiaire est dit de transit.

URA : (unité de raccordement d’abonné), partie d’un autocommutateur téléphonique sur

laquelle sont raccordées et concentrées les lignes d’abonnés et qui effectue la numérisation du
signal de parole.

EL KHATTABI Kaoutar Page 62

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

Bibliographie

- Financial accounting information and corporate governance, Buschman R.M., Smith

A.J. (2001), Journal Of Accounting and Economics,

- Gouvernance et Comptabilité Charreaux G. (2009), in B. Collasse (dir.) Encyclopédie

Comptabilité ,Contrôle de gestion et Audit, Editions Economica

- Gouvernance des entreprises, nouvelles perspective,s Charreaux G. Wirtz P. (2006),

édition Economica.

- Le contrôle de gestion à la portée de tous, économica, 2ème édition. 1994 Isabelle de

kerviler .

- Le contrôle de gestion : pour améliorer la gestion de l’entreprise, ouvrage coordoné

par Nobert Guedj, édition d’organisation, 2000.

- Le contrôle de gestion pour améliorer la performance de l’entreprise. Organisation

3ème édition. 2000 Claude Alazard & Sabrine Sépari.

- Le Contrôle de gestion, en tant que mécanisme de gouvernance des entreprises, et la

rentabilité : cas des sociétés marocaines, Azzouz Elhamma Professeur agrégé en
économie & gestion.

- L’essentiel du contrôle de gestion, Jean Louis Malo & Team Charles Mathé, édition
d’organisation 1998.
- Le gouvernement des entreprises: Corporate Governance, théories et faits,
C HARREAUX G.,

- Les fondements du contrôle de gestion, Henri Bouquin, édition presses universitaires

de France, 2011.

- Système de calcul des coûts de revient et résultat analytique des opérateurs de

télécommunication, A. AAZIBOU, mémoire d’expertise comptable à l’ISCAE, 2004.

- Note sectorielle de télécommunication, 2013.

- Loi Nº 24-96 relative à la pose et aux télécommunications.

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Webographie

- www.memoireonligne.com
- www.anrt.ma

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«secteur de télécommunications»

Table de matières :
Remerciement .............................................................................................. Erreur ! Signet non défini.
Avant propos ............................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Liste des tableaux et figures ......................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Introduction générale ................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Partie I : Contrôle de gestion et gouvernance dans le secteur de télécommunications : aspects
théoriques .................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Chapitre I : Contrôle de gestion dans les sociétés de télécoms ...................... Erreur ! Signet non défini.
1. Présentation du secteur de télécoms au Maroc .................................. Erreur ! Signet non défini.
a. Progression continue des revenus générés par le secteur : ............ Erreur ! Signet non défini.
b. Contribution au PIB : encore à développer ................................... Erreur ! Signet non défini.
c. Intervenants dans le secteur : nombre limité ................................. Erreur ! Signet non défini.
d. Note d’orientation 2010-2013 ....................................................... Erreur ! Signet non défini.
e. Baisse des tarifs d’interconnexion : .............................................. Erreur ! Signet non défini.
f. Terminaison d’Appels : Bon positionnement du Maroc au regard des pays concurrents :
Erreur ! Signet non défini.
2. Concept, fonctions et missions du contrôle de gestion ....................... Erreur ! Signet non défini.
a. Concept et portée du contrôle de gestion : .................................... Erreur ! Signet non défini.
b. Fonctions et missions du contrôle de gestion : .............................. Erreur ! Signet non défini.
3. Limites des systèmes de contrôle de gestion dans la pratique ............ Erreur ! Signet non défini.
4. Techniques d’audit, de vérification et d’évaluation des systèmes de contrôle de gestion :
Erreur ! Signet non défini.
Chapitre II : Contrôle de gestion au service de la bonne gouvernance pour les sociétés de télécoms
.................................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
1. Aperçu sur la situation de la gouvernance au Maroc.......................... Erreur ! Signet non défini.
a. Définition et piliers de la bonne gouvernance : ............................. Erreur ! Signet non défini.
b. Déséquilibres de la gouvernance au Maroc .................................. Erreur ! Signet non défini.
c. Evaluation des efforts pour améliorer la gouvernance .................. Erreur ! Signet non défini.
d. Principales orientations pour améliorer la gouvernance ............... Erreur ! Signet non défini.
2. La relation entre le contrôle de gestion et la gouvernance .................. Erreur ! Signet non défini.
3. Outils du contrôle de gestion pour l’amélioration de la gouvernance . Erreur ! Signet non défini.
a. La méthode de calcul des coûts :................................................... Erreur ! Signet non défini.
b. La gestion budgétaire : ................................................................. Erreur ! Signet non défini.
c. Tableau de bord : ......................................................................... Erreur ! Signet non défini.

EL KHATTABI Kaoutar Page 65

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»
4. L’apport pratique du contrôle de gestion dans l’amélioration de la communication financière de
l’entreprise ............................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
a. La garantie pour une information constante, claire et complète .... Erreur ! Signet non défini.
b. Maîtrise des risques ...................................................................... Erreur ! Signet non défini.
c. Une information détaillée aux actionnaires ................................... Erreur ! Signet non défini.
Partie II : le contrôle de gestion appliqué aux sociétés de télécoms : cas de l’entreprise « Alpha »
.................................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Chapitre I : le contrôle de gestion au sein de l’entreprise « Alpha » .............. Erreur ! Signet non défini.
1. Vision globale sur le contrôle de gestion au sein de l’opérateur « Alpha » .... Erreur ! Signet non
défini.
a. Principes de la méthode ABC : ..................................................... Erreur ! Signet non défini.
b. Sources d’informations de la comptabilité analytique : ................. Erreur ! Signet non défini.
c. Découpage de l’activité de l’opérateur en activités : ..................... Erreur ! Signet non défini.
2. Méthodes du calcul des coûts utilisées : ............................................ Erreur ! Signet non défini.
a. Retraitements de la comptabilité analytique brute :....................... Erreur ! Signet non défini.
b. Regroupement des activités élémentaires en familles d’activités homogènes : . Erreur ! Signet
non défini.
c. Allocation des activités de support commun : ................................ Erreur ! Signet non défini.
d. Allocation des coûts des activités de réseau : ................................ Erreur ! Signet non défini.
e. Affectation des coûts de support spécifiques sur les produits correspondants : Erreur ! Signet
non défini.
f. Présentation des comptes de résultat analytiques :........................ Erreur ! Signet non défini.
3. Calcul des coûts d’interconnexion : « cas du fixe » ........................... Erreur ! Signet non défini.
a. Coûts de revient du réseau général « fixe » :................................. Erreur ! Signet non défini.
b. Trafic en minutes par type d’appel :.............................................. Erreur ! Signet non défini.
c. Matrice des facteurs de routage :.................................................. Erreur ! Signet non défini.
d. Calcul des coûts d’interconnexion : .............................................. Erreur ! Signet non défini.
e. Calcul des tarifs d’interconnexion : .............................................. Erreur ! Signet non défini.
4. Résultat : intérêt du modèle de contrôle de gestion étudié ................. Erreur ! Signet non défini.
Chapitre II : l’apport du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance de l’entreprise « ALPHA »
.................................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
1. L’optimisation des ressources et des processus de l’entreprise : ........ Erreur ! Signet non défini.
a. L’optimisation de la création de valeur pour les parties prenantes Erreur ! Signet non défini.
b. La réduction du coût et l’optimisation de processus : .................... Erreur ! Signet non défini.
2. La mise en place d’outils de pilotage et de gouvernance :.................. Erreur ! Signet non défini.

EL KHATTABI Kaoutar Page 66

 Contribution du contrôle de gestion dans la bonne gouvernance
«secteur de télécommunications»

a. Le contrôle budgétaire : ............................................................... Erreur ! Signet non défini.

b. Les indicateurs non financiers : .................................................... Erreur ! Signet non défini.
c. Choix d’indicateurs : Quels critères ?........................................... Erreur ! Signet non défini.
3. La production d’informations à destination des acteurs de la gouvernance : . Erreur ! Signet non
défini.
a. L’aide aux décisions stratégiques : ............................................... Erreur ! Signet non défini.
b. La communication des informations financières :.......................... Erreur ! Signet non défini.
4. Amélioration du contrôle de gestion pour une bonne gouvernance : .. Erreur ! Signet non défini.
a. Un meilleur pilotage de la valeur : ............................................... Erreur ! Signet non défini.
b. Un meilleur pilotage de l’organisation : les acteurs et le temps ..... Erreur ! Signet non défini.
Conclusion générale ..................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Glossaire...................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Bibliographie ............................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Webographie ............................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Table de matières : ...................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Mots clés: .................................................................................................... Erreur ! Signet non défini.
Résumé ........................................................................................................ Erreur ! Signet non défini.

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«secteur de télécommunications»

Mots clés:

- Contrôle de gestion.
- gouvernance.
- Secteur de télécommunications.
- Performance d’entreprise.
- Pilotage et décision
- Méthode « ABC »

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«secteur de télécommunications»

Résumé

a. En français :

La gouvernance des entreprises est au cœur des préoccupations de chaque

entreprise. En effet, elle constitue une question majeur à la quelle les dirigeants essayent de
répondre tout en mobilisant des outils et mécanismes contribuant à la performance de
l’entreprise. Le contrôle de gestion constitue l’un de ces outils. D’autant plus, le contrôle de
gestion n’a pas seulement le rôle de contrôler comme son nom l’indique, mais également, il
contribue, dans une perspective d’amélioration de la performance, au pilotage de l’entreprise.
Ainsi, il assure la transmission de l’information et une sorte de surveillance de cette
information. Donc le contrôle de gestion, est un élément primordial pour la mise en œuvre de
la stratégie de l’entreprise et le suivi de sa performance et son efficacité et donc sa bonne
gouvernance.

b. En anglais :

Corporate governance is the major company’s preoccupation. Indeed, it is a major

issue to which the leaders are trying to answer while mobilizing the tools and mechanisms
that contribute to the company's performance. Management control is one of those tools.
Moreover, the management control’s role in not only the control as its name suggests, but it
helps, also, with a view to improving performance and the management of the company. Also,
it ensures the transmission of information and a kind of monitoring of this information. So the
management control is a key element for the implementation of the company's strategy and
monitoring its performance and efficiency and therefore good governance.

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«secteur de télécommunications»

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