Chapitre I:

Les immobilisations corporelles (IAS 16/ NCT05 )

L'objectif de la présente norme consiste à prescrire le traitement comptable pour les

immobilisations corporelles, afin d’aider les utilisateurs des états financiers à distinguer les
informations relatives aux investissements d’une entité dans ses immobilisations corporelles
et celles relatives aux variations de cet investissement.
Les questions fondamentales concernant la comptabilisation des immobilisations
corporelles portent sur la comptabilisation des actifs, la détermination de leur valeur
comptable (ou autres valeurs) ainsi que des dotations aux amortissements et des pertes de
valeur correspondantes.

I. Définition des immobilisations corporelles, critères distinctifs, champs

d'application et critères de prise en compte
1.1- Définition

" Les immobilisations corporelles sont les éléments d'actif physiques et tangibles qui:
- Ayant un potentiel de générer des avantages futurs, sont détenus par une entreprise
soit pour être utilisés dans la production ou la fourniture de biens et de services, soit
pour être loués à des tiers, soit à des fins administratives et de soutien à leur activité
- Sont censés être utilisés sur plus qu'un exercice." (NC5 § 6, al 1er).
Les terrains, les constructions, les machines, les navires, les avions, les véhicules motorisés, le
mobilier et le matériel de bureau sont des exemples d'immobilisations corporelles.
La même définition est stipulée par l' IAS 16 § 6.7.

1.2- Distinction entre immobilisations, charges et stocks.

En se référant à la définition donnée par le cadre de présentation et de préparation des états

financiers : Les immobilisations sont composées d'éléments destinés à servir de façon
durable à l'activité de l'entreprise.
Ce sont des outils de travail acquis en l'état ou créés par l'entreprise: c'est ainsi qu'ils ne se
consomment pas par le premier usage.

Les stocks sont des biens transformés ou vendus rapidement (au cours du même exercice).

Les charges d'exploitation sont :

- Soit des achats de matières, marchandises et fournitures à consommer par l'entreprise
lors de son processus de production.
- Soit des dépenses destinées à maintenir les biens en état de fonctionnement ou à les
remettre en bon état d'utilisation.

1.3- Champs d'application

La norme IAS 16 ne s’applique pas aux :

1
 - Immobilisations corporelles classées comme détenues en vue de la vente selon IFRS
5 : actifs non courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées.
- Actifs biologiques en rapport avec l’activité agricole et qui sont couverts par la norme
IAS 41 : agriculture.
- A la comptabilisation et l’évaluation des actifs de prospection et d’évaluation IFRS 6.
- Ou droits miniers et aux réserves minérales telles que le pétrole, le gaz naturel et les
ressources similaires non renouvelables qui sont couverts par l’IFRS 6 : exploration et
évaluation des ressources minérales.

Toutefois, la norme s’applique aux immobilisations corporelles utilisées pour développer

ou maintenir les actifs biologiques et droits miniers, réserves minérales et les ressources
similaires non renouvelables (IAS 16.3).
En effet, des immobilisations corporelles peuvent être acquises pour des raisons de
sécurité ou pour des raisons liées à l’environnement.
Cette acquisition, même si elle n’augmente pas directement les avantages économiques
futurs d’un actif existant, peut se révéler nécessaire pour que l’entité puisse obtenir les
avantages économiques futurs des autres actifs.

Dans ce cas ces acquisitions remplissent les conditions pour être comptabilisées en tant
qu’actifs car : elles permettent à l’entité d’obtenir des avantages futurs supérieurs à ceux
qu’elle aurait obtenu si elle n’avait pas été acquise.

1.4- Critères de prise en compte d’une immobilisation corporelle

Une immobilisation corporelle doit être inscrite en tant qu'actif lorsque:

- Il est probable que des avantages économiques futurs associés à cette immobilisation
bénéficieront à l'entreprise.
- Le coût de cette immobilisation pour l'entreprise peut être estimé de façon fiable NC
5, § 7 et IAS 16 § 7.8).

 Le premier critère de prise en compte nous permet de distinguer entre les éléments d'actif
qui doivent être présentés sous la rubrique "immobilisations corporelles" (actifs non
courants) et les éléments d'actifs qui doivent être présentés parmi les actifs courants.
Ainsi les terrains et constructions détenus par une entreprise en vue de les vendre ne peuvent
pas être considérés comme des immobilisations corporelles, puisqu'ils font l'objet de
l'exploitation normale de l'entreprise et destinés à être vendus, ils doivent donc être classés
parmi les stocks.

 Le deuxième critère de prise en compte des immobilisations (mesure fiable du coût) est
satisfait lorsque l'entreprise peut identifier la contrepartie cédée en vue d'acquérir et de mettre
en service l'immobilisation.

Cas particuliers : L’identification des éléments répondant à la définition des

immobilisations corporelles est parfois délicate :

 Il peut être approprié de regrouper des éléments de faible valeur individuelle,

tels que les moules, outils, matrices et emballages commerciaux et d'appliquer
les critères de définition à leur valeur globale.

2
  La plupart des pièces de rechange sont habituellement inscrites en stock et
comptabilisées en charges lors de leur utilisation. Toutefois, les pièces de
rechange principales (moteurs d'échange standard chez une entreprise de
transport) et les pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles
si l'entreprise compte les utiliser sur plus qu'un exercice et sont amorties sur
une période ne dépassant pas la durée d'utilité de l'actif s'y rapportant. De
même pour les pièces de rechanges spécifiques et le matériel d’entretien
spécifiques, leur durée d’amortissement est égale à celle de l’immobilisation
qui y sont rattachés.

 Dans certains cas, il est approprié de répartir le coût total d'un actif entre ses
différents éléments constitutifs et de comptabiliser chaque élément séparément.
Tel est le cas lorsque les différentes composantes d'un actif ont des durées
d'utilité différentes ou qu'elles procurent des avantages à l'entreprise selon un
rythme différent nécessitant de taux et de mode d'amortissement différents.
L’IASB cite le cas des avions et de ses moteurs qui sont traités comme des
actifs amortissables distincts puisqu’ils ont des durées d'utilité différentes (de
même pour l'ordinateur et le logiciel).

Exemple:
Une compagnie aérienne vient d’acheter pour 20.000.000 Dt un avion dont le prix est
décomposé ainsi :
- carlingue : 30% (durée de vie 30 ans).
- Moteurs : 30% (durée de vie 15 ans).
- Equipements techniques : 30% (durée de vie 10 ans).
- Siège et aménagements intérieurs : 10% (durée de vie 8 ans).

Solution :
L’amortissement sera calculé comme suit:
- carlingue : (20.000.000 x 0,3)/30 = 200.000
- Moteurs : (20.000.000 x 0,3)/15 = 400.000
-
- Equipements techniques : (20.000.000 x 0,3)/10 = 600.000.
- Siège et aménagements intérieurs : (20.000.000 x 0,1)/8 = 250.000

--------------------
1450.000 Dt

Les pièces de rechange et le matériel d’entretien spécifiques liés à une immobilisation

particulière sont amortis sur la durée de l’immobilisation à laquelle ils se rattachent car les
avantages économiques y rattachés sont obtenus de sa disponibilité immédiate.

Exemple:
Début N la société SOS a acquis des camions et un lot de pièces de rechanges spécifiques
respectivement pour 550.000 Dt et 75.000 Dt. La durée d’utilité des camions est de 5 ans.
Début N+2 la société a remplacé certaines pièces des camions d’un coût initial de 35.000 Dt.
En fin N+2, un autre lot de pièces d’un coût de 25.000 Dt a été remplacé. Comptabiliser ces
transactions (ne pas tenir compte de la TVA).

3
 Solution :
Début N
Camions 550.000
Camions – pièces de 75.000
rechanges spécifiques
Trésorerie/ fournisseurs 625.000
d’immobilisations
fin N et fin
N+1
Dotations aux 125.000
amortissements
Amortissements camions 110.000
(550.000/5)
Amortissements pièces de 15.000
rechanges spécifiques (75.000/5)

Début N+2
Amortissement pièces de 14.000
rechanges 21.000
Pertes sur pièces de
rechanges
Camions - pièces de rechanges 35.000
(35000/5) x 2 = 14.000
Fin N+2

Dotations aux 118.000

amortissements
(75.000 – 35000)/5 =
8.000 Amortissements camions 110.000
(550.000/5)
Amortissements pièces de 8.000
rechanges spécifiques
Amortissement pièces de 15.000
rechanges
Pertes sur pièces de 10.000
rechanges
(25.000/5) x 3 = 15.000 25.000

Camions - pièces de rechanges

Fin N+3
Dotations aux 113.000
amortissements
(75.000-60000)/5 = 3.000 110.000
Amortissements camions
(430.000/5) 3.000
Amortissements pièces de
rechanges spécifiques

4
II- Acquisition des immobilisations
Les immobilisations corporelles peuvent être acquise à titre onéreux, à titre gratuit ou produite
par les propres moyens de l'entreprise.
2.1- Acquisition des immobilisations à titre onéreux
2.1.1- Principe
Le coût d’une immobilisation corporelle est constitué de (IAS 16.16 à 16.20) :Son prix
d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des remises
et rabais commerciaux.
- le prix d’acquisition.
- Les droits de douane, les taxes non récupérables.
- Les coûts des avantages du personnel résultat directement de la construction ou de
l’acquisition de l’actif corporel.
- Les frais de préparation du site.
- Les frais de livraison et de manutention initiaux.
- Les frais d’installation et de montage.
- Les coûts des tests de bon fonctionnement de l’actif, après déduction du produit net de
la vente des éléments produits pendant le transfert de l’actif sur ce site et pendant sa
mise en état (échantillon produit pendant les tests).
- Les honoraires de professionnels.
- L’estimation initiale des coûts relatifs au démantèlement et à l’enlèvement de
l’immobilisation et à la remise en état du site sur lequel elle est située, obligation
qu’une entité encourt soit du fait de l’acquisition de l’immobilisation corporelle, soit
du fait de son utilisation pendant une durée spécifique à des fins autres que la
production de stocks au cours de cette période.
Par conséquent, le coût d'une immobilisation corporelle correspond au prix
d'achat net augmenté de tous les frais nécessaires à la mise en marche ainsi que
tous les impôts et taxe non récupérable.

Les éléments exclus du coût :

Selon l’IAS 16.19, les éléments suivants sont exclus du coût d’une immobilisation corporelle :
-Les coûts d’ouverture d’une nouvelle installation.
-Les coûts d’introduction d’un nouveau produit ou service (y compris les coûts des activités
de publicité et de promotion).
-Les coûts d’exploitation d’une activité dans un nouveau lieu ou avec une nouvelle catégorie
de clients (y compris les coûts de formation du personnel) et
-Les frais administratifs et autres frais généraux (même si ces frais peuvent être
spécifiquement attribués à l’acquisition de l’actif : new).
- les frais de relocalisation ou de restructuration de tout ou partie des activités d’une entité.
- les pertes opérationnelles initiales (frais de développement de la demande du bien).
- les taxes non récupérables.
- tous les frais non nécessaires à la mise en état de marche du bien en vue de l’utiliser.
Remarque:
Selon l’IAS 16 seuls les frais de démarrage engagés avant que le site n’atteigne le
niveau de performance sont considérés comme des coûts non directement attribuables à l’actif
(contrairement à la norme tunisienne qui inclus tous les frais ayant une relation étroite avec
l’actif même ceux généraux).

5
Exemple:
Le 15/10 la société LAT a acquis une machine industrielle auprès d’un fournisseur tunisien
qui lui a remis la facture suivante :
Matériel (prix catalogue) 53.000
Remise spéciale 3.000
---------
Net commercial 50.000
Escompte 3% 1.500
---------
Net financier 48.500
TVA 18% 8.730
---------
Montant TTC 57.230
Timbre fiscal 0,300
---------
Net à payer 57.230,3

Les frais de transport sont pris en charge par le fournisseur. Par contre, les travaux
d’installation, évalués à 2.000 Dt ont été effectués par le personnel de la société. Les
honoraires revenant à un ingénieur conseil au titre de cette opération s’élevant à 1.500 hors
taxes (TVA 12%) ont été payés le 10/10 par chèque bancaire.

Solution :

2.1.2- Acquisition d'immobilisation par un crédit

Lorsque le règlement de l'immobilisation est échelonné, le coût d'acquisition doit
correspondre à un règlement au comptant. Toute différence est enregistrée en frais financiers
(NC 5 §15, IAS 16.23).

Exemple:
Une entreprise achète le 01/05/N une immobilisation dont le prix est de 500.000 Dt en cas de
règlement au comptant. Elle convient avec son fournisseur de payer 200.000 Dt à la livraison
et le solde dans 12 mois moyennant un intérêt annuel de 24.000 Dt.
Solution :

6
Exemple:
Le 02/01/200N, acquisition d'une voiture pour 24.000 Dt, accessoires 1000 Dt et radio
cassettes 88 Dt. Cet achat a fait l'objet d'un crédit fournisseur de 2 ans matérialisé par une
traite d'échéance le 31/12/N+1

(taux d'actualisation est de 12%)

Vo =  V capitalisées (1+i)-n
Solution :

Exemple:

Le 2/01/N, une société achète un matériel industriel de 200.000 payable par 5 effets de 40.000
chacun à la fin de chaque période. Le taux d’intérêt prévu est de 20% l’an.

Solution :

2.1.3- Acquisition à un prix global

Dans certains cas, notamment de cession partielle d’actifs ou d’enchères publiques, une entité
peut être amenée à payer un prix global forfaitaire pour l’acquisition d’un ensemble de biens.
Le problème se pose quant à la répartition du coût d’entrée de chaque bien acquis surtout si la
durée de vie de ces biens diffère ou si certains biens ne subissent pas de dépréciations
(acquisition d’un ensemble immobilier : terrain + construction).
Dans ce cas on répartit le montant forfaitaire au prorata des justes valeurs respectives au
moment de l'acquisition.

7
Exemple:
La société décide d'acheter une partie des actifs d'une petite entreprise pour la somme de
80.000d. Cette dernière est dans la phase de liquidation et le montant concernant les biens
cédés se répartit comme suit :

Valeur comptable Juste valeur

Stocks 30.000 20.000
Terrain 20.000 30.000
35.000 50.000
Bâtiment
85.000 100.000

Solution :

2.1.4- Acquisition par voie d’échange

Une ou plusieurs immobilisations corporelles peuvent être acquises par voie d’échange contre
un ou plusieurs actifs non monétaires ou contre un ensemble d’actifs monétaires et non
monétaires.

Le coût d’une telle immobilisation corporelle est évalué à la juste valeur. Si l’élément acquis
n’est pas évalué à la juste valeur, son coût est évalué à la valeur comptable de l’actif
abandonné (IAS16.24).

Evaluation de l’actif reçu à la valeur

Evaluation à sa juste comptable de celui abandonné si :
valeur
Coût de - s’il n’est pas possible d’évaluer
l’immobilis  de manière fiable ni la juste
ation reçue valeur de l’actif reçu ni de
Si cette valeur est l’actif abandonné
impossible à
déterminer de façon - l’opération d’échange manque
fiable de substance commerciale.

-
- La notion de substance commerciale : la mesure de la variation des flux de trésorerie
futurs attendue de l’opération d’échange est différente. L’actif reçu procurera des flux
de trésorerie supérieur à celui abandonné et vice-versa. (IAS16.25)

- La notion de juste valeur : la variabilité de l’intervalle des estimations raisonnables de

la juste valeur n’est pas significative pour un actif et ces estimations dans cet intervalle
peuvent être déterminées de façon fiable. (IAS16.26).

Exemple: Opération d’échange ayant une substance commerciale

8
 Le manager de l’entité A échange avec une entité B une machine contre un matériel de
transport. L’entité A reçoit aussi un montant de 325. La valeur comptable et la juste valeur
de la machine et du matériel de transport à la date de l’échange se présentent comme suit :

Valeur comptable Juste valeur

Machine 1300 1325
Matériel de transport 1150 1000

Solution :

Exemple: Opération d’échange dépourvue de substance commerciale

Le management de l’entité A échange avec une entité B un matériel contre un matériel de
transport : pas d’avantage futur différent

Valeur comptable Juste valeur

Matériel industriel 13000 13250
Matériel de transport 11500 13100
Solution :

2.1.5- Frais de démantèlement

En règle générale, lorsqu’une entité a une obligation actuelle qui donnera lieu à un
décaissement futur sans contrepartie pour elle, et qu’elle est en mesure de l’estimer, elle doit
comptabiliser une provision. (IAS 37 : provisions passifs éventuels actifs éventuels). Tel est le
cas par exemple des frais de démantèlement.

Exemple : Une entreprise a acheté une carrière pour 1.000.000 Dt. La durée d’exploitation
prévue est de 10 ans. A l’issue de cette période, l’entreprise devra aménager le site. Les
dépenses correspondantes sont estimées à 200.000 Dt et la valeur résiduelle du terrain à
l’issue de la période d’exploitation à 100.000 Dt.

Solution :

9
2.2- Acquisition à titre gratuit
L'IAS 16.28 stipule que la valeur comptable des immobilisations corporelles peut être
diminuée du montant des subventions publiques applicables, selon la norme IAS
20 "comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l’aide publique".
L’IAS 20.23 autorise la comptabilisation initiale de l’immobilisation pour sa valeur
symbolique majorée de toute dépense directement attribuable à la préparation de l’actif en vue
de son utilisation prévue. Une information appropriée est à fournir dans les notes.
Par conséquent, deux méthodes de comptabilisation sont possibles:
- méthode de la subvention non déduite (NC5)
-méthode de la subvention déduite
Exemple : Comptabilisation des subventions liées à des actifs :
La société X a obtenu une subvention de 30.000, destinée à l’acquisition d’un équipement de
production amortissable sur 5 ans dont la juste valeur est estimée à 100.000.

Solution :

Remarque :
Le référentiel national n’autorise pas la deuxième méthode.

3.3- Coût d'entré des immobilisations produites par les propres moyens de l'entreprise

Elles sont évaluées au coût de production incluant l'ensemble des coûts d'acquisition
(des matières et fournitures consommées), des coûts de transformation et des autres coûts
encourus pour mettre l'actif en état de fonctionnement. Les coûts de transformation
comprennent les coûts de transformation comprennent les coûts directement liés à l'actif
produit (main d'œuvre directe,…) et les frais généraux de production (frais fixes et variables)
encourus pour transformer les matières premières et fournitures liées.

Immobilisations corporelles
Etat TVA récupérable
Production d'immobilisation
Etat TVA collectée

Les profits internes et les coûts anormaux de gaspillage de matières premières de main
d’œuvre ou autres ressources encourues pour la construction d’un actif par l’entité pour elle-
même ne sont pas inclus dans la valeur comptable de l’immobilisation

Exemple:
Quelles sont les dépenses à incorporer au coût de la construction d’un nouveau site de
transformation pour propre usage pour le compte de la société pétrochimie:
- Paiement des matériaux de construction.

10
 - Montants anormaux de gaspillage
- Coût de main d’œuvre supplémentaire pour rattraper le temps perdu à cause d’une
grève des employés travaillant sur la construction du site.
- Coût de main d’œuvre lié à la construction.
- Frais de spécialistes responsables de surveiller la décontamination du terrain après
un déversement de produits chimiques lors de la construction.

Une entité apprécie selon le principe général de comptabilisation, tous les coûts de ses
immobilisations corporelles au moment où ils sont encourus.
Ces coûts incluent les coûts encourus initialement pour acquérir ou construire une
immobilisation corporelle et les coûts encourus ultérieurement pour l’accroître, la
remplacer partiellement ou assurer son entretien. IAS 16.10.

III- Coûts engagés postérieurement à l'acquisition

3.1- Principe
Les dépenses ultérieures relatives à une immobilisation corporelle déjà comptabilisée doivent
être ajoutées à la valeur comptable de cet actif lorsqu'il est probable que des avantages
économiques futurs, au-delà du niveau de performance défini à l'origine, iront à l'entreprise.
Toutes les autres dépenses ultérieures doivent être comptabilisées en charges de l'exercice au
cours duquel elles sont encourues. (Entretien et réparation afin de restaurer le bien) (IAS
16.12). C'est le cas des coûts d’entretien courant de l’immobilisation (main d’œuvre et des
consommables et le coût des petites pièces) ne sont pas comptabilisés dans la valeur
comptable de l’immobilisation.

Exemple:
Soit la facture suivante, datée du 1er que vous devez enregistrer

Eléments
Réparation et remise en état du véhicule 1.200
Installation d'un climatiseur 900
Installation d’un radiocassette de marque 400
Lots de pièces de rechange pour divers 300
véhicules
Net à payer 2.800

Les frais de réparation et de remise en état du véhicule n'augmentent ni la durée de vie du

matériel ni sa performance initiale.

Solution :

3.2- Coût d’un remplacement partiel

En général, les remplacements partiels simples indispensables au fonctionnement de

l’immobilisation n’ont pas le caractère d’une immobilisation. Toutefois, ils peuvent toucher
les immobilisations corporelles dans les cas suivants :

11
 - Des parties de certaines immobilisations corporelles peuvent exiger un
remplacement à intervalles réguliers. C’est le cas du revêtement intérieur d’un four ou les
intérieurs d’avions tels que les sièges et les cuisines, qui nécessitent un renouvellement au
bout d’un certain nombre d’heures d’utilisation.
- Des immobilisations corporelles peuvent également être acquises pour effectuer un
remplacement se reproduisant moins fréquemment. C’est le cas de remplacement des murs
intérieurs d’un immeuble.

Les composants d’un actif corporel devant faire l’objet de remplacement à intervalles
réguliers, ayant des durées d’utilité différentes et/ou procurant des avantages économiques
à l’entité selon un rythme différent, nécessitent l’utilisation d’un mode d’amortissement
propre.
Si ces composants n’ont pas été facturés séparément de l’actif corporel ou n’ont pas été
identifiés de manières spécifiques, l’entité évalue initialement leur coût (par expertise) et
les comptabilisent séparément.
Si leur évaluation n’est point possible, lors du remplacement à neuf l’entité utilise le coût
de remplacement comme indication de ce que le coût du composant remplacé était au
moment de son acquisition, les décomptabilise pour leur montant à neuf (coût de
remplacement) et comptabilise leur valeur comptable nette en charge (§ 67-70).

Exemple:
Début N, la société d’électricité X a construit une centrale d’énergie solaire pour un
coût de 27 million d’une durée de vie de 30 ans.
La facture du fournisseur ne mentionne pas de façon distincte le coût des plaques solaires et
les techniciens n'étaient pas capables de les évaluer. Par contre, ils estiment leur durée
d’utilité à 5 ans.
Fin N+4, la société a remplacé des plaques à un coût est de 6 millions.
Traiter cette transaction en IFRS, si la société X n’a pas pu déterminer avec fiabilité le coût
des plaques solaires lors de la comptabilisation initiale de la centrale.

Solution :

Exemple:
Début N, la société MM a acquis une machine de production, d’une durée d’utilité de 10
ans et d’un coût de 80.000. Cette machine est équipée d’un moteur d’une durée d’utilité
de 5 ans. La société n’a pas pu déterminer le coût du moteur de façon fiable. Fin N+4, elle
l’a remplacé par un deuxième moteur pour un coût de 27.000. Le taux d’actualisation
retenu par la société est de 6%. Traiter cette transaction.
Solution :

12
3.3-Coût de réalisation régulière d’inspection majeure
La poursuite de l’exploitation d’une immobilisation corporelle (un avion) peut être
soumise à la condition de réalisation régulière d’inspections majeures destinées à identifier
d’éventuelles défaillances, avec ou sans remplacement de pièces.
Lorsqu’une inspection majeure est réalisée, son coût est comptabilisé dans la valeur
comptable de l’immobilisation corporelle à titre de remplacement, si les critères de
comptabilisations sont satisfaits (lorsqu'il est probable que des avantages économiques
futurs et si le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable).
Toute valeur comptable résiduelle du coût de la précédente inspection est
décomptabilisée.
Remarques

 Les dépenses d’agrandissements pour les hôtels, par exemple, ou usines augmentent les
performances initiales de l’actif donc elles sont à immobiliser.
 Les frais de déplacement et de réinstallation exposés lors du déménagement de machines
d’une usine à l’autre ont le caractère de charges.

En règles générales :
 Les coûts engagés ultérieurement à l’acquisition d’une immobilisation dont les
avantages futurs, supérieurs au niveau de performance initialement évalué, profiteront
à l’entité sont à immobiliser.
Alors que ceux engagés pour maintenir en bon état d’utilisation un actif jusqu’au
terme de sa durée d’utilité constituent des charges.
 Les coûts d’inspection et de révision majeures faisant l’objet de programmes
pluriannuels avec ou sans remplacement de composantes sont à comptabiliser
séparément et à amortir sur leur durée d’utilisation (IAS16.14).
 Il est non approprié de comptabiliser des provisions pour grosses réparations
destinées à faire face à des dépenses futures prévisibles. Ces dépenses ne remplissent
pas les conditions de prise en compte des provisions telles que prévues par l’IAS 37.14
vu l’absence d’une obligation actuelle envers un tiers de réaliser des réparations.
 Les composantes d’une immobilisation ayant une durée d’utilité différente de celle
de l’immobilisation sont comptabilisées séparément et amorties sur leur durée
d’utilité. Celles remplacées sont retirées.
 Les pièces de rechanges et le matériel d’entretien spécifiques sont des
immobilisations à comptabiliser séparément et à amortir sur une durée ne dépassant
pas celle de l’immobilisation liée à compter de l’amortissement de cette dernière.

IV- Règles d’évaluation des immobilisations corporelles ultérieurement à

leur acquisition
4.1- Principe
Une entité doit choisir pour méthode comptable soit le modèle du coût, soit le modèle
de la réévaluation. (IAS16.29) (selon le référentiel tunisien seule la modèle du coût est ad
mis).
4.1.1- Modèle du coût
Après la comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisation corporelle doit être
comptabilisée à son coût diminué du cumul des amortissements et du cumul des pertes de
valeur (IAS16.30).
o Valeur perdue : si la valeur comptable > valeur recouvrable
o La valeur recouvrable d’un actif est la valeur la plus élevée entre sa juste
valeur diminuée des coûts de la vente et sa valeur d’utilité

13
 o La valeur d’utilité est la valeur actualisée des flux futurs susceptibles de
découler d’un actif.
o La juste valeur diminué des coûts de la vente est le montant qui peut être
obtenu de la vente de l’actif (ou payé pour le transfert d’un passif) lors d’une
transaction dans des conditions normales entre des parties bien informées diminué
des coûts de sortie.
4.1.2- Modèle de réévaluation
Après la comptabilisation en tant qu’actif, une immobilisa
tion corporelle dont la juste valeur peut être évaluée de manière fiable doit être
comptabilisée à son montant réévalué, à savoir sa juste valeur à la date de réévaluation,
diminuée du cumul des amortissements ultérieurs et du cumul de pertes de valeurs.
Les réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour que la
valeur comptable ne diffère pas de façon significative de celle qui aurait été déterminée en
utilisant la juste valeur à la fin de période de reporting (IAS16.31).
La juste valeur des terrains et des constructions est habituellement déterminée sur la
base d’une évaluation à dire d’expert effectuée par des évaluateurs professionnels qualifiés.
La juste valeur des installations de production est habituellement leur valeur de marché,
déterminée par évaluation à dire expert (IAS 16. 32).
Tous les actifs de différentes catégories sont réévalués indépendamment les uns des
autres.
En l’absence d’indication du marché sur la juste valeur d’une immobilisation
corporelle (à cause de sa nature spécifique ou sa rareté), l’entité peut utiliser l’approche par le
résultat ou l’approche du coût de remplacement net d’amortissement pour apprécier la juste
valeur. (IAS 16.33).

o En règles générales, à chaque date de reporting (intermédiaire ou annuel), une entité

apprécie s’il existe un indice interne ou externe qu’une immobilisation corporelle a pu
perdre de valeur. Elle estime alors la valeur recouvrable et comptabilise une perte de valeur
si la valeur comptable est supérieure à celle recouvrable. (IAS36)
Cette perte est à reprendre si elle devient sans objet (IAS 36.110) (1). Cette reprise ne
doit pas ramener la valeur comptable de l’actif à une valeur supérieure à celle qui aurait été
déterminée (nette des amortissements) (IAS 36-117).
IAS 36 : Dépréciations d’actif.
Lorsque la perte de valeur est imputée, la nouvelle valeur comptable nette du bien
est égale à sa juste valeur et constitue sa nouvelle base d’amortissement.
L’amortissement se calcule sur la base de cette nouvelle valeur pour la durée restant à
courir. La dépréciation est comptabilisée en résultat (perte de valeur) et peut être reprise
ultérieurement.
Remarque:
Selon le référentiel tunisien (NC 5), si les indices particuliers laissent penser que la
valeur comptable nette d’un actif ne pourra pas être récupérée par les résultats futurs
provenant de son utilisation ou de sa vente, sa valeur est ramenée à sa valeur récupérable.

4.2-Traitement comptable
4.2.1-Traitement comptable selon le modèle du coût
4.2.1.1-Traitement comptable selon le référentiel tunisien (NC 5.46)

Selon le référentiel tunisien, si la valeur comptable nette est supérieur à la valeur récupérable,
il y a lieu d'enregistrer une perte de valeur soit en provision si cette perte est réversible, soit en
charge (perte) si cette diminution est irréversible.

14
Valeur récupérable (recouvrable) est la valeur la moins élevée entre Valeur d’utilité et juste
valeur.
Valeur d’utilité = cash flows actualisés = CF1/(1+t) + CF2/(1+t)2 + CF3(1+t)3 +… CFn(1+t)n
+VR/(1+t)n
Avec t = taux obligatoire + prime de risque.
637 réductions de valeur
Immobilisations corporelles
Si la réduction est irréversible

6816 dotations aux provisions pour dép des

immob

29 provisions pour dép des immob corp

Si la dépréciation est réversible

En cas de dépréciation irréversible, la nouvelle valeur comptable du bien (après
dépréciation) constitue la nouvelle base d’amortissement sur la durée restante à courir.
Cette réduction de valeur est définitive et ne peut pas être annulée ultérieurement
même si les résultats futurs s’améliorent (respecter les conventions de l’importance relative,
de permanence des méthodes, de rattachement des charges aux produits, de l’information
complète). Tous les détails des calculs des cash-flows futurs doivent être indiqués en notes
annexes.
Le montant amortissable peut faire l’objet de réajustement en cas de rééstimation à la
baisse de la valeur résiduelle.
Une fois la valeur résiduelle d'une immobilisation est estimée, elle n'est pas
ultérieurement relevée pour tenir compte des augmentations de prix (§31). Cette
recommandation de la norme découle de la convention du coût historique, selon laquelle le
coût d'entrée doit être le même durant toute la période de détention de l'immobilisation.
Toutefois, on remarque que la norme ne traite que du cas des augmentations de prix.
Dans le cas contraire (diminution), il y a lieu de réestimer la valeur résiduelle et de réajuster le
montant des amortissements devant être comptabilisés. Ce raisonnement est conforme à la
convention de prudence.

Exemple:
Une entreprise acquiert pour 100.000d une immobilisation dont la durée de vie
économique est de 5 ans mais qu'elle prévoit de revendre après 3 années d'utilisation.

Solution :

4.2.1.2-Traitement comptable selon le référentiel international (IAS 36)

Perte de valeur

Immobilisations corporelles

15
 Après la comptabilisation de la perte de valeur, la dotation aux amortissements de
l’actif est ajustée pour les périodes futures afin que la valeur comptable révisée de l’actif
diminuée de sa valeur résiduelle (s’il y a lieu) puisse être répartie de façon systématique sur sa
durée restant à courir.
La reprise d’une perte de valeur sur un actif autre qu’un Goodwill, suite à une
amélioration de la valeur recouvrable, ne doit pas aboutir à une valeur comptable > à celle qui
aurait été déterminée (nette des amortissements) si aucune perte de valeur n’avait été
comptabilisée au cours des exercices antérieurs.
La reprise d’une perte de valeur d’une immobilisation est comptabilisée
immédiatement en produits dans l’état de résultat. La dotation aux amortissements de l’actif
est ajustée pour les exercices futurs.

Exemple:
Une société possède une immobilisation corporelle concourant à la fabrication d’un
produit de grande consommation acquis début (N-2) pour un coût d’origine de 3000mld
(milliers de dinars). Elle est amortie linéairement sur 10 ans sans valeur résiduelle. La baisse
des prix du produit à la consommation a entraîné celle de la valeur de l’immobilisation
nécessaire à sa fabrication qui se négocie fin N à 1800mld (les coûts de vente sont
négligeables). La direction a commandé une étude de rentabilité de l’investissement qui a
fourni les cash-flows suivants :
N+1 N+2 N+3 N+4 N+5
Recettes 2500 2600 2800 2600 2000
Dépenses 2000 2150 2400 2250 1700
CF (fin de période) 500 450 400 350 300
Traiter cette situation selon le référentiel comptable tunisien et celui international sachant
que à la fin de N, on peut considérer que l’immobilisation étudiée sera utile jusqu’à N+5 et
que le taux d’actualisation annuel est de 10%.
Solution :

16
 4.2.1-Traitement comptable selon le modèle de la réévaluation
4.2.1.1- Comptabilisation initiale de la réévaluation des immobilisations à la
hausse
Lorsque la valeur comptable d’un actif est augmentée à la suite d’une réévaluation,
l’augmentation doit être comptabilisée en autres éléments du résultat global et cumulée
avec les capitaux propres sous la rubrique « écarts de réévaluation ».
Toutefois, une réévaluation positive doit être comptabilisée en résultat dans la
mesure où elle compense une réévaluation négative du même actif, précédemment
comptabilisée en résultat (IAS 16.39).

La réévaluation consiste à substituer la valeur comptable nette du bien sa juste

valeur déterminée par expertise, en se référant au marché ou à la valeur actuelle des cash-
flows futurs.

Si la juste valeur peut être mesurée de manière fiable, une entité peut comptabiliser
toutes les immobilisations corporelles d’une catégorie à son montant réévalué.

Un actif ne peut pas être réévalué isolément, la réévaluation s’applique à toute la

catégorie d’immobilisations de nature et usage similaire (immobilisations utilisées dans la
distribution ou d’autres utilisées dans la production : terrain, construction, machines…) à
laquelle appartient l’actif réévalué de façon simultanée afin d’éviter une réévaluation
sélective et éviter une trop grande hétérogénéité dans l’évaluation d’une même rubrique

La réévaluation peut être traitée selon deux méthodes si l'immobilisation est

amortissable:

- Première méthode: Réévaluer en même temps la valeur brute et les amortissements

de telle sorte que la valeur comptable nette réévaluée= valeur brute réévaluée – cumul
des amortissements réévalués et ceci à travers un coefficient de réévaluation égal à la
juste valeur divisé par la valeur comptable nette de l'immobilisation.

- Deuxième méthode: Déduire le montant cumulé des amortissements de la valeur

brute de l’actif et ne réévaluer que la valeur comptable nette. Cette méthode est la plus
utilisée surtout pour les constructions.

Exemple:
Une entreprise possède des bâtiments acquis pour 3000.000 et amortis de 1000.000. Elle
décide de les comptabiliser à leur valeur de marché : 7000.000.

Solution:

4.2.1.2- Comptabilisation ultérieure à la réévaluation : Incidence sur

l’amortissement
Il n’est pas nécessaire de renouveler les réévaluations chaque année. Elles sont
pratiquées avec régularité suffisante pour que la valeur nette comptable de l’actif ne s’écarte
pas trop de la valeur qu’on obtiendrait par une réévaluation à cet instant. L’IASB considère
qu’un écart de 3 à 5 ans peut être suffisant pour la réévaluation.

17
 Entre deux réévaluations, l’actif figure au bilan pour le montant résultat de la
dernière réévaluation, diminué des amortissements pratiqués depuis cette date.

Toute révision en hausse de la valeur des actifs procure un accroissement de la

base amortissable et donc une augmentation des amortissements futurs. Il en résulte une
diminution des résultats des exercices suivants.
L’écart de réévaluation net d’impôt (capitaux propres) peut être transféré directement
dans les résultats reportés lors de la décomptabilisation de l’actif (mis hors service ou
sortie). Une fraction de cet écart (après impôt) égale à l’excédent d’amortissement dû à la
réévaluation peut être transférée chaque année dans les résultats reportés. Ces transferts
n’impactent pas le résultat de l’exercice. Quelque soit la méthode utilisée, le passif d’impôt
différé est inversé chaque année dans la limite de l’impôt sur l’excédent d’amortissement dû
à la réévaluation (IAS.16.41).

Exemple:
Si la durée restante d’utilisation de l’immobilisation est de 35 ans et la durée initiale était de
50ans. Et si le taux d’impôt est de 30%, alors :

Solution:

Exemple:
Début N-4 la société ABC a acquis ses constructions d’une durée d’utilité de 20 ans pour un
coût de 300.000. Fin N, elle les a réévaluées pour une juste valeur de 337.500. Fin N+3, une
nouvelle réévaluation est opérée pour une juste valeur de 160.000. Comptabiliser ces
transactions sachant que l’impôt sur les bénéfices est calculé au taux de 30%.

Solution :

La réévaluation est un phénomène important. Elle permet d’augmenter la valeur des

immobilisations, la valeur des amortissements futurs et par conséquent la diminution des
résultats. La norme IAS16 permet la réévaluation dans des cas précis et il est préférable pour
l’entreprise de pratiquer cette réévaluation à des immobilisations non amortissables (terrain).

Exemple:
Début N-2, la société TT a acquis un immeuble pour 300.000 amortissable sur une durée de
vie de 40 ans. Fin N, elle l’a réévalué (suite à une expertise) à 299.700. Fin N+1, suite à une
crise immobilière, la nouvelle réévaluation effectuée prouve que l’immeuble ne peut avoir
qu’une juste valeur de 233.500.
Comptabiliser les opérations nécessaires selon les IFRS. Sachant que l’impôt sur les bénéfices
est de 30%.

Solution :

V- L’amortissement des immobilisations corporelles

5.1- Définition
L'amortissement est la dépréciation irréversible d'une immobilisation suite à l'usure ou à
l'obsolescence technologique.

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Le montant amortissable est le coût de l’actif ou tout autre montant diminué de sa valeur
résiduelle.
5.2- Méthodes d'amortissement
Le mode d'amortissement doit refléter le rythme selon lequel les avantages économiques
futurs liés à l'immobilisation corporelle sont consommés par l'entreprise(§26, IIAS16).
5.2.1-L'amortissement linéaire
Cette méthode suppose que le bien perdra de sa valeur en fonction du temps écoulé. Et que la
diminution de son utilité soit constante d'un exercice à l'autre. L'avantage de cette méthode est
qu'elle est simple, l'inconvénient est qu'elle ne tient pas compte du fait que la productivité
d'une immobilisation peut diminuer au fur et à mesure qu'elle vieillit. L'annuité est calculée au
prorata du nombre de mois d'utilisation.
Annuité d'amortissement = (coût d'acquisition - valeur résiduelle) / (durée de
vie utile estimative)

5.2.2-L'amortissement dégressif
L’amortissement décroissant conduit à une charge décroissante sur la durée
d'utilisation du bien. Peuvent être amortis selon le système dégressif (si la durée d'utilisation
est égale ou supérieure à 5 ans): les biens d'équipement (à l'exclusion du mobilier, du matériel
de bureau et des voitures de tourisme) acquis neufs ou fabriqués par l'entreprise. Le matériel
informatique et le matériel agricole.
L'annuité d'amortissement dégressive se calcule chaque année par application du taux
d'amortissement linéaire affecté d'un coefficient de 2,5. A la clôture de chaque exercice,
lorsque l'annuité d'amortissement, déterminée selon le système dégressif, est inférieure à celle
linéaire, l'amortissement à pratiquer correspond au quotient de la valeur comptable nette par le
nombre d'années d'utilisation restant à courir à compter de la date d'ouverture dudit exercice.

5.2.3- L'amortissement fonctionnel

L’amortissement fonctionnel ou proportionnel à l'utilisation ou encore variable: selon
cette méthode la durée de vie utile est exprimée en terme d'unité d'œuvre : unité de production
ou autres. Cette méthode donne un bon rapprochement des produits et des charges lorsque les
bénéfices dépendent d'une production fluctuante.
Annuité d'amortissement=
(Coût - valeur résiduelle) x [unités de production de l'exercice / total des unités de
production de la durée de vie utile du bien]
L'estimation des unités de production de la durée de vie utile du bien doit souvent être révisée.
Il s'agit d'une révision d'estimation comptable. On doit modifier la charge de l'amortissement
de façon prospective:
Formule:
(Solde non amorti du coût - valeur résiduelle) x [unités de production de l'exercice /
total des unités de production de la durée de vie utile du bien]
Exemple:
Début N, Tunisair (compagnie aérienne) a acquis un avion pour un prix de 10.000.000. Sa
durée de vie économique est de 25 ans. Elle estime que la valeur résiduelle de l’avion sera de
8.000.000 après 5 ans puisque Tunisair compte la vendre à cette date. Elle utilise le mode
d’amortissement variable dans le calcul de la dotation. L’avion doit effectuer 3000.000km de
vol pour qu’il soit totalement amorti.
Au 31/12/N+1, les estimations de la compagnie changent :
- la VR est de 6.500.000
- durée économique est de 8 ans.
- le nombre de km de vol depuis la date d’acquisition est de 4000.000 au lieu de 3.000.000

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- en N+1 l’avion a parcouru 550.000km.
Déterminer les annuités d’amortissements de l'année N et N+1.
Solution :

5.3- Cas particuliers

Une entité peut ventiler le montant amortissable d’une immobilisation corporelle entre ses
parties significatives et peut amortir séparément chacune de ces parties. (la cellule et les
réacteurs d’un avion).
- Si une partie significative d’une immobilisation corporelle peut avoir une durée
d’utilité et un mode d’amortissement identiques à ceux d’une autre partie significative de la
même immobilisation, ces parties peuvent être regroupées pour déterminer la dotation aux
amortissements de la période.
- Une entité peut choisir d’amortir séparément les parties d’un élément d’une
immobilisation dont le coût n’est pas significatif par rapport au total de l’élément.
- la dotation aux amortissements de chaque période est comptabilisée en résultat sauf
si elle est incorporée dans la valeur comptable d’un autre actif : amortissement des
installations de production est inclus dans le coût de fabrication des stocks (IAS2), ou
l’amortissement des immobilisations corporelles utilisées pour les activités de développement
peut être inclus dans le coût de l’immobilisation incorporelle concernée (IAS38).
- un amortissement est comptabilisé même si la juste valeur de l’actif est supérieure
à sa valeur comptable, pour autant que sa valeur résiduelle n’excède pas sa valeur
comptable.

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