Nouvelles Tendances du Contrôle de
Gestion
2019/2020
Pr . MAKHROUTE Mohamed
CONTRÔLE DE GESTION
le contrôle de gestion est le processus par lequel les
dirigeants s’assurent que les ressources sont
obtenues et utilisées avec efficacité (par rapport
aux objectifs) et efficience (par rapport aux
moyens employés) pour réaliser les objectifs de
l’organisation ». (Anthony)
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CONTRÔLE DE GESTION
R.N. Anthony a substitué à sa définition initiale
celle selon laquelle ce dernier est « le processus par
lequel les managers influencent d'autres membres
de l'organisation pour appliquer les stratégies »
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Nouvelles Tendances du Contrôle de Gestion
1 : Environnement des entreprises et évolution des coûts
2 : Évolution des outils et de la fonction Finance Gestion
3 : La méthode ABC
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1. Environnement des entreprises et évolution de la
structure des coûts 1
L’environnement des entreprises ...
Evolution de l’environnement économique
Accélération des rythmes de changement
Complexité croissante de l’information
Marché de demande
Concurrence accrue
Pression sur les prix
5
… a évolué de manière importante.
1. ENVIRONNEMENT DES ENTREPRISES ET ÉVOLUTION DE LA
STRUCTURE DES COÛTS 2
La structure des coûts ...
1930 2000
Légende
M.O.D
Frais de Structure
Matériaux
Prépondérance ◼Importance nouvelle
◼ Main d’œuvre directe ◼ Frais « commerciaux »
◼ Matières premières ◼ Activités de support
… s’est profondément modifiée. 6
1. ENVIRONNEMENT DES ENTREPRISES ET ÉVOLUTION DE LA
STRUCTURE DES COÛTS 3
Les outils traditionnels de gestion par les coûts ...
Coût global = Coûts directs + Coûts indirects
Analyse des Coûts Directs
Coûts Indirects répartis au prorata
des coûts directs
La pyramide des coûts s’est inversée ;
l’analyse qui portait sur les coûts
directs ne se justifie plus aujourd’hui.
…ne sont plus adaptés
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1. Environnement des entreprises et évolution de la
structure des coûts 4
Ils ne répondent plus aux problématiques...
◼ Importance des charges réparties à l’aide
de clés arbitraires,
◼ Segmentation stratégique non reflétée
DAS,
◼ Pas d’analyse de rentabilité par client ou
catégories de clients,
◼ Connaissance et maîtrise des coûts,
◼ Amélioration des performances et des processus,
◼ Cohérence entre stratégie, objectifs stratégiques
et opérationnels...
… des dirigeants. 8
1. ENVIRONNEMENT DES ENTREPRISES ET ÉVOLUTION DE LA
STRUCTURE DES COÛTS 5
Les méthodes traditionnelles avancées ...
Infrastructure
Gestion des ressources humaines
R & D technologique
Approvisionnement
commerciale
Production
Logistique
Logistique
Services
interne
Vente
Ressources
Charges et Produits
… permettent au mieux de suivre un coût par service.
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1. ENVIRONNEMENT DES ENTREPRISES ET ÉVOLUTION DE
LA structure des coûts 6
Mais ne peuvent être le support d’une analyse...
◼ Service RECLAMATIONS - LITIGES :
Année N Budget Écart
◼ Salaires 621 400 600 000 (21 400)
◼ Équipement 161 200 150 000 (11 200)
◼ Frais de déplacement 58 000 60 000 2 000
◼ Fournitures 43 900 40 000 (3 900)
TOTAL 884 500 850 000 34 500
Que peut-on conclure des écarts dégagés ?
Peut-on gérer efficacement la performance de ce service et corriger
les dérives ?
…pertinente et permettant la prise de décision.
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2. ÉVOLUTION DES OUTILS ET DE LA FONCTION
FINANCES GESTION
Les relations entre le système de gestion et la comptabilité
Comptabilité générale:
la comptabilité des flux externes par nature
La comptabilité générale consiste à enregistrer les flux de
l'entreprise avec les autres agents économiques
Organismes
sociaux
Organismes État
financiers
Personnel Actionnaires
Comptabilité
Générale Clients
Fournisseurs
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2. ÉVOLUTION DES OUTILS ET DE LA FONCTION
FINANCES GESTION
Les outils de pilotage et les bases d'un système de
Contrôle de Gestion
Le Système de Gestion ne se confond pas avec la comptabilité
Les informations économiques fournies par le système de gestion sont et doivent être
cohérentes avec la comptabilité générale
Le système de gestion évalue les performances financières; les systèmes opérationnels
évaluent les performances techniques:
le système de gestion ne doit pas se substituer aux besoins de gestion opérationnelle au
quotidien
Le système de gestion génère rapidement une information:
➢Pertinente
➢Approchée
Toute donnée de gestion est pertinente et exploitable à condition qu'elle soit génératrice
d'actions de la part du responsable
Le système de gestion n'est pas une fin en soi.
Il doit être générateur de prévisions et d'actions
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2. ÉVOLUTION DES OUTILS ET DE LA FONCTION
FINANCES GESTION
Les évolutions de la fonction Finance – Gestion
Deux tendances majeures dans la transformation de la fonction Finance
➢Augmentation de la performance et de la productivité:
Réduire le temps consommé à la production de l'information, par l'utilisation de
systèmes intégrés :
(comptabilité générale, comptabilité analytique, suivi budgétaire, méthode ABC,
déclinaisonABM, gestion de la valeur, TBP…)
➢Accroissement de la valeur ajoutée:
Réinvestir le temps ainsi libéré dans des analyses facilitant la prise de décision et
crédibilisant la communication externe
Traitement des données Reporting et contrôles
Traitement des données
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2. ÉVOLUTION DES OUTILS ET DE LA FONCTION
FINANCES GESTION
Les évolutions majeures de la fonction Finance Gestion 6
Le nouveau rôle du contrôleur de gestion
Le contrôle de gestion n'est plus aujourd'hui
seulement un organisme de "contrôle"
Il a pour rôle d'aider à l'élaboration de la stratégie en déterminant:
✓ les activités créant de la valeur/performance
✓ les activités détruisant de valeur/performance
Il doit être un organe actif essentiel de l'entreprise par sa participation:
✓ à la définition des objectifs stratégiques et opérationnels
✓ aux indicateurs nécessaires à la mesure de la performance stratégique et
opérationnelle
✓ à l'alimentation du pilotage de la stratégie
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LES ENJEUX DE LA
MÉTHODE ABC
LIMITES DES MÉTHODES TRADITIONNELLES
la méthode ABC tend à remettre en cause la méthode traditionnelle des sections
homogènes ou centre d’analyse qui emploie la méthode des coûts complets et qui
ne répond plus aux besoins d’informations sur le coût d’un produit pour les
raisons suivantes :
La main d’œuvre directe qui servait souvent de référence pour l’imputation des
frais généraux est moins en moins significative.
Difficulté de distinguer entre la main d’œuvre directe et indirecte (exp.:
robotisation, automatisation...)
L’augmentation des frais généraux est très importante : amortissements,
réparation, planification, recherche et développement, gestion des stocks…
Et aussi :
le problème de répartition des charges indirectes
l’incapacité des outils existants à cerner les causes réelles des coûts
Les informations sont incomplètes relativement au coût de revient complet des
produits et des services.
La vision des coûts est basée sur les coûts antérieurs à la période, ce qui donne
une vision dépassée des coûts et n’apporte pas d’aide significative aux
dirigeants pour prendre des décisions.
VERS UNE NOUVELLE MÉTHODE : ABC
Donc, vu l’importance de ces éléments, il a fallu repenser le
comportement des frais d’opérations et voir l’entreprise
comme un ensemble d’activité par opposition à un
ensemble de ressources afin de déterminer le coût de
revient d’un produit d’où l’apparition et l’utilité de la
comptabilité par activité.
L’objectif de la méthode ABC est de fournir aux dirigeants des
informations nécessaires pour prendre des décisions visant à
assurer la rentabilité, la pérennité et le développement de
l’entreprise.
Ainsi, « cette méthode consiste à analyser les coûts non
par produit mais par activité » car les ressources d’une
entreprise ne sont pas consommées par les produits mais par
les activités.
3. LA MÉTHODE A.B.C
ABC
Le modèle à base d’activité, appelé méthode ABC (Activity
Based Costing ou Comptabilité à base d’activités) propose
une solution alternative au modèle des centres d’analyse. Il
s’attache à redéfinir le traitement des charges indirectes et
propose une analyse novatrice en découpant l’entreprise en
activités. L’objectif de cette méthode st d’instaurer une
meilleure traçabilité des charges indirectes.
3. LA MÉTHODE A.B.C
ACTIVITÉ
L'approche transversale de l'entreprise consiste à
découper l'entreprise par activités et non par
fonctions. Ce découpage est à la base de la
méthode ABC.
Notion d’activité :
Une activité est une activité homogène de taches
contenant des séries d'Operations orientées vers un
but déterminé. Elle peut être une technique liée au
processus de production, de commercialisation ou
purement administrative.
3. LA MÉTHODE A.B.C
MISE EN ŒUVRE
Notre vision : une approche par les activités
Hier
◼ Organisation fonctionnelle
◼ Pas de clarté sur la consommation des ressources
Aujourd’hui
Gérer les ressources humaines
Après
Développer
Vendre et vente
. produits Produire
distribuer service
et marchés
client
Gérer les ressources physiques et financières
◼ Organisation par processus / activités
◼ Visibilité de la consommation des ressources
- Les produits consomment des activités
- Les activités consomment des ressources 20
3. LA MÉTHODE A.B.C
La conception du modèle d’activité ...
Concevoi Commercia Distribue
Acheter Produire
r -liser r
… s’effectue à partir de la chaîne de valeur.
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EXEMPLE D’ACTIVITÉS POUR UNE
ENTREPRISE INDUSTRIELLE :
3. LA MÉTHODE A.B.C
Éléments du concept Activity Based
Les activités consomment ...
L'inducteur de ressources permet d'affecter à chaque activité
les ressources qu'elle consomme
Exemple un salarié est employé à 2 activités, son salaire
(ressource) sera affecté sur les 2 activités au prorata du
temps consacré à chacune d’entre elles.
Affectation directe Ressource Activité.
Exemple les charges d ’énergie (chauffage et éclairage)
sont affectées aux différents services de l’entreprise au
prorata des surfaces occupées.
Affectation par un Centre de Moyens (Énergie).
… des ressources.
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3. LA MÉTHODE A.B.C
Éléments du concept Activity Based
Activité Activité Activité Activité
Processus de Direction Générale
Départ. 1 Départ. 2 Départ. 3 Départ. 4
Satisfaction Besoin Client
Activité Activité Activité Activité Activité
Besoin Client
Activité Activité Activité Activité
Processus Opérationnels
Processus Support Processus Support
Activité Activité Activité Activité
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3. LA MÉTHODE A.B.C
la méthode ABC ne fait pas la distinction entre centres auxiliaires et
centres principaux, car elle considère que toutes les activités sont «
principales » pour la détermination des coûts des produits.
En fait, plusieurs concepts accompagnent la mise en œuvre de la
méthode ABC et qui en constituent la colonne vertébrale :
➢ La tâche
➢ L’activité
➢ Le processus
➢ Inducteur de coût : (cost driver)
LES PRINCIPALES ÉTAPES
DE LA MÉTHODES DE ABC
« L ‘ACTIVITÉ CONSOMME DES RESSOURCES, ET LES
PRODUITS CONSOMMENT DES ACTIVITÉS »
❖Identifier les activités
❖Affecter les ressources aux activités
❖Identifier les inducteurs d’activité
❖Déterminer le coût de l’inducteur
1-IDENTIFICATION ET ANALYSE DES ACTIVITÉS
Il s’agit de recenser l’ensemble des activités de
l’entreprise. Cette analyse est faite à partir de la
documentation existant dans l’entreprise et par
enquête auprès des personnels des différents
niveaux hiérarchiques.
L’analyse se fait du haut de l’hiérarchie au niveau
le plus bas ou l’inverse, par le biais d’outils comme
le questionnaire et les interviews.
Éléments du concept Activity Based 2
Plusieurs services peuvent contribuer à une même activité.
CENTRES
bureau d'étude
force de vente
prémontage
teinte vernis
D'ACTIVITE
cadrage
usinage
TOTAL
ACTIVITES
INTERNES
Concevoir de 71.7 40 143
nouveaux produits
Elaborer des 23 12.5 14.5 12.5 21.7 188
prototypes
Assurer le service 7.5 6 10 21.7 109
après vente
113 147 439 127.5 383 4 146
TOTAL 971
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2-AFFECTER LES RESSOURCES AUX ACTIVITÉS
LES RESSOURCES SONT LES CHARGES CONSOMMÉES PAR
CHAQUE ACTIVITÉ ; ELLES SONT DIRECTES PAR RAPPORT AUX
ACTIVITÉS DÉFINIES.
3-IDENTIFIER LES INDUCTEURS D’ACTIVITÉ
IL S’AGIT DE RECHERCHER LES FACTEURS EXPLIQUANT LE MIEUX LA
CONSOMMATION DE RESSOURCES.
UN INDUCTEUR ET UN INDICATEUR DE VOLUME D’ACTIVITÉ. IL
TRADUIT UNE RELATION DE CAUSALITÉ ENTRE LA CONSOMMATION
DES RESSOURCES ET LES ACTIVITÉS.
Remarque: Les activités qui ont le même inducteur peuvent être regroupées
dans un centre.
Les produits / clients consomment des activités...
Les inducteurs d’Activité permettent
d’affecter à chaque objet de coût (produit, client…) les
activités qu’il consomme
Exemple un client A commande 10 fois par mois 1 unité
d’un produit X (soit 10 unités au total), un client B commande
1 fois par mois 10 unités du même produit X.
Si l’activité « traiter les commandes clients » est valorisée à
100 dh par commande. Toutes choses étant égales par
ailleurs :
Le client A devra supporter 10 * 100 dh
Le client B devra supporter 1 * 100 dh
… le lien de cause à effet est ainsi rétabli, les objets de coût
ne supportent que ce qu ’ils consomment.
32
4-LA MATRICE DE CORRÉLATION ET LES CENTRES DE
REGROUPEMENT
Il s’agit de bâtir un modèle appelé matrice de
corrélation reliant les charges des différentes
activités aux critères qui les expliquent (
inducteurs de coût ).
Inducteur Inducteur Inducteur Inducteur
1 2 3 4
Activité A X X X
Activité B X X
Activité C X X X
Activité D X
Total 3 2 1 3
CENTRE DE REGROUPEMENT
Exemple:
Activité 1: 300 K dh
IC (a) (40%)
IC (b) (30%)
LC
IC (c) (30%)
Cout associé 180 K
Activité 2 : 600 K dh
IC(a) (10%)
IC (x) (90%)
5-Détermination de la valeur de l’inducteur de cout :
La valeur de l’inducteur de cout est déterminé selon la formule
suivante :
Charges globales de l’activité ( réelle ou budgétée)
Le nombre d’inducteurs de cout ( réelle ou budgétée)
NB: le cout de l’inducteur est pour la méthode ABC, ce qui est le
cout d’unité d’œuvre pour la méthode des sections analytiques
3: A.B.C.
Clés de répartition 2
Exemples de méthode de répartition
département : kW Activités KDH
Production tubes
Clé de répartition : 25 5% %réception 20
poudres
ressource : 500 kW utilisés
électricité : 400 KDH 50 10% préparation 40
poudres
150 30% Mélange 120
275 55 extrusion 220
500 400
36
3. LA MÉTHODE A.B.C
Gérer la Performance par les Activités 1
Deux « maximes » situent l’intérêt ...
◼ « La performance est atteinte au travers de ce que l’on fait,
par la manière dont on le fait : c ’est-à-dire par les activités. »
◼ « Les activités consomment des ressources et les
produits/clients consomment des activités ».
… d’une démarche basée sur les activités.
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3. LA MÉTHODE A.B.C
Gérer la Performance par les Activités 2
Les deux dimensions du concept « Activity Based »...
Maîtriser les Coûts
◼ Compréhension de l’origine des Coûts
◼ Maîtrise de la consommation de Ressources
◼ Connaissance des rentabilités Produits, Marchés, Clients
Activity Based Costing
Améliorer durablement les Performances
… permettent de fonder un véritable système de pilotage
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LES OBJECTIFS DE LA
MÉTHODE ABC
✓Obtenir des coûts plus précis
✓Rendre visible des activités cachées
✓Rendre variable des charges fixes
✓Donner un modèle de
fonctionnement pertinent et cohérent
LA DIFFÉRENCE ENTRE LE
MODÈLE DES CENTRES
D’ANALYSE ET LE MODÈLE ABC :
DIFFÉRENCES ENTRE LE MODÈLE DES CENTRES
D’ANALYSE ET LE MODÈLE DE LA COMPTABILITÉ À
BASE D’ACTIVITÉS
3. LA MÉTHODE A.B.C
Modèles d'activité
Objets de coût
Ressources Activités
Produits / services
Coûts Tâches effectuées
Clients / segment de marché
dans l'entreprise
Canaux de distribution
Matières Mélanger poudres Tubes / Films / Coupelles
Main d’œuvre Envoyer commandes Pharma / Chimie / Agro
Amortissements Palettiser Laboratoires / Plate-formes
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Modèles d'activité 2
Objets de coût
Ressources Activités
Ressources
◼Les ressources sont les charges d'exploitation de l'entreprise
◼Ressources types
-Employés
-Énergie
-Matières
-Amortissements
-etc.…
◼Toute ressource doit contribuer à au moins une activité
◼Une ressource qui ne contribue à aucune activité doit disparaître
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Modèles d'activité 3
Objets de coût
Ressources Activités
Activités
◼Les activités sont les tâches accomplies dans l’entreprise
◼Les activités "consomment" des ressources
◼On distingue les activités directes et indirectes
➢Activité directe: part active à
l'élaboration du produit
➢Activité indirecte: Soutien /
administration
◼Les activités peuvent être subdivisées pour affiner l'analyse
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Modèles d'activité 4
Objets de coût
Ressources Activités
Subdivision des activités
Marketing Vente Achat Production Logistique
Traiter
Démarcher Vendre commande
s
Identifier
cibles &
Rencontrer Négocier
client termes
besoins
etc… etc… etc…
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Module 3: A.B.C. / A.B.M.
Modèles d'activité 5
Ressources Activités Objets de coût
Répartition des coûts par produit
Ressource Activités Activités Produits Segment
s (Coûts) indirectes directes
S1
R1 A1
R2 A2 P1 S2
R3 A3 P2 S3
Clé de répartition
◼ Quelles activités consomme ce produit ?
◼ Quelles activités/ressources consomme cette
activité ? 48
Clés de répartition des coûts
◼Une clé de répartition est un élément qui permet d ’affecter
un coût par destination
➢Elle doit être mesurable
➢Elle doit être identifiée par des
revues internes et des
discussions
◼Quelques clés de répartition
➢nombre de personnes (établir la paye)
➢nombre de m² (amortissement
bâtiments)
➢nombre de palettes (stocker les entrées
de matières) 49
3: A.B.C.
Clés de répartition 2
Exemples de méthode de répartition
département : kW Activités KDH
Production tubes
Clé de répartition : 25 5% %réception 20
poudres
ressource : 500 kW utilisés
électricité : 400 KDH 50 10% préparation 40
poudres
150 30% Mélange 120
275 55 extrusion 220
500 400
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INTÉRÊTS ET LIMITES DU
MODÈLE :
INTÉRÊTS DE LA MÉTHODE ABC
Un outil comptable :
Un outil de gestion :
➢ Une autre vision de l'entreprise
➢ Un outil d'analyse stratégique
➢ Un vecteur de mise sous tension de
l'organisation
➢ Un outil de management de l'entreprise
LIMITES DE LA MÉTHODE ABC
La mise en place de la méthode ABC requiert des
frais importants.
La pertinence des informations obtenues est
discutable.
Son degré de complexité relativement élevé la rend
pour l’instant hors d’usage dans la plupart des
entreprises qui n’ont pas une structure de gestion
rodées et une culture bien établie.
