Chapitre 2 : LES DROITS D’ENREGISTREMENT
Dans le cadre de la fiscalité des entreprises, les droits d’enregistrement sont payés par l’entreprise
lors :
- de la création ou de la constitution de sociétés ;
- de l’augmentation du capital social ;
- de la diminution du capital social ;
- de l’amortissement du capital social ;
- de la fusion ;
- de la scission ;
- d’apports partiels ;
- de la dissolution de l’entreprise ;
- de la cession de certains éléments du patrimoine de l’entreprise.
Sont exemptées de droits d’enregistrement :
- les sociétés d’Etat ;
- les sociétés coopératives agricoles ;
- les sociétés d’économie mixte ;
- les sociétés mutualistes.
Section 1: Les droits d’enregistrement lors de la création de l’entreprise
1-1 Les différents types d’apports
A la création de l’entreprise, les droits sont fonction de la nature des apports, il existe deux types
d’apports :
- les apports purs et simples (APS)
- les apports à titre onéreux (ATO).
Ces apports constituent la base d’imposition, c’est-à-dire la base de calcul des droits
d’enregistrement.
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1-1-1 Les apports purs et simples (APS)
Les APS sont des apports qui confèrent à leurs auteurs des droits sociaux (Actions ou parts
sociales). A la création de l’entreprise, le total des APS constitue le capital social de l’entreprise.
Capital Social (Cs) = Σ APS
Application 1 :
Sorti de la faculté de pharmacie, aidé par ses parents, Yao vous contacte en vue d’évaluer le capital
de son entreprise naissante. Il dispose à cet effet de :
- Bâtiment 10 000 000 F
- Marchandises 15 000 000 F
- Banque 12 000 000 F
Travail à faire :
Déterminer le capital de l’entreprise.
Application 2 :
Sorti de la faculté de sciences économiques et de gestion, deux amis Yao et Koffi décide de créer
une entreprise.
Yao apporte :
- Bâtiment 10 000 000 F
- Marchandises 15 000 000 F
- Créance client 3 000 000 F
- Banque 12 000 000 F
Koffi apporte :
- Fonds de commerce 25 000 000 F
- Créance client 6 000 000 F
- Dette fournisseur 1 000 000 F
Travail à faire :
Déterminer le capital de l’entreprise.
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1-1-2 Les apports à titre onéreux (ATO)
Les ATO sont des apports dont la contrepartie est une reconnaissance de dette, un remboursement
ou la prise en charge d’un passif par la société. Les ATO sont effectués en cas d’apport mixte; cas
ou l’associé fait des apports purs et simples et des apports à titre onéreux car on ne crée pas une
entreprise en apportant uniquement que des dettes.
Les ATO sont assimilés à une mutation; à cet effet l’on applique les droits de mutation.
1-2 Calculs des droits d’enregistrement
1-2-1 Droit sur les APS
Le droit sur les APS est appelé droit d’apport. Son calcul obéit au barème dégressif. Ce barème
dégressif s’articule de la manière suivante :
➢ Lorsque le montant des APS est compris entre 0F et 10 000 000 F pas de droit à payer (art
664 du CGI) ; cependant un minimum de droit fixe de 18 000 F est dû (art 446 CGI)
➢ Si le montant des APS est compris entre 10 millions et 5 milliards le taux appliqué est de
0.3% (art 754 du CGI)
➢ Enfin, si le montant des APS excède 5 milliards le taux usité est 0.1%.
Remarque: Lorsque le droit d’apport est supérieur ou égal à 25 millions, l’entreprise peut
obtenir le paiement fractionné des droits.
1er tiers au plus tard 30 jours après la création de l’entreprise
2ème tiers au plus tard un an 30 jours après le 1er tiers
3ème tiers au plus tard un an 30 jours après le 2ième tiers
Application 3 :
Déterminez le droit d’apport pour un capital social de 8.000.000 F
Application 4 :
Déterminez le droit d’apport pour un capital social de 14.000.000 F
Application 5 :
Déterminez le droit d’apport pour un capital social de [Link] F
Application 6 :
Déterminez le droit d’apport pour un capital social de 6 800.000.000 F
Application 7 :
Sorti de la faculté de sciences économiques et de gestion, deux amis Yao et Ali décide de créer
une entreprise.
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Yao apporte :
- Fonds commercial 7 000 000 000 F
- Caisse 1 000 000 000 F
Ali apporte :
- Marchandises 22 000 000 000 F
- Banque 5 000 000 000 F
Travail à faire :
1- Déterminer le capital de l’entreprise.
2- Liquider le droit exigible
3- L’entreprise peut-elle obtenir un recouvrement différé de ses droits ? Si oui donner les
échéances légales de versement ainsi que les montants dus à ces différentes échéances
sachant que le taux d’escompte BCEAO s’élève à 5% et que l’entité a été créée le
01/01/2018.
1-2-2 Droit sur les ATO
Le droit de mutation sur les ATO est appelé droit de mutation. Il existe un tableau qui récapitule
la taxation des ATO, il s’agit du tableau de tarification des ATO.
Il existe deux modalités de calculs des droits de mutation : lorsque l’ordre d’imputation du passif
est donné dans l’acte d’apport (méthode favorable à l’entreprise) et lorsque l’ordre d’imputation
du passif n’est pas donné dans l’acte d’apport (méthode défavorable à l’entreprise).
1-2-2-1 Ordre d'imputation du passif donné dans l’acte d’apport
Dans cette méthode, les ATO sont imputés aux éléments de l’actif qui supporte les taux les plus
faibles; pour évoluer progressivement vers ceux qui supportent les taux les plus élevés jusqu’à
épuisement des ATO. Cette méthode est dite favorable à l’entreprise et défavorable à
l’administration.
1-2-2-2 Ordre d’imputation du passif non donné dans l’acte d’apport
Lorsque l’entreprise ne donne pas d’ordre d’imputation du passif dans l’acte d’apport,
l’administration fiscale calcul selon la méthode favorable à elle. Cette méthode est dite favorable
à l’administration et défavorable à l’entreprise.
Cette méthode consiste à déterminer un coefficient ATO, qui sera appliqué à tous les éléments de
l’actif apportés à titre onéreux.
Coefficient ATO = ATO/Apport Brut
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Tableau de tarification des ATO
Eléments Taux
Trésorerie (Banque, caisse…) -
Créances (Client …) -
Droits sociaux (Actions, parts sociales) -
Marchandises neuves (Produits finis, encours) 18 000 F
Biens meubles apportés en dehors d’un fonds de commerce 18 000 F
Bail de meubles, location-vente 18 000 F
Mutation d’immeuble installé à l’étranger 1,5% + CF
Bail à durée limitée, droit au bail 2,5%
Echange d’immeuble avec retour 2% + CF +
Mutation
Echange d’immeuble sans retour 3%+CF
Acquisition d’immeuble (Terrain, bâtiment) 4%+CF
Biens corporels ou incorporels apporté dans le cadre du fonds de 10%
commerce
Bail d’immeuble et fonds de commerce à durée illimité 10%
3. Taxe de la contribution foncière (TCF)
Les immeubles bâtis et non bâtis (bâtiments et terrains) supportent la taxe de la contribution
foncière au taux de 1,2%, soit 0,8% pour la taxe de la publicité foncière et 0,4% pour la
publicité foncière.
Application 8 :
Messieurs TOURE, TAPE, et ESSY décident de créer l’entreprise JOB le 01/01/N. Les apports
de chaque associé sont :
- TOURE apporte son fonds de commerce : de la liquidité 12.000.000 ; des titres de
placements 16.000.000 ; un fonds commercial de 20.000.000 ; des mobiliers de bureau
5.000.000 ; un bâtiment industriel de 10.000.000 ; un terrain de valeur 17.000.000. Le
montant des dettes est de 50.000.000. La société naissante décide de prendre en charge
seulement 60% de ces dettes.
- TAPE apporte un bâtiment commercial de 5.000.000 mais l’expertise du bâtiment lui
donne une valeur de 4.000.000. le quel est hypothéqué à 2.500.000 ; un fons commercial
de 11.000.000 ; des marchandises de 2.000.000 ; une créance de 3.500.000 ; de la liquidité
en banque de 5.000.000. Enfin, il doit à son fournisseur la somme de 15.000.000.
- ESSY apporte des numéraires de 5.000.000 dont 700.000 de prêts à la nouvelle société
naissante.
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Travail à faire :
1- Calculer les droits dus à la constitution de la société JOB selon
a- La méthode favorable à l’entreprise
b- La méthode favorable à l’administration fiscale
SECTION 2 : Les droits d’enregistrement lors de l’augmentation de capital
Il existe deux types d’augmentation de capital :
- Augmentation par apports nouveaux
- Augmentation par incorporation
2-1 Augmentation de capital par apports nouveaux
On parle d’augmentation de capital par nouvel apport lorsque les ressources viennent de
l’extérieur. C’est le cas dans les situations suivantes :
- nouvel apport en nature ou en numéraire ;
- la transformation de dettes en actions ;
- transformation des obligations en actions.
Les droits dus lors de l’augmentation du capital par nouvel apport se calculent comme à la
création, à la seule différence qu’il faut tenir compte du capital ancien ayant supporté le barème
dégressif. Les ATO sont taxés comme à la constitution. En cas d’apport d’immeuble (Terrain,
bâtiment), la CF est calculé au taux de 1,2% comme à la constitution.
Application 9 :
Base déjà taxée : [Link]
Apports nouveaux : [Link]
Base taxable : [Link]
Travail à faire :
Déterminez le droit d’apport lors de l’augmentation du capital.
Application 10 :
Base déjà taxée : [Link]
Apports nouveaux : [Link]
Base taxable : [Link]
Travail à faire :
Déterminez le droit d’apport lors de l’augmentation du capital.
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Application 11 :
Base déjà taxée : [Link]
Apports nouveaux : [Link]
Base taxable : [Link]
Travail à faire :
Déterminez le droit d’apport lors de l’augmentation du capital.
2-2 Augmentation de capital par incorporation
On parle d’augmentation de capital par incorporation lorsque les ressources déjà existantes au sein
de l’entreprise sont transformées en capital. Cette situation se rencontre dans les cas suivants :
- La transformation de réserves en capital;
- la transformation de provision en capital;
- la transformation bénéfice en capital;
- la transformation de report à nouveau créditeur en capital.
C’est éléments sont taxés au taux de 6% (Art. 758 du CGI).
Remarque : Les deux dispositions évoquées ne concernent que les sociétés de capitaux. Pour
les sociétés de personnes, l’on ne fait aucune différence entre nouvel apport et incorporation.
Tout apport est donc qualifié de nouveau.
NB: A l’augmentation, lorsque la valeur d’apport est supérieure à la valeur nominale, on parle de
prime.
- Prime d’émission pour les émissions d’actions en numéraires
- Prime d’apport pour les émissions d’actions en nature
- Prime de conversion pour les conversions de dettes
Exemple:
Prime d’émission = (Prix d’émission - Valeur nominale) x Nombre d’actions émis
• L’incorporation de la prime au capital ou la capitalisation de la prime supporte un droit fixe
de 18.000 F
• Lorsque le droit sur les éléments taxés au taux de 6% est supérieur ou égal à 5.000.000
l’entreprise peut obtenir le paiement fractionné des droits.
1er tiers au plus tard 30 jours après l’opération d’augmentation
2ième tiers au plus tard un an 30 jours après le 1er plus les intérêts de retard
3ième tiers au plus tard un an 30 jours après le 2ième plus les intérêts de retard
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Application 12 :
La SA " Victoire " a procédé à une double augmentation du capital simultanément par
incorporation du bénéfice avant IBIC de 700.000.000 et par augmentation en numéraire de
[Link] sachant que le capital ancien était de [Link]
Travail à faire:
1- Calculez les droits dus lors de l’augmentation de capital
2- L’entreprise peut-elle bénéficier du paiement fractionné droits ? Si oui, quel est le droit à payer
à l’augmentation et le droit à payer des autres échéances. Taux BCEAO 3%.
3- Calculez les droits dus lors de l’augmentation de capital en supposant que l’entreprise est une
SNC.
Section 3 : Les droits d’enregistrement lors de la diminution du capital
Il existe deux modalités de diminution de capital. La diminution par annulation des pertes et la
diminution par remboursement aux associés.
3-1 La diminution par annulation des pertes
Lors de la diminution du capital par annulation des pertes, seul l’acte constatant cette annulation
supporte le droit fixe de 18.000 F.
3-2 La diminution par remboursement aux associés
En cas de diminution de capital par remboursement aux associés; il est perçu le droit de partage au
taux de 1% sur la valeur remboursée. Toutefois, si le remboursement porte sur un bien en nature,
attribué à un associé autre que l’apporteur initial, il est perçu un droit de mutation.
Remarque : L’amortissement du capital considéré comme une opération de distribution de
bénéfice est traité comme tel au regard de l’impôt BIC et de l’IRVM.
Au regard des droits d’enregistrement seul le droit fixe de 18.000 F est perçu pour constater l’acte
d’amortissement.
Section 4 : Les opérations de fusion, scission, et apport partiel d’actif
Les opérations de fusion, scission, apport partiel sont considérées comme des opérations de
regroupement d’entreprise. En vue de facilité des regroupements qui rendent les entreprises plus
fortes et donc plus prospères les dispositions particulières réduisant le coût de ses opérations.
Il s’agit de régime spécial de fusion qui s’applique aussi bien aux opérations de fusion, de scission
mais aussi aux opérations d’apport partiel.
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4-1 Définitions des notions
- La fusion : La fusion est l’opération par laquelle deux ou plusieurs sociétés se réunissent.
Elle peut se réaliser sous les angles suivants :
➢ Fusion-absorption : c’est lorsqu’une société ou plusieurs sociétés sont absorbées par
une société existante.
➢ Fusion-création : plusieurs sociétés apportent leurs actifs à la création d’une nouvelle
société.
- La scission : La scission est l’opération par laquelle une société apporte l’intégralité de
son actif à deux ou plusieurs sociétés. La société apporteuse se trouve alors dissoute.
- L’apport partiel d’actif: C’est lorsqu’une entité apporte de façon partiel une partie de son
patrimoine à une autre entité; l’entité apporteuse continue son existence.
4-2 Conditions d'application du régime spécial de fusion
Ce régime est obligatoire pour les opérations de fusion et scission et optionnel pour les opérations
d’apport partiel. Après avoir rempli les conditions suivantes :
- Les sociétés apporteuses et bénéficiaires doivent être des sociétés de capitaux (SA, SARL).
- Le siège de la société bénéficiaire doit être en Côte d’Ivoire.
- Dans le cas des opérations d’apport partiel, les sociétés apporteuses et bénéficiaires doivent
manifester exclusivement leurs options pour ce régime.
- En ce qui concerne les opérations de fusions et scission, les accords résultant de la
convention doivent prendre effet à la même date pour éviter tout conflit d’existence et
d’amalgames.
4-3 Calcul des droits
4-3-1 Droit d’apport (DA)
Les droits se calculent sur l’actif net apporté selon l’article 754 du CGI (barème dégressif) réduit
de moitié. Soient (0,3%: 2 = 0,15%) et (0,1%:2 = 0,05%).
3-2 Droit de mutation
La prise en compte du passif (dette) par la société absorbante supporte un droit fixe de 18.000 F.
3-3 Contribution Foncière(CF)
Les immeubles bâtis et non bâtis (bâtiments et terrain) supporte le taux de 0,4% qui représente le
salaire du conservateur.
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NB: Fractionnement des droits:
Lorsque le droit d'apport est supérieur à 5.000.000 l’entreprise peut bénéficier du paiement
fractionné des droits.
1er tiers au plus tard 30 jours après l'opération de fusion
2ième tiers au plus tard un an 30 jours après le 1er tiers
3ième tiers au plus tard 30 jours après le 2ème tiers.
Application 13 :
Une SA au capital de 4 milliards procède à une augmentation de son capital par absorption d'une
SARL dont le bilan est le suivant:
Actif Montant Passif Montant
Bâtiment industriel [Link] Capital [Link]
Matériel industriel 570.000.000 Emprunt 200.000.000
Marchandises 700.000.000
Créances 40.000.000
Banque 20.000.000
TOTAL ACTIF [Link] TOTAL PASSIF [Link]
Travail à faire:
1-Calculer les droits dus lors de cette opération par l’entité absorbante
2-Calculer les droits dus si l’entité absorbée est une société de personne.
Application 14:
L’entreprise GERMSARL est une société à responsabilité limitée créée le 01.04.N - 4 au capital de
[Link] F de valeur nominale 10 000 F. Afin de renforcer sa structure, elle fait l’acquisition
d’un bâtiment commercial le 30/05/N à 180 000 000.
De même elle procède à une augmentation de capital de 180 000 titres dans les termes ci- après :
• Apport net en numéraire pour 1.144 000 000
• Distribution gratuite de titres
• Conversion de dettes 979 990 000
N.B : Le prix d’émission est de 13 000F ; le prix de conversion de 11 000F ; valeur nominale
10 000F
Autres renseignements
Avant l’augmentation, les capitaux propres sont constitués uniquement du capital social.
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Travail à faire
Déterminer les droits d’enregistrement lors de l’acquisition du bâtiment commercial et lors de
l’augmentation du capital.
Application 15 :
Une nouvelle politique de diversification est menée le 01/11/N. Elle consiste à créer avec la SA
BETA une SARL dénommée BETHEL.
L’apport de GERMSARL en numéraire correspond à 50% du capital social et l’apport du bâtiment
commercial acquis le 30/05/N.
La SA BETA apporte son fonds de commerce comprenant les éléments suivants :
• Prime de remboursement : 6. 450 000
• Bâtiments industriels : 370 000 000
• Matériels : 820 000 000
• Banque : 1 140 000 000
• Le passif exigible de 250 000 000 est pris en charge pour 180 000 000.
Travail à faire :
Liquider les droits d’enregistrement lors de cette opération. Déduire le droit à la formalité
d’enregistrement
Application 16 :
La SA "TOUVAMAL" dont le bilan est le suivant est contrainte de se scinder en deux au profit
de:
- la SARL "TOUVABIEN" au capital de [Link] dont 100.000.000 est taxé au taux
de l’article 758 du CGI;
- et de la SNC "PAIX" au capital de [Link].
Le bilan de TOUVAMAL avant scission est le suivant:
En 1000 F
Actif Montants Passif Montants
Bâtiments 2.342.000 Capital 3.225.000
Stocks de marchandises 624.000 Réserve 325.000
Clients 1.698.000 Emprunt 1.100.000
Banque 500.000 Fournisseurs 517.000
Caisse 3.000
Total Actif 5.167.000 Total Passif 5.167.000
Les créances sur clients et les stocks de marchandises connaissent une dépréciation de 10%.
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- Les autres éléments conservent leur valeur au bilan
- le fonds commercial est estimé à 250.000.000 F
Travail à faire:
Calculer les droits dus par chacune des sociétés sachant que la SA TOUVABIEN prend le
bâtiment, la moitié des stocks de marchandises et la caisse, la SNC prend le reste des apports.
Section 5 : La cession des droits sociaux (Actions et Parts sociales)
La cession des droits sociaux est passible de droits d'enregistrement lorsque ces droits sont cédés
pendant la période de non négociabilité. Cette période est de 2ans pour SA et de 3ans pour les
SARL.
L'élément cédé supporte le droit de mutation, calculé sur le prix de cession.
Lorsque la cession intervient après la période de non négociabilité, le droit de 1% est passible sur
le prix de cession.
Lorsqu'une personne physique ou morale de nationalité étrangère cède ses actions ou parts
à un ivoirien dans des entreprises détenues en Côte d'Ivoire, la cession est exonérée de droit
d'enregistrement.
NB: Les binationaux ne sont pas concernés comme des personnes de nationalité étrangère.
Application 17 :
Une SA de VN 10.000 F est créée le 01/04/2015 avec divers actionnaires.
YAO a fait apport de :
Bâtiment 145.000.000 F hypothéqué à hauteur de 25.000.000 F.
Le 15/01/2017, YAO cède ses actions à Koné Abdoulaye avec une plus-value de 50% de la valeur
nominale.
Travail à faire:
1- Quel est le sort fiscal relatif à cette cession.
2- Que se passerait-il si la cession avait lieu le 15/01/2018.
3- Reprenez les questions (1) et (2) si le cédant étant Jean Lapoubel de nationalité Française.
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