Université Abdelmalek ESSAADI

Faculté des Sciences Juridiques, Economiques

et Sociales de Tanger
Licence professionnelle:
Matière : Calcul des coûts et gestion budgétaire
Pr. EJBARI Ridouane

Cours n°2

Les fondamentaux du contrôle de

gestion et de la gestion budgétaire
 Plan :
I. Les fondamentaux du contrôle de
gestion

I.1.- Le processus de contrôle

(planification et l’analyse et le suivi des
résultats)
I.2- Les systèmes de mesure de la
performance
II. La gestion budgétaire
II.1- Le concept de la gestion budgétaire
II.2- La procédure budgétaire
II.3- L’articulation des différents budgets 2
I. Les fondamentaux du contrôle de gestion

Le processus de contrôle

Le contrôle de gestion se définit comme le fait pour une

entreprise de se donner des objectifs de performance et d’en
maitriser au mieux la réalisation progressive. C’est une démarche
de pilotage de la performance de l’entreprise.

Le contrôle de gestion est une démarche permettant à une

entreprise de produire des résultats voulus (généralement exprimés en
termes de « performance »), en agissant pour atteindre ces résultats
et en gérant à la fois les risques induits par les difficultés externes
(liées notamment au marché, aux concurrents, au contexte
économique et politique) et ceux internes à l’entreprise.
3
 Le processus de contrôle

Les deux grandes phase du contrôle de gestion

Elle s’inscrit dans le temps: on se place
successivement avant l’action ( la planification), et
après l’action ( le suivi et l’analyse des résultats).

Suivis et
Planification Action analyse des
résultats
Le processus de contrôle

Contrôler ne saurait se réduire à un simple exercice

de vérification, car on se situerait alors après la
réalisation de l’action, une fois la décision ou l’action
engagée, et les possibilités de maîtrise seraient de ce fait
limitées, de l’ordre de la réaction plus que de l’action
pleinement effective.

Pour tenter de maîtriser l’atteinte des résultats

désirés, il est essentiel de préparer l’action, de
l’organiser, de la simuler, d’en anticiper les
conséquences.

5
 La planification:
La planification: l’action qui marque la volonté de
l’entreprise d’agir sur le futur. Il s’agit de concevoir
un futur désiré et les moyens d’y parvenir.

C’est un processus de mise en œuvre de stratégies et

d’élaboration de programmes d’actions destinés à les
réaliser.

La planification a pour but:

(1) d’anticiper au maximum les difficultés
dans la réalisation des objectifs;

(2) en fixant ceux-ci de façon adéquate, en

élaborant des plans d’action cohérents et en
planifiant les ressources nécessaires.
6
 La planification:
1er rôle: La fixation d’objectifs:
Un objectif est un but concret et souvent quantifiable que
l’entreprise se propose d'atteindre dans un délai précis. Il est efficace
lorsqu’il est hiérarchisé (classés par ordre de priorité); quantifié (faire
passer le taux de rentabilité de 9% à 12% en deux ans); réaliste ( en
fonction des opportunités offertes sur le marché et des ressources de
l'entreprise); et cohérents (l'entreprise ne peut optimiser tous ses objectifs
à la fois).
Les objectifs ne sont pas toujours les mêmes selon le type d'organisation.
Entreprise privée Rentabilité, de profit, de part de marché, de diversification, de
(commerciale, industrielle, productivité, d'innovation, de qualité, de prestige, de formation
service, etc.) du personnel.
Organisation publique Production de services publics et gestion du domaine public
(Universités, Hopitaux, ONEE (recherche de la satisfaction des citoyens, des usagers, etc.
Prendre en compte des besoins non solvables ou spécifiques, la
Organisation but non lucratif
satisfaction des adhérents (actions humanitaires, défense du
(Associations, Fondations)
consommateur...). 7
 La planification:
1er rôle: La fixation d’objectifs:
En contrôle de gestion, un objectif désigne à la fois le type de
performance et le niveau de performance attendu.
Type de performance ou Niveau de performance attendu
nature de résultat attendu
 Accroître la rentabilité ?  Si l’entreprise vise une performance en termes de
 Augmenter le volume rentabilité, celle-ci doit-elle s’élever à 10 % ? 20 % ?
d’activité ?  S’agit-il de « doubler » le volume d’activité pour
 Se désendetter? devenir le leader sur le marché, de
 Poursuivre tous les « maintenir » les parts de marché existantes?
objectifs à la fois, d’autres  De « réduire » les coûts de structure ?
types d’objectif ?

Ces deux aspects sont liés et, souvent, ils sont décidés
conjointement, si bien que le premier rôle de la planification est en réalité
de déterminer des objectifs ciblés. Par exemple, une augmentation de 10
% du chiffre d’affaires).
8
 La planification:
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:
La planification recouvre l’anticipation de la façon
dont l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs. Il
s’agit de mettre en place un dispositif cohérent avant de se
lancer dans l’action. Elle comprend donc également une
décision sur les moyens engagés, c’est-à-dire :

 d’une part le choix des plans d’action qui vont être

mis en œuvre,
 d’autre part la détermination et la mobilisation des
ressources nécessaires (ressources financières,
humaines, matérielles, etc.). 9
 La planification
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:

Application:

L’entreprise ABC, société de services

informatiques, cherche à se développer sur le
marché marocain et se fixe un objectif de part
de marché de 20 %.

T.A.F: Comment ABC va réagir pour réaliser

son objectif?
 La planification
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:

Objectif: accaparer 20% de part de marché

Types de Plans d’action: Ressources

 Etendre son activité à de nouveaux
segments de clientèle,  Nombre et type d’implantations,
 Accroître l’attractivité de ses  Effectifs d’informaticiens,
prestations sur les marchés actuels
(en réduisant les prix),  Dépenses liées à leur formation,
 Actions promotionnelles,
 créer de nouvelles prestations, etc.
 Ressources financières…
 La planification:
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:

Plus l’horizon visé sera lointain, plus l’entreprise pourra

anticiper et organiser son action. Mais a contrario, les
risques seront également plus élevés du fait d’une plus
grande incertitude. l’objectif de l’entreprise est de trouver
un compromis entre l’anticipation et le risque en se basant
sur un certain nombre d’outils à savoir: le plan stratégique.

12
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:

Le plan stratégique
Il a pour fonction de déterminer les objectifs à long
terme de l’entreprise, il est établi à un horizon de l’ordre de
cinq ans, mais celui-ci dépend du secteur d’activité et de
l’ampleur des plans d’action envisagés. Il détermine:
 D’une part, la vocation et les objectifs globaux de
l’entreprise en terme de parts de marché, de couple
produits-marchés, de croissance, de rentabilité, de
technologie... ;
 et d’autre part, les directives et les moyens à mettre en
œuvre pour parvenir à la concrétisation de ses objectifs.
 La planification:
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:
Pour cela, le plan stratégique va être décliné à des horizons plus
courts afin de fixer des étapes intermédiaires.
Pour cela, le plan stratégique va être relayé par deux autres outils
de la planification: le plan opérationnel et le budget.
Le plan opérationnel
Il opérationnalise le plan stratégique en fixant une étape
intermédiaire dans la réalisation des objectifs finaux. Il décline les objectifs
à un horizon moyen terme, généralement trois ans ; Il précise:
 d’une part, les actions concrètes à mettre en œuvre dans les
domaines commerciaux, techniques et organisationnels... pour
atteindre les priorités stratégiques;
 et d’autre part, il détermine les moyens humains et matériels à
mettre en application pour être en mesure de réaliser les
objectifs. 14
 La planification:
2ème rôle: L’anticipation de la manière dont
l’entreprise va tenter d’atteindre ces objectifs:
Le budget
Il poursuit ce processus de jalonnement des échéances à l’horizon
annuel. Il s’agit en effet d’un plan à court terme chiffré comportant
affectation des ressources et assignation de responsabilités.

Exemple:
Si l’objectif de l’entreprise est d’atteindre un objectif de part de marché de 20 %
dans dix ans et que celle-ci s’élève actuellement à 5 %, la route vers cette
ambition peut sembler à première vue longue, ardue, voire irréaliste.
Pour se donner une chance d’y parvenir, l’entreprise pourra fixer dans le
plan opérationnel un objectif de 10 % à un horizon de trois ans et dans le
budget un objectif de 8 % pour l’année suivante.
Les plans d’action et les ressources à long terme seront également déclinés à
plus court terme. 15
 La planification:

La phase de planification constituera plus tard un guide précieux

pour le suivi des résultats. Ceux-ci seront en effet appréhendés par « écart
» avec les objectifs.
 Si la planification est effectuée de façon superficielle ou trop
limitée, il sera difficile de savoir:
 si un écart traduit une mauvaise performance, pour laquelle
il faut trouver des solutions,
 si elle résulte d’une mauvaise planification et n’appelle pas
de réaction particulière.
 Si la planification est sérieuse, elle permettra au manager d’avoir
une information fiable sur le niveau de performance obtenu et de
pouvoir focaliser son attention sur les écarts défavorables. C’est ce
qu’on appelle la gestion par exception.
16
Les étapes de la procédure de la planification:
Diagnostic
 Menace et opportunité de l’environnement
 Forces et faiblesse de l’entreprise
 Objectifs généraux

Plan stratégique
 Détermination et évaluation des stratégies possibles
 Choix de la stratégie préférée

Plan opérationnel
 Programmation de la stratégie préférée
 Coordination des opérations à mener
 Evaluation des moyens
 Chiffrage des résultats prévisionnels

Budget
 Détermination de la mission
 Affectation des ressources
 Responsabilité de l’exécution

Contrôle
 Analyse des écarts et mesures correctives
17
 Contrôle des hypothèses, de la pertinence des modèles
 Le suivi et l’analyse des résultats:
Illustrations

Les résultats recherchés, toutefois, peuvent ne pas être

atteints, notamment si la mise en œuvre des plans d’action est
insuffisante ou si des aléas surviennent.
==» Un suivi des résultats obtenus est nécessaire.
Ce suivi n’a pas pour but de constater si les objectifs sont ou
non atteints. Il s’inscrit dans la logique de maîtrise des objectifs : il
est effectué pendant la mise en œuvre des plans d’action, en offrant
au manager une opportunité de réagir si le résultat final semble
compromis.
De ce fait, le suivi des résultats est précédé d’un suivi de
l’avancement des résultats. Le pilotage de la trajectoire se fait de
façon progressive, grâce à des points réguliers. 18
 Le suivi et l’analyse des résultats:
 Si l’horizon de l’objectif budgétaire est annuel, le suivi budgétaire se fera la
plupart du temps à un rythme mensuel. Le budget constituant la partie
court terme du plan opérationnel c’est-à-dire que les résultats de fin
d’année constituent des points d’avancement du plan triennal.
Le processus de contrôle fonctionne plutôt « en boucle » dans la
mesure où l’entreprise intervient régulièrement pour valider la poursuite de
sa trajectoire.
L’écart entre objectifs et résultats peu amener soit à revenir sur la
mise en œuvre des plans d’action; soit à réviser les objectifs eux-
mêmes.
Certaines des hypothèses retenues lors de la fixation des objectifs
peuvent être devenues dépassées, des éléments nouveaux peuvent être
apparus. Par exemple:
 La croissance de l’économie peut s’avérer plus faible que prévue,
 Un concurrent peut avoir réalisé une innovation commerciale importante,
compromettant fortement la probabilité d’atteindre les objectifs initiaux…
19
 Le suivi et l’analyse des résultats:
Il est alors pertinent de savoir intégrer ces évolutions par le biais de
re-prévisions afin de procéder rapidement à des réajustements des
moyens engagés. Les méthodes de suivi des résultats sont multiples. Elles
sont fondées sur l’identification d’écarts par rapport à l’objectif, elles
décomposent ces écarts selon des schémas différents.
La Calculer et analyser l’ensemble des coûts nécessaires à la prévision, à la mesure
comptabilité et au contrôle des résultats; et apporter les informations utiles à la prise de
analytique: décision aux dirigeants et contribuer à amélioration de la performance de
l’entreprise.
 Affectations prévisionnelles quantifiées, aux centres de responsabilité,
La gestion d’objectifs et/ou de moyens, pour une période limitée au court terme;
budgétaire  Traduction financière de l’adaptation à CT des objectifs à MT du plan
opérationnel;
 Instruments de cohésion et de coordination entre les différents centres de
responsabilité.
 Instruments de pilotage à court terme dirigés vers l’action;
Les tableaux  Comportent un nombre limité d’indicateurs clairs, pertinents, obtenus
de bord: rapidement traduisant les facteurs de compétitivité de l’entreprise.
 Aspect synthétique, améliorent la prise de décision. 20
Les systèmes de mesures de la performance
Quelle performance?

Dans sa définition française, la performance est le résultat

d’une action, voire le succès ou l’exploit. Alors que dans la langue
anglaise, le terme performance contient à la fois l’action, son
résultat et son éventuel succès.
Par conséquent, la performance relève de la mobilisation de
ressources allouées à la mise en place de moyens permettant
d’atteindre des résultats conformes aux objectifs poursuivis. Il s’agit
d’un « construit » qui est influencé par différents facteurs : le type
d’organisation concerné, son secteur d’activité, sa stratégie, …etc.
Ainsi, les objectifs (CT, MT et LT) peuvent être fixés sur la base
de conceptions très variées du type de performance souhaitée.
21
Les systèmes de mesures de la performance
Quelle performance?
Exemple n°1:
Dans les entreprises nouvellement créés, la rentabilité des
activités peut être provisoirement mise au second rang au profit
d’un objectif de croissance; de même, la trésorerie peut prendre le
pas sur la profitabilité.
Exemple n°2:

Dans le groupe ABC, spécialisé dans le textile et

habillement, les dernières années ont été marquées par une forte
croissance externe, avec l’acquisition notamment des entreprises α,
d’une partie de β, et δ.
Pour 2013-2014, deux priorités ont été définies :
1. La croissance organique interne, notamment par le
développement des marques stratégiques du groupe ;
2. Le désendettement après la série de rachats.
Les systèmes de mesures de la performance
Quelle performance?
L’efficacité : L’efficience : L’économie :
• Elle se définit par rapport à  Elle représente la capacité de  Est dite économique toute
un objectif donné; minimiser les moyens mis en acquisition de ressources
œuvre pour atteindre un qui correspond aux critères
• Elle indique à quel point objectif. Elle se mesure à suivants : moindre coût,
l’objectif est atteint, l’aide d’un ratio, c'est-à-dire quantité et qualité
un rapport entre deux conforme à la norme
• Elle est complètement grandeurs. établie, moments et lieux
indépendante du coût. opportuns.
L’évaluation de l’efficacité  Un système de production est
ne tient aucunement efficient s’il produit un  L’économie touche
compte des frais de gestion nombre donné d’unités, d’une l’acquisition des ressources.
ni des coûts de production. qualité donnée, au moindre
coût. S’il produit au moindre  L’efficience, leur
Exemple : coût, mais sans tenir compte transformation.
un système de production qui de la qualité, il est
doit fabriquer 10.000 économique», mais pas
unités/semaine, d’une qualité forcement efficient.
donnée, est considéré
comme efficace s’il respecte
cette norme.
23
Les systèmes de mesures de la performance
Quelle performance?
Initialement, si le contrôle de gestion s’est construit sur une
représentation de la performance exprimée en des termes financiers, cette
caractéristique ne lui est pas indissociable.
Dans certains secteurs, l’objectif de performance ne se limite pas à la
rentabilité économique, mais peut inclure une mission de service public ou
des contraintes environnementales.
Par ailleurs, la nature de la performance peut évoluer lorsqu’on passe
de l’objectif final à des objectifs intermédiaires, car on passe alors des finalités
à proprement parler aux leviers d’action permettant de les atteindre.
Par exemple:
 Une entreprise visant une performance en termes de rentabilité
pourra se fixer un objectif intermédiaire de réduction des coûts.
 Une association humanitaire pourra estimer qu’un levier
important pour mettre en œuvre son projet caritatif est d’avoir
un certain niveau de notoriété et se fixer en conséquence des
objectifs intermédiaires en termes de communication. 24
 Les systèmes de mesures de la performance
La mise en œuvre du processus de contrôle est donc impossible
sans un travail préalable d’explicitation et de hiérarchisation des
dimensions de la performance choisies pour l’entreprise, qui en constitue
la structure : des objectifs devront être fixés et des résultats suivis sur
toutes ces dimensions.
Le contrôle de gestion ne peut être systématiquement associé à
un objectif de maximisation du profit, il ne peut pas être non plus assimilé
à un objectif de réduction des coûts, comme on le pense parfois.
Schématiquement, l’activité d’une entreprise génère d’une part
des consommations (en matières, temps, énergie, etc.), qui se traduisent
par des coûts, et, d’autre part, des performances plus positives qui la
rendent attractive auprès de ses clients (qualité des produits, diversité des
services, image).
La performance ne saurait donc se résumer à la partie « négative » de la
performance (les coûts), elle comprend également les éléments de création
de valeur.
25
Les systèmes de mesures de la performance
Quel rôle pour les systèmes de mesure?
A la base, les axes de performance se définissent de façon
qualitative: le profit, la qualité des produits, une image innovante ou autre.
En revanche, pour fixer des objectifs chiffrés et suivre des résultats,
ces dimensions qualitatives vont devoir être traduites en grandeurs
mesurables ou indicateurs.
Par exemple,
 Le profit pourra s’appréhender par un indicateur comme le résultat
net comptable; Il sera alors possible de décider si l’objectif est un
résultat net de 100 000 ou 200 0000
 La satisfaction des clients par le nombre de réclamations. Un
nombre de réclamations en diminution de 5 ou 10 %.
Ces indicateurs pouvant être multiples, on parle en général de
« système de mesure». Des objectifs devront être fixés sur chaque
dimension, de même que chacune fera l’objet d’un suivi des résultats.
26
Les systèmes de mesures de la performance
Quel rôle?
Les systèmes de mesures jouent un rôle structurant. On considère généralement
que les objectifs ont plus de chances d’être contrôlés, maîtrisés, s’ils résultent
d’un processus de gestion volontariste, inscrit dans les systèmes de gestion.

Ils présentent l’avantage de traduire la performance en objectifs en facilitant

par conséquent sa clarification et sa communication, ce qui est
particulièrement important dans des organisations de grande taille dans
lesquelles les acteurs doivent coordonner leurs actions.
La structure du processus de contrôle : les indicateurs de performance
Explicitation Système Processus
de la performance de mesure de contrôle

Dimension A Indicateurs 1 Planification

Dimension B Indicateurs 2 Objectifs / Plan d’action
Dimension C Indicateurs 3
Etc. Etc. Suivi des résultats
27
Les systèmes de mesures de la performance
La construction des systèmes de mesure
Si les systèmes de mesure jouent un rôle central dans les
dispositifs de pilotage de la performance, pour autant ils ne sont pas aisés
à construire. Les buts qualitatifs poursuivis ne sont pas toujours très
clairs.
Ces buts peuvent être perçus différemment selon que l’on est un
manager opérationnel ou un membre de la direction générale du groupe.
• Le directeur général a une vision plus stratégique des finalités et des enjeux de
l’entreprise, mais une connaissance moins fine des spécificités de chaque
segment de clientèle ;
• Un responsable commercial aura une vision sensiblement différente de celle d’un
directeur d’usine ou d’un responsable des ressources humaines.
Il est essentiel, pour clarifier les termes de la performance, de
faire converger les différentes représentations qu’en ont les acteurs de
l’entreprise.
Un phénomène qualitatif ne se laisse pas toujours appréhender
facilement par un indicateur . Il repose par ailleurs souvent sur des
conventions, dont la pertinence n’est pas toujours facilement démontrable.
 Les systèmes de mesures de la performance
Exemple:
1- Comment mesurer la satisfaction d’un client ? Celui-ci ne signale pas
nécessairement son mécontentement de façon directe ni immédiate.
• Le nombre de produits retournés physiquement par le client à
l’entreprise néglige les cas de clients mécontents mais n’étant pas allés
jusqu’à renvoyer le produit.
• Le nombre de réclamations téléphoniques est également imprécis. Une
note résultant d’enquêtes de satisfaction menées auprès des clients
dépendra des conditions d’échantillonnage des clients
interrogés.
2- Comment mesurer la marge dégagée par un produit ?
 Intègre-t-on les coûts de l’ensemble de la chaîne de fabrication, de
l’achat des composants à la vente du produit ?
 Faut-il intégrer les coûts liés à la création de ce produit (coûts de
conception, coût des prototypes, etc.)?
 Comment tenir compte des coûts de structure et comment les répartir
de façon pertinente entre les produits ?
29
La gestion budgétaire
Définition et objectifs:

La gestion budgétaire est l'ensemble des mesures qui visent à

établir des prévisions chiffrées, à constater les écarts entre celles-ci et les
résultats effectivement obtenus et à décider des moyens à mettre en
œuvre pour atteindre les objectifs fixés, pour une période déterminé.

La gestion budgétaire permet de préparer l'avenir de l'entreprise par :

 Une meilleure connaissance de ses potentiels et de son
environnement.
 Une volonté de déterminer la place qu'elle occupera dans les
années futures en définissant ses objectifs et les différents
moyens de les atteindre.
 Une planification et une coordination des actions à mener pour
atteindre ces objectifs.
 L'implication de tous les responsables opérationnels qu'elle
engage.
30
La gestion budgétaire
La notion de budget:
Un budget représente la traduction ou le chiffrage en unité
monétaires de la mise en œuvre d’un programme ( budget de vente ou
budget de production …).
Pour passer du programme d’activité au budget, il est nécessaire de
procéder à des opérations de valorisation et donc de disposer d’informations de
nature technique et économique exprimant les caractéristiques de
l’environnement interne qu’externe.
• Information interne sur la structure des coûts ( coûts fixes , coûts
variables), fournies par la comptabilité analytique.
• Information externe : conjoncture économique, cours des matières
premières, taux d’intérêt… etc.
Les budgets sont à la fois des instruments de prévision et de coordination
entre les unités décentralisées et des aides à la délégation des décisions et à la
motivation des décideurs. Leur élaboration s’effectue en collaboration entre la
direction, le contrôleur de gestion et les chefs de service au cours de navettes
budgétaires
31
La gestion budgétaire

Il existe trois classifications fondamentales : les budgets

opérationnels (budgets d'exploitation), budget des investissements,
budgets de synthèse.
‒ Les budgets fonctionnels ou opérationnels, qui traduisent
concrètement les actions prévues dans les programmes
d’activité relevant des différents services:
 Budget des ventes: Il traduit le programme prévisionnel des ventes. Il peut
être présenté par produit, par représentation, par région, etc. C’est un
budget essentiel, car c’est à partir de lui que seront déterminés les
quantités à produire et les besoins en approvisionnement.
Le budget de distribution présente les moyens mis en œuvre pour réaliser
le programme des ventes.
 Budget de production: Il valorise le programme de production. Ce dernier
repose sur les prévisions des ventes mais il tient compte des contraintes
liées à la capacité de production. Il détermine le budget des
approvisionnements, le budget des investissements et celui de autres
charges.
32
La gestion budgétaire
 Budget des achats: Il repend les achats de matières/approvisionnements
nécessaires à la production. Le budget est établi en fonction du
programme d’approvisionnement.
 Budget des services généraux: Les frais généraux recouvrent des frais
non liés au volume d’activité. Il s’agit pour l’essentiel de charges liées à la
fonction « administration générale » (frais de la direction général, des
services administratif, comptable, financier, informatique, etc.).
‒ Le budget d’investissement, qui traduit les prévisions des opérations
relatives à l’acquisition et / ou au renouvellement des immobilisations
ainsi que leur financement.
‒ Les budgets financiers ou de synthèse qui traduisent de façon globale
les effets de la mise en œuvre des budgets opérationnels.
• Budget de trésorerie qui assure la solvabilité à court terme et/ou
optimiser les placements de trésorerie. La recherche de l’équilibre est
primordiale.

33
La gestion budgétaire:
Les documents prévisionnels de synthèse que sont les résultats
prévisionnels et le bilan prévisionnel. Ils constituent des documents
d’information financière et prévisionnelle que doivent établir
annuellement certaines entreprises.

Budget

Budget opérationnels Budget des Budget de synthèse

(Budget d’exploitation) investissements

Budget des ventes Budget des Budget de trésorerie

investissements
Budget de production
Compte de résultat
Budget des prévisionnel
approvisionnements
Bilan prévisionnel
Budget des charges

34
La gestion budgétaire
La notion de plan et de programme:
Un plan s’attache à décrire ce que devrait être l’activité d’une entité
économique sur une période assez longue «3, 4 ou 5 ans. Il s’exprime en
termes généraux, en fixant les grands orientations stratégiques.
Par exemple: Le plan de développement pluriannuel qui prévoit les grandes
opérations d’investissement et de financement pour les années à venir et qui établit
des projections à moyens terme du chiffre d’affaires et du résultat. Ces plans sont
annuellement opérationnalisés sous la forme de programmes et de budgets.
Un programme est une prévision d’activité à plus court terme ( quelques
semaines ou quelques mois, un an au maximum) précisant dans le détail
les niveaux d’activité, de production et les volumes de facteurs utilisés. Il
s’exprime uniquement en unités physiques (nombre d’heures de travail,
nombre de matières premières, nombre de produits fabriqués ou vendus,
etc.)
Par exemple: Le programme mensuel de fabrication permettant de de prévoir le plan
de charge des ateliers.
35
La gestion budgétaire:
Dans la mesure où le système budgétaire est intégré dans le système de planification,
on peut décomposer le processus du système budgétaire en trois phases:

I. Prévision II. Budgétisation III. Contrôle

C’est l'utilisation C’est une définition de C’est la comparaison

des différentes se que sera l'action de permanente des résultats réels
méthodes et l'entreprise, sur le et des résultats prévisionnels
techniques pour double plan des figurant au budget pour :
l'étude préalable objectifs et des moyens
de la décision  Rechercher les causes
d'écarts;
 Informer les différents
niveaux hiérarchiques;
 Prendre les mesures
correctives éventuellement
nécessaires;
 Apprécier l'activité des
responsables budgétaires.

36
La gestion budgétaire:
Les étapes de la procédures budgétaire:
La procédure budgétaire est une activité qui rythme annuellement la vie de
l’entreprise. Elle associe la direction générale à tous les centres de
responsabilité.
Elle comprend plusieurs étapes, la procédure d'élaboration du budget de l'année
N commence le plus tard possible au cours de l'année N-1 de manière à disposer
du maximum d'informations sur les réalisations de N-1.
Première étape:
La DG publie une note d’orientation, destinée aux cadres dirigeants responsables des
principales fonctions de l’entreprise, fixant les grandes orientations en accord avec
le plan stratégique, en tenant en compte des changements nécessaires en fonction
de l’évolution de l’environnement. On trouve généralement dans cette note:
• Les objectifs de vente pour l'année à venir.
• Des paramètres et des directives à respecter (les prix de ventes, le taux
de marge, le niveau des effectifs, la politique de stockage, etc.
• Les prévisions concernant l'environnement économique (évolution des
marchés, taux d'inflation, taux de change, taux d'intérêt, niveau des
salaires, etc). 37
La gestion budgétaire:
Les étapes de la procédures budgétaire:
Deuxième étape:
En fonction des grandes orientations définies par la DG, chaque
service, département ou filiale, de centre établi un projet de budget (pré-
budget) compte tenu à la fois les instructions communiquées par la
direction et les contraintes propres à leur centre de responsabilité.
Nous partons ici de l’hypothèse selon laquelle l’établissement des
différents budgets doit se faire de la manière la plus décentralisée
possibles.
• Les opérationnels détiennent les informations commerciales et
techniques nécessaires à l’établissement des budgets;
• La décentralisation confère aux budgets une valeur de quasi-contrat
jouant un rôle au niveau de la motivation des responsables, qui seront
beaucoup plus engagés par un budget qu’ul auront contribué à établir.
Les différents budgets établis de façon décentralisée ne
constituent que des esquisses qui doivent être harmonisées.
38
La gestion budgétaire:
Les étapes de la procédures budgétaire:
Troisième étape :
Les différents projets de budgets sont consolidés et un projet
d'états financiers est établi, cette synthèse fait ressortir des divergences
de position, des incohérences et des incompatibilités entre les niveaux
d'activité prévus dans les différents centres.

Quatrième étape :
La direction demande aux centres de modifier leurs projets, il
s'ensuit une navette budgétaire (c'est-à-dire aller et retour) et des
négociations entre la direction et les centres jusqu'à ce que la direction
juge convenable l'ensemble des budgets, ils deviennent alors définitifs

Cinquième étape :
Le budget de l'année N est périodiquement actualisé en cours de
l'année pour tenir compte des réalisations et de l'évolution de
l'environnement. 39
La gestion budgétaire:
Le suivi budgétaire
Après l’établissement du budget définitif, on entre dans l’exercice
budgétaire. Le budget est mis en œuvre, et périodiquement , en
principe tous les mois, le contrôle de gestion calcule et analyse les
écarts entre les prévisions budgétaires et les performance effectives
enregistrées par le système comptable.

Le but du contrôle budgétaire est d’organiser un système d’alerte

permettant aux responsables d’être informés le plus rapidement
possible d’un risque de « dérapage » par rapport aux prévisions, afin
de pouvoir réagir par les mesures correctrices nécessaires.

Ce suivi budgétaire peut être complété par la production de

« situations périodiques »: compte de résultat, et bilan trimestriels
ou semestriels, permettant de voir si globalement on progresse bien
vers les objectifs annuels.
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La gestion budgétaire:
La hiérarchie et interdépendance des budgets :
Les budgets sont attachés aux centres de responsabilités qui contribuent à la
réalisation des fonctions nécessaires à l'exploitation de l'entreprise. Les
différents budgets sont donc interdépendants, certains déterminent les autres,
et une hiérarchie doit être respectée. Il convient donc de s'assurer de la
cohérence de tout le système budgétaire.
Budget des ventes Budget des
investissements

Budget de production

Budget des approv.

Budget des charges

Budget de trésorerie

Bilan prévisionnel Compte de résultat

prévisionnel 41
La gestion budgétaire:
La flexibilité du budget
Nous constatons que l’établissement du budget ne se fait pas
de manière mécanique , d’un seul jet, mais que l’on construit
plusieurs budgets successifs, dans le cadre d’un processus itératif.

De même, il est très rare que l’on ne retienne qu’une seule

hypothèse concernant le niveau d’activité. En pratique, on chiffre
généralement plusieurs variantes, ce qui permet de faire jouer au
budget son rôle d’outil de simulation .

Il possible d’exprimer une prévision budgétaire sous la forme

d’une fonction linéaire du niveau d’activité , du type :
L’équation du budget flexible B= (V x N) + CF
– V : coût variable unitaire
– N :niveau d’activité ou quantité à produire
– CF : charges fixes

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La gestion budgétaire:
La flexibilité du budget
Pour présenter le budget flexible , on utilisera un moyen très simple qui
consiste à établir un tableau à double entrée avec les niveaux
d’activité en colonnes et les éléments du budget en lignes.
Présentation en tableau d’un budget flexible
Activités Niveau 1 Niveau 2 Niveau 3
Charges variables:
 Achat MP
 Autres Charges variables

Total charges variables

Charges fixes:
 Charges personnel
 Amortissement
 Autres charges fixes

Total charges fixes

Budget global
Chiffre d’affaire
Résultats
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Exercice d’application:
La société SOCOBIF, filiale d’un groupe agro-alimentaire, fabrique des steaks hachés pur bœuf
surgelés, conditionnés en barquettes de 10 unités de 100 grammes.
La production actuelle est de 190 000 barquettes. La comptabilité analytique pour la période N
fournit les renseignements suivants:
- prix de cession d’une barquette au groupe : 25;
- Achats de MP(viande de bœuf) : 16 pour 1KG de viande « utile » par parquette ;
- Autres charges variables : 5 par barquette ;
- Charges de personnel (fixes) : 300 000 pour la MOD et 100 000 pour l’encadrement;
- Amortissement du matériel: 250 000;
- Autres charges fixes : 80 000
Travail à faire:
1- Établissez un budget flexible pour la période N? pour un volume de
production de: 180 000, 190 000, 200 000 et 210 000
2- Calculez le chiffre d’affaire critique? Pour un niveau de production de 190 000.
En réalité, à partir d’un volume d’achats correspondant à une production de 200 tonnes, le
fournisseur de viande (un groupement coopératif d’éleveurs ) accorde une ristourne de 10% sur
les quantités. D’autre part, la capacité maximale de production actuelle par période de l’usine est
de 195 000 barquettes. Au delà, il faut prévoir des investissements supplémentaires induisant des
amortissements supplémentaires de 30 000.
Dans ces conditions, permettant de « modéliser » un peu mieux la réalité, établissez le budget
flexible?

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Corrigé:
Tableau de calcul des coûts et des résultats prévisionnels:
Activités 180000 190000 200000 210000

Charges variables:
• Achat MP 2 880 000 (1) 3 040 000 3 200 000 3 360 000
• Autres Charges variables 900 000 (2) 950 000 1 000 000 1 050 000
Total charges variables 3780000 3990000 4 200000 4 410 000
Charges fixes:
• Charges personnel 400000 400000 400000 400000
• Amortissement 250000 250000 250000 250000
• Autres charges fixes 80000 80000 80000 80000
Total charges fixes 730000 730000 730000 730000
Budget global 4510000 4720000 4930000 5140000
C.A 4 500 000 (3) 4750000 5000000 5250000
Résultats -10000 30000 70000 110000

(1)- 288 000 = 180 000 × 16

(2)- 900 000 = 180 000 × 5
(3)- 4 500 000 = 180 000 × 25

2- Seuil de rentabilité = Charges fixes / Marge sur coût variable unitaire

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= 730 000 / ( 25 – (16 + 5)) = 182 500
Corrigé:
Prise en compte des ristournes et des investissements:
Activités 180000 182500 190000 200000 210000
Charges variables:
 Achat MP 2880000 2920000 3040000 3200000 3360000
 Ristournes 0 0 0 0 - 1600 (1)
 Autres Charges 900000 912500 950000 1000000 1050000
Vbles
Total charges variables 3780000 3832500 3990000 4200000 4394000

Charges fixes:
 Charges personnel 400000 400000 400000 430000 430000 (2)
 Amortissement 250000 250000 250000 300000 300000 (3)
 Autres charges 80000 80000 80000 80000 80000
fixes
Total charges fixes 730000 730000 730000 810000 810000
Budget global 4510000 4562500 4720000 5010000 5204000
C.A 4500000 4562500 4750000 5000000 5250000
Résultats -10000 0 30000 -10000 46000
(1)- 16 000 = (210 – 200) × 1000 × 16 × 0,1
(2)- 330 000 = 300 000 + 30 000
(3)- 300 000 = 250 000 + 50 000
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Le processus de contrôle de gestion:
L’approche corporate performance management CPM

Menaces et
Analyse externe Orientations stratégiques
Planification opportunités
Priorités
stratégique
Forces et Objectifs tentatifs
Analyse interne Grands projets
faiblesse

Planification à Plan par projet

moyens terme importants

Planification à Contrôle de l’atteinte des objectifs tentatifs

moyens terme Alternatives
Risque et anticipation
Plan d’action
Objectifs à un an et moyen terme
Allocation de moyens

Contrôle des objectifs Budget annuels

(fréquence au moins
Processus mensuelle)
budgétaire
Contrat de résultats et de moyens
Tableau de marche et base de
contrôle 47