‘histone be UA CoMPTABRITE’ © La comptabilité : une trés vieille invention de I’humanité 1 - De la préhistoire a Vantiquité Ilest tres difficile de dater précisément ‘apparition de la comptabilité. I est probable qu'elle apparait en méme temps que I'écriture et usage des chifires. On peut avancer I’idée que la pratique de lentalle vieille d'au moins quarante millénaires est sans doute la premiere forme de comptabilité. Cette forme de comptabilité primitive peut aujourd'hui faire sourire, néanmoins, l'histoire nous apprend qu'elle a perduré jusqu’au XIX*siécle. Ainsi, ’écrivain Charles Dickens critiquant la bureaucratie de son temps et plus particuliérement celle du ministére des finances britannique, dénoncait le fait que, malgré la multitude des comptables qui étaient 1nés et morts, la pratique n’avait pas changé : les comptes publics étaient toujours tenus sur des bouts de bois appelés « taillies ». Les batons utilisés comme comptes ne disparurent qu’en 1826. Les grandes civilisations (babylonienne, égyptienne, crétoise, grecque, romaine,...) ont, elles aussi laissé des vestiges de comptabilités. Ainsi on a retrouvé des tablettes cunéiformes datant du roi Hammourabi de la dynastie fondatrice de Babylone qui contiennent les régles légales de tenue de comptes a lintérieur du royaume. 2- La comptabilité au Moyen-Age Cette période est caractérisée par l'autarcie des régimes féodaux. De grandes organisations, seigneuries et ordres religieux, sont devenues, pendant l’ére de l'économie domaniale, des puissances économiques et financiéres. La fonction essentielle de la comptabilité a cette époque était de justifierI’emploi des fonds confiés a un gestionnaire et de traduire les opérations avec les tiers. Par exemple, les seigneurs utilisaient la comptabilité pour contréler l'emploi des fonds confiés aux régisseurs des domaines. Le régisseur devait « rendre compte » sous peine de sanctions. De méme, l'ordre des Templiers, quand il fut chargé d’administrer le trésor royal, eut obligation de tenir des comptes. La pratique du « mémorial » se développe au cours de cette période. A Vorigine, il s'agit d’un document trés proche des comptes antiques, le registre unique, descriptif qui retrace essentiellement les opérations avec les tiers ; puis, avec le temps, on note des améliorations telles que le suivi d'une opération dans le temps ou la présentation d'un état récapitulant les recettes et les dépenses. Néanmoins, il s'agissait d'une comptabilité en partie simple : chaque opération ne donnait lieu qu’a une seule écriture soit en recettes, soit en dépenses, Le mot « compter » apparait pour la premiére fois dans la chanson de geste de Roland en 1080 par une modification du graphisme du mot « conter ». On distingue désormais le sens « calculer » de la variante sémantique « raconter » ; ainsi des V'origine un lien existait entre la comptabilité et 'idée d’interprétation du réel et de communication. La généralisation des chiffres arabes a partir du XIll sidcle allait faciliter les calculs. La comptabilité possédait désormais les supports techniques, instrument de calcul et le mode de raisonnement qui allat au cours des XIV* et XV sidcles faire delle une méthode scie © Comptabilité et capitalisme 1 - Lessor du capitalisme marchand et la naissance de la partie double Ala fin du Moyen-Age, au XIV" siécle, les villes de Italie du nord connaissent un essor économique important. Leurs marchands et leurs banquiers réalisent des opérations avec les pays de la Méditerranée et de l'Europe du nord. Le contrat de mandat et les. associations de marchands se développent. Le besoin de gérer des affaires de plus en plus nombreuses et exigeant des capitaux de plus en plus importants se fit sentir. Ils cherchent a se doter d’une comptabilité plus ordonnée. Les premieres comptabilités en partie double datent de cette époque. Un ouvrage paru en 1494 a Venise, le plus ancien ouvrage de doctrine comptable imprimé qui nous est parvenu, présente le principe de la partie double et nous permet de faire le point sur I’évolution de la technique comptable. Il s‘agit de « Summa de Arithemetica, Geamitria, proportionni et Proportionalita » de Luca Pacioli. C’est dans la Summa que se trouve la troisiéme partie cconsacrée & la comptabilité : Tractatus XI particularis de computis et scripturis (Traité particulier des comptes et des écritures). Modeste, il indique clairement les ouvrages mathématiques dont il s'est servi et précise qu’en l'absence de citation, c'est Léonard de Vinci qui ’a guidé. Pour la premiére fois, les caractéristiques essentielles de la partie double sont explicitées. apparition du compte de Pertes et profits, on utilise aujourd'hui expression compte de résultat, qui mesure V'activité de l'entre- prise pendant une période de temps donnée appelée « exercice comptable », et le double cenregistrement au journal et au grand-livre, Constituent les autres progrés trés importants de la technique comptable réalisés & cette Spoque. Le journal est le document qui récapitule chronologiquement l'ensemble des enregistrements comptables. Ces enre- gistrements sont ensuite reportés dans les Comptes qui constituent le grand-livre2-- Le développement industriel et Favénement de la comptabilité analytique d’exploitation ‘Au XViIFsidcle, Fordonnance de Colbert sur le commerce de 1673, ancétre du Code de commerce actuel,réglemente utilisation de la comptabilité comme moyen de preuve et comme moyen de protection des ties. Elle impose aussi a aspirant marchand tun minimum de formation a la comptabilité et dla gestion. Larticle 4 du titre I, prévoit ainsi que aspirant & la maftrise du corps des marchands soit « interrogé sur les livres et registes a partie double et a parte simple, sur les billets de change, sur les regles darithmétique... ». Cette législation sur le commerce a été largement inspirée par un auteur célebre, Jacques Savary qui publia | partir de 1675 son ouvrage « Le parfait négociant ». Vinnovation en matiére comptable réside essentiellement dans la nécessité de présenter un inventaire annuel (obligatoire tous les deux ans selon ordonnance sur le commerce) et de construire une balance dinventaire, cest-3-dire un document récapitulant les comptes de lentreprise aprés recensement des biens et des dettes,utilisée pour calculer le résultat de Vactivité du commergant entre deux inventaires. Ce nest qu’a la fin du XVII sidcle que la partie double se généralise en Europe. On peut se hasarder & citer Mathieu de la Porte quien 1712 avec son ouvrage « La science des négociants et teneurs de livres», est probablement 3 lorigine d'un progrés consi- dérable de la technique compiable. En effet, ce livre expose : = le principe du systéme centralisateur, qui permet une division du travail parla création de journaux auniliares qui sont ensuite centralisés au journal général, une classification des comptes qui se rapproche de la nomenclature actuelle en distinguant > des comptes de situation ou comptes de bilan, qui reflétent a une date donnée le patrimoine de l'entreprise, clesta-dire la totalité des droits qu'elle posséde (droits de propriété et droits de créance), Exemples : matériel industriel dont Ientreprise est propriétaire, somme d'argent due par un client (créance). ‘Ainsi que ensemble de ses dettes (obligations de la personne}. Exemples : dette envers un fournisseur de marchandises, emprunt auprés d’une banque. > des comptes de pertes et profits appelés aujourd hui comptes de gestion qui déterminent le résultat de lentrepris, c‘est- 2-dire la variation positive du patrimoine (bénéfice) ou négative (perte) en entegistrant les charges (appauvrissements) et les produits (enrichissements), = une présentation du bilan, différente de celle que nous connaissons aujourd'hui, avec & gauche le doit (les dettes), et droite ‘avoir (essentiellement les sommes dues par les clients), - une énonciation du principe de la distinction entre le patrimoine de I'entreprise et le patrimoine personnel de l'exploitant (principe de entité). En effet, la comptabilté a pour objectif de présenter la situation du patrimoine non pas d'une personne physique dans son ensemble mais uniquement la partie consacrée a une activité particulire tlle que l/activité commerciale. On peut définirVentité comme un ensemble de moyens qui dispose d'un centre de décision unique pour mener une mission ‘et donc comme une organisation spécifique pour laquelle on va tenir des comptes. A pant du XIX*siécle, les entreprises mesurent périodiquement leur patrimoine avec le bilan et leur revenu avec le compte de résultat Le principe de spécialisation de I'exercice et d’annualité du résultat apparait ce qui permet de déterminer précisément dans le temps le bénéfice ou la perte de l'entreprise aprés enregistrement des mouvernents uniquement sur la période concemée. Enfin, au cours de la deuxiéme moitié du siécle certaines entreprises industrielles commencent, sous la pression de la concurrence, a calculer leurs codts de revient afin de définir leurs prix de vente. Ainsi, 8 cOté de la comptabilité générale se développe une ‘comptabilté de gestion (8 I’époque comptabilité analytique), distinction qui perdure aujourd'hui. @ L’époque moderne 1 - La normalisation de la comptabilité générale ‘Méme si 'on peut faire remonter la premiére réglementation comptable & Vordonnance de Colber, le développement de la normalisation comptable commence réellement au XX° siécle. A Vorigine le role d'information de la comptabilités‘éaitlimité & répondre & des besoins microéconomiques : > besoin de gestion du commercant, > besoin extere des associés et des apporteurs de capitaux, > besoin des tiers contractant avec lenireprise. Ce role d'information s'élargit au XX° siécle 8 IEtat. Pl > création de limpot sur le revenu en 1917, > crise économique des années trente, > planification économique daprés-guerre, > nécessité de rence 'information comptable fable et comparable aux yeux du public, ui font de la comptabilité un instrument privilégié ‘orientation de la politique économique, et rendent nécessaires la normalisa~ tion comptable. Aujourd hui les comptabilltés sont normalisées,c’est--dire qu’elless'appuient sur une terminologie commune, des principes et des regles comptables générales, et produisent des documents dont les présentations sont identiques dune entre- prise & l'autre. En France, la clé de votte de la normalisation comptable est constituée par le Plan Comptable Général (PCG). Le premier date de 1947, révisé d’abord en 1957 puis en 1982 sous impulsion d'une directive européenne. En 1986, est introduite tune méthodologie sur les comptes consolidés, c‘est--ire les comptes de groupes de sociétés. Enfin en 1999, une nouvelle rédac- tion & droit constant, c'est-i-dire sans modification des régles juridiques essentielles, sous forme d'articles & Vimage d'un code, ‘consacre le PCG comme la base du droit comptable francais. 1s raisons sont 3 Vorigine de ce phénoméne2- La mondial tion et Vavénement de la comptabilité financiére LLépoque contemporaine est marquée par un développement és important des marchés financiers. En moins de 20 ans, lenombre des actionnairesindividuels a atteint 10 % de a population (prés de 6 millions de personnes) la capitalisation boursiére est passée de 6 % du produit intérieur brut (PIB) en 1982 a 94 % en 2002. Lactionnariat de Iftat s'est considérablement réduit, et dans le iméme temps lactionnariat étranger s'est considérablement accru, la part des actionnaires non résidents est de Vordre de 44 % dans le capital des entreprises du CAC 40. Tous ces éléments indiquent une profonde mutation de notre systéme financier. La normalisation comptable a donc évolué pour satisfaie les besoins du principal acteur : Vactionnaire. La période actuelle est marquée par la cecherche d'une harmonisation avec les normes comptables internationales LAS/IFRS(Inter- national Accounting Standards/international Financial Reporting Standards) aussi bien pour les comptes de groupes des société cotées, que pour les autres entités, et ce, dans le but déviter une partition entre 3 cadres conceptuels > le corps des normes IASVIFRS pour les comptes de groupe des sociétés cotées (grands groupes européens, > les US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) ou principes comptables généralement admis aux Etats-Unis pour les comptes de groupe des sociétés cotées aux USA, > le cadre francais pour les comptes sociaux de toutes les entreprises et les comptes de groupe des sociétés non cotées De nombreuses divergences demeurent entre ces trois cadres conceptuels et conduisent a des évaluations dentreprse tellement différentes qu’elles nuisent a la comparabilité des informations financiéres. La détermination du résultat est différente d'un cadre conceptuel 3 l'autre. II est ainsi possible dobtenir, dans certains cas et en choisissant un ensemble de pratiques spécifiques, un lissage du résultat (bénéfice ou pert). En effet certaines pratiques permettent dobtenir des résultats annuels qui présentent au cours du temps une fluctuation réduite. Synthése de lévolution historique de la comptabilité fpoque Type dentreprise | Type de comptablité | Support technique ee eae Antiquité Domaine agricole ‘Systéme de dénombre- | Entaille dans une pié- | Quantifier et identifier les biens agri- (sumérienne, ment des biens ce de bois, empreinte | coles éxyptienne,.. dans arate. Moyen-Age ~ Seigneurie = Partie simple = Mémorial ~ Confirmer ordre social + Ordre religieux ~ Recettes et dépenses - Responsabiliser les régisseurs et les itendants Renaissance | Association de mar-| Systéme de la partie |- Journal ~ Partage des biens & la fn du projet et capitalisme | chands avec un projet | double = Grandstivre Présentation d'un Etat de tiquida- rmarchand unique et ponctuel tion rélle de association Capitalisme Société multi-associés | - Comptabilité d’exer- | Systeme —_centralisa- | - Moyen de preuve entre commer- ‘industriel avec pluralité de pro-| cice teur ants: jets durables = Consécration du bilan - Separation du capital et du bénéfice ‘et du compte de per- et évaluation de la capacité a faire tes et profits (scission des bénéfices du compte pertes et - Médiation entre les associés et les profits en charges et dirigeants (apparition de la relation produits) d'agence) Naissance de la comp- tabilité de gestion (comptabilite analy. tique) Capitatisme | Organisation de la pro-| - Le compte de résultat | Mécansation et infor |- La comptabiit informe les acteurs de masse duction sous forme de devient esentiel (le | matisation progressive | du marché et processus profit résulte de ta | des comptabilités |-Lorgansation devient source de de consommation différence entre les valeur charges et les pro- duis) Normalisation de la comptabilité (créa: tion du Plan compta- ble) Epoque Elément des marchés | - Déconnexion de plus | - Apparition des bases | - L'information comptable privilégie ‘contemporaine : | financiers... en plus nette entre le | de données multi-| les besoins des investisseurs finan- économie bilan et le compte de | dimensionnelles et | clers financiére résultat du systéme informa: | - Lissage du résultat et mondialisation Normalisation inter- | tique intégré de tous nationale. Dématérialisation du les échanges... support technique de plus en plus mar- auce...© Définition de la comptabilité | Ant science ou technique, la comptabilité a pour objectif de constituer un systéme cohérent d'information et de communication | au service des organisations aussi bien sur le plan externe (comptabilitélégale ou financiére) que sur le plan interne (comptabilité de gestion) Le Plan Compiable Général a défni la comptabiliéfinanciére de la facon suivante: ‘Toute entreprise est tenue légalement de produire des documents comptables et financiers dont la complexité et la diversité varient avec la taille de Ventreprise. Mais ces informations ne peuvent a elles seules saisfire tous les besoins de leurs utilisateurs. C'est Pourquoi, en plus de la comptabilitéfinanciére, existent diverses formes de comptabilité de gestion. ‘Comptabilité financiére ‘Comptabilité de gestion ‘Systéme d'information traitant des flux externes et ayant pour objectif d’élaborer des états et des docu- ‘ments financiers permettant de répondre aux obliga- tions de communication financiére aux tiers Systéme d’informations traitant des flux internes et ayant pour objectif d’élaborer des informations des- tinées aux gestionnaires permettant d’aider & la prise de décision ‘Vue synthétique et globale de Ventité comptable Analyse détaillée de activité de Uentreprise : comp: tabilité analytique (calcul des coats) Tenue facultative Spécifique a chaque entreprise ‘enue obligatoire Normalisée © La comptabilité : méthode d’observation des faits économiques 2 La compiabilité est un modele La comptabilité vise & rendre compte des transactions de ’entreprise, mais elle ne représente pas l‘entreprise dans son ensemble. Crest un modéle, c’esta-dire une représentation simplifige d'une certaine réalité. Elle ne donne qu'une image de Ventreprse parmi plusieurs possibles. Ces images s‘inttulent bilan, compte de résultat, tableau de flux de trésorerie... Ces images différentes épondent a des concepts, hypotheses et régles que lon désignera par expression : « principes comptables ». 'b- Les utilisateurs de la comptabilité Lees documents comptables de synthése sont destinés & plusieurs catégories dutilisateurs, soit par obligation légale, soit pour des besoins de gestion. Dans les entreprises de taille importante, la présentation et les commentaires de ces documents fait partie intégrante de leur stratégie de communication interne et externe (voir application 1) @ La comptabilité algébre du droit a Les informations concernant le patrimoine Le patrimoine d'une personne physique ou morale est défini par référence a des régles juridiques : cest Vensemble des droits et ‘des obligations qui la concernent. Tout événement concernant son évolution entre dans le cadre de information comptable. Enregistrements compiables La technique comptable définit des processus normalisés permettant d'utiliser information comptable afin dobtenir une vision ‘exacte de I'évolution du patrimoine de Ventreprse. Ces processus doivent intégrer des contrdles, interes et externes, de maniére 2 ce que les documents financiers reflétent une image fidéle de ce patrimoine. b- La preuve en comptabilité Une comptabilité régulitre et sincére peut servir de moyen de preuve en matiére de droit commercial. Four permettre cet usage la loi impose que les pices justiicatives et les documents comptables soient conservés durant dix ans.Propriétaire (entrepreneur individuel, associé) Etat Salarié Banquier Fournisseur’ ° ‘ClientPropriétaire (entrepreneur individuel, associé) Etat Salarié Banquier Fournisseur . Client