U.C.A.D – F.A.S.E.G – I.F.A.C.
E
Licence III Science de gestion
Cours de fiscalité indirecte
Intervenant : M. Ousmane CISSE, enseignant
associé, chargé de cours à l’U.CA.D
[email protected]
Année universitaire 2021-2022
1
Bibliographie
I. Législation
Directive communautaire n° 02/2009/CM/UEMOA du 22 mars 2009,
modifiant la directive n° 02/98/CM/UEMOA du 22 décembre 1998 portant
harmonisation des législations des Etats membres en matière de T.V.A ;
Loi n°2012-31 du 31/12/2012 portant Code général des impôts du Sénégal,
JO. N° 6706 du 31/12/12 ;
Loi n°2015- 06 du 23 mars 2015 modifiant certaines dispositions du Code
général des impôts de 2012 J.O n° 684 ;
Loi n° 2018-10 du 30 mars modifiant certaines dispositions du Code
général des impôts, J.O n°7082 du 30/03/2018 ;
Loi n° 2019-17 du 20 décembre 2019 portant loi de finances pour l’année
2020, J.O n° 7247 du 23/12/2019 ;
Arrêté Ministériel n°3517 MEF-DGID-DLEC-LEG2 en date du 11
mars 2013 portant application des dispositions de l’article 361 du Code
général des Impôts. J.O. n° 6746 31 août 2013 ;
Circulaire d’application du Code général des impôts n° 0000504 du 15
janvier 2016.
II. Ouvrages
Ange Constantin MANCABOU., Gestion fiscale et comptable de
l’entreprise, L’Harmattan 2013 ;
Boubacar SONKO., Fiscalité de l’entreprise au Sénégal- La pratique,
2009 ;
Christophe DE LA MARDIERE., Droit fiscal général, 2ème éd- Champs
université, 2015 ;
Doudou NDOYE, Code général des impôts du Sénégal révisé, EDJA
2018/2019 ;
El Hadji Dialigué BA, Droit fiscal, édition L’Harmattan 2015 ;
Marie LAMBERT, T.V.A : Mode d’emploi : 50 questions- réponses pour
optimiser la TVA et éviter les redressements, Eyrolles, 2011 ;
Maurice COZIAN & Martial CHADEFAUX., Fiscalité des entreprises,
Litec, 2017 2018 ;
Marie Delphine NDIAYE et Mohamed DIEYE, La pratique fiscale
sénégalaise, 5ème édition 2021 ;
2
Mamadou NGOM, Précis de fiscalité des affaires, Tome II. Taxes sur le
chiffre d’affaires ; Droit d’enregistrement et de timbre ; Contrôle fiscal et
procédure contentieuses ; N.E.N.A édition 2018/2019 ;
Paul KHOURY, Fiscalité de l’entreprise au Sénégal, 2è édition Avis
d’expert 2019 ;
Saliou DIEYE, Le vade mecum fiscal, L’Harmattan, 2019.
3
Sommaire du cours
Chapitre I : La taxe sur la valeur ajoutée
Section I : Le champ d’application de la T.V.A
Section II : La liquidation de la T.V.A
Section III : Les mécanismes de la déduction de T.V.A
Chapitre II : Les taxes spécifiques
Section I : Généralité sur les taxes spécifiques
Section II : Le régime particulier des différentes taxes
Chapitre III : La taxe sur les activités financières (T.A.F)
Section I : Le champ d’application de T.A.F
Section II : Le régime juridique de la T.A.F
« La fiscalité oblige à compter et à calculer après avoir assimilé les règles du
« jeu fiscal ». Là comme ailleurs, il faut s’entrainer, faire des exercices
d’assouplissement et d’endurance. Il faut pratiquer la fiscalité comme d’autre
pratique la gymnastique ou le piano, à force d’exercices ; c’est la clé de la
réussite »1.
1
Maurice COZIAN, Martial CHADEFAUX, avant-propos de l’ouvrage exercice de fiscalité des entreprises 1ère
édition, cité dans la 22 édition, VII, 2009/2010.
4
Chapitre I : La taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A)
Préalablement à l’étude de la T.V.A, il convient de rappeler le mécanisme
général de collecte de cette taxe. Ce point est essentiel pour bien appréhender les
règles applicables aux collecteurs dans les relations commerciales qu’ils
entretiennent avec leurs clients et leurs fournisseurs.
La taxe sur la valeur ajoutée est un impôt indirect prélevé sur la plupart des
biens et des services consommés au Sénégal. En principe, elle ne touche, que le
consommateur final et qui est d'un niveau identique quels que soient le processus
de production et la chaîne de commercialisation du produit ou du service
considéré.
Dès lors qu'une entreprise exerce une activité assujettie à T.V.A, elle doit
soumettre à cette taxe l'ensemble de ses ventes. À ce titre, elle collecte pour le
compte du Trésor public un impôt auprès de ses clients, qu'elle reverse chaque
mois, ou chaque trimestre, à l'administration. En contrepartie, l'entreprise a le
droit de récupérer la T.V.A appliquée à ses achats par ses fournisseurs.
La TVA est donc un impôt neutre pour l'entreprise, sauf si celle-ci exerce
une activité non assujettie : dans ce cas, elle paie de la T.V.A à ses fournisseurs
mais ne peut pas la récupérer.
5
Illustration du mécanisme de la TVA:
Supposons trois personnes Amadou, Babacar, et Camara ayant ajouté
chacune à un produit d’une valeur finale de 25 000 HTVA, une valeur également
HTVA de :
10 000 F pour Amadou ;
5 000 F pour Babacar ;
10 000 F pour Camara.
Avec un taux de 18%, on obtient le résultat suivant :
1. Début janvier N Amadou créé le produit et le revend à Babacar à :
10.000 F HT + une TVA égale à 18 % de 10 000 soit 11. 800 TTC
dont une TVA 1 800 F. Cette TVA est une TVA collectée par
Amadou mais aussi une T.V.A supportée par Babacar.
A La fin du mois de janvier, Amadou devra verser au Trésor public la
somme de 1.800 F comme TVA collectée.
2. Babacar paie le produit à 11.800 T.T.C à Amadou, et ajoute 5000 F
de valeur ajoutée et le revend à Camara à la date du 5 février année
N : 10.000 + 5000 + 18% de (10.000 + 5000) soit 15 000 + 2.700 F
de TVA collectée.
A la fin du mois de février, Babacar devra verser au Trésor public la
différence entre la T.V.A collectée (2700 F) et la T.V.A supportée sur le
produit (1800 F) ; soit 900 F.
3. Camara achète donc ce produit à 17 700 FTTC et ajoute 10 000 F de
valeur ajoutée qu’il revend au consommateur final début mars année
N : 15 000 + 10 000 + 18% de (15 000 + 10 000) soit 25 000 + 4 500
de TVA collectée = 29 500 TTC.
A la fin du mois du mois mars, Camara devra verser au Trésor public la
différence entre la TVA collectée (4 500) et la TVA supportée sur le
produit (2 700 F) ; 1800 F.
Conclusion : au titre de la consommation de ce produit, le Trésor public aura
encaissé un montant total de taxe égale à 4 500 F :
1 800 F d’Amadou ;
900 F de Babacar ;
1 800 F de Camara.
Le même produit auquel une seule personne aurait donné 25 000 F de valeur
ajoutée aurait également supportée 4 500 F (18% de 25 000 F) de taxe et aurait
été vendu à 29 500F TTC.
L’intervention successive de trois intermédiaires n’a donc pas modifié le
montant de la taxe exigible sur ce produit ; et le Trésor public aurait encaissé sur
l’opération 4 500 F.
6
Ce mécanisme est rendu possible par le droit à déduction de la taxe
supportée en amont accordé à chaque assujetti.
Pour mieux appréhender la T.V.A, il convient de voir d’abord son champ
d’application (Section I), ensuite les modalités de sa liquidation (Section II)
avant d’analyser ses mécanismes déduction de T.V.A (Section III).
7
Section 1 : Le champ d’application de la T.V.A
Paragraphe 1 : Les opérations imposables à la T.V.A
Les opérations imposables à la T.V.A s’entendent des opérations situées
dans le champ d’application de ladite imposition. Elles sont soit imposables et
effectivement imposées à la T.V.A, soit exonérée de cette imposition.
En vertu des dispositions de l’article 352 de la loi n° 2012-31 décembre
2012 portant Code générale des impôts au Sénégal, les opérations ci-après
effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel, à l’exclusion
des activités agricoles et des activités salariales au sens du Code du travail, sont
soumises à la TVA.
Les livraisons de biens ;
Les livraisons à soi-même ;
Les prestations de services ;
Les prestations de services à soi-même ;
Les importations de biens au Sénégal ;
Les prélèvements.
Toutefois, l’article 353 prévoit une série d’opérations imposables par
option ; on parle également d’assujettissement volontaire à la T.V.A. En effet, les
opérations de ventes de produits de la pêche, de l’agriculture par les agriculteurs
eux-mêmes et les opérations de transport public de voyageurs peuvent être
assujetties volontairement à la T.V.A.
L’option à la T.V.A peut être faite à tout moment par lettre adressée aux
services fiscaux. Elle est irrévocable et porte obligatoirement sur toutes les
opérations de vente ou de revente à l’état faites par le redevable optionnel.
L’assujettissement volontaire à la T.V.A prend effet à compter de la date de
réception de la lettre d’option.
Du point de vue économique, l’option à la T.V.A permet de ne pas « briser
la chaine des déductions», d’augmenter le prorata de déduction pour la
récupération de la T.V.A. En d’autres termes, l’option à la T.V.A permet aux
assujettis de déduire la taxe qu’ils ont eux-mêmes acquittée. Sans cette option, il
ne saurait être admis la déduction de la T.V.A. Ce qui se traduirait par une
surcharge fiscale en termes de trésorerie.
Paragraphe 2 : les opérations exonérées de T.V.A
Les exonérations s’appliquent à des opérations qui entrent, par « nature »,
dans le champ d’application de la T.V.A mais qui sont expressément soustraites
à l’impôt par une disposition législative.
8
A cet égard, les opérations exonérées de T.V.A doivent être distinguées de
celles exemptées de T.V.A ou placées « hors champ d’application de la T.V.A ».
Tel est le cas notamment des opérations qui ne sont pas territorialement liées ou
les opérations réalisées dans le cadre des activités agricoles et activités salariales
au sens du Code du travail.
En principe, l’exonération fait perdre le droit à déduction sauf si la loi en
dispose autrement.
Les exonérations sont limitativement énumérées dans la loi (article 361
C.G.I) et répondent, essentiellement, à des motifs économiques, sociaux ou au
souci d’éviter des cumuls d’impositions.
Par ailleurs, il existe des régimes douaniers suspensifs de droits et taxes
qui procurent à certaines opérations une exonération temporaire.
A/ les exonérations pour des raisons économiques
Les exportations directes de produits ou de marchandises et les
opérations assimilées ainsi que les services directement liés à ces
opérations ;
Le transport international de voyageur en provenance ou à
destination de l’étranger ;
Le transport international de biens à destination de l’étranger ;
Les livraisons et prestations effectuées au profit de titulaires de
permis de recherche de substances minérales ou pétrolières,
pendant toute la durée de validité dudit permis de recherche et
ses renouvellements dans la mesure où ces opérations se
rattachent directement au programme de recherche ;
Les livraisons de biens et fourniture de service en régime franc
validé suivant les conditions fixées à l’article 722 du C.G.I ;
Les affaires réalisées avec les représentations diplomatiques et
les organisations assimilées ;
Les exportations de services par les télé- services effectuées à
distance, en dehors de l’endroit où le travail est attendu, aux
moyens de communications électroniques, informatiques,
télématiques et à partir d’un réseau comportant au moins 200
positions de travail actives et permanentes.
B/ les exonérations pour des raisons sociales
Les biens et produits alimentaires de première nécessité non
transformés2: les produits de la pêche (excepté les crustacés et les
2
Arrêté Ministériel n°3517 MEF-DGID-DLEC-LEG2 en date du 11 mars 2013 portant application des dispositions
de l’article 361 du Code général des Impôts. J.O. n° 6746 31 août 2013.
9
mollusques), les tubercules, racines, céréales (à l’exclusion du riz
de luxe3), légumes frais, oignons, pommes de terre, œufs en coquille,
manioc ;
Les honoraires perçus par les membres des professions médicales et
paramédicales titulaires des diplômes requis et de l’autorisation
d’exercer ;
Les produits pharmaceutiques, matériels médicaux, livraisons de
médicaments et produits spécialisés pour les activités médicales
figurants sur la liste prévue à l’annexe I du C.G.I ;
Les opérations de transport public de voyageurs lorsque le
transporteur est inscrit au rôle des patentes, autorisé à accomplir le
transport de personnes aux tarifs homologués ;
La location d’immeubles nus à usage d’habitation ;
L’enseignement scolaire et universitaire, les écoles de danse,
coiffure, arts martiaux. Les séminaires de formation ne sont pas
inclus ;
Les livraisons d’eau et d’électricité fournies à un foyer dont la
consommation n’excède pas la tranche sociale4;
Les exonérations en faveur de la presse (la publication et l’édition de
textes relatifs aux nouvelles ou aux informations d’intérêt général à
l’exclusion de la publicité). L’exonération s’étend également aux
ventes de papiers presse ;
Les reventes en l’état par les commerçants détaillants ;
Les ventes par leurs auteurs d’œuvres d’art originales ;
Le gaz butane à usage domestique ;
Les livraisons de biens entrant dans le cycle de production animale
ou végétale tels que les semences, engrais, aliments, œufs à couver,
reproducteur de race pure…
C/ les exonérations pour des raisons d’ordre techniques ou fiscales
Les opérations financières soumises à la T.A.F ;
Les prestations d’assurance soumises à la taxe sur les conventions
d’assurance ;
Les ventes d’immeubles ou de fonds de commerce ;
Les produits bruts de jeu lorsqu’ils sont soumis à un prélèvement
libératoire, mais aussi les ventes de billets de la LONASE ;
Les livraisons à leur valeur faciale de timbre-poste pour
affranchissement, timbres fiscaux et autres valeurs similaires ;
3
Est considéré comme riz de luxe, le riz semi blanchi ou blanchi, même poli ou glacé, parfumé. Article 1 er Arrêté
Ministériel n°3517 MEF-DGID-DLEC-LEG2 en date du 11 mars 2013.
4
V. L’arrêté n° 007809 du 19 septembre 2001 définissant la tranche sociale non soumises à la T.V.A.
10
Les importations et les reventes en l’état à l’Etat, aux collectivités
publiques dans la mesure où ces produits sont exonérés de droits
d’entrée ;
Les importations de biens dont la livraison est exonérée de T.V.A;
Les opérations de crédits bail ou de finance islamique portant sur des
biens dont la livraison est exonérée de T.V.A.
C/ les exonérations pour des raisons administratives
Il s’agit des ventes et les prestations faites par les services ou organismes
purement administratifs, l’exception de celles effectuées par des établissements
publics à caractère industriel et commercial et des opérations présentant un
caractère similaire à celles effectuées par des entreprises privées, même si elles
émanent d’un service ou établissement public.
(Les prestations de services administratifs au profit de tiers sont assimilées à des
biens non marchands).
Paragraphe 3 : Les personnes imposables ou assujetties à la T.V.A
Sont assujetties à la T.V.A, les personnes physiques ou morales réalisant des
opérations imposables par nature, par détermination légale ou par option
énumérées par l’article 352 du C.G.I. De ce point de vue, seules les opérations
réalisées par « un assujetti agissant en tant que tel » relèvent de la T.V.A.
L’article 354 du C.G.I retient comme critère de définition de l’assujetti
« l’exercice de manière indépendante d’une activité économique ».
Pour que l’opération soit soumise à la TVA, l’assujetti doit agir de manière
indépendante. Ce qui n’est pas le cas des salariés ou des travailleurs à domicile
qui sont placés dans un état de subordination.
En outre, une opération n’est soumise à la TVA que si elle relève par elle d’une
activité de producteur, de commerçant ou de prestataire de services.
Sont visées toutes les personnes qui exercent de manière indépendante et quel
qu’en soit le lieu, une activité économique, quels que soient les buts poursuivis
ou les résultats obtenus. Parmi ces personnes ont peut notamment citer :
Les producteurs directs ou indirects de biens ;
Les commerçants revendeurs en l’état ;
Les importateurs ;
Les prestataires de services ;
Les assujettis volontaires ;
Les représentants fiscaux des assujettis étrangers.
11
Paragraphe 4 : La territorialité de la T.V.A
La T.V.A s’applique aux affaires faites au Sénégal. On attend par affaires
faites au Sénégal les ventes de marchandises et de produits, mais aussi les
prestations de services utilisées ou exploitées au Sénégal ou celles effectuées au
profit d’entreprises domiciliées au Sénégal. La localisation des affaires se fait
selon leur nature.
Localisation des ventes ou livraisons de biens : opérations faites sur le
territoire sénégalais.
Localisation des prestations de services : elle se fait selon deux critères :
1. Le critère d’utilisation ou d’exploitation du service ;
2. Le critère du lieu de situation du bénéficiaire ou de l’ordonnateur
pour les prestations autres que celles portant sur les services publics
de télécommunication.
Remarque : les services exécutés à l’étranger mais utilisés au Sénégal
sont taxables tandis que les services exécutés au Sénégal et utilisés à
l’étranger sont exemptés .
Illustrations :
1. Le critère du lieu d’imposition :
Le lieu d’imposition des prestations de services est le Sénégal si lesdites
prestations effectuées, les droits cédés ou concédés, les matériels loués, sont
utilisés ou exploités au Sénégal.
Cas n°1 : La société Sénégalaise de Banque sise à Dakar fait réparer
son G.A.B en France pour un montant de 5 000 000 FHT.
Analyse : Certes, le service est exécuté en France mais utilisé au Sénégal, donc
l’opération est imposable à la T.V.A au Sénégal.
Cas n°2 : la société C.E.F.A.O Sénégal répare le G.A.B pour le
compte de la Banque Malienne sise à Bamako.
Analyse : Le service est effectué au Sénégal mais sera utilisé au Mali donc
l’opération n’est pas imposable au Sénégal à la T.V.A selon ce critère.
12
2. Le critère du donneur d’ordre ou du bénéficiaire
En vertu du critère du donneur d’ordre ou du bénéficiaire, sera imposable à la
T.V.A au Sénégal, toute prestation de service dont la personne physique ou morale
pour le compte de laquelle elle est rendue, est établie au Sénégal.
Est réputée comme étant établie au Sénégal toute personne physique ou morale
qui a au Sénégal le siège de son activité économique, son domicile ou sa résidence
habituelle, ou un établissement auquel les services sont fournis.
Cas n°1 : une société Malienne saisit un cabinet en France pour une
consultance en fiscalité montant 2.000.000 F HTVA. Le cabinet
français sous-traite avec un cabinet d’expertise fiscale sénégalais
1.500.000 F HTVA.
Analyse : Cette opération de sous-traitance n’est pas imposable au Sénégal car le
bénéficiaire du service est la société malienne et le donneur d’ordre est la société
française.
Cas n° 2 : une société américaine fait une étude de marché auprès
des sénégalais établis à New York au profit d’une société
sénégalaise.
Analyse : Le service est exécuté aux USA mais le bénéficiaire ou donneur d’ordre
est la société Sénégalaise. Donc cette opération est imposable à la T.V.A, au
Sénégal.
Cas n°3 : La société sénégalaise SSPA sise à Dakar l’Avenue du SAHEL
a reçu une facture du cabinet « Fiduciaire Afrique- SA » basé à Abidjan qui a
organisé un séminaire de formation en fiscalité dans la capitale ivoirienne au
profit du personnel cadre de la Direction Financière de sa filiale Malienne. Le
montant de la facture est de 2 000 000 F HTVA.
Analyse : Le service est, certes, exécuté en Côte d’Ivoire et utilisé au Mali, mais
le donneur d’ordre est la société basée au Sénégal. Donc l’opération est imposable
au Sénégal en vertu du critère du donneur d’ordre.
13
