GUIDE D'AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER    
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Cadre
général
 
 
 
 
 
Secteur public 
    Rapport Définitif – 4 Juillet 2009 
  

GUIDE D’AUDIT SECTEUR PUBLIC

CADRE GENERAL

INTRODUCTION  4 

L’INTOSAI : LE RÉFÉRENTIEL NORMATIF  4 
LE CHAMP D’APPLICATION DU GUIDE D’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER DU SECTEUR PUBLIC  4 
LES POSTULATS DE BASE  7 
LES OBLIGATIONS DE L’UNITÉ CONTRÔLÉE  8 
 
LES PRINCIPES NORMATIFS  DE L’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER  9 

PRINCIPE 1 :  PRINCIPES GÉNÉRAUX DE CONTRÔLE DES FINANCES PUBLIQUES  10 

1.1   ORGANISATION DES STRUCTURES DE CONTRÔLE  10 

1.2   COMPÉTENCES DE L’AUDITEUR  11 
1.3   SOUMISSION AUX PRINCIPES NORMATIFS ET AUX RÈGLES DE DÉONTOLOGIE  11 
1.4   SOLLICITATION D’EXPERTS  12 
1.5   ORDRE DE PRIORITÉ DES CONTRÔLES  12 
1.6   SUPERVISION  13 

PRINCIPE 2 :  CONNAISSANCE DES TEXTES  14 

2.1   APPLICATION À LA VÉRIFICATION DES COMPTES  14 

2.2   APPLICATION AUX CONTRÔLES DE RÉGULARITÉ  15 
2.3   DEVOIR DE DILIGENCE  15 

PRINCIPE 3 :  CONNAISSANCE DE L’ENTITÉ ET DE SON ENVIRONNEMENT  16 

3.1   ÉLÉMENTS À PRENDRE EN COMPTE  16 

3.2   PROCÉDURES ANALYTIQUES  18 

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PRINCIPE 4 :  ÉVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE  19 

PRINCIPE 5 :  ÉVALUATION PRÉALABLE DES RISQUES  22 

5.1   DÉFINITION DU RISQUE D’AUDIT  22 

5.2   ÉVALUATION DU RISQUE D’ANOMALIES SIGNIFICATIVES  22 
5.3   CARACTÈRE SIGNIFICATIF DES RISQUES  24 
5.4   FRAUDES ET ERREURS  24 

PRINCIPE 6 :  PLANIFICATION DE LA MISSION D’AUDIT  26 

6.1   PRINCIPES DE PLANIFICATION  26 

6.2   PLAN DE MISSION  28 
6.3   PROGRAMME DE CONTRÔLE  30 

PRINCIPE 7 :  DOCUMENTATION  31 

7.1   PRINCIPES GÉNÉRAUX DE DOCUMENTATION DES MISSIONS  31 

7.2   CONTENU ATTENDU DE LA DOCUMENTATION  32 

PRINCIPE 8 :  INFORMATION PROBANTE  33 

8.1   DÉFINITION DES ÉLÉMENTS PROBANTS  33 

8.2   TECHNIQUES DE COLLECTE DES PREUVES  34 
8.3   ASSERTIONS D’AUDIT  35 
8.4   TECHNIQUES DE CONTRÔLES  36 
8.5   UTILISATION  36 

PRINCIPE 9 :  RAPPORTS D’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER  37 

9.1   EXIGENCES GÉNÉRALES DE FORME  37 

9.2   PLAN DE MISSION  38 
9.3   OPINION ET RAPPORT DE CERTIFICATION DES COMPTES  39 
9.4   RAPPORT D’AUDIT  42 

ANNEXES  43 

PLAN DE MISSION TYPE  43 
EXEMPLES DE RAPPORTS TYPES  53 

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INTRODUCTION
 
 
 

L’INTOSAI : le référentiel normatif

L’élaboration des principes normatifs d’audit compris dans le présent guide s’appuie
sur les normes de contrôle publiée par l’INTOSAI (Organisation Internationale des
Institutions Supérieures de Contrôle des Finances Publiques), référentiel commun à de
nombreux Etats pour l’organisation et la mise en œuvre des différents contrôles des
finances publiques.
Référentiel normatif applicable à toute forme d’audit, les normes de contrôle INTOSAI
ont sur certaines thématiques un caractère général. Afin de fournir aux structures de
contrôle un cadre général le plus opérationnel possible, certains principes de l’INTOSAI
ont ainsi été enrichies par des dispositions inspirées du référentiel international en
matière d’audit comptable et financier, les normes ISA (International Standards on
Auditing) édictées par l’IFAC (International Federation of Accountants).
Le présent cadre général constitue une reprise synthétique des textes d’origine
INTOSAI applicables à l’exercice de l’audit comptable et financier adaptée au contexte
et aux attentes des structures de contrôle maliennes.

Le champ d’application du guide d’audit comptable et financier du

secteur public

 Le référentiel comptable

Le présent guide d’audit comptable et financier s’applique aux entités assujetties au

référentiel comptable fondé sur la loi n°96-060 relative à la loi de finances, sur la loi
n° 96-061/ portant principes fondamentaux de la comptabilité publique du 4
novembre 1996,sur le décret n° 97-192 / PRM du 09 juin 1997 portant règlement de
la comptabilité publique et sur la loi n°95-034/A N-RM du 12 avril 1995
Le périmètre des entités assujetties à ce référentiel est fixé par l’article 2 du décret
cité précédemment qui dispose que cette réglementation s'applique à l'Etat et aux
établissements publics. Toutefois son application aux établissements publics à
caractère industriel et commercial, aux établissements publics à caractère
professionnel ainsi qu'aux collectivités décentralisées et à leurs établissements publics
pourra faire l'objet de dérogations précisées dans leur acte de création ou
d'organisation.

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 La notion de comptes publics

Le présent guide s’applique aux audits comptables et financiers dans le secteur public,
c’est-à-dire aux vérifications opérées sur les comptes publics par les structures de
contrôle maliennes.
Les états financiers entrant dans le champ d’application de ce guide regroupent :
- les états financiers annuels comprenant une synthèse de l’activité (comptes
administratifs, comptes de gestion, loi de règlement …), un bilan comptable
de la situation patrimoniale, un tableau des flux de trésorerie ;
- les données comptables arrêtées : balance générale, état des dépenses et
des recettes, situation à fin de période ;
- les documents budgétaires : budgets primitifs et additionnels pour les
collectivités et les établissements publics, et budget initial et modificatif
pour l’État.
Ces états financiers sont établis par des entités dotées ou non d’une personnalité ou
d’une autonomie financière, qui appartiennent au secteur public ou qui relèvent plus
généralement de la réglementation budgétaire et comptable applicable au secteur
public.

 Les utilisateurs du guide : les structures de contrôle

Les personnes habilitées à procéder aux vérifications et soumises aux dispositions du
guide d’audit sont dénommées ci-après les « structures de contrôle ».
Cette notion, qui se rapproche de la notion INTOSAI « d’Institution Supérieure de
Contrôle », inclut l’ensemble des acteurs en charge de tout ou partie des vérifications
à opérer sur les comptes publics, qu’ils soient services administratifs, corps
d’inspection rattachés à un ministère, autorités indépendantes sans rattachement
hiérarchique, organismes de contrôle parlementaire ou organe juridictionnel de
contrôle des comptes.
Les structures de contrôle concernées peuvent se retrouver en position d’audit interne
de l’entité contrôlée ou en position d’audit externe.
Dans le cas du Mali, les acteurs concernés, d’ores et déjà identifiés, sont donc :
- la section des comptes de la cour suprême ;
- le Bureau du Vérificateur Général ;
- le Contrôle Général des Services Publics ;
- La Direction Nationale du Contrôle Financier ;
- les structures de contrôle des différents ministères ;
- la commission des finances de l’assemblée nationale ;
- l’ordre National des Experts Comptables et Comptables agréés Maliens.

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Le guide d’audit utilise la dénomination « structure de contrôle » dès lors que les
dispositions s’appliquent collectivement ; il utilise la dénomination « auditeur » pour
toute disposition s’appliquant directement à l’utilisateur final et non à la structure à
laquelle il appartient.

 L’audit comptable et financier dans le secteur public

L’audit comptable et financier est un ensemble de travaux menés en vue de s’assurer
de l’image fidèle des comptes établis et communiqués par les entités du secteur
public, dans le respect de la réglementation budgétaire et comptable en vigueur.
Le champ d'action des structures de contrôle auprès des entités du secteur public
inclut la vérification des comptes et le contrôle de la régularité. Il ne s’applique en
revanche pas aux contrôles des résultats des politiques publiques.
Le contrôle de la régularité est constitué des actions suivantes :
- le contrôle des transactions et du système financier ainsi qu'une
évaluation de la mesure dans laquelle l'unité se conforme aux lois et aux
règlements en vigueur ;
- la vérification du contrôle interne et des fonctions de l'audit interne ;
- la vérification de la correction et de l'honnêteté avec lesquelles sont prises
les décisions administratives au sein de l'unité contrôlée.
La vérification des comptes comprend les opérations suivantes :
- la certification de la responsabilité financière des unités tenues de rendre
des comptes, ce qui implique l'examen et l'évaluation des pièces
comptables et l'énoncé d'une opinion sur les états financiers ;
- la certification de la responsabilité financière de l'administration publique
considérée dans son ensemble.
Il arrive que les domaines respectifs de la vérification des comptes et du contrôle de la
régularité soient imbriqués les uns dans les autres ; en pareil cas, la classification de
l'un ou l'autre de ces audits dépendra de sa finalité première.

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Les postulats de base

Les postulats de base sont les hypothèses, les prémisses, les principes logiques et les
conditions qui président à l'élaboration des principes normatifs d’audit comptable et
financier présentés dans le corps de ce document.
Les postulats de base sont les suivants :
- la structure de contrôle doit veiller à appliquer les normes INTOSAI et
l’ensemble des principes édictés dans le présent cadre général pour tous
les points jugés importants ;
- l’auditeur doit porter son propre jugement sur les situations diverses qui se
présentent lors du contrôle des finances publiques ;
- à mesure que s'opère une prise de conscience de l'opinion publique, celle-ci
exige de façon croissante que les personnes ou organismes chargés de
gérer les deniers de l'État rendent compte de leur gestion, ce qui montre la
nécessité de mettre en œuvre une procédure leur faisant obligation de
rendre des comptes ;
- l'instauration au sein de l'administration de systèmes appropriés
d'information, de contrôle, d'évaluation et d'établissement de rapports
facilitera la mise en œuvre de l'obligation de rendre compte. Les
gestionnaires sont responsables de l'exactitude et du caractère suffisant de
la forme et du contenu des informations financières ou autres ;
- les autorités compétentes doivent faire adopter des dispositions énonçant
les principes comptables admissibles en matière d'informations comptables
et financières et de publication de celles-ci, qui soient adaptés aux besoins
de l'administration ; les unités contrôlées doivent s'assigner des objectifs
spécifiques et quantifiables et fixer le niveau des résultats à obtenir ;
- en se conformant aux principes comptables admissibles, il devrait être
possible de faire une présentation fidèle de la situation et des résultats
financiers ;
- l'existence d'un système de contrôle interne approprié permet de réduire
au maximum les risques d'erreurs et d'irrégularités ;
- il convient de faire adopter des dispositions législatives et réglementaires
qui incitent les organismes contrôlés à tenir constamment à la disposition
des auditeurs toutes les données nécessaires pour évaluer de façon
complète les activités contrôlées ;
- les structures de contrôle doivent avoir mandat de contrôler toutes les
activités ;
- les structures de contrôle doivent s'efforcer de rendre encore plus
performantes les techniques de contrôle de validité des mesures de
résultats.

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Les obligations de l’unité contrôlée

L'exactitude et le caractère suffisant des informations et des états financiers

témoignent de la situation et des résultats financiers de l'unité considérée. Celle-ci est
également tenue d'élaborer un système pratique qui fournisse des informations utiles,
objectives et précises.
Si l'application constante des principes comptables est la condition préalable à toute
image fidèle, cela signifie qu'une unité contrôlée doit non seulement se conformer aux
principes comptables adaptés à la situation considérée, mais également appliquer ces
principes en permanence.
Il est de la responsabilité de l'unité contrôlée, et non de l'auditeur, d'élaborer un
système de contrôle interne approprié lui permettant de protéger ses ressources.
L'unité contrôlée est également tenue de veiller à ce que des contrôles soient prévus
et fonctionnent de façon à ce que les lois et les réglementations applicables soient
respectées ; d'autre part, l'unité fera en sorte que les décisions soient prises de façon
parfaitement correcte et honnête.
L’unité contrôlée doit assurer à l’auditeur un accès aux sources d'information et lui
permettre de rencontrer les responsables et les employés afin que celui-ci puisse
s'acquitter parfaitement de sa mission.

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LES PRINCIPES NORMATIFS

DE L’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER

C'est à la lumière des principes normatifs de l’audit que l'on peut juger de la qualité
des résultats d'une vérification.

Un auditeur ne doit cependant pas considérer l'application constante des principes

normatifs comme une preuve décisive de la fidélité de la présentation des différents
états financiers. Ceci fait ressortir que les principes normatifs de l’audit ne constituent
que le minimum d'éléments que l'auditeur est tenu de vérifier pour s'acquitter de sa
mission. L'opportunité d'aller au delà du minimum requis est laissée à sa libre
appréciation.

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PRINCIPE 1 :
Principes généraux de contrôle des finances publiques
 

Les principes généraux de contrôle des finances publiques décrivent l’organisation

globale préconisée pour les structures de contrôle et les qualifications requises de
leurs auditeurs pour qu'ils puissent accomplir leur tâche avec compétence et efficacité.

1.1 Organisation des structures de contrôle

Chaque structure de contrôle doit adopter une politique et suivre des procédures
visant à :
- recruter un personnel ayant la qualification appropriée ;
- permettre à son personnel de se perfectionner et de se former pour qu'il
puisse accomplir ses tâches avec efficacité ;
- définir le profil de carrière des auditeurs et des autres membres du
personnel ;
- utiliser l'expérience acquise, maintenir le niveau de qualification et
identifier les types de compétences qui n'existent pas au sein de la
structure de contrôle ;
- examiner la rentabilité et l'efficacité des normes et des procédures internes
de la structure de contrôle ;
- veiller à ce que les agents chargés d'un audit soient suffisamment
nombreux et les compétences bien réparties ;
- atteindre les objectifs assignés avec tout le soin et toute la diligence
voulus, grâce à une programmation et à une supervision appropriées.

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1.2 Compétences de l’auditeur

L’auditeur doit avoir une connaissance approfondie du contexte institutionnel,

notamment du rôle du corps législatif, des dispositions juridiques et institutionnelles
régissant les opérations de l'administration et des statuts des entités publiques. Il doit
également bien connaître les principes normatifs d’audit, les politiques, les procédures
et les méthodes de la structure de contrôle.
Le contrôle des mécanismes financiers, des pièces comptables et des états financiers
nécessite une formation en comptabilité et disciplines connexes ainsi que la
connaissance de la législation et de la réglementation concernant la responsabilité de
l'unité contrôlée. En outre, la mise en œuvre de contrôles portant sur l'efficacité ou
l'efficience peut requérir une formation complémentaire dans des domaines tels que
l'administration, la gestion, l'économie et les sciences sociales.

1.3 Soumission aux principes normatifs et aux règles de

déontologie

L’auditeur doit se conformer aux règles d'éthique relatives à un audit d’états financiers
telles qu’elles sont formulées dans le Code d’éthique.
Il doit effectuer sa mission selon les principes normatifs du présent guide d’audit. Ainsi
pour pouvoir indiquer qu’une mission d’audit s’est effectuée conformément aux
normes en vigueur, l’auditeur doit-il avoir satisfait à tous les principes normatifs qui
s’appliquent à lui.

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1.4 Sollicitation d’experts

Les structures de contrôle doivent avoir la faculté de faire appel à des collaborateurs
extérieurs lorsque l'intervention de ces experts s'impose parce que leur qualification et
leur connaissance approfondie du domaine soumis à vérification permettront de tirer
des conclusions pertinentes et de présenter un rapport et des recommandations
solidement fondés. Il appartient aux structures de contrôle d'apprécier, en fonction
des circonstances particulières, si les exigences de l’audit peuvent être satisfaites par
l'intervention de leur personnel de vérification ou par le recours à des experts
extérieurs.
Lorsqu’un auditeur utilise les travaux d'un expert, il doit recueillir des éléments
probants suffisants et appropriés montrant que ces travaux sont adéquats au regard
des besoins de l'audit.
Si les résultats des travaux de l'expert ne fournissent pas d'éléments probants
suffisants et appropriés ou si les résultats ne sont pas cohérents avec d'autres
éléments probants recueillis, l'auditeur doit étendre ses propres travaux pour résoudre
ce différend.
Les travaux de l’expert sont utilisés uniquement en tant qu’éléments collectés à l’appui
des conclusions de l’auditeur sur sa propre mission.
L’auditeur peut estimer nécessaire de faire référence aux travaux et aux conclusions
de l’expert :
- lorsqu’il justifie de ses appréciations ;
- lorsqu’il émet une réserve ou un refus de certifier, pour en préciser les
motifs.

1.5 Ordre de priorité des contrôles

Dans les cas où les auditeurs ne sont pas en mesure d'effectuer, dans des délais
raisonnables, tous les contrôles requis, y compris les vérifications de toutes les
opérations de chaque unité contrôlée, il convient de définir des critères pour
sélectionner les types de contrôle qui permettraient – dans le laps de temps prévu
pour ces contrôles – de se faire, avec le maximum de certitude possible, une opinion
sur la façon dont chaque unité contrôlée s'est acquittée de ses obligations en tant que
responsable des deniers de l'État.
Pour déterminer la meilleure façon de répartir les moyens dont ils disposent, les
structures de contrôle devront donner la priorité aux opérations de vérification qui
doivent être accomplies dans un délai fixé par la loi. Il conviendra de préparer
soigneusement la programmation des travaux en appréciant le degré de priorité à
donner, dans le calendrier d'ensemble, aux autres contrôles laissés à la discrétion des
structures de contrôle.

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1.6 Supervision

Le travail du personnel d'audit doit être continuellement supervisé à tous les niveaux
et à chaque étape du contrôle ; un superviseur doit examiner les tâches accomplies et
les documents utilisés. Une supervision et un contrôle appropriés sont constamment
nécessaires et cela, quelle que soit la compétence des auditeurs.
La supervision doit porter à la fois sur le contenu et les méthodes de l'audit. Il faut
donc s'assurer que :
- les membres de l'équipe d'audit ont bien perçu la logique interne du
programme de l'audit ;
- l'audit est effectué conformément aux dispositions du guide d’audit ;
- Le plan de mission et le programme de contrôle sont suivis à la lettre à
moins qu'une modification ne soit autorisée ;
- les documents de travail contiennent des preuves qui étayent suffisamment
les conclusions, les opinions et les recommandations émises ;
- l'auditeur atteint les objectifs assignés à l'audit ;
- dans les rapports sur les comptes vérifiés figurent les conclusions, les
recommandations et les opinions appropriées.
Le superviseur doit examiner tous les travaux d'audit avant que ne soit mise la
dernière main aux opinions et aux rapports. Cet examen devrait être effectué à
chaque étape de l'audit. Il permet en outre de bénéficier de l'expérience et des avis
d'une personne qui n'a pas participé à l'audit et de s'assurer que :
- toutes les évaluations et les conclusions sont fondées sur des preuves
suffisantes, pertinentes et d'un coût d'obtention raisonnable, lesquelles
servent de base à la version définitive de l'opinion ou du rapport ;
- toutes les erreurs, les insuffisances et les éléments inhabituels ont été
convenablement identifiés avec documents à l'appui ; et qu'ils ont été soit
corrigés soit portés à l'attention d'un ou plusieurs superviseurs ;
- les modifications et les améliorations nécessaires au bon déroulement des
futurs audits ont été identifiées, enregistrées et intégrées dans la
programmation des audits suivants et dans le programme de
perfectionnement professionnel.
Ce principe normatif a une signification différente dans les structures de contrôle
organisées selon une forme collégiale. Dans une telle structure, toutes les décisions,
sauf celles de pure routine, sont toujours prises sur une base collégiale, au niveau
approprié à l'importance de l'affaire. Une telle entité, dans son ensemble, décide des
vérifications devant être effectuées, de l'étendue des investigations et des méthodes à
mettre en œuvre.
Les modalités opérationnelles de la supervision sont développées dans le programme
d’examen de la qualité.

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PRINCIPE 2 :
Connaissance des textes
 

2.1 Application à la vérification des comptes

Lors de la conception et de la mise en œuvre des procédures d'audit, ainsi que de

l'évaluation et de la communication de ses conclusions, l'auditeur doit avoir à l'esprit
que le non-respect par l'entité des textes législatifs et réglementaires est susceptible
de conduire à des anomalies significatives dans les états financiers.
L'auditeur doit planifier et effectuer sa mission d’audit en faisant preuve d'esprit
critique et en étant conscient que l'audit peut mettre en évidence des conditions ou
des événements conduisant à s'interroger sur le respect par l'entité des textes
législatifs et réglementaires.
Pour planifier sa mission d’audit, l'auditeur doit acquérir la connaissance générale du
cadre légal et réglementaire applicable à l'entité et à son secteur d'activité, et de la
façon dont elle s'y conforme.
Après avoir acquis cette connaissance générale, l'auditeur doit mettre en œuvre des
procédures d'audit complémentaires visant à identifier les cas de non-respect des
textes législatifs et réglementaires lorsque ceux-ci peuvent avoir des conséquences
sur l'établissement des états financiers. Il doit notamment :
- demander à la direction si l'entité se conforme à ces textes législatifs et
réglementaires ;
- examiner les échanges de courrier avec les autorités accordant des
autorisations ou les autorités de contrôle concernées.
Lorsque l'auditeur a connaissance d’une situation éventuelle de non-respect des
textes, il doit analyser la nature des opérations et les circonstances qui ont abouti à
cette situation et il doit réunir suffisamment d'informations pour évaluer l'impact
potentiel de cette situation sur les états financiers. Lorsqu'il est impossible de réunir
des informations adéquates sur le non-respect suspecté d'un texte, l'auditeur doit
considérer l'effet sur son rapport de l'absence d'éléments probants suffisants et
appropriés.
L'auditeur doit, dans les meilleurs délais, communiquer à qui de droit les cas de
non-respect des textes dont il a eu connaissance, conformément aux statuts et
règlements de la structure de contrôle à laquelle il appartient.
Si l'auditeur juge que le non-respect est délibéré et significatif, il doit communiquer
sans délai ses constatations aux instances compétentes conformément aux
dispositions qui régissent son corps.

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2.2 Application aux contrôles de régularité

En exécutant les contrôles de régularité, il convient de vérifier la conformité aux lois et

règlements en vigueur. L'auditeur doit élaborer des mesures et des procédures de
contrôle qui offrent une garantie raisonnable de détection d'erreurs, d'irrégularités et
d'illégalités pouvant influer directement et largement sur les montants figurant aux
états financiers ou sur les résultats du contrôle de la régularité. L'auditeur doit rester
conscient de l'existence éventuelle d'illégalités pouvant influer indirectement et
largement sur les montants figurant aux états financiers ou sur les résultats du
contrôle de la régularité.

2.3 Devoir de diligence

Sans que cela ne puisse affecter l'indépendance des structures de contrôle, les
auditeurs doivent témoigner de la diligence et de la prudence professionnelles voulues
lorsqu'ils étendent les mesures et procédures de contrôle de ces illégalités, de manière
à ne pas entraver de futures investigations ou procédures légales potentielles.
La diligence voulue inclut, le cas échéant, le recours à l'assistance légale adéquate et
la consultation des autorités judiciaires appropriées, afin de déterminer les mesures et
procédures de contrôle qu'il y a lieu d'appliquer.

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PRINCIPE 3 :
Connaissance de l’entité et de son environnement
 

3.1 Éléments à prendre en compte

En amont de la planification de la mission, l'auditeur doit rassembler des informations

et acquérir des connaissances de différentes natures concernant :
- le secteur d’activité de la structure auditée ;
- son environnement réglementaire et le référentiel budgétaire et comptable
qui lui est applicable ;
- et différents autres facteurs internes ou externes à la structure auditée tels
que :
o le choix et l'application des méthodes comptables retenues par
l'entité de façon à apprécier si ces méthodes sont appropriées au
regard de son activité et sont conformes au référentiel comptable
applicable et aux méthodes comptables généralement pratiquées
dans le secteur d'activité concerné ;
o les objectifs et les stratégies de l'entité, ainsi que les risques liés à
l’activité qui peuvent engendrer des anomalies significatives dans les
états financiers ;
o les outils de mesure et d'analyse de la performance financière de
l'entité ;
o les systèmes de contrôle interne pouvant avoir une incidence sur la
mission d’audit des états financiers ;
o l'environnement et la culture de contrôle existant dans l’entité ;
o le processus suivi par l'entité pour identifier les risques liés à l’activité
en rapport avec les objectifs de l’information financière ainsi que les
résultats de ce processus ;
o le système d'information et les processus opérationnels qui ont un
rapport avec l'élaboration de l’information financière, en particulier en
ce qui concerne :
 les flux d’opérations ayant un caractère significatif au niveau
des états financiers ;
 les procédures du système informatique et des systèmes
manuels, par lesquelles ces opérations sont initiées,
enregistrées, traitées et présentées dans les états financiers ;
 les enregistrements comptables concernant ces opérations ;
 la façon dont le système d'information saisit des événements,
autres que des flux d’opérations, ayant un caractère significatif
pour les états financiers ;
 le processus d’élaboration de l’information financière utilisé pour
l'établissement des états financiers de l'entité : estimations
comptables significatives, choix des informations fournies ;

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o l’organisation et les procédures qui ont abouti à la définition des rôles

et des responsabilités en matière d'élaboration de l'information
financière ;
o les opérations de contrôle effectuées pour évaluer le risque
d’anomalies significatives et pour concevoir des procédures internes
d'audit complémentaires répondant aux risques identifiés ;
o les mesures mises en œuvre par l'entité pour répondre aux risques
inhérents au système informatique ;
o les moyens que l'entité utilise pour assurer le suivi du contrôle
interne relatif à l’élaboration de l’information financière, y compris
ceux relatifs aux activités de contrôle pertinentes pour l'audit, ainsi
qu’une compréhension de la manière dont l'entité entreprend des
actions correctrices suite à ces contrôles.

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3.2 Procédures analytiques

Les contrôles de substance sont des procédures d'audit mises en œuvre pour détecter
les anomalies significatives au niveau des assertions. Elles incluent :
- les tests de détail ;
- les procédures analytiques.
Les procédures analytiques sont une technique de contrôle qui consiste à apprécier
des informations financières à partir :
- de leurs corrélations avec d'autres informations, issues ou non des
comptes, ou avec des données antérieures, postérieures ou prévisionnelles
de l'entité ou d'entités similaires ;
- de l'analyse des variations significatives ou des tendances inattendues.
L'auditeur doit mettre en œuvre des procédures analytiques en tant que procédures
d'évaluation des risques pour acquérir la connaissance de l'entité et de son
environnement. La mise œuvre de ces procédures peut révéler des aspects de l'entité
dont l'auditeur n'était pas conscient et l'aidera à évaluer le risque d'anomalies
significatives dans le but de déterminer la nature, le calendrier et l'étendue des
procédures d'audit complémentaires.
Les procédures analytiques désignent l'analyse de données chiffrées faite à partir d'un
examen de cohérence de corrélations plausibles existant entre des informations
financières et non financières. Elles comprennent également l'examen des variations
constatées et des incohérences avec d'autres informations pertinentes ou qui
présentent un trop grand écart par rapport aux attentes.
Les procédures analytiques comprennent la revue comparative des informations
financières de l'entité avec :
- les informations comparables des périodes précédentes ;
- les résultats attendus de l'entité, tels que des budgets ou des prévisions,
ou des anticipations de l'auditeur, par exemple l'estimation de la charge
d'amortissement ;
- les informations similaires d’autres entités publiques comparables.
Les procédures analytiques comprennent également la revue comparative entre :
- divers éléments d'informations financières dont on s'attend à ce qu'ils
soient conformes à un modèle prévisible fondé sur l'expérience passée de
l'entité ;
- des informations financières et des informations non financières
correspondantes, telles que le rapport entre les frais de personnel et les
effectifs.
Le choix des procédures d'audit, des méthodes et de leur degré d'application, relève
du jugement professionnel de l'auditeur.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

PRINCIPE 4 :
Évaluation du contrôle interne
 

 Principes généraux
L'auditeur, lorsqu'il détermine jusqu'où pousser la vérification et sur quel(s)
domaine(s) elle doit porter, doit veiller à évaluer la fiabilité du contrôle interne.
Les composants du contrôle interne que l’auditeur doit apprécier sont les suivantes:
- l'environnement de contrôle : il recouvre l’attitude, l’état d’esprit et les
actions de la direction de l'entité auditée au regard du contrôle interne et
de son importance. L'environnement de contrôle inclut également les
fonctions de direction et donne la ligne directrice d’une organisation
influençant l’état d’esprit des agents de l'entité en matière de contrôle ;
- le processus d’évaluation des risques de l’entité : c’est un processus
destiné à identifier et à répondre aux risques opérationnels et à en évaluer
le résultat. En matière d'élaboration de l'information financière, le
processus d’évaluation des risques de l’entité comprend la manière dont la
direction identifie les risques liés à l’établissement des états financiers
donnant une image fidèle (ou présentant sincèrement, dans tous leurs
aspects significatifs) conformément au référentiel comptable applicable
suivi par l'entité. Ce processus comprend également la manière dont la
direction apprécie l’aspect significatif des risques, évalue la probabilité de
leur survenance et décide des actions à prendre pour les gérer ;
- le système d'information : il englobe des méthodes et des enregistrements
qui identifient et enregistrent toutes les opérations valides ; décrivent de
façon appropriée les opérations avec suffisamment de détails pour en
permettre une bonne classification ; mesurent la valeur de l’opération de
façon à permettre son enregistrement dans les comptes à la valeur
monétaire appropriée ; déterminent quand les opérations ont eu lieu afin
de pouvoir les enregistrer dans la période comptable appropriée ;
présentent correctement les opérations et assurent leur présentation
correcte dans les états financiers ;
- les activités de contrôle : ce sont les règles et les procédures qui
permettent de s'assurer que les orientations de la direction sont appliquées
et que les actions nécessaires sont prises pour maîtriser les risques
susceptibles d'affecter la réalisation des objectifs ;
- le suivi des contrôles : une des responsabilités importantes de la direction
est d’établir et d’assurer le suivi du contrôle interne. Le suivi des contrôles
par la direction inclut la vérification du fonctionnement correct de ces
contrôles et leur adaptation aux changements.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

L'examen et l'évaluation du contrôle interne doivent être adaptés au type d'audit

entrepris. S'il s'agit d'une vérification des comptes, l'examen et l'évaluation portent
principalement sur les contrôles destinés à protéger les actifs et les ressources et
permettent de s'assurer que les documents comptables sont exacts et complets. S'il
s'agit d'un contrôle de la régularité, l'examen et l'évaluation portent principalement
sur les contrôles qui aident les administrateurs à respecter les lois et les
réglementations. S'il s'agit d'un contrôle des résultats, ils portent sur les contrôles qui
permettent à l'unité de gérer ses activités d'une façon économique, rentable et
efficace, de suivre les directives de la hiérarchie et de fournir dans les délais des
informations financières et comptables fiables.
Compte tenu des objectifs de l'audit et du degré de fiabilité souhaité, l'examen et
l'évaluation du contrôle interne sont plus ou moins poussés.
Lorsque les systèmes de comptabilité ou d'information sont informatisés, l'auditeur
doit déterminer si les contrôles internes fonctionnent bien de façon à ne laisser passer
que des données parfaitement justes, fiables et complètes.

 Tests de procédures
Parmi les procédures d'audit, les tests de procédures permettent de collecter des
éléments en vue d'apprécier l'efficacité des contrôles conçus et mis en œuvre par
l'entité pour prévenir, détecter ou corriger les anomalies significatives au niveau des
assertions.
L’auditeur réalise des tests de procédures pour collecter des éléments suffisants et
appropriés montrant que les contrôles de l'entité ont fonctionné efficacement au cours
de la période contrôlée dans les cas suivants :
- lorsqu'il a retenu, dans son évaluation du risque d'anomalies significatives
au niveau des assertions, l'hypothèse selon laquelle les contrôles de l'entité
fonctionnent efficacement ;
- lorsqu'il considère que les seuls contrôles de substance ne permettent pas
de réduire le risque d'audit à un niveau suffisamment faible pour obtenir
l'assurance recherchée.
Pour être en mesure de conclure quant à l'efficacité ou non du contrôle mis en oeuvre
par l'entité, l’auditeur, en plus des demandes d'information, utilise une ou plusieurs
autres techniques de contrôle comme, par exemple, les procédures analytiques,
l'observation physique, l'inspection, la ré-exécution de certains contrôles réalisés par
l'entité. Les tests de procédures ne se limitent pas à des demandes d'information.
Plus l’auditeur s'appuie sur l'efficacité du contrôle interne dans l'évaluation du risque
d'anomalies significatives, plus il étend les tests de procédures.
Lorsque l’auditeur collecte des éléments sur l'efficacité des contrôles de l'entité durant
une période intermédiaire, il détermine les éléments complémentaires à collecter pour
la période restant à couvrir jusqu'à la fin de l'exercice.
Lorsque l’auditeur a l'intention d'utiliser des éléments collectés au cours des exercices
précédents sur l'efficacité de certains contrôles de l'entité, il met en œuvre des
procédures d'audit visant à détecter si des changements susceptibles d'affecter la
pertinence de ces éléments sont survenus depuis. Il recourt pour ce faire à des

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

demandes d'information en association avec des observations physiques ou des

inspections pour confirmer sa connaissance des contrôles existants.
Lorsqu'il détecte des changements affectant ces contrôles, il teste leur efficacité au
titre de l'exercice sur lequel porte sa mission.
Lorsque aucun changement n'a affecté ces contrôles, il teste leur efficacité au moins
une fois tous les trois exercices. Cette possibilité ne doit cependant pas l'amener à
tester tous les contrôles sur un seul exercice sans effectuer de tests de procédures sur
chacun des deux exercices suivants.
Lorsque, lors de son évaluation du risque d'anomalies significatives, l’auditeur a
identifié un risque inhérent élevé qui requiert une démarche d'audit particulière et qu'il
prévoit de s'appuyer sur les contrôles de l'entité destinés à réduire ce risque, il teste
l'efficacité de ces contrôles au titre de l'exercice sur lequel porte sa mission, même si
ces contrôles n'ont pas fait l'objet de changements susceptibles d'affecter leur
efficacité depuis l'audit précédent.

 Contrôle de substance
Lorsque, lors de son évaluation du risque d'anomalies significatives, l’auditeur a
identifié un risque inhérent élevé qui requiert une démarche d'audit particulière, il met
en œuvre des contrôles de substance qui répondent spécifiquement à ce risque.
Plus l’auditeur estime que le risque d'anomalies significatives est élevé, plus les
contrôles de substance qu'il réalise sont étendus. Par ailleurs, étant donné que le
risque d'anomalies significatives intègre le risque lié au contrôle, des résultats des
tests de procédures non satisfaisants augmentent l'étendue des contrôles de
substance nécessaires.
Lorsque les contrôles de substance sont réalisés à une date intermédiaire, l’auditeur
met en œuvre des contrôles de substance complémentaires, en association ou non
avec des tests de procédures, pour couvrir la période subséquente et lui permettre
d'étendre les conclusions de ses contrôles de la date intermédiaire à la fin de
l'exercice.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

PRINCIPE 5 :
Évaluation préalable des risques
 
 
 

5.1 Définition du risque d’audit

Les structures auditées mettent en œuvre des stratégies afin d'atteindre leurs
objectifs et, compte tenu de la nature de leurs opérations et du secteur d’activité, de
la réglementation de l'environnement dans lequel elles opèrent, et de leur taille et de
leur complexité, font face à une diversité de risques opérationnels. La direction de la
structure a la responsabilité d’identifier de tels risques et de prendre les mesures pour
y faire face.
L'auditeur recueille et évalue les éléments probants afin d'obtenir l'assurance
raisonnable que les états financiers donnent une image fidèle, ou présentent
sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel
comptable applicable. Le concept d'assurance raisonnable inclut de façon implicite le
fait qu’il existe un risque que l'opinion exprimée puisse être inappropriée. Le risque
que l'auditeur exprime une opinion inappropriée sur des états financiers erronés de
façon significative est dénommé « risque d'audit ». L'auditeur doit planifier et effectuer
l'audit pour réduire le risque d'audit à un niveau faible acceptable répondant aux
objectifs d'un audit.
Le risque d'audit est fonction du risque d'anomalies significatives contenues dans les
états financiers (c'est-à-dire le risque que les états financiers contiennent des
anomalies significatives avant audit) et du risque que l'auditeur ne détecte pas des
telles anomalies (« risque de non-détection »)

5.2 Évaluation du risque d’anomalies significatives

L'auditeur doit mettre en œuvre les procédures suivantes d’évaluation des risques
dans le but d'acquérir la connaissance de l'entité et de son environnement, y compris
de son contrôle interne :
- demandes d’informations auprès de la direction et d’autres personnes au
sein de l'entité ;
- procédures analytiques ;
- observation physique et inspection.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

À titre d’exemples, les éléments suivants sont susceptibles de générer des risques
d’anomalies significatives :
- degré élevé de complexité de la réglementation ;
- restrictions sur la disponibilité des crédits ;
- changements dans l’entité, tels que réorganisations ou tous autres
événements exceptionnels ;
- manque de personnel disposant d’une compétence appropriée en
comptabilité et en établissement d'états financiers ;
- changement dans le personnel-clé, y compris le départ de membres de
direction importants ;
- faiblesses dans le contrôle interne ;
- changements dans l’environnement informatique ;
- installation de nouveaux systèmes informatiques liés à l'élaboration de
l’information financière ;
- volume important d’opérations exceptionnelles ou non-récurrentes ;
- application de nouvelles méthodes comptables ;
- évaluations comptables impliquant des processus complexes ;
- événements ou opérations impliquant des analyses subjectives y compris
des estimations comptables ;
- litiges en-cours.
L'auditeur doit identifier et évaluer le risque d’anomalies significatives au niveau des
états financiers et au niveau des assertions pour les flux d'opérations, les soldes de
comptes et les informations fournies dans les états financiers. À cette fin, l'auditeur :
- identifie le risque lors de sa prise de connaissance des activités de l’entité
et de son environnement, y compris de sa prise de connaissance des
contrôles mis en place au regard des risques identifiés, en considérant les
flux d'opérations, les soldes de comptes et les informations fournies dans
les états financiers ;
- apprécie si les risques sont d’une importance telle qu’ils peuvent entraîner
des anomalies significatives dans les états financiers ;
- prend en compte la probabilité que les risques puissent conduire à des
anomalies significatives dans les états financiers.
Pour fonder son évaluation du risque, l'auditeur utilise comme éléments probants,
l’information recueillie, y compris celle relative à la conception des contrôles et à
l’application effective de ces derniers. Il utilise son évaluation du risque pour
déterminer la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit
complémentaires.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

5.3 Caractère significatif des risques

Lors de l'élaboration du plan de mission, l'auditeur définit un seuil de signification

acceptable afin de détecter les anomalies quantitatives significatives. Toutefois, il
convient de tenir compte à la fois du montant (quantité) et de la nature (qualité) des
anomalies. Des anomalies qualitatives sont, par exemple, la description inadéquate ou
impropre d'une méthode comptable lorsqu'elle risque d'induire en erreur un utilisateur
des états financiers, tout comme le manquement à l'obligation de mentionner le non-
respect de dispositions réglementaires.
L'auditeur aura à prendre en considération la possibilité que des anomalies de faibles
montants puissent avoir, en cumul, une incidence significative sur les états financiers.
Par exemple, une erreur dans une procédure de clôture en fin de mois peut être le
signe d'une anomalie significative potentielle si cette erreur se répète chaque mois.
L'auditeur prend en compte le caractère significatif d'une information tant au niveau
des états financiers pris dans leur ensemble qu'au niveau des flux d’opérations, des
soldes de comptes et des informations fournies dans les états financiers. Le caractère
significatif peut être influencé par des facteurs tels que des dispositions législatives et
réglementaires ou par des questions touchant aux flux d’opérations, aux soldes de
comptes ou aux informations fournies et aux relations entre eux. Ce processus peut
aboutir à fixer différents seuils de signification selon l’aspect de la question considérée
sur les états financiers.

5.4 Fraudes et erreurs

Des anomalies dans les états financiers peuvent provenir de fraudes ou d'erreurs.
L'élément distinctif entre la fraude et l'erreur réside dans le caractère intentionnel ou
non de l'acte qui est à l'origine de l'anomalie.
Le terme « erreur » désigne une anomalie résultant d'un acte involontaire, y compris
l'omission d'un chiffre ou d'une information à fournir dans les états financiers, tels
que :
- un dysfonctionnement dans la collecte ou le traitement d'une information à
partir de laquelle les états financiers sont établis ;
- une mauvaise estimation comptable résultant d'un oubli ou d'une
interprétation erronée des faits ;
- une application erronée des méthodes comptables en matière d'évaluation,
de comptabilisation, de classification, de présentation ou d'informations à
fournir dans les états financiers.
Le terme « fraude » désigne un acte intentionnel commis par un ou plusieurs
membres de direction, par des employés ou par des tiers, impliquant des manœuvres
dolosives.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Bien que la notion juridique de fraude soit très large, l'auditeur n'est concerné, dans le
cadre de ce principe normatif, que par les fraudes entraînant des anomalies
significatives dans les états financiers. Il n'appartient pas à l'auditeur de déterminer si,
au plan juridique, une fraude a été ou non perpétrée.
L'auditeur s'intéresse à deux catégories d'anomalies intentionnelles : celles liées à la
présentation d'états financiers mensongers et celles résultant du détournement
d'actifs.
En tout état de cause, l'auditeur doit faire preuve d'esprit critique tout au long de
l'audit, en étant conscient de la possibilité qu'une anomalie significative provenant
d'une fraude puisse exister, et ce malgré son expérience passée avec l'entité et sa
conviction quant à l'honnêteté et l'intégrité de la direction et des agents.
Lors de sa prise de connaissance de l'entité et de son environnement, ainsi que de son
contrôle interne, l'auditeur doit apprécier si les informations obtenues indiquent la
présence d'un ou de plusieurs facteurs de risque de fraudes.
Dans sa démarche d'identification et d'évaluation du risque d'anomalies significatives,
l'auditeur doit identifier et évaluer les risques d'anomalies significatives provenant de
fraudes. De tels risques étant par principe importants, il doit apprécier en
conséquence, dans la mesure où ceci n'a pas déjà été fait, la conception des contrôles
mis en place par l'entité et destinés à les prévenir, et déterminer si ces contrôles ont
été effectués.
Lorsque l'auditeur relève une anomalie, il doit s'interroger sur la possibilité que cette
anomalie puisse constituer l'indice d'une fraude. Si tel est le cas, l'auditeur doit en
examiner les conséquences possibles sur les autres aspects de l'audit, en particulier la
fiabilité des déclarations de la direction.
L'auditeur ne peut pas présumer qu'une fraude détectée constitue un cas isolé.
Lorsque l'auditeur conclut que les états financiers comportent des anomalies
significatives provenant de fraudes, ou n'est pas en mesure de conclure sur ce point, il
doit en analyser les conséquences sur l'audit.
Lorsque l'auditeur a identifié une fraude ou a obtenu des informations indiquant la
possibilité d'une fraude, il doit communiquer à qui de droit, conformément aux statuts
et règlements de la structure de contrôle à laquelle il appartient, les éléments dont il a
eu connaissance.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

PRINCIPE 6 :
Planification de la mission d’audit
 
 
 
6.1 Principes de planification

La planification d’une mission d’audit s’appuie sur les résultats des analyses
précédentes qui consistent à :
- recueillir les informations sur la structure auditée et sur son organisation
afin de déterminer l'importance relative des différents éléments ;
- évaluer la fiabilité du contrôle interne ;
- effectuer une analyse préalable des risques permettant de définir quel type
d'approche il convient d'adopter, la nature et l'étendue des enquêtes à
mener.
En général, on peut considérer comme important tout élément dont la connaissance
serait susceptible d'influencer l'utilisateur des états financiers ou de modifier le rapport
sur le contrôle des résultats.
C'est souvent un critère de valeur qui permet de définir l'importance relative ;
cependant, la nature ou les caractéristiques d'un élément ou d'un groupe d'éléments
peuvent également participer de cette définition lorsque, par exemple, les dispositions
législatives ou réglementaires exigent que celui-ci – quel qu'en soit le montant – soit
mentionné séparément.
L'importance relative peut dépendre non seulement de la valeur et de la nature de
l'élément, mais également du contexte dans lequel il est envisagé. Par exemple, il est
possible de considérer un élément par rapport :
- à l'opinion globale émise sur les comptes ;
- à l'ensemble dont il fait partie ;
- aux éléments qui lui sont associés ;
- au montant correspondant enregistré les années précédentes.
Les informations probantes (preuves) constituent un élément important de la décision
de l'auditeur lorsqu'il choisit les secteurs et les points à contrôler ainsi que la nature,
le calendrier et l'étendue des tests et des procédures de contrôle.

Une planification adéquate permet l'affectation des travaux aux membres de l'équipe
dédiée à la mission, facilite la direction et la supervision de ceux-ci ainsi que la revue
de leurs travaux et, enfin, facilite, le cas échéant, la coordination des travaux avec les
auditeurs des composants ou les experts.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

La planification est formalisée notamment dans un plan de mission et un programme

de contrôle. La planification consiste à prévoir :
- l'approche générale des travaux ;
- les procédures d'audit à mettre en œuvre par les membres de l'équipe
d'audit ;
- la nature et l'étendue de la supervision des membres de l'équipe d'audit et
la revue de leurs travaux ;
- la nature et l'étendue des ressources nécessaires pour réaliser la mission, y
compris le recours éventuel à des experts ;
- le cas échéant, la coordination des travaux avec les interventions d'experts
ou d'autres professionnels chargés du contrôle des comptes des entités
comprises dans le périmètre de consolidation.
La planification est engagée :
- après la mise en œuvre des vérifications liées à l'acceptation et au maintien
de la mission, en particulier de celles liées aux règles déontologiques ;
- après prise de contact avec les auditeurs précédents dans le respect des
règles de déontologie et de secret professionnel ;
- avant la mise en œuvre des procédures d'audit.
L’auditeur établit par écrit un plan de mission et un programme de contrôle relatifs à
l'audit des comptes de l'exercice.
Ces documents sont établis en tenant compte de la forme juridique de l'entité
contrôlée, de sa taille, de la nature de ses activités, du contrôle éventuellement exercé
par l'autorité publique, de la complexité de la mission, de la méthodologie et des
techniques spécifiques utilisées par l’auditeur.

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6.2 Plan de mission

Le plan de mission décrit l’approche générale des travaux, qui comprend notamment :
- l’étendue, le calendrier et l’orientation des travaux ;
- le ou les seuils de signification retenus ;
- les lignes directrices nécessaires à la préparation du programme de travail.
Le plan de mission constitue la synthèse des travaux préliminaires de prise de
connaissance générale, revue analytique et évaluation du contrôle interne.
Le plan de mission est préparé par le chef de mission, en concertation avec son équipe
sous l’autorité du superviseur et approuvé par l’autorité en charge selon les
procédures de fonctionnement de la structure de contrôle.
L'auditeur doit établir le plan de mission décrivant la stratégie globale adoptée pour la
mission.
Le plan de mission fixe l'étendue, le calendrier et la démarche d’audit, et donne des
lignes directrices pour une planification plus détaillée du programme général de
contrôle. L'établissement du plan de mission implique :
- de déterminer les caractéristiques de la mission qui définissent son
étendue, telles que : le référentiel comptable suivi, les règles spécifiques
de présentation des états financiers requises dans le secteur d'activité
concerné et la localisation des composants de l'entité ;
- de s'assurer des objectifs de la mission en terme de rapport à émettre afin
de planifier un calendrier pour effectuer les travaux ainsi que la nature des
communications demandées, tels que les dates limites pour signer le
rapport intercalaire ou final, et les dates-clés pour les communications
prévues ;
- de prendre en compte les facteurs importants qui détermineront les
aspects qui feront l'objet d'une attention toute particulière de l'équipe
affectée à la mission, tels que la fixation de seuils de signification
appropriés, l'identification préliminaire des domaines où un risque plus
important d'anomalies significatives peut exister, l'identification
préliminaire des composants importants et des soldes de comptes,
l'évaluation de la possibilité pour l'auditeur de recueillir des éléments
probants permettant d'évaluer l'efficacité du contrôle interne, ainsi que
l'identification des développements récents relatifs aux spécificités du
secteur d'activité dans lequel l'entité opère, au mode de présentation ou à
la diffusion des états financiers ou à d’autres sujets pertinents.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Le processus d'établissement du plan de mission aide l'auditeur à s'assurer de la

nature, des disponibilités et de l'étendue des ressources nécessaires pour effectuer la
mission. Cette note indique clairement et sous réserve de la complète mise en œuvre
des procédures d'évaluation des risques :
- les ressources à déployer sur des domaines spécifiques de l'audit, tels que
l'utilisation de membres de l'équipe affectée à la mission ayant une
expérience appropriée pour des aspects revêtant un risque élevé, ou le
recours à des experts sur des domaines complexes ;
- le volume des ressources à allouer à des domaines d'audit spécifiques, tels
que le nombre de membres de l'équipe affectée à la mission à assigner à la
prise d'inventaire physique des sites importants, l'étendue de la revue du
travail d'autres auditeurs dans le cas d'un audit de groupe, ou le budget
d'heures d'audit à affecter aux domaines à risque élevé ;
- les périodes au cours desquelles ces ressources seront déployées, soit à un
stade intérimaire de l'audit, soit à des dates de césure importantes ;
- la façon dont ces ressources sont administrées, dirigées et supervisées,
telle que les dates auxquelles des réunions préparatoires ou de conclusions
avec l'équipe affectée à la mission se tiendront, la manière dont les revues
de contrôle qualité de la mission auront lieu.
Lorsque le plan de mission a été arrêté, l'auditeur est alors en mesure de planifier la
mission d’audit d’une manière plus détaillée à travers le programme de contrôle.
Une structure type du plan de mission est présentée en annexe du cadre général.

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6.3 Programme de contrôle

Le programme de contrôle est la concrétisation en termes opérationnels et détaillés de

la planification :
- des diligences et contrôles à effectuer, par groupes de comptes liés à un
cycle d’activité (investissement, fonctionnement, subventions…) ;
- du seuil de signification et du seuil de remontée des ajustements en
fonction des risques identifiés ;
- de la répartition des travaux au sein de l'équipe et des temps attribués.
Le programme de contrôle est préparé par le chef de mission en concertation avec son
équipe sous l’autorité du superviseur et approuvé par le chef de la structure.
L’outil ne doit pas être abordé comme un standard, le programme de contrôle doit être
adapté en fonction des spécificités propres à chaque entité auditée, de ses attentes et
des risques existants.
Le programme de contrôle constitue la dernière étape de la phase générale de
préparation de la mission. Il est la résultante des étapes préparatoires qui précèdent
son élaboration et qui doivent nécessairement influencer son contenu. En ce sens, il
comporte au préalable les informations clés indispensables liées à la prise de
connaissance générale, à la revue analytique et à la revue du contrôle interne, avec
renvoi aux travaux plus étoffés effectués lors de l’analyse des risques.
Des programmes de contrôle standards par cycle sont proposés dans le présent guide
d’audit comptable et financier.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

PRINCIPE 7 :
Documentation
 
 

 
7.1 Principes généraux de documentation des missions

Le terme « Documentation » désigne les documents (dossiers de travail) préparés par

l'auditeur, ou que l'auditeur a obtenus et conservés, dans le cadre de la réalisation de
l'audit.
Les dossiers de travail peuvent être sur papier, sur microfilm, sur un support
électronique ou sur tout autre support.
Les dossiers de travail:
- facilitent la planification et la réalisation de l’audit ;
- permettent la supervision et la revue des travaux d’audit ;
- consignent les éléments probants résultant des travaux d’audit effectués
pour fonder l’opinion de l'auditeur.
L’auditeur doit préparer des dossiers de travail suffisamment complets et détaillés
pour permettre une compréhension globale de la mission. Il doit consigner dans ses
dossiers toutes les informations relatives à la planification de l'audit, à la nature, au
calendrier et à l'étendue des procédures d'audit utilisées, ainsi que les résultats
obtenus et les conclusions auxquelles il est parvenu à partir des éléments probants
collectés.
L'auditeur doit mettre en place des procédures appropriées garantissant la
confidentialité et la sécurité des dossiers de travail, ainsi que leur conservation. Ces
procédures doivent être conformes aux exigences légales et professionnelles en
matière de conservation de documents.
 

Les modalités opérationnelles sont développées dans la partie du présent guide

consacrée à la structure générale de la documentation et critères de forme

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

7.2 Contenu attendu de la documentation

L’étendue du contenu des dossiers de travail est une question de jugement

professionnel, car il n'est ni nécessaire ni réalisable de consigner dans les dossiers
tous les points considérés par l'auditeur au cours de l'audit. Pour évaluer le contenu
des dossiers de travail à préparer et à conserver, il peut être utile pour l’auditeur de
prendre en considération la nature des informations qui seraient nécessaires à un
autre auditeur, n'ayant pas connaissance du contexte de cet audit pour comprendre
les travaux effectués et le fondement des décisions de principe prises, sans entrer
dans les détails de l’audit. Cet autre auditeur ne peut comprendre les aspects détaillés
de l'audit qu'en discutant avec les auditeurs qui ont préparé les dossiers de travail.
La structuration de la documentation est la suivante :
- un dossier permanent,
- un dossier courant :
o dossier courant - programmation
o dossier courant - exécution
o dossier courant - rapport

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PRINCIPE 8 :
Information probante
 

8.1 Définition des éléments probants

Pour étayer le jugement et les conclusions qu'il doit formuler à propos de

l'établissement, du service, du programme, de l'activité ou de la fonction contrôlée,
l'auditeur doit pouvoir obtenir des preuves suffisantes, pertinentes et d'un coût
d'obtention raisonnable.
Les « éléments probants » désignent les informations collectées par l'auditeur pour
parvenir à des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ils comprennent les
informations contenues dans la comptabilité sous-tendant l'établissement des états
financiers, et les autres informations.
La comptabilité englobe généralement l'enregistrement :
- des écritures comptables de base, ainsi que les pièces ou documents
justificatifs, telles que des chèques ou la trace des transferts électroniques
de fonds ;
- des factures ;
- des contrats ;
- le grand livre et les livres auxiliaires, les journaux d'écritures comptables et
autres ajustements des états financiers qui ne sont pas enregistrés par des
journaux d’écritures formelles ;
- des documents tels que des feuilles de travail et des feuilles de calcul sous-
tendant l’allocation des coûts, les calculs, les rapprochements et les
informations fournies dans les états financiers.
Les autres informations que l'auditeur peut utiliser comme éléments probants et qui
lui permettent de parvenir à étayer de façon raisonnable ses conclusions,
comprennent :
- les procès-verbaux des réunions ;
- des confirmations de tiers ;
- des rapports d’analystes ;
- des manuels portant sur les contrôles internes ;
- les informations recueillies par l’auditeur à partir de procédures d’audit
comme les demandes d'informations, l’observation et l’inspection ;
- d’autres informations obtenues par l’auditeur ou mises à sa disposition, lui
permettant d’aboutir à des conclusions sur la base d’un raisonnement
fondé.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

8.2 Techniques de collecte des preuves

Étant donné que les auditeurs ont rarement l'occasion de prendre en considération
toutes les informations concernant l'unité contrôlée, il est capital que les données
recueillies et les techniques d'échantillonnage soient soigneusement sélectionnées.
Lorsque les données provenant d'un système informatique constituent une part
importante de la vérification et sont indispensables pour atteindre les objectifs du
contrôle, il est essentiel que les auditeurs s'assurent par eux-mêmes que les données
sont fiables et pertinentes.
Les auditeurs doivent avoir une connaissance approfondie des techniques et des
procédures de collecte des preuves : inspection, observation, investigation et
confirmation. Ils doivent s'assurer que les techniques utilisées permettent réellement
de détecter toutes les erreurs matérielles et les irrégularités.
Lors du choix des méthodes et des procédures, il conviendra de prendre en
considération la qualité des preuves, ce qui signifie que celles-ci devront être
suffisantes, pertinentes et d'un coût d'obtention raisonnable.
La fiabilité des éléments probants dépend de leur origine, de leur nature, et des
circonstances spécifiques dans lesquelles ils ont été collectés :
- les éléments probants de source externe indépendante de l'entité sont plus
fiables que ceux d'origine interne ;
- les éléments probants d’origine interne sont d'autant plus fiables que les
contrôles internes concernés, imposés par l’entité, sont efficaces ;
- les éléments probants recueillis directement par l'auditeur (par exemple
l’observation de la mise en œuvre d’un contrôle) sont plus fiables que les
éléments probants obtenus indirectement ou par déduction (par exemple la
demande d’explications relative à la mise en œuvre d’un contrôle) ;
- les éléments probants sont plus fiables lorsqu’ils existent sous forme de
documents, soit papier, soit électronique ou d’un autre genre (par exemple
un document écrit établi pendant une réunion est plus fiable qu’une
interprétation verbale ultérieure des questions discutées) ;
- les éléments probants sous forme de documents originaux sont plus fiables
que les éléments probants sous forme de photocopies ou de fac-similés.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

8.3 Assertions d’audit

Les éléments collectés apportent à l’auditeur des éléments de preuves ou des

présomptions quant au respect d'une ou plusieurs des assertions suivantes :
- assertions concernant les flux d'opérations et les événements survenus au
cours de la période :
- réalité : les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont
produits et se rapportent à l'entité ;
- exhaustivité : toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû
être enregistrés sont enregistrés ;
- mesure : les montants et autres données relatives aux opérations et
événements ont été correctement enregistrés ;
- séparation des exercices : les opérations et les événements ont été
enregistrés dans la bonne période ;
- classification : les opérations et les événements ont été enregistrés dans
les comptes adéquats.
Les assertions concernant les soldes des comptes en fin de période :
- existence : les actifs et les passifs existent ;
- droits et obligations : l'entité détient et contrôle les droits sur les actifs, et
les dettes correspondent aux obligations de l'entité ;
- exhaustivité : tous les actifs et les passifs qui auraient dû être enregistrés
l'ont bien été ;
- évaluation et imputation : les actifs et les passifs sont inscrits dans les
comptes pour des montants appropriés et tous les ajustements résultant
de leur évaluation ou imputation sont correctement enregistrés.
Les assertions concernant la présentation des comptes et les informations fournies
dans l'annexe :
- réalité des droits et obligations : les événements, les transactions et les
autres éléments fournis se sont produits et se rapportent à l'entité ;
- exhaustivité : toutes les informations relatives à l'annexe des comptes
requises par le référentiel comptable ont été fournies ;
- présentation et intelligibilité : l'information financière est présentée et
décrite de manière appropriée, et les informations données dans l'annexe
des comptes sont clairement présentées ;
- mesure et évaluation : les informations financières et les autres
informations sont données fidèlement et pour les bons montants.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

8.4 Techniques de contrôles

Pour collecter les éléments nécessaires dans le cadre de l'audit comptable et financier,
l’auditeur choisit parmi les techniques suivantes :
- l'inspection des enregistrements ou des documents, qui consiste à
examiner des enregistrements ou des documents, soit internes soit
externes, sous forme papier, sous forme électronique ou autres supports ;
- l'inspection des actifs corporels, qui correspond à un contrôle physique des
actifs corporels ;
- l'observation physique, qui consiste à examiner la façon dont une
procédure est exécutée au sein de l'entité ;
- la demande d'information, qui peut être adressée à des personnes internes
ou externes à l'entité ;
- la demande de confirmation des tiers, qui consiste à obtenir de la part d'un
tiers une déclaration directement adressée à l’auditeur concernant une ou
plusieurs informations ;
- la ré-exécution de contrôles, qui porte sur des contrôles réalisés à l'origine
par l'entité ;
- les procédures analytiques, qui consistent à apprécier des informations
financières à partir :
o de leurs corrélations avec d'autres informations, issues ou non des
comptes, ou avec des données antérieures, postérieures ou
prévisionnelles de l'entité ou d'entités similaires ;
o de l'analyse des variations significatives ou des tendances
inattendues.
Ces techniques de contrôle peuvent s'utiliser seules ou en combinaison à tous les
stades de l'audit des comptes.

8.5 Utilisation

Il faut réunir un nombre suffisant de preuves documentaires pour :

- confirmer et étayer les opinions et les rapports de l'auditeur ;
- rendre l'audit plus rentable et plus efficace ;
- disposer d'informations pour préparer les rapports et répondre aux
questions posées par l'unité contrôlée ou toute autre partie ;
- prouver que l'auditeur a appliqué les normes de contrôle ;
- faciliter la programmation et la supervision de l'audit ;
- contribuer au perfectionnement professionnel de l'auditeur ;
- pouvoir s'assurer que le travail confié à d'autres à été exécuté de façon
satisfaisante ;
- conserver des traces du travail accompli et pouvoir s'y reporter
ultérieurement.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

PRINCIPE 9 :
Rapports d’audit comptable et financier
 

Le terme « rapports » désigne l’ensemble des constats, recommandations et/ou

opinions formulés sur des états financiers à l’issue d’une mission d’audit tant l'opinion
de l'auditeur et ses autres observations sur un ensemble d'états financiers, émises à
l'issue d'un contrôle financier ou de la régularité, que le rapport rédigé au terme d'un
audit.
L'opinion de l'auditeur est présentée d'une façon concise et normalisée ; elle expose
les résultats obtenus au terme d'un large éventail de tests et de diverses opérations
d'audit. L'auditeur est tenu d'indiquer s'il y a conformité des opérations aux
dispositions législatives et réglementaires en vigueur et de signaler, le cas échéant, les
insuffisances des mécanismes de contrôle, les actes illégaux et les fraudes.

9.1 Exigences générales de forme

Au terme de chaque audit, l'auditeur doit rédiger un rapport exposant ses

constatations ou, le cas échéant, exprimer son opinion par écrit ; le contenu doit être
facile à comprendre, ne doit être ni vague, ni ambigu, ne faire figurer que des
informations étayées par des preuves suffisantes et pertinentes. De plus, il doit
témoigner de l'indépendance et de l'objectivité de l'auditeur et s'avérer équitable et
constructif.
La forme et le contenu de tous les rapports d'audit reposent sur les principes généraux
suivants.
- Titre. L'opinion ou le rapport doit être précédé d'un titre ou d'un en-tête
appropriés afin d'aider le lecteur à les distinguer des états financiers ou des
informations fournies par d'autres.
- Signature et date. L'opinion ou le rapport doit être signé. L'indication de la
date informe le lecteur que l'auditeur a tenu compte des effets
d'événements ou de transactions dont il avait pris connaissance jusqu'à
cette date;.
- Objectifs et portée. L'opinion ou le rapport doit comporter une référence
aux objectifs et à la portée de l'audit. Cette information précise l'utilité et
les limites de la vérification.
- Intégralité des informations. Il faudra joindre les opinions aux états
financiers auxquels elles se réfèrent, pour publication simultanée; en
revanche les rapports sur les résultats pourront être publiés tels quels. Les
opinions et les rapports doivent être présentés tels qu'ils ont été préparés
par l'auditeur. Pour agir en toute indépendance, l'auditeur doit être en
mesure d'inclure tout ce qu'il juge pertinent..

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

- Destinataire. L'opinion ou le rapport doit mentionner le destinataire qui est

fonction de la nature de la mission. S'il existe des procédures officielles de
transmission du rapport ou de l'opinion, il est inutile de mentionner le
destinataire.
- Identification. L'opinion ou le rapport doit identifier les états financiers
(lorsqu'il s'agit d'audits financiers et de contrôle de régularité) ou le
domaine (lorsqu'il s'agit de contrôles des résultats) concernés. Il
conviendra donc de mentionner le nom de l'unité contrôlée, la date et la
période à laquelle se réfèrent les états financiers ainsi que le domaine
contrôlé.
- Justification juridique. Les opinions et les rapports d'audit doivent indiquer
le texte de loi ou le règlement en vertu duquel l'audit a été effectué.
- Conformité aux normes. Les opinions et les rapports doivent indiquer les
normes ou les méthodes appliquées, de manière à ce que le lecteur puisse
s'assurer que le contrôle a été effectué conformément aux procédures
généralement admises.
- Délais. L'opinion ou le rapport doit être disponible rapidement pour être
pleinement utile à ses utilisateurs et notamment à ceux qui doivent
prendre les mesures qui s'imposent.

9.2 Plan de mission

Dans tous les cas de figure, l’auditeur rédige un plan de mission présentant les
éléments suivants :
- contexte et justification de la mission ;
- présentation de l’entité auditée et de son environnement ;
- synthèse de l’évaluation préalable des risques ;
- définition des objectifs de la mission, du périmètre des comptes audités et
des points de vérification à mettre en œuvre ;
- présentation du programme de travail détaillé ;
- présentation du calendrier de la mission d’audit et des ressources qui y
sont affectées.
Ce rapport est transmis au responsable ou au superviseur de l’auditeur. Il lui permet
de s’assurer de la correcte compréhension des objectifs de l’audit et de l’efficacité des
travaux à mettre en œuvre au regard du risque d’audit identifié.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

9.3 Opinion et rapport de certification des comptes

Lorsque l’audit a pour objectif premier d’exprimer une opinion sur l’image fidèle de la
situation financière, la présentation des conclusions de l’auditeur respecte les
exigences décrites ci-dessous.
L’opinion peut se traduire par une attestation ou une certification. Les missions de
certification ne peuvent être exercées que par les structures de contrôle habilités par
les textes règlementaires.
Des exemples de rapports de certification des comptes sont présentés en annexe.

 Opinion sans réserve

L'auditeur émet une opinion sans réserve lorsqu'il s'est assuré que sur tous les points
importants :
- les états financiers ont été préparés selon des normes comptables
admissibles et des directives qui ont été appliquées en permanence ;
- les états financiers sont conformes aux dispositions législatives et
réglementaires en vigueur ;
- le point de vue ressortant des états financiers concorde avec ce que
l'auditeur sait de l'unité contrôlée ;
- tous les éléments d'importance significative se rapportant aux états
financiers sont correctement mentionnés.

 Insistance sur un point particulier

Dans certains cas, l'auditeur peut considérer qu'il est indispensable à la bonne
compréhension du rapport d'attirer l'attention sur des points inhabituels ou
importants. En vertu d'un principe général, l'auditeur qui exprime une opinion sans
réserve ne doit pas faire référence à des points précis des états financiers; cela
pourrait en effet prêter à confusion et être interprété comme une réserve.
Pour éviter de donner cette impression, « l'insistance sur un point particulier » doit
faire l'objet d'un paragraphe distinct de l'opinion. Toutefois, l'auditeur ne doit pas
recourir à cette méthode pour suppléer des informations qui ne figurent pas dans les
états financiers. Il ne doit pas remplacer l'opinion par un paragraphe de cette nature
ni s'en servir pour éviter d'émettre une opinion avec réserve.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

 Opinion avec réserve

Un auditeur peut ne pas être en mesure d'exprimer une opinion sans réserve dans l'un
ou l'autre des cas suivants ou lorsque, à son avis, leurs effets sur les états financiers
ont ou peuvent avoir une importance significative :
- la portée du contrôle a été limitée ;
- l'auditeur estime que les états financiers sont incomplets ou trompeurs ou
que des libertés injustifiées ont été prises à l'égard des normes comptables
admissibles ;
- des doutes subsistent à l'égard des états financiers.
Lorsque l'auditeur a des doutes ou conteste un ou plusieurs éléments des états
financiers qui sont d'une importance significative mais qui ne sont pas fondamentaux
pour la bonne compréhension des comptes, il doit émettre une opinion avec réserve.
L'opinion est normalement rédigée en des termes indiquant que l'audit a donné des
résultats satisfaisants, tout en spécifiant de façon nette et concise les éléments jugés
douteux ou contestables et qui ont amené l'auditeur à émettre des réserves. Il est
souhaitable pour les utilisateurs des états financiers que l'auditeur puisse quantifier
l'incidence financière de l'élément douteux ou contesté, mais ce n'est pas toujours
possible ou opportun.

 Refus de certifier ou d’attester

Lorsque l'auditeur ne peut pas exprimer une opinion sur l'ensemble des états
financiers parce que le désaccord est trop profond pour qu'il puisse émettre une
opinion avec réserve, il refuse de les certifier. Les termes de cette déclaration doivent
exprimer clairement que les états financiers ne sont pas présentés d'une façon fidèle
et spécifier avec netteté et précision tous les points de désaccord. À nouveau, lorsque
cela est possible et opportun, il est important que l'incidence financière soit quantifiée.
L’auditeur formule un refus de certifier ou d’attester pour désaccord lorsqu’il a détecté
au cours de son audit des comptes des anomalies significatives et que celles ci n’ont
pas été corrigées, et que :
- soit les incidences sur les comptes des anomalies significatives ne peuvent
être clairement circonscrites ;
- soit la formulation d’une réserve n’est pas suffisante pour permettre à
l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de
cause.
Lorsque l’auditeur précise les motifs du refus de certifier pour désaccord, il quantifie,
lorsque cela est possible, les incidences sur les comptes des anomalies significatives
identifiées et non corrigées.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

L’auditeur formule un refus de certifier ou d’attester pour limitation lorsqu’il n’a pas pu
mettre en œuvre toutes les procédures d’audit nécessaires pour fonder son opinion sur
les comptes, et que :
- soit les incidences sur les comptes des limitations à ses travaux ne peuvent
être clairement circonscrites ;
- soit la formulation d’une réserve n’est pas suffisante pour permettre à
l’utilisateur des comptes de fonder son jugement en connaissance de
cause.
L’auditeur formule un refus de certifier ou d’attester pour incertitudes lorsqu’il est
dans l’impossibilité d’exprimer une opinion en raison de multiples incertitudes dont les
incidences sur les comptes ne peuvent être clairement circonscrites.

 Autres cas
De plus, les contrôles financiers et de la régularité amènent souvent l'auditeur à
rédiger des rapports détaillés lorsque des points faibles sont découverts dans les
systèmes de comptabilité ou de contrôle financier (ce qui n'a rien à voir avec les
problèmes de vérification des résultats). Ceci peut se produire lorsque ce sont non
seulement les procédures de l'unité contrôlée qui présentent des points faibles mais
aussi le contrôle qu'elle exerce sur les activités d'autres organes. L'auditeur peut
également rédiger un rapport sur les irrégularités importantes, effectivement décelées
ou potentielles, sur le manque de continuité dans l'application des réglementations ou
sur des fraudes et des pratiques frauduleuses.
Lorsqu'ils rapportent des irrégularités ou des cas de non-conformité aux lois ou aux
règlements, les auditeurs doivent veiller à placer leurs constatations dans une
perspective correcte. L'ampleur de la non-conformité peut être rattachée au nombre
de cas examinés ou quantifiée en termes monétaires.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

9.4 Rapport d’audit

Lorsque l’audit a pour objectif de réaliser un diagnostic général sur la tenue des
comptes de la structure audité en vue de définir des recommandations permettant
d’améliorer la gestion financière et comptable de l’entité, le rapport de l’auditeur
s’articulera de la façon suivante.
- Contexte et objectifs : l’auditeur rappelle les objectifs qui lui ont été
assignés lors du lancement de la mission d’audit ; il replace ses travaux
dans le contexte juridique, économique ou politique qui a amené au
déclenchement de l’audit.
- Présentation de l’entité auditée : l’auditeur présente le résultat de sa prise
de connaissance de l’entité auditée et de son contexte en insistant sur les
éléments dont il ne disposait pas au moment de sa saisine et susceptible
d’influer sur ses conclusions.
- Méthodologie et travaux effectués : l’auditeur expose l’ensemble des
travaux auxquels il a procédé pour lui permettre de dégager ses
conclusions. Il rappelle ici le calendrier de mise en œuvre de la mission,
l’ensemble des documents et des pièces examinés, les personnes
rencontrées, les tests et les procédures analytiques mis en œuvre…
- Faits constatés : l’auditeur dresse la liste thématique des constats réalisés,
les causes et conséquences. Il indique notamment les anomalies
significatives relevées, les écarts par rapport à la réglementation en
vigueur, les fraudes éventuelles…
- Conclusions et recommandations : au regard des faits constatés, l’auditeur
présente ses conclusions et formule toute recommandation permettant
d’améliorer le fonctionnement budgétaire et comptable de l’entité et la
présentation de ses états financiers.

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

ANNEXES
 

PLAN DE MISSION TYPE

Le présent document constitue une structure type de plan de mission

nécessitant de la part de l’équipe d’auditeurs une adaptation en fonction des
spécificités du contexte.

NOMS DATE SIGNATURE

Effectué par

Supervisé par

Approuvé par

Révision proposée
par

Révision visée par

Révision approuvée
par

1. PRISE DE CONNAISSANCE GÉNÉRALE

Informations générales

Entité auditée

Forme juridique

Adresse

Historique

Responsable

Organigramme

Ministère de tutelle

Système d’information comptable

Plan comptable applicable

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Audits précédents

Dates et synthèses des audits

conduits

Activités de l’entité

Activités principales

Activités secondaires

Zones géographiques couvertes

Axes principaux de la politique de

développement

Juridique

Textes spécifiques liés à l’activité

Événements significatifs de
l’exercice

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Social et fiscal

Effectif total du personnel et

répartition par services

Textes spécifiques

Régimes spécifiques

Contrôle INPS, CRM, ITS et

inspections du travail – synthèse
des dernières notifications

Litiges en cours

Événements significatifs de
l’exercice

Régime fiscal

Opérations fiscales spécifiques

Contrôles fiscaux – synthèse des

derniers contrôles

Litiges en cours

Événements significatifs de
l’exercice

Synthèse des risques inhérents

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

2. REVUE ANALYTIQUE

Budget

Variation Variation N-
Chiffres significatifs N N-1 N-2
N/N-1 1/N-2
Investissement

Subventions et transferts

Charges de fonctionnement

Charges de personnel

Produits fiscaux

Autres produits

Trésorerie

Régie

Etats financiers

Préciser la source des chiffres (date d’arrêté de la balance)

Réalisé

Variation Variation N-
Chiffres significatifs N N-1 N-2
N/N-1 1/N-2

Investissement

Subventions et transferts

Charges de fonctionnement

Charges de personnel

Produits fiscaux

Autres produits

Trésorerie

Régie

Etats financiers

Préciser la source des chiffres (date d’arrêté de la balance)

Commentaires

46 
CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Analyse par cycle

Cycle Points forts Points faibles

Investissement

Fonctionnement

Personnel

Subventions transferts

3. EVALUATION DU CONTRÔLE INTERNE

Appréciations Risques Cotation du

Cycle
Point forts Points faibles détectés risque

Investissement

Fonctionnement

Personnel

Subventions transferts

47 
CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

4. NATURE ET OBJECTIFS DE LA MISSION

Contexte et justification de la mission :

Périmètre
 

CYCLES
  OBJECTIFS SOUS OBJECTIFS PROCEDES D’AUDIT(1)

(1)
PROCÉDÉS D’AUDIT :

Procédés de confirmation :

- Inspection de documents

- Enquêtes

- Observations

- Recoupements

Procédés de corroboration :

- Examens physique

- Examen analytique

- Confirmation auprès de tiers

- Réexécution des opérations

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CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

5. DOMAINES SIGNIFICATIFS D’AUDIT

% budget ou compte
Rubriques Valeur administratif ou compte
de gestion*

Investissement

Fonctionnement

Personnel

Subventions transferts

* En fonction du périmètre d’audit.

Seuil de signification

Seuils retenus Base approximative

pour la clôture retenue :

Impact sur le budget : Ex : 5 à 10% du budget

Ex : 5 à 10 % du poste Bilan /
Impact sur présentation :
Cpte Résultat

Commentaire : pour certains postes, des seuils inférieurs pourront être déterminés.

49 
CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

6. ORIENTATION DES PROGRAMMES DE CONTRÔLE

Compte tenu de l'analyse des risques effectuée et de l’importance relative des postes, les contrôles
comporteront notamment les diligences suivantes :

Cycles dont la revue

des opérations ou
Cycles dont les opérations ou les
procédures est
procédures relèvent d’observations Cycles à
limitée à des tests de
ou de contrôles approfondis caractère
valeurs ou de
N/S* ou
cohérence
N/A**
Tests de Tests de
Contrôles Procédures
valeur cohérence

Investissement

Fonctionnement

Personnel

Subventions transferts

Contrôle des états financiers

Contrôle spécifique à
préciser

* Non significatif

** Non applicable

50 
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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

7. ORGANISATION DE LA MISSION

Budget

Durée

Frais de mission

Avances à justifier

Date de démarrage de la
mission

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Calendrier d’exécution des travaux

Dates Intervenants
Travaux d’inter- Chef de Chef de
Superviseur Auditeur Expert
vention service mission

Organisation générale

Prise de connaissance
générale

Évaluation du contrôle
interne

Revue analytique

Élaboration du plan de
mission

Élaboration des
programmes de contrôle –
déclinaison

Opérations d’inventaire

Exécution du programme de
contrôle – cycle A

Exécution du programme de
contrôle cycle B

….

Rédaction des mémoranda

Finalisation des travaux

(cellule qualité)

Réunions de synthèse

Phase contradictoire

Rapports finaux

52 
CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

EXEMPLES DE RAPPORTS TYPES

Exemple 1 :
Rapport de l'auditeur émis à la suite d'un audit d'états
financiers exprimant une opinion sans réserve.

ATTESTATION DE L'AUDITEUR

(Destinataire visé)

Rapport sur les états financiers :

Rapport sur les états financiers :
Nous avons effectué l'audit des états financiers ci-joints de l’entité …, comprenant le
bilan au 31 décembre 20…, ainsi que le compte de résultat et le tableau financier des
ressources et des emplois et états annexés clos à cette date.
Nous avons effectué notre audit et nos travaux de vérification selon les Normes
Internationales d'Audit (International Standards on Auditing, ISA) (ou selon les
normes et pratiques nationales applicables) et conformément aux règles et principes
édictées par le guide d’audit comptable et financier applicable aux structures de
contrôle publiques. Ces normes requièrent que l'audit et la vérification soient planifiés
et réalisés en vue d'obtenir l'assurance raisonnable que les états financiers ne
comportent pas d'anomalies significatives. Un audit consiste à examiner, par
sondages, les éléments probants justifiant les données chiffrées et les informations
contenues dans les états financiers. Un audit consiste également à apprécier les
méthodes comptables suivies et les estimations significatives retenues par la direction,
ainsi que la présentation des états financiers pris dans leur ensemble. Nous estimons
que notre audit et notre vérification constituent une base raisonnable à l'expression de
notre opinion.
À notre avis :
(a) les états financiers donnent une image fidèle de (ou présentent sincèrement, dans
tous leurs aspects significatifs) la situation financière de la société au 31 décembre
20…, ainsi que du (le) résultat de ses opérations et des (les) flux de trésorerie pour
l'exercice clos à cette date, conformément à ... (et en conformité avec ...).

Signature de l'auditeur
Date du rapport d’audit
Coordonnées de l'auditeur et de la structure de contrôle

53 
CADRE GÉNÉRAL ‐ SECTEUR PUBLIC   
RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

Exemple 2 :
Rapports de l'auditeur conduisant à l'expression d'une opinion
avec réserve, ou à l’impossibilité d'exprimer une opinion

2.1 Limitation de l'étendue des travaux – Opinion avec réserve

Nous avons effectué l'audit … (le reste de la formulation est identique).

Notre responsabilité est d'exprimer une opinion sur ces états financiers sur la base de
notre audit.
À l'exception de la question évoquée au paragraphe ci-après, nous avons effectué
notre audit selon les …..(le reste de la formulation est identique).
Nous n'avons pas assisté à la prise d'inventaire physique des stocks au 31 décembre
20…, cette date étant antérieure à notre nomination en tant qu’auditeur de l’entité. En
raison de la nature des documents conservés par l’entité, nous n'avons pas été en
mesure de vérifier, par d'autres procédures d'audit, les quantités en stock à cette
date.
À notre avis, sous réserve de l'incidence des ajustements qui auraient pu, le cas
échéant, se révéler nécessaires si nous avions été en mesure de vérifier les des
quantités physiques en stock, les états financiers donnent une image fidèle de …...

2.2 Limitation de l'étendue des travaux – Impossibilité d'exprimer une opinion

« Nous avons été nommés pour procéder à l'audit des états financiers ci-joints de
l’entité…, comprenant le bilan au 31 décembre 20…, ainsi que le compte de résultats
et l'état des flux de trésorerie pour l'année se terminant à cette date, et des notes
annexes incluant la description des principes comptables majeurs suivis et d'autres
informations explicatives.
(Omettre le paragraphe traitant de la responsabilité de l'auditeur).
(Le paragraphe décrivant l'étendue des travaux d'audit sera soit omis, soit adapté aux
circonstances).
Ajouter un paragraphe décrivant la limitation de l'étendue des travaux, par exemple :
Nous n'avons pas pu assister à la prise d'inventaire physique de tous les stocks, ni
confirmer les comptes à recevoir, en raison des limitations imposées à l'étendue de
nos travaux par l’entité.
En raison de l'importance des limitations de l'étendue de nos travaux exposées au
paragraphe qui précède, nous ne sommes pas en mesure d’exprimer une opinion sur
les états financiers.

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RAPPORT DÉFINITIF – 4 JUILLET 2009 
  

2.3 Désaccord sur les méthodes comptables – Caractère inapproprié des

méthodes retenues – Opinion avec réserve

Nous avons effectué l'audit … (le reste de la formulation est identique).

Notre responsabilité est d'exprimer … (le reste de la formulation est identique).
Ainsi que l'indique la Note X de l'annexe aux états financiers, aucun amortissement n'a
été enregistré dans les états financiers ce qui, à notre avis, n'est pas conforme à la
réglementation comptable en vigueur. La dotation aux amortissements pour l'exercice
clos le 31 décembre 20…, calculée sur une base linéaire en appliquant un taux annuel
de 5% pour les constructions et de 20% pour le matériel, devrait s'élever à xxx. En
conséquence, les immobilisations corporelles devraient être réduites du montant de
l'amortissement cumulé s'élevant à xxx et le report à nouveau déficitaire ainsi que la
perte repentie doit être augmentée de xxx et de xxx, respectivement.
À notre avis, sous réserve de l'incidence sur les états financiers de la question
évoquée au paragraphe précédent, ceux-ci donnent une image fidèle de …. (le reste
de la formulation est identique).

2.4 Désaccord sur les méthodes comptables – Information fournie dans les
états financiers non adéquate - Opinion avec réserve.

Nous avons effectué l'audit de … (le reste de la formulation est identique).

Notre responsabilité est d'exprimer … (le reste de la formulation est identique).
Le 15 janvier 20…, l’entité a émis un emprunt obligataire d'un montant en principal de
xxx dans le but de financer l'extension de son usine. Le contrat d'émission limite le
paiement des dividendes futurs au montant des bénéfices réalisés après le 31
décembre 20…. A notre avis, la mention de cette information en note annexe aux
états financiers est exigée par ….
À notre avis, sous réserve de l'omission de l'information mentionnée au paragraphe
précédent, les états financiers donnent une image fidèle de … (le reste de la
formulation est identique).

2.5 Désaccord sur les méthodes comptables – Information fournie dans les
états financiers non adéquate – Opinion défavorable.

Nous avons effectué l'audit de … (le reste de la formulation est identique).

Notre responsabilité est d'exprimer … (le reste de la formulation est identique).
(Paragraphe(s) décrivant le désaccord).
À notre avis, en raison de l'incidence des questions évoquées au(x) paragraphe(s) qui
précède(nt), les états financiers ne donnent pas une image fidèle de (ou "ne
présentent pas sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs") la situation
financière de l’entité … au 31 décembre 20…, ainsi que de la performance financière et
des (les) flux de trésorerie pour l'exercice clos à cette date.

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