SUPPORT DE FORMATION

AUDIT COMPTABLE ET
FINANCIER

MODULE 1
CARDE GENERAL DE
L’AUDIT

Cabinet CFI, SARL | Dept. Formation

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 COURS D’AUDIT
COMPTABLE ET FINANCIER

MODULE 1
CADRE GENERAL DE L’AUDIT

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 MODULE 1

LE CADRE GENERAL
DE L’AUDIT

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SOMMAIRE

MODULE I : CADRE GENERAL DE L’AUDIT

INTRODUCTION
I- DEFINITION, OBJECTIFS ET PRINCIPES FONDAMENTAUX
II- DEROULEMENT D’UNE MISSION D’AUDIT

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CNOTENU DETAILLE

INTRODUCTION

I. DEFINITION, OBJECTIFS ET PRINCIPES FONDAMENTAUX

1.1 Définitions
1.1.1 Définition de l’IFAC L’IASC
1.1.2 Définition de la CNCC (Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes)
1.1.3 Définition de l’Ordre des Experts Comptables
1.1.4 Définition du groupement ATH
1.1.5 Caractéristiques communes
1.2 Objectifs de l’audit
1.2.1 La régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes
1.2.1.1 La Régularité
1.2.1.2 La Sincérité
1.2.1.3 L’Image fidèle
1.2.2 La détection de la fraude
1.2.3 L’amélioration de la gestion de l’entreprise
1.3 Principes Fondamentaux
1.3.1 Approche par les risques
1.3.1.1 Nécessite de l’approche par les risques
1.3.2 Définition des assertions d’audit
1.3.3 Identification des risques pesant sur les assertions
1.3.3.1 Une identification des erreurs potentielles
1.3.3.2 Une identification des erreurs possibles
1.3.4 La détermination du caractère significatif des erreurs possibles
1.3.4.1 Identification des risques inhérents
1.3.4.1.1 Définition
1.3.4.1.2 Classification
1.3.4.1.3 Détermination
1.3.4.2 Identification des risques liés au contrôle
1.3.4.2.1 Caractère significatif
1.3.4.2.2 Définition
1.3.5 Gestion du risque d’audit
1.3.5.1 Définition du risque d’audit
1.3.5.2 Gestion du risque d’audit
1.3.6 Emission d’une opinion motivée
1.3.6.1 Collecte d’éléments probants
1.3.6.2 Définition
1.3.7 Documentation des travaux
1.3.7.1 Obligation de documentation des travaux
1.3.7.2 Objectifs de la documentation des travaux

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1.3.8 Etablissement et conservation des dossiers
1.3.8.1 Délai de conservation
1.3.9 Informatisation et dématérialisation des dossiers
1.3.9.1 Le dossier doit être accessible
1.3.9.2 La formalisation du dossier
1.3.9.3 Le dossier informatisé
1.3.9.4 Communication des dossiers

II. DEROULEMENT D’UNE MISSION D’AUDIT

2.1 Les étapes d’une mission d’audit

2.1.1 La prise de connaissance de l’entreprise
2.1.2 L’évaluation du contrôle interne
2.1.2.1 Description des procédures
2.1.2.2 Les tests de conformité
2.1.2.3 L’évaluation préliminaire des procédures
2.1.2.4 Test de performance
2.1.2.5 L’évaluation du contrôle interne
2.1.3 L’examen des états financiers.
2.1.3.1 La détermination des conséquences de l’évaluation du contrôle
interne
2.1.3.2 Les tests de cohérence et de validation
2.1.3.2.1 Les tests de cohérence
2.1.3.2.2 Les tests de validation
2.2 L’achèvement de l’audit
2.2.1 Certification pure et simple (sans réserves)
2.2.2 Certification avec réserve(s)
2.2.3 Refus de certifier
2.3 Documentation en Audit Comptable et financier
2.3.1 Principes
2.3.2 Dossier permanent
2.3.3 Dossier annuel :
2.3.4 Dossier de contrôle

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INTRODUCTION

Dans les micro-entreprises comme dans les plus grandes multinationales, jamais
la décision financière n’a été aussi déterminante.

La finance est devenue au fil des années un domaine de prédilection pour ceux
qui voient dans les chiffres ce pouvoir quasi-divin, capable de faire des
miracles à ceux qui savent les vénérer.

La planification, l’évolution et le contrôle financiers sont autant de domaines

qui hantent les plus grands décideurs et ne cessent d’être perfectionnés dans
un seul objectif, celui de maîtriser les chiffres et éviter les mauvaises
surprises.
La vie économique régie essentiellement, par les finances est aussi, et souvent,
associée de fraudes et de malversation.
Pour atténuer, les risques de fraudes et de malversations, Le contrôle a été
mis en place pour constituer une étape primordiale de suivi des règles par tout
opérateur économique constitué en société ou non.
La notion de contrôle, appelée à prendre de l’ampleur dans la deuxième décennie
de ce siècle, s’est ancrée dans les méthodes de gestion sous le terme d’audit.

Ce terme provient du verbe anglais « to audit » qui signifie contrôler et

vérifier.

A l’origine, l’audit est un examen critique destiné à vérifier que l’activité

de l’entreprise est correctement reproduite sur les documents comptables
conformément à un référentiel comptable déterminé.

En effet, le besoin de vérifier les informations comptables et financières

s’est fait ressentir très tôt, d’abord sur le plan interne et ensuite au niveau
externe, une manière pour l’Etat de veiller à l’application par les entreprises,
des normes législatives qui leur sont imposées.

Cette mission sera d’ailleurs généralement confiée à des commissaires aux

comptes, des fonctionnaires d’Etat ou des auditeurs contractuels dument
habilités.
Seulement ce domaine ne s’arrête plus au simple contrôle des comptes, souvent
ce n’est qu’un préalable à un audit opérationnel destiné à donner des conseils
et des recommandations sur la base d’une analyse des risques et déficiences du
système ou encore à un audit de gestion qui a pour objectif de juger d’une
opération de gestion.

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L’audit s’est également popularisé et même étendu à d’autres domaines plus ou
moins éloignés du domaine de la finance et de la comptabilité.

La liste tend à s’allonger au fur et à mesure que les besoins se font ressentir
et que la sphère des services se développe.
C’est pour dire que le domaine de l’audit mérite toute l’attention que les
grands cabinets d’expertise ont su lui consacrer comme une compétence à part
entière.

Le présent cours s’attèlera à présenter dans un premier temps ce domaine

(audit), avec un tour d’horizon de ses principaux aspects théoriques relatifs
notamment, aux objectifs, principes fondamentaux et aux phases de déroulement
d’une mission d’audit.

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I. DEFINITION, OBJECTIFS ET PRINCIPES FONDAMENTAUX

La mondialisation de l’économie a conduit les acteurs à utiliser un langage

commun.

• L’IASC (International Accounting Standard Committee) créée en 1973,

devenue IASB (International Accounting Standard Board)

• L’IFAC (International Federation of ACcountants) créé en 1977

Ces deux acteurs, ci-dessus, ont conduit à l’adoption d’un langage commun
accepté partout dans le monde, pour la comptabilité et l’audit.

Comptabilité et audit sont intimement liés.

La comptabilité est la technique qui permet de retracer toutes les transactions

comptables et financières afin d’exprimer une image fidèle de la situation
financière d’une entité ou d’un groupe d’entités.

L’audit est la technique qui assure la crédibilité de cette image fidèle.

1.1 Définitions

De nombreux organismes et auteurs se sont attachés à définir l’audit financier.

Après avoir rappelé les définitions données par l’IFAC, la CNCC, l’Ordre des
experts comptables et le groupement ATH, on en fera ressortir un certain nombre
de traits caractéristiques.

1.1.1 Définition de l’IFAC

Selon l’IFAC, une mission d’audit des états financiers a pour objectif de
permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états
financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément
à un référentiel comptable d’identité.

Pour exprimer cette opinion, l’auditeur emploiera la formule « donne une image
fidèle » ou « présente sincèrement sous tous les aspects significatifs », qui
sont des expressions équivalentes.

L’audit d’informations financières ou autres, élaborées selon des principes

reconnus, poursuit le même objectif « IFAC, normes internationales d’audit,
2006, ISA 200, objectifs et principes généraux en matière d’audit »

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1.1.2 Définition de la CNCC (Compagnie Nationale des Commissaires aux
Comptes)

Le cadre conceptuel des interventions du commissaire aux comptes définit comme

suit, la mission de l’auditeur financier :

<< Une mission d’audit des comptes a pour objectif de permettre au

commissaire aux comptes de formuler une opinion exprimant si ces comptes sont
établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel
comptable qui leur est applicable.>>

1.1.3 Définition de l’Ordre des Experts Comptables (OEC)

L’ordre des experts comptables définit trois types de missions normalisées

liées aux comptes annuels :

o La mission de présentation des comptes annuels,

o la mission d’examen des comptes annuels,
o La mission d’audit des comptes annuels.

A chacune de ces missions sont associés un corps spécifique de diligence et une

formule type de rapport.

Dans une mission d’audit, l’expert-comptable exprime une opinion sous une forme
positive et atteste que les informations, objet de l’audit ne sont pas attachés
d’anomalies significatives.

1.1.4 Définition du groupement ATH (Association Technique

d’Harmonisation)

« L’audit financier est l’examen au quel procède un professionnel compétent et

indépendant, en vue d’exprimer une opinion motivée sur la fidélité avec laquelle
les comptes annuels d’une entité traduisent sa situation à la date de clôture
et ses résultats pour l’exercice considéré, en tenant compte du droit et des
usages du pays où l’entreprise a son siège ».

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1.1.5 Caractéristiques communes

L’examen des définitions qui précèdent fait ressortir un certain nombre de

caractéristiques communes, qui tiennent non seulement au contenu de l’audit
financier mais également à l’auditeur lui-même.

On peut en citer cinq :

1. L’auditeur financier n’appartient pas à l’entité dont les comptes sont

examinés : Il doit être par essence indépendant de l’entreprise contrôlée.

En particulier, la personne qui participe à l’établissement des comptes

ne peut prétendre mettre en œuvre l’audit financier car cela la conduirait
à être à la fois juge et partie.

2. L’audit financier a pour objet la validation de comptes ou d’états

financiers établis par l’entité qui en fait l’objet.

Les termes utilisés par l’auditeur qui opère cette validation ont pu
varier au fil des ans : le commissaire aux comptes statuait, il n’y a pas
si longtemps, sur la « régularité et sincérité » des comptes.

Il s’exprime aujourd’hui sur l’image fidèle que donnent ou en donnent pas

les comptes qui ont fait l’objet de son examen.

Dans un cas comme dans l’autre, pourtant, la même idée ressort : les
états comptables sont la traduction chiffrée de la situation d’une
entreprise à un moment donné.

Le travail de l’auditeur consiste à examiner ces états pour s’assurer

qu’ils ne trahissent pas la réalité.

3. L’auditeur apprécie la qualité des comptes par rapport à un référentiel

déterminé.

Les comptes, comme nous l’avons dit, sont la traduction d’une réalité.

En tant que tels, ils impliquent l’utilisation d’un certain nombre de

conventions, d’un langage, qui est constitué en pratique par l’ensemble
de normes et de principes comptables que l’auditeur prend comme référence
pour en apprécier la validité.

4. L’auditeur financier fait connaître son opinion dans un rapport écrit,

l’opinion exprimée doit être motivée, étayée.

L’auditeur ne livre pas une impression, un sentiment plus ou moins fugace

pouvant dépendre de son humeur du moment : il doit exprimer l’intime

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 conviction acquise, au terme d’une démarche structurée, par un
professionnel compétent.

5. Enfin, l’auditeur financier porte un jugement sur les états financiers

en délivrant une assurance positive.

L’auditeur formule son opinion en utilisant la formule « donne une image

fidèle » ou « présente sincèrement sous tous les aspects significatifs
», ce qui l’engage bien d’avantage qu’un simple constat d’absence
d’anomalies, qui donnerait une assurance négative sur la fiabilité des
comptes.

1.2 Objectifs de l’audit

L’audit correspond à un examen critique des états financiers, ceux-ci

comprennent :

• Le bilan,
• Le compte de résultat (compte d’exploitation et compte de perte et
de profits),
• Les notes annexes (y compris les éléments comptables du rapport du
conseil d’administration),
• les autres états et documents qui sont considérés comme partie
intégrante des états financiers.

Si nous reprenons la définition de la révision que nous avons donnée

précédemment, on voit que les objectifs assignés à l’auditeur sont d’exprimer
une opinion motivée sur la régularité et la sincérité du bilan et des comptes
de résultat.

Les organismes étrangers, auxquels l’audit d’une entreprise est confié, ont
pour objectifs, par l’examen des comptes, l’évaluation et la formulation d’une
opinion sur l’image qu’ils donnent de la situation comptable et les résultats
des opérations à l’égard des principes comptables généralement admis.

C’est un travail d’investigation permettant d’évaluer les procédures

comptables, administratives ou autres en vigueur dans l’entreprise afin de
garantir à un ou plusieurs groupes intéressés (dirigeants, actionnaires, tiers…)
la régularité et la sincérité des informations mises à leur disposition.

Plus précisément, il consiste à autoriser l’examen d’informations par une tierce

personne, autre que celle qui les prépare et les utilise avec l’intention
d’établir leur véracité et de faire un rapport critique sur le résultat de cet
examen, avec le désir d’augmenter l’utilité de l’information pour l’utilisateur.

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Cet examen correspond à la nécessité de confirmer la validité des informations
données par l’entreprise, ces informations devraient donner une Image Fidèle
du patrimoine, des résultats et de la situation financière de l’entreprise.

1.2.1 La régularité, la sincérité et l’image fidèle des comptes :

1.2.1.1 La Régularité

La régularité est la conformité à la réglementation ou, en son absence, aux

principes généralement admis.

La réglementation se compose des textes législatifs ou réglementaires mais

aussi des règles fixées par la jurisprudence et des normes élaborées par les
organisations professionnelles compétentes.

1.2.1.2 La Sincérité

Le plan comptable précise que c'est l’application de bonne foi des règles et
procédures en fonction de la connaissance que les responsables de comptes
doivent, normalement, avoir de la réalité et de l'importance des opérations,
événements et situations.

La sincérité qui suppose la bonne foi des dirigeants a évolué progressivement

vers une notion de sincérité objective. "La sincérité résulte de l'utilisation
correcte des valeurs comptables ainsi que d'une appréciation raisonnable des
risques et des dépréciations de la part des dirigeants ".

1.2.1.3 L’Image fidèle

Les comptes annuels doivent donner une image fidèle du patrimoine, de la

situation financière ainsi que des résultats de la société.

L'image fidèle sert de référence lors de l'établissement des comptes annuels.

Ainsi, dans le respect des règles et principes comptables, cette image fidèle
se matérialise par des informations complémentaires comprises dans l'annexe,
donnant aux différents destinataires des comptes annuels des renseignements
complémentaires au bilan et au compte de résultat.

Plus précisément, l’audit externe consiste à autoriser l’examen d’informations

par une tierce personne, autre que celle qui les prépare et les utilise avec
l’intention d’établir leur véracité et de faire un rapport critique sur le
résultat de cet examen, avec le désir d’augmenter l’utilité de l’information
pour l’utilisateur.

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L’audit n’évalue pas les hommes mais les systèmes et les actions menées par une
organisation : il est tendu vers la recherche d’améliorations du système adopté
par l’entreprise.

Du fait de la mise en œuvre de ses objectifs principaux, l’audit touche

inévitablement à un certain nombre de domaines par rapport auxquels ils convient
de le situer, ce sont notamment :

1.2.2 La détection de la fraude

D’une manière assez naturelle, on aura à faire de la détection de la fraude

l’objet fondamental du contrôle financier.

Cette définition ferait du praticien une sorte de détective chargé de découvrir

toutes les malhonnêtetés, dont pourraient être responsables les salariés de
l’entreprise. Sous l’éclat de la détection de la fraude, on doit distinguer
deux types :

• Les détournements effectués à des fins personnelles résultent

invariablement de l’existence d’une faiblesse dans le contrôle interne
de l’entreprise.

La détection de ce type de fraude ressort prioritairement des attributions

de la direction de l’entreprise et non de celles de l’auditeur.

Celui-ci est amené à s’en préoccuper à partir du moment où se fait jour

la possibilité d’une altération matérielle des comptes.

• Les irrégularités dont une direction peuvent se rendre coupable en

établissant ses documents financiers.

Elles ont généralement pour conséquence de donner une image formée de la

situation financière et sont donc susceptible d’engager la responsabilité
professionnelle de l’auditeur.

1.2.3 L’amélioration de la gestion de l’entreprise

Une des conséquences possibles de l’audit est l’amélioration générale des

procédures de la société.

Au cours de sa démarche, l’auditeur peut être conduit à révéler des

imperfections dans l’organisation et dans les procédures de la société et à les
communiquer à la direction.

L’amélioration des procédures résulte, comme nous le verrons, de la mise en

œuvre d’un audit ; mais elle n’est pas pour autant l’objectif qui détermine
l’action de l’auditeur.

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Il est d’ailleurs évident que si ce n’était pas le cas, l’auditeur devrait être
à la fois comptable, expert juridique et contrôleur de gestion. Or, le rôle de
l’auditeur n’est pas d’apporter un guide aux décisions de la direction, mais
d’émettre une opinion sur la régularité et la sincérité des comptes.

De plus, il est clair que si le praticien participait directement à la prise

de décision incombant à la direction, il mettrait en péril son indépendance.

1.3 Principes Fondamentaux

Pour l’essentiel, deux principes fondamentaux caractérisent la démarche de

l’auditeur financier :

• La méthodologie utilisée est fondée sur l’approche par les risques ;

• L’objectif de la mission est l’émission d’une opinion motivée ;

Ces principes fondamentaux ont été rappelés et précisés par l’évolution à la

fois nationale et internationale récente.

1.3.1 Approche par les risques

1.3.1.1. Nécessite de l’approche par les risques

L’audit financier s’est longtemps limité à une révision des comptes axée sur
la mise en œuvre de contrôles substantifs ; et conduisant à la délivrance d’une
conclusion sur la qualité des états financiers.

Ce type de contrôle, qui est loin d’avoir perdu toute pertinence, trouve
néanmoins rapidement ses limites si l’entreprise à auditer prend quelque
importance.

Lorsqu’il s’agit d’une entité dont la comptabilité enregistre des milliers

d’opérations, parfois réparties sur plusieurs sites, et pouvant traduire dans
certains cas des opérations complexes, il devient notoirement insuffisant.

L’auditeur qui ne peut pas tout voir, et dont le temps d’intervention est
compté, doit alors mettre en œuvre une méthodologie qui lui permette à la fois
:

De motiver son opinion, c'est-à-dire d’obtenir les informations probantes

nécessaires et suffisantes pour porter un jugement pertinent sur les états
financiers ;

D’obtenir un maximum d’efficacité c'est-à-dire d’optimiser le rapport entre le

coût de son contrôle ; l’identification des risques et de niveau de confiance
obtenue.

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1.3.2 Définition des assertions d’audit

Les assertions d’audit peuvent être définies comme les 3 critères dont la
réalisation conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle des
comptes.

1.3.3 Identification des risques pesant sur les assertions

Pour être en mesure d’adapter le niveau de ses diligences, l’auditeur doit

évaluer le risque que les états financiers soumis à son jugement comportent des
erreurs, autrement dit que les assertions d’audit relatives aux états financiers
soient affectées par les anomalies significatives.

La démarche d’identification des risques retenue par l’auditeur financier

comprend généralement :

1.3.3.1 Une identification des erreurs potentielles

L’erreur potentielle est l’erreur qui pourrait théoriquement survenir si aucun

contrôle n’était mis en place pour l’empêcher ou la détecter. Elle est
usuellement associée à la notion de risque inhérent.

1.3.3.2 Une identification des erreurs possibles

C’est l’erreur qui peut effectivement se produire compte tenu de l’absence de

contrôle dans l’entreprise pour l’empêcher, la détecter et ensuite la corriger.
Elle est généralement associée au risque lié ou risque de non-maitrise.

1.3.4 La détermination du caractère significatif des erreurs possibles

L’auditeur est ainsi amené à définir non seulement l’importance relative des
systèmes et domaines sur lesquels il est appelé à intervenir mais également un
seuil de signification à partir duquel il ne peut délivrer sa certification.

1.3.4.1 Identification des risques inhérents

1.3.4.1.1. Définition

Le risque inhérent correspond à la possibilité que sans tenir compte du contrôle

interne qui pourrait exister dans l’unité, une anomalie significative se
produise dans les comptes.

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1.3.4.1.2 Classification

Le risque inhérent se situe donc en amont du contrôle interne mais en place

dans l’entreprise. Il est lié à son activité à son environnement à ses choix
stratégiques ou structurels.

Les composantes de risque inhérent sont présentées différemment selon les

méthodes d’audit développées par les organismes professionnels ou les firmes
d’audit.

1.3.4.1.3 Détermination

Est opérée pour l’essentiel par l’auditeur dans le cadre de la phase de

conception de la mission.

Cette approche est ensuite complétée par la mise en œuvre des contrôles, lorsque
l’auditeur approfondit sa connaissance générale de chacun des cycles.

1.3.4.2 Identification des risques liés au contrôle

Le risque lié au contrôle correspond au risque qu’une anomalie significative

ne soit ni prévenue ni détectée par le contrôle interne de l’entité et donc non
corrigé en temps voulu.

Une première approche au risque lié au contrôle doit être opéré par l’auditeur
lors de la phase de prise de connaissance.

L’auditeur doit en effet acquérir une connaissance suffisante des systèmes

comptables et de contrôle interne pour planifier l’audit et concevoir une
approche efficace. Mais c’est essentiellement dans la phase d’évaluation du
contrôle interne que l’auditeur apprécie définitivement les risques liés au
contrôle interne.

1.3.4.3 Caractère significatif

1.3.4.3.1 Définition

Une information significative est une information dont l’omission ou

l’inexactitude est susceptible d’influencer les décisions économiques ou le
jugement fondé sur les comptes.

Le caractère significatif dépend de l’importance de l’élément ou de l’erreur

évalué dans les circonstances spécifiques de son omission.

Il s’apprécie par rapport à un seuil plutôt qu’un critère qualitatif que cette
information doit posséder pour être utile.

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1.3.5 Gestion du risque d’audit

Le risque couru par l’auditeur, généralement qualifier de risque d’audit ne

s’identifie pas au risque que des erreurs significatives existent sur les états
financiers.

Il convient donc de le définir avant d’examiner la manière dont il doit être

géré par l’auditeur financier.

1.3.5.1 Définition du risque d’audit

L’IFAC (Normes internationale d’audit ISA 400) définit le risque d’audit comme
le risque que l’auditeur financier exprime une opinion incorrecte sur les états
financiers soumis à son contrôle du fait d’erreurs significatives contenues
dans ces états.

Cette définition a été reprise dans plusieurs référentiels d’audit nationaux.

En France, les normes d’exercice professionnel définissent le risque d’audit

comme le risque qu’un commissaire aux comptes « exprime une opinion différente
de celle qu’il aurait émise s’il avait identifié toutes les anomalies
significatives dans les comptes »

Pour les vérificateurs canadiens, le risque d’audit (risque lié à la

vérification) représente le risque que le vérificateur ne formule aucune
restriction dans son rapport alors que les états financiers comportent des
erreurs importantes non détectées lors de sondages.

Au vu de ces définitions il est possible de distinguer de composantes dans le

risque d’audit :

- La première composante est constituée par le risque que les comptes à

certifier comportent des anomalies significatives :

Les développements qui précèdent ont montré que ce risque résulte du risque
inhérent, du risque lié, et du caractère significatif des risques possibles qui
en résultent.

« Le risque d’anomalies significative est propre à l’entité ; il existe

indépendamment de l’audit des comptes. Il se subdivise en risque inhérent et
risque lié au contrôle.

Le risque inhérent correspond à la possibilité que, sans tenir compte du

contrôle interne qui pourrait exister dans l’entité, une anomalie significative
se produise dans les comptes.

by CFI, SARL P a g e 17 | 31
Le risque lié au control correspond au risque qu’une anomalie significative ne
soit prévenue ni détectée par le contrôle interne de l’entité est donc non
corrigé en temps voulu. »

- La seconde composante est constituée par le risque de non détection par

l’auditeur des erreurs affectant les états financiers, cette situation pouvant
le conduire à émettre une opinion erronée sur les états financiers.

Les développements qui précèdent peuvent être résumés dans une équation de
l’auditeur qui constitue le modèle du risque d’audit :

1.3.5.2 Gestion du risque d’audit

La gestion du risque d’audit consiste à réduire le risque d’audit à un niveau

suffisamment faible pour obtenir l’assurance recherchée nécessaire à la
certification des comptes.

A cette fin, l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives et conçoit

les procédures d’audit à mettre en œuvre en réponse à cette évaluation.

L’IFAC (Norme d’audit internationale ISA 400) indique que l’auditeur doit
recourir à son jugement professionnel pour évaluer le risque d’audit et définir
des procédures d’audit visant à le réduire à un niveau acceptable faible.

L’objectif est atteint lorsque les procédures d’audit mises en place permettent
de répondre au risque d’anomalie significative dans les comptes.

Le risque d’anomalies significatives dans les comptes résulte :

• D’une approche qui combine l’évaluation des risques potentiels,

réalisée au travers de la prise de connaissance générale de l’entreprise,

• De l’évaluation du risque lié au contrôle (ou risque de non

maîtrise), réalisé au travers de l’examen des systèmes comptable et des
procédures.

Le risque de non détection est directement fonction de l’importance des travaux

de contrôle mis en œuvre par l’auditeur.

Plus ces travaux seront importants, plus le risque de non détection sera faible
et inversement.

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1.3.6 Emission d’une opinion motivée

L’émission d’une opinion motivée repose fondamentalement sur la collecte par

l’auditeur des éléments probants de nature à justifier son opinion.

Celle-ci doit donner lieu à une documentation des travaux qui se traduit par
l’établissement d’un dossier de travail.

Enfin, l’opinion peut s’appuyer, dans certaines conditions, sur les travaux mis
en œuvre par d’autres professionnels.

1.3.6.1 Collecte d’éléments probants

1.3.6.1.1 Définition

Les éléments probants désignent les informations obtenues par l’auditeur ou le

commissaire aux comptes au cours de son audit et lors d’autres interventions
lui permettant de fonder son opinons.

Les caractéristiques des éléments probants doivent être suffisants et

appropriés.

Le caractère suffisant s’apprécie par rapport à la quantité des éléments

collectés.

La quantité des éléments collectés dépend du risque d’anomalies significatives

mais aussi de la qualité des éléments collectés.

Le caractère approprié est fonction de la qualité des éléments collectés c'est-

à-dire de leur fiabilité et de leur pertinence.

1.3.7 Documentation des travaux

Sont examinés ci-après :

• Les fondements de l’obligation de documentation des travaux

• Les règles d’établissement et de conservation du dossier.

1.3.7.1 Obligation de documentation des travaux

-Sources de l’obligation : La tenue d’un dossier de travail par le commissaire

aux comptes ou l’auditeur résulte d’une obligation réglementaire.

Le commissaire aux comptes ou l’auditeur constitue pour chaque entreprise un

dossier contenant tous les documents reçus de la personne contrôlée.

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1.3.7.2 Objectifs de la documentation des travaux

La documentation des travaux a pour objectifs de faciliter et de matérialiser

:

o L’organisation, la planification et la réalisation de la mission ;

o La centralisation ordonnée des feuilles de travail crée par les

auditeurs tout au long du déroulement de la mission ainsi que des
éléments probants collectés.

1.3.8 Etablissement et conservation des dossiers

1.3.8.1 Délai de conservation

La CNCC a apporté les précisions suivantes concernant la conservation des

dossiers de travail du commissaire aux comptes.

L’action disciplinaire contre un commissaire aux comptes se prescrit par dix

ans (10 ans), durée qui coïncide avec celle fixée par la loi comptable.

Le dossier comprend les notes et documents directement relatifs à l’exercice

audité.

1.3.9 Informatisation et dématérialisation des dossiers

Les dispositions rappelées n’imposent pas de support particulier pour établir

le dossier de travail. Il en résulte de la constitution intégrale ou partielle
par des moyens informatiques.

1.3.9.1 Le dossier doit être accessible

Dans le cadre de sa mission, le commissaire aux comptes ou l’auditeur peut être

amené dans certaines conditions, à ouvrir ses dossiers de contrôle tout en
gardant à l’esprit son obligation d’être tenu en principe au secret
professionnel.

1.3.9.2 La formalisation du dossier

Doit respecter les principes définis notamment par les commentaires de la norme
2-104 pour les dossiers établis sur support papier.

1.3.9.3 Le dossier informatisé

Doit respecter les exigences requises en matière de confidentialité et de

conservation du dossier.

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1.3.9.4 Communication des dossiers

Les dossiers constitués par le commissaire aux comptes ou l’auditeur sont

couverts par le secret professionnel.

II. Déroulement d’une mission d’audit

La fonction d’audit est une fonction de diagnostic et d’analyse par excellence,
elle consiste à s’interroger sur le fonctionnement et le dysfonctionnement des
organismes dans toute leur globalité, par l’adoption d’une démarche originelle
déductive/inductive d’analyse.

Cette démarche est fondée sur l’analyse du risque et de l’évaluation du contrôle

interne.

Cette connaissance détaillée de l’environnement interne et externe des

organismes permet à l’auditeur d’établi un programme de mission qui comporte
une combinaison de tests plus efficace et mieux adaptés aux conditions
spécifiques de chaque type d’audit (interne, externe, publique,…).

2.1 Les étapes d’une mission d’audit

Il s’agit d’une démarche qui s’est développée grâce à son recours massif aux
sciences sociales (psychologie, économie, sociologie), aux techniques
quantitatives de gestion (probabilité) et à l’informatique.

En effet, la démarche d’une mission d’audit est fondée sur l’analyse du risque
et de l’évaluation du contrôle interne.

2.1.1 La prise de connaissance de l’entreprise

Cette connaissance détaillée de l’environnement interne et externe des

organismes audités permet à l’auditeur d’établir un programme de mission qui
comporte une combinaison de teste plus efficace et mieux adaptés aux conditions
spécifiques de chaque type d’entité.

Et c’est dans cette étape que l’auditeur doit intégrer chacune des trois
approches, déjà citées, pour pouvoir atteindre la totalité de ces objectifs.

Chaque approche nous mène à certain nombre d’étapes d’analyse et de

vérification.

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Cette prise de connaissance permet à l’auditeur de faire le lien entre les
données comptables et les réalités qu’elles traduisent ; elle évite d’avoir une
vue parcellaire des faits et situations et doit donc contribuer à une meilleure
synthèse.

Il faut préciser que la prise de connaissance de l’entreprise est indispensable

pour permettre à l’auditeur d’assimiler les principales caractéristiques de
l’entreprise :

• Son degré d’organisation,

• Le comportement de ces dirigeants et principaux collaborateurs,
• De définir, aussi précisément que possible, la nature et l’entendue de
la mission proposée.

A. Plan de mission

Objectifs :

• Résumer les différentes informations obtenues de la phase de la PCGE

(Prise de Connaissance Générale de l’Entreprise)
• Préciser les travaux à effectuer

Contenu :

• Présentation de l’entreprise
• Nature et particularités de la mission
• Présentation des risques de la mission
• Définition des seuils de signification
• Etc…

B. Programme de travail détaille

Objectifs :

• Donner une description suffisamment précise des travaux à effectuer

Contenu :

• Nature des travaux à effectuer

• Etendu des travaux
• Calendrier des travaux

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2.1.2 L’évaluation du contrôle interne

2.1.2.1 Description des procédures

Chaque service, chaque fonction de l’entreprise peut utiliser des procédures

qui lui sont spécifiques ; c’est pourquoi la description des procédures doit
se faire au cours d’une ou plusieurs entrevues avec les responsables de la
fonction concernée par le biais de manuels ou instructions écrites par
l’entreprise.

Pour matérialiser cette description, l’auditeur peut avoir recours à deux

techniques :

• La description narrative (appelé également : mémorandum)

• Le diagramme de circulation (ou flow chart)

2.1.2.2 Les tests de conformité

L’auditeur doit s’assurer que la procédure qu’il a appréhendée est bien celle
en vigueur dans un entreprise.

C’est l’objectif des tests de conformité (appelé également tests structurels)

qui permettent donc de vérifier que la description des procédures est bien
assimilée et conforme à la réalité.

2.1.2.3 L’évaluation préliminaire des procédures

L’objectif de cette phase est de vérifier si les procédures sont bonnes. Il

s’agit de la phase capitale de l’analyse des procédures qui permet de :

• Dégager les points forts du système (sécurités du contrôle interne).

• Déceler les points faibles du système (défaillances du contrôle

interne).

• Porter une appréciation sur les procédures. Cette appréciation

constitue la première évaluation du contrôle interne ou évaluation
préliminaire. Elle porte sur la conception de l’organisation en place
mais ne présume pas de sa bonne application par les exécutants.

Pour l’évaluation préliminaire du contrôle interne l’auditeur se sert des

questionnaires de contrôle interne.

by CFI, SARL P a g e 23 | 31
Ces questionnaires sont souvent de type « fermé » c'est-à-dire qu’ils sont
conçus de telle sorte que les réponses aux différentes questions se font par «
oui » ou par « non ».

De plus, les réponses négatives ne traduisent généralement que les faiblesses

du contrôle interne qu’il convient ensuite d’examiner précisément.

2.1.2.4 Test de performance

Ces tests ne concernent que les points réputés forts de l’évaluation

préliminaire.

Ils ont pour objet de vérifier que ces points forts sont réellement appliqués
et ce d’une façon continue.

La vérification de l’application permanente de ces points nécessite généralement

des contrôles d’une certaine ampleur afin qu’ils couvrent l’ensemble de
l’exercice.
Ils doivent, en effet, contrairement aux tests de conformité, apporter à
l’auditeur des éléments de preuve sur l’application des procédures en vigueur.

Or dans l’impossibilité de contrôler toutes les procédures au sein de

l’entreprise l’auditeur est obligé de se limiter son contrôle, d’où le recours
à la technique des sondages.

2.1.2.5 L’évaluation du contrôle interne

A l’issu de cette étape l’auditeur est amené à distingue entre :

• Les forces du système qui sont constamment applique (d’après les tests
de permanence)

• Les faiblesses du système qui sont de deux types :

o Des faiblesses de conception décelées lors de l’évaluation

préliminaire du contrôle interne.

o Des faiblesses d’application résultant du non-respect des

procédures mises en place l’entreprise (décelées lors des tests de
permanence)

L’auditeur doit porter son attention sur l’analyse des faiblesses qui peuvent
engendrer des erreurs au niveau des états financiers de l’entreprise.

L’analyse des faiblesses est faite en utilisant des feuilles de révélation et

d’analyse de problème (FRAP), il s’agit d’un papier de travail synthétique par

by CFI, SARL P a g e 24 | 31
lequel l’auditeur documente chaque dysfonctionnement relevé lors de la phase
de l’évaluation du contrôle interne.

L’analyse des faiblesses constatées va influencer certainement le jugement

définitif qui doit être porté sur le contrôle interne.

Et c'est en fonction de ce jugement que l'auditeur prépare son programme du

contrôle des comptes dont l'importance et l'orientation sont déterminées par
les résultats de l'évaluation du contrôle interne.

2.1.3 L’examen des états financiers

Au terme de l’évaluation définitive du contrôle interne et de l’analyse de ces

faiblesses, l’auditeur peut définir plus précisément les champs de son
intervention lors de l’examen final des comptes.

Il élabore à cet effet un programme de contrôle adapté comprenant des

vérifications dont la nature et l’ampleur dépendent notamment des résultats de
l’analyse du contrôle interne.

Pour le contrôle des comptes l’auditeur entreprend une démarche se composant

de deux volets.

2.1.3.1 La détermination des conséquences de l’évaluation du contrôle

interne

En fonction de ces forces et de ces faiblesses, l’auditeur allège ou renforce

le programme de vérification directe des comptes.

Un très bon contrôle interne peut par exemple le dispenser à l’extrême d’opérer
un contrôle direct sur l’exhaustivité et la réalité des enregistrements par
exemple, alors qu’une grande concentration de points faibles dans la conception
du système du contrôle interne peut le conduire à ne tirer aucune conclusion
de l’examen des comptes.

2.1.3.2 Les tests de cohérence et de validation

L’objectif de ces tests est de permettre à l’auditeur de vérifier l’homogénéité

des informations comptables et des informations opérationnelles dont il dispose.

2.1.3.2.1 Les tests de cohérence

Ils ont pour objectif de rechercher des anomalies éventuelles au niveau des
comptes de l’entreprise.

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Ces tests se font à partir de la revue des informations comptables et
opérationnelles.

2.1.3.2.2 Les tests de validation

Ces tests ont pour objectif de vérifier les données de la comptabilité en les
rapprochant de la réalité qu’ils traduisent.

2.2 L’achèvement de l’audit

L’ensemble des contrôles précédents doit en principe permettre à l’auditeur de

formuler son opinion sur la qualité de l’information financière et sur la
sincérité des comptes de l’entreprise et leur respect des lois et normes en
vigueur.

Trois types d’opinions peuvent alors être formulés dans le cadre d’un rapport
de certification.

2.2.1 Certification pure et simple (sans réserves)

L’auditeur estime dans ce cas que les comptes sont réguliers et sincères et que
les états financiers donnent une image fidèle de l’activité de l'entreprise et
de sa situation patrimoniale.

2.2.2 Certification avec réserve(s)

Dans le cas où l’auditeur constate une ou plusieurs irrégularités significatives

mais dont l’importance n’est pas suffisante pour rejeter l’ensemble des comptes.

2.2.3 Refus de certifier

Dans ce cas les irrégularités constatées sont de nature à remettre en cause

tous les comptes de l’entreprise.

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Citation (issue de la documentation du CNCC)

Refus de certification.

Il s'agit de situations où le commissaire aux comptes :

-Est en désaccord avec le choix ou l'application des règles et méthodes comptables et

où l'incidence de ce désaccord est suffisamment importante pour affecter les comptes
annuels dans leur ensemble ;

-N'a pas pu mettre en oeuvre les diligences qu'il a estimé nécessaire et où les
limitations sont telles qu'il ne lui est pas possible de se former une opinion sur
les comptes annuels pris dans leur ensemble ;
-A constaté, dans certains cas extrêmes, des incertitudes graves et multiples
risquant d'affecter de façon très significative les comptes annuels

Le commissaire est tenu d'informer sur la nature des désaccords et limitations et sur
leur incidence chiffrée.

2.3 Documentation en Audit Comptable et Financier

2.3.1 Principes

Les dossiers de travail sont conçus et structurés pour chaque mission. Selon
les circonstances et les besoins.

Le commissaire aux comptes ou l’auditeur est donc libre d’organiser comme il

l’entend son dossier de travail.

La structure de dossier est néanmoins usuellement fondée sur la distinction

entre dossier annuel et dossier permanent.

2.3.2 Dossier permanent

Le dossier permanent regroupe l’ensemble des informations utilisables par

l’auditeur sur toute la durée du mondât.

Il est d’une certaine manière la « mémoire » de l’équipe d’audit et il facilite

la prise de connaissance de l’entreprise auditée par les nouveaux intervenants.

Il doit être :

• Être tenu à jour de modifications intervenues dans l’entreprise

• Être allégé des documents ne pressentant plus d’utilité pour les exercices
futurs.

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 • Être complété des nouveaux éléments collectés dans le cours de missions
sous la supervision des responsables et directeurs de mission.

Le dossier permanent comprend généralement :

Des données de base sur la mission :

• Fiche signalétique de l’entreprise et du mondât,

• Lettre d’acceptation de la mission.

Des données de base sur l’entreprise et sur son organisation générale :

• Son historique,
• Son activité des produits et marchés,
• Des processus industriels...etc

Les éléments essentiels du cadre juridique :

• Statuts,
• Registre de commerce et du crédit mobilier (RCCM)
• Déclaration fiscale d’existence (DFE),
• Structure et évolution du capital social et de la composition des organes
d’administration et de direction,
• Résumé des procès-verbaux…etc.

Les éléments relatifs au cadre fiscal :

• Déclaration fiscale d’existence (DFE),

• Régimes fiscaux particuliers,
• Options et agréments fiscaux,
• Liasses fiscales (états financiers),
• Convention d’intégration fiscale…etc.

Les éléments relatifs au cadre social :

• Convention collective,
• Accord internes d’entreprise...

Les rapports et documents émis par l’auditeur :

• Rapports légaux,
• Rapports contractuels,
• Plan de mission,
• Note de synthèse de la mission, etc.

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Le dossier permanent des procédures pour les cycles significatifs :

• Description des opérations et des procédures,

• Diagramme de circulation de l’information,
• Appréciation du contrôle interne…etc.

2.3.3 Dossier annuel

Le dossier annuel regroupe les documents de la mission, feuilles de travail et

éléments probants produits et recueillis pour la réalisation de l’audit
financier d’un exercice donné.

Le dossier général ou de synthèse peut notamment comporter :

• Les informations relatives à la conception et à la planification de la

mission, la nature, le calendrier et l’étendu des procédures d’audit
financier mises en œuvre.

• Les éléments relatifs à la finalisation : note de synthèse, tableau

d’impact, rapports, lettres.

• Les états de synthèse et les notes de travail correspondant aux procédures

analytiques d’ensemble.

• Les éléments correspondant à la mise en œuvre des vérifications

spécifiques

2.3.4 Dossier de contrôle

Peut être organisé par cycle ou en suivant les postes des états financiers.

Il matérialise l’exécution des contrôles planifiés, explicite les raisonnements

et appréciations de l’auditeur sur toutes les questions importantes nécessitant
l’exercice d’un jugement professionnel ainsi que les conclusions qui en
découlent.

Il contient notamment les explications suffisantes sur les procédures d’audit.

Présentation du contenu du dossier :

La tenue et la présentation des données de travail doivent répondre à des

critères de formes destinés à en faciliter l’utilisation.

Ceux –ci porte notamment sur l’indexation du contenu du dossier. Tous les
documents insérés doivent être indexés.

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S’agissant de la présentation des feuilles de travail, il importe que celles-
ci soient clairement présentées, lisibles et datés.

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 CFI, SARL
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