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Opérations d'inventaire en comptabilité

Le document décrit les opérations d'inventaire qui sont obligatoires en fin d'exercice comptable pour établir le bilan et le compte de résultat. Il explique que l'inventaire physique et l'évaluation des postes du bilan permettent d'établir une balance d'inventaire pour la présentation des comptes annuels.

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Abdelaziz Hadjal

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Opérations d'inventaire en comptabilité

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UE 119 INTRODUCTION

À LA COMPTABILITÉ

c
te
Année 2014-2015

Ce fascicule comprend :
-In La série 3
Le devoir 4 à envoyer à la correction
Le devoir 5 à envoyer à la correction

Les opérations d’inventaire

a m
Cn

En collaboration avec Guillaume BLIN

Didier CHADOURNE
Alfred SPEHNER

X1191-F3/4

Document de travail réservé aux élèves de l'INTEC. Toute reproduction sans autorisation écrite est interdite.
Institut supérieur de comptabilité et de finances (ISCF) 10 rue Lemouchi - Ouled Braham SETIF
Introduction à la comptabilité • Série 3

Les auteurs :
Guillaume BLIN : Agrégé d’économie et de gestion, diplômé d’expertise comptable.
Didier CHADOURNE : Professeur d’économie et de gestion.
Alfred SPEHNER : Agrégé d’économie et de gestion.

c
te
� • • • www.cnamintec.fr • • • �
-In
m

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a
Cn

L’ensemble des contenus (textes, images, données, dessins, graphiques,

etc.) de ce fascicule est la propriété exclusive de l’INTEC-CNAM.
En vertu de l’art. L. 122-4 du Code de la propriété intellectuelle, la repro-
duction ou représentation intégrale ou partielle de ces contenus, sans auto-
risation expresse et préalable de l’INTEC-CNAM, est illicite. Le Code de la
propriété intellectuelle n’autorise que « les copies ou reproductions stricte-
ment réservées à l’usage privé du copiste et non destinées à une utilisation
collective » (art. L. 122-5).

2
UE 119 • Introduction à la comptabilité

c
••• OBJECTIFS •••

te
Les opérations d’inventaire
-In
Les opérations d’inventaire, encore appelées travaux de fin d’exercice, sont pres-
crites par le Code de commerce et par le Code général des impôts. En outre, le
bon sens, bien partagé en France, recommande de faire le point périodiquement,
comme le navigateur détermine sa position à intervalles réguliers par consultation
de dispositifs de navigation par satellite ou, en cas de panne, par l’utilisation du
vénérable sextant.
Ces opérations comprennent l’inventaire physique dont vous avez sans doute eu
des échos, ne serait-ce que par la lecture d’un panneau annonçant la fermeture
d’un magasin pour cause… d’inventaire. Elles incluent aussi l’évaluation des diffé-
m
rents postes du bilan grâce, souvent, à des tableaux de calculs.
Les différentes écritures de régularisation (au sens large) qui en découlent per-
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mettent de passer de la dernière balance après transactions à une balance d’inven-

taire qui permettra d’établir le bilan et le compte de résultat.
Les opérations d’inventaire constituent donc une étape incontournable entre les
écritures constatant l’activité et les comptes annuels. Leur qualité est fonction du
a

respect des principes comptables communément admis et surtout de la volonté

des dirigeants de l’entreprise de présenter des comptes qui donnent une image
fidèle.
Cn

201191TDPA0314 3
c
te
-In
ma
Cn

Table des matières

Partie 3. LES OPÉRATIONS D’INVENTAIRE 9

TITRE 1. PRÉSENTATION GÉNÉRALE DES OPÉRATIONS D’INVENTAIRE.. 9

c
Chapitre 1. Les travaux d’inventaire........................................................................9
Section 1. Les différentes étapes de l’inventaire..................................................10
Section 2. L’inventaire : obligation légale et nécessité de gestion.......................10

te
Section 3. L’inventaire extracomptable................................................................11
Section 4. L’inventaire comptable........................................................................12
Chapitre 2. La déclaration des résultats...............................................................12
-In
TITRE 2. LES STOCKS.................................................................................... 13
Chapitre 1. Les différentes catégories de stocks................................................13
Section 1. Définitions............................................................................................13
Section 2. Le classement comptable...................................................................13
Section 3. La distinction immobilisations-stocks.................................................14
Chapitre 2. L’inventaire et l’évaluation des stocks..............................................14
m
Section 1. La distinction entre inventaire intermittent et inventaire permanent...14
Section 2. La distinction entre biens individualisés et biens fongibles
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ou interchangeables............................................................................15
Section 3. Le coût d’entrée en stock....................................................................15
Section 4. Éléments généraux de l’évaluation des stocks...................................16
Section 5. Les méthodes de valorisation des stocks...........................................18
a

Chapitre 3. Comptabilisation des stocks et des variations des stocks

(Rappel)................................................................................................21
Cn

Section 1. Schéma général...................................................................................21

Section 2. Calcul de la variation des stocks.........................................................22
Chapitre 4. Applications.........................................................................................22

TITRE 3. L’AMORTISSEMENT ET LA DÉPRÉCIATION

DES IMMOBILISATIONS................................................................. 30
Chapitre 1. L’amortissement des immobilisations...............................................31
Section 1. Définition.............................................................................................31
Section 2. Les actifs amortissables......................................................................31
Section 3. La base de calcul de l’amortissement.................................................31
Section 4. Modes d’amortissement prévus par le PCG.......................................32
Section 5. Modes d’amortissement admis par l’administration fiscale................36
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201191TDPA0314 5
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 6. L’opposition amortissement fiscal/amortissement pour

dépréciation et son dépassement : l’amortissement dérogatoire.......40
Section 7. L’amortissement par composants ......................................................48
Section 8. Les modifications du plan d’amortissement.......................................53
Section 9. Rôle économique et financier de l’amortissement..............................54
Chapitre 2. La dépréciation des immobilisations incorporelles
ou corporelles......................................................................................54
Section 1. Notion de dépréciation........................................................................54
Section 2. Détermination de la dépréciation........................................................55

c
Section 3. La dépréciation des immobilisations incorporelles ou corporelles
non amortissables...............................................................................56
Section 4. La dépréciation des immobilisations incorporelles ou corporelles

te
amortissables......................................................................................58
Section 5. Rôle économique et financier des dépréciations................................61
Chapitre 3. Les amortissements et les dépréciations dans les documents
de synthèse..........................................................................................61
Section 1. Au niveau du compte de résultat.........................................................61
-In
Section 2. Au niveau du bilan...............................................................................62
Section 3. Au niveau de l’annexe.........................................................................63

TITRE 4. LA DÉPRÉCIATION DES AUTRES ÉLÉMENTS D’ACTIF

ET LES PROVISIONS....................................................................... 64
Chapitre 1. La dépréciation des autres éléments d’actif....................................65
Section 1. La dépréciation des titres....................................................................65
m
Section 2. La dépréciation des stocks.................................................................67

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Section 3. La dépréciation des créances.............................................................69
Chapitre 2. Les provisions pour risques et charges............................................72
Section 1. Principes..............................................................................................72
a

Section 2. Exemples.............................................................................................74
Chapitre 3. Les provisions réglementées.............................................................83
Cn

Chapitre 4. Les dépréciations des autres actifs et les provisions

dans les documents de synthèse......................................................84
Section 1. Au niveau du compte de résultat.........................................................84
Section 2. Au niveau du bilan...............................................................................85
Section 3. Au niveau de l’annexe.........................................................................87

TITRE 5. LA RÉGULARISATION DES COMPTES DE GESTION................... 88

Chapitre 1. La régularisation des charges et des produits courants.................89
Section 1. Les charges constatées d’avance.......................................................89
Section 2. Les produits constatés d’avance........................................................90
Section 3. Les charges à payer............................................................................91
Section 4. Les produits à recevoir........................................................................93

6
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Chapitre 2. La régularisation des subventions d’investissement.......................94

Section 1. Cas où l’immobilisation subventionnée est non amortissable............95
Section 2. Cas où l’immobilisation subventionnée est amortissable...................96
Chapitre 3. L’activation des charges par décision de gestion............................98
Section 1. L’activation des frais d’établissement.................................................99
Section 2. L’activation des frais de recherche et développement......................100
Section 3. L’activation des frais d’émission d’emprunts....................................102

TITRE 6. LES OPÉRATIONS EN MONNAIES ÉTRANGÈRES (DEVISES)... 104

c
Chapitre 1. L’euro..................................................................................................105
Section 1. Les choix exprimés dans le traité de Maastricht...............................105

te
Section 2. Les principes d’application de l’euro................................................105
Chapitre 2. Principes d’évaluation et de comptabilisation des avoirs
et dettes en devises..........................................................................105
Section 1. Les principes d’évaluation.................................................................105
Section 2. Principes de comptabilisation exprimés par le PCG.........................107
-In
Section 3. Conversion des créances et des dettes en monnaie nationale
à la date de clôture de l’exercice......................................................108
Section 4. Contre-passation de l’écriture constatant la différence
de conversion....................................................................................109
Section 5. Reprise de la provision pour perte de change..................................109
Chapitre 3. Contrat et règlement dans le même exercice................................110
m
Section 1. Schéma comptable...........................................................................110
Section 2. Exemples...........................................................................................111
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Chapitre 4. Opérations conclues durant un exercice et réglées durant

un exercice ultérieur.........................................................................114
Section 1. Créances et dettes commerciales.....................................................114
a

Section 2. Créances et dettes financières..........................................................116

Chapitre 5. Liquidités et exigibilités immédiates en devises............................120
Section 1. Principe.............................................................................................120
Cn

Section 2. Exemples...........................................................................................120
Chapitre 6. Aspects fiscaux.................................................................................121
Section 1. Gains et pertes de change réalisés...................................................121
Section 2. Gains et pertes de change latents.....................................................121

TITRE 7. LES CESSIONS D’ÉLÉMENTS ACTIFS

(LES DÉSINVESTISSEMENTS)...................................................... 122
Chapitre 1. Les principes d’évaluation................................................................122
Section 1. Le droit comptable............................................................................122
Section 2. Les aspects fiscaux (initiation)...........................................................123

201191TDPA0314 7
Introduction à la comptabilité • Série 3

Chapitre 2. La sortie du patrimoine d’immobilisations incorporelles

et corporelles non amortissables....................................................125
Section 1. Schéma de comptabilisation.............................................................125
Section 2. Exemples...........................................................................................126
Chapitre 3. La sortie du patrimoine d’immobilisations amortissables............128
Section 1. Schéma de comptabilisation.............................................................128
Section 2. Exemples...........................................................................................130
Chapitre 4. Les cessions de titres.......................................................................144

c
Section 1. La détermination de la valeur comptable lors de la cession.............145
Section 2. Les cessions de titres classés dans les immobilisations
financières – droits de propriété (hors TIAP).....................................146

te
Section 3. Les cessions de titres immobilisés de l’activité de portefeuille
(TIAP).................................................................................................149
Section 4. Les cessions de titres classés valeurs mobilières de placement
et constituant des droits de propriété (VMP actions)........................152
Chapitre 5. Les cessions et les documents de synthèse..................................156
-In
Section 1. Au niveau du compte de résultat.......................................................156
Section 2. Au niveau du bilan.............................................................................157
Section 3. Au niveau de l’annexe.......................................................................158

EXERCICES AUTOCORRIGÉS 161

INDEX 188
m
DEVOIR 4 189

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DEVOIR 5 193
a
Cn

8
3

PARTIE
Les opérations d’inventaire

Titre 1. Présentation générale

c
des opérations d’inventaire

te
Chapitre 1. Les travaux d’inventaire
La vie de l’entreprise est découpée en périodes appelées exercices comptables. La loi fixe leur
durée à douze mois. Cette durée peut être exceptionnellement différente pour le premier exer-
cice comptable ou en cas de changement de date de clôture. Ce découpage permet de réaliser
-In
à chaque fin d’exercice un ensemble de travaux appelés travaux d’inventaire et répondant à une
obligation légale et à une nécessité de gestion. Pour des raisons fiscales et sociales, la plupart
des entreprises font coïncider l’exercice comptable avec l’année civile. Dans les entreprises dont
l’activité est saisonnière, l’exercice ne coïncide pas avec l’année civile ; en effet, une entreprise
en pleine activité fin décembre n’a aucun intérêt à choisir le 31 décembre comme date de clôture
car les travaux d’inventaire mobilisent du temps et des effectifs, notamment pour le comptage
et l’évaluation des biens.
Les opérations courantes, présentées dans les séries précédentes, présentent un caractère
m
régulier, et s’enregistrent donc au cours de l’exercice comptable. A contrario, les opérations
d’inventaire sont par nature périodiques et s’enregistrent ponctuellement, à la clôture de
l’exercice.
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IMPORTANT
Dans cette série, nous supposerons, par souci de simplification, que l’exercice comptable
a

correspond à une année civile et se termine au 31/12. Ce n’est pas nécessairement le cas dans
les sujets d’examen : pensez à vérifier ce point.
À l’issue de l’inventaire, l’entreprise doit clôturer ses comptes.
Cn

201191TDPA0314 9
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 1. Les différentes étapes de l’inventaire

L’enchaînement des différentes étapes de l’inventaire peut être figuré ainsi :

Inventaire physique
des éléments du patrimoine
Inventaire
extra
comptable

c
Écritures d’ajustement
des comptes(1)

te
Écritures Travaux
d’inventaire d’inventaire

Écritures de regroupement
des comptes pour détermination
du résultat(2)
-In Inventaire
comptable
m
Établissement des documents
de synthèse (Résultat, Bilan,
Annexe)

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(1) Cette étape doit être précédée de l’établissement pour contrôle d’une balance avant inventaire.
(2) Cette étape doit être suivie de l’établissement pour contrôle d’une balance après inventaire.
a

L’inventaire extracomptable (ou inventaire physique) consiste à dénombrer et évaluer les diffé-
rents éléments du patrimoine de l’entreprise : immobilisations, stocks, créances, valeurs mobi-
lières de placement, disponibilités et dettes.
L’inventaire comptable consiste à enregistrer en comptabilité les ajustements rendus néces-
Cn

saires par l’inventaire extracomptable, à établir des documents de synthèse (compte de résultat,
bilan et annexe) puis à clôturer les comptes de l’exercice comptable.
À la suite des travaux d’inventaire, l’entreprise doit calculer et déclarer son résultat imposable à
l’administration fiscale ; elle doit également adresser des déclarations récapitulatives aux diffé-
rents organismes sociaux.

Section 2. L’inventaire : obligation légale et nécessité

de gestion

L’inventaire est une obligation légale :

Article L. 123-12 du nouveau Code de commerce : « Toute personne physique ou morale ayant
la qualité de commerçant doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, •••/•••

10
UE 119 • Introduction à la comptabilité

•••/••• l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine de l’entreprise. Elle doit établir
des comptes annuels à la clôture de l’exercice au vu des enregistrements comptables et de l’in-
ventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat et une annexe, qui
forment un tout indissociable. »
Article 410-8 du Plan comptable général : « Toute entité contrôle au moins une fois tous les douze
mois les données d’inventaire. L’inventaire est un relevé de tous les éléments d’actif et de passif, au
regard desquels sont mentionnées la quantité et la valeur de chacun d’eux à la date d’inventaire.
Les données d’inventaire sont conservées et organisées de manière à justifier le contenu de chacun
des postes du bilan. Les données d’inventaire sont regroupées sur le livre d’inventaire. »
Le Code général des impôts (articles 53 et 302) édicte l’obligation pour toute entreprise de pro-
duire chaque année la déclaration de son résultat fiscal. En outre, les entreprises sont tenues de
produire certains documents tels le bilan, le compte de résultat de l’exercice, le tableau des amor-

c
tissements, le tableau des provisions, l’état des échéances des créances et des dettes à la clôture
de l’exercice, selon des normes de présentation propres à l’administration fiscale. De plus, le
déclarant est tenu de présenter, à toute réquisition de l’administration, tous documents compta
bles, inventaire et pièces justificatives.

te
L’inventaire est aussi une nécessité de gestion car toute entreprise a besoin de faire périodique-
ment le point sur son activité passée et sur sa situation financière afin de mieux préparer l’avenir.

Section 3. L’inventaire extracomptable

-In
L’inventaire extracomptable (ou inventaire physique) consiste à dénombrer et évaluer les diffé-
rents éléments du patrimoine de l’entreprise : immobilisations, stocks, créances, valeurs mobi-
lières de placement, disponibilités et dettes :
• dénombrer consiste à procéder soit à un comptage physique (cas des immobilisations incor-
porelles et corporelles et des stocks), soit à étudier les comptes concernés (cas titres, des
créances et des dettes et des comptes bancaires) ;
• évaluer consiste, pour chaque élément de patrimoine, à comparer sa valeur comptable (valeur
d’entrée) à sa valeur d’inventaire et à chiffrer les éventuels amoindrissements ou augmenta-
m
tions de valeur :
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Éléments de patrimoine Valeur d’entrée Valeur d’inventaire

Immobilisations incorporelles et corporelles
• Acquises à titre onéreux • Coût d’acquisition • Valeur actuelle(2)
• Produites par l’entreprise • Coût de production • Valeur actuelle
• Acquises à titre gratuit • Valeur vénale(1) • Valeur actuelle
a

• Acquises par voie d’échange • Valeur vénale(1) • Valeur actuelle

Titres • Prix d’achat • Valeur actuelle
Stocks
• Matières, autres approvisionnements, marchandises • Coût d’achat • Valeur actuelle
Cn

• Produits finis • Coût de production • Valeur actuelle

• En-cours de production • Coût de production • Valeur actuelle
Créances • Valeur nominale • Valeur actuelle
Disponibilités • Avoirs réels • Avoirs réels(3)
Dettes • Valeur nominale • Valeur actuelle
(1) Prix qui aurait été acquitté dans les conditions normales de marché ou, à défaut, prix présumé qu’accepterait d’en donner un acqué-
reur éventuel dans l’état et le lieu où se trouve le bien.
(2) Pour un actif donné sa valeur actuelle est de sa valeur vénale et de sa valeur d’usage, celle qui est la plus élevée :
– La valeur vénale est la valeur nette de coûts de sortie qu’obtiendrait l’entreprise si elle devait céder l’actif sur le marché.
– La valeur d’usage d’un actif est la valeur des avantages économiques attendus de son utilisation et de sa sortie. Elle se détermine par
actualisation des flux nets de trésorerie attendus.
(3) D’où la nécessité de procéder à un état de rapprochement.

En vertu du principe de prudence, la plus-value potentielle constatée entre la valeur d’inventaire

et la valeur d’entrée dans le patrimoine n’est en principe pas comptabilisée. Inversement et tou-
jours en vertu du principe de prudence, toute moins-value potentielle constatée entre ces deux
valeurs doit être comptabilisée.

201191TDPA0314 11
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 4. L’inventaire comptable

I. SCHÉMA D’ENSEMBLE
Le schéma ci-après donne une vue d’ensemble des différents travaux d’inventaire comptable :

ÉTABLISSEMENT DE LA BALANCE AVANT INVENTAIRE

ENREGISTREMENT DES ÉCRITURES D’INVENTAIRE

• Écritures de constatation de la variation des stocks.

c
• Écritures de constatation des amortissements, dépréciations et provisions.
• Écritures de régularisation des comptes de gestion.
• Écritures de régularisation des cessions d’éléments d’actifs.
• Écritures d’activation de certaines charges par décision de gestion.

te
• Établissement d’une balance d’inventaire après régularisation et avant regroupement.

• Écriture d’impôt sur les sociétés.

• Détermination du résultat. -In
• Écritures de détermination du résultat (par regroupement des charges et des produits).

ÉTABLISSEMENT DE LA BALANCE APRÈS INVENTAIRE

ÉTABLISSEMENT DES DOCUMENTS DE SYNTHÈSE

• Compte de résultat.
• Bilan.
• Annexe.
m

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II. LES ÉCRITURES D’INVENTAIRE
Les écritures d’inventaire permettent d’enregistrer les ajustements rendus nécessaires par
l’inventaire physique.
a

Chapitre 2. La déclaration des résultats

À la suite des travaux d’inventaire, l’entreprise doit clôturer ses comptes et déclarer ses résultats
en communiquant ses comptes annuels à l’administration fiscale au plus tard le 30 avril pour les
exercices clos le 31/12 ; elle doit aussi adresser des déclarations récapitulatives aux différents
organismes sociaux.
La déclaration des résultats se fait sur un imprimé fiscal ou une liasse fiscale dont le contenu
dépend du régime d’imposition des bénéfices (régime de la micro-entreprise, régime du réel
simplifié, régime du réel).

IMPORTANT
Les sociétés commerciales soumises à l’impôt sur les sociétés doivent également déposer
leurs comptes annuels aux greffes du tribunal de commerce.

12
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Titre 2. Les stocks

Les stocks représentent l’ensemble des biens et services, qui à l’occasion du cycle d’exploita-
tion de l’entreprise sont destinés à être :
• soit vendus en l’état ou au terme d’un processus de production ;
• soit consommés au cours d’un processus de production.
Le plan comptable distingue différentes catégories de stocks et fixe les règles d’évaluation des
entrées et des sorties.

Chapitre 1. Les différentes catégories de stocks

c
Section 1. Définitions

te
On distingue les stocks proprement dits des productions en-cours :

Stocks et en-cours

Stocks proprement dits

Matières premières
et fournitures(1)
-In En-cours de production

En-cours de production
de biens(5)

Autres approvisionnements(2) En-cours de production

de services(6)

Produits(3)
m
Marchandises(4)
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(1) Matières et fournitures achetées à l’extérieur de l’entreprise et destinées à entrer dans la composition des produits fabriqués.
(2) Matières et fournitures consommables, emballages achetés à l’extérieur de l’entreprise pour concourir à l’exploitation sans entrer dans
la composition des produits.
(3) Produits intermédiaires, produits finis et produits résiduels :
– les produits intermédiaires sont des produits qui ont atteint un stade d’achèvement qui leur permet d’entrer dans une nouvelle phase
a

du cycle de production ;
– les produits finis sont des produits qui ont atteint un stade d’achèvement terminal ;
– les produits résiduels sont des déchets et rebuts.
(4) Biens achetés à l’extérieur de l’entreprise et destinés à être revendus en l’état.
(5) Produits et travaux en cours d’achèvement à la clôture de l’exercice.
Cn

(6) Études et prestations de services en cours d’achèvement à la clôture de l’exercice.

Section 2. Le classement comptable

Le plan de comptes concernant les stocks et en-cours est le suivant :

31. Matières premières (et fournitures)
32. Autres approvisionnements
321. Matières consommables
322. Fournitures consommables
326. Emballages
33. En-cours de production de biens
331. Produits en cours
335. Travaux en cours

201191TDPA0314 13
Introduction à la comptabilité • Série 3

34. En-cours de production de services

341. Études en cours
345. Prestations de services en cours
35. Stocks de produits
351. Produits intermédiaires
355. Produits finis
358. Produits résiduels (ou matières de récupération)
37. Stocks de marchandises

Section 3. La distinction immobilisations-stocks

c
De nombreux biens peuvent être, soit inclus dans les stocks, soit compris dans les immobilisa-
tions. Tel est le cas de machines, ordinateurs, véhicules…

te
Le critère de classement est la destination économique du bien.
Ainsi sont classés en immobilisations, les biens destinés à être utilisés de manière durable dans
l’activité de l’entreprise.
Sont classés en stock, tous les éléments destinés à entrer dans le cycle de production ou qui en
sont issus et sont destinés à a vente.
-In
Cette distinction est importante au plan comptable comme au plan fiscal. Les immobilisations
corporelles fabriquées s’amortissent toujours, alors que les stocks ne peuvent donner lieu qu’à
des dépréciations.

Chapitre 2. L’inventaire et l’évaluation des stocks

En comptabilité financière, les stocks font habituellement l’objet d’un inventaire physique et
m
d’une valorisation selon la méthode de l’inventaire intermittent. Cela signifie que le problème de
la valorisation des stocks est traité uniquement à la clôture de l’exercice ; en conséquence,

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aucune écriture comptable relative aux stocks n’est enregistrée en comptabilité entre l’ouverture
et la clôture.
Cette pratique de l’inventaire intermittent en comptabilité n’interdit pas le recours à un inventaire
permanent en quantité.
a

Section 1. La distinction entre inventaire intermittent

et inventaire permanent
Cn

I. L’INVENTAIRE PERMANENT EN GESTION

En gestion, l’inventaire permanent en quantités permet de connaître à tout moment les quantités
en stock, donc celles qui sont disponibles pour la fabrication ou pour la vente.
L’inventaire permanent exige une organisation, des moyens, du temps (l’informatique apporte
une grande aide) mais évite à la fois les ruptures de stock et les stocks pléthoriques et donc les
surcoûts induits.
Pour les produits de valeur unitaire élevée ou dont la rupture de stock serait dangereuse l’inven-
taire permanent en quantités s’impose.

14
UE 119 • Introduction à la comptabilité

II. LA DISTINCTION ENTRE INVENTAIRE INTERMITTENT

ET INVENTAIRE PERMANENT EN VALEUR

A. L’INVENTAIRE INTERMITTENT
Dans l’inventaire intermittent les stocks sont valorisés une fois par an à la suite de l’inventaire
physique. Le stock est d’abord déterminé en quantités puis valorisé au coût d’achat ou au coût
de production adéquat. La méthode est détaillée infra, section 4. II. B.
La valeur brute des sorties de stocks, de même que la variation des stocks sont calculées à
partir de la formule fondamentale déjà présentée dans le titre 5 de la série 1.

c
Valeur globale des entrées = Valeur globale des sorties + Valeur du stock final
(Stock initial inclus)

te
B. L’INVENTAIRE PERMANENT
Lorsqu’une entreprise pratique l’inventaire permanent des stocks selon une des méthodes expo-
sée plus loin (section 4), les sorties de stocks sont valorisées systématiquement, le stock mathé-
matique ou théorique est donc connu en permanence en quantités et en valeur.
Il faut rapprocher périodiquement le stock théorique et le stock physique en raison de l’existence
-In
possible d’écarts dus à des incidents de type accident, vol, détérioration par mauvais stockage…
Le droit comptable impose un inventaire au moins une fois tous les douze mois.

Section 2. La distinction entre biens individualisés

et biens fongibles ou interchangeables

I. LES BIENS INDIVIDUALISÉS

m
Pour les biens facilement individualisables et effectivement identifiés le suivi est aisé. La valeur
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de sortie de stock est identique à la valeur d’entrée, et si le bien est inclus dans le stock final sa
valeur est toujours égale à la valeur d’entrée.

II. LES BIENS FONGIBLES

Les biens fongibles, encore appelés « choses de genre », sont des biens interchangeables tels que
les sacs de ciment d’un type donné, des fûts de peinture, de l’outillage à main, des lots de bois…
Cn

En ce qui concerne les biens fongibles, il n’est pas possible de relier une sortie ou un élément du
stock final à une entrée précise. Il n’est donc pas possible de connaître directement sa valeur
dès lors que les coûts unitaires des entrées ont varié durant l’exercice. La valorisation nécessite
le choix d’une méthode.

Section 3. Le coût d’entrée en stock

IMPORTANT COÛT D’ENTRÉE EN STOCK

Le PCG (modifié par le règlement CRC 2004-06 applicable depuis le 1er janvier 2005) indique
que le coût des stocks doit comprendre tous les coûts d’acquisition, de transformation et
autres coûts encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. Les
pertes et gaspillages sont exclus des coûts. Les coûts d’emprunt destinés à financer l’acqui-
sition du stock peuvent, sous certaines conditions, être inclus dans le coût des stocks (les

201191TDPA0314 15
Introduction à la comptabilité • Série 3

intérêts retenus doivent concerner la période de production des stocks, jusqu’à la date d’acqui
sition ou de réception définitive).
En ce qui concerne les intérêts, deux traitements sont donc autorisés : comptabilisation en
charges financières ou incorporation au coût de l’actif.
Le coût d’acquisition des stocks est constitué du prix d’achat, y compris les droits de douane
et autres taxes non récupérables, après déduction des rabais commerciaux, remises, escomptes
de règlement et autres éléments similaires ainsi que des frais de transport, de manutention et
autres coûts directement attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières
et des services.
Le coût de production des stocks comprend les coûts directement liés aux unités produites,

c
telle que la main-d’œuvre directe. Il comprend également l’affectation systématique des frais
généraux de production, fixes et variables, qui sont encourus pour transformer les matières pre-
mières en produits finis.

te
Les frais généraux de production fixes sont les coûts indirects de production qui demeurent
relativement constants indépendamment du volume de production, tels que :
• l’amortissement et l’entretien des bâtiments et de l’équipement industriels, augmentés, le cas
échéant, de l’amortissement des coûts de démantèlement, d’enlèvement et de restauration de site ;
• la quote-part d’amortissement des immobilisations incorporelles telles que les frais de déve-
loppement et logiciels. -In
Les frais de production variables sont les coûts indirects de production qui varient directement,
ou presque directement, en fonction du volume de production, tels que les matières premières
indirectes et la main-d’œuvre indirecte.
Les coûts administratifs sont exclus du coût de production et d’acquisition à l’exclusion des
coûts des structures dédiées.

Section 4. Éléments généraux de l’évaluation des stocks

m
I. PRÉSENTATION MATÉRIELLE DES FICHES DE STOCKS

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A. MODÈLE GÉNÉRAL
Un modèle général qui convient à tous les modèles de valorisation et est obligatoire pour les
a

méthodes CMUP après chaque entrée, PEPS, DEPS. Il comprend 9 colonnes de nombres.

FICHE DE STOCK PRODUIT XX EXERCICE N

DATES LIBELLÉS ENTRÉES SORTIES STOCK
Q CU M Q CU M Q CU M
Cn

Q = quantités (attention aux unités, qu’il faut rappeler s’il y a la moindre ambiguïté)
CU = coût unitaire (à défaut de connaître ou de pouvoir calculer le CU, il faudra indiquer le prix
unitaire PU)
M = montant (ou valeur) euros

B. MODÈLE SIMPLE
En fait, le compte classique qui ne convient vraiment qu’au CMUP de période.

DATES LIBELLÉS Q CU M DATES LIBELLÉS Q CU M

16
UE 119 • Introduction à la comptabilité

C. LES CONTRÔLES CLASSIQUES

L’égalité suivante doit être vérifiée pour chacune des méthodes PEPS, DEPS, CMUP, en quantité
comme en valeur :

SI + Entrées = Sorties + SF

Il convient d’effectuer systématiquement cette vérification et de la matérialiser au pied de la fiche
de stocks.

II. ROTATION DES STOCKS ET DURÉE D’ÉCOULEMENT DU STOCK MOYEN

c
Il faut veiller à l’homogénéité du numérateur et du dénominateur de la fraction :
• au regard de la TVA ;
• en ce qui concerne l’évaluation (prix d’achat/coût d’achat ; coût de production : coût complet
ou avec imputation rationnelle – voir comptabilité de gestion).

te
A. ROTATION D’UN STOCK (FORMULE GÉNÉRALE) (R)
Valeur du flux du stock durant la période V
= =r
Valeur du stock moyen M
Durée d’écoulement du stock moyen (d)
M 1
d = = (d ext exprimé en fraction d’années)
V r
-In M
Pour obtenir une durée exprimée en mois (et fraction de mois) il suffit de multiplier par 12. Les
V
flux sont exprimés hors TVA récupérable.

RAPPEL
Coût d’achat = Prix d’achat HT + Frais accessoires d’achat HT (charges directes et indirectes)
m
Coût de production = Coût d’achat des matières et approvisionnements consommés pour la
production + Charges directes et indirectes de production
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B. ROTATION D’UN STOCK DE MARCHANDISES

Coût d’achat des marchandises vendues durant la période
a

Stock moyen évalué au coût total d’achat

III. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

CAS D’ARTICLES NON INTERCHANGEABLES
Cn

Pour valoriser les sorties et le stock final d’articles non interchangeables, il faut retenir le coût
spécifique de chaque article.

IV. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

CAS D’ARTICLES INTERCHANGEABLES
Pour valoriser les sorties et le stock final d’articles interchangeables, le PCG admet trois
méthodes :
• la méthode du Coût unitaire moyen pondéré (CUMP) après chaque entrée ;
• la méthode du Coût unitaire moyen pondéré (CUMP) appliquée sur une période n’excédant
pas la durée moyenne de stockage ;
• la méthode du « premier entré-premier sorti » (PEPS ou FIFO : « first in, first out ») en présu-
mant que les articles en stock sont les derniers entrés.

201191TDPA0314 17
Introduction à la comptabilité • Série 3

L’entreprise peut opter pour la méthode de son choix mais ne peut en changer que pour des
raisons sérieusement motivées et ce, en application du principe comptable de permanence des
méthodes.

REMARQUES
Les techniques d’évaluation du coût des stocks, telles que la méthode du coût standard ou la
méthode du prix de détail, peuvent être utilisées pour des raisons pratiques si ces méthodes
donnent des résultats proches du coût :
• Méthode des coûts standards : les coûts standards retiennent les niveaux normaux d’utili-
sation de matières premières et de fournitures, de main-d’œuvre, d’efficience et de capacité.
Ils sont régulièrement réexaminés et, le cas échéant, révisés à la lumière des conditions

c
actuelles.
• Méthode du prix de détail : le coût des stocks est déterminé en déduisant de la valeur de
vente des stocks le pourcentage approprié de marge brute et de frais de commercialisation.

te
Le pourcentage utilisé prend en considération les stocks qui ont été démarqués au-dessous
de leur prix de vente initial. Un pourcentage moyen pour chaque rayon est le cas échéant
appliqué.

Section 5. Les méthodes de valorisation des stocks

-In
RAPPEL
C’est la valeur d’entrée dans l’actif ou valeur brute des sorties de stock ou des éléments
composant le stock final que les méthodes présentées cherchent à déterminer.

EXEMPLE APPLICATIF 1
m
L’entreprise DRAP est grossiste en produits textiles. Son directeur souhaite tester diverses
méthodes de valorisation. L’expérimentation porte – entre autres – sur l’article TF 034 Mouchoirs

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fantaisie.

Données extraites de la fiche de stock

Dates Libellé Quantités Prix unitaire HT

01-01 Solde initial 1 000 21

25-01 Sortie n° 1 900
15-03 Achat n° 1 1 850 19,7
25-04 Sortie n° 2 1 000
Cn

15-06 Sortie n° 3 900

01-08 Achat n° 2 1 800 20
20-08 Sortie n° 4 1 700
02-11 Achat n° 3 2 450 22
10-12 Sortie n° 5 1 500

Modalités de calcul
• Les valeurs sont inscrites en euros et centimes s’il y a lieu.
• Les calculs sont poussés jusqu’au centime avec arrondi classique.
• Les calculs sont effectués à partir des chiffres affichés.
• Les valeurs des stocks sont calculées selon la formule suivante :

Valeur stock t1 = Valeur stock t0 – Sorties entre t1 et t0

18
UE 119 • Introduction à la comptabilité

I. LES MÉTHODES DITES D’INDIVIDUALISATION DES FLUX

OU D’ÉPUISEMENT DES STOCKS

A. LA MÉTHODE DU « PREMIER ENTRÉ-PREMIER SORTI » (PEPS OU FIFO)

(FIFO = sigle de “first in, first out”)
Les sorties sont valorisées au coût de l’article le plus ancien dans les stocks. En conséquence,
les stocks sont évalués aux coûts d’acquisition ou de production les plus récents.

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

c
Méthode du « premier entré-premier sorti » (PEPS ou FIFO)

Fiche de stock

te
Entrées Sorties Stocks
Dates Libellés
Q PU M Q PU M Q PU M
01/01 Solde 1 000 21,0 21 000
25/01 Sortie n° 1 900 21,0 18 900 100 21,0 2 100
15/03 Achat n° 1 1 850 19,7 36 445 100 21,0 2 100
1 850 19,7 36 445
25/04 Sortie n° 2 100 21,0 2 100

15/06
01/08
Sortie n° 3
Achat n° 2 1 800 20,0
-In
36 000
900
900
19,7
19,7
17 730
17 730
950
50
50
1 800
19,7
19,7
19,7
20,0
18 715
985
985
36 000
20/08 Sortie n° 4 50 19,7 985
1 650 20,0 33 000 150 20,0 3 000
02/11 Achat n° 3 2 450 22,0 53 900 150 20,0 3 000
2 450 22,0 53 900
10/12 Sortie n° 5 150 20,0 3 000
m
1 350 22,0 29 700 1 100 22,0 24 200
TOTAUX 6 100 126 345 6 000 123 145 1 100 24 200
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Vérifications : SI + ENTRÉES = SORTIES + SF

Quantités : 1 000 + 6 100 = 6 000 + 1 100
Valeurs : 21 000 + 126 345 = 123 145 + 24 200
a

B. MÉTHODE DU « DERNIER ENTRÉ-PREMIER SORTI » (DEPS OU LIFO)

POUR MÉMOIRE
Cn

(LIFO = sigle de “last in, first out”)

Les sorties sont valorisées au coût de l’article le plus récent en stock. Les stocks sont donc
valorisés aux coûts d’acquisition ou de production les plus anciens. Cette méthode sera étudiée
en comptabilité analytique de gestion.
Cette méthode n’est pas autorisée en comptabilité financière.

II. LES MÉTHODES DU COÛT MOYEN PONDÉRÉ

Deux modalités sont envisageables selon le PCG (art. 333-2). Le coût moyen peut être calculé :
• à chaque entrée ;
• sur une période n’excédant pas, en principe, la durée moyenne de stockage.

201191TDPA0314 19
Introduction à la comptabilité • Série 3

A. MÉTHODE DU COÛT MOYEN UNITAIRE PONDÉRÉ APRÈS CHAQUE ENTRÉE

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

2 100 + 36 445 38 545
CUMP après achat n° 1 = ≈ 19,77
100 + 1850 1950
(arrondi classique de 19,76666… à 19,77)
982 + 36 000 36 982
CUMP après achat n° 2 = ≈ 19,99
50 + 1800 1850
2 999 + 53 900 56 899
CUMP après achat n° 3 = ≈ 21,88
150 + 2 450 2 600

c
Fiche de stock
Entrées Sorties Stocks
Dates Libellés
Q PU M Q PU M Q PU M

te
01-01 Solde 1 000 21,00 21 000
25-01 Sortie n° 1 900 21,00 18 900 100 21,00 2 100
15-03 Achat n° 1 1 850 19,70 36 445 1 950 19,77 38 545
25-04 Sortie n° 2 1 000 19,77 19 770 950 19,77 18 775
15-06 Sortie n° 3 900 19,77 17 793 50 19,77 982
01-08 Achat n° 2 1 800
-In 20,00 36 000 1 850 19,99 36 982
20-08 Sortie n° 4 1 700 19,99 33 983 150 19,99 2 999
02-11 Achat n° 3 2 450 22,00 53 900 2 600 21,88 56 899
10-12 Sortie n° 5 1 500 21,88 32 820 1 100 21,88 24 079
TOTAUX 6 100 126 345 6 000 123 266 1 100 21,88 24 079

Vérifications :
Quantités : 1 000 + 6 100 = 6 000 + 1 100
Valeurs : 21 000 + 126 345 = 123 266 + 24 079
m
B. MÉTHODE DU « COÛT MOYEN DE STOCKAGE »

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1. Détermination de la période de stockage
(lors de la première lecture, passer directement à B.2)
a

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

01.01 01.08 31.12

25.01 15.03 24.04 15.06 20.08 02.11 10.12

S1 S2 S3 S4 S5
A1 A2 A3

Stock initial
1 000 1 850 1 800 2 450

1re période 2e période 3e période 4e période

a. Détermination de la période de stockage à partir du stock moyen annuel

en quantités
SM
Stock moyen annuel = × 12
Sorties de stock pendant l’année

20
UE 119 • Introduction à la comptabilité

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

1 050
× 12 = 2,1mois
6 000
Période de stockage :
SI + SF 1000 + 1100
= = 1050
2 2

b. Détermination de la période de stockage à partir de la moyenne des stocks

moyens de période

c
EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

Période 1 2 3 4

te
Stock moyen 1 000 + 100 1 950 + 50 1 850 + 150 2 600 + 1 100
2 2 2 2
550 1 000 1 000 1 850

Moyenne des stocks moyens = 1 100

Période de stockage :
Moyenne des SM
Sorties de stock pendant l’année
× 12 =
1 100
6 000
-In
× 12 = 2, 2 mois

2. Calcul du stock final

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

m
Valeur retenue pour la période de stockage : 2,2 mois.
Le prix d’achat unitaire observé pour les 2,2 derniers mois de l’exercice est 22 € HT.
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La valeur du stock final est :

1 100 × 22 = 24 200 €
Calcul de la valeur annuelle globale des sorties de stocks selon la méthode des stocks moyens
de période
a

Valeur des sorties = Achats + SI – SF

= 126 345 + 21 000 – 24 200 = 123 145
Cn

Chapitre 3. Comptabilisation des stocks

et des variations des stocks (Rappel)
Seul le cas de l’inventaire intermittent est au programme de l’UE Introduction à la comptabilité.

Section 1. Schéma général

Stock Variation du stock

31.12.N–1 SFN–1 SFN–1 = SIN 31.12.N SIN SFN
31.12.N SFN
Annulation SI
Constatation SF 31.12.N

201191TDPA0314 21
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 2. Calcul de la variation des stocks

Matières premières, approvisionnements en marchandises

Variation des stocks = SI – SF ou – (SF – SI)

Produits

Variation des stocks = SF – SI

EXEMPLE APPLICATIF 1 (SUITE)

c
Montant de la variation des stocks : 21 000 – 24 200 = – 3 200
En conséquence, le coût d’achat des marchandises vendues (représenté par le montant des

te
sorties : 123 145 €) est inférieur au coût d’achat des marchandises achetées (représenté par le
montant des entrées : 126 345 €).

31/12/N

6037 Variation des stocks de marchandises

-In 21 000
371 Marchandises 21 000
Annulation du SI

371 Marchandises 24 200

6037 Variation des stocks de marchandises 24 200
Constatation SF
m
Chapitre 4. Applications

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Exercice 1 : Cas de l’entreprise commerciale
a

Énoncé
Au 31/12/N avant inventaire, l’entreprise DELMAS communique les renseignements suivants :
Cn

Extrait de la balance par soldes avant inventaire au 31/12/N

Soldes
Numéro de compte Intitulé du compte
Débiteur Créditeur
370 Stocks de marchandises 35 000
607 Achats de marchandises 95 000
707 Ventes de marchandises 170 000

La valeur du stock final, communiquée par le gestionnaire des stocks au service comptable, est
de 50 000 €.

TRAVAIL À FAIRE
1. Passez les écritures au 31/12/N.
2. À partir des informations dont vous disposez, présentez l’extrait du compte de résultat.
3. Présentez l’extrait du bilan au 31/12/N.

22
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Corrigé

1. Écritures au 31/12/N

31/12/N

60370 Variation des stocks de marchandises 35 000,00

370 Stocks de marchandises 35 000,00
Annulation des stocks initiaux

d°

370 Stocks de marchandises 50 000,00

c
60370 Variation des stocks de marchandises 50 000,00
Constatation des stocks finaux

te
2. Extrait du compte de résultat
La position des comptes mouvementés dans l’écriture précédente peut être schématisée ainsi :

6037. Variation des stocks de marchandises 370. Stocks de marchandises

31/12 SI 35 000 50 000 SF31/12 -In 01/01 SI 35 000 35 000 SI31/12
31/12 SF 50 000
SC 15 000 SD 50 000

Au niveau du compte de résultat, la variation des stocks se positionnera ainsi :

DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

Charges Exercice N Produits Exercice N
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)
m
Achats de marchandises 95 000
Variation des stocks Ventes de marchandises 170 000
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de marchandises (SI – SF) – 15 000

Le compte 607. Achats de marchandises regroupe les seuls achats de l’exercice, or il y a rare-

ment stricte identité entre les marchandises achetées et les marchandises vendues au cours de
l’exercice. En effet, une partie des ventes de l’exercice peut être liée à des marchandises ache-
a

tées lors de l’exercice précédent ; de même une partie des achats de l’exercice peut être vendue
au cours de l’exercice suivant. C’est donc le coût d’achat des marchandises vendues qui doit
être pris en compte pour calculer le résultat de l’exercice :
Cn

Coût d’achat des marchandises vendues = achats + stock initial – stock final
= achats + variation des stocks
= 95 000 + (– 15 000)
= 80 000

RAPPEL

Variation des stocks de marchandises (ou de matières premières)

= stock initial – stock final ou – (stock final – stock initial)

201191TDPA0314 23
Introduction à la comptabilité • Série 3

3. Extrait du bilan
Au niveau du bilan au 31/12/N, le montant du stock est celui du stock final :
ACTIF Bilan (extrait) au 31/12/N PASSIF
ACTIF Montant PASSIF Montant
ACTIF IMMOBILISÉ CAPITAUX PROPRES

ACTIF CIRCULANT DETTES

Stock de marchandises 50 000

c
Exercice 2 : Cas de l’entreprise de production de biens

te
Énoncé
Au 31/12/N, avant inventaire, l’entreprise BOMPART communique les renseignements suivants :
Extrait de la balance par soldes avant inventaire au 31/12/N
Soldes
Numéro de compte Intitulé du compte

601
6091
310
-In
Achats de matières premières
RRR obtenus sur achats de matières premières
Stocks de matières premières
Débiteur

100 000

25 000
Créditeur

500

331 Produits en cours 8 000

355 Stocks de produits finis 32 000
701 Ventes de produits finis 240 000
7091 RRR accordés sur ventes de produits finis 1 000
m
Le gestionnaire des stocks a par ailleurs communiqué au service comptable les renseignements
ci-après :

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• Stock final de matières premières : 22 000 €
• Stock final de produits en cours : 7 000 €
• Stock final de produits finis : 38 000 €
a

TRAVAIL À FAIRE
1. Passez les écritures au 31/12/N.
2. À partir des informations dont vous disposez, présentez l’extrait du compte de résultat.
Cn

3. Présentez l’extrait du bilan au 31/12/N.

Corrigé

1. Écritures au 31/12/N
31/12/N
60310 Variation des stocks de matières premières 25 000
71331 Variation des produits en cours 8 000
71355 Variation des stocks de produits finis 32 000
310 Stocks de matières premières 25 000
331 Produits en cours 8 000
355 Stocks de produits finis 32 000
Annulation des stocks et en-cours initiaux

24
UE 119 • Introduction à la comptabilité

d°
310 Stocks de matières premières 22 000
331 Produits en cours 7 000
355 Stocks de produits finis 38 000
60310 Variation des stocks de matières premières 22 000
71331 Variation des produits en cours 7 000
71355 Variation des stocks de produits finis 38 000
Constatation des stocks et en-cours finaux

La position des comptes mouvementés dans les écritures précédentes peut être schématisée

c
ainsi :

60310. Variation des stocks de matières premières 310. Stocks de matières premières
31/12 SI 25 000 22 000 SF31/12 01/01 SI 25 000 25 000 SI31/12

te
31/12 SF 22 000
SD 3 000 SD 22 000
71331. Variation des produits en cours 331. Stocks de produits en cours
31/12 SI 8 000 7 000 SF31/12 01/01 SI 8 000 8 000 SI31/12
-In 31/12 SF 7 000
SD 1 000 SD 7 000
713355. Variation des stocks de produits finis 355. Stocks de produits finis
31/12 SI 32 000 38 000 SF31/12 01/01 SI 32 000 32 000 SI31/12
31/12 SF 38 000
SC 6 000 SD 38 000

2. Extrait du compte de résultat

m
Au niveau du compte de résultat, les variations de stocks et en-cours se positionneront ainsi :
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DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

Charges Exercice N Produits Exercice N
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)
Achats de marchandises Ventes de marchandises
a

Variation des stocks de Production vendue

marchandises (SI – SF) Ventes (240 000 – 1 000) 239 000
Achats de matières premières 99 500 Travaux
(100 000 – 500) Prestations de services
Cn

Variation des stocks de matières 3 000 Production stockée :

(SI – SF) En-cours de production de biens – 1 000
(SF – SI)
En-cours de production
de services (SF – SI)
Produits (SF – SI) 6 000

Le coût d’achat des matières premières utilisées est calculé de façon identique à celui des mar-
chandises vendues :

Coût d’achat des matières premières utilisées = achats + stock initial – stock final
= achats + variation des stocks
= 99 500 + 3 000
= 102 500

Selon la même logique, les ventes sont également corrigées de la variation des stocks de
produits.

201191TDPA0314 25
Introduction à la comptabilité • Série 3

3. Extrait du bilan
Au niveau du bilan au 31/12/N, les montants des stocks et en-cours sont ceux des stocks et en-
cours finaux :

ACTIF Bilan (extrait) au 31/12/N PASSIF

ACTIF Montant PASSIF Montant
ACTIF IMMOBILISÉ CAPITAUX PROPRES

c
ACTIF CIRCULANT DETTES
Stock de matières premières 22 000
En-cours de production de biens 7 000
Stock de produits finis 38 000

te
Exercice 3 : Cas de l’entreprise de production de services

Énoncé
-In
Au 31/12/N, avant inventaire, l’entreprise REQUIER communique les renseignements suivants :
Extrait de la balance par soldes avant inventaire au 31/12/N
Soldes
N° de compte Intitulé du compte
Débiteur Créditeur

345 Prestations de services en cours 17 640

706 Prestations de services 165 000
m
La valeur de l’en-cours final, communiquée par le gestionnaire des stocks au service comptable,

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est de 14 150 €.

TRAVAIL À FAIRE
a

1. Passez les écritures au 31/12/N.

2. À partir des informations dont vous disposez, présentez l’extrait du compte de résultat.
3. Présentez l’extrait du bilan au 31/12/N.
Cn

Corrigé

1. Écritures au 31/12/N

31/12/N

71345 Variation des prestations de services en cours 17 640

345 Prestations de services en cours 17 640
Annulation de l’en-cours initial

d°

345 Prestations de services en cours 14 150

71345 Variation des prestations de services en cours 14 150
Constatation de l’en-cours final

26
UE 119 • Introduction à la comptabilité

La position des comptes mouvementés dans l’écriture précédente peut être schématisée ainsi :

71345. Variation des prestations de services en cours 345. Prestations de services en cours
31/12 SI 17 640 14 150 SF31/12 01/01 SI 17 640 17 640 SI31/12
31/12 SF 14 150
SC 3 490 SD 14 150

2. Extrait du compte de résultat

Au niveau du compte de résultat, la variation de l’en-cours se positionnera ainsi :

DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

c
Charges Exercice N Produits Exercice N
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)
Ventes de marchandises

te
Production vendue
Ventes
Travaux
Prestations de services 165 000
Production stockée :
En-cours de production de biens
(SF – SI)
-In En-cours de production de services
(SF – SI)
Produits (SF – SI)
– 3 490

3. Extrait du bilan
Au niveau du bilan au 31/12/N, le montant de l’en-cours est celui de l’en-cours final :
m
ACTIF Bilan (extrait) au 31/12/N PASSIF
ACTIF Montant PASSIF Montant
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ACTIF IMMOBILISÉ CAPITAUX PROPRES

DETTES
ACTIF CIRCULANT

En-cours de production de services 14 150

REMARQUE
Pour toute entreprise, lorsque le stock final est supérieur au stock initial, cela se traduit par une
augmentation du résultat sous forme d’une diminution de charges (stocks de matières et four-
nitures, autres approvisionnements, marchandises) ou d’une augmentation de produits (en-
cours et produits) et inversement.

201191TDPA0314 27
Introduction à la comptabilité • Série 3

Exercice 4 : Valorisation des sorties de stocks, incidence sur le résultat

Énoncé
L’entreprise MERCIER est grossiste en articles pour le ménage. Son directeur, soucieux d’amé-
liorer sa gestion, vous demande de l’éclairer sur les méthodes de valorisation des sorties de
stocks pour l’article suivant : gobelet verseur gradué en matière plastique, référence XF 15.
Au 01/01/N le stock s’élevait à 1 000 articles dont le coût unitaire était 4 €. Durant le mois de
janvier, les mouvements suivants ont été enregistrés sur la fiche de stock :
• 05/01 : entrée n° 1, 1 000 articles de coût unitaire 4,20 €
• 08/01 : sortie n° 1, 1 500 articles

c
• 12/01 : entrée n° 2, 2 000 articles de coût unitaire 4,50 €
• 15/01 : sortie n° 2, 100 articles
• 21/01 : sortie n° 3, 1 000 articles

te
TRAVAIL À FAIRE
1. Tenez la fiche de stocks en quantité et en valeur en appliquant successivement les quatre
méthodes :
• coût moyen unitaire pondéré (CMUP) de période ;
• coût moyen unitaire pondéré après chaque entrée (CMUPACE) ;
-In
• premier entré-premier sorti (PEPS) ou FIFO.

Au pied de chaque fiche, présentez la vérification de l’égalité fondamentale en quantités et en

valeur. (La colonne date peut être omise pour gagner de la place.)
2. Calculez pour chacune des quatre méthodes, la marge commerciale ou marge sur coût
d’achat des marchandises vendues en considérant un prix de vente unitaire de 6 € HT.
Présentez la réponse sous forme de tableau.
3. Présentez un bref commentaire (avantages et inconvénients de chaque méthode, inci-
m
dence sur le résultat, sur la valeur du stock final) à partir de la simulation effectuée.

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Corrigé

1. Fiches de stocks
a

A. Méthode du coût moyen unitaire pondéré de période

Stock initial en valeur + entrées en valeur
CMUP =
Stock initial en quantité + entrées en quantité

Libellé Q CU Montant Libellé Q CU Montant

SI 1 000 4,00 4 000 S1 1 500 4,30 6 450

E1 1 000 4,20 4 200 S2 100 4,30 430
E2 2 000 4,50 9 000 S3 1 000 4,30 4 300
SF 1 400 4,30 6 020
Totaux 4 000 17 200 Totaux 4 000 17 200

17 200
CMUP = = 4,30
4 000

28
UE 119 • Introduction à la comptabilité

B. Méthode du coût moyen unitaire après chaque entrée

ENTRÉES SORTIES STOCKS
Libellé
Q CU M Q CU M Q CU M
SI 1 000 4,00 4 000
E1 1 000 4,20 4 200 2 000 4,10 8 200
S1 1 500 4,1 6 150 500 4,10 2 050
E2 2 000 4,50 9 000 2 500 4,42 11 050
S2 100 4,42 442 2 400 4,42 10 608
S3 1 000 4,42 4 420 1 400 4,42 6 188
Totaux 3 000 13 200 2 600 11 012 1 400 6 188

c
Vérification : SI + ENTRÉES = SORTIES + SF
quantités : 1 000 + 3 000 = 2 600 + 1 400
valeurs : 4 000 + 13 200 = 11 012 + 6 188
4 000 + 4 200 8 200
CMUP après entrée 1 = = = 4,10

te
1 000 + 1 000 2 000
2 050 + 9 000 11 050
CMUP après entrée 2 = = = 4,42
500 + 2 000 2 500
C. Premier entré-premier sorti (PEPS) ou FIFO
ENTRÉES SORTIES STOCKS
Libellé

SI
E1
Q

1 000
CU

4,20
M

4 200
-In Q CU M Q
1 000
1 000
1 000
CU
4,00
4,00
4,20
M
4 000
4 000
4 200
S1 1 000 4,00 4 000
500 4,20 2 100 500 4,20 2 100
E2 2 000 4,50 9 000 500 4,20 2 100
2 000 4,50 9 000
m
S2 100 4,20 420 400 4,20 1 680
2 000 4,50 9 000
S3 400 4,20 1 680
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600 4,50 2 700 1 400 4,50 6 300

Totaux 3 000 13 200 2 600 10 900 1 400 6 300

Vérification : SI + ENTRÉES = SORTIES + SF

Quantités : 1 000 + 3 000 = 2 600 + 1 400

Valeurs : 4 000 + 13 200 = 10 900 + 6 300

2. Calcul de la marge sur coût d’achat des articles vendus

CMUP après
CMUP mensuel PEPS (FIFO)
chaque entrée
+ chiffre d’affaires 15 600 15 600 15 600
– coût d’achat des marchandises vendues 11 180 11 012 10 900
= marge commerciale 4 420 4 588 4 700
STOCK FINAL (rappel) 6 020 6 188 6 300

3. Commentaire

A. CMUP de période
Méthode simple, adaptée à l’entreprise qui pratique – en comptabilité générale – l’inventaire
intermittent des stocks.

201191TDPA0314 29
Introduction à la comptabilité • Série 3

B. CMUP après chaque entrée

Cette méthode nécessite autant de calculs de moyenne qu’il y a eu d’entrées durant la période
retenue (le mois en général). Si elles sont nombreuses et si les références suivies en inventaire
permanent en valeur le sont aussi, il faut recourir à l’informatique.
Cette méthode permet de bien suivre les variations des coûts d’entrée à la hausse comme à la
baisse.

C. PEPS ou FIFO
La méthode FIFO est simple, facile à comprendre.
Les coûts suivent avec retard la variation des prix ; en période de hausse des prix cette méthode

c
conduit au résultat le plus élevé. Ce retard peut se révéler gênant lorsque la variation des prix est
forte et que l’entreprise détermine ses prix de vente en fonction des coûts. Le stock de fin de
période est évalué aux dernières entrées.

te
Titre 3. L’amortissement
et la dépréciation
des immobilisations
-In
IMPORTANT
Une nouvelle réglementation comptable relative à l’amortissement et à la dépréciation des
immobilisations est applicable à titre obligatoire aux exercices ouverts à compter du 1er janvier
2005. Elle résulte de la mise en œuvre du règlement CRC 2002-10 relatif à l’amortissement et
m
à la dépréciation des actifs modifié par le règlement CRC 2003-07 et du règlement CRC 2004-
06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs.

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À l’inventaire il faut, pour chaque immobilisation, se poser la question de sa valeur, car dans de
nombreux cas celle-ci diminue du fait de son utilisation.
Sur le registre de la durée d’utilisation, le PCG distingue deux catégories d’immobilisations :
a

• celles dont la durée d’utilisation est limitée dans le temps et a fortiori dont la consommation du
potentiel va s’échelonner sur plusieurs exercices ; elles sont qualifiées d’actifs amortissables.
Il s’agit de la plupart des immobilisations incorporelles ou corporelles ;
• celles dont la durée d’utilisation est a priori non limitée dans le temps et dont le potentiel éco-
Cn

nomique, par voie de conséquence, ne se consomme pas par leur utilisation ; ce sont les
actifs non amortissables.
Par ailleurs, à l’inventaire, l’entreprise peut avoir connaissance d’indices montrant qu’une immo-
bilisation incorporelle ou corporelle a perdu notablement de sa valeur ; elle doit alors constater
une dépréciation.
La comptabilisation des amortissements et des dépréciations est effectuée en fin d’exercice, de
manière à ce que les comptes annuels puissent donner une image fidèle du patrimoine et du
résultat de l’entreprise. C’est également pour cette raison que cette comptabilisation est obliga-
toire et ce même, en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice.

30
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Chapitre 1. L’amortissement des immobilisations

Section 1. Définition
D’après le PCG, l’amortissement est la répartition systématique du montant d’un actif amortis-
sable selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus sur sa durée
d’utilisation telle qu’elle a été définie par la direction de l’entreprise.
Le concept d’avantages économiques attendus doit être compris comme étant le potentiel
d’un actif à contribuer, directement ou indirectement, à des flux nets de trésorerie au profit de
l’entreprise.

c
C’est aux caractéristiques propres de l’entreprise qu’il convient de se référer pour déterminer les
modalités d’amortissement et non à des durées d’usage généralement admises sauf si ces
durées correspondent à la durée d’utilisation de l’immobilisation. Le PCG a donc une vision

te
strictement économique de l’amortissement.

IMPORTANT
Il existe toutefois une dérogation pour les PME. En effet, le règlement CRC n° 2005-09 du
3 novembre 2005 (applicable dès sa publication : JO du 3 janvier 2006) indique que les PME
-In
sont autorisées, dans leurs comptes individuels, à retenir, pour leurs immobilisations non
décomposables, la durée d’usage, au lieu de la durée réelle d’utilisation. Sont concernées les
entreprises (commerçants personnes physiques ou morales) qui ne dépassent pas, à la clôture
de l’exercice, deux des trois critères suivants :
• total du bilan : 3 650 000 € ;
• chiffre d’affaires : 7 300 000 € ;
• nombre de salariés : 50.
m
Section 2. Les actifs amortissables
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D’après le PCG, un actif amortissable est un actif dont l’utilisation par l’entreprise est détermi-
nable. L’utilisation d’un actif est déterminable lorsque l’usage qui en est attendu est limité dans
le temps du fait, notamment :
• de critères physiques : usure liée à l’utilisation, passage du temps ;
a

• de critères techniques : obsolescence liée à l’évolution technologique ;

• de critères juridiques : protection juridique limitée dans le temps (c’est le cas par exemple des
brevets, licences et concessions).
Toutes les immobilisations incorporelles répondent à la définition d’un actif amortissable sauf le
Cn

droit au bail, les fonds commerciaux, et les marques commerciales entretenues par des actions
publicitaires régulières.
Toutes les immobilisations corporelles répondent à la définition d’un actif amortissable
sauf les terrains. Il faut cependant amortir les terrains de gisement car leur utilisation est forcé-
ment limitée dans le temps (en effet, leur exploitation conduit à l’épuisement à terme du gise-
ment).
Les immobilisations financières ne sont pas amortissables.

Section 3. La base de calcul de l’amortissement

D’après le PCG, le montant amortissable d’un actif est sa valeur brute sous déduction de sa
valeur résiduelle.

201191TDPA0314 31
Introduction à la comptabilité • Série 3

La valeur brute d’un actif est sa valeur d’entrée dans le patrimoine. Rappelons que pour une
immobilisation incorporelle ou corporelle, il peut s’agir soit de son coût d’acquisition, soit de son
coût de production1 ou encore de sa valeur vénale2.
La valeur résiduelle est le montant, net des coûts de sortie3 attendus, que l’entreprise obtien-
drait de la cession de l’actif sur le marché à la fin de son utilisation.
La valeur résiduelle d’un actif n’est prise en compte pour la détermination du montant amortis-
sable que lorsqu’elle est à la fois significative et mesurable.
La valeur résiduelle est significative lorsqu’elle contribue à modifier sensiblement le montant des
amortissements (c’est systématiquement le cas par exemple des biens d’investissement pour
lesquels l’entreprise envisage une durée d’utilisation plus courte que leur durée de vie générale-

c
ment admise afin de minimiser les coûts de maintenance). Elle est mesurable lorsqu’il est pos-
sible de déterminer de manière fiable dès l’origine, la valeur de revente du bien en fin de période
d’utilisation (c’est systématiquement le cas par exemple des biens d’investissement pour les-
quels il existe un marché d’occasion avec une cote).

te
RAPPEL
Le coût d’acquisition d’une immobilisation non financière est constitué :
• de son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduc-
tion des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement ;
-In
• de tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en place et en état de
fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.

Dans les comptes individuels, les droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’actes,
liés à l’acquisition, peuvent sur option être rattachés au coût d’acquisition de l’immobilisation ou
comptabilisés en charges.
Le coût d’acquisition, sur option permanente et sous certaines conditions précisées par le PCG,
peut inclure le coût des emprunts directement destinés à financer l’acquisition.
m
REMARQUE

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La déduction de la valeur résiduelle de la valeur brute est logique car si l’on définit l’amortisse-
ment comme la répartition d’un coût, il est normal de ne pas tenir compte dans la base amor-
tissable de la part « récupérable » de ce coût.
a

Section 4. Modes d’amortissement prévus par le PCG

Le rythme de consommation doit être déterminé sur des bases les plus pertinentes possibles.
Cn

Ces bases peuvent être des unités de temps ou toutes autres unités d’œuvre significatives.
En conséquence, le mode d’amortissement retenu pour un actif amortissable pourra être linéaire,
décroissant, croissant ou calculé en fonction du nombre de kilomètres parcourus, de pièces
produites, d’heures de fonctionnement… Si plusieurs critères s’appliquent, il convient de retenir
l’utilisation la plus courte résultant de l’application de ces critères. Toutefois, à défaut de mode
mieux adapté, le mode linéaire est appliqué.
Le mode d’amortissement retenu doit être appliqué de manière constante pour tous les actifs de
même nature ayant des conditions d’utilisation identiques.

1. Immobilisations incorporelles ou corporelles produites par l’entreprise pour elle-même.

2. Immobilisations incorporelles ou corporelles reçues à titre gratuit.
3. Le PCG ne précise pas le contenu du coût de sortie. On peut supposer que celui-ci englobe le coût
administratif du processus de désinvestissement ainsi que les frais de livraison éventuelle du bien chez
l’acquéreur.

32
UE 119 • Introduction à la comptabilité

L’amortissement d’un actif commence à la date de début de consommation des avantages éco-
nomiques qui lui sont attachés. Cette date correspond généralement à la date de mise en
service.
Chaque immobilisation amortissable doit faire l’objet d’un plan d’amortissement. Concrètement,
il s’agit d’un tableau prévisionnel des modalités d’amortissement de l’immobilisation
concernée.
Le plan d’amortissement a vocation à être modifié en cas de changement significatif de l’utilisa-
tion prévue de l’immobilisation concernée.

I. L’AMORTISSEMENT LINÉAIRE

c
Cette méthode consiste à répartir le montant amortissable d’une immobilisation par fractions
égales sur le nombre d’années d’utilisation prévu. Il faut pour cela calculer un taux d’amortisse-
ment linéaire :

te
100 %
Taux d’amortissement linéaire (Taux L) =
Nombre d’années d’utilisation prévues
et appliquer les règles suivantes :
• le point de départ de l’amortissement linéaire est la date de mise en service ;
• le plan d’amortissement d’un bien acheté en cours d’exercice et dont la durée de vie est de
-In
« N » années, s’écoulera sur « N+1 » années, prorata temporis sur la première et la dernière
année ;
• dans un souci de simplification, l’année comptable est de 360 jours et chaque mois est compté
pour 30 jours quel que soit le nombre de jours qu’il comprend en réalité ;
• dans un souci de simplification toujours, il est possible de considérer qu’un bien mis en service
le 2 du mois peut être amorti à partir du 1er ; un bien mis en service le 14 ou le 16 peut être
amorti à partir du 15.

EXEMPLE APPLICATIF 2
m
Le 03/11/N, l’entreprise PHILIPON a fait l’acquisition d’une machine-outil aux conditions
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suivantes :

RM Industries le 03/11/N
DOIT :
PHILIPON
a

Facture n° 154
Machine-outil BMG 44 000,00
Frais forfaitaires de livraison + 700,00
Frais de mise en service + 300,00
Cn

Formation du personnel
Brut hors taxes 45 000,00
Remise 10 % – 4 500,00
Net commercial 40 500,00
Escompte 2 % – 810,00
Net financier 39 690,00
TVA 20 % + 7 938,00
Net à payer TTC 47 628,00
Réglé par chèque n° 000626 le 05/11/N

201191TDPA0314 33
Introduction à la comptabilité • Série 3

Cette acquisition a donc été comptabilisée ainsi :

03/11/N

2154 Matériel industriel (Net financier) 39 690,00

44562 TVA sur immobilisations (39 690 × 0,2) 7 938,00
404 Fournisseurs d’immobilisations 47 628,00
Facture n° 154

05/11/N

404 Fournisseurs d’immobilisations 47 628,00

512 Banque 47 628,00

c
Chèque n° 000626

La mise en service de cette machine a eu lieu le 08/11/N. Elle fait l’objet d’un plan d’amortisse-

te
ment linéaire sur 5 ans. Sa valeur résiduelle à l’issue de ce plan est estimée à 2 000 € auxquels
il convient de déduire 5 % de coût de sortie.
Le taux d’amortissement appliqué sera donc de : 100 %/5 = 20 %
Le plan d’amortissement sera matérialisé dans un tableau prévisionnel porté dans le livre d’inven
taire. Sa présentation n’est pas normalisée :

Immobilisation : Machine-outil BMG

Compte : 2154 Matériel industriel
-In
Plan d’amortissement
Mode d’amortissement : Linéaire
Base amortissable : 37 790 €(2)
Coût d’acquisition : 39 690 € Taux linéaire : 20 %
Valeur résiduelle : 1 900 €(1)
Date d’acquisition : 03/11/N
Date de mise en service : 08/11/N
Valeur Valeur nette comptable
m
Base Annuité Amortissements
Années d’origine en fin d’exercice (VNC)
amortissable d’amortissement cumulés (B)
(A) (A – B)

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
N 39 690 37 790 1 091,71(3) 1 091,71 38 598,29
N+1 39 690 37 790 7 558,00(4) 8 649,71 31 040,29
N+2 39 690 37 790 7 558,00(4) 16 207,71 23 482,29
N+3 39 690 37 790 7 558,00(4) 23 765,71 15 924,29
N+4 39 690 37 790 7 558,00(4) 31 323,71 8 366,29
a

N+5 39 690 37 790 6 466,29(5) 37 790,00 1 900,00

37 790,00
(1) 2 000 × 0,95 = 1 900 €
(2) 39 690 – 1 900 = 37 790 €
Cn

(3) La première annuité a été calculée ainsi : Nombre de jours à décompter : Novembre : (30 – 8) = 22 jours
Décembre : = 30 jours
Total = 52 jours
Montant de la première annuité : 37 790 × 20 % × 52/360 = 1 091,71
(4) 37 790 × 20 % = 7 558,00
(5) La dernière annuité est le complément de la première par rapport à une annuité complète : 7 558 – 1 091,71 = 6 466,29

REMARQUES
• On noteraque la durée d’utilisation du bien est de 5 ans mais que le plan d’amortissement
s’échelonne sur 6 exercices.
• Dans cet exemple, la VNC à l’issue du plan d’amortissement n’est pas nulle mais correspond
à la valeur résiduelle estimée.
• L’année comptable compte 360 jours et pour les calculs de l’amortissement tous les mois
peuvent être décomptés pour 30 jours.

34
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le traitement comptable de l’amortissement se fera ainsi :

31/12/N
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 1 091,71
incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 1 091,71
Selon inventaire

Le compte d’amortissement est un compte d’actif soustractif que l’on forme en

prenant le numéro du compte de l’immobilisation concernée et en mettant un
« 8 » en deuxième position.

c
À chaque clôture d’exercice et jusqu’au 31/12/N+5, on passera une écriture identique mais
pour le montant prévu au plan d’amortissement.

te
II. L’AMORTISSEMENT DÉCROISSANT
C’est un mode d’amortissement dans lequel le taux utilisé évolue de manière décroissante.

EXEMPLE APPLICATIF 3
-In
Un matériel industriel acquis pour 20 000 € hors taxes le 20/12/N–1 a été mis en service le
01/01/N. Sa valeur résiduelle en fin d’utilisation est considérée comme nulle. La consommation
des avantages économiques attendus de cet investissement s’échelonnera sur 5 exercices de
manière décroissante en fonction des taux suivants :
Années Taux
N 40 %
N+1 25 %
m
N+2 20 %
N+3 10 %
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N+4 5 %

Le plan d’amortissement pourra se présenter ainsi :

Valeur Valeur nette comptable
Base Annuité Amortissements
a

Années d’origine Taux en fin d’exercice (VNC)

amortissable d’amortissement cumulés (B)
(A) (A – B)
N 20 000 20 000 40 % 8 000 8 000 12 000
N+1 20 000 20 000 25 % 5 000 13 000 7 000
Cn

N+2 20 000 20 000 20 % 4 000 17 000 3 000

N+3 20 000 20 000 10 % 2 000 19 000 1 000
N+4 20 000 20 000 5 % 1 000 20 000 0
100 % 20 000

REMARQUE
Dans cet exemple, la VNC à l’issue du plan d’amortissement est nulle car la valeur résiduelle
de l’immobilisation concernée est nulle.
Cette méthode pourra être retenue pour les immobilisations dont l’obsolescence rapide incite
l’entreprise à en faire une utilisation plus intensive dans les premières années qui suivent leur
mise en service.
Le traitement comptable est identique au mode précédent mais avec les montants prévus dans
le plan d’amortissement décroissant.

201191TDPA0314 35
Introduction à la comptabilité • Série 3

III. L’AMORTISSEMENT CROISSANT

Cette méthode repose sur la même logique que la précédente mais avec un rythme d’amortis-
sement inversé au regard de la méthode précédente. Elle pourra être retenue pour les immobili-
sations dont l’utilisation est progressive.
Le traitement comptable est identique au mode précédent avec les montants prévus dans le
plan d’amortissement croissant.

IV. L’AMORTISSEMENT PAR RÉFÉRENCE À UNE UNITÉ D’ŒUVRE

c
EXEMPLE APPLICATIF 4

Un matériel industriel est acquis et mis en service le 01/08/N pour un montant de 34 000 €. Les

te
avantages économiques attendus sur les cinq exercices de N à N+4 sont mesurés par le nombre
d’unités fabriquées, soit respectivement : 800, 3 200, 5 000, 4 000 et 2 000 unités. Fin N+4, il est
prévu que le bien sera revendu au prix du marché, soit 1 000 € hors taxes. Cette valeur est consi-
dérée comme significative.
Le plan d’amortissement pourra se présenter ainsi :

N
N+1
Valeur
Années d’origine
(A)
34 000
34 000
Base
amortissable
33 000
33 000
Nombre
de pièces
fabriquées
800
3 200
-In
Annuité
d’amortissement
1 760(1)
7 040(2)
Amortissements
cumulés (B)
1 760
8 800
Valeur nette comptable
en fin d’exercice (VNC)
(A – B)
32 240
25 200
N+2 34 000 33 000 5 000 11 000(3) 19 800 14 200
N+3 34 000 33 000 4 000 8 800(4) 28 600 5 400
N+4 34 000 33 000 2 000 4 400(5) 33 000 1 000
15 000 33 000
m
(1) 33 000 × 800/15 000 = 1 760
(2) 33 000 × 3 200/15 000 = 7 040
(3) 33 000 × 5 000/15 000 = 11 000

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(4) 33 000 × 4 000/15 000 = 8 800
(5) 33 000 × 2 000/15 000 = 4 400

Le traitement comptable est identique au mode précédent mais avec les montants prévus dans
le plan d’amortissement par unités d’œuvre.
a

Section 5. Modes d’amortissement admis

par l’administration fiscale

Les dotations aux amortissements sont des charges déductibles du résultat imposable ; c’est
pour cette raison que l’amortissement est très encadré par la législation fiscale ; ainsi, le Code
général des impôts (CGI) prévoit deux modalités d’amortissement :
• l’amortissement linéaire fiscal ;
• l’amortissement dégressif fiscal.

IMPORTANT
Il faut cependant noter que la réduction de la base amortissable d’une immobilisation par
soustraction de sa valeur résiduelle est une pratique non admise en fiscalité.
L’instruction fiscale du 30 novembre 2005 précise que l’amortissement variable (amortisse-
ment par référence à une unité d’œuvre) est admis en fiscalité. Il faut cependant qu’il soit perti-
nent, déterminé de manière fiable et non aléatoire.

36
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Par ailleurs, plusieurs lois de finances ont autorisé les entreprises à comptabiliser des amortis-
sements exceptionnels dans le but de favoriser certains types d’investissement.
Enfin, le CGI indique qu’à la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effecti-
vement pratiqués depuis l’acquisition ou la création d’un élément donné ne peut être inférieure
au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée
normale d’utilisation. Dans le cas contraire, l’entreprise perd définitivement le droit de déduire la
fraction inférieure à ce minimum (on parle alors d’amortissement irrégulièrement différé).

I. L’AMORTISSEMENT LINÉAIRE FISCAL

c
C’est le régime de droit commun prévu par le Code général des impôts. Toutes les immobilisa-
tions amortissables achetées neuves ou d’occasion peuvent être amorties selon ce système.
Le taux à retenir dépend de la durée normale d’utilisation. Celle-ci doit s’apprécier compte tenu,
le cas échéant, des circonstances particulières pouvant influer sur cette durée, c’est-à-dire

te
notamment de son utilisation à simple, à double ou à triple équipe de travail. Le taux choisi doit
également se situer dans les limites de ceux généralement admis d’après les usages de chaque
nature d’industrie, de commerce et d’exploitation.
Afin de limiter les litiges et les contestations, l’administration fiscale propose à titre indicatif une
liste des taux les plus couramment admis : -In Durée de vie indicative communiquée
Immobilisation
par l’administration fiscale
Frais d’établissement 5 ans au maximum(1)
Frais de recherche et de développement 5 ans au maximum(2)
Bâtiments commerciaux 20 à 50 ans
Bâtiments industriels 20 ans
Matériel 5 à 10 ans
Outillage 5 à 10 ans
m
Matériel de transport 4 à 5 ans
Matériel de bureau 5 à 10 ans
Micro-ordinateur 3 ans
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Mobilier 10 ans
Agencements et installations 10 à 20 ans
(1) L’application du prorata temporis est facultative pour ces actifs (et même déconseillée en comptabilité).
(2) En raison de l’obsolescence rapide dont ils sont frappés, les logiciels (dissociés du matériel informatique) s’amortissent à compter de
a

la date d’acquisition s’ils sont achetés ou d’achèvement s’ils sont réalisés par l’entreprise pour elle-même.

IMPORTANT
Cn

La base amortissable en linéaire fiscal est la valeur brute (valeur d’origine). La déduction de la
valeur résiduelle n’est pas admise par l’administration fiscale. Les autres règles de calcul et
d’enregistrement comptable sont identiques à celles de l’amortissement linéaire économique
proposé par le PCG.

II. L’AMORTISSEMENT DÉGRESSIF FISCAL

Ce système est une forme d’amortissement décroissant et en ce sens rien ne s’oppose à ce que
l’entreprise le considère comme économiquement justifié. L’amortissement dégressif est un sys-
tème qui ne peut s’appliquer qu’aux biens amortissables remplissant trois conditions :
• le bien doit être acheté neuf ou construit par l’entreprise pour elle-même ;
• sa durée d’utilisation doit être supérieure ou égale à 3 ans ;
• le bien doit appartenir à l’une des catégories suivantes définies par le Code général des impôts :
–– matériels et outillages utilisés pour des opérations industrielles de fabrication, de transfor-
mation ou de transport,

201191TDPA0314 37
Introduction à la comptabilité • Série 3

–– matériels de manutention,
–– installations destinées à l’épuration des eaux et à l’assainissement de l’atmosphère,
–– installations productrices de vapeur, chaleur ou énergie,
–– installations de sécurité,
–– installations à caractère médicosocial,
–– machines de bureau,
–– matériels et outillages utilisés à des opérations de recherche scientifique ou technique,
–– installations de magasinage et de stockage, sans que puissent y être compris les locaux
servant à l’exercice de la profession,
–– immeubles et matériels des entreprises hôtelières,
–– bâtiments industriels dont la durée normale d’utilisation n’excède pas quinze années.

c
Sont exclus de cette liste : les véhicules de tourisme, les camionnettes de charge utile infé-
rieure à 2 tonnes, les bâtiments industriels d’une durée d’utilisation supérieure à 15 ans, les
meubles meublants.

te
Le taux d’amortissement dégressif se calcule en appliquant un coefficient au taux d’amortisse-
ment linéaire.

Taux dégressif (Taux D) = Taux Linéaire × Coefficient

Les coefficients sont fixés par la loi de finances :

Biens acquis ou fabriqués

Durée probable
de vie
3 ou 4 ans
5 ou 6 ans
-In
Biens acquis ou fabriqués Biens acquis ou fabriqués
avant le 1er janvier 2001 après le 1er janvier 2001
1,5
2
1,25
1,75
entre le 4 décembre 2008
et le 31 décembre 2009
1,75
2,25
+ de 6 ans 2,5 2,25 2,75

L’amortissement d’une immobilisation selon ce système doit respecter les règles suivantes :
Le montant à amortir est la valeur brute (valeur d’origine), la déduction de la valeur résiduelle
m
n’étant pas admise par l’administration fiscale ;
• le point de départ de l’amortissement dégressif est le premier jour du mois d’acquisition ; la
première annuité doit être calculée prorata temporis en mois ;

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• la base de calcul de la première annuité est la valeur brute ; à partir de la deuxième annuité, la
base de calcul est la valeur nette comptable à la fin de l’exercice précédent ;
• le plan d’amortissement d’un bien acheté en cours d’exercice et dont la durée de vie est de
« N » années sera amorti sur « N » exercices comptables. (Il s’agit d’une différence fondamen-
a

tale avec l’amortissement linéaire.)

L’entreprise qui souhaite bénéficier du dispositif de l’amortissement dégressif fiscal devra utiliser
le mécanisme des amortissements dérogatoires lorsque l’amortissement économique diffère
Cn

sensiblement de l’amortissement dérogatoire fiscal.

EXEMPLE APPLICATIF 5

L’entreprise DUBOIS a acquis le 25 mars 2012 un matériel industriel pour 12 000 € hors taxes.
La mise en service a eu lieu le 10 avril 2012. L’entreprise a décidé d’amortir ce bien en dégressif
sur 5 ans.
100 %
Taux de l’amortissement dégressif = Taux linéaire × Coefficient = × 1,75 = 35 %
5

38
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le plan d’amortissement se présentera ainsi :

Valeur nette comptable
Base Annuité Amortissements
Années Taux en fin d’exercice (VNC)
de calcul (A) d’amortissement cumulés (B)
(A – B)
2012 12 000,00 35 % 3 500,00(1) 3 500,00 8 500,00
2013 8 500,00 35 % 2 975,00(2) 6 475,00 5 525,00
2014 5 525,00 35 % 1 933,75(3) 8 408,75 3 591,25
2015 3 591,25 50 % 1 795,63(4) 10 204,38 1 795,62
2016 1 795,62 100 % 1 795,62(5) 12 000,00 0,00
(1) Montant de la première annuité = 12 000 × 35 % × 10/12 = 3 500
(2) 8 500 × 35 % = 2 975
(3) 5 525 × 35 % = 1 933,75

c
(4) 3 591,25 × 50 % = 1 795,625 arrondi à 1 795,63
(5) 12 000 – 10 204,38 = 1 795,62

On notera : que le plan d’amortissement s’échelonne sur 5 exercices comptables même si le

te
bien a été acquis en cours d’exercice.
À chaque ligne du tableau d’amortissement dégressif, il faut se poser la question suivante : le
taux d’amortissement linéaire calculé sur le nombre d’années restant à courir est-il supérieur au
taux de l’amortissement dégressif calculé au départ ?
• si oui, il faut utiliser ce taux linéaire ;
• si non, il faut poursuivre le calcul avec le taux calculé au départ.
-In
Ainsi la première année, le taux linéaire calculé sur le nombre d’années restant à courir est
de 100 %/5 = 20 % ; le taux dégressif (35 %) est supérieur, il faut donc utiliser ce taux de 35 %.
La seconde année, le taux linéaire est de 100 %/4 = 25 % ; il faut donc continuer avec 35 %…
ainsi de suite !
La 4e année, le taux linéaire est de 100 %/2 = 50 %, ce qui est supérieur à 35 % ; il faut donc
utiliser ce taux de 50 %… ainsi de suite !
m
III. L’AMORTISSEMENT VARIABLE FISCAL
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Ce mode d’amortissement fait référence à une unité d’œuvre mais la base amortissable est la
valeur brute (valeur d’origine), la déduction de la valeur résiduelle n’étant pas admise par l’admi-
nistration fiscale.
a

L’entreprise qui souhaite bénéficier du dispositif de l’amortissement variable fiscal devra utiliser
le mécanisme des amortissements dérogatoires.
Cn

IV. L’AMORTISSEMENT EXCEPTIONNEL FISCAL

Certaines dispositions fiscales, dans un objectif d’incitation à l’investissement, donnent la pos-
sibilité, pour certains biens, de pratiquer un amortissement exceptionnel sur 12 mois. Il s’agit en
fait d’un supplément d’amortissement par rapport à l’annuité calculée à partir du taux d’amortis-
sement économiquement justifié.
Les biens éligibles et les modalités de calcul sont précisés dans le tableau ci-après :
Biens concernés Amortissement fiscalement déductible
Dépenses d’acquisition de logiciels (non destinés à la revente). 100 % sur 12 mois à compter du premier
jour du mois d’acquisition.
Matériels destinés à économiser l’énergie, acquis ou fabriqués 100 % sur 12 mois à compter de la date
avant le 1er janvier 2009. de mise en service.
Investissements en faveur de l’environnement acquis ou 100 % sur 12 mois à compter de la date
fabriqués avant le 1er janvier 2009 (immeubles antipollution, de mise en service.
véhicules non polluants, matériels destinés à lutter contre le bruit).

201191TDPA0314 39
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 6. L’opposition amortissement fiscal/amortissement

pour dépréciation et son dépassement :
l’amortissement dérogatoire

I. PRINCIPE
Est qualifié « amortissement pour dépréciation » celui qui est justifié au plan technique ou au
plan économique.
L’amortissement linéaire répond à cette définition en période d’inflation faible et pour les branches
d’activité assez stables au plan technologique.

c
L’amortissement dégressif fiscal avec les coefficients habituels est justifié au plan économique
lorsque l’inflation est forte ou pour les branches de haute technologie.
Les dotations aux amortissements pour dépréciation (justifiées au plan économique) des immo-

te
bilisations incorporelles ou corporelles relèvent du niveau EXPLOITATION.
L’amortissement fiscal est celui qui est autorisé par l’État dans le cadre de sa politique écono-
mique générale ou conjoncturelle, c’est donc celui qui est déductible fiscalement.
En font partie :
• l’amortissement dégressif fiscal avec les coefficients habituels lorsque l’entreprise considère
-In
qu’il ne correspond pas à la dépréciation économique ;
• l’amortissement accéléré sur 12 mois (pas de prorata temporis pour le premier mois, même s’il
est incomplet il compte pour un mois entier) :
–– des logiciels dissociés achetés pour servir durablement (les logiciels créés par l’entreprise
pour elle-même sont exclus du bénéfice de cette disposition),
–– de certains équipements destinés à protéger l’environnement.
Le recours à ces amortissements n’est jamais obligatoire.
L’amortissement dérogatoire
m
L’amortissement dérogatoire n’est pas une troisième méthode d’amortissement, mais une

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manière élégante de concilier des considérations comptables et des exigences fiscales, à savoir :
• utiliser une méthode d’amortissement qui reflète la dépréciation économique ;
• respecter les contraintes fiscales en vue de bénéficier des avantages induits par un amortisse-
ment plus rapide que l’amortissement justifié au plan économique.
a

Formule de calcul

Annuité d’amortissement dérogatoire = Dotation déduite fiscalement – Dotation justifiée

au plan économique (quel que soit l’exercice comptable)
Cn

Dotation de niveau exceptionnel si le signe algébrique est +

Reprise de niveau exceptionnel si le signe algébrique est –

EXEMPLE APPLICATIF 6

Soit un investissement de 200 dont la durée de vie normale est de 5 ans et dont l’amortissement
économiquement justifié est de 20 % l’an. Cet investissement bénéficie d’un amortissement
fiscal de 50 % la première année.

40
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Schéma

Amortissement dérogatoire
Dotation
100

Reprise

c
25

1 2 3 4 5

te
Investissement : 200
Amort. fiscal 1re annuité : 100
Amort. économiquement justifié : 40
Amort. dérogatoire : 60
Reprise annuelle 60 : 4 = 15
Amort. fiscal années 2 à 5
(200 – 100) : 4 = 25
-In
II. LA COMPTABILISATION

A. PRINCIPE
m
L’amortissement fiscal n’est pas enregistré, seules ses composantes le sont :
• L’amortissement pour dépréciation, c’est-à-dire celui qui est justifié au plan économique est
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enregistré de manière classique au crédit du compte d’amortissement concerné par le débit

du compte 6811. Dotations aux amortissements sur immobilisations.
C’est une charge d’exploitation qui est constatée.
• L’amortissement dérogatoire est comptabilisé dans un compte de provisions réglementées
a

145. Amortissements dérogatoires.
–– Par le débit du compte 6872. Dotations aux provisions réglementées (immobilisations) tant
que l’annuité de l’amortissement fiscal est supérieure à l’annuité de l’amortissement pour
dépréciation.
Cn

Le compte 145 est alors crédité.

–– Par le crédit du compte 7872. Reprises sur provisions réglementées (immobilisations) lorsque
l’annuité de l’amortissement fiscal devient inférieure à l’annuité de l’amortissement pour
dépréciation.
Le compte 145 est alors débité. Les dotations et les reprises appartiennent au niveau excep-
tionnel.

145 – Amortissements dérogatoires

687 – Dotations… 787 – Reprises

au début du plan
les années ultérieures

201191TDPA0314 41
Introduction à la comptabilité • Série 3

B. LE COMPTE AMORTISSEMENTS DÉROGATOIRES

L’amortissement fiscal est plus rapide que l’amortissement pour dépréciation, mais l’amortisse-
ment cumulé à la fin de la période d’amortissement ne peut pas dépasser la valeur d’origine. Il
en résulte que le compte 145. Amortissements dérogatoires est crédité les premières années
puis débité les années suivantes.
À la fin de la période d’amortissement le solde du compte 145 est nécessairement nul (si la
valeur résiduelle du bien est nulle).

C. PRÉSENTATION AU BILAN

c
L’amortissement pour dépréciation – le montant cumulé – est présenté à l’actif du bilan, en
décote, de la même manière qu’en l’absence d’amortissement dérogatoire.
L’amortissement dérogatoire – le solde du compte – est inclus dans le poste provisions régle-

te
mentées qui constitue le dernier poste des capitaux propres.

D. L’ANNEXE
L’amortissement pour dépréciation fait l’objet du tableau n° 2 de l’annexe.
L’amortissement dérogatoire est traité sur une ligne du tableau n° 3. Tableau des provisions.
-In
E. COMPTABILISATION DE L’EXEMPLE SIMPLE PRÉCÉDENT

EXEMPLE APPLICATIF 6 (SUITE)

68725. Dotations amort. dérog. 145. Amortissements dérogatoires

1 60 1 60 60
m
2 15 45
78725. Reprises amort. dérog. 3 15 30
2 15 4 15 15

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5 15 0
78725
3 15
a

fin année 1

681 DAP exploitation 40

281 Amortissement des … 40
Cn

Amortissement économiquement justifié du matériel

n° …

687 DAP charges exceptionnelles 60

145 Amortissements dérogatoires 60

fin année 2, 3, 4, 5

681 DAP exploitation 40

281 Amortissement de … 40

145 Amortissements dérogatoires 15

787 RAP produits exceptionnels 15

42
UE 119 • Introduction à la comptabilité

III. L’AMORTISSEMENT ET L’ÉCONOMIE D’IMPÔT SUR LES BÉNÉFICES

Ce chapitre est hors programme, stricto sensu, sa présence est motivée par le souci de faire
comprendre l’intérêt financier d’un amortissement déductible ramassé dans le temps. Cette
compréhension nécessite l’introduction de l’impôt sur les bénéfices.
Considérons un système fiscal stable avec un taux t d’impôt sur les bénéfices égal à 33 1/3 %
(soit un tiers).
En ce qui concerne les entreprises bénéficiaires, l’économie d’impôt totale induite par un inves-
tissement est égale à : VE × t
soit ici le tiers de l’investissement.

c
Cette économie est étalée dans le temps en fonction de la dotation FISCALE et non en fonction
de la dotation justifiée au plan économique.

EXEMPLE APPLICATIF 7

te
VE = 120 000, durée de vie 4 ans, acquisition et mise en service au début de l’exercice 1.
Étudier l’échelonnement de l’économie d’impôt avec l’amortissement dégressif fiscal et avec
l’amortissement constant.

Économie Amort. pour Économie

Période
(1)
1
2
Amort. fiscal
(2) VNC
120 000
82 500
(3) DOT.
37 500
27 500
-In d’impôt
(4)
12 500
9 167
dépréciation
(5)
30 000
30 000
d’impôt
(6)
10 000
10 000
Différence
(7) = (4) – (6)
+ 2 500
– 833
3 55 000 27 500 9 167 30 000 10 000 – 833
4 27 500 27 500 9 166 30 000 10 000 – 834
120 000 40 000 120 000 40 000 0

Taux de l’amortissement dégressif : 0,25 × 1,25 = 0,3125 ou 31,25 %.

m
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EXEMPLE APPLICATIF 8

Amortissement fiscal sur 12 mois

Économie Amort. pour Économie

Période Amort. fiscal Différence

d’impôt dépréciation d’impôt
(1) (2) VNC (3) DOT. (4) (5) (6) (7)
1 120 000 120 000 40 000 30 000 10 000 + 30 000
2 0 0 0 30 000 10 000 – 10 000
Cn

3 0 0 0 30 000 10 000 – 10 000

4 0 0 0 30 000 10 000 – 10 000
120 000 40 000 120 000 40 000 0

Ces économies d’impôts (charges exceptionnelles globales) ont une contrepartie monétaire, une
minoration des sorties de trésorerie.
Compte tenu de la dépréciation du futur (ou de la préférence pour le présent), l’entreprise pros-
père a intérêt à choisir l’amortissement le plus rapide autorisé fiscalement et à pratiquer l’amor-
tissement dérogatoire pour viser l’objectif d’image fidèle.

201191TDPA0314 43
Introduction à la comptabilité • Série 3

IV. AMORTISSEMENTS DÉROGATOIRES – APPLICATIONS

A. AMORTISSEMENT LINÉAIRE FISCAL

EXEMPLE APPLICATIF 9

L’entreprise LAUTIER a fait l’acquisition d’un véhicule utilitaire pour 15 000 € hors taxes le
10/04/N. Sa valeur résiduelle est estimée à 1 000 €. La mise en service a eu lieu le jour même.
Le chef d’entreprise estime que l’amortissement économiquement justifié est l’amortissement
linéaire sur 5 ans. Cependant le chef d’entreprise a décidé d’opter pour le linéaire fiscal afin de
réaliser des économies d’impôts supplémentaires ; il a donc décidé de mettre en œuvre le dis-

c
positif des amortissements dérogatoires.
Le plan d’amortissement sera donc le suivant :

te
Amortissement
Amortissement fiscalement Amortissements
économiquement justifié
Années déductible (Linéaire fiscal) (A) dérogatoires (A – B)
(Linéaire économique) (B)
Base Taux Montant Base Taux Montant Dotations Reprises
N 15 000,00 20 % 2 166,67(1) 14 000,00 20 % 2 022,22(2) 144,45
N+1 15 000,00 20 %
-In 3 000,00 14 000,00 20 % 2 800,00 200,00
N+2 15 000,00 20 % 3 000,00 14 000,00 20 % 2 800,00 200,00
N+3 15 000,00 20 % 3 000,00 14 000,00 20 % 2 800,00 200,00
N+4 15 000,00 20 % 3 000,00 14 000,00 20 % 2 800,00 200,00
N+5 15 000,00 20 % 833,33(3) 14 000,00 20 % 777,78 55,55
15 000,00 14 000,00 1 000,00
(1) 15 000,00 × 0,2 × 260/360 = 4 083,33
(3) 3 000 – 2 166,67 = 833,33
(2) 14 000,00 × 0,2 × 260/360 = 2 022,22
(4) 2 800 – 2 022,22 = 777,78
m
Les amortissements économiquement justifiés sont ceux qui traduisent le plus fidèlement la
consommation des avantages économiques attendus (ici l’amortissement linéaire économique

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sur 5 ans).
Les amortissements fiscalement déductibles sont les amortissements autorisés par les textes
fiscaux (ici l’amortissement linéaire fiscal sur 5 ans).
Les amortissements dérogatoires représentent la différence entre les amortissements fiscale-
a

ment déductibles (A) et les amortissements économiquement justifiés (B) :

• Si A > B, la différence constitue une dotation.
• Si A < B, la différence constitue une reprise.
Cn

Le traitement comptable se fera ainsi :

Année N :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 2 022,22

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 022,22
Selon inventaire

d°

68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 144,45

145 Amortissements dérogatoires 144,45
Selon inventaire

44
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Année N+1 :

31/12/N+1

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 2 800,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 800,00
Selon inventaire

d°

68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 200,00

145 Amortissements dérogatoires 200,00

c
Selon inventaire

Années N+2, N+3 et N+4 : il convient de passer les mêmes écritures qu’en N+1

te
Année N+5 :

31/12/N+5

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 777,78

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 777,78

68725
Selon inventaire
-In
Dotations aux amortissements dérogatoires
d°

55,55
145 Amortissements dérogatoires 55,55
Selon inventaire
m
B. AMORTISSEMENT DÉGRESSIF FISCAL
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EXEMPLE APPLICATIF 10

L’entreprise CASTAING a fait l’acquisition d’un matériel industriel pour 20 000 € hors taxes le
a

10/06/2013. Sa valeur résiduelle est considérée comme négligeable. La mise en service a eu lieu le
20/06/2013. Le chef d’entreprise estime que l’amortissement économiquement justifié est l’amor-
tissement linéaire sur 5 ans. Étant donné que ce bien est éligible à l’amortissement dégressif, le
chef d’entreprise a décidé de mettre en œuvre le dispositif des amortissements dérogatoires.
Cn

Le plan d’amortissement pourra alors prendre la forme ci-après :

Amortissement
Amortissement fiscalement Amortissements
économiquement justifié
Années déductible (Dégressif) (A) dérogatoires (A – B)
(Linéaire) (B)
Base Taux Montant Base Taux Montant Dotations Reprises
2013 20 000,00 35 % 4 083,33(1) 20 000,00 20 % 2 111,11(2) 1 972,22
2014 15 916,67 35 % 5 570,83 20 000,00 20 % 4 000,00 1 570,83
2015 10 345,84 35 % 3 621,04 20 000,00 20 % 4 000,00 378,96
2016 6 724,80 50 % 3 362,40 20 000,00 20 % 4 000,00 637,60
2017 3 362,40 100 % 3 362,40 20 000,00 20 % 4 000,00 637,60
2018 20 000,00 20 % 1 888,89 1 888,89
20 000,00 20 000,00 3 543,05 3 543,05
(1) 20 000,00 × 0,35 × 7/12 = 4 083,33
(2) 20 000,00 × 0,2 × 190/360 = 2 111,1111… arrondi à 2 111,11

201191TDPA0314 45
Introduction à la comptabilité • Série 3

REMARQUE
L’amortissement dégressif permet de pratiquer des dotations plus élevées dans les premières
années de vie de l’immobilisation. Il est donc possible de conserver plus de ressources d’auto-
financement sous forme d’économies d’impôts supérieures. A contrario, en fin de vie, les
reprises sur amortissements vont générer des déséconomies d’impôt. Le système dégressif
permet donc d’obtenir un différé de paiement d’impôt et incite ainsi à un renouvellement accé-
léré des immobilisations. Le système linéaire permet, quant à lui, de réaliser des économies
d’impôts constantes sur toute la durée d’utilisation du bien.

EXEMPLE APPLICATIF 11

c
Le 10/09/N, l’entreprise MAUPAS a fait l’acquisition d’un matériel industriel pour un coût d’ac-
quisition de 40 000 € hors taxes. L’entreprise souhaite profiter des avantages fiscaux de l’amor-
tissement dégressif mais considère que l’amortissement économiquement justifié est

te
l’amortissement par unité d’œuvre, en l’occurrence le nombre de pièces qu’elle envisage de
fabriquer avec ce matériel pendant une durée d’utilisation de 5 ans, à savoir :

Années N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6

Pièces fabriquées 1 200 5 000 6 400 4 400 4 000 3 000

La valeur résiduelle de ce bien est estimée à 2 000 € hors taxes.

-In
Le plan d’amortissement de ce matériel sera donc le suivant :
Base amortissable en dégressif fiscal : 40 000 €
Base amortissable par référence à une unité d’œuvre : 40 000 – 2 000 = 38 000 €

Amortissement économiquement
Amortissement fiscalement Amortissements
justifié (Fonction du nombre de
Années déductible (Dégressif) (A) dérogatoires (A – B)
pièces fabriquées) (B)
Base Taux Montant Base UO(1) Montant Dotations Reprises
m
N+1 40 000,00 35 % 4 666,67(2) 38 000,00 1 200 1 900,00(3) 2 766,67
N+2 35 333,33 35 % 12 366,67 38 000,00 5 000 7 916,67 4 450,00

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
N+3 22 966,66 35 % 8 038,33 38 000,00 6 400 10 133,33 2 095,00
N+4 14 928,33 50 % 7 464,17 38 000,00 4 400 6 966,67 497,50
N+5 7 464,16 100 % 7 464,16 38 000,00 4 000 6 333,33 1 130,83
N+6 38 000,00 3 000 4 750,00 4 750,00
a

40 000,00 24 000 38 000,00 8 845,00 6 845,00

(1) Nombre d’unités d’œuvre
(2) 40 000 × 0,35 × 4/12 = 4 666,67
(3) 38 000 × (Nombre d’unités d’œuvre/24 000)
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 12

L’entreprise JOFFROY a acquis le 01/04/N pour 4 000 € hors taxes un logiciel de gestion de la
relation client. Sa mise en service a eu lieu le 10/04/N. Le chef d’entreprise estime que l’amortis-
sement économiquement justifié est un amortissement linéaire sur 4 ans ; il souhaite cependant
utiliser la possibilité fiscale d’amortissement exceptionnel sur 12 mois qui lui est offerte.

46
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le plan d’amortissement pourra alors prendre la forme suivante :

Amortissements fiscalement Amortissements

Amortissements
déductibles (Amortissement économiquement justifiés
Années dérogatoires (A – B)
exceptionnel sur 12 mois) (A) (Linéaire sur 4 ans) (B)
Base Taux Montant Base Taux Montant Dotations Reprises
N 4 000,00 9/12 3 000,00 4 000,00 25 % 750,00(1) 2 250,00
N+1 4 000,00 3/12 1 000,00 4 000,00 25 % 1 000,00
N+2 4 000,00 25 % 1 000,00 1 000,00
N+3 4 000,00 25 % 1 000,00 1 000,00
N+4 4 000,00 25 % 250,00(2) 250,00
4 000,00 4 000,00 2 250,00 2 250,00

c
(1) 4 000 × 0,25 × 9/12 = 750,00 (amortissement à partir du jour d’acquisition)
(2) 1 000 – 750,00 = 250,00

te
REMARQUE
Comme l’amortissement dégressif, l’amortissement exceptionnel permet en fait d’obtenir un
différé de paiement d’impôts mais dans des proportions supérieures.
Le traitement comptable se fera ainsi :

Année N :

6811
-In 31/12/N
Dotations aux amortissements sur immobilisations
incorporelles et corporelles
750,00

2805 Amortissements des concessions… 750,00

Selon inventaire
d°
68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 2 250,00
m
145 Amortissements dérogatoires 2 250,00
Selon inventaire
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Année N+1 :
31/12/N+1
a

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 1 000,00

incorporelles et corporelles
2805 Amortissements des concessions 1 000,00
Selon inventaire
Cn

Année N+2 :
31/12/N+2
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 1 000,00
incorporelles et corporelles
2805 Amortissements des logiciels 1 000,00
Selon inventaire
d°
145 Amortissements dérogatoires 1 000,00
78725 Reprises sur amortissements dérogatoires 1 000,00
Selon inventaire

201191TDPA0314 47
Introduction à la comptabilité • Série 3

Année N+3 :

31/12/N+3

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 1 000,00

incorporelles et corporelles
2805 Amortissements des logiciels 1 000,00
Selon inventaire

d°

145 Amortissements dérogatoires 1 000,00

78725 Reprises sur amortissements dérogatoires 1 000,00

c
Selon inventaire

Année N+4 :

te
31/12/N+4

145 Amortissements dérogatoires 250,00

78725 Reprises sur amortissements dérogatoires 250,00
Selon inventaire
-In
Section 7. L’amortissement par composants

I. PRINCIPES
Une immobilisation corporelle est souvent composée de plusieurs éléments ayant chacun une
m
valeur significative. La valeur d’origine des immobilisations corporelles qui le nécessitent doit
donc être « éclatée » en composants.

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Les composants sont les éléments principaux de l’immobilisation qui doivent faire l’objet de
remplacements à intervalles réguliers et/ou qui ont des durées d’utilisation différentes de celle
de l’immobilisation dans son ensemble. Chaque composant a une durée d’amortissement
propre, différente de celle de la « structure » de l’immobilisation.
a

À ce propos, le PCG précise que lorsque des éléments constitutifs d’une immobilisation amortis-
sable sont exploités de façon indissociable, un plan d’amortissement unique est retenu pour
l’ensemble de ces éléments. Cependant, si dès l’origine un ou plusieurs de ces éléments ont chacun
Cn

des utilisations différentes ou procurent à l’entreprise des avantages économiques selon un rythme
différent de celui de l’immobilisation dans son ensemble, chaque élément est comptabilisé séparé-
ment et un plan d’amortissement propre à chacun de ces éléments doit être obligatoirement établi.

EXEMPLE
On peut par exemple « décomposer » une construction en trois composants en distinguant la
structure (durée d’utilisation estimée : 50 ans), les portes et fenêtres (durée d’utilisation esti-
mée : 20 ans) et l’ascenseur (durée d’utilisation estimée : 5 ans). Cette construction fera donc
l’objet de trois plans d’amortissement.
Le PCG précise également que les dépenses d’entretien faisant l’objet de programmes plurian-
nuels de grosses réparations ou de grandes révisions en application de lois, règlements ou de
pratiques constantes de l’entreprise, doivent être comptabilisées dès l’origine comme un com-
posant distinct de l’immobilisation, si aucune provision pour grosses réparations ou grandes
révisions n’a été constatée.

48
UE 119 • Introduction à la comptabilité

REMARQUE
Cette vision est conforme à la définition de l’amortissement, en tant que répartition du coût
d’une immobilisation éligible sur sa durée d’utilisation. Si une immobilisation est composée
d’éléments dont la durée de vie est distincte, il est alors logique de procéder ainsi. L’autre
intérêt réside dans le fait que l’amortissement est une source d’autofinancement pour l’entre-
prise. Amortir chaque composant sur sa durée réelle d’utilisation contribue à générer la quan-
tité de liquidités nécessaire pour les renouveler (voir section 8).

II. EXEMPLES

c
EXEMPLE APPLICATIF 13

Le 15 septembre N, l’entreprise GERMAIN a acquis et mis en service un matériel industriel spé-

te
cifique pour un coût d’acquisition de 60 000 € hors taxes, TVA 20 %.
Certains accessoires de ce matériel devront être changés tous les deux ans afin de pouvoir
maintenir la qualité des produits. Leur valeur incluse dans le coût d’acquisition du matériel est
estimée à 6 000 €. Par ailleurs, les règles de sécurité propres à ce genre de matériel obligent à
réviser sa structure tous les 4 ans. La première révision programmée pour N+4 est estimée à
4 000 € hors taxes (valeur incluse dans le coût d’acquisition du matériel). La durée d’utilisation
de la structure est estimée à 8 ans.
-In
L’entreprise GERMAIN a donc « décomposé » cette immobilisation en trois composants :
Structure, Accessoires, Révision et a passé l’écriture ci-après :

15/09/N

21541 Matériel industriel – Structure 50 000,00

21542 Matériel industriel – Accessoires 6 000,00
m
21543 Matériel industriel – Révision 4 000,00
44562 TVA sur immobilisations 12 000,00
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404 Fournisseurs d’immobilisations 72 000,00

Facture n° …

Au 31/12/N, il a été décidé d’amortir ces composants en linéaire sur leur durée d’utilisation en
a

considérant leur valeur résiduelle comme nulle.

Le traitement comptable des amortissements relatifs à cette immobilisation décomposée se fera
ainsi pour l’exercice N :
Cn

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 2 989,59

incorporelles
281541 Amortissements du matériel industriel – Structure 1 822,92(1)
281542 Amortissements du matériel industriel – 875,00(2)
Accessoires
281543 Amortissements du matériel industriel – Révision 291,67(3)
Selon inventaire

(1) 50 000 × 12,5 % × 3,5/12 = 1 822,92

(2) 6 000 × 50 % × 3,5/12 = 875,00
(3) 4 000 × 25 % × 3,5/12 = 291,67

201191TDPA0314 49
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 14

Le 15 mars N, l’entreprise SYLVAN a reçu la facture n° 1475 relative à l’acquisition d’un matériel
industriel d’un montant de 120 000 € hors taxes (TVA 20 %). La mise en service a lieu le jour
même. La direction de l’entreprise a prévu une durée d’utilisation de 10 ans. Cependant, le
moteur doit être remplacé tous les 5 ans (valeur initiale : 30 000 €). Une grosse révision obliga-
toire doit être effectuée tous les 3 ans. Le contrat établi par le fournisseur pour cette grosse
révision évalue son montant à 12 000 € payables dans trois ans à l’issue de la prestation.
L’entreprise pratique l’amortissement linéaire économique calculé à partir des durées d’utilisa-
tion. La valeur résiduelle des différents composants est considérée comme nulle.

c
Hypothèse 1 : Cas où le programme pluriannuel de grande révision est traité comme
un composant
Les écritures comptables d’acquisition et d’inventaire seront les suivantes :

te
• Lors de l’acquisition le 15/03/N :

15/03/N
2154-1 Matériel industriel – Machine (120 000 – 30 000 – 12 000) 78 000,00
2154-2 Matériel industriel – Moteur 30 000,00
2154-3 Matériel industriel – Programme de révision 12 000,00
44562
404
-In
TVA sur immobilisations (120 000 × 0,2)
Fournisseurs d’immobilisations
Facture n° 1475
24 000,00
144 000,00

• À l’inventaire du 31/12/N :
31/12/N
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations… 14 091,67
m
28154-1 Amortissements du matériel industriel – Machine (1)6 175,00

28154-2 Amortissements du matériel – Moteur (2)4 750,00

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28154-3 Amortissements du matériel – Programme de révision (3)3 166,67

Selon inventaire

(1) 78 000 × 10 % × 9,5/12 = 6 175

(2) 30 000 × 20 % × 9,5/12 = 4 750
a

(3) 12 000 × 33,1/3 % × 9,5/12 = 3 166,67

• Lors du renouvellement du programme de révision le 15/03/N+3 :

15/03/N+3
Cn

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations… 833,33

28154-3 Amortissements du matériel – Prog. de révision 833,33
Dotation complémentaire (12 000 × 33,1/3 % × 2,5/12)
d°
28154-3 Amortissements du matériel – Programme de révision 12 000,00
2154-3 Matériel – Programme de révision 12 000,00
Sortie d’actif
d°
2154-3 Matériel industriel – Programme de révision 12 000,00
44562 TVA sur immobilisations (12 000 × 0,2) 2 400,00
404 Fournisseurs d’immobilisations 14 400,00
Facture n° …

50
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Hypothèse 2 : Cas où le programme pluriannuel de grande révision fait l’objet

d’une provision
Les écritures comptables d’acquisition et d’inventaire seront les suivantes :
• Lors de l’acquisition le 15/03/N :

15/04/N

2154-1 Matériel industriel – Machine (120 000 – 30 000) 90 000,00

2154-2 Matériel industriel – Moteur 30 000,00
44562 TVA sur immobilisations (120 000 × 0,2) 24 000,00
404 Fournisseurs d’immobilisations 144 000,00

c
• À l’inventaire du 31/12/N :

te
31/12/N

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations… 11 875,00

28154-1 Amortissements du matériel industriel – Machine (1)7 125,00

28154-2 Amortissements du matériel – Moteur (2)4 750,00

Selon inventaire -In d°

6815 Dotations aux prov. pour risques et charges 3 166,67

d’exploitation
1572 Provision pour gros entretien ou grandes révisions 3 166,67
Selon inventaire (12 000 × 33,1/3 % × 9,5/12)

(1) 90 000 × 10 % × 9,5/12 = 7 125

(2) 30 000 × 20 % × 9,5/12 = 4 750
m
REMARQUE
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Cette provision sera reprise lors de la survenance des travaux puis renouvelée si le programme
est renouvelé.
• Lors du renouvellement du programme de révision le 15/03/N+3 :
a

15/03/N+3

6815 Dotations aux amortissements des immobilisations… 833,33

1572 Provision pour gros entretien ou grandes révisions 833,33
Cn

Pour complément (12 000 × 33,1/3 % × 2,5/12)

d°

615 Matériel industriel – Programme de révision 12 000,00

44566 TVA sur autres biens et services (12 000 × 0,2) 2 400,00
401 Fournisseurs 14 400,00
Facture n° …

d°

1572 Provision pour gros entretien ou grandes révisions 12 000,00

7815 Reprises sur prov. pour risques et charges 12 000,00
d’exploitat°
Provision sans objet

201191TDPA0314 51
Introduction à la comptabilité • Série 3

III. FISCALITÉ DES COMPOSANTS

Une instruction fiscale du 30 décembre 2005 précise la position de l’administration fiscale au
regard de son interprétation des nouvelles règles comptables applicables à partir du 1er janvier
2005 sur la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs. Elle a notamment précisé son
interprétation fiscale des composants. Ainsi il convient désormais d’identifier et comptabiliser
séparément les éléments principaux d’immobilisations corporelles susceptibles de faire l’objet
de remplacements réguliers selon des durées ou un rythme d’utilisation différents de l’immobili-
sation. Ces éléments sont appelés composants, la partie non-décomposée de l’immobilisation
étant appelée « structure ». Parmi les composants, il faut distinguer :
• les composants dits de « première catégorie », c’est-à-dire ceux qui font l’objet de rempla-
cements réguliers, avec des durées ou un rythme d’utilisation différents de la structure. Ils sont

c
fiscalement déductibles ;
• les composants dits de « deuxième catégorie », qui correspondent à des dépenses faisant
l’objet de programmes pluriannuels de gros entretien ou grandes révisions. Pour ces éléments,

te
l’entreprise peut comptabiliser des provisions4 ou des composants. Mais sur le plan fiscal,
les amortissements des composants de « deuxième catégorie » ne sont pas déductibles.
L’entreprise qui recherche l’optimisation fiscale a donc intérêt à enregistrer en charges les
dépenses faisant l’objet de programmes pluriannuels de gros entretien et à les provisionner.
L’administration fiscale a par ailleurs précisé que la valeur d’un composant doit être significative :
• Concernant sa valeur absolue : elle doit être de préférence supérieure ou égale à 500 € (un compo-
-In
sant dont la valeur unitaire hors taxes est inférieure à 500 € peut donc être comptabilisé en charges).
• Concernant sa valeur relative : elle doit être d’au moins 15 % de l’ensemble pour les biens
meubles et d’au moins 1 % pour les biens immeubles.
• Concernant son importance pour l’activité de l’entreprise : si l’entreprise utilise un grand nombre
d’éléments ayant le caractère de composant mais dont la valeur individuelle est inférieure aux
critères ci-dessus, elle pourra les identifier en tant que composant si cela est dans son intérêt.

EXEMPLE APPLICATIF 15
m
Une entreprise individuelle exerce une activité de commerce de détail de produits alimentaires.

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Elle acquiert un bac réfrigérant d’une valeur de 2 000 € dont la durée d’utilisation attendue est
de cinq ans. Toutefois, les ampoules électriques incorporées au bac, estimées à 300 €, devraient
être changées annuellement. Par ailleurs, le moteur, estimé à 1 000 €, devrait être remplacé au
bout de trois ans :
• les ampoules électriques correspondent à 15 % de la valeur du bac ; toutefois, compte tenu
a

de leur faible valeur et de la courte durée d’utilisation prévue, elles ne seront pas considérées
comme un composant ;
• le moteur correspond à 50 % de la valeur du bac ; sa valeur dépasse 500 €. Compte tenu de
ces critères, cet élément devra être identifié comme un élément principal susceptible d’être
Cn

qualifié de composant.

EXEMPLE APPLICATIF 16

Une entreprise ayant une activité de location de longue durée de voitures constate que les pneus
des véhicules loués doivent être remplacés tous les deux ans. L’équipement en pneus d’un véhi-
cule pris isolément a une valeur de 400 €. Cette valeur représente moins de 15 % de la valeur
des véhicules acquis neufs et, appréciée unitairement, est inférieure à 500 €, ce qui pourrait
permettre de considérer que ces pneus ne constituent pas un composant. Cependant, le coût
de remplacement des pneus est significatif compte tenu du volume de la flotte louée, et l’entre-
prise choisit à ce titre d’identifier un composant.

4. Pour la compréhension du terme provision, consulter le titre 4.

52
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Enfin, l’administration fiscale a précisé que la durée d’utilisation d’un composant doit être sensi-
blement inférieure à celle de la structure ; elle admet donc que les éléments dont la durée est
égale ou supérieure à 80 % de la durée d’utilisation de l’immobilisation prise dans son ensemble
ne soient pas identifiés en tant que composants.

Section 8. Les modifications du plan d’amortissement

Le plan d’amortissement déterminé à l’origine, lors de l’entrée de l’immobilisation dans le patri-

moine de l’entreprise, peut être révisé s’il n’est plus approprié. La révision du plan d’amortisse-
ment est liée soit à la modification significative des conditions d’utilisation prévue, soit à la

c
modification de la base amortissable.

I. MODIFICATION SIGNIFICATIVE DE LA DURÉE D’UTILISATION PRÉVUE

te
Toute modification significative de l’utilisation prévue d’une immobilisation amortissable entraîne
une révision prospective de son plan d’amortissement. Les amortissements déjà constatés ne
sont pas modifiés, seules les annuités futures sont concernées.

EXEMPLE APPLICATIF 17
-In
Un matériel industriel est acquis et mis en service le 01/01/N pour 20 000 € hors taxes. Son plan
d’amortissement initial prévoyait une utilisation sur 5 ans selon le mode linéaire. Sa valeur rési-
duelle est considérée comme nulle.
La demande adressée à l’entreprise s’étant fortement développée, il a été décidé au bout de
2 ans, que l’exploitation de ce matériel ne durerait que 2 années supplémentaires (au lieu de 3).
La valeur résiduelle à l’issue du plan d’amortissement révisé est considérée comme nulle.
Le suivi comptable des modifications du plan d’amortissement peut être effectué avec le tableau
m
ci-après :
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Plan d’amortissement initial Plan d’amortissement révisé

Années Base VNC fin Base VNC fin
Annuité Annuité
amortissable exercice amortissable exercice
N 20 000 4 000(1) 16 000 20 000 4 000 16 000
a

N+1 20 000 4 000(1) 12 000 20 000 4 000 12 000

N+2 20 000 4 000(1) 8 000 12 000(2) 6 000(3) 6 000
N+3 20 000 4 000(1) 4 000 12 000 6 000(3) 0
N+4 20 000 4 000(1) 0
Cn

(1) 20 000 × 20 % = 4 000

(2) La VNC au 31/12/N+1 est devenue la base amortissable, car c’est ce montant qu’il reste à amortir en linéaire sur 2 ans.
(3) 12 000 × 50 % = 6 000

II. MODIFICATION DE LA BASE AMORTISSABLE

La base amortissable peut être augmentée ou diminuée. Une diminution de la base amortissable
provient de la constatation d’une dépréciation (voir le chapitre suivant).
Une augmentation de la base amortissable peut provenir :
• de dépenses ultérieures qui améliorent l’état ou la performance de l’immobilisation ;
• du renouvellement d’un composant dont le coût est supérieur à ce qu’il était au moment de
l’acquisition de l’immobilisation ;
• de la remise en cause d’une dépréciation antérieurement constatée (voir à ce propos le cha-
pitre suivant).

201191TDPA0314 53
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 9. Rôle économique et financier de l’amortissement

L’amortissement permet de répartir le coût d’acquisition ou de production d’une immobilisation

sur sa durée d’utilisation. En effet, l’entrée d’un bien d’investissement dans le patrimoine de
l’entreprise est sans incidence directe sur le résultat de l’exercice : à l’exception des biens de
faible valeur unitaire, le coût d’entrée d’un bien durable est enregistré au débit d’un compte
d’immobilisations, et pas d’un compte de charges. L’investissement n’est pas une consomma-
tion définitive. La technique de l’amortissement permet de « consommer progressivement »
l’immobilisation.
En l’absence d’une telle technique comptable, une dépense d’investissement engagée en N,
contribuant à l’exploitation de l’entreprise pendant plusieurs années, aboutirait à pénaliser forte-

c
ment le résultat de l’exercice d’acquisition et aucunement les exercices suivants alors que ceux-
ci ont également bénéficié de cet actif et ont contribué à le « consommer ». L’amortissement
permet donc de respecter le principe comptable d’indépendance des exercices.

te
Les dotations aux amortissements sont des charges calculées. Cela signifie qu’elles ne donnent
lieu à aucun décaissement, mais qu’en tant que charges elles contribuent à minimiser le résultat
de l’entreprise qui sert lui-même de base de calcul à l’impôt sur les bénéfices.
En minimisant le résultat, les dotations aux amortissements réduisent la base de calcul de l’im-
pôt sur les sociétés et les possibilités de distribution des bénéfices aux associés. Les économies
d’impôt et de distributions de bénéfices ainsi réalisées pourront servir de ressources d’autofi-
-In
nancement destinées à participer au financement du renouvellement des immobilisations.
L’amortissement est par ailleurs un « correcteur d’évaluation » dans la mesure où il permet de
contribuer à l’objectif d’image fidèle que doivent donner les comptes.
On peut résumer le rôle de l’amortissement dans le schéma ci-après :

Rôle de l’amortissement
m
Disposition légale visant à
stimuler l’investissement

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Technique permettant d’étaler Technique permettant de Technique permettant de
le coût d’une immobilisation constituer des ressources respecter le principe
sur sa durée d’utilisation d’autofinancement pour comptable fondamental de
a

faciliter le renouvellement des prudence et l’objectif d’image

immobilisations fidèle que doivent donner
les comptes.
Cn

L’amortissement contribue donc à un « lissage » des résultats de l’entreprise, plus propice à une
juste interprétation financière de ses performances économiques.

Chapitre 2. La dépréciation des immobilisations

incorporelles ou corporelles

Section 1. Notion de dépréciation

La dépréciation d’une immobilisation incorporelle ou corporelle est la constatation que sa valeur

actuelle est devenue inférieure à sa valeur nette comptable.
L’entreprise doit apprécier à la clôture de chaque exercice, et pour chaque immobilisation incor-
porelle ou corporelle, amortissable ou non amortissable s’il existe un indice quelconque mon-
trant que l’élément concerné a perdu notablement de sa valeur.

54
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Les indices de perte de valeur peuvent être externes ou internes :

• indices externes : baisse significative de la valeur de marché de l’immobilisation concernée,
changements importants dans l’environnement technologique, économique ou juridique de
l’entreprise ;
• indices internes : obsolescence de l’immobilisation concernée, dégradation physique, per-
formances inférieures aux prévisions, abandon ou restructuration d’activités…
La valeur actuelle est de la valeur vénale ou de la valeur d’usage celle qui est la plus élevée :
• la valeur vénaleest le montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture, de la vente de
l’immobilisation lors d’une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des
coûts de sortie ;
• la valeur d’usage est la valeur des avantages futurs attendus de son utilisation et de sa sortie.

c
Elle est calculée à partir des estimations des avantages économiques futurs attendus.
Autrement dit, par référence aux flux nets de trésorerie attendus.
Dans la pratique, la valeur d’usage peut s’avérer délicate à évaluer. On peut donc supposer
que l’entreprise retiendra le plus souvent la valeur vénale comme valeur actuelle, dans la

te
mesure où il existe un marché des biens d’occasion5.

Section 2. Détermination de la dépréciation

À l’inventaire, lorsqu’un indice de perte de valeur est détecté, l’entreprise doit procéder à un test
-In
de dépréciation. Concrètement, cela consiste à comparer la valeur actuelle de l’immobilisation à
sa valeur nette comptable. Le test peut cependant révéler ou ne pas révéler de dépréciation ainsi
que le montre le schéma ci-après :

Oui Existe-t-il un Non

indice de perte de valeur ?
m
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Non
a

Valeur actuelle < VNC ?

Oui

L’immobilisation subit une dépréciation Il n’y a pas de dépréciation

calculée ainsi : à constater pour l’exercice
Dépréciation = Valeur actuelle — VNC concerné

RAPPEL
La valeur actuelle est de la valeur vénale ou de la valeur d’usage celle qui est la plus élevée.

5. Une grande diversité des marchés des biens déjà utilisés est constatée. Certains marchés sont bien orga-
nisés et actifs (immobilier, véhicules…), d’autres sont atones ou quasi inexistants (matériel informatique).

201191TDPA0314 55
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 18

Un matériel industriel d’un montant de 50 000 € hors taxes a été mis en service le 01/01/N. Il fait
l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans. Fin N+1, l’entreprise constate que les performances
de ce matériel sont moins importantes que prévu. Un expert consulté sur le problème a estimé
la valeur vénale de cette machine à 26 000 € au 31/12/N+1. Pour déterminer sa valeur d’usage
au 31/12/N+1, l’entreprise a fait les prévisions suivantes actualisées au taux de 7 % :

Années N+2 N+3 N+4

Flux nets de trésorerie attendus de l’exploitation de la machine 9 000 € 10 000 € 10 000 €
Coefficient d’actualisation 1,07–1 1,07–2 1,07–3
Flux nets de trésorerie actualisés 8 411,21 8 734,39 8 162,98

c
Valeur d’usage = Somme des flux nets de trésorerie actualisés 25 308,58

On constate que la valeur vénale de ce matériel est supérieure à sa valeur d’usage. La valeur
actuelle de ce bien est donc sa valeur vénale.

te
Sachant qu’au 31/12/N+1 ce bien a fait l’objet de deux annuités d’amortissement, sa VNC au
31/12/N+1 est de 50 000 × 3/5 = 30 000 €.
Au 31/12/N+1, ce bien doit faire l’objet d’une dépréciation de 30 000 € – 26 000 € = 4 000 €.
-In
Section 3. La dépréciation des immobilisations
ou corporelles non amortissables
incorporelles

EXEMPLE APPLICATIF 19

À l’inventaire du 31/12/N–1, l’entreprise MEDERIC a eu connaissance d’un indice externe de

perte notable de valeur pour un terrain lui appartenant et qu’elle a acquis pour 60 000 € courant
m
N–4. Concrètement, un projet d’autoroute passant à proximité de ce terrain a conduit l’entreprise
à estimer la valeur actuelle de celui-ci au 31/12/N–1 à 42 000 €.

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Au 31/12/N–1, ce constat s’est traduit par l’enregistrement comptable suivant :

31/12/N–1
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations 18 000,00
a

incorporelles et corporelles
2911 Dépréciations des terrains 18 000,00
Selon inventaire (60 000 – 42 000)
Cn

Le compte de dépréciation est un compte d’actif soustractif que l’on forme en

prenant le numéro du compte concerné par la dépréciation et en mettant un
« 9 » en deuxième position.

Courant N, on suppose que les autorités ont abandonné le projet d’autoroute.

Au 31/12/N, l’abandon du projet et les conditions actuelles du marché ont conduit l’entreprise à
estimer la valeur actuelle de son terrain à 62 000 €. La valeur actuelle de ce bien (62 000 €) est
donc supérieure à sa valeur nette comptable6 (60 000 €). La dépréciation constatée en N–1
devient sans objet ; il faut alors l’annuler, autrement dit la rapporter au résultat. La plus-value
potentielle ne peut pas être constatée en comptabilité en vertu du principe de prudence.

6. La valeur nette comptable d’une immobilisation non amortissable est égale à sa valeur d’origine.

56
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N, ce constat doit se traduire par l’enregistrement comptable suivant :

31/12/N

2911 Dépréciations des terrains 18 000,00

7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations 18 000,00
incorporelles et corporelles
Selon inventaire (dépréciation sans objet)

c
EXEMPLE APPLICATIF 20

À l’inventaire du 31/12/N–1, l’entreprise MAUREL a estimé qu’un projet d’implantation d’une

grande surface à proximité de son magasin porte la valeur actuelle de son fonds commercial

te
à 200 000 €. Cet actif incorporel avait été acquis pour 240 000 € en N–5.
Au 31/12/N–1, ce constat s’est traduit par l’enregistrement comptable suivant :

31/12/N–1

6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations

-In 40 000,00
incorporelles et corporelles
2907 Dépréciation du fonds commercial 40 000,00
Selon inventaire (240 000 – 200 000)

Lors de l’inventaire de l’exercice N, il est constaté que le projet est de moins grande envergure
que prévu ; l’entreprise MAUREL estime alors la valeur actuelle de son fonds commercial à
222 000 €.
Au 31/12/N, ce constat doit se traduire par l’enregistrement comptable suivant :
m
31/12/N
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

2907 Dépréciation du fonds commercial 22 000,00

7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations 22 000,00
incorporelles et corporelles
Selon inventaire :
a

Provision nécessaire 240 000 – 222 000 = 18 000

Provision existante 40 000
Provision excédentaire 22 000
Cn

REMARQUE
Le PCG laisse aux entreprises la possibilité d’utiliser les comptes « 6876 Dotations pour dépré-
ciations exceptionnelles » et « 7876 Reprises pour dépréciations exceptionnelles » pour
constater et ajuster les dépréciations considérées comme exceptionnelles en raison de leur
montant.

201191TDPA0314 57
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 4. La dépréciation des immobilisations incorporelles

ou corporelles amortissables

EXEMPLE APPLICATIF 21

L’entreprise ASTIER a acheté et mis en service un matériel industriel le 01/09/N. Le prix d’achat
de ce bien s’élève à 12 000 €. Au 31/12/N, il a été décidé d’amortir ce bien. Il fait l’objet d’un
amortissement linéaire sur 5 ans. Sa valeur résiduelle est considérée comme nulle.
On suppose que ce bien fera l’objet à l’inventaire de tests de dépréciation qui révéleront les
valeurs actuelles suivantes :

c
Années (Fin) Valeur actuelle
N 11 200 €
N+1 8 600 €

te
N+2 6 500 €
N+3 4 000 €
N+4 1 600 €
N+5 0 €

Le plan d’amortissement prévu à l’origine est le suivant :

-In Amortissements
Années Base de calcul VNC fin d’exercice
Dotations Cumuls
N 12 000 800(1) 800 11 200
N+1 12 000 2 400 3 200 8 800
N+2 12 000 2 400 5 600 6 400
N+3 12 000 2 400 8 000 4 000
N+4 12 000 2 400 10 400 1 600
N+5 12 000 1 600(2) 12 000 0
m
(1) 12 000 × 20 % × 4/12 = 800
(2) 2 400 – 800 = 1 600

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Le suivi des modifications du plan d’amortissement et de la dépréciation de l’immobilisation
peut être réalisé à l’aide du tableau ci-après :

Valeur d’origine – Amortissements

cumulés – Dépréciation cumulée

Rappel Amortissements Dépréciation

Valeur VNC
Années VNC plan Calcul des
actuelle Dotations (+) Bilan au
Cn

(Fin) d’origine amortissements Dotations Cumuls Cumul

estimée Reprises (–) 31/12
(1)
N 11 200 12 000 × 20 % × 4/12 800 800 11 200 0 0 11 200
N+1 8 800 12 000 × 20 % 2 400 3 200 8 600 + 200 200 8 600
N+2 6 400 8 600 × 12 / 44 2 345 5 545 6 500 – 145 55 6 400
N+3 4 000 6 400 × 12 / 32 2 400 7 945 4 000 0 55 4 000
N+4 1 600 4 000 × 12 / 20 2 400 10 345 1 600 0 55 1 600
N+5 0 1 600 × 8/8 1 600 11 945 0 0 55 0

REMARQUE
La VNC prévue par le plan d’origine constitue une VNC plafond.

58
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Année Suivi de l’immobilisation

La base amortissable est la valeur d’origine.
La valeur actuelle estimée (11 200 €) est égale à la VNC prévue par le plan d’amortissement
d’origine (11 200 €) ; en conséquence :
N
• Seule la dotation aux amortissements prévue par le plan d’origine est à constater.
• La VNC de fin d’exercice retenue est calculée ainsi :
VNC fin retenue = Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée
La base amortissable est inchangée (Valeur d’origine)
La valeur actuelle estimée (8 600 €) est inférieure à la VNC prévue par le plan d’origine
(8 800 €) ; en conséquence :
• Il faut constater une dépréciation égale à la différence entre ces deux valeurs soit :
N+1
8 800 – 8 600 = 200

c
• La VNC de fin d’exercice retenue est calculée ainsi :
• VNC fin retenue = Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée
• La VNC fin d’exercice retenue devient la base amortissable de l’exercice suivant.
La base amortissable est la VNC de fin d’exercice précédent ; en conséquence :

te
• Il faut constater une dotation aux amortissements proportionnelle à la durée restant à couvrir
(44 mois dans notre exemple, décomptés du 1er janvier N+2 au 1er septembre N+5).
La valeur actuelle estimée (6 500 €) est supérieure à la VNC prévue par le plan d’origine
(6 400 €) ; en conséquence :
• La VNC du plan d’origine constituant une VNC plafond, c’est elle qui doit être retenue.
N+2 • On doit donc contrôler que :
Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée = VNC fin retenue.
-In
12 000 – 5 545 – Dépréciation cumulée = 6 400
D’où : Dépréciation cumulée = 55
Il est donc nécessaire d’ajuster la dépréciation par une reprise de 200 – 55 = 145 pour
ramener la dépréciation à 55.
– La VNC fin retenue devient la base amortissable de l’exercice suivant.
La base amortissable est la VNC de fin d’exercice précédent ; en conséquence :
• Il faut constater une dotation aux amortissements proportionnelle à la durée restant à couvrir
(32 mois dans notre exemple, décomptés du 1er janvier N+3 au 1er septembre N+5).
La valeur actuelle estimée (4 000 €) est égale à la VNC prévue par le plan d’amortissement
d’origine (4 000 €) ; en conséquence :
m
N+3 • La VNC du plan d’origine constituant une VNC plafond, c’est elle qui doit être retenue.
• On doit donc contrôler que :
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée = VNC fin retenue

12 000 – 7 945 – Dépréciation cumulée = 4 000
D’où : Dépréciation cumulée = 55
Il n’est donc pas nécessaire d’ajuster la dépréciation.
La base amortissable est la VNC de fin d’exercice précédent ; en conséquence :
a

• Il faut constater une dotation aux amortissements proportionnelle à la durée restant à couvrir
(20 mois dans notre exemple, décomptés du 1er janvier N+4 au 1er septembre N+5).
La valeur actuelle estimée (1 600 €) est égale à la VNC prévue par le plan d’amortissement
d’origine (1 600 €) ; en conséquence :
Cn

N+4 • La VNC du plan d’origine constituant une VNC plafond, c’est elle qui doit être retenue.
• On doit donc contrôler que :
Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée = VNC fin retenue
12 000 – 10 345 – Dépréciation cumulée = 1 600
D’où : Dépréciation cumulée = 55
Il n’est donc pas nécessaire d’ajuster la dépréciation.
La base amortissable est la VNC de fin d’exercice précédent ; en conséquence :
• Il faut constater une dotation aux amortissements proportionnelle à la durée restant à couvrir
(8 mois dans notre exemple, décomptés du 1er janvier N+5 au 1er septembre N+5).
La valeur actuelle estimée (0) est égale à la VNC prévue par le plan d’amortissement
d’origine (0) ; en conséquence :
N+5 • La VNC du plan d’origine constituant une VNC plafond, c’est elle qui doit être retenue.
• On doit donc contrôler que :
Valeur d’origine – Amortissements cumulés – Dépréciation cumulée = VNC fin retenue
12 000 – 11 945 – Dépréciation cumulée = 0
D’où : Dépréciation cumulée = 55
Il n’est donc pas nécessaire d’ajuster la dépréciation.

201191TDPA0314 59
Introduction à la comptabilité • Série 3

Les enregistrements comptables successifs seront les suivants :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 800,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 800,00
Selon inventaire

31/12/N+1

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 2 400,00

incorporelles et corporelles

c
28154 Amortissements du matériel industriel 2 400,00
Selon inventaire

d°

te
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations 200,00
incorporelles et corporelles
29154 Dépréciations du matériel industriel 200,00
Selon inventaire
-In 31/12/N+2

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 2 345,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 345,00
Selon inventaire

d°

29154 Dépréciations du matériel industriel 145,00

7816 Reprises sur dépréciations des immobilisations 145,00
incorporelles et corporelles
m
Selon inventaire

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31/12/N+3

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 2 400,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 400,00
a

Selon inventaire

31/12/N+4

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 2 400,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 400,00
Selon inventaire

31/12/N+5

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 1 600,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 1 600,00
Selon inventaire

Ce genre de situation nécessite également la constatation d’écritures pour des raisons purement
fiscales, que nous ne traiterons pas dans cette UE (hors programme) mais qui seront vues en
comptabilité approfondie.

60
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 5. Rôle économique et financier des dépréciations

La constatation d’une dépréciation ou son ajustement permet de « corriger » la valeur d’une

immobilisation afin de respecter le principe de prudence et d’atteindre l’objectif d’image fidèle
que doivent donner les comptes. En tant que charge calculée, une dotation aux dépréciations
joue dans le même sens qu’une dotation aux amortissements sur le niveau des ressources
d’autofinancement de l’entreprise.

Chapitre 3. Les amortissements

et les dépréciations

c
dans les documents de synthèse

te
Section 1. Au niveau du compte de résultat

Le compte de résultat recense les dotations et les reprises de l’exercice. Il s’agit de charges et
de produits calculés qui auront un impact direct sur le niveau du résultat.
-In DÉBIT Compte de résultat au 31/12/N CRÉDIT
Exercice Exercice Exercice Exercice
Charges Produits
N N–1 N N–1
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70
à 75 + 781 + 791)
Dotations
aux amortissements Reprises sur
des immobilisations… × × amortissements
(Compte 6811) et dépréciations × ×
Dotations aux dépréciations (Comptes 7811 et 7816).
m
des immobilisations… × ×
(Compte 6816)
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Charges financières Produits financiers

(Comptes 66 + 686) (Comptes 76 + 786 + 796)
Charges exceptionnelles Produits exceptionnels
(Comptes 67 + 687) (Comptes 77 + 787 + 797)
a

Dotations aux dépréciations Reprises sur dépréciations

exceptionnelles exceptionnelles
(Compte 6876) × × (Compte 7876) × ×
Dotations aux Reprises
Cn

amortissements × × sur amortissements × ×
dérogatoires dérogatoires
(Compte 68725) (Compte 78725)

Participation des salariés

aux résultats (Compte 691)

Impôt sur les bénéfices

(Comptes 695 + 697)
Total des charges Total des produits
Solde créditeur = bénéfice Solde débiteur = perte
Total général Total général

201191TDPA0314 61
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 2. Au niveau du bilan

I. À L’ACTIF
Les amortissements cumulés et les dépréciations cumulées sont des actifs soustractifs car ils
sont « correcteurs de valeur » :

ACTIF BILAN (Extrait) au 31/12/N PASSIF

Exercice N Net
ACTIF Amort. Exercice
Brut Net
Dép. N–1

c
ACTIF IMMOBILISÉ

Immob. incorp. × × × ×

te
Immob. corp. × × × ×

Valeur d'origine
-In
Amortissements et dépréciations cumulés
au 31/12/N après inventaire

Valeur – Amortissements cumulés – Dépréciations cumulées

d'origine au 31/12/N après au 31/12/N après
inventaire inventaire

Valeur d'origine – Amortissements cumulés – Dépréciations cumulées

au 31/12/N–1 après au 31/12/N–1 après
inventaire inventaire
m

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II. AU PASSIF
Les amortissements dérogatoires sont assimilés à des capitaux propres car ils permettent de
renforcer les ressources de financement interne :
a

ACTIF BILAN (Extrait) au 31/12/N PASSIF

Net Exercice
PASSIF Net Exercice N
N–1
Cn

CAPITAUX PROPRES
Capital
Réserves
Résultat de l’exercice
Report à nouveau
Subventions d’investissement
Amortissements dérogatoires(1) × ×

Solde du compte 145 au 31/12/N après inventaire

Solde du compte 145 au 31/12/N–1 après inventaire

(1) Les amortissements dérogatoires sont, en fait, regroupés avec les provisions réglementées dans une rubrique appelée « Provisions
réglementées ».

62
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 3. Au niveau de l’annexe

Au niveau de l’annexe, le tableau des amortissements et le tableau des dépréciations retracent

les mouvements d’amortissements et les mouvements de dépréciations de l’exercice.

Tableau des amortissements au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Amortissements Augmentations : Diminutions Amortissements
cumulés au début dotations d’amortissements cumulés à la fin
Rubriques de l’exercice de l’exercice de l’exercice de l’exercice
Immobilisations incorporelles

c
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
TOTAL
Les amortissements cumulés à la fin de l’exercice sont égaux à la somme algébrique des colonnes

te
précédentes (A + B – C = D).

Tableau des amortissements au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Amortissements Augmentations : Diminutions : Amortissements
cumulés au début dotations d’amortissements cumulés à la fin
Rubriques
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
TOTAL
-In
de l’exercice de l’exercice de l’exercice de l’exercice

Les amortissements cumulés à la fin de l’exercice sont égaux à la somme algébrique des colonnes
précédentes (A + B – C = D).

Tableau des dépréciations au 31/12/N

m
Situations et A B C D
mouvements Dépréciations Augmentations : Diminutions
Dépréciation à la
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au début dotations reprises

Rubriques fin de l’exercice
de l’exercice de l’exercice de l’exercice
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
a

Stocks
Créances
TOTAL
Le montant des dépréciations à la fin de l’exercice est égal à la somme algébrique des colonnes précédentes
Cn

(A + B – C = D).

L’annexe doit par ailleurs comporter les informations suivantes, dès lors qu’elles sont significa-
tives :

I. CONCERNANT LES AMORTISSEMENTS

Pour chaque catégorie d’immobilisations, une information est fournie sur :
• l’utilisation ou les taux d’amortissement utilisés ;
• les modes d’amortissement utilisés ;
• le(s) poste(s) du compte de résultat dans le(s)quel(s) est incluse la dotation aux amortisse-
ments ;
• la nature et l’incidence d’un changement d’estimation comptable ayant un impact significatif
sur l’exercice ou dont on peut s’attendre à ce qu’il ait un impact significatif sur les exercices
ultérieurs ;

201191TDPA0314 63
Introduction à la comptabilité • Série 3

• en cas de comptabilisation séparée des différents éléments d’un actif du fait d’utilisations dif-
férentes, indication de la valeur brute, de l’utilisation ou du taux d’amortissement et du mode
d’amortissement utilisé pour chacun des éléments.

II. CONCERNANT LES DÉPRÉCIATIONS

Pour les dépréciations comptabilisées ou reprises au cours de l’exercice pour des montants
individuellement significatifs, une information est fournie sur :
• le montant de la dépréciation comptabilisée ou reprise ;
• la valeur actuelle retenue : valeur vénale ou valeur d’usage ; si la valeur vénale est retenue, la
base utilisée pour déterminer ce prix (par référence à un marché actif ou de toute autre façon) ;

c
si la valeur d’usage est retenue, les modalités de détermination de celle-ci ;
• le(s) poste(s) du compte de résultat dans le(s)quel(s) est incluse la dotation ;
• les événements et circonstances qui ont conduit à comptabiliser ou à reprendre la déprécia-
tion.

te
III. CONCERNANT LE RAPPROCHEMENT ENTRE LES VALEURS COMPTABLES
À L’OUVERTURE ET À LA CLÔTURE DE L’EXERCICE
Un rapprochement entre les valeurs comptables à l’ouverture et à la clôture de l’exercice doit
faire apparaître :
-In
• les amortissements comptabilisés au cours de l’exercice ;
• les dépréciations comptabilisées au cours de l’exercice ;
• les dépréciations reprises au cours de l’exercice.
En outre, pour chaque catégorie d’actifs, corporels et incorporels, une information est fournie
sur la valeur brute comptable et le cumul des amortissements (regroupé avec le cumul des
dépréciations) à l’ouverture et à la clôture de l’exercice.
m

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Titre 4. La dépréciation des autres
éléments d’actif et les provisions
a

Les dépréciations des immobilisations incorporelles ou corporelles constatent des pertes de

valeur de ces immobilisations résultant de causes dont les effets sont irréversibles ou non.
D’autres éléments d’actif (immobilisations financières, stocks, créances, valeurs mobilières de
Cn

placement) peuvent à la clôture avoir une valeur inférieure à leur valeur d’entrée dans le patri-
moine de l’entreprise. Si cette perte de valeur résulte de causes dont les effets ne sont pas jugés
irréversibles, il faut alors comptabiliser cette dépréciation.
Par ailleurs, à la date de clôture, des événements déjà survenus ou en cours sont susceptibles
d’occasionner une sortie de ressources (et donc un passif externe) dont l’échéance et le montant
ne peuvent toutefois pas être fixés de façon précise. C’est le cas des dépenses que l’entreprise
risque d’avoir à supporter à plus ou moins long terme à la suite de litiges en cours, de garanties
données aux clients, de la mise en place de plans d’abandon ou de restructuration d’activités.
Ces passifs externes doivent être comptabilisés au bilan sous forme de provisions pour risques
et charges.
Même en cas d’absence ou d’insuffisance de bénéfice, il faut obligatoirement constater les dépré-
ciations et les provisions pour risques et charges nécessaires. Il faut les rapporter au résultat
quand les raisons qui les ont motivées ont cessé d’exister. Ces régularisations permettent de res-
pecter les principes comptables de prudence et d’indépendance des exercices, en corrigeant les
valeurs patrimoniales inscrites au bilan (en effet, les « dépréciations » constatent une diminution

64
UE 119 • Introduction à la comptabilité

d’ACTIF et les « provisions pour risques et charges », une augmentation de PASSIF). Plus large-
ment, elles contribuent à l’objectif d’image fidèle que les comptes se doivent de donner.
Enfin, les dotations aux dépréciations ou aux provisions pour risques et charges constituent des
charges calculées ; elles ne donnent lieu à aucun décaissement mais contribuent à minimiser le
résultat. L’entreprise réalise alors des économies d’impôts (et donc de trésorerie) et des écono-
mies de distribution de bénéfices qui peuvent servir de ressources d’autofinancement.
Une autre catégorie de provisions appelées « Provisions réglementées » est prévue par le
PCG. Il s’agit en fait de provisions ne correspondant pas à l’objet normal d’une provision (consta-
ter un passif qui comporte une part d’incertitude quant à son échéance et à son montant) mais
comptabilisées comme telles de façon à faire bénéficier l’entreprise d’un différé de paiement
d’impôts.

c
Chapitre 1. La dépréciation

te
des autres éléments d’actif
Outre les immobilisations incorporelles ou corporelles, les dépréciations peuvent être constatées
sur les éléments d’actif suivants :
• les immobilisations financières :
–– titres de participations,
–– titres immobilisés autres que les TIAP,
-In
–– titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP),
–– les prêts,
–– les dépôts et cautionnements versés ;
• les stocks ;
• les créances ;
• les valeurs mobilières de placement.
À la clôture de l’exercice, leur valeur nette comptable (VNC) est comparée à leur valeur actuelle :
m
• si la valeur actuelle est supérieure à la VNC, la plus-value latente, au nom du principe de pru-
dence, n’est pas constatée en comptabilité ;
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• si la valeur actuelle est inférieure à la VNC, la moins-value latente (car résultant de causes dont
les effets ne sont pas jugés irréversibles) est constatée en comptabilité grâce à la dotation
d’une dépréciation.
À l’inventaire des exercices suivants, la VNC des actifs concernés est toujours comparée à leur
a

valeur actuelle et la dépréciation est ajustée en conséquence par l’intermédiaire d’une dotation
ou d’une reprise.

Section 1. La
Cn

dépréciation des titres

I. PRINCIPE
À l’inventaire, il y a lieu de comparer la valeur d’entrée (prix d’acquisition) des titres possédés avec
leur valeur d’inventaire (valeur actuelle). La valeur d’inventaire des titres est déterminée de la sorte :

Titres Valeur d’inventaire

Titres de participation Valeur d’utilité : valeur que l’entreprise accepterait de décaisser
pour obtenir cette participation si elle avait à l’acquérir.
Titres immobilisés autres Cours moyen du dernier mois pour les titres cotés.
que les TIAP Valeur probable de négociation pour les titres non cotés.
Titres immobilisés de l’activité Valeur tenant compte des perspectives d’évolution générale
de portefeuille (TIAP) de la société émettrice et fondée, notamment, sur la valeur de marché.
Valeurs mobilières Cours moyen du dernier mois pour les titres cotés.
de placement Valeur probable de négociation pour les titres non cotés.

201191TDPA0314 65
Introduction à la comptabilité • Série 3

Cette comparaison a pour objectif de mettre en évidence, pour chaque catégorie de titres (titres
émis par une même société et conférant les mêmes droits), l’absence ou la présence d’une plus-
value ou moins-value latente (gain ou perte qui serait réalisée si l’on vendait les titres).
Si la comparaison entre la valeur d’entrée et la valeur d’inventaire fait apparaître une plus-value
latente, celle-ci, en vertu du principe de prudence, ne doit pas être prise en compte en comptabilité.
Si une dépréciation a été constatée lors de l’inventaire précédent, il faut l’annuler.
Si la comparaison entre la valeur d’entrée et la valeur d’inventaire fait apparaître une moins-value
latente, celle-ci, toujours en vertu du principe de prudence, doit donner lieu à l’enregistrement d’une
dépréciation. Si une dépréciation a été constituée lors de l’inventaire précédent, il faut l’ajuster.

c
IMPORTANT
Les plus-values latentes et moins-values latentes sur des titres de catégories différentes ne
doivent pas être compensées. En principe, les exceptions seront étudiées dans l’UE de comp-

te
tabilité approfondie.
Les plus-values latentes et moins-values latentes sur des titres de même catégorie achetés à
des dates différentes peuvent être compensées.

II. EXEMPLE -In

EXEMPLE APPLICATIF 22

Au 31/12/N, l’inventaire des titres dans l’entreprise DELAGE donne les renseignements suivants :

Prix moyen Valeur Valeur

Date Prix d’achat
Titres Nature Nombre d’acquisition d’inventaire d’inventaire
d’achat unitaire
au 31/12/N au 31/12/N au 31/12/N–1
AMG Cpte 261 10/04/N–1 100 1 000 € 950 € 960 €
m
AXA Cpte 271 02/02/N–1 20 240 € 225(1) 230 € 180 €
AXA Cpte 271 15/09/N 12 200 € 225(1) 230 €
ACCOR Cpte 272 20/08/N–1 300 100 € 98 € 95 €

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PINAULT Cpte 503 06/10/N 40 200 € 180 €
(20 × 240) + (12 × 200)
(1) = 225
(20 + 12)
a

Ces valeurs sont obtenues par comparaison du

prix d’achat (ou du prix moyen d’acquisition) et
de la valeur d’inventaire.
Cn

Moins-value Plus-value Ajustement

Dépréciation
latente latente Dépréciation
Titres Nature nécessaire
unitaire unitaire au 31/12/N–1 Dotation Reprise
au 31/12/N
au 31/12/N au 31/12/N
AMG Cpte 261 50 € 5 000(2) 4 000(3) 1 000(4)
AXA Cpte 271 5€ Néant 1 200(5) 1 200(6)
ACCOR Cpte 272 2€ 600 (7) 1 500(8) 900(9)
PINAULT Cpte 503 20 € 800 (10) Néant 800(11)
(2) 100 × 50 = 5 000
(3) 100 × (1 000 – 960) = 4 000
(4) 5 000 – 4 000 = 1 000
(5) 20 × (240 – 180) = 1 200
(6) 0 – 1 200 = –1 200
(7) 300 × 2 = 600
(8) 300 × (100 – 95) = 1 500
(9) 600 – 1 500 = – 900
(10) 40 × 20 = 800
(11) 800 – 0 = 800

66
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N, cet inventaire s’est traduit par les enregistrements comptables suivants :

31/12/N
68662 Dotations aux dépréciations des éléments financiers 1 000,00
2961 Dépréciations des titres de participation 1 000,00
Selon inventaire (Titres AMG)
d°
2971 Dépréciations des titres immobilisés (droit 1 200,00
de propriété)
78662 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 1 200,00
Selon inventaire (Titres AXA : dépréciation sans objet)

c
d°
2972 Dépréciations des titres immobilisés (droit de créance) 900,00
78662 Reprises sur dépréciations des éléments financiers 900,00

te
Selon inventaire (Titres AXA : dépréciation sans objet)
d°
68665 Dotations aux dépréciations des VMP 800,00
5903 Dépréciations des VMP (actions) 800,00
Selon inventaire (Titres PINAULT : réduction
-In
de la dépréciation)

Section 2. La dépréciation des stocks

I. PRINCIPE
m
RAPPEL
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Les stocks sont évalués :

• au coût d’achat (matières premières, marchandises, autres approvisionnements) ;
• au coût de production (produits et en-cours).
a

Cette valeur appelée valeur d’entrée doit être comparée à la valeur d’inventaire (valeur actuelle)
qui peut tenir compte du prix du marché et des perspectives de ventes.
Si, à l’inventaire, la valeur actuelle des stocks est inférieure à leur valeur d’entrée, il faut constater
Cn

une dépréciation ; pour cela, deux méthodes peuvent être utilisées :

Méthode spécifique d’ajustement

Méthode classique d’ajustement d’une dépréciation
d’une dépréciation des stocks
Enregistrement d’une dotation si la dépréciation sur stock Annulation de la dépréciation sur stock
initial est inférieure à la dépréciation sur stock final. initial par l’intermédiaire d’une reprise.
Enregistrement d’une reprise si la dépréciation sur stock Constatation de la dépréciation sur stock
initial est supérieure à la dépréciation sur stock initial. final par l’intermédiaire d’une dotation.

REMARQUE
Il est généralement admis que la dépréciation des stocks relève du niveau Exploitation
lorsqu’elle résulte de variation de cours, de saisonnalité des ventes, d’aléas de manipulation
ou de stockage. Les ajustements s’enregistrent alors en 68173 ou 78173. En revanche, si la
dépréciation résulte de causes accidentelles (inondation, incendie, etc.), elle relève du niveau
Exceptionnel et les ajustements s’enregistrent en 6876 et 7876.

201191TDPA0314 67
Introduction à la comptabilité • Série 3

II. EXEMPLE

EXEMPLE APPLICATIF 23

Au 31/12/N avant inventaire, les données relatives aux stocks et en-cours dans l’entreprise
OLLIER sont les suivantes :

Extrait de la balance par soldes avant inventaire au 31/12/N

Numéro Soldes
Intitulé du compte
de compte Débiteur Créditeur
310 Stocks de matières premières 90 000,00

c
3910 Dépréciations des stocks de matières premières 3 000,00
331 Produits en cours 35 000,00
355 Stocks de produits finis 110 000,00
3955 Dépréciations des stocks de produits finis 2 000,00

te
370 Stocks de marchandises 40 000,00

Le gestionnaire des stocks a par ailleurs communiqué au service comptable les renseignements
ci-après :
• Stock final de matières premières : 70 000 €.
• Stock final de produits en cours : 38 000 €.
-In
• Stock final de produits finis : 80 000 €.
• Stock final de marchandises : 50 000 €.
• Certains lots de produits finis sont détériorés, il y a lieu de porter la dépréciation à 3 000 €.
• Certains lots de marchandises ont également subi une détérioration estimée à 1 500 €.
Il est précisé que les variations de stocks n’ont pas encore été enregistrées.
Au 31/12/N, il faut donc enregistrer les régularisations ci-après :

31/12/N
m
60310 Variation des stocks de matières premières 90 000,00
60370 Variation des stocks de marchandises 40 000,00

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71331 Variation des produits en cours 35 000,00
71355 Variation des stocks de produits finis 110 000,00
310 Stocks de matières premières 90 000,00
370 Stocks de marchandises 40 000,00
a

331 Produits en cours 35 000,00

355 Stocks de produits finis 110 000,00
Annulation des stocks initiaux
d°
Cn

3910 Dépréciations des stocks de matières premières 3 000,00

3955 Dépréciations des stocks de produits finis 2 000,00
78173 Reprises sur dépréciations des stocks 5 000,00
Annulation dépréciations sur stocks initiaux
d°
310 Stocks de matières premières 70 000,00
370 Stocks de marchandises 50 000,00
331 Produits en cours 38 000,00
355 Stocks de produits finis 80 000,00
60310 Variations des stocks de matières premières 70 000,00
60370 Variations des stocks de marchandises 50 000,00
71331 Variations des produits en cours 38 000,00
71355 Variations des stocks de produits finis 80 000,00
Constatation des stocks finaux

68
UE 119 • Introduction à la comptabilité

d°

68173 Dotations aux dépréciations des stocks 4 500,00

3955 Dépréciations des stocks de produits finis 3 000,00
3970 Dépréciations des stocks de marchandises 1 500,00
Constatation des dépréciations sur stocks finaux

REMARQUE
La balance après inventaire contiendra donc les données relatives aux stocks finaux et à leurs

c
dépréciations.

te
Section 3. La dépréciation des créances

I. PRINCIPE
À l’inventaire, il faut examiner les créances en comparant leur valeur nominale et leur valeur pro-
bable de recouvrement, de manière à repérer celles qui sont douteuses ou litigieuses et celles
-In
qui sont irrécouvrables. Il faut ensuite procéder aux régularisations nécessaires.
• Une créance est douteuse lorsque son recouvrement est incertain en raison des difficultés
financières du débiteur.
• Une créance est litigieuse lorsqu’elle est contestée par le débiteur et que son recouvrement
devient de ce fait incertain.
• Une créance devient irrécouvrable lorsque le débiteur est insolvable.

II. EXEMPLES
m
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EXEMPLE APPLICATIF 24

Au 31/12/N, l’inventaire des créances dans l’entreprise BOURDON donne les renseignements
suivants :
a

Nom Créance TTC(1) Dépréciation Règlement

Observations
des clients au 01/01/N au 31/12/N–1 en N(2)
DUVAL 9 000,00 € 3 750,00 € Néant Porter la dépréciation à 60 %
MORIN 9 600,00 € 2 400,00 € 3 000,00 Règlement pour solde(3)
Cn

(1) TVA 20 %.

(2) Les règlements sont toujours réputés TTC.
(3) Cette expression signifie que le client n’effectuera pas d’autre règlement.

Par ailleurs, trois autres clients subissent des difficultés au cours de l’exercice N :

Nom Créance TTC

Observations
des clients au 31/12/N
DUPUY 7 534,80 On pense perdre 30 %
MERCIER 3 588,00 On espère récupérer 60 %
DUBOIS 7 056,40 Client en liquidation judiciaire ; doit être considéré comme totalement
insolvable.

201191TDPA0314 69
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le tableau ci-après, dressé de façon extracomptable, va permettre de préparer les régularisa-

tions nécessaires :

État des créances douteuses et irrécouvrables au 31/12/N

Dépréciation Créances
Nom Créances au 31/12/N Dépréciation Ajustement
nécessaire irrécouvrables
des clients (1) au 31/12/N–1
TTC HT au 31/12/N Dotation Reprise HT TVA
DUVAL 9 000,00 7 500,00 4 500,00 3 750,00 750,00
MORIN (2)6 600,00 5 500,00 2 400,00 2 400,00 5 500,00 1 100,00
DUPUY 7 560,00 6 300,00 1 890,00 1 890,00
MERCIER 3 600,00 3 000,00 1 200,00 1 200,00
DUBOIS 7 080,00 5 900,00 5 900,00 1 180,00

c
3 840,00 2 400,00 11 400,00 2 280,00
(1) Les provisions doivent être calculées sur les créances hors taxes nettes de règlement partiel.
(2) 9 600,00 – 3 000,00 = 6 600,00

te
Au 31/12/N, il faut donc enregistrer les régularisations ci-après :

31/12/N
416 Clients douteux(1) 11 160,00
411 Clients 11 160,00
Selon inventaire :

68174
491
-In
DUPUY (7 560,00 TTC) + MERCIER (3 600,00 TTC)

Dotations aux dépréciations des créances

Dépréciation des comptes de clients
d°
3 840,00
3 840,00
Selon inventaire
d°
4911 Dépréciations des comptes clients 2 400,00
m
78174 Reprises sur dépréciations des créances 2 400,00
Selon inventaire

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
d°
654 Pertes sur créances irrécouvrables(2) 11 400,00
a

44571 TVA collectée(3) 2 280,00

416 Clients douteux (4)6 600,00

411 Clients (5)7 080,00

Selon inventaire
Cn

(1) Seules les créances clients qui font l’objet d’une provision pour la première fois doivent être inscrites dans le compte clients douteux
au 31/12/N. Ceux qui ont fait l’objet d’une dépréciation lors de l’inventaire de l’année précédente sont déjà inscrits dans le compte 416.
(2) Si le montant des créances irrécouvrables est jugé exceptionnellement élevé, l’entreprise peut débiter le compte « 6714 Créances
devenues irrécouvrables dans l’exercice ».
(3) Ou 44551 TVA à décaisser
(4) MORIN TTC
(5) DUBOIS TTC

EXEMPLE APPLICATIF 25

Cas particulier des créances comptabilisées comme irrécouvrables et qui ont finalement été
partiellement ou totalement réglées par le débiteur :
À l’inventaire du 31/12/N, dans l’entreprise BEALIEU, il est constaté qu’une créance de 4 800 €
TTC (TVA 20 %) sur le client GAUBERT, considérée comme irrécouvrable au 31/12/N–1, a

70
UE 119 • Introduction à la comptabilité

finalement fait l’objet d’un règlement partiel de 1 800 € au cours de l’exercice N. Le comptable a
passé l’écriture suivante :
Courant N
512 Banque 1 800,00
471 Compte d’attente 1 800,00
Client GAUBERT (règlement partiel)

Au 31/12/N, il convient de passer l’écriture de régularisation ci-après :

31/12/N

c
471 Compte d’attente 1 800,00
7714 Rentrées sur créances amorties 1 500,00
44571 TVA collectée 300,00
Pour régularisation

te
REMARQUE
L’enregistrement du produit lors de la réception du chèque est possible s’il n’y a aucune
ambiguïté.
-In
III. CAS PARTICULIER : L’ABANDON DE CRÉANCE INITIALE À CARACTÈRE
COMMERCIAL
Une telle situation se produit lorsqu’un fournisseur souhaite aider un client (autre entreprise) en
difficultés temporaires. L’abandon de créances peut permettre d’éviter la liquidation du client et
favoriser ainsi la reprise des affaires entre les deux partenaires.
m
L’entreprise bénéficiaire doit adresser à celle qui consent l’abandon une facture mentionnant la
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

TVA. La facture peut alors être déduite par l’entreprise qui consent l’abandon à condition que
l’intérêt commercial de l’opération soit justifié.

EXEMPLE APPLICATIF 26
a

L’entreprise DUPONT a vendu le 20/03/N des marchandises (facture n° 625) pour 1 000 € hors
taxes (TVA 20 %) à l’entreprise DURAND. Le 31/05/N, l’entreprise DUPONT abandonne sa
créance sur l’entreprise DURAND qui lui adresse alors la facture n° 154 correspondante ; cet
abandon est commercialement justifié.
Cn

Comptabilité de DUPONT
20/03/N
411 Clients 1 200,00
707 Ventes de marchandises 1 000,00
44571 TVA collectée 200,00
Facture n° 625
31/05/N
678 Autres charges exceptionnelles 1 000,00
44566 TVA sur autres biens et services 200,00
411 Clients 1 200,00
Facture n° 154

201191TDPA0314 71
Introduction à la comptabilité • Série 3

Comptabilité de DURAND

20/03/N

607 Achats de marchandises 1 000,00

44566 TVA sur autres biens et services 200,00
401 Fournisseurs 1 200,00
Facture n° 625

31/05/N

401 Fournisseurs 1 200,00

778 Autres produits exceptionnels 1 000,00

c
44571 TVA collectée 200,00
Facture n° 154

te
Chapitre 2. Les provisions pour risques et charges
Section 1. Principes

IMPORTANT
-In
La définition et le champ d’application des provisions pour risques et charges ont été profon-
dément modifiés par un arrêté de 2001 portant homologation du règlement CRC 2000-06 rela-
tif aux passifs, inspiré de la norme IAS 37, et auquel il faut se référer pour la constitution de ce
type de provision depuis le 1er janvier 2002.
m
Les provisions pour risques et charges (comme les dépréciations d’éléments d’actif) ont pour
mission de constater une diminution de la valeur du patrimoine. Cependant, cette diminution ne
provient pas d’une baisse de valeur d’un actif mais, au contraire, d’un accroissement de passif

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externe que des événements survenus ou en cours à la clôture de l’exercice rendent probable.
Toutefois, contrairement à une dette qui constitue un passif certain, une provision pour risques
et charges est un passif dont l’échéance ou le montant n’est pas fixé de façon précise.
Pour pouvoir être comptabilisée, une provision pour risques et charges doit répondre à la défini-
a

tion du PCG relative aux passifs : « Un passif est un élément du patrimoine ayant une valeur
économique négative pour l’entité, c’est-à-dire une obligation de l’entreprise à l’égard d’un tiers
dont il est probable ou certain qu’elle provoquera une sortie de ressources au bénéfice de ce
tiers, sans contrepartie au moins équivalente attendue de celui-ci. »
Cn

Cette définition appelle les précisions suivantes :

• l’obligation à l’égard du tiers doit exister à la date de clôture de l’exercice ;
• pas question, par exemple, de constituer une provision pour risques et charges pour couvrir
des travaux ou une prestation qu’un tiers devra effectuer en raison d’engagements contrac-
tuels pris avant la date de clôture. En effet, dans une telle situation, il y aura sortie de res-
sources à l’égard d’un tiers avec une contrepartie équivalente qui sera l’exécution de travaux,
d’une livraison ou de sa prestation.
Cas particulier des provisions pour gros entretien ou grandes révisions : certains équipe-
ments font parfois l’objet de programmes pluriannuels de révisions qui ont pour but de vérifier
leur bon état de fonctionnement et d’y apporter un entretien sans toutefois prolonger leur durée
de vie au-delà de celle prévue initialement. Le plus souvent ces programmes d’entretien sont
réalisés en application d’une réglementation qui les rend obligatoires, par exemple, pour des
raisons de sécurité ; ils peuvent également résulter d’une pratique constante de l’entreprise.

72
UE 119 • Introduction à la comptabilité

EXEMPLES
Révision périodique des avions, révision périodique des coques de navires, révision pério-
dique des installations industrielles complexes.
Pour faire face à ces dépenses importantes, les entreprises peuvent doter des provisions, à la
clôture de chacun des exercices inclus dans la période séparant deux révisions. Cette pratique
permet d’étaler la constatation comptable de charges sur plusieurs exercices antérieurs à celui
au cours duquel ces charges seront engagées.

REMARQUE

c
Pour le traitement de ces dépenses de gros entretien ou de grandes révisions, le PCG prévoit
également une autre méthode de comptabilisation qui consiste à les enregistrer comme
composant de l’immobilisation. Ce composant fait alors l’objet d’un amortissement spécifique
sur la durée séparant deux grandes révisions. (Cf. Titre 3, chapitre 1, section 7)

te
LES COMPTES PROPOSÉS PAR LE PCG
Selon la nature de l’événement générateur de passif externe, on utilisera les comptes suivants
pour constater, ajuster ou annuler une provision pour risques et charges :
6815. Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation
Opération d’exploitation

Opération financière

Opération exceptionnelle
-In
7815. Reprises sur provisions pour risques et charges d’exploitation
6865. Dotations aux provisions pour risques et charges financiers
7865. Reprises sur provisions pour risques et charges financiers
6875. Dotations aux provisions pour risques et charges exceptionnels
7875. Reprises sur provisions pour risques et charges exceptionnels

Les provisions proprement dites seront inscrites dans les subdivisions du compte 15. Provisions
pour risques et charges afin d’augmenter le passif externe de l’entreprise :
151. Provisions pour risques
m
1511. Provisions pour litiges
Concerne les risques pécuniaires d’indemnités, de dommages et intérêts, et de frais de procès
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

qui résultent de procès en cours ou en appel avec des clients fournisseurs, salariés…
1512. Provisions pour garanties données aux clients
Concerne les dépenses susceptibles d’être engagées par l’entreprise du fait des garanties
données aux clients. L’évaluation doit s’appuyer sur des statiques propres à l’entreprise.
a

1513. Provisions pour pertes sur marchés à terme

Concerne le risque de perte qui résulte de la confrontation entre le prix de vente effectif avec
le prix d’achat espéré ou entre le prix de vente espéré avec le prix d’achat effectif.
1514. Provisions pour amendes et pénalités
Cn

Concerne les amendes et pénalités probables liées notamment à un contrôle fiscal.

1515. Provisions pour pertes de change
Concerne la perte latente liée à l’évaluation au cours du change à la clôture de l’exercice
des créances, des disponibilités et des dettes en devises.
1516. Provisions pour pertes sur contrats
Concerne la perte globale probable en fin de contrat pour un contrat à long terme.
1518. Autres provisions pour risques
153. Provisions pour pensions et obligations similaires
Concerne les engagements de retraite à la clôture de l’exercice.
154. Provisions pour restructurations
Concerne les dépenses de restructuration pour des activités qui s’arrêtent car elles ne trouveront pas
leur contrepartie dans l’activité future.
155. Provisions pour impôts
156. Provisions pour renouvellement des immobilisations
Concerne le renouvellement des immobilisations des entreprises concessionnaires résultant
d’une obligation contractuelle.

201191TDPA0314 73
Introduction à la comptabilité • Série 3

157. Provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices

1572 - Provisions pour gros entretien ou grandes révisions
Concerne les équipements faisant l’objet d’un programme pluriannuel de grandes révisions
élaboré dès l’acquisition du bien.
158. Autres provisions pour charges
1581 - Provisions pour remises en état
Concerne les dépenses de décontamination, remise en état d’un site…

Section 2. Exemples

c
I. CAS DES PROVISIONS POUR LITIGES

EXEMPLE APPLICATIF 27

te
À l’inventaire du 31/12/N–1, l’entreprise PRADEAU a constaté qu’un litige avec un salarié est en
cours et qu’il y a lieu de prévoir le versement d’une indemnité estimée à 5 000 €.
Au 31/12/N–1, l’écriture de régularisation sera donc enregistrée :

31/12/N–1

6815

1511
-In
Dotations aux provisions pour risques et charges
d’exploitation
Provisions pour litiges
5 000,00

5 000,00
Selon inventaire

Courant N, le conseil de prud’hommes a condamné l’entreprise PRADEAU à verser une indem-

nité de 3 000 € à son salarié. Des honoraires d’avocat se sont élevés à 1 000 € hors taxes
m
(TVA 20 %).
Le comptable a donc passé les écritures ci-après :

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Courant N

648 Autres charges de personnel 3 000,00

512 Banque 3 000,00
a

Selon décision de justice. Chèque n° …

Courant N
Cn

6226 Honoraires 1 000,00

44566 TVA déductible sur biens et services 200,00
512 Banque 1 200,00
Selon décision de justice. Chèque n° …

Au 31/12/N, l’écriture de régularisation ci-après sera donc enregistrée :

31/12/N

151 Provisions pour litiges 5 000,00

7815 Reprises sur provisions pour risques et charges 5 000,00
d’exploitation
Selon inventaire (provision sans objet)

74
UE 119 • Introduction à la comptabilité

II. CAS DES PROVISIONS POUR GARANTIES DONNÉES AUX CLIENTS

EXEMPLE APPLICATIF 28

Dans l’entreprise BRASSARD, les produits vendus sont garantis un an en cas de défaillance.
Compte tenu des pratiques de son secteur d’activité, elle estime le coût futur de ces garanties à
5 % de son chiffre d’affaires annuel. On dispose des données suivantes :
• chiffre d’affaires N : 600 000 € ;
• chiffre d’affaires N+1 : 700 000 €.
Au 31/12/N, l’écriture de régularisation ci-après sera donc enregistrée :

c
31/12/N

6815 Dotations aux provisions pour risques et charges 30 000,00

d’exploitation

te
1512 Provisions pour garanties données aux clients 30 000,00
Selon inventaire (600 000 × 5 %)

Courant N+1, les travaux relatifs aux garanties données aux clients se sont élevés à 29 000 €.
Au 31/12/N+1, il convient de passer les écritures de régularisation ci-après :

1512
-In 31/12/N+1

Provisions pour garanties données aux clients 30 000,00

7815 Reprises sur provisions pour risques et charges 30 000,00
Selon inventaire (Provision sans objet)

d°

6815 Dotations aux provisions pour risques et charges 35 000,00

m
d’exploitation
1512 Provisions pour garanties données aux clients 35 000,00
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Selon inventaire (700 000 × 5 %)

III. CAS DES PROVISIONS POUR PERTES DE CHANGE

RAPPEL
Cn

Tout au long de l’exercice comptable, les opérations libellées en monnaie étrangère (achats,
ventes, emprunts, prêts) doivent être converties et comptabilisées en euros sur la base du
dernier cours du change. Les cours de change à utiliser sont, pour les devises cotées, les
cours indicatifs de la Banque de France publiés au Journal officiel, et pour les autres devises
les cours moyens mensuels établis par la Banque de France (PCG, art. 341-1).
À l’inventaire, les créances et les dettes libellées à l’origine en monnaie étrangère déjà converties
en euro doivent à nouveau faire l’objet d’une conversion sur la base du dernier cours de change.

MODALITÉS PRATIQUES
Si le taux de change est exprimé en devises pour 1 euro, il faut diviser le montant en devises
par le taux de change pour obtenir sa valeur en euros. A contrario, s’il est exprimé en euros
pour 1 unité de devise, il faut alors multiplier le montant en devises par le taux de change pour
obtenir sa valeur en euros.
Document de travail réservé aux élèves de l'INTEC. Toute reproduction sans autorisation écrite est interdite.
Institut supérieur de comptabilité et de finances (ISCF) 10 rue Lemouchi - Ouled Braham SETIF

201191TDPA0314 75
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 29

On souhaite convertir 1 000 dollars en euros :

• Si 1 EUR = 1,25652 USD ; alors 1 000 USD = 1 000/1,25652 = 795,85
• Si 1 USD = 0,795851 EUR ; alors 1 000 USD = 1 000 × 0,795851 = 795,85
Si ces conversions ont pour effet de modifier les montants en euros précédemment comptabili-
sés, les différences de conversion doivent être inscrites dans des comptes transitoires, en attente
de régularisations ultérieures :
• à l’actif du bilan pour les différences correspondant à une diminution de la valeur d’une créance
ou à une augmentation de la valeur d’une dette ;
• au passif du bilan pour les différences correspondant à une augmentation de la valeur d’une

c
créance ou à la diminution de la valeur d’une dette.

Modifications à opérer Comptes à mouvementer

Augmenter une créance Débiter : 411. Clients ou 274. Prêts

te
(gain latent) Créditer : 477. Différences de conversion – Passif
Diminuer une créance Débiter : 476. Différences de conversion – Actif
(perte latente)
Créditer : 411. Clients ou 274. Prêts
Augmenter une dette Débiter : 476. Différences de conversion – Actif
(perte latente) -In Créditer : 401. Fournisseurs ou 164. Emprunts…
Débiter : 401. Fournisseurs ou 404. Fournisseurs
Diminuer une dette
d’immobilisations ou 164. Emprunts…
(gain latent)
Créditer : 477. Différences de conversion – Passif

En application du principe de prudence, les pertes de change latentes doivent faire l’objet d’une
provision pour risques. L’entreprise doit en effet prendre en compte le risque de subir une perte
de change, du fait de la variation du cours des devises.
m
EXEMPLE APPLICATIF 30

Le 01/09/N, l’entreprise HERIOT a contracté un emprunt de 20 000 dollars canadiens au taux de

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
6 % remboursable par amortissement constant sur 4 ans. La première échéance devra être
réglée le 01/09/N+1. Le taux de change a été le suivant :
• Le 01/09/N : 1 EUR = 1,250 CAD
• Le 31/12/N : 1 EUR = 1,255 CAD
a

• Le 01/09/N+1 : 1 EUR = 1,252 CAD

Le 01/09/N, la réception des fonds a été comptabilisée ainsi :
Cn

01/09/N

512 Banque 16 000,00

164 Emprunts 16 000,00
Facture n° ……. (20 000 / 1,250 =

Au 31/12/N, les régularisations ci-après ont été enregistrées :

Perte de change Gain de change

Dates Valeur de la dette en euros
Latente Réelle Latent Réel
31/12/N 20 000/1,255 = 15 936,25 63,75(1)
(1) 16 000 – 15 936,25 = 63,75

76
UE 119 • Introduction à la comptabilité

31/12/N

164 Emprunts 63,75

477 Différences de conversion – Passif 63,75
Selon inventaire

31/12/N

661 Charges d’intérêts 318,73

1688 Intérêts courus… 318,73
Selon inventaire (15 936,25 × 6 % × 4/12)

c
Le taux de change au 31/12/N permet de constater une diminution latente de la dette d’emprunt.
Il n’y a donc pas lieu de constater de provision. Cependant les intérêts relatifs à cet emprunt
courent sur N et N+1. Afin de respecter le principe d’indépendance des exercices comptables,

te
il convient de rattacher à l’exercice N la quote-part d’intérêts le concernant (soit 4 mois d’inté-
rêts) tout en constatant une charge à payer. (L’étude de cet aspect est vue en détail dans le titre 5
de cette série).
01/01/N+1, à la réouverture des comptes, il faut passer les écritures suivantes :

01/01/N+1

477
164 Emprunts
Contrepassation
-In
Différences de conversion – Passif 63,75
63,75

01/01/N+1

1688 Intérêts courus… 318,73

661 Charges d’intérêts 318,73
Contrepassation
m
La contrepassation permet de solder le compte 477 (tout en ramenant la créance à sa valeur
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

initiale) et le compte 1688. Les comptes de différences de conversion et les comptes de régula-
risations de comptes de gestion ont en effet vocation à être utilisés uniquement pour l’établisse-
ment du bilan de clôture.
Au 01/09/N+1, le règlement de la première annuité sera comptabilisé ainsi :
a

31/01/N+1

661 Charges d’intérêts (1200/1,252) 958,47

164 Emprunts [(16 000) / 4] 4 000,00

512 Banque [(20 000 / 4 + 1 200) /1,252] 4 952,07
766 Gains de change (4 000 – 3 993,61) 6,40
Prélèvement n° …

EXEMPLE APPLICATIF 31

Le 15/11/N, l’entreprise JOUVE a adressé une facture libellée en dollars américains à un client
de Chicago. Montant : 10 000 USD payables le 31/01/N+1.
Les données relatives au cours du dollar sont les suivantes :
• cours du dollar en euros au 15/11/N : 1 USD = 0,95620 EUR ;
• cours du dollar en euros au 31/12/N : 1 USD = 0,88320 EUR ;
• cours du dollar en euros au 31/01/N+1 : 1 USD = 0,91350 EUR.

201191TDPA0314 77
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le 15/11/N, l’opération de vente a été comptabilisée ainsi :

15/11/N

411 Clients 9 562,00

707 Ventes de marchandises 9 562,00
Facture n° ……. (10 000 × 0,95620 = 9 562)

NOTA BENE
Les exportations sont exonérées de TVA.

c
Au 31/12/N, les régularisations ci-après ont été enregistrées :

Perte de change Gain de change

Dates Valeur de la créance en euros

te
Latente Réelle Latent Réel
31/12/N 10 000 × 0,88320 = 8 832 730(1)
(1) 9 562 – 8 832 = 730 ou 10 000 (0,95620 – 0,88320)

-In 31/12/N

476 Différences de conversion – Actif 730,00

411 Clients 730,00
Selon inventaire

d°

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 730,00

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 730,00
Selon inventaire
m

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
01/01/N+1, à la réouverture des comptes, il faut passer l’écriture suivante :

01/01/N+1

411 Clients 730,00

476 Différences de conversion – Actif 730,00

Contrepassation
Cn

Au 31/01/N+1, la réception du règlement du client sera comptabilisée ainsi :

Perte de change Gain de change

Dates Valeur de la créance en euros
Latente Réelle Latent Réel
31/01/N+1 10 000 × 0,91350 = 9 135 427(1)
(1) 9 562 – 9 135 = 427 ou 10 000 (0,95620 – 0,91350)

31/01/N+1

512 Banque 9 135,00

666 Pertes de change 427,00
411 Clients 9 562,00
Virement reçu n° …

78
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N+1 au plus tard, la régularisation ci-après sera enregistrée :

31/12/N+1

1515 Provisions pour pertes de change 730,00

7865 Reprises sur provisions pour risques et charges 730,00
financiers
Selon inventaire (provision sans objet)

NOTA BENE

c
Dans la pratique, cette opération serait plutôt enregistrée le 31/01/N+1.

EXEMPLE APPLICATIF 31 (SUITE)

te
Le 15/12/N, l’entreprise JOUVE a reçu une facture libellée en yen d’un fournisseur de Tokyo.
Montant : 3 000 000 JPY payables par virement le 15/01/N+1. La facture du transitaire en
douanes reçue le même jour indique :
• TVA acquittée aux douanes : 19,60 % du montant de l’importation ;
• Commission : 500 € hors taxes ;
• TVA 20 % sur commission.
Les données relatives au cours du yen sont les suivantes :
-In
• cours du yen en euros au 15/12/N : 100 JPY = 0,8595 EUR ;
• cours du yen en euros au 31/12/N : 100 JPY = 0,8792 EUR ;
• cours du yen en euros au 15/01/N+1 : 100 JPY = 0,8164 EUR.
Le tableau ci-après permet de résumer la situation :

Perte de change Gain de change

Dates Valeur de la dette en euros
m
Latente Réelle Latent Réel
15/12/N 3 000 000/100 × 0,8595 = 25 785
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31/12/N 3 000 000/100 × 0,8792 = 26 376 591(1)

15/01/N+1 3 000 000 / 100 × 0,8164 = 24 492 1 293(2)
(1) 26 376 – 25 785 = 591
(2) 24 492 – 25 785 = – 1 293
a

Le 15/12/N, l’opération d’achat a été comptabilisée ainsi :

15/11/N

607 Achats de marchandises 25 785,00

401 Fournisseurs 25 785,00

Facture n° …

d°

622 Rémunération d’intermédiaires 500,00

44566 TVA déductible sur autres biens et services 5 257,00
[(25 785,00 × 0,2) + (500 × 0,2)]
401 Fournisseurs 5 757,00
Facture n°…

NOTA BENE
Les importations sont soumises à la TVA et éventuellement à des droits de douane dans le
pays d’arrivée.

201191TDPA0314 79
Introduction à la comptabilité • Série 3

Au 31/12/N, les régularisations ci-après ont été enregistrées :

31/12/N

476 Différences de conversion – Actif 591,00

401 Fournisseurs 591,00
Selon inventaire

d°

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 591,00

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 591,00

c
Selon inventaire

01/01/N+1, à la réouverture des comptes, il faudra passer l’écriture suivante :

te
01/01/N+1

401 Fournisseurs 591,00

476 Différences de conversion – Actif 591,00
Contrepassation
-In
15/01/N+1, le paiement du fournisseur sera comptabilisé ainsi :

31/01/N+1

401 Fournisseurs 25 785 25 785

512 Banque 24 492,00
766 Gains de change 1 293,00
Ordre virement n° …
m

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Au 31/12/N+1 au plus tard, il faudra comptabiliser la régularisation ci-après :

31/12/N+1

1515 Provisions pour pertes de change 591,00

7865 Reprises sur provisions pour risques et charges 591,00

financiers
Selon inventaire (provision sans objet)
Cn

IV. CAS DES PROVISIONS POUR GROS ENTRETIEN OU GRANDES RÉVISIONS

EXEMPLE APPLICATIF 32

Le 01/01/N, l’entreprise LEMOINE a acquis et mis en service un matériel industriel d’une valeur
de 120 000 € hors taxes. Il fait l’objet d’un amortissement linéaire sur 4 ans. Compte tenu des
impératifs de sécurité le concernant, ce matériel nécessite une grande révision au moins tous les
2 ans. Ces travaux de révision sont estimés à 20 000 € hors taxes et ont été programmés pour
début N+2. Le 01/01/N+2, les travaux de révision ont été effectivement réalisés et la facture
indique un montant de 20 000 € hors taxes.

80
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Hypothèse 1
L’entreprise constitue des provisions pour gros entretien ou grandes révisions pour les équipe-
ments faisant l’objet d’un programme pluriannuel de grandes révisions élaboré dès l’acquisition
du bien.

01/01/N

2154 Matériel industriel 120 000,00

44562 TVA sur immobilisations 24 000,00

c
404 Fournisseurs d’immobilisations 144 000,00
Facture n° …

te
31/12/N

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 30 000,00

corporelles -In
28154 Matériel industriel 30 000,00
Selon inventaire (120 000 × 25 %)

d°

6815 Dotations aux prov. pour risques et charges 10 000,00

d’exploitation
1572 Prov. pour gros entretien ou grandes révisions 10 000,00
Selon inventaire (20 000/2)
m
31/12/N+1
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31/12/N+1

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 30 000,00

corporelles
a

28154 Matériel industriel 30 000,00

Selon inventaire (120 000 × 25 %)

d°
Cn

6815 Dotations aux prov. pour risques et charges 10 000,00

d’exploitation
1572 Prov. pour gros entretien ou grandes révisions 10 000,00
Selon inventaire (20 000/2)

01/01/N+2

615 Entretien et réparations 20 000,00

44566 TVA sur autres biens et services 4 000,00
401 Fournisseurs 24 000,00
Facture n° …

201191TDPA0314 81
Introduction à la comptabilité • Série 3

31/12/N+2

1572 Provisions pour gros entretien ou grandes révisions 20 000,00

7815 Reprises sur prov. pour risques et charges 20 000,00
d’exploitation
Selon inventaire (Provision sans objet)

d°

6811 Dotations aux amortissements sur immob. corporelles 30 000,00

28154 Matériel industriel 30 000,00

c
Selon inventaire (120 000 × 25 %)

d°

te
6815 Dotations aux prov. pour risques et charges 10 000,00
d’exploitation
1572 Prov. pour gros entretien ou grandes révisions 10 000,00
Selon inventaire (20 000/2)

Hypothèse 2
-In
L’entreprise ne constitue pas de provisions pour gros entretien ou grandes révisions et applique
systématiquement l’approche par composants.
Les écritures seront alors celles-ci :

01/01/N
m
01/01/N

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21541 Matériel industriel – Machine 100 000,00
21542 Matériel industriel – Révision 20 000,00
44562 TVA sur immobilisations 24 000,00
404 Fournisseurs d’immobilisations 144 000,00
Facture n° …
a

31/12/N
Cn

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immob. corporelles 35 000,00

281541 Amortissements du matériel industriel – 25 000,00
Machine (100 000 × 25 %)
281542 Amortissements du matériel industriel – 10 000,00
Révision (20 000 × 50 %)
Selon inventaire

82
UE 119 • Introduction à la comptabilité

31/12/N+1

6811 Dotations aux amortissements sur immob. corporelles 35 000,00

c
01/01/N+2

01/01/N+2

te
281542 Amortissements du matériel industriel – Révision 20 000,00
21542 Matériel industriel 20 000,00
Pour solde des comptes débités
d°

2154 Matériel industriel 20 000,00

44562
404
TVA sur immobilisations
-In
Fournisseurs d’immobilisations
Facture n° …
4 000,00
24 000,00

31/1/N+2

31/12/N+2
m
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 35 000,00
incorporelles
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

281541 Amortissements du matériel industriel –

Machine (100 000 × 25 %) 25 000,00
281542 Amortissements du matériel industriel – 10 000,00
Révision (20 000 × 50 %)
a

Selon inventaire
Cn

Chapitre 3. Les provisions réglementées

Les provisions réglementées ne correspondent pas à l’objet normal d’une provision et sont
comptabilisées en application de dispositions légales destinées à procurer un avantage fiscal
temporaire quelquefois définitif. La comptabilisation de provisions permet, comme nous l’avons
déjà évoqué, de réduire le bénéfice imposable et donc l’impôt ; elles doivent cependant à terme
faire l’objet d’une reprise, majorant ainsi le résultat imposable et donc l’impôt.

201191TDPA0314 83
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le tableau ci-après permet de comparer les provisions réglementées aux autres provisions :

Provisions pour dépréciation

Provisions réglementées
Provisions pour risques et charges
Bénéficier d’un différé Constater :
de paiement d’impôt. • une réduction potentielle de valeur d’un élément
d’actif ;
• un passif externe.
Objectif En plus du sursis à imposition qu’elles peuvent
procurer à l’entreprise, ces provisions sont
constituées pour respecter les principes comptables
fondamentaux de prudence et d’indépendance des
exercices comptables.

c
Comptabilisation facultative Comptabilisation obligatoire affirmée par le PCG.
affirmée par le PCG.
Caractère
La mise en œuvre du mécanisme
obligatoire ?
des provisions relève

te
d’une décision de gestion.

Le Code général des impôts prévoit les situations qui autorisent la constatation des provisions
réglementées. Le plan comptable a quant à lui prévu les catégories suivantes :
14. Provisions réglementées
142. Provisions réglementées relatives aux immobilisations
-In
143. Provisions réglementées relatives aux stocks
144. Provisions réglementées relatives aux autres éléments de l’actif
145. Amortissements dérogatoires (voir titre 3, chapitre 1)
146. Provision spéciale de réévaluation
147. Plus-values réinvesties
148. Autres provisions réglementées
Les provisions réglementées sont inscrites au passif du bilan sous la rubrique « Capitaux
propres » car elles peuvent être, d’un point de vue de l’analyse financière, assimilées à des
m
réserves en sursis d’imposition.
Les comptes de dotations et de reprises concernant les provisions réglementées relèvent des

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
charges et des produits exceptionnels en raison du caractère strictement fiscal de ces provi-
sions :
6872. Dotations aux provisions réglementées (immobilisations)
6873. Dotations aux provisions réglementées (stocks)
a

6874. Dotations aux autres provisions réglementées

7872. Reprises sur provisions réglementées (immobilisations)
7873. Reprises sur provisions réglementées (stocks)
7874. Reprises sur autres provisions réglementées
Cn

Chapitre 4. Les dépréciations des autres actifs

et les provisions dans les documents
de synthèse

Section 1. Au niveau du compte de résultat

Les dotations aux dépréciations des autres actifs et les dotations aux provisions constituent des
charges calculées : les reprises des produits calculés. Dotations et reprises ont un impact direct
sur le niveau du résultat.

84
UE 119 • Introduction à la comptabilité

DÉBIT Compte de résultat au 31/12/N CRÉDIT

Exercice Exercice Exercice Exercice
Charges Produits
N N–1 N N–1
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)

Dotations aux amortissements Reprises sur dépréciations,

et dépréciations provisions (et amortissements),
• sur immobilisations : transferts de charges (Comptes
amortissements (Compte 6811) × × 7816, 7815, 7817, 791) × ×
• sur immobilisations :

c
dépréciations (Compte 6816) × ×
• sur actif circulant :
dépréciations (Compte (6817) × ×

te
Dotations aux provisions
(Compte 6815)
Charges financières Produits financiers
(Comptes 66 + 686) (Comptes 76 + 786 + 796)

Dotations aux amortissements, Reprises sur dépréciations,

dépréciations, provisions
(Compte 686)

Charges exceptionnelles
-In
× ×
provisions, transferts de charges
(Comptes 786 et 796)

Produits exceptionnels
× ×

(Comptes 67 + 687) (Comptes 77 + 787 + 797)

Dotations aux amortissements, Reprises sur dépréciations,

dépréciations, provisions provisions, transferts de charges
m
(Compte 687) × × (Comptes 787 et 797) × ×
Participation des salariés
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

aux résultats (Compte 691)

Impôt sur les bénéfices

(Comptes 695 + 697)
a

Total des charges Total des produits

Solde créditeur = bénéfice Solde débiteur = perte
Total général Total général
Cn

Section 2. Au niveau du bilan

Les dépréciations des autres actifs s’inscrivent à l’actif du bilan en diminution des actifs
concernés (immobilisations financières, stocks, créances VMP).
Les provisions pour risques et charges s’inscrivent au passif du bilan dans une rubrique pré-
vue pour elles. Elles représentent un passif exigible potentiel.
Les provisions réglementées s’inscrivent au passif sous la rubrique « Capitaux propres »
car elles peuvent être analysées comme des réserves en sursis d’imposition.

201191TDPA0314 85
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 33

Au 31/12/N, l’entreprise DELORD présente un extrait de sa balance après inventaire.

Extrait de la balance par soldes après inventaire au 31/12/N
N° de compte Intitulé du compte Soldes
Débiteurs Créditeurs
145 Amortissements dérogatoires 22 500,00
151 Provisions pour risques 3 000,00
211 Terrains 50 000,00
215 Installations techniques 150 000,00
261 Titres de participation 20 000,00

c
2815 Amortissements des installations techniques 30 000,00
2911 Dépréciation des terrains 5 000,00
2961 Dépréciations des titres de participation 1 800,00

te
370 Stock de marchandises 25 000,00
3970 Dépréciations des stocks de marchandises 2 000,00
411 Clients 21 528,00
416 Clients douteux 9 568,00
476 Écarts de conversion – Actif 100,00
491 Dépréciations des comptes clients
-In 3 200,00
503 VMP (actions) 12 000,00
5903 Dépréciation des VMP (actions) 1 000,00

Au niveau du bilan, les postes concernés comporteront les montants ci-après :

Amortissements et dépréciations cumulés

ACTIF BILAN (Extrait) au 31/12/N PASSIF

Exercice N Net
m
ACTIF Brut Amort. Net PASSIF Exercice
(A) Dép. (B) (A – B) N

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
ACTIF IMMOBILISÉ CAPITAUX PROPRES
Capital
Terrains 50 000 5 000 45 000 Réserves
Installations techniques 150 000 30 000 120 000 Résultat de l’exercice
a

Titres de participation 20 000 1 800 18 200 Subventions d’investissement

Provisions réglementées 22 500

PROVISIONS
Cn

ACTIF CIRCULANT Provisions pour risques 3 000

Stocks de marchandises 25 000 2 000 23 000 Provisions pour charges
Clients et comptes rattachés (1) 31 096 3 200 27 896
Valeurs mobilières de placement 12 000 1 000 11 000 DETTES

Écarts de conversion – ACTIF 100 100 Écarts de conversion – PASSIF

Les écarts de conversion sont portés selon leur nature sur la dernière ligne à l’actif et au passif
du bilan.
À l’actif du bilan, les écarts de conversion correspondent à une perte latente car ils repré-
sentent la majoration d’une dette ou la minoration d’une créance :
Charges à répartir sur plusieurs exercices (III)
Primes de remboursement des emprunts (IV)
Écarts de conversion – Actif (V)
TOTAL GÉNÉRAL (I + II + III + IV + V)…..

86
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au passif du bilan, les écarts de conversion correspondent à un gain latent car ils représentent
la minoration d’une dette ou la majoration d’une créance :

Total III
Écarts de conversion – Passif (IV)
TOTAL GÉNÉRAL (I + II + III + IV)

Section 3. Au niveau de l’annexe

Au niveau de l’annexe, le tableau des dépréciations et le tableau des provisions retracent les

c
mouvements de dépréciations et les mouvements de provisions de l’exercice.

I. CONCERNANT LES DÉPRÉCIATIONS

te
Le tableau des mouvements se présente comme suit :

Tableau des dépréciations au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Dépréciations Augmentations : Diminutions : Dépréciations

Rubriques
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
au début
de l’exercice
-In dotations
de l’exercice
reprises
de l’exercice
à la fin
de l’exercice

Immobilisations financières
Stocks
Créances
TOTAL
m
Le montant des dépréciations à la fin de l’exercice est égal à la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).

L’annexe doit par ailleurs comporter les informations suivantes, dès lors qu’elles sont significatives.
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base utilisée pour déterminer ce prix (par référence à un marché actif ou de toute autre façon) ;
si la valeur d’usage est retenue, les modalités de détermination de celle-ci ;
• le(s) poste(s) du compte de résultat dans le(s)quel(s) est incluse la dotation ;
• les événements et circonstances qui ont conduit à comptabiliser ou à reprendre la dépréciation.
Cn

II. CONCERNANT LES PROVISIONS

Le tableau des mouvements se présente comme suit :

Tableau des provisions au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Provisions Augmentations : Diminutions : Provisions
au début dotations reprises à la fin
Rubriques de l’exercice de l’exercice de l’exercice de l’exercice (c)
Provisions réglementées
Provisions pour risques
Provisions pour charges
TOTAL
Le montant des provisions à la fin de l’exercice est égal à la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).

201191TDPA0314 87
Introduction à la comptabilité • Série 3

Par ailleurs, pour chaque catégorie de provision pour risques et charges, une information doit
être fournie sur :
• la valeur comptable à l’ouverture et à la clôture de l’exercice ;
• les provisions pour risques et charges constituées au cours de l’exercice ;
• les montants utilisés au cours de l’exercice ;
• les montants non utilisés repris au cours de l’exercice.
Pour les risques et charges provisionnés pour des montants individuellement significatifs, une
information est fournie sur :
• la nature de l’obligation et l’échéance attendue des dépenses provisionnées ;
• les incertitudes relatives aux montants et aux échéances de ces dépenses, et si cela s’avère
nécessaire pour donner une information adéquate, les principales hypothèses retenues sur les

c
événements futurs pris en compte pour l’estimation ;
• le montant de tout remboursement attendu en indiquant, le cas échéant, le montant de l’actif
comptabilisé pour celui-ci.

te
À moins que la probabilité d’une sortie de ressources soit faible, les informations suivantes
doivent être données pour chaque catégorie de passif éventuel à la date de clôture :
• description de la nature de ces passifs éventuels ;
• estimation de leurs effets financiers ;
• indication des incertitudes relatives au montant ou à l’échéance de toute sortie de ressources
et possibilité pour l’entreprise d’obtenir remboursement ;
• dans le cas exceptionnel où aucune évaluation fiable du montant de l’obligation d’un passif ne
-In
peut être réalisée, les informations suivantes doivent être fournies ;
• description de la nature de ce passif ;
• indication des incertitudes relatives au montant ou à l’échéance de toute sortie de ressources.
S’il n’est pas possible de fournir l’une de ces informations requises ci-avant, il doit en être fait
mention.
Dans des cas exceptionnels où l’indication de tout ou partie d’une information requise causerait
un préjudice sérieux à l’entreprise dans un litige l’opposant à des tiers sur le sujet faisant l’objet
m
de la provision pour risques et charges ou du passif éventuel, cette information n’est pas fournie.
Sont alors indiqués la nature générale du litige, le fait que cette information n’a pas été fournie
et la raison pour laquelle elle ne l’a pas été.

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Dans l’hypothèse où un événement n’ayant aucun lien direct prépondérant avec une situation
existant à la clôture de l’exercice survient entre la date de clôture et la date d’établissement des
comptes, une information est donnée en annexe si cet événement est susceptible, par son
a

influence sur le patrimoine et si la situation financière de l’entreprise, de remettre en cause la

continuité de l’exploitation.

III. CONCERNANT LES ÉCARTS DE CONVERSION

Des précisions sur la nature, le montant et le traitement des écarts de conversion doivent figurer
dans l’annexe.

Titre 5. La régularisation des comptes

de gestion

Le résultat net comptable d’un exercice doit représenter la différence entre les charges et les
produits de ce seul exercice ; or il arrive que certaines opérations enregistrées au cours de
l’exercice N concernent globalement ou partiellement l’exercice N+1, alors que d’autres
concernent l’exercice N mais seront enregistrées en N+1.

88
UE 119 • Introduction à la comptabilité

À l’inventaire, il faut donc repérer, évaluer et régulariser :

• les charges constatées d’avance ;
• les produits constatés d’avance ;
• les charges à payer ;
• les produits à recevoir.
Ces régularisations sont obligatoires et leur objectif est de respecter le principe d’indépendance
des exercices comptables.
Par ailleurs, les subventions d’investissement reçues doivent être obligatoirement rapportées au
résultat de l’exercice selon des modalités liées à la personnalité de l’octroyeur et à la nature de
l’immobilisation financée. Le rapport au résultat permet de faire subir aux subventions d’inves-
tissement reçues une imposition compensant le fait qu’elles ne sont pas soumises à la TVA.

c
Enfin, certaines charges peuvent être activées par décision de gestion.

te
Chapitre 1. La régularisation des charges
et des produits courants

Section 1. Les charges constatées d’avance

-In
I. PRINCIPE
Les charges constatées d’avance sont des charges qui relèvent de l’exercice N+1 mais qui ont
été enregistrées en N.

II. EXEMPLE
m
EXEMPLE APPLICATIF 34
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Au 31/12/N, l’inventaire de l’entreprise DUPONT donne les renseignements suivants :

• La prime annuelle d’assurance d’un montant de 1 800 € a été réglée le 01/08/N. Elle couvre la
période du 01/08/N au 31/07/N+1.
• Le loyer trimestriel des locaux administratifs de l’entreprise a été réglé le 01/12/N pour un
a

montant de 4 500 €. Le loyer est payable d’avance.

• 100 € de timbres-poste et 250 € HT de fournitures administratives n’ont pas été consommés.
• Une facture du fournisseur LOISEL 5 000 € HT a été enregistrée le 27/12/N alors que les mar-
chandises correspondantes seront livrées en janvier N+1.
Cn

Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation ci-après :

31/12/N
486 Charges constatées d’avance 1 050,00
616 Primes d’assurance 1 050,00
Selon inventaire (1 800 × 7/12)
d°
486 Charges constatées d’avance 3 000,00
613 Locations diverses 3 000,00
Selon inventaire (4 500 × 2/3)
d°
486 Charges constatées d’avance 350,00
6064 Fournitures administratives 250,00
626 Frais postaux… 100,00
Selon inventaire

201191TDPA0314 89
Introduction à la comptabilité • Série 3

d°
486 Charges constatées d’avance 5 000,00
607 Achats de marchandises 5 000,00
Selon inventaire

Sur le plan financier, on peut dire que les charges constatées d’avance constituent une créance
de l’exercice N sur l’exercice N+1.

ATTENTION
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.

c
La contrepassation permettra de respecter l’indépendance des exercices comptables. Ainsi, si
l’on considère le cas de la prime d’assurance annuelle de 1 800 € et que l’on admet qu’il n’y aura
pas d’augmentation en N+1, la contrepassation au 01/01/N+1 permettra d’avoir une charge

te
effective de 1 800 € pour l’exercice N+1 :
01/01/N+1
616 Primes d’assurances 1 050,00
486 Charges constatées d’avance 1 050,00
Contrepassation
-In 01/08/N+1
616 Primes d’assurance 1 800,00
512 Banque 1 800,00
Chèque n° …

31/12/N+1
486 Charges constatées d’avance 1 050,00
m
616 Primes d’assurances 1 050,00
Selon inventaire (1 800 × 7/12)

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616 Primes d’assurances
01/01/N+1 Contrepassation 1 050 1 050 Inventaire 31/12/N+1
01/08/N+1 Prime annuelle 1 800
a

Solde débiteur au 31/12/N+1 = 1 800 €

Section 2. Les produits constatés d’avance

I. PRINCIPE
Les produits constatés d’avance sont des produits qui relèvent de l’exercice N+1 mais qui ont
été enregistrés en N.

II. EXEMPLE

EXEMPLE APPLICATIF 34 (SUITE)

Au 31/12/N, l’inventaire de l’entreprise DUPONT révèle aussi les informations ci-après :

L’entreprise a encaissé le 01/12/N le produit d’un loyer trimestriel payable d’avance : 3 000 €
pour la location d’un entrepôt dont elle est propriétaire.

90
UE 119 • Introduction à la comptabilité

La facture de vente suivante a été enregistrée en comptabilité mais les marchandises n’ont pas

encore été livrées au client.

DUPONT le 24/12/N

DUPARC
Facture n° 127 DOIT :
Marchandises 6 000,00 €
TVA 20 % 1 200,00 €
Net à payer TTC 7 200,00 €

c
Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation suivantes :

31/12/N

te
7083 Locations diverses 2 000,00
487 Produits constatés d’avance 2 000,00
Selon inventaire (3 000 × 2/3)

d°

707 Ventes de marchandises -In 6 000,00

487 Produits constatés d’avance 6 000,00
Selon inventaire

Sur le plan financier, on peut analyser les produits constatés d’avance comme une dette de
l’exercice N sur l’exercice N+1.

ATTENTION
m
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.
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Section 3. Les charges à payer

I. PRINCIPE
Les charges à payer sont des charges qui relèvent de l’exercice N mais qui seront enregistrées
en N+1.
Cn

II. RÉGULARISATION COMPTABLE

EXEMPLE APPLICATIF 34 (SUITE)

Au 31/12/N, l’inventaire de l’entreprise DUPONT donne également les informations suivantes :

• L’entreprise a reçu une livraison de marchandises le 22/12/N. La facture correspondante n’est
pas encore arrivée. À partir du bon de livraison, il est possible d’évaluer cet achat à 8 000 € HT
(TVA 20 %).
• Un emprunt de 200 000 € remboursable sur 5 ans a été contracté le 01/06/N au taux de 9,5 %
l’an. Le versement de la première annuité comprenant capital et intérêts aura lieu le 31/05/N+1.
• Les consommations téléphoniques de décembre N sont estimées à 800 € HT (TVA 20 %).
• La consommation d’électricité de décembre N est estimée à 1 050 € HT (TVA 20 %).

201191TDPA0314 91
Introduction à la comptabilité • Série 3

• Au 31 décembre, les droits bruts acquis par les salariés au titre des congés payés s’élèvent à
4 000 € ; les charges sociales patronales correspondantes sont estimées à 1 800 €.
Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation ci-après :

31/12/N

607 Achats de marchandises 8 000,00

4458 TCA à régulariser 1 600,00
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 9 600,00
Selon inventaire

d°

c
661 Charges d’intérêts 11 083,33
16884 Intérêts courus sur emprunts 11 083,33
Selon inventaire (200 000 × 9,5 % × 7/12)

te
d°

626 Frais postaux et frais de télécommunication 800,00

4458 TCA à régulariser 160,00
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 960,00
Selon inventaire
-In d°

6061 Fournitures non stockables 1 050,00

4458 TCA à régulariser 210,00
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 1 260,00
Selon inventaire

d°

641 Rémunération du personnel 4 000,00

m
645 Charges de Sécurité sociale et de prévoyance 1 800,00
428 Personnel charges à payer 4 000,00

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438 Organismes sociaux charges à payer 1 800,00
Selon inventaire
a

ATTENTION
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.
Cn

Les RRR (rabais, remises ou ristournes) à accorder et autres avoirs à établir : Il s’agit
d’avoirs qui relèvent de l’exercice N mais qui seront accordés et enregistrés en N+1. Ce sont des
réductions de produits que l’on traite comme des charges à payer, car l’incidence sur le résultat
est la même.

EXEMPLE APPLICATIF 34 (SUITE)

• L’étude des conditions de vente pour l’année N fait ressortir qu’il faut accorder aux clients des
ristournes évaluées à 5 200 € HT (TVA 20 %). La facture d’avoir sera établie en janvier N+1.
• Un client nous a retournés pour 3 000 € HT (TVA 20 %) de marchandises non conformes. La
facture d’avoir sera établie en janvier N+1.

92
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation suivantes :

31/12/N

709 RRRA 5 200,00

4458 TCA à régulariser 1 040,00
4198 RRR à accorder et autres avoirs à établir 6 240,00
Selon inventaire

d°

707 Ventes de marchandises 3 000,00

4458 TCA à régulariser 600,00

c
4198 RRR à accorder et autres avoirs à établir 3 600,00
Selon inventaire

te
ATTENTION
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.

Section 4. Les

I. PRINCIPE
produits à recevoir
-In
Les produits à recevoir sont des produits qui relèvent de l’exercice N mais qui seront effective-
ment enregistrés en N+1.
m
II. EXEMPLES
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EXEMPLE APPLICATIF 34 (SUITE)

Au 31/12/N, l’inventaire de l’entreprise DUPONT indique aussi :

• L’entreprise a livré le 26/12/N des marchandises au client MERCIER pour 4 000 € HT (TVA
a

20 %). La facture sera établie en janvier N+1.

• Le 1er juillet N, l’entreprise a prêté 20 000 € à un salarié au taux de 3 % remboursables sur
2 ans. Le premier remboursement interviendra le 1er juillet N+1.
Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation suivantes :
Cn

31/12/N

4181 Clients – Factures à établir 4 800,00

707 Ventes de marchandises 4 000,00
4458 TCA à régulariser 800,00
Selon inventaire

d°

27684 Intérêts courus sur prêts 300,00

7624 Revenus des prêts 300,00
Selon inventaire (20 000 × 3 % × 6/12)

201191TDPA0314 93
Introduction à la comptabilité • Série 3

ATTENTION
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.
Les RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus : Il s’agit d’avoirs qui relèvent de l’exer-
cice N mais qui seront obtenus en N+1. Ce sont des réductions de charges que l’on traite
comme des produits à recevoir, car l’incidence sur le résultat est la même.

EXEMPLE APPLICATIF 35

• La livraison du 22/12/N du fournisseur LAURENT n’est pas conforme à la commande ; il lui a

c
été retourné pour 4 600 € HT de marchandises (TVA 20 %). La facture d’avoir du fournisseur
n’a pas encore été reçue au 31/12/N.
• L’entreprise attend une ristourne de 1 700 € HT (TVA 20 %) du fournisseur LEPIC. La facture
d’avoir correspondante n’est pas encore arrivée 31/12/N.

te
Ce constat oblige l’entreprise à passer les écritures de régularisation suivantes :

31/12/N

4098 RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus 5 520,00

607 Achats de marchandises 4 600,00
4458
-In
TCA à régulariser
Selon inventaire

d°
920,00

4098 RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus 2 040,00

609 RRRO 1 700,00
4458 TCA à régulariser 340,00
Selon inventaire
m

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ATTENTION
Ces écritures devront être contrepassées à l’ouverture de l’exercice N+1.
a

Chapitre 2. La régularisation des subventions

d’investissement
Cn

Une subvention d’investissement peut être accordée par un organisme public (État, collectivité
territoriale) ou privé pour financer l’acquisition ou la création d’une immobilisation (compte 131
Subvention d’équipement) ou des activités à long terme (compte 138 Autres subventions
d’investissement).
Une subvention d’investissement ou d’équipement reçue entraîne un enrichissement de l’entre-
prise et doit donc être transférée des comptes de capitaux aux comptes de produits pour subir,
comme les autres subventions reçues, une imposition. Ce transfert peut être échelonné pour les
subventions d’équipement accordées par l’État ou une collectivité publique.

94
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 1. Cas où l’immobilisation subventionnée

est non amortissable

Lorsqu’une immobilisation non amortissable fait l’objet d’une subvention d’investissement, le

rapport de la subvention au résultat doit se faire :
• par fractions égales sur la durée d’inaliénabilité7 du bien ;
• en dix fractions égales en cas d’absence de clause d’inaliénabilité du bien.

EXEMPLE APPLICATIF 36

L’entreprise COSTE a acheté courant N un terrain à bâtir pour 120 000 €. Une subvention

c
d’investissement de 40 000 € reçue de la Région a permis de contribuer au financement de
l’opération. L’octroi de la subvention a été notifié le 20/04/N ; les fonds ont été reçus le 20/05/N.
Le contrat d’octroi ne prévoit pas de clause d’inaliénabilité du terrain, il a donc été décidé de
rapporter la subvention au résultat par dixièmes.

te
Ces opérations ont été comptabilisées de la sorte :

20/04/N

44112 Région – Subventions à recevoir

-In 40 000,00
131 Subventions d’équipement 40 000,00
Selon contrat d’octroi n° …

20/05/N

512 Banque 40 000,00

44112 Région – Subventions à recevoir 40 000,00
Virement reçu n° …

Au 31/12/N, la régularisation de la subvention sera comptabilisée de la sorte :

m
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

31/12/N

139 Subventions d’investissement inscrites au compte de 4 000,00

résultat
777 Quote-part des subventions d’investissement virée 4 000,00
a

au résultat de l’exercice
Pour régularisation : 40 000 × 1/10

Chaque année, à l’inventaire du 31/12, on passera la même écriture pendant les 9 exercices
Cn

suivants, soit jusqu’au 31/12/N+9 inclus. Le compte 131 devra ensuite être soldé.

31/12/N+9

131 Subventions d’équipement 40 000,00

139 Subventions d’investissement inscrites au compte 40 000,00
de résultat
Pour soldes des comptes concernés

7. Une clause d’inaliénabilité a pour effet d’interdire les actes de disposition (vendre, donner) portant sur
le bien concerné mais n’interdit pas les actes d’administration.

201191TDPA0314 95
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 2. Cas où l’immobilisation subventionnée

est amortissable

La reprise de la subvention d’investissement qui finance une immobilisation amortissable s’effec

tue sur la même durée et au même rythme que l’amortissement de l’immobilisation acquise
ou créée au moyen de la subvention.

EXEMPLE APPLICATIF 37

L’entreprise GRACHET prévoit l’acquisition d’un matériel industriel d’une valeur de 12 000 €
hors taxes destiné à lutter contre le bruit. Le dossier a été soumis au conseil général qui a notifié

c
par courrier le 01/06/N une participation de 40 %. Les fonds ont été reçus par virement le
15/06/N.
Ces opérations ont été comptabilisées de la sorte :

te
01/06/N

44113 Conseil général – Subventions à recevoir 4 800,00

131 Subventions d’équipement 4 800,00
Selon contrat d’octroi n° … (12 000 × 40 %)
-In 15/06/N

512 Banque 4 800,00

44113 Conseil général – Subventions à recevoir 4 800,00
Virement reçu n° …

Le bien a été acquis et mis en service le 01/06/N. À l’inventaire du 31/12/N, il a été décidé
d’amortir ce matériel sur 5 ans en linéaire (valeur résiduelle considérée comme nulle) et de rap-
m
porter la subvention au résultat proportionnellement aux annuités d’amortissements. Le tableau
ci-après permet de faciliter les calculs nécessaires.

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Le plan d’amortissement est donc le suivant :

Quote-part Niveau du poste

Base Annuité Amortissements VNC fin
Années de subvention subvention
de calcul d’amortissements cumulés d’exercice
virée au résultat au bilan
a

N 12 000,00 1 400,00(1) 1 400,00 10 600,00 560,00(2) 4 240,00(3)

N+1 12 000,00 2 400,00 3 800,00 8 200,00 960,00(2) 3 280,00
N+2 12 000,00 2 400,00 6 200,00 5 800,00 960,00(2) 2 320,00
N+3 12 000,00 2 400,00 8 600,00 3 400,00 960,00(2) 1 360,00
Cn

N+4 12 000,00 2 400,00 11 000,00 1 000,00 960,00(2) 400,00

N+5 12 000,00 1 000,00 12 000,00 0,00 400,00(2) 0,00
4 800,00
(1) 12 000 × 20 % × 7/12 = 1 400
(2) Annuité d’amortissement × Taux de la subvention
(3) 4 800 – 560 = 4 240
(4) Niveau précédent – Quote-part de l’exercice

96
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N, il convient donc de passer les écritures ci-après :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 1 400,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 1 400,00
Selon inventaire

d°

139 Subventions d’investissement inscrites au compte de 560,00

777 Quote-part des subventions d’investissement virée 560,00

c
au résultat de l’exercice
Selon inventaire

te
Au niveau du bilan au 31/12/N, les postes suivants sont concernés :

Bilan au 31/12/N
Exercice N Net Net
ACTIF PASSIF
Brut Amort. Net N–1 N
Actif immobilisé -In Capitaux propres

Matériel industriel 12 000,00 1 400,00 10 600,00

Subventions d’investissement 4 240,00
(Compte 131 – Compte 139)

Au 31/12/N+1, on passera les écritures suivantes :

31/12/N+1
m
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 2 400,00
incorporelles et corporelles
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28154 Amortissements du matériel industriel 2 400,00

Selon inventaire

d°
a

139 Subventions d’investissement inscrites au compte de 960,00

777 Quote-part des subventions d’investissement virée 960,00
au résultat de l’exercice
Selon inventaire
Cn

De même, le bilan au 31/12/N+1 indiquera :

Bilan au 31/12/N+1
Exercice N+1 Net Net
ACTIF PASSIF
Brut Amort. Net N N+1
Actif immobilisé Capitaux propres

Matériel industriel 12 000,00 3 800,00 8 200,00 10 600,00

Subventions 3 280,00
d’investissement
(Compte 131 – Compte 139)

Etc.

201191TDPA0314 97
Introduction à la comptabilité • Série 3

Finalement, au 31/12/N+5, le bilan indiquera :

Bilan au 31/12/N+5
Exercice N+5 Net Net
ACTIF PASSIF
Brut Amort. Net N+4 N+5
Actif immobilisé Capitaux propres

Matériel industriel 12 000,00 12 000,00 0,00 1 000,00

Subventions 0,00
d’investissement
(Compte 131 – Compte 139)

c
Chapitre 3. L’activation des charges par décision

te
de gestion
L’activation de certaines charges peut relever d’une décision de gestion8. Sont concernés les
frais suivants :
• frais d’établissement ; -In
• frais de développement ;
• frais d’émission d’emprunts.
La décision d’immobiliser ces frais peut être prise au plus tard à l’inventaire de l’exercice
concerné ; elle est motivée par la possibilité ainsi offerte de pouvoir répartir leur poids sur plu-
sieurs exercices car, une fois activés, ils deviennent amortissables. Cependant, tant que certains
de ces frais ne sont pas soit totalement amortis, soit partiellement amortis, l’entreprise ne peut
pas distribuer de bénéfices. Une telle situation peut de ce fait freiner la recherche de nouveaux
investisseurs car ceux-ci peuvent être tentés de se tourner plutôt vers des valeurs susceptibles
de servir un dividende plus rapidement.
m

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
RAPPEL
Tant que le poste « frais de constitution » n’est pas totalement amorti, il ne peut être procédé
à aucune distribution de dividendes.
De même, tant que les postes « frais d’augmentation de capital », « frais de premier établisse-
a

ment » et « frais de développement » ne sont pas apurés, il ne peut être procédé à aucune dis-
tribution de dividendes, sauf si le montant des réserves libres9 est au moins égal à celui des frais
non amortis.
Cn

IMPORTANT
La possibilité de porter certaines charges à l’actif du bilan est désormais réglementée par l’avis
n° 2004-15 du CNC et par le règlement n° 2004-6 du CRC relatifs à la définition, la comptabi-
lisation et l’évaluation des actifs. Ces nouveaux textes sont applicables aux comptes des
exercices ouverts à partir du 1er janvier 2005.

8. A contrario, l’activation d’autres charges telles que certaines dépenses de conception de logiciel ou de
site Internet a un caractère obligatoire.
9. Le concept de réserves libres regroupe les autres réserves (compte 1068), les primes liées au capital
(compte 104) et les réserves réglementées (compte 1064).

98
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 1. L’activation des frais d’établissement

I. PRINCIPE
Le tableau ci-après propose une synthèse de la réglementation actuelle :

Les différentes catégories Traitement comptable à partir

Contenu
de frais d’établissement du 1er janvier 2005
Frais de constitution Ces frais regroupent les droits
Ces frais peuvent être inscrits à l’actif mais
(Compte 2011) d’enregistrement sur les apports, ainsi
leur inscription en charges constitue la
que les honoraires et débours, résultant
méthode préférentielle(1).

c
des formalités légales de publication.
Frais de premier Frais de prospection et frais
établissement (Compte 2012) de publicité.
Frais d’augmentation Droits d’enregistrement sur les apports, Ces frais peuvent être inscrits à l’actif, mais

te
de capital, de fusions, ainsi que les honoraires et débours, leur imputation sur les primes liées à ces
scissions, transformations résultant des formalités légales de opérations (primes d’émission et primes de
(Compte 2013) publication. fusion) constitue la méthode préférentielle.
En cas d’insuffisance de ces primes, ces
frais sont alors comptabilisés en charges.
(1) Méthode conduisant à la meilleure information comptable.

REMARQUE
-In
Ces frais doivent être amortis dans un délai maximum de 5 ans. Fiscalement, les dotations
annuelles aux amortissements doivent être au minimum d’un cinquième et au maximum de
la moitié du montant des frais en cause. Il n’est donc pas obligatoire d’appliquer un prorata
temporis la première année.
En l’absence de précisions du PCG, la pratique (qui résulte du PCG 57 qui le prévoyait explicite-
ment) veut que les sommes inscrites dans les comptes de frais d’établissement soient compensées
m
par le débit du compte d’amortissement dès que les frais considérés sont entièrement amortis.
Lorsqu’un amortissement a encore été pratiqué au cours du dernier exercice, il convient de
maintenir les frais d’établissement au bilan de fin d’exercice. L’écriture de compensation est
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enregistrée à l’ouverture de l’exercice suivant.

II. EXEMPLE
a

EXEMPLE APPLICATIF 38

L’entreprise LENOIR a été créée le 1er mai N. Les frais d’établissement s’élèvent à 21 000 € et
Cn

ont été régulièrement comptabilisés dans les comptes 623, 626 et 6354, pour respectivement
7 000 €, 5 200 € et 8 800 €. Au 31/12/N, l’entreprise décide d’activer ces frais et de les amortir
sur 3 ans en linéaire.
Le 31/12/N, l’entreprise doit donc passer les écritures ci-après :

31/12/N
201 Frais d’établissement 21 000,00
721 Production d’immobilisations incorporelles 21 000,00
Selon inventaire (7 000 + 5 200 + 8 800)
d°
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 7 000,00
incorporelles et corporelles
2801 Amortissements des frais d’établissement 7 000,00
Selon inventaire (21 000/3)

201191TDPA0314 99
Introduction à la comptabilité • Série 3

Aux 31/12/N+1 et N+2, on passera la même écriture avec le même montant.

Au 01/01/N+3, l’entreprise passera l’écriture ci-après :

01/01/N+3
2801 Amortissements des frais d’établissement 21 000,00
201 Frais d’établissement 21 000,00
Pour solde des comptes concernés

c
Section 2. L’activation des frais de recherche et développement

I. PRINCIPE

te
Les frais de recherche fondamentale doivent être obligatoirement comptabilisés en charges.
Concernant les frais de recherche appliquée et de développement des produits, la nouvelle
réglementation comptable distingue deux phases : la phase de recherche et la phase de déve-
loppement ; seules les dépenses correspondant à la deuxième phase sont susceptibles d’acti-
vation et à condition qu’elles se rapportent à des projets nettement individualisés, ayant de
-In
sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale. L’activation des coûts de
développement constitue la méthode préférentielle.

RAPPEL
Ces frais doivent être amortis dans un délai maximum de 5 ans. Fiscalement, l’amortissement
doit être linéaire avec pour point de départ, la date d’activation des frais.
Dans la pratique, lorsqu’ils sont totalement amortis, ces frais doivent être sortis de l’actif
comme les frais d’établissement.
m
Si les conditions d’inscription à l’actif des coûts de développement d’un programme de déve-

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
loppement cessent d’être remplies (échec du projet par exemple), l’entreprise doit obligatoire-
ment amortir en totalité la part des frais non encore amortie. La dotation correspondante doit
être enregistrée au débit du compte 6871. Dotations aux amortissements exceptionnels des
immobilisations ; c’est une préconisation du PCG10.
a

II. EXEMPLES
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 39

Un projet de recherche et développement débuté en janvier N a été achevé le 01/11/N. À cette

date, les coûts de développement ont été évalués comme suit :
• dépenses de personnel et de fonctionnement liées à la phase de développement et régulière-
ment comptabilisées dans les comptes 61/62, 63, 64 et 68 : 70 000 € ;
• frais externes (facturés par des tiers) liés à la phase de développement et régulièrement
comptabilisés dans le compte 617. Études et recherches : 20 000 €.
L’entreprise a décidé de les activer à la date du 01/11/N. Au 31/12/N, elle a décidé de les amortir
sur 3 ans en linéaire.

10. Dans la pratique, certaines entreprises enregistrent la dotation au débit du compte 6811 arguant du fait
qu’à l’origine, avant d’être immobilisés, ces frais étaient des charges d’exploitation. Une autre justifica-
tion généralement avancée est qu’une opération qualifiée d’exceptionnelle peut en fait relever de l’acti-
vité courante ou ordinaire de l’entreprise par référence à son montant.

100
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le 01/11/N, l’entreprise a donc passé l’écriture suivante :

01/11/N

203 Frais de recherche et développement 90 000,00

721 Production d’immobilisations incorporelles 90 000,00
Selon évaluation (70 000 + 20 000)

Le 31/12/N, l’entreprise doit donc passer l’écriture ci-après :

31/12/N

c
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 5 000,00
incorporelles et corporelles
2803 Amortissements des frais de recherche et de 5 000,00
développement

te
Selon inventaire [(90 000/3) × 2/12 ]

Aux 31/12/N+1, N+2, N+3, on passera la même écriture avec pour montants respectifs : 30 000 €,
30 000 € et 25 000 €.
Au 31/12/N+4, l’entreprise passera l’écriture ci-après :

2803
-In 31/12/N+4

Amortissements des frais de recherche et de 90 000,00

développement
203 Frais de recherche et de développement 90 000,00
Pour solde des comptes concernés
m
EXEMPLE APPLICATIF 40
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

À l’inventaire du 31/12/N, un programme concernant le développement d’un nouveau produit

vient d’être abandonné. Les frais relatifs à ce programme avaient été activés le 01/10/N–1 pour
18 000 € et faisaient l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans.
a

Au 31/12/N, l’entreprise doit donc passer l’écriture ci-après :

31/12/N
Cn

6871 Dotations aux amortissements exceptionnels des 17 100,00

immob.
2803 Amortissements des frais de recherche et de 17 100,00
développement
Selon inventaire (18 000 × 20 % × 4,75)

Au 31/12/N+1, l’entreprise devra passer l’écriture ci-après :

31/12/N+1

2803 Amortissements des frais de recherche et de 18 000,00

développement
203 Frais de recherche 18 000,00
Pour solde des comptes concernés

201191TDPA0314 101
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 3. L’activation des frais d’émission d’emprunts

I. PRINCIPE
Les frais d’émission d’emprunt peuvent être :
• soit maintenus en charges pour la totalité dans l’exercice où ils sont exposés ;
• soit répartis sur la durée de l’emprunt d’une manière appropriée aux modalités de rembourse-
ment de l’emprunt. Néanmoins, il est possible de recourir à une répartition linéaire lorsque les
résultats obtenus ne sont pas sensiblement différents de la méthode précédente.

REMARQUE

c
Le PCG ne définit pas les « frais d’émission d’emprunts ». Fiscalement, il s’agit des frais de
publicité (pour les emprunts nécessitant un appel public à l’épargne) et des diverses commis-
sions dues aux intermédiaires financiers.

te
II. EXEMPLE

EXEMPLE APPLICATIF 41
-In
Au cours de l’exercice N, l’entreprise AUBERT a émis un emprunt obligataire de 250 000 € à 6 %
sur 5 ans. Les frais d’émission s’élèvent à 7 500 € et ont été comptabilisés au débit du compte
6272. Commissions et frais sur émissions d’emprunts. À l’inventaire du 31/12/N, il a été décidé
d’étaler ces frais sur la durée de l’emprunt par fractions égales.
Cette décision de gestion oblige l’entreprise à passer les écritures ci-après :
• 31/12/N :
m
31/12/N

481 Charges à répartir sur plusieurs exercices(1) 7 500,00

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
791 Transferts de charges d’exploitation 7 500,00
Selon inventaire

d°
a

6812 Dotations aux amortissements des charges 1 500,00

d’exploitation à répartir
481 Charges à répartir sur plusieurs exercices 1 500,00
Selon inventaire (7 500/5)
Cn

(1) Ou compte 4816. Frais d’émission des emprunts.

• 31/12/N+1 :

31/12/N+1

6812 Dotations aux amortissements des charges 1 500,00

d’exploitation à répartir
481 Charges à répartir sur plusieurs exercices 1 500,00
Selon inventaire (7 500/5)

Aux 31/12/N+2, N+3 et N+4, on passera la même écriture avec le même montant.

102
UE 119 • Introduction à la comptabilité

À l’issue de la dernière écriture du 31/12/N+4, le compte 481 sera soldé :

481 Charges à répartir sur plusieurs exercices Solde
31/12/N 7 500,00 1 500,00 31/12/N 6 000
1 500,00 31/12/N+1 4 500
1 500,00 31/12/N+2 3 000
1 500,00 31/12/N+3 1 500
1 500,00 31/12/N+4 0
7 500,00 7 500,00

Solde au 31/12/N+4

c
III. CHARGES À RÉPARTIR ET DOCUMENTS DE SYNTHÈSE

te
A. AU NIVEAU DU COMPTE DE RÉSULTAT

EXEMPLE APPLICATIF 41 (SUITE)

Dans l’entreprise AUBERT, les comptes de résultat successifs se présenteront ainsi (en suppo-
-In
sant que d’autres charges à répartir n’interviendront pas) :

DÉBIT Compte de résultat au 31/12/N CRÉDIT

Exercice Exercice
Charges Produits
N N
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)
Services bancaires 7 500 Reprises sur dépréciations, provisions
Dotations aux amortissements (et amortissements), transferts de charges 7 500
m
et dépréciations :
Sur immob. : dotations
aux amortissements(1) 1 500
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Sur immob. : dotations

aux dépréciations
Sur actif circulant : dotations
aux dépréciations
a

Dotations aux provisions

(1) Y compris éventuellement dotations aux amortissements des charges à répartir.

DÉBIT Compte de résultat au 31/12/N+1 CRÉDIT

Exercice Exercice
Charges Produits
N+1 N+1
Charges d’exploitation Produits d’exploitation
(Comptes 60 à 65 + 681) (Comptes 70 à 75 + 781 + 791)
Services bancaires Reprises sur dépréciations, provisions
Dotations aux amortissements (et amortissements), transferts de charges
et dépréciations :
Sur immob. : dotations
aux amortissements(1) 1 500
Sur immob. : dotations
aux dépréciations
Sur actif circulant :
dotat. aux dépréciations
Dotations aux provisions

201191TDPA0314 103
Introduction à la comptabilité • Série 3

REMARQUE
Le compte de résultat au 31/12/N+2, N+3, N+4 présentera la même configuration.

B. AU NIVEAU DU BILAN
Les charges à répartir sur plusieurs exercices s’inscrivent au bas de l’actif du bilan. La somme
portée en brut et en net correspond au solde du compte 481.

EXEMPLE APPLICATIF 41 (SUITE)

c
Dans l’entreprise AUBERT, les « bas » de bilan successifs se présenteront ainsi (en supposant
que d’autres charges à répartir n’interviendront pas) :

te
Extrait de Bilan au 31/12/N
Exercice N
ACTIF Amortissements
Brut Net
et provisions (à déduire)
Charges à répartir sur plusieurs exercices (III) 6 000(1) 6 000(1)
(1) 7 500 – 1 500 = 6 000

ACTIF
-In Extrait de Bilan au 31/12/N+1

Brut
Exercice N+1
Amortissements
Net
et provisions (à déduire)
Charges à répartir sur plusieurs exercices (III) 4 500(2) 4 500(2)
(2) 6 000 – 1 500 = 4 500
m
REMARQUE
Les « bas » de bilan au 31/12/N+2, N+3 et N+4 indiqueront respectivement un montant brut et

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net de 3 000 €, 1 500 € et 0 €.

ATTENTION
a

Il ne faut pas confondre le compte 481. Charges à répartir sur plusieurs exercices et le compte
157. Provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices. Le compte 481 permet de
répartir une charge postérieurement à son engagement. A contrario, le compte 157 permet de
Cn

répartir une charge future sur des exercices antérieurs.

Titre 6. Les opérations en monnaies

étrangères (devises)

Les opérations réalisées par une entreprise localisée en France avec une entité située également
en France ou dans un des pays de la zone euro ne posent pas de problème spécifique, car elles
sont valorisées et comptabilisées en monnaie nationale, à savoir l’euro. Tout risque de change
est supprimé.
Les contrats libellés en euros signés avec des cocontractants extérieurs à la zone euro ne
posent pas davantage problème.

104
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Il n’en va pas de même en ce qui concerne les contrats libellés en monnaie étrangère (devise)
avec une entreprise hors zone euro. En effet, deux problèmes se posent dans ce cas :
• d’abord, un problème d’évaluation :
–– des transactions, à l’entrée dans le patrimoine ou lors de la sortie,
–– et des relations de créances-dettes commerciales ou financières lors de l’établissement du
bilan, lorsque la conclusion d’un contrat et son règlement définitif ne se situent pas dans le
même exercice ;
• puis, celui du traitement comptable et fiscal de l’écart d’évaluation mis en évidence lors de
l’inventaire.

Chapitre 1. L’euro

c
Section 1. Les choix exprimés dans le traité de Maastricht

te
La monnaie unique a été prévue par l’article 109 du traité de Maastricht du 7 février 1992. Le
conseil d’Amsterdam a fixé le règlement de l’euro ainsi que les dates de sa mise en
application.
À compter du 1er janvier 2002, l’euro est devenu une monnaie fiduciaire, à la fois monnaie de
compte et monnaie de paiement pour les pays de la zone euro (euroland). Les anciennes mon-
-In
naies nationales sont retirées de la circulation.

Section 2. Les principes d’application de l’euro

Le 1er janvier 1999 l’euro est devenu la monnaie unique des onze pays de l’Union européenne
qui ont pu et voulu constituer la zone euro. Leurs monnaies sont alors devenues des subdivi-
sions de l’euro pendant la phase transitoire. Ce groupe a été rejoint par plusieurs pays depuis et
sera appelé à s’élargir dans les années à venir.
m
Les pays appartenant à la zone euro (liste à jour au 01/06/2014) sont : l’Allemagne, l’Autriche, la
Belgique, Chypre, l’Espagne, l’Estonie, la Finlande, la France, la Grèce, l’Irlande, l’Italie, la
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Lettonie, le Luxembourg, Malte, les Pays-Bas, le Portugal, la Slovaquie, la Slovénie. La Lituanie

devrait intégrer l’euro à compter du 01/01/2015.

Chapitre 2. Principes d’évaluation

et de comptabilisation des avoirs

et dettes en devises
Cn

Les dispositions du PCG imposent aux entreprises l’évaluation de tous les éléments d’actif et de
passif en monnaie nationale et leur comptabilisation en monnaie et en langue nationales.

Section 1. Les principes d’évaluation

I. LES DISPOSITIONS DE L’ARTICLE 341-1 DU PCG

Lorsque l’évaluation des éléments d’actif ou de passif dépend des cours de change, les cours
de change à utiliser sont pour les devises cotées les cours indicatifs de la Banque de France
publiés au Journal officiel, et pour les autres devises les cours moyens mensuels établis par la
Banque de France.

201191TDPA0314 105
Introduction à la comptabilité • Série 3

REMARQUE
Les cours de change à utiliser sont en principe les cours au comptant, mais en pratique le
calcul de cours moyens peut être admis.

II. LES DEUX EXPRESSIONS DU COURS D’UNE DEVISE ÉTRANGÈRE

A. EURO CONTRE DEVISE (COURS PUBLIÉ PAR LA BANQUE DE FRANCE)

Le cours de l’euro exprimé en monnaie étrangère est le nombre d’unités monétaires étrangères

c
(ou fractions d’unités) échangées contre un euro.
Par exemple, au 31/12/N, 1 € valait 4,1535 PLN (zloty polonais).

te
B. DEVISE CONTRE EURO
Le cours de change est exprimé en euros, il correspond au nombre d’euros échangés contre une
unité monétaire étrangère.
Par exemple, au 31/12/N, 1 PLN (zloty polonais) valait 0,2408 €.
-In
III. ÉVALUATION À L’ENTRÉE DU PATRIMOINE
Le coût d’entrée de tout élément d’actif exprimé en monnaie étrangère est converti en monnaie
nationale au cours du jour de l’opération.

IV. ÉVALUATION À LA CLÔTURE DES COMPTES

m
A. IMMOBILISATIONS INCORPORELLES ET CORPORELLES

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Leur valeur d’entrée est intangible, quelles que soient les fluctuations monétaires et les modali-
tés de règlement.
L’amortissement et, s’il y a lieu, les provisions pour dépréciation sont calculés sur la valeur d’entrée.
a

B. TITRES DE PARTICIPATION
Leur valeur est fonction de leur utilité pour leur propriétaire. Les fluctuations normales des cours
sont sans influence sur cette valeur.
Cn

C. AUTRES TITRES IMMOBILISÉS ET VALEURS MOBILIÈRES DE PLACEMENT

(PCG, ART. 342-3)
À la date de clôture de l’exercice, les autres titres immobilisés et les valeurs mobilières de place-
ment cotés et libellés en monnaies étrangères sont évalués :
• si les titres sont cotés en France : aux cours français ;
• si les titres sont cotés seulement à l’étranger : aux cours étrangers auxquels est appliqué le
cours du change à la date de la clôture.
Les provisions pour dépréciation sont créées et ajustées selon les principes généraux.

D. CRÉANCES-DETTES (PCG, ART. 342-5)

Les créances et les dettes en monnaies étrangères sont converties et comptabilisées en mon-
naie nationale sur la base du dernier cours du change.

106
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Lorsque l’application du taux de conversion à la date de clôture de l’exercice a pour effet de

modifier les montants en monnaie nationale précédemment comptabilisés, les différences de
conversion sont inscrites à des comptes transitoires, en attente de régularisations ultérieures :
• à l’actif du bilan pour les différences correspondant à une perte latente ;
• au passif du bilan pour les différences correspondant à un gain latent.
Les pertes de change latentes entraînent à due concurrence la constitution d’une provision pour
risques, sous réserve des dispositions particulières de l’article 342-6 du PCG (étudié en UE 120
– Comptabilité approfondie).

E. LIQUIDITÉS ET EXIGIBILITÉS

c
Les liquidités et exigibilités immédiates en devises existant à la clôture de l’exercice sont conver-
ties en monnaie nationale sur la base du dernier cours de change au comptant.
Les écarts de conversion ainsi dégagés sont inclus dans le résultat de l’exercice.

te
V. ÉVALUATION À LA DATE DE SORTIE DU PATRIMOINE
Lors de la sortie d’actif : cession d’un élément d’actif, règlement reçu d’un débiteur, règlement
adressé à un créancier, la comparaison de la valeur au jour de sortie avec la valeur historique fera
apparaître le résultat, gain ou perte de change.

Section 2. Principes
-In
de comptabilisation exprimés par le PCG

I. RÉSULTAT DE CHANGE : PERTE OU GAIN

A. PERTE DE CHANGE (EXTRAIT DE L’ARTICLE 446-66)

m
Le compte 666. Pertes de change enregistre à son débit les pertes de change supportées par
l’entité au cours de l’exercice. En outre, les écarts de conversion négatifs constatés à la fin de
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l’exercice sur les disponibilités en devises sont considérés comme des pertes de change
supportées.

B. GAIN DE CHANGE (EXTRAIT DE L’ARTICLE 447-76)

Le compte 766. Gains de change est crédité des gains de change réalisés par l’entité au cours
de l’exercice. En outre, les écarts de conversion positifs constatés à la fin de l’exercice sur les
disponibilités en devises sont considérés comme des gains de change réalisés.
Cn

II. CRÉANCES-DETTES (EXTRAIT DE L’ARTICLE 444-47)

Les comptes 476. Différences de conversion – Actif et 477. Différences de conversion – Passif
enregistrent les différences de conversion résultant de l’actualisation, au taux de change de fin
d’exercice, des comptes de créances et de dettes libellées en monnaies étrangères.
Le compte 476 est débité des pertes latentes constatées par le crédit de comptes de créances
ou de comptes de dettes appropriés, selon qu’elles correspondent à une diminution des créances
ou à une augmentation des dettes.
Le compte 477 est crédité des gains latents constatés par le débit de comptes de créances ou
de comptes de dettes, selon qu’ils correspondent à une augmentation des créances ou à une
diminution des dettes.

201191TDPA0314 107
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 3. Conversion des créances et des dettes en monnaie

nationale à la date de clôture de l’exercice

I. LA COMPTABILISATION
Pour la présentation au bilan des créances et des dettes libellées en monnaies étrangères la
valeur d’entrée ou valeur historique est abandonnée, la valeur actuelle lui est substituée.

NOTA BENE
Le cas des créances douteuses ne sera pas étudié.

c
Cette conversion conduit à mettre en évidence une différence ou écart qui n’intervient pas dans
la formation du résultat comptable.

te
Un gain latent sera comptabilisé au crédit du compte :
477. Différence de conversion – Passif ou de ses subdivisions (système développé) DCP
4771. Augmentation des créances
4772. Diminution des dettes
Au bilan le cumul des gains latents est inscrit en dernier poste du passif intitulé Écarts de conver-
sion – Passif (Attention au vocabulaire).
-In
Une perte latente sera comptabilisée au crédit du compte :
476. Différence de conversion – Actif ou de ses subdivisions (système développé) DCA
4761. Diminution des créances
4762. Augmentation des dettes
Au bilan le cumul des pertes latentes est inscrit en dernier poste de l’actif intitulé Écarts de
conversion – Actif.
m
Dans cette situation de perte latente, le principe de prudence conduit à la constitution d’une
provision pour risques, en principe égale au montant de la perte latente.

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La dotation est de niveau financier :

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges X

financiers
a

1515 Provisions pour pertes de change X

II. SCHÉMAS EXPLICATIFS

A. GAIN LATENT DCP

Créance financière (compte 27) ou commerciale (compte 411)

Valeur d’origine Valeur d’inventaire

AUGMENTATION DCP 4771

Dette financière (compte 16) ou commerciale (compte 401)

Valeur d’origine Valeur d’inventaire

DIMINUTION DCP 4772

108
UE 119 • Introduction à la comptabilité

B. PERTE LATENTE DCA

Créance financière (compte 27) ou commerciale (compte 411)

Valeur d’origine Valeur d’inventaire

DIMINUTION DCA 4761

Dette financière (compte 16) ou commerciale (compte 401)

Valeur d’origine Valeur d’inventaire

AUGMENTATION DCA 4762

c
Constatation de la création d’une provision égale au montant de la perte latente :

6865. Dotations 1515. Provisions

aux provisions pour pertes de change

te
III. SCHÉMA RÉCAPITULATIF DE FONCTIONNEMENT DES COMPTES
« DIFFÉRENCES DE CONVERSION »

Nature de la relation

Évolution du cours de change

DEVISE contre EUROS
-In Baisse
CRÉANCE

Hausse Baisse
DETTE

Hausse

GAIN LATENT
477. DCP
Traitement comptable
PERTE LATENTE
m
476. DCA
+
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1515. PROV. PERTES DE CHANGE

Section 4. Contre-passation de l’écriture constatant

la différence de conversion

Au début de l’exercice suivant la constatation de l’écart, il faut procéder à la contre-passation de

cette écriture.
Cn

Cette écriture a pour effet de restaurer la valeur d’origine des créances et des dettes libellées en
monnaies étrangères.

Section 5. Reprise de la provision pour perte de change

Après le dénouement de l’opération, la provision devenue sans objet doit être reprise (niveau
financier).
Conceptuellement, cette reprise peut être effectuée au plus tôt à la date du dénouement de la
relation de créance-dette et au plus tard lors des travaux de fin d’exercice.
Pratiquement, l’entreprise qui dispose du personnel compétent a tout intérêt à équilibrer le tra-
vail durant l’exercice, au lieu de gonfler artificiellement les travaux dits de fin d’exercice.

201191TDPA0314 109
Introduction à la comptabilité • Série 3

Chapitre 3. Contrat et règlement

dans le même exercice

Section 1. Schéma comptable

I. VENTES DE BIENS ET DE SERVICES

A. LORS DE LA TRANSACTION

c
411. Clients 70. Ventes
VO VO

te
VO = Nombre d’unités monétaires dans la devise × Cours DEVISE/EUROS (jour de la transac-
tion)

B. LORS DU RÈGLEMENT

411. Clients 5. Disponibilités

VO
-In
Gain : si hausse du cours DEVISE/EUROS
Montant du règlement

766. Gains de change

Gain

411. Clients 5. Disponibilités

VO Montant du règlement
m
Perte : si baisse du cours DEVISE/EUROS 666. Pertes de change

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Perte

Montant du règlement = Nombre d’unités de la devise × Cours DEVISE/EUROS (jour du

paiement)
a

II. EMPRUNT
Cn

512. Banques 16. Emprunts

VO Montant du versement VO VO
• Remboursement en une fois et versement
des intérêts

• Intérêts d’abord calculés en devises, puis 661. Charges d’intérêts

conversion au cours du jour du paiement Intérêts
• Perte de change (sur le remboursement) 666. Pertes de change
si hausse du cours DEVISE/EUROS Perte de change
ou 766. Gains de change
• Gain de change (sur le remboursement) Gain de change
si baisse du cours DEVISE/EUROS

110
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 2. Exemples
Un conseil : Faire attention à l’expression du cours DEVISE/EUROS ou EUROS/DEVISE.

I. VENTE À L’EXPORTATION (HORS UNION EUROPÉENNE)

EXEMPLE APPLICATIF 42

Le 01/04, vente de produits finis au client DONALD (MIAMI) pour 10 000 USD, cours de l’USD à
cette date 0,71100 €, échéance 30/09, cours à l’échéance 0,87470.

c
RAPPEL
Les exportations sont exonérées de TVA.

te
01/04

411 Clients (DONALD) 7 110,00

701 Ventes de produits finis 7 110,00
10 000 × 0,71100

512
411
Banques (10 000 × 0,8747)
Clients (DONALD)
-In 30/09

8 747,00
7 110,00
766 Gain de change 1 637,00
10 000 (0,8747 – 0,71100)
m
II. LIVRAISON INTRACOMMUNAUTAIRE
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EXEMPLE APPLICATIF 43

Le 28/02/N, vente de marchandises au client ODENSE du Danemark pour 50 000 couronnes

danoises, cours 1 € = 7,4630 DKK, échéance 28/07, cours à cette date 1 € = 7,5640 DKK.

RAPPEL
Cn

Les livraisons intracommunautaires sont exonérées de TVA.

28/02/N

411192 Clients (ODENSE) 6 699,72

70712 Ventes de marchandises 6 699,72
50 000/7,4630 = 6 699,72

28/07/N

512 Banques 50 000/7,5640 6 610,26

666 Pertes de change (par différence) 89,46
411192 Clients 6 699,72

201191TDPA0314 111
Introduction à la comptabilité • Série 3

Calcul direct de la perte de change pour vérification :

⎛ 1 1 ⎞
50 000 ⎜ −  = 50 000 × 0,001789189 = 89,46
⎝ 7,4630 7,5640 ⎟⎠

III. IMPORTATION

EXEMPLE APPLICATIF 44

Le 02/05/N, achat de matières premières au fournisseur norvégien BERGEN pour 100 000 cou-

c
ronnes norvégiennes, cours 1 € = 8,2345 NOK, échéance 30/09, à cette date le cours est
1 € = 8,3999 NOK.

RAPPEL

te
L’importation supporte la TVA (taux normal).

02/01/N

601 Achats de matières premières

-In 12 144,03
401 Fournisseurs (BERGEN) 12 144,03
100 000/8,2345

44566 État – TVA déductible sur biens et services 2 428,81

512 Banques 2 428,81
Bordereau de dédouanement
(12 144,03 × 20 % = 2 428,81)

30/09/N
m
401 Fournisseurs (BERGEN) 12 144,03

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512 Banques (100 000/8,3999) 11 904,90
766 Gains de change 239,13
a

IV. ACQUISITION INTRACOMMUNAUTAIRE

EXEMPLE APPLICATIF 45

Achats de marchandises au fournisseur danois ALBORG le 22/01/N pour 80 000 DKK, cours de
la couronne 0,13340 €. Échéance 22/07. À cette date le cours s’établit à 0,13290 €.

RAPPEL
L’acquisition intracommunautaire supporte la TVA.

112
UE 119 • Introduction à la comptabilité

22/01/N

60712 Achats de marchandises 10 672,00

445662 État – TVA déductible intracommunautaire 2 134,40
401282 Fournisseurs (ALBORG) 10 672,00
4452 État – TVA due intracommunautaire 2 134,40
Achats HT 80 000 × 0,13340
TVA 10 672 × 20 % = 2 134,40

22/07

401282 Fournisseurs (ALBORG) 10 672,00

c
512 Banques (80 000 × 0,13290) 10 632,00
766 Gains de change 40,00

te
V. EMPRUNT EN DEVISES

EXEMPLE APPLICATIF 46 -In

Emprunt de 100 000 USD à la CITY BANK le 1er mars. Cours de change à cette date :
0,8 € = 1 USD. Échéance unique de remboursement le 1er septembre.
Cours 1 USD = 0,76 €. Montant de l’annuité 103 000 USD.

RAPPEL
L’annuité comprend le remboursement de la dette (du principal) et des intérêts de la période
(6 mois).
m
Calculs préalables
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Montant de l’annuité en € : 103 000 × 0,76 = 78 280 €

Montant des intérêts en € : 3 000 (taux annuel 6 %) × 0,76 = 2 280 €
Gain de change = 100 000 (0,80 – 0,76) = 4 000 €
a

01/03

512 Banques 80 000,00

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 80 000,00
Cn

(CITY BANK)
01/09

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 80 000,00

661 Charges d’intérêts 2 280,00
766 Gains de change 4 000,00
512 Banques 78 280,00

201191TDPA0314 113
Introduction à la comptabilité • Série 3

Chapitre 4. Opérations conclues durant

un exercice et réglées durant
un exercice ultérieur
Ces opérations génératrices de créances et de dettes, par hypothèse non réglées pour solde à
la fin de l’exercice, nécessitent l’évaluation en monnaie nationale de ces créances et dettes
libellées en monnaies étrangères.

Section 1. Créances et dettes commerciales

c
I. CRÉANCE COMMERCIALE

te
EXEMPLE APPLICATIF 47

Le 04/09/N a été réalisée une vente de produits finis au client LAVAL de Toronto (Canada), mon-
tant 50 000 CAD mais le contrat est libellé en dollars canadiens. Le règlement intervient le 15/03/
N+1. -In
Dates 04/09/N 31/12/N 15/03/N+1
Cours CAD/EURO 0,7160 0,7065 0,7000

04/09/N

411 Clients (LAVAL, Canada) 35 800,00

701 Ventes de produits finis 35 800,00
50 000 × 0,7160 = 35 800
m
31/12/N

4761 DCA – Diminution des créances 475,00

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411 Clients 475,00
Perte latente 50 000 (0,7160 – 0,7065)
a

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 475,00

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 475,00

01/01/N+1
Cn

411 Clients 475,00

4761 DCA – Diminution des créances 475,00
Contre-passation de la différence de conversion

15/03/N+1

512 Banques (50 000 × 0,7000) 35 000,00

666 Pertes de change 50 000 (0,7160 – 0,7000) 800,00
411 Clients (LAVAL, Canada) 35 800,00

1515 Provisions pour pertes de change 475,00

7865 Reprises sur provisions pour risques et charges 475,00
financiers

114
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Extrait du bilan au 31/12/N

ACTIF PASSIF

Clients
35 325

Provisions pour risques 475

Écarts de conversion – ACTIF 475 Écarts de conversion – PASSIF 0

c
II. DETTE COMMERCIALE

te
EXEMPLE APPLICATIF 48

Le 15/11/N est effectué un achat de marchandises au fournisseur SATO de Tokyo, montant

30 000 USD. L’échéance se situe le 15/06/N+1 (le contrat est libellé en dollars).

Évolution du cours du dollar

Dates
Cours EURO/USD
15/11/N
0,9200
-In
Évolution du cours du dollar
31/12/N
0,9500
15/06/N+1
0,9100

15/11/N

607 Achats de marchandises 32 608,70

401 Fournisseur (SATO, Japon) 32 608,70
m
30 000 USD/0,9200
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44566 État – TVA déductible sur achats de B et S 6 521,74

512 Banques 6 521,74
32 608,70 × 20 % = 6 521,74
a

31/12/N

401 Fournisseurs (SATO, Japon) 1 029,75

4772 DCP – Diminution de dettes 1 029,75

(30 000/0,95 – 30 000/0,92)

01/01/N+1

4772 DCP – Diminution de dettes 1 029,75

401 Fournisseurs (SATO, Japon) 1 029,75
Contre-passation (30 000/0,91)

15/06/N+1

401 Fournisseurs (SATO, Japon) 32 608,70

666 Pertes de change 358,33
512 Banques 32 967,03

201191TDPA0314 115
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 2. Créances et dettes financières

Les créances et les dettes financières générant des intérêts au fil du temps, il est nécessaire de
déterminer le montant des intérêts courus non échus à la clôture de l’exercice.

I. PROCÉDURE

A. CALCUL DES INTÉRÊTS COURUS EN MONNAIE ÉTRANGÈRE

Le montant des intérêts courus se calcule à partir du tableau d’amortissement en monnaie

c
étrangère.

B. CONVERSION EN MONNAIE NATIONALE

te
Dans un deuxième temps, le montant des intérêts courus en devise est converti en monnaie
nationale sur la base du cours de clôture.

C. DÉTERMINATION DE LA DIFFÉRENCE DE CONVERSION

Cette différence de conversion concerne le montant restant à rembourser de l’emprunt ou du
prêt.

II. COMPTABILISATION
-In
A. CAS DE L’EMPRUNT
Les intérêts courus constituent une charge financière de l’exercice notée au débit du compte
m
6611. Intérêts des emprunts et dettes par le crédit du compte 16884. Intérêts courus sur
emprunts auprès des établissements de crédit.

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B. CAS DU PRÊT
Les intérêts courus sont des produits financiers à recevoir, ils sont enregistrés au crédit du
compte 7626. Revenus des prêts par le débit du compte 27684. Intérêts courus sur prêts.
a

EXEMPLE APPLICATIF 49
Cn

L’entreprise française EKU a négocié un emprunt de 800 000 DOM auprès d’une banque de
DONOGO, petit pays non membre de l’ONU, et dont la monnaie s’appelle le mark.
Les fonds ont été mis à disposition le 1er mars N. Le taux d’intérêt annuel s’élève à 6 %, l’amor-
tissement est opéré par quatre fractions annuelles égales.
La première annuité sera réglée le 28 février de chaque année et pour la première fois en N+1.
L’exercice comptable de l’entreprise EKU coïncide avec l’année civile, la banque clôt le sien le
30 avril de chaque année.

Dates 01/03/N 31/12/N 28/02/N+1 31/12/N+1 28/02/N+2

Cours du DOM en euros 2 2,1 2,15 1,9 1,85

116
UE 119 • Introduction à la comptabilité

A. Tableau d’amortissement de l’emprunt en DOM

Capital restant dû Intérêts Amortissement

Périodes Annuité
début période de la période financier
1 01/03/N / 28/02/N+1 800 000 48 000 200 000 248 000
2 01/03/N+1 / 28/02/N+2 600 000 36 000 200 000 236 000
3 01/03/N+2 / 28/02/N+3 400 000 24 000 200 000 224 000
4 01/03/N+3 / 28/02/N+4 200 000 12 000 200 000 212 000

Intérêts en progression arithmétique de raison : – 200 000 × 6 % = – 12 000

B. Intérêts courus en N et N+1

c
30/04/N en DOM pour la banque (le prêteur) en DOM
2
2 mois, soit : 48 000 ×  = 8 000 DOM
12

te
30/04/N+1 pour la banque (le prêteur) en DOM
2
deux mois : 36 000 ×  = 6 000 DOM
12
31/12/N pour l’entreprise française EKU
10 mois, soit : -In
10
en DOM : 48 000 ×  = 40 000 DOM
12
en euros : 40 000 × 2,1 = 84 000 €
31/12/N+1 pour l’entreprise française EKU
10 mois :
10
en DOM : 36 000 ×  = 30 000 DOM
12
en euros : 30 000 × 1,9 = 57 000 €
m
C. Écritures chez EKU du 01/03/N au 28/02/N+2
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01/03/N

512 Banques 1 600 000

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 1 600 000

800 000 × 2 = 1 600 000 €
Cn

31/12/N

661 Charges d’intérêts 84 000

16884 Intérêts courus sur emprunts auprès des
établissements de crédit 84 000

476 Différences de conversion – Actif 80 000

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 80 000
Perte latente : 800 000 (2,1 – 2,0) = 80 000

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 80 000

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 80 000

201191TDPA0314 117
Introduction à la comptabilité • Série 3

Montant du poste « Emprunts et dettes auprès des établissements de crédit » :

Capital restant dû, valeur d’inventaire 800 000 × 2,1 = 1 680 000
Montant du poste 1 764 000
Intérêts courus 84 000

Bilan au 31/12/N (extraits)

ACTIF PASSIF
CAPITAUX PROPRES
Résultat de l’exercice – 164 000
(dotation + charges d’intérêts)(1)
Provisions pour risques 80 000

c
DETTES
Emprunts et dettes auprès des 1 764 000
Écarts de conversion – Actif 80 000 établissements de crédit

te
(1) Compte tenu des seules charges connues, les dotations aux provisions et les charges d’intérêt.

01/01/N
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 80 000
476 Différences de conversion – Actif 80 000
Contre-passation
-In
Après cette écriture, le solde du compte 164. Emprunts correspond à nouveau à la valeur d’ori-
gine en €, soit 1 600 000.
Le règlement de la première échéance peut-être constaté de deux manières différentes que l’on
peut nommer :
• Sans contrepassation des intérêts courus :
28/02/N+1
16884 Intérêts courus sur emprunts auprès 84 000
m
des établissements de crédit
661 Charges d’intérêts 19 200

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 400 000
(200 000 × 2)
666 Pertes de change 200 000 (2 – 2,15) 30 000
512 Banques (248 000 × 2,15) 533 200
Charges d’intérêts du 01/01 au 28/02/N+1
a

(48 000 × 2,15) – 84 000 = 19 200

Première annuité
Cn

• Avec contrepassation des intérêts courus :

28/02/N+1

16884 Intérêts courus sur emprunts auprès 84 000

des établissements de crédit
661 Charges d’intérêts 84 000

28/02/N+1

661 Charges d’intérêts (48 000 × 2,15) 103 200

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 400 000
(200 000 × 2)
666 Pertes de change 200 000 (2 – 2,15) 30 000
512 Banques (248 000 × 2,15) 533 200
Première annuité

118
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Cette seconde méthode est la plus fréquemment employée car elle ne nécessite pas de connaître
les montants des intérêts courus à la clôture de l’exercice précédent. D’autant que ce n’est pas
toujours la même personne qui calcule les intérêts courus et qui constate les règlements des
différentes échéances au cours de l’année.

1515 Provisions pour pertes de change 80 000

7865 Reprises sur provisions pour risques et charges 80 000
financiers
31/12/N+1
661 Charges d’intérêts 57 000
16884 Intérêts courus sur emprunts auprès des 57 000

c
établissements de crédit

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 60 000

477 Différences de conversion – Passif gain latent 60 000

te
600 000 (2 – 1,9) = 60 000

Bilan au 31/12/N+1 (extraits)

CAPITAUX PROPRES
Résultat de l’exercice(1) – 26 200
(reprise provision)
-In Provisions pour risques
DETTES
Emprunts et dettes auprès des
établissements de crédit(2)
1 197 000
0

Écarts de conversion – Actif 0 Écarts de conversion – Passif 60 000

(1) Incidence sur le résultat des seules opérations étudiées : (2) Somme restant due au 31/12/N+1 valeur d’inventaire
Charges d’intérêt (janvier et février) – 19 200 600 000 × 1,9 = 1 140 000
Pertes de change – 30 000 Intérêts courus 57 000
Reprises sur provisions + 80 000 Total poste 1 197 000
m
Charges d’intérêt – 57 000
– 26 200
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01/01/N+2
477 Différences de conversion – Passif 60 000
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 60 000
Contre-passation
a

Après cette écriture, le solde du compte 164. Emprunts correspond à nouveau à sa valeur histo-
rique compte tenu du premier remboursement effectué.
Tout comme précédemment le règlement de la première échéance peut être constaté :
Cn

• Sans contrepassation des intérêts courus :

28/02/N+2
16884 Intérêts courus sur emprunts auprès 57 000
des établissements de crédit
661 Charges d’intérêts 9 600
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 400 000
(200 000 × 2)
766 Gains de change 30 000
512 Banques (236 000 × 1,85) 436 600
Charges d’intérêts du 01/01 au 28/02
(36 000 × 1,85) – 57 000 = 9 600
Gains de change = 200 000 (2 – 1,85)
Seconde annuité

201191TDPA0314 119
Introduction à la comptabilité • Série 3

• Avec contrepassation des intérêts courus :

28/02/N+2

16884 Intérêts courus sur emprunts auprès 57 000

des établissements de crédit
661 Charges d’intérêts 57 000

28/02/N+12

661 Charges d’intérêts (36 000 × 1,85) 66 600

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 400 000
(200 000 × 2)

c
766 Gains de change 200 000 30 000
512 Banques (236 000 × 1,85) 436 600
Seconde annuité

te
REMARQUE
Les intérêts courus sur concours bancaires courants se traitent de la même manière. Compte
de bilan : 5198. Intérêts courus sur concours bancaires courants.
-In
Chapitre 5. Liquidités et exigibilités immédiates
en devises

Section 1. Principe
m
Les liquidités (en comptes courants bancaires ou en caisse) et les exigibilités immédiates (soldes
créditeurs de banques et concours bancaires courants) en devises existant à la clôture de l’exer-

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
cice sont converties en monnaie nationale sur la base du dernier cours de change au
comptant.
Les écarts de conversion (différence entre la valeur d’entrée et la valeur de clôture) sont compris
‌
dans le résultat de l’exercice (niveau financier) :
a

• en cas de perte : au débit du compte 666. Pertes de change

• en cas de gain : au crédit du compte 766. Gains de change
Cn

Section 2. Exemples

EXEMPLE APPLICATIF 49 (SUITE)

Exemple concernant des liquidités

Au 31/12/N, l’entreprise EKU dispose d’un avoir de 10 000 DOM sur un compte bancaire et de
500 DOM en caisse. Le cours DOM/EURO s’établit à 2,10 € pour 1 DOM.
Les cours d’achats étaient respectivement 2,05 pour l’avoir bancaire et 2,20 pour la monnaie
fiduciaire.
Détermination des écarts de conversion :
• sur la monnaie scripturale : 10 000 (2,10 – 2,05) = 10 000 × 0,05 = 500 GAIN de change
• sur la monnaie fiduciaire : 500 (2,10 – 2,20) = – 500 × 0,1 = – 50 PERTE de change

120
UE 119 • Introduction à la comptabilité

31/12/N

512 Banques 500

766 Gains de change 500
Avoirs en DOM

666 Pertes de change 50

53 Caisse 50
Avoirs en DOM

c
EXEMPLE APPLICATIF 49 (SUITE)

te
Exemple concernant des concours bancaires courants
L’entreprise EKU a obtenu courant décembre N un concours bancaire courant de 20 000 DOM.
Le cours du DOM était de 2,08 au moment du transfert de fonds.

31/12/N

666
519
Pertes de change
-In
Concours bancaires courants
20 000 (2,10 – 2,08) = 20 000 × 0,02
400
400

Chapitre 6. Aspects fiscaux

m
Section 1. Gains
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et pertes de change réalisés

Les gains et pertes de change constatés respectivement dans les comptes 766 et 666 augmen-
tent ou diminuent le résultat comptable. Pour ces enregistrements il n’y a aucune divergence
entre comptabilité et fiscalité, les gains et les pertes de change réalisés entrant dans la base de
a

calcul de l’impôt sur les bénéfices.

Section 2. Gains et pertes de change latents

Les écarts de conversion (perte ou profit latent) sont pris en compte pour la détermination du
résultat imposable de l’exercice, or ils ne sont pas intervenus pour la formation du résultat comp-
table. Il faut donc effectuer une correction de manière extracomptable sur le document fiscal
2058A « Détermination du résultat fiscal ».
En conséquence, la provision pour pertes de change n’est pas déductible et devra donc être
réintégrée sur le formulaire 2058A. De manière symétrique, la reprise de la provision pour pertes
de change n’est pas imposable.

201191TDPA0314 121
Introduction à la comptabilité • Série 3

Titre 7. Les cessions d’éléments actifs

(les désinvestissements)
Les sorties d’actif immobilisé sont habituellement beaucoup moins fréquentes que les transac-
tions du cycle d’exploitation. Elles sont génératrices de résultat exceptionnel.
Les motifs qui conduisent l’entreprise à décider de sortir des biens de son patrimoine sont nom-
breux, ainsi par exemple :
• la nécessité de renouveler des équipements arrivés en fin de vie technique ;
• la volonté de moderniser l’outil de production en cédant des biens touchés par l’obsoles-

c
cence ;
• le changement de stratégie conduit à la cession de participations et/ou à l’abandon de sites
industriels ou commerciaux (cf. l’actualité économique et sociale) ;
• le besoin financier peut entraîner la cession de biens non absolument nécessaires à l’exploita-

te
tion quelle qu’en soit la nature.
Il arrive que l’entreprise constate simplement la sortie d’actif :
• lors du remboursement de prêts accordés à d’autres entreprises ou à des salariés ;
• lors du vol, de la perte ou de la casse d’équipements mis au rebut.
Les cessions de valeurs mobilières de placement relèvent de la gestion de trésorerie, elles
-In
peuvent être fréquentes. Elles sont motivées par :
• des besoins de liquidités immédiates ;
• des opportunités : le cours du titre a bien monté et la plus-value est jugée suffisante ;
• l’arbitrage entre deux titres (vente des titres de sociétés jugées moins performantes suivie de
l’achat de titres de sociétés dont le potentiel est jugé plus élevé).
Elles sont génératrices de résultat financier.

Chapitre 1. Les principes d’évaluation

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Section 1. Le droit comptable

I. LA RÈGLE GÉNÉRALE
a

A. LES CESSIONS D’IMMOBILISATIONS

Lors des cessions, la valeur d’entrée des éléments cédés et les amortissements correspondants
sont sortis des comptes où ils figurent. Le montant net en résultant est porté au débit du compte
Cn

675. Valeurs comptables des éléments d’actif cédés. Simultanément, le compte 775. Produits

des cessions d’éléments d’actif est crédité par le débit du compte 462. Créances sur cessions
d’immobilisations (extrait du PCG art. 442).

ATTENTION
Il convient de déterminer la valeur comptable du bien sorti de l’actif immobilisé – quel qu’en
soit le motif – à la date de sortie.

REMARQUES
1. Cette règle s’applique à toutes les cessions de biens amortissables ou non, titres immobili-
sés compris.
2. Pour les biens non amortissables, la valeur nette comptable à inscrire au débit du compte
675 est la valeur d’entrée.

122
UE 119 • Introduction à la comptabilité

3. Pour les biens non totalement amortis le jour de la sortie d’actif, il convient, selon le droit
comptable, de déterminer le complément d’amortissement pour la période allant du début de
l’exercice de cession jusqu’au jour de la cession.
4. Le compte 775 enregistre le flux de vente au prix HT.
5. Le compte 44571 enregistre à son crédit le montant de la TVA collectée, si la cession est
soumise à la TVA.
Le compte 462 ou le compte de trésorerie enregistre alors le montant TTC.

B. LES CESSIONS DE VALEURS MOBILIÈRES DE PLACEMENT

Lors de la sortie d’actif de titres classés VMP, le compte qui a été débité de la valeur brute lors
de l’acquisition est crédité du montant de cette valeur brute.

c
La cession est génératrice de résultat financier, les plus-values sont comptabilisées en pro-
duits et les moins-values en charges.

te
II. LE TRAITEMENT DES PROVISIONS POUR DÉPRÉCIATION
Les éventuelles provisions pour dépréciation devenues sans objet en raison de la sortie d’actif
sont rapportées au résultat. Le compte de reprise est de même niveau que le compte de dotation
utilisé lors de la constitution de la provision. Cette reprise n’affecte pas la valeur nette comptable.
-In
III. LE TRAITEMENT DES AMORTISSEMENTS DÉROGATOIRES
L’éventuel amortissement dérogatoire est annulé par le compte 787. Reprises sur provisions ou
une de ses subdivisions. Niveau exceptionnel. Cette reprise n’affecte pas la valeur nette
comptable.

IV. LE TRAITEMENT DE LA SUBVENTION D’INVESTISSEMENT

m
Lorsqu’une immobilisation ayant bénéficié d’une subvention sort du patrimoine avant que la sub-
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vention ait été virée intégralement au compte de résultat, le reliquat doit être annulé par le crédit
du compte 777. Quote-part des subventions d’investissement virée au résultat de l’exercice.
Cette « reprise » n’affecte pas la valeur nette comptable.
a

V. LE TRAITEMENT DES FRAIS DE CESSION

D’après le droit comptable les frais de cession sont enregistrés dans les comptes de charges
Cn

appropriés pour leur montant HT, quel que soit le poste d’actif concerné.

Section 2. Les aspects fiscaux (initiation)

I. LE RÉGIME DE LA TVA DES CESSIONS D’ÉLÉMENTS

DE L’ACTIF IMMOBILISÉ

A. BIENS MOBILIERS D’INVESTISSEMENT

1. Cessions imposables à la TVA
La cession de biens mobiliers d’investissement par les entreprises qui les ont utilisés pour les
besoins de leur exploitation est soumise à la TVA (calculée sur le prix de cession HT), dès lors que
l’acquisition ou la livraison à soi-même a donné droit à déduction de TVA totale ou partielle.

201191TDPA0314 123
Introduction à la comptabilité • Série 3

2. Cessions non imposables à la TVA

Lorsque l’acquisition n’a pas ouvert droit à la déduction de la TVA, la cession ne peut pas être
soumise à la TVA (véhicules de tourisme par exemple).

3. Option pour l’imposition à la TVA

Certaines cessions au profit de négociants de biens d’occasion peuvent être soumises à la TVA.
Exercée pendant le délai de régularisation de la TVA, cette option permet de récupérer une partie
de la TVA initiale non déduite.

B. IMMOBILIER BÂTI

c
La cession d’un immeuble est exonérée de TVA, (sauf s’il s’agit de la première vente dans les
cinq ans de l’achèvement), mais est placée sous le régime des droits d’enregistrement.

te
Dans ce cas, lorsque l’immeuble a ouvert droit à la déduction de TVA, la déduction initiale est
remise en cause et l’entreprise doit reverser le montant de la TVA effectivement déduite, diminué
d’un vingtième par année civile ou fraction d’année écoulée depuis l’acquisition, dès lors que
l’acquisition a été faite après le 1er janvier 1996.
Comptablement, le reversement de la TVA est enregistré au crédit du compte 44571. État – TVA
collectée par le débit du compte d’immobilisation concerné (ou directement par le débit du
compte 675).

II.
-In
RÉGIME FISCAL DES PLUS-VALUES PROFESSIONNELLES
Ce régime diffère selon le statut fiscal des entreprises : sociétés soumises à l’impôt sur les socié-
tés (IS) ou entreprises relevant du régime des bénéfices industriels et commerciaux (BIC).
m
A. SOCIÉTÉS SOUMISES À L’IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
Pour les sociétés soumises à l’IS seules les cessions de titres de participations détenus depuis

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deux ans au moins peuvent bénéficier du régime d’imposition au taux réduit des plus-values à
long terme (PVLT) en l’occurrence 0 %.

B. SOCIÉTÉS OU ENTREPRISES RELEVANT DES BÉNÉFICES INDUSTRIELS

ET COMMERCIAUX
Pour les entreprises relevant des BIC les plus-values nettes à long terme provenant de la cession
de l’ensemble des éléments d’actif immobilisé demeurent imposables au taux proportionnel de
Cn

16 %, majoré des prélèvements sociaux, soit 15,5 %, total des prélèvements 31,5 %.

III. RÉGIME FISCAL DES FRAIS DE CESSION

En principe les frais de cession sont enregistrés dans les comptes de charges appropriés pour
leur montant HT.
Fiscalement, les frais de cession de titres s’imputent sur le résultat de cession, c’est-à-dire
réduisent le montant de la plus-value ou augmentent la moins-value de cession, que la cession
soit soumise au taux réduit ou au taux plein.

NOTA BENE
Dans les exercices et les devoirs, il faut suivre la règle comptable.

124
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Chapitre 2. La sortie du patrimoine

d’immobilisations incorporelles
et corporelles non amortissables
Les biens concernés sont :
• des immobilisations incorporelles : fonds commercial et droit au bail (cas général actuelle-
ment) ;
• des immobilisations corporelles : terrains (sauf terrains de gisement).

c
Section 1. Schéma de comptabilisation

I. CONSTATATION DU FLUX DE CESSION

te
L’écriture constatant le flux de cession HT et la TVA collectée, si la cession entre dans le champ
d’application de la TVA, est passée lors de la cession.
La cession de titres n’est pas soumise à la TVA. Celle des terrains peut l’être, l’énoncé
l’indiquera. -In
En cas de règlement comptant, un compte de trésorerie active sera débité 512. Banques ou
514. Chèques postaux. Dans les schémas, ce compte est marqué 5. Trésorerie active.
Lorsque le règlement est différé, c’est le compte 462. Créances sur cessions d’immobilisations
qui est débité obligatoirement (et pas 411).

462. Créances sur cessions d’immo.

ou
5. Trésorerie active 775. Produits de cessions
Montant TC Prix de cession
m
4457. État – TVA collectée
Montant TVA
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(si applicable)

Écriture non passée en cas de perte, vol, ou mise au rebut.

II. CONSTATATION DE LA SORTIE D’ACTIF (NON-FLUX)

675. Valeur comptable des éléments

d’actif cédés 2. Immobilisations
VE Lors de l’entrée Lors de la sortie
VE VE

Écriture passée en principe lors de la sortie d’actif, elle peut être passée lors des écritures
‌d’inventaire.

III. REPRISE DE LA DÉPRÉCIATION (S’IL Y A LIEU)

29xy. Dépréciation de xy 781/786/787. Reprises sur dépréciations

PROV PROV

201191TDPA0314 125
Introduction à la comptabilité • Série 3

IV. ANNULATION DU RELIQUAT DE LA SUBVENTION D’INVESTISSEMENT

Soit une subvention initiale de 60 à virer au résultat sur quatre exercices et deux fractions anté-
rieurement virées au résultat :
Schéma des écritures :

131. Sub. d’inv. 139. Sub. d’inv. inscrite… 777. QP sub. virée…
60 15
15
30 30
60 Σ = 60 60 reliquat

c
virement pour solde

RAPPEL

te
Lorsqu’une immobilisation non amortissable fait l’objet d’une subvention d’investissement, le
rapport de la subvention au résultat doit se faire :
• par fractions égales sur la durée d’inaliénabilité11 du bien ;
• en dix fractions égales en cas d’absence de clause d’inaliénabilité du bien.

IMPORTANT
-In
La valeur comptable d’une immobilisation non amortissable cédée est égale à sa valeur brute.

Section 2. Exemples

EXEMPLE APPLICATIF 50
m
Le 20/03/N, l’entreprise DUPONT a cédé au prix de 50 000 € payables le 30/03/N, un fonds
commercial acheté 55 000 € le 20/01/N–8. L’acquéreur a versé les fonds par virement bancaire

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à la date prévue. Au 31/12/N–1, ce fonds faisait l’objet d’une dépréciation de 7 000 €.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :
a

20/03/N

462 Créances sur cessions d’immobilisations 50 000,00

775 PCEA(1) 50 000,00
Facture n° …
Cn

30/03/N

512 Banque 50 000,00

462 Créances sur cessions d’immobilisations 50 000,00
Virement reçu n° …

(1) PCEA = Produits des cessions d’éléments d’actif

NOTA BENE
Les cessions de fonds commercial ne sont pas soumises à la TVA.

11. Une clause d’inaliénabilité a pour effet d’interdire les actes de disposition (vendre, donner) portant sur
le bien concerné mais n’interdit pas les actes d’administration.

126
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N au plus tard, le comptable constatera la sortie du patrimoine et la reprise sur

dépréciation :
31/12/N
675 VCEAC(1) 55 000,00
207 Fonds commercial 55 000,00
Sortie d’actif
d°
2907 Dépréciation du fonds commercial 7 000,00
7816 Reprise sur dépréciations des immobilisations 7 000,00
incorporelles et corporelles

c
Selon inventaire (dépréciation sans objet)

(1) VCEAC = Valeur comptable des éléments d’actif cédés.

te
EXEMPLE APPLICATIF 51

Un terrain à bâtir a été vendu le 08/10/N pour 180 000 € hors taxes (TVA 20 %) à un marchand
de biens (règlement reçu le jour même par chèque). Il avait été acheté pour 140 000 € hors taxes
-In
le 04/03/N–3. Une subvention d’investissement de 70 000 € avait permis de contribuer au finan-
cement de l’opération. Le contrat d’octroi de la subvention ne prévoyait pas de clause d’inalié-
nabilité du terrain, la subvention a donc été rapportée au résultat par 10e.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :
08/10/N
512 Banque 216 000,00
775 PCEA 180 000,00
44571 TVA collectée 36 000,00
m
Facture n° … Chèque reçu n° …
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Au 31/12/N au plus tard, le comptable constatera la sortie du patrimoine et le rapport au résultat

de la subvention :
08/10/N
a

675 VCEAC 140 000,00

211 Terrains 140 000,00
Sortie d’actif
Cn

d°
139 Subventions d’investissement inscrites au compte de 49 000,00
résultat
777 Quote-part des subventions d’investissement virée
au résultat de l’exercice 49 000,00
Pour régularisation : 70 000 × 7/10(1)
d°
131 Subventions d’équipement 70 000,00
139 Subventions d’investissement inscrites au compte
de résultat 70 000,00
Pour soldes des comptes concernés

(1) Le bien ayant été cédé courant N, à l’inventaire du 31/12/N il reste 7/10e de la subvention à rapporter au résultat (en effet, 3/10e ont
déjà été rapportés : 1/10e en N–3, 1/10e en N–2, 1/10e en N–1).

201191TDPA0314 127
Introduction à la comptabilité • Série 3

Chapitre 3. La sortie du patrimoine

d’immobilisations amortissables
Les biens concernés sont :
• Immobilisations incorporelles : brevets, logiciels.
• Immobilisations corporelles : aménagements de terrains, constructions, équipements, terrains
de gisement…

Section 1. Schéma de comptabilisation

c
I. CONSTATATION DU FLUX DE CESSION (VENTE)
Mêmes remarques générales que dans le cas de cession de biens non amortissables.

te
La cession de constructions et d’ensembles immobiliers peut être soumise aux droits d’enregis-
trement ou à la TVA. (Appliquer les indications de l’énoncé.)

462. Créances sur cessions d’immo.

5. Trésorerie active -In ou 775. Produits des cessions
Montant TTC Prix de cession

4457. État – TVA collectée

Montant TVA
(si applicable)

Écriture non passée en cas de mise au rebut, de perte ou de vol.

m
II. CONSTATATION DE LA SORTIE D’ACTIF

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281. Amortissement de… 2. Immobilisations
Cumul amort. (lors de Lors de l’entrée Lors de la sortie
la sortie d’actif) VE VE
a

675. Valeur comptable des éléments

d’actif cédés
Valeur nette comptable
Cn

Cette écriture ne traduit pas un flux. Le cumul des amortissements du bien sorti de l’actif et sa
valeur comptable au moment de la sortie du patrimoine sont des grandeurs calculées.

III. DÉTERMINATION DE LA VALEUR NETTE COMPTABLE (VNC)

D’après le droit comptable il faut déterminer la valeur comptable du bien au moment de la
cession.
L’amortissement pour DÉPRÉCIATION doit donc être pratiqué jusqu’à ce jour-là. En général, il
faut constater un complément d’amortissement pour la période allant du début de l’exercice
jusqu’au dernier jour d’utilisation du bien (soit la veille du jour de cession sauf mention diffé-
rente dans l’énoncé) excepté lorsque le bien est totalement amorti avant sa sortie du
patrimoine.

128
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le cumul des amortissements pratiqués pour un bien donné ne peut pas excéder la valeur
d’entrée de ce bien.
Lorsque l’amortissement pour dépréciation est le mode dégressif fiscal, le fisc accepte que
l’amortissement soit pratiqué jusqu’au dernier jour du mois qui précède la cession.
Schémas de calcul

Amortissement complémentaire
+ Amortissements cumulés au début de l’exercice
= Amortissements cumulés au moment de la sortie de l’actif
Valeur d’entrée du bien (valeur d’origine)

c
– Amortissements cumulés au moment de la sortie de l’actif
= Valeur comptable de l’élément d’actif cédé
775. Produits des cessions d’éléments d’actif
– 675. Valeurs comptables des éléments d’actif cédés

te
= Résultat de la cession (il n’y a pas de compte spécifique)

Le résultat de la cession appartient au niveau exceptionnel alors que les dotations aux amor-
tissements pour dépréciation (justifiés au plan économique) relèvent du niveau exploitation.
Seuls les amortissements pour dépréciation interviennent dans la formation du résultat sur ces-
sion au plan comptable. L’amortissement dérogatoire est traité comme une provision.

IV.
-In
TRAITEMENT COMPTABLE DE L’AMORTISSEMENT DÉROGATOIRE
Lorsque le bien sorti de l’actif a fait l’objet d’un amortissement dérogatoire, le solde de l’amor-
tissement dérogatoire existant au début de l’exercice doit être repris.

145. Amortissements dérogatoires 78725. Reprise sur amort. dérog.

… … X
m
X …
Pour solde
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V. TRAITEMENT COMPTABLE DES DÉPRÉCIATIONS ÉVENTUELLES

ET DES RELIQUATS DE SUBVENTION D’INVESTISSEMENT
a

Reprise de la dépréciation.
Cn

VI. MISE AU REBUT D’UNE IMMOBILISATION

Lorsque l’immobilisation est totalement amortie la valeur nette comptable est nulle. La mise au
rebut est alors constatée par l’écriture :

281xy Amortissement de xy VE
21xy Immobilisation xy VE

En revanche, lorsque le bien n’est pas totalement amorti, il convient de pratiquer une dotation
aux amortissements complémentaire de niveau exceptionnel pour achever l’amortissement du
bien et aboutir à une valeur résiduelle nulle (solution préférentielle au plan fiscal).

201191TDPA0314 129
Introduction à la comptabilité • Série 3

VII. SCHÉMA GÉNÉRAL SIMPLIFIÉ

EXEMPLE APPLICATIF 52

Une immobilisation de valeur d’entrée dans le patrimoine égale à 100 et amortie au jour de la
cession à hauteur de 70, est vendue 50 HT, la TVA collectée s’élevant à 10. La TVA initiale a été
récupérée intégralement.

4457. TVA 462. 775.

21. Immo. 281. Amort. coll. Créances 675. VNC Produits
À nouveau 100 70

c
Sortie d’actif
100 70 30

Flux de vente 10 60 50

te
Section 2. Exemples -In
I. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST TOTALEMENT AMORTIE

REMARQUE
Le fait que le bien ait fait l’objet d’un amortissement dérogatoire et/ou ou d’une subvention
d’investissement ne pose pas de problèmes car les comptes concernés sont soldés dès la fin
du plan d’amortissement, donc antérieurement à la cession.
m
IMPORTANT

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
La valeur comptable d’une immobilisation amortissable cédée est égale à sa valeur brute dimi-
nuée des amortissements cumulés la concernant.
a

EXEMPLE APPLICATIF 53

Un véhicule de tourisme, acheté 12 500 € TTC le 01/05/N–7 et amorti sur 5 ans en linéaire (valeur
résiduelle considérée comme nulle), a été cédé le 20/02/N pour 800 €. Règlement reçu par
chèque bancaire le jour même.
Cn

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

20/02/N

512 Banque 800,00

775 PCEA 800,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

On notera que la cession n’est pas soumise à la TVA car il s’agit d’un véhicule de tourisme.

130
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera l’écriture de sortie d’actif :

31/12/N

28182 Amortissements du matériel de transport 12 500,00(1)

2182 Matériel de transport 12 500,00(2)
Sortie d’actif

(1) Amortissements cumulés du véhicule cédé.

(2) Valeur d’origine du véhicule cédé.

c
EXEMPLE APPLICATIF 54

Une machine-outil achetée et mise en service pour 14 000 € hors taxes le 10/02/N–6 a été cédée
le 15/09/N pour 900 € hors taxes (TVA 20 %). Règlement reçu par chèque le jour même. Elle

te
faisait l’objet d’un amortissement proportionnel au nombre de pièces fabriquées. Sa valeur rési-
duelle était estimée à 10 % de sa valeur brute (valeur d’acquisition hors taxes). Au 31/12/N–1,
son plan d’amortissement était arrivé à son terme.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

512
775
44571
Banque
PCEA
TVA collectée
-In 15/09/N

1 080,00
900,00
180,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

Au 31/12/N au plus tard, la sortie d’actif sera comptabilisée :

Valeur résiduelle estimée = 14 000 × 10 % = 1 400
m
Base amortissable = 14 000 – 1 400 = 12 600
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31/12/N

28154 Amortissements du matériel industriel (1)12 600,00

675 VCEAC (14 000 – 12 600) (2)1 400,00

2154 Matériel industriel 14 000,00

Sortie d’actif

(1) Car le bien est totalement amorti au moment de la cession.

(2) Ce qui correspond à la valeur résiduelle estimée au départ.

II. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST EN COURS D’AMORTISSEMENT LINÉAIRE

EXEMPLE APPLICATIF 55

Un véhicule utilitaire, acheté et mis en service pour 14 000 € hors taxes le 01/10/N–3, et amorti
sur 5 ans en linéaire (valeur résiduelle considérée comme nulle), a été cédé le 15/05/N pour
5 000 € hors taxes (TVA 20 %). Règlement reçu le jour même par chèque bancaire.

201191TDPA0314 131
Introduction à la comptabilité • Série 3

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

15/05/N

512 Banque 6 000,00

775 PCEA 5 000,00
44571 TVA collectée 1 000,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

Le bien cédé fait l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans, soit un taux de 100 %/5 = 20 %.

c
31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations

te
incorporelles et corporelles 1 050,00
28182 Amortissements du matériel de transport 1 050,00
Dotation complémentaire (14 000 × 20 % × 135/360)
d°

28182 Amortissements du matériel de transport 7 350,00(1)

675
2182
VCEAC
-In
Matériel de transport
Sortie d’actif
6 650,00(2)
14 000,00

(1) Amortissements cumulés jusqu’au jour de la cession :

Remarque : Autre mode de calcul possible : (14 000 × 20 % × 810/360) + 1 050 = 7 350 ou encore : (14 000 × 20 % × 2,25) + 1 050 =
7 350
(2) Valeur d’origine – Amortissements cumulés jusqu’au jour de la cession = 14 000 – 7 350 = 6 650
m
III. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST EN COURS

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D’AMORTISSEMENT DÉCROISSANT

REMARQUE
a

Au plus tard, à l’inventaire, il faut constater une dotation complémentaire aux amortissements
en appliquant un prorata allant du premier jour de l’exercice de cession jusqu’au jour de
cession. Le taux utilisé doit être celui qui était prévu pour l’exercice de cession.
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 56

Une machine-outil, acquise et mise en service le 01/01/N–2 pour 30 000 € hors taxes, a été
cédée le 01/09/N pour 11 000 € hors taxes (TVA 20 %). Le règlement a été reçu le jour même.
Ce bien faisait l’objet d’un amortissement décroissant sur 5 ans et sa valeur résiduelle était
considérée comme nulle. Les taux d’amortissements retenus étaient les suivants :

Années Taux
N–2 30 %
N–1 25 %
N 20 %
N+1 15 %
N+2 10 %

132
UE 119 • Introduction à la comptabilité

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

01/09/N
512 Banque 13 200,00
775 PCEA 11 000,00
44571 TVA collectée 2 200,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

31/12/N

c
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations
incorporelles et corporelles 4 000,00
28154 Amortissements du matériel industriel 4 000,00

te
Dotation complémentaire (30 000 × 20 % × 8/12)
d°
28154 Amortissements du matériel industriel
[(30 000 × 55 %) + 4 000] 20 500,00
675 VCEAC (30 000 – 20 500) 9 500,00
2154 Matériel industriel 30 000,00
Sortie d’actif
-In
IV. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST EN COURS D’AMORTISSEMENT
CROISSANT
m
Les règles à appliquer sont identiques à celles de l’amortissement décroissant.
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V. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST EN COURS D’AMORTISSEMENT

PAR RÉFÉRENCE À UNE UNITÉ D’ŒUVRE
a

REMARQUE
Au plus tard à l’inventaire, il faut constater une dotation complémentaire aux amortissements
proportionnelle au nombre d’unités d’œuvre concernées par la période allant du 1er jour de
l’année de cession au jour de cession.
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 57

Une machine-outil, acquise et mise en service le 01/01/N–2 pour 40 000 € hors taxes, a été cédée
le 15/05/N pour 19 000 € hors taxes (TVA 20 %). Le règlement a été reçu le jour même par chèque.
Ce bien faisait l’objet d’un amortissement par référence au nombre de pièces fabriquées. Sa
valeur résiduelle est considérée comme nulle. Les prévisions de fabrication étaient les suivantes :

Années Nombre de pièces fabriquées

N–2 15 000
N–1 15 000
N 10 000
N+1 10 000
N+2 10 000
Total 60 000

201191TDPA0314 133
Introduction à la comptabilité • Série 3

Les prévisions N–2 et N–1 ont été réalisées.

Du 01/01/N au 15/15/N, 3 240 pièces ont été fabriquées.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

15/05/N

512 Banque 22 800,00

775 PCEA 19 000,00
44571 TVA collectée 3 800,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

c
Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

31/12/N

te
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations
incorporelles et corporelles 2 160,00
28154 Amortissements du matériel industriel 2 160,00
Dotation complémentaire (40 000 × 3 240/60 000)

d°

28154

675
2154
-In
Amortissements du matériel industriel
[(40 000 × 30 000/60 000) + 2 160]
VCEAC (40 000 – 22 160)
Matériel industriel
22 160,00
17 840,00
40 000,00
Sortie d’actif
m
VI. L’IMMOBILISATION CÉDÉE EST EN COURS D’AMORTISSEMENT

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DÉGRESSIF FISCAL ASSIMILÉ À UN AMORTISSEMENT ÉCONOMIQUE
Dans l’état actuel des textes, il semblerait qu’une entreprise puisse a priori toujours considérer
que l’amortissement dégressif fiscal traduit assez bien la consommation des avantages écono-
miques qu’elle attend d’un bien amortissable éligible. Notons cependant que les avis sur la
a

question sont assez partagés dans la mesure où certains avancent qu’un système purement
fiscal n’a pas vocation à traduire une réalité économique. En attendant que la question soit tran-
chée, il est évident que certains praticiens vont encore utiliser le dégressif fiscal comme amor-
tissement économique.
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 58

Un matériel industriel acheté 80 000 € hors taxes le 26/09/N–2 a été cédé le 12/03/N pour
32 000 € hors taxes (TVA 20 %). Règlement reçu le jour même par chèque. Ce bien faisait l’objet
d’un amortissement dégressif sur 5 ans (coefficient 1,75) car l’entreprise avait estimé que ce
mode d’amortissement fiscal était, pour son cas, économiquement justifié. La valeur résiduelle
du bien était considérée comme nulle.

134
UE 119 • Introduction à la comptabilité

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

12/03/N

512 Banque 38 400,00

775 PCEA 32 000,00
44571 TVA collectée 6 400,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

Au 31/12/N au plus tard le comptable passera les écritures suivantes :

Sachant que le bien cédé était amorti en dégressif, il est préférable de reconstituer partiellement

c
le tableau d’amortissement le concernant afin de disposer de la base de calcul de la dotation
complémentaire :
100 %
Taux de l’amortissement dégressif = × 1,75 = 35 % (bien acquis entre le 04/12/2008 et le

te
31/12/2009). 5

Tableau (partiel) d’amortissement dégressif

Années Base de calcul Annuité d’amortissement VNC fin d’exercice
N–2 80 000,00 9 333,33(1) 70 666,67
N–1 70 666,67 24 733,33(2) 45 933,34
N 45 933,34
(1) 80 000,00 × 35 % × 4/12 = 9 333,33
(2) 70 666,67 × 35 % = 24 733,33
-In
Les écritures comptables de régularisation se présenteront alors comme suit :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 2 679,45

m
incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 2 679,45
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Dotation complémentaire
(45 933,34 × 35 % × 2/12)

D°

28154 Amortissements du matériel industriel 36 746,11(1)

675 VCEAC 43 253,89(2)

2154 Matériel industriel 80 000,00
Sortie d’actif
Cn

(1) Amortissements cumulés jusqu’au premier jour du mois de cession : 9 333,33 + 24 733,33 + 2 679,45 = 36 746,11
(2) Valeur d’origine – Amortissements cumulés jusqu’au premier jour du mois de cession = 80 000 – 36 746,11 = 43 253,89

VII. L’IMMOBILISATION CÉDÉE FAIT L’OBJET D’UN AMORTISSEMENT

ÉCONOMIQUE ET D’UN AMORTISSEMENT FISCAL

EXEMPLE APPLICATIF 59

L’entreprise CHARPENTIER a cédé le 20/09/N pour 5 200 € hors taxes, un matériel industriel
acheté 10 000 € hors taxes le 10/04/N–2 et mis en service le 15/05/N–2. Règlement le jour
même. L’entreprise avait estimé que l’amortissement économiquement justifié était l’amortisse-
ment linéaire ; elle avait cependant décidé de bénéficier des avantages de l’amortissement
dégressif en pratiquant le mécanisme des amortissements dérogatoires.

201191TDPA0314 135
Introduction à la comptabilité • Série 3

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

20/09/N

512 Banque 6 240,00

775 PCEA 5 200,00
44571 TVA collectée 1 040,00
Facture n° … Chèque reçu n° …

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

Il est préférable de reconstituer partiellement le tableau de calcul des amortissements du bien

c
concerné :
100 %
Taux linéaire =  = 20 %
5

te
100 %
Taux de l’amortissement dégressif = × 1,75 = 35 %
5
Tableau de synthèse permettant de calculer les amortissements déjà pratiqués
Amortissement fiscalement Amortissement
Amortissements
Années déductible économiquement justifié
dérogatoires
(dégressif) (linéaire)

N–2
N–1
Base Taux
-In
Montant
10 000,00 35 % 2 625,00(1)
7 375,00 35 % 2 581,25
(1) 10 000,00 × 0,35 × 9/12 = 2 625,00
(3) 2 625,00 – 1 250,00 = 1 375,00
Base Taux Montant
10 000,00 20 % 1 250,00(2)
10 000,00 20 % 2 000,00
Dotations
1 375,00(3)
581,25(4)
Reprises

(2) 10 000,00 × 0,2 × 225/360 = 1 250

(4) 2 581,25 – 2 000 = 581,25

31/12/N
m
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations
incorporelles et corporelles 1 444,44

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
28154 Amortissements du matériel industriel 1 444,44
Dotation complémentaire
(10 000,00 × 0,2 × 260/360)

31/12/N
a

28154 Amortissements du matériel industriel

(1 250 + 2 000 + 1 444,44) 4 694,44
675 VCEAC (10 000 – 4 694,44) 5 305,56
Cn

2154 Matériel industriel 10 000,00

Sortie d’actif

d°

145 Amortissements dérogatoires 1 956,25

78725 Reprises sur amortissements dérogatoires 1 956,25
Pour solde du compte débité (1 375,00 + 581,25)

136
UE 119 • Introduction à la comptabilité

VIII. L’IMMOBILISATION CÉDÉE FAIT L’OBJET D’UNE DÉPRÉCIATION

Les règles sont celles qui s’appliquent aux cessions compte tenu du système d’amortissement
choisi par l’entreprise. Il faut, par ailleurs, en procédant à la sortie d’actif, annuler également la
dépréciation.

RAPPELS
• Lorsqu’un bien amortissable fait l’objet d’une dépréciation, sa base amortissable est
modifiée.
• La valeur comptable d’une immobilisation amortissable cédée est égale à sa valeur brute
diminuée des amortissements cumulés la concernant.

c
EXEMPLE APPLICATIF 60

te
Une machine-outil acquise et mise en service le 01/04/N–2 pour 20 000 € hors taxes a été cédée
le 01/06/N pour 10 000 € hors taxes (TVA 20 %). Le règlement a été reçu le jour même. Ce bien
faisait l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans et sa valeur résiduelle était considérée
comme nulle. L’évolution technologique de ce genre de matériel étant très rapide, l’entreprise a
réalisé à chaque fin d’année un test de dépréciation qui a conduit à la détermination des valeurs
actuelles suivantes :
• Fin N–2 : la valeur actuelle était estimée à 16 500 €
• Fin N–1 : la valeur actuelle était estimée à 12 800 €
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :
-In
01/06/N

512 Banque 12 000,00

775 PCEA 10 000,00
m
44571 TVA collectée 2 000,00
Facture n° … Chèque reçu n° …
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

Pour disposer de toutes les données nécessaires, il est préférable de reconstituer partiellement
le plan d’amortissement initial ainsi que le tableau de suivi comptable de cette immobilisation :
a

Plan d’amortissement initial (Extrait)

Amortissements
Années Base de calcul VNC fin d’exercice
Dotations Cumuls
Cn

N–2 20 000 3 000(1) 3 000 17 000

N–1 20 000 4 000 7 000 13 000
(1) 20 000 × 20 % × 9/12 = 3 000

Suivi comptable de la machine-outil

Rappel VNC Amortissements Valeur Dépréciation
Valeur VNC bilan
Années fin plan actuelle Dotations (+)
amortissable Dotations Cumuls Cumul au 31/12
d’origine estimée Reprises (–)
N–2 17 000 20 000 3 000 3 000 16 500 500 500 16 500
N–1 13 000 16 500 3 882(1) 6 882 12 800 – 182(2) 318 12 800
(1) Il reste [(5 × 12) – 9] = 51 mois d’amortissement à constater.
D’où : dotation 2004 = 16 500 × 12/51 = 3 882 (montant arrondi à l’euro le plus proche).
(2) La VNC qui doit figurer au bilan est la valeur actuelle car elle est moins élevée que la VNC du plan d’origine.
La dépréciation cumulée au 31/12/N-1 doit donc être de : 20 000 – 6 882 – Dépréciation = 12 800
D’où : Dépréciation = 318. Il est donc nécessaire de faire une reprise de 500 – 318 = 182 pour ajuster la dépréciation.

201191TDPA0314 137
Introduction à la comptabilité • Série 3

Écritures de régularisation

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 1 641,00

incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 1 641,00
Dotation complémentaire (12 800 × 12/39 × 5/12)

d°

28154 Amortissements du matériel industriel

(6 882 + 1 641) 8 523,00

c
675 VCEAC (20 000 – 8 523) 11 477,00
2154 Matériel industriel 20 000,00
Sortie d’actif

d°

te
29154 Dépréciation du matériel industriel 318,00
7816 Reprise sur dépréciations des immobilisations 318,00
incorporelles et corporelles
Selon inventaire (dépréciation sans objet)
-In
IX. L’IMMOBILISATION CÉDÉE FAIT L’OBJET D’UN FINANCEMENT
PAR SUBVENTION D’INVESTISSEMENT
En cas de cession d’un bien ayant bénéficié d’une subvention d’investissement, la fraction de
subvention non encore rapportée au résultat, doit être reprise au plus tard à l’inventaire de l’exer-
cice au cours duquel a eu lieu la cession.
m
RAPPEL

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Lorsqu’une immobilisation amortissable fait l’objet d’une subvention d’investissement, quel
que soit son mode d’amortissement, le rapport de la subvention au résultat doit se faire sur la
même durée et au même rythme que l’amortissement pratiqué pour l’immobilisation concer-
née ou sur l’exercice de notification de la subvention, si l’entreprise y trouve son intérêt (entre-
a

prise en situation de perte structurelle).

EXEMPLE APPLICATIF 61
Cn

L’entreprise a cédé le 01/03/N au prix de 2 000 € hors taxes (TVA 20 %), un matériel acquis et
mis en service le 01/06/N–2 pour 6 000 € hors taxes. Le règlement a été reçu le jour même. Ce
bien, amorti en linéaire sur 5 ans, a fait l’objet d’un financement partiel à hauteur de 70 % par
subvention d’investissement. Sa valeur résiduelle est considérée comme nulle. Le rapport de la
subvention au résultat se fait proportionnellement aux amortissements.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

01/03/N

512 Banque 2 400,00

775 PCEA 2 000,00
44571 TVA collectée 400,00
Facture n° …

138
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

Il peut être utile de reconstituer partiellement le tableau d’amortissement du bien cédé :

Tableau (partiel) d’amortissement linéaire

Annuité Rapport de la subvention
Années Base de calcul VNC fin d’exercice
d’amortissement au résultat
N–2 6 000,00 700,00(1) 5 300,00 490(3)
N–1 6 000,00 1 200,00(2) 4 100,00 840(4)
N 6 000,00
(1) 6 000 × 20 % × 7/12 = 700
(3) 700 × 70 % = 490
(2) 6 000 × 20 % = 1 200

c
(4) 1 200 × 70 % = 840

Montant de la subvention d’investissement (6 000 × 70 %) = 4 200,00

– Fraction déjà rapportée au résultat (490 + 840) = 1 330,00

te
= Fraction de la subvention restant à rapporter = 2 870,00

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations

incorporelles et corporelles -In 200,00
28154 Amortissements du matériel industriel 200,00
Dotation complémentaire (6 000 × 20 % × 2/12)

d°

28154 Amortissements du matériel industriel

(700 + 1 200 + 200) 2 100,00
675 VCEAC (6 000 – 2 100) 3 900,00
2154 Matériel industriel 6 000,00
Sortie d’actif
m
d°
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139 Subventions d’investissement inscrites au compte 2 870,00

de résultat
777 Quote-part des subventions d’investissement virée
au résultat de l’exercice 2 870,00
Pour régularisation
a

d°

131 Subventions d’équipement 4 200,00

139 Subventions d’investissement inscrites au compte
Cn

de résultat 4 200,00
Pour soldes des comptes concernés

X. LA CESSION À UN NÉGOCIANT EN BIENS D’OCCASION

D’UN BIEN MOBILIER EXCLU DU DROIT À DÉDUCTION
Au moment de la cession, le cédant peut bénéficier d’un complément de déduction s’il remplit
les trois conditions suivantes :
• la cession doit avoir lieu dans un délai de régularisation de 5 ans ;
• la cession doit être soumise à la TVA ;
• la TVA ayant grevé le bien à l’acquisition ne doit pas avoir été déduite.

201191TDPA0314 139
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le montant de la déduction complémentaire est égale au montant de la TVA ayant grevé le bien
diminué de 1/5e par année civile écoulée ou fraction d’année civile écoulée depuis l’année
d’acquisition. Le montant de ce complément de déduction ne peut excéder la TVA collectée sur
la cession.

EXEMPLE APPLICATIF 62

L’entreprise DUPOND a réalisé l’opération suivante :

MIDI AUTOS Montpellier, le 01/10/N

Concession Citroën

c
DUPOND

Citroën tourisme C1 Pack Sensodrive 5 p Neuf

te
Total hors taxes 6 700,00
TVA 20 % + 1 340,00
Total TTC 8 040,00
Carte grise + 180,00
Carburant -In + 50,00
Net à payer TTC 8 270,00
Règlement comptant ce jour par chèque bancaire n° 000583

Le véhicule repris (Citroën tourisme SAXO) avait également été acheté chez le concessionnaire
MIDI AUTOS pour 10 200 € TTC, lequel s’était engagé à l’époque à le reprendre pour 3 400 €
hors taxes (TVA 20 %) à la double condition que :
• le véhicule soit en bon état et n’ait pas dépassé un certain kilométrage à l’issue de 3 années
d’utilisation à compter de sa mise en circulation ;
• l’entreprise s’engage à acheter un véhicule neuf de la même catégorie ou d’une catégorie
m
supérieure.
L’entreprise avait accepté l’offre et amorti ce véhicule de tourisme sur 3 ans en linéaire à c
ompter

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
de sa mise en circulation (01/10/N–3) sur la base de sa valeur brute diminuée de sa valeur rési-
duelle ; la valeur résiduelle retenue étant égale au prix de reprise proposé par le concessionnaire.
Le véhicule neuf fera l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans. Sa valeur résiduelle est esti-
mée à 1 000 €.
a

L’opération d’acquisition et cession simultanée sera enregistrée de la sorte :

01/10/N
Cn

2182 Matériel de transport (10 100 × 1,2) 12 120,00

6354 Droits d’enregistrement et de timbre 180,00
6061 Fournitures non stockables 50,00
775 Produits des cessions d’éléments d’actif 3 400,00
(1)680,00
44571 TVA collectée (3 400 × 0,2)
512 Banque 8 270,00
Facture n° 8574 Chèque n° 000583

(1) Bien qu’il s’agisse d’un véhicule de tourisme, la transaction est soumise à la TVA car la vente est faite à un professionnel de l’automo-
bile neuve et d’occasion.

140
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera l’écriture de sortie d’actif :

31/12/N

28182 Amortissements du matériel de transport

(10 200 – 3 400) 6 800,00
44562 TVA sur immobilisations (1)340,00

675 VCEAC (10 200 – 6 800 – 340) 3 060,00

2182 Matériel de transport 10 200,00
Sortie d’actif Citroën Saxo

(1) Complément de déduction de TVA plafonné = TVA collectée sur la cession = 680.

c
TVA non déduite lors de l’acquisition : 10 200/1,2 × 0,2 = 1 700.
Complément de déduction de TVA théorique = 1 700 – (1 700 × 4/5) = 340 (inférieur au plafond).
D’où : complément de déduction réel = 340.

te
REMARQUE
Le véhicule neuf (Citroën tourisme C1) devra par ailleurs être amorti :

31/12/N

6811

28182
-In
Dotations aux amortissements sur immobilisations
incorporelles et corporelles
Amortissements du matériel de transport
Dotation complémentaire :
[(12 120 – 1 000) × 0,2 × 90/360]
556,00
556,00
m
XI. LA CESSION D’UN IMMEUBLE BÂTI
La revente d’un immeuble bâti conduit à envisager les cas suivants :
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Revente d’un immeuble

Première revente dans un délai Revente avant le commencement

de 5 ans suivant l’achèvement de la 19e année qui suit celle Autres cas
Cn

de l’immeuble de l’acquisition (pour les

immeubles acquis à partir
de 1996)

La revente est soumise La revente est soumise La revente n’est pas soumise
à la TVA à un reversement de TVA à la TVA

n
TVA à reverser = TVA initialement déduite – (TVA initialement déduite )
20
n = nombre d’années civiles ou de fractions d’années civiles écoulées
entre la date d’acquisition et la date de cession.

201191TDPA0314 141
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 63

Le 15/10/N+6, l’entreprise DUPONT cède pour 170 000 € à l’entreprise DURAND, un entrepôt

acquis le 01/07/N pour 150 000 € hors taxes et amorti sur 20 ans en linéaire.
Il est précisé que le taux normal de TVA était de 20 % en N.
Il convient de procéder aux calculs préalables suivants :
• TVA initialement déduite : 150 000 × 20 % = 30 000
• Nombre d’années civiles ou fractions d’années civiles écoulées de N à N+6 = 7
• TVA à reverser au Trésor public : 30 000 – (30 000 × 7/20) = 19 500
100 %
• Taux d’amortissement linéaire =  = 5 %
20

c
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :
15/10/N+6
512 Banque 170 000,00

te
775 PCEA 170 000,00
Facture n° …
15/10/N+6
675 VCEAC 20 085,00
44551 TVA à décaisser
-In 20 085,00
TVA à reverser

Au 31/12/N+6 au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

31/12/N+5
6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 5 937,50
2813 Amortissements des constructions 5 937,50
Dotation complémentaire (150 000 × 5 % × 285/360)
d°
m
2813 Amortissements des constructions (1)47 187,50

675 VCEAC (2)102 812,50

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
213 Constructions 150 000,00
Sortie d’actif

(1) Amortissements cumulés jusqu’à la cession :

– du 01/07/N au 31/12/N il faut compter 5,5 annuités d’amortissement linéaire ;

– d’où : amortissements cumulés jusqu’à la cession : [(150 000 × 5 %) × 5,5] + 5 937,50 = 47 187,50.
(2) Valeur d’origine – Amortissements cumulés jusqu’à la cession = 150 000 – 47 187,50 = 102 812,50
Cn

REMARQUE
On peut noter qu’en majorant la valeur comptable de l’entrepôt cédé, le reversement de TVA
permet de minorer le résultat de cession.

XII. LA CESSION D’UN EMBALLAGE RÉCUPÉRABLE IDENTIFIABLE

EXEMPLE APPLICATIF 64

Un client a manifesté son intention de conserver un conteneur qui lui avait été consigné pour
1 500 €. Une facture de vente ferme lui a donc été adressée le 10/10/N, fixant le prix de consi-
gnation comme prix de cession TTC (TVA 20 %). Ce conteneur avait été acquis 2 500 € hors
taxes ; il avait été mis en service le 01/04/N–2 et faisait l’objet d’un amortissement linéaire sur
5 ans. Sa valeur résiduelle à l’issue de son plan d’amortissement était considérée comme nulle.

142
UE 119 • Introduction à la comptabilité

L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

10/10/N

4196 Clients – Dettes sur emballages consignés 1 500,00

775 PCEA (1 500/1,2) 1 250,00
44571 TVA collectée (1 500 – 1 250) 250,00
Facture n° …

REMARQUE

c
Si le prix de consignation avait été considéré comme un prix de cession hors taxes en cas de
non-retour, il aurait alors fallu passer l’écriture ci-après :

te
10/10/N

411 Clients 300,00

4196 Clients – Dettes sur emballages consignés 1 500,00
775 PCEA 1 500,00
44571 TVA collectée 300,00
Facture n° …
-In
Cette solution présente un inconvénient majeur : il faut réclamer le montant de la TVA au client.
Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 388,89

incorporelles et corporelles
m
28186 Amortissements des emballages récupérables 388,89
Dotation complémentaire (2 500 × 20 % × 280/360)
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

d°

28186 Amortissements des emballages récupérables

[(2 500 × 20 % × 21/12) + 388,89] 1 263,89
a

675 VCEAC (2 500,00 – 1 263,89) 1 236,11

2186 Emballages récupérables 2 500,00
Sortie d’actif
Cn

XIII. LA SORTIE D’ACTIF PAR MISE AU REBUT

EXEMPLE APPLICATIF 65

Une machine-outil a été mise au rebut le 20/02/N suite à une panne rendant son coût de répara-
tion supérieur à sa valeur vénale. Ce matériel industriel avait été acquis et mis en service le
01/08/N–3 pour 12 000 € hors taxes et faisait l’objet d’un amortissement linéaire sur 5 ans. Sa
valeur résiduelle était considérée comme nulle.

201191TDPA0314 143
Introduction à la comptabilité • Série 3

Écritures consécutives à la mise au rebut le 31/12/N au plus tard :

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations

incorporelles et corporelles 333,33
28183 Amortissements du matériel de bureau
et informatique 333,33
Dotation complémentaire
(12 000 × 20 % × 50/360)

d°

c
6871 Dotations aux amortissements exceptionnels
des immobilisations 5 866,67
28183 Amortissements du matériel de bureau
et informatique 5 866,67

te
Dotation (12 000 × 20 % × 880/360)(1)

d°

28183 Amortissements du matériel de bureau et informatique 12 000,00

2183 Matériel de bureau et informatique 12 000,00
Sortie d’actif

Du 20/02 au 31/12 = 310 jours

Du 01/01 au 31/12 = 360 jours
-In
(1) Du 20/02/N (date de la mise au rebut) au 31/07//N+2 (date de fin du plan d’amortissement théorique), il reste 880 jours d’amortisse-
ments à constater :

880 jours
Du 01/01 au 31/07 = 210 jours

Autre calcul possible : dotation exceptionnelle = Valeur d’origine – cumul des dotations jusqu’à
la mise au rebut.
920
m
12 000 – 12 000 × 20 % ×  = 12 000 – 6 133,33 = 5 866,67
360

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Chapitre 4. Les cessions de titres
a

L’étude des cessions de titres conduit à envisager l’ensemble des cas ci-après :

Cessions de titres
Cn

Titres immobilisés
Valeurs mobilières
Titres de participation Titres immobilisés de l’activité de
de placement
protefeuille (TIAP)

(Titres classés dans la catégorie comptable des immobilisations financières)

144
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Section 1. La détermination de la valeur comptable

lors de la cession

I. LES DISPOSITIONS DU DROIT COMPTABLE

Cette valeur comptable est une valeur brute, c’est-à-dire qu’il n’est pas tenu compte d’une
éventuelle dépréciation.
Cette valeur comptable est la valeur d’entrée dans le patrimoine. Sa détermination ne pose
aucun problème dans les deux cas suivants :
1. La cession porte sur la totalité d’une catégorie de titres conférant les mêmes droits (toutes les

c
actions Michelin détenues, toutes les actions Danone…).
2. La cession est partielle, mais les titres cédés proviennent d’un ensemble de titres entrés au
même prix unitaire.

te
En revanche, lorsque la cession porte sur une fraction d’un ensemble de titres de même nature
conférant les mêmes droits, entrés à des prix unitaires différents, la valeur d’entrée de la fraction
conservée est estimée au coût d’achat moyen pondéré, ou, à défaut, en présumant que les titres
conservés sont les derniers entrés (méthode PEPS) (d’après l’article 332-2 du PCG).
Ce problème s’apparente à celui des stocks de biens fongibles.
-In
II. LES DISPOSITIONS DU DROIT FISCAL

La règle générale est la méthode PEPS (FIFO)

Mais pour les titres comptabilisés en « titres de participation », l’Administration fiscale laisse le
choix entre les deux méthodes autorisées par le PCG.
m
REMARQUE
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Pour résoudre cette divergence entre les dispositions du PCG et celles de la fiscalité et éviter
ainsi les retraitements, il peut être préférable d’utiliser systématiquement la méthode du « pre-
mier entré-premier sorti » quelle que soit la catégorie de titres. Dans la pratique, le choix d’une
méthode est le plus souvent guidé par la volonté de concilier respect des dispositions fiscales
a

et minimisation de l’impôt dû.

III. EXEMPLE
Cn

EXEMPLE APPLICATIF 66

Une société a effectué les opérations suivantes sur le titre « X » :

• N–3 achat de 1 000 titres au prix unitaire de 10
• N–2 achat de 1 500 titres au prix unitaire de 11
• N–1 achat de 2 500 titres au prix unitaire de 12
• N cession de 500 titres

A. Détermination de la valeur d’entrée des titres cédés par la méthode PEPS

500 × 10 = 5 000

201191TDPA0314 145
Introduction à la comptabilité • Série 3

B. Détermination de la valeur d’entrée des titres cédés par la méthode du prix moyen
pondéré
Calcul du prix moyen pondéré :
(1000 × 10 ) + (1500 × 11) + ( 2 500 × 12) = 56 500 = 11,3
5 000 5 000
Calcul de la valeur d’entrée :
500 × 11,3 = 5 650

c
Section 2. Les cessions de titres classés dans les immobilisations
financières – droits de propriété (hors TIAP)

te
La cession de titres classés dans la catégorie comptable des immobilisations financières est une
opération de désinvestissement ; elle a donc un caractère exceptionnel.

I. SCHÉMA DE COMPTABILISATION DE LA CESSION DES TITRES

DE PARTICIPATION ET AUTRES TITRES IMMOBILISÉS
-In
Constatation du flux de cession

RAPPEL
La cession de titres ne supporte pas la TVA.

462. Créances sur cessions d’immo.

5. Trésorerie active 775. Produits des cessions
m
Prix de cession Prix de cession

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Constatation de la sortie d’actif

261. Titres de participation

675. VNC
271. Titres immo. (actions)
a

VE Lors de l’entrée Lors de la sortie

VE VE

La provision éventuelle sera reprise par le crédit du compte 786.

Les frais de cession seront comptabilisés pour leurs montants HT dans les comptes de charges
par nature.

II. EXEMPLES

A. LA CESSION DES TITRES DE PARTICIPATION

Les titres concernés figurent dans le compte 261. Titres de participation.

146
UE 119 • Introduction à la comptabilité

EXEMPLE APPLICATIF 67

L’entreprise BELMONT a décidé de céder la plus grande partie de sa participation dans la société
BMG SA en raison d’un changement de stratégie de croissance :

Banque Populaire du Midi

Agence de Montpellier Comédie
14/03/N

Avis de crédit n° AC00024124

Compte n° 00327 05726142 24

c
BELMONT
Titulaire :

Votre ordre de vente :

700 actions BMG SA à 75 € l’unité 52 500,00

te
Frais sur opération 1,5 % – 787,50
TVA 20 % sur frais – 157,50
Net au crédit de votre compte 51 555,00

La participation de l’entreprise BELMONT dans la société BMG SA (16 % du capital) a été

constituée comme suit :
-In
• 200 actions achetées au prix unitaire de 70 € en février N–2 ;
• 200 actions achetées au prix unitaire de 72 € en février N–1 ;
• 400 actions achetées au prix unitaire de 74 € en avril N–1.
La valeur d’utilité de ces titres est estimée à 76 € l’unité au 31/12/N–1. La valeur d’utilité au
31/12/N est toujours estimée à 76 € l’unité car le titre reste relativement rentable.
L’entreprise utilise la méthode du coût moyen pondéré pour valoriser les sorties de titres de
participation.
m
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

14/03/N

512 Banque 51 555,00

627 Services bancaires 787,50
44566 TVA sur autres biens et services 157,50
a

775 PCEA 52 500,00

Selon avis de crédit n° AC00024124
Cn

Au 31/12/N au plus tard, le comptable constatera la sortie d’actif :

31/12/N

675 VCEAC 50 750,00

261 Titres de participation 50 750,00
Sortie d’actif (700 × 72,50)(1)

(1) La valeur d’acquisition des titres de participation cédés est calculée au coût moyen pondéré :
(200 × 70) + (200 × 72) + (400 × 74)
Coût unitaire moyen pondéré = = 72,50
200 + 200 + 400

REMARQUE
Les titres cédés n’étaient pas provisionnés car, au 31/12/N–1, leur valeur d’utilité était supé-
rieure à leur valeur moyenne d’acquisition.

201191TDPA0314 147
Introduction à la comptabilité • Série 3

À l’issue de l’opération l’entreprise ne possède plus que 100 titres BMG SA, représentant
[(0,16/800) × 100] = 2 % du capital de cette société. Ces titres ne peuvent donc plus être consi-
dérés comme des titres de participation. Il faut donc passer l’écriture suivante :

31/12/N

271 Titres immobilisés 7 250,00

261 Titres de participation 7 250,00
Selon inventaire (100 × 72,50)

Par ailleurs, il n’y a pas lieu de provisionner ces titres car leur valeur d’utilité reste supérieure à

c
leur coût moyen d’acquisition.

te
B. LA CESSION DES AUTRES TITRES IMMOBILISÉS (AUTRES QUE LES TITRES
IMMOBILISÉS DE L’ACTIVITÉ DE PORTEFEUILLE)
Les titres concernés figurent dans les comptes 271. Titres immobilisés (droit de propriété) et
272. Titres immobilisés (droit de créance).

EXEMPLE APPLICATIF 67 (SUITE)

-In
Le 25/06/N, l’entreprise BELMONT a cédé les titres suivants :

Banque Populaire du Midi

Agence de Montpellier Comédie
25/06/N

Avis de crédit n° AC00028242

m
Compte n° 00327 05726142 24 BELMONT
Titulaire :

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Votre ordre de vente :
1 200 actions STORAX à 10 € l’unité 12 000,00
Frais sur opération 1,5 % – 180,00
a

TVA 20 % sur frais – 36,00

Net au crédit de votre compte 11 784,00

Il est précisé que les actions STORAX détenues en portefeuille par l’entreprise BELMONT ont été
acquises, pour être conservées durablement, en deux temps : 900 actions achetées au prix uni-
Cn

taire de 11 € en juillet N–2 et 700 actions achetées au prix unitaire de 12 € en mars N–1. Cette
entreprise utilise la méthode du « premier entré-premier sorti » pour évaluer les sorties de titres.
Le cours moyen de décembre N–1 pour les actions STORAX s’élevait à 9,50 € l’unité ; celui de
décembre N est de 9 € l’unité.
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

25/06/N

512 Banque 11 784,00

627 Services bancaires 180,00
44566 TVA sur autres biens et services 36,00
775 PCEA 12 000,00
Selon avis de crédit n° AC00028242

148
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera les écritures suivantes :

31/12/N

675 VCEAC 13 500,00

271 Titres immobilisés (droit de propriété) 13 500,00
Sortie d’actif (900 × 11) + (300 × 12)
= 9 900 + 3 600 = 13 500

d°

2971 Dépréciations des titres immobilisés (droit

de propriété) 1 900,00

c
78662 Reprise sur dépréciations des immobilisations
financières 1 900,00
Selon inventaire(1)

te
(1) Dépréciation au 31/12/N–1 : [(900 × 11) + (700 × 12)] – (1 600 × 9,5) = 18 300 – 15 200 = 3 100
Dépréciation nécessaire au 31/12/N (il reste 400 titres) : (12 – 9) × 400 = 1 200
Il est donc nécessaire de faire une reprise de 3 100 – 1 200 = 1 900

Section 3. Les cessions de titres immobilisés de l’activité

de portefeuille (TIAP)
-In
RAPPEL
Ces titres sont gérés en vue de la réalisation d’un gain à moyen terme alors que pour les VMP
l’horizon est – a priori – le court terme.
m
I. SCHÉMA DE COMPTABILISATION
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Le résultat de la cession appartient au niveau exceptionnel, mais, au lieu d’utiliser simultanément

les deux comptes 675. Valeurs comptables des éléments d’actifs cédés pour l’enregistrement de
la valeur d’entrée et le compte 775. Produits des cessions d’éléments d’actif, un seul de ces
comptes est mouvementé, celui qui correspond à la nature du résultat dégagé par la cession.
a

Cas d’une plus-value (Le prix de cession X est supérieur à la valeur d’entrée.)

462. Créances sur cessions

5. Trésorerie active 775. Produits des cessions 273. TIAP
Cn

X VE X VE

Prix de cession
Valeur d’entrée des titres cédés

Solde créditeur = gain net

Cas d’une moins-value (Le prix de cession est inférieur à la valeur d’entrée.)

462. Créances sur cessions

5. Trésorerie active 675. VNC 273. TIAP
X VE X VE

Solde débiteur = perte nette

201191TDPA0314 149
Introduction à la comptabilité • Série 3

II. EXEMPLES

EXEMPLE APPLICATIF 68

Le 18/09/N, l’entreprise PAULHAN cède des titres aux conditions suivantes :

Société Générale
Agence de Montpellier Facultés
18/09/N

Avis de crédit n° AC00034563

c
Compte n° 00534 03653456 32 PAULHAN
Titulaire :

te
Votre ordre de vente :
80 actions CGIP à 610 € l’unité 48 800,00
Frais sur opération 1,5 % – 732,00
TVA 20 % sur frais – 146,40
Net au crédit de votre compte 47 921,60
-In
Ces titres avaient été achetés pour 620 € l’unité en février N–1 pour réaliser un placement durable
tout en ayant de sérieuses perspectives de rentabilité. Au 31/12/N–1, leur valeur d’inventaire
était de 625 € l’unité.
Le résultat de la cession est une perte : 80 × (610 – 620) = – 800
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

18/09/N
m
512 Banque 47 921,60
627 Services bancaires 732,00
44566 TVA sur autres biens et services 146,40

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
675 VCEAC 48 800,00
Selon avis de crédit n° AC00034563
a

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera l’écriture de sortie d’actif :

31/12/N

675 VCEAC 49 600

273 TIAP 49 600

Sortie d’actif (80 × 620) = 49 600

REMARQUE
Lorsque la cession de TIAP débouche sur une perte, le compte 675 doit être crédité du mon-
tant du prix de cession et débité du montant de la valeur d’acquisition des TIAP cédés.
Le solde du compte 675 représente alors la moins-value de cession :
49 600 – 48 800 = 800.
Avant la comptabilisation il est donc nécessaire de déterminer le résultat de la cession gain ou
perte.

150
UE 119 • Introduction à la comptabilité

EXEMPLE APPLICATIF 68 (SUITE)

L’entreprise PAULHAN a également réalisé l’opération suivante :

Société Générale
Agence de Montpellier Facultés
12/10/N

Avis de crédit n° AC00039674

Compte n° 00534 03653456 32 PAULHAN

c
Titulaire :

Votre ordre de vente :

250 actions ACCOR à 42 € l’unité 10 500,00

te
Frais sur opération 0,8 % – 84,00
TVA 20 % sur frais – 16,80
Droit de timbre – 8,50
Net au crédit de votre compte 10 390,70

Ces titres avaient été achetés pour 40,75 € l’unité en mars N, pour en retirer, à plus ou moins
longue échéance, une rentabilité satisfaisante.
-In
L’opération de cession sera enregistrée de la sorte :

12/10/N

512 Banque 10 390,70

627 Services bancaires 84,00
44566 TVA sur autres biens et services 16,80
m
6354 Droits d’enregistrement et de timbre 8,50
775 PCEA 10 500,00
Selon avis de crédit n° AC00039674
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Au 31/12/N au plus tard, on régularisera ainsi :

31/12/N

775 PCEA 10 187,50

273 TIAP 10 187,50
Sortie d’actif (40,75 × 250)
Cn

REMARQUE
Lorsque la cession de TIAP débouche sur un bénéfice, le compte 775 doit être crédité du mon-
tant du prix de cession et débité du montant de la valeur d’acquisition des TIAP cédés.
Le solde du compte 775 représente alors la plus-value de cession  : 10  500  –  10  187,50  =  312,50.

201191TDPA0314 151
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 4. Les cessions de titres classés valeurs mobilières

de placement et constituant des droits de propriété
(VMP actions)

RAPPEL
Les VMP sont des titres : actions cotées en général, obligations, bons de souscription… ins-
crits parmi les actifs circulants dans le compte 50. Valeurs mobilières de placement ou mieux
dans la subdivision adéquate. (Ne peuvent être classés en VMP que des titres facilement
négociables.)

c
Les motifs de la constitution et de la gestion d’un portefeuille de VMP peuvent être la recherche
de gains à court terme ou simplement la bonne gestion des excédents temporaires de
trésorerie.

te
I. SCHÉMA DE COMPTABILISATION
Le résultat de la cession appartient au niveau financier et, selon la nature du résultat, gain ou
perte est comptabilisé dans l’un ou l’autre des deux comptes suivants :
• 767. Produits nets sur cession de valeurs mobilières de placement ;
-In
• 667. Charges nettes sur cession de valeurs mobilières de placement.
En cas de règlement différé, utiliser le compte de tiers :
• 465. Créances sur cession de valeurs mobilières de placement.

A. CAS D’UN GAIN (PLUS-VALUE)

465. ou 5. Trésorerie active 767. Produits nets 50. VMP

X VE X VE
m

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Prix de cession

Solde créditeur = gain net

B. CAS D’UNE PERTE (MOINS-VALUE)

465. ou 5. Trésorerie active 667. Charges nettes 50. VMP

X VE X VE
Cn

Prix de cession

Solde débiteur = perte nette

152
UE 119 • Introduction à la comptabilité

II. EXEMPLES

EXEMPLE APPLICATIF 69

Le 05/05/N, l’entreprise FLORENTIN cède les titres suivants :

Crédit du Nord
Agence de Montpellier Millénaire
05/05/N

Avis de crédit n° AC00056784

c
Compte n° 00237 06638974 28 FLORENTIN
Titulaire :

Votre ordre de vente :

te
100 actions EXOTEX à 270 € 27 000,00
Frais sur opération 1,5 % – 405,00
TVA 20 % sur frais – 81,00
Net au crédit de votre compte 26 514,00

Ces actions, qui représentent l’ensemble des titres EXOTEX possédés par l’entreprise
-In
FLORENTIN, avaient été achetées 300 € l’unité dans un but spéculatif en juillet N–1.
Au 31/12/N–1, ces titres faisaient l’objet d’une dépréciation de 30 € par titre.
Le 05/05/N, on passera l’écriture suivante :

05/05/N

512 Banque 26 514,00

627 Services bancaires 405,00
m
44566 TVA sur autres biens et services 81,00
667 Charges nettes sur cessions de VMP 3 000,00
(300 – 270) × 100
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

503 Actions (100 × 300) 30 000,00

Selon avis de crédit n° AC00056784
a

Au 31/12/N au plus tard, le comptable passera l’écriture suivante :

31/12/N

5903 Dépréciations des VMP (actions) 3 000,00

78665 Reprises sur dépréciations des VMP 3 000,00

Selon inventaire : dépréciation sans objet
(100 × 30) = 3 000

201191TDPA0314 153
Introduction à la comptabilité • Série 3

EXEMPLE APPLICATIF 69 (SUITE)

Le 04/07/N, l’entreprise FLORENTIN cède les titres suivants :

Crédit du Nord
Agence de Montpellier Millénaire
04/07/N

Avis d’opération n° AOP0052523

Compte n° 00237 06638974 28 FLORENTIN

Titulaire :

c
Votre ordre de vente :
100 actions SIPROSA à 300 € 30 000,00
Frais sur opération 1,5 % – 450,00

te
TVA 20 % sur frais – 90,00
Net sur opération 29 460,00

La banque a viré la somme correspondante le 07/07/N.

Les actions SIPROSA détenues par l’entreprise FLORENTIN avant la cession ont été achetées
-In
dans un but spéculatif aux dates et conditions suivantes :
• 80 actions achetées au prix unitaire de 280 € l’unité en mars N ;
• 40 actions achetées au prix unitaire de 282 € l’unité en avril N.
La cession dégage une plus-value.
Au 31/12/N, le cours moyen des actions SIPROSA est de 288 € l’unité. Par ailleurs, cette entre-
prise utilise la méthode du « premier entré-premier sorti » pour évaluer les sorties de titres.
Le 04/07/N le comptable passera l’écriture suivante :
m
04/07/N

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
465 Créances sur cessions de VMP 29 460,00
627 Services bancaires 450,00
44566 TVA sur autres biens et services 90,00
503 Actions (1)28 040,00
(2)1 960,00
a

767 Produits nets sur cessions de VMP

Selon avis d’opération n° AOP0052523

(1) Valeur d’acquisition des titres cédés (méthode du PEPS) : (80 × 280) + (20 × 282) = 22 400 + 5 640 = 28 040
(2) Plus-value de cession = 30 000 – 28 040 = 1 960
Cn

Le 07/07/N, le virement reçu sera comptabilisé ainsi :

07/07/N

512 Banque 29 461,80

465 Créances sur cessions de VMP 29 461,80
Virement reçu n° …

Au 31/12/N :
Il n’y aura pas d’écriture de régularisation car les titres cédés ne sont pas l’objet d’une déprécia-
tion et les titres restants ne font pas l’objet d’une moins-value latente, leur valeur d’acquisition
étant inférieure au cours moyen de décembre N.

154
UE 119 • Introduction à la comptabilité

COMPLÉMENT
Cas particulier des cessions d’obligations12 (initiation)
Quelle que soit sa catégorie comptable (titre immobilisé, TIAP ou VMP), le prix de cession
d’une obligation comprend le prix de vente de l’obligation elle-même et la fraction des intérêts
courus.
Les intérêts courus sont calculés sur la valeur nominale de l’obligation en appliquant le taux
propre à l’obligation et un prorata calculé à partir de la date du dernier coupon encaissé,
jusqu’au jour de cession.

EXEMPLE APPLICATIF 69 (SUITE)

c
Le 01/08/N, l’entreprise FLORENTIN a réalisé l’opération suivante :

Crédit du Nord

te
Agence de Montpellier Millénaire
01/08/N

Avis de crédit n° AC00064525

Compte n° 00237 06638974 28 FLORENTIN

Titulaire :

Votre ordre de vente :

15 obligations convertibles STRATOS 5 % à 90 €
Intérêts courus du 01/10/N–1 au 01/08/N
-In 1 350,00
55,00
10 obligations IGOS 6 % à 103 € 1 030,00
Intérêts courus du 01/10/N–1 au 01/08/N 50,00
20 obligations ASAPROD 6,25 % à 120 € l’unité 2 400,00
Intérêts courus du 01/07/N au 01/08/N 11,67
Commission 0,8 % – 39,17
m
TVA 20 % sur frais – 7,83
Net au crédit de votre compte 4 849,67
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Les obligations STRATOS avaient été achetées au pair, c’est à leur valeur nominale pour en reti-
rer, à plus ou moins longue échéance, une rentabilité satisfaisante. Prix d’achat unitaire : 88 €,
échéance du coupon au 1er octobre de chaque année.
a

Les obligations IGOS avaient été achetées au pair pour être conservées durablement. Prix
d’achat unitaire : 100 €, échéance du coupon au 1er octobre de chaque année.
Les obligations ASAPROD avaient été achetées au pair dans un but spéculatif. Prix d’achat ‌uni-
taire : 112 €, échéance du coupon au 1er juillet de chaque année.
Cn

Les intérêts courus figurant sur l’avis de crédit ont donc été calculés ainsi :
• Obligations STRATOS : 88 × 15 × 5 % × 10/12 = 55
• Obligations IGOS : 100 × 10 × 6 % × 10/12 = 50
• Obligations ASAPROD : 112 × 20 × 6,25 % × 1/12 = 11,67

12. L’emprunt obligataire relevant de l’UE de comptabilité approfondie, l’étude de cette section n’est pas
obligatoire ; elle est recommandée lorsque les autres thèmes de la série ont été assimilés et dans ce cas
seulement.

201191TDPA0314 155
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le 01/08/N on passera l’écriture suivante :

01/08/N

512 Banque 4 849,67

627 Services bancaires 39,17
44566 TVA sur autres biens et services 7,83
775 PCEA (1 350 + 1 030) 2 380,00
506 Obligations (20 × 112) 2 240,00
767 Produits nets sur cessions de VMP 160,00
[(120 – 112) × 20]
7621 Revenus des titres immobilisés (55 + 50) 105,00

c
764 Revenus des VMP 11,67
Selon avis de crédit n° AC00064525

te
Au 31/12/N au plus tard, on régularisera ainsi :

31/12/N

675 PCEA 1 320,00

273 TIAP-In 1 320,00
Sortie d’actif (88 × 15)
STRATOS

d°

675 VCEAC 1 000,00

272 Titres immobilisés (droit de créance) 1 000,00
Sortie d’actif (100 × 10)
IGOS
m

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Chapitre 5. Les cessions et les documents
de synthèse
a

Section 1. Au niveau du compte de résultat

Les comptes de charges et de produits concernés par les opérations de cessions apparaissent
Cn

à tous les niveaux du compte de résultat :

Rubrique du compte
Compte concerné
de résultat
Au niveau des charges Compte 6811 (Comptabilisation des dotations complémentaires
d’exploitation aux amortissements des immobilisations amortissables cédées)
Compte 7816 (Comptabilisation des reprises sur dépréciations devenues sans
Au niveau des produits
objet en raison de la cession d’immobilisations incorporelles ou corporelles non
d’exploitation
amortissables mais faisant l’objet d’une dépréciation)
Au niveau des charges Compte 667 (Comptabilisation des charges nettes sur cessions de VMP)
financières
Compte 767 (Comptabilisation des produits nets sur cessions de VMP)
Compte 786662 (Comptabilisation des reprises sur dépréciations devenues sans
Au niveau des produits
objet en raison de la cession de titres ayant le caractère d’immobilisation financière)
financiers
Compte 786665 (Comptabilisation des reprises sur dépréciations devenues
sans objet en raison de la cession de valeurs mobilières de placement)

156
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Rubrique du compte
Compte concerné
de résultat
Au niveau des charges Compte 675 (Comptabilisation de la valeur comptable des immobilisations
exceptionnelles cédées et des moins-values sur cessions de TIAP (compte 675))
Compte 775 (Comptabilisation des produits de cessions d’immobilisations
et de plus-values sur cessions de TIAP)
Compte 777 (Comptabilisation des quotes-parts de subventions
Au niveau des produits
d’investissement restant à rapporter au résultat suite à une cession
exceptionnels
d’immobilisation)
Compte 78725 (Comptabilisation des amortissements dérogatoires restant
à reprendre suite à une cession d’immobilisation)

c
Le résultat comptable d’une cession d’immobilisation non amortissable se calcule ainsi :

Prix de cession de l’immobilisation (enregistré dans le compte 775. PCEA)

– Valeur comptable de l’immobilisation cédée (enregistrée dans le compte 675. VCEAC)

te
= Plus-value ou moins-value de cession

Le résultat comptable d’une cession d’immobilisation amortissable se calcule ainsi :

Prix de cession de l’immobilisation (enregistré dans le compte 775. PCEA)

+ Reprise éventuelle sur amortissements dérogatoires (enregistrée dans le compte 78725)
-In
– Valeur comptable de l’immobilisation cédée (enregistrée dans le compte 675. VCEAC)
= Plus-value ou moins-value comptable de cession

Le résultat comptable d’une cession de TIAP se calcule ainsi :

En cas de plus-value :

Prix de cession des TIAP (enregistré dans le compte 775. PCEA)

– Valeur comptable des TIAP cédés (enregistrée dans le compte 775. PCEA)
m
= Plus-value de cession (solde du compte 775)

En cas de moins-value :
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Prix de cession des TIAP (enregistré dans le compte 675. VCEAC)

– Valeur comptable des TIAP cédés (enregistrée dans le compte 675. VCEAC)
= Moins-value de cession (solde du compte 675)
a

Le résultat de cession de VMP apparaît directement :

• au crédit du compte 767. Produits nets sur cessions de VMP en cas de plus-value ;
• au débit du compte 667. Charges nettes sur cessions de VMP en cas de moins-value.
Cn

La reprise d’une éventuelle dépréciation (enregistrée dans le compte 78665) vient le majorer la
plus-value et minorer la moins-value.

Section 2. Au niveau du bilan

Les biens cédés ainsi que les amortissements et les dépréciations éventuelles les concernant ne
figurent plus au bilan de fin d’exercice de cession.

201191TDPA0314 157
Introduction à la comptabilité • Série 3

Section 3. Au niveau de l’annexe

Les tableaux de l’annexe renseignent sur les mouvements relatifs aux cessions :

La valeur d’acquisition (valeur d’origine) des immobilisations cédées est portée dans cette colonne.

Tableau des immobilisations au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Valeur brute Valeur brute
à l’ouverture Augmentations Diminutions à la clôture
Rubriques de l’exercice de l’exercice

c
Immobilisations incorporelles ×
Immobilisations corporelles ×
Immobilisations financières ×
TOTAL

te
La valeur brute à la clôture de l’exercice est la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).

Les amortissements cumulés des immobilisations cédées sont portés dans cette colonne.

-In Tableau des amortissements au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Amortissements Diminutions Amortissements
cumulés au début dotations de d’amortissements cumulés à la fin
Rubriques de l’exercice l’exercice de l’exercice de l’exercice
Immobilisations incorporelles ×
Immobilisations corporelles ×
Immobilisations financières ×
TOTAL
Les amortissements cumulés à la fin de l’exercice sont égaux à la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).
m
Les dépréciations des immobilisations et des titres reprises suite à une cession sont portées dans cette

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colonne.

Tableau des dépréciations au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements
a

Dépréciations au Diminutions
Dépréciation à la
début de dotations de reprises de
Rubriques fin de l’exercice
l’exercice l’exercice l’exercice
Immobilisations corporelles ×
Immobilisations incorporelles
Cn

Immobilisations financières
Stocks
Créances
Valeurs mobilières de ×
placement
TOTAL
Le montant des dépréciations à la fin de l’exercice est égal à la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).

158
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Les amortissements dérogatoires repris suite à une cession d’immobilisation incorporelle ou corporelle,

Tableau des provisions au 31/12/N

Situations et A B C D
mouvements Provisions au Diminutions Provisions à la fin
début de dotations de reprises de de l’exercice
Rubriques l’exercice l’exercice l’exercice
Provisions réglementées ×
Provisions pour risques
Provisions pour charges

c
TOTAL
Le montant des provisions à la fin de l’exercice est égal à la somme algébrique des colonnes précédentes (A + B – C = D).

te
-In
m
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a
Cn

201191TDPA0314 159
c
te
-In
ma
Cn

Exercices autocorrigés

Ne pas envoyer à la correction

Retrouvez d’autres exercices pour l’UE 119 dans les ressources complémentaires du site
www.cnamintec.fr

Vrai ou Faux ?

c
Questions
Indiquez, pour chacune des affirmations suivantes, si elle est vraie ou fausse :

te
1. La méthode du dernier entré – premier sorti (DEPS) ou (LIFO) est autorisée par le droit
comptable.
2. La méthode du « premier entré-premier sorti » (PEPS) conduit à valoriser le stock final au
coût des dernières entrées.
3. L’amortissement pour dépréciation est un flux de charges qui donnera lieu à décaissement.
4. Le plan d’amortissement est intangible quels que soient les événements subis par l’entreprise.
-In
5. Un matériel acquis d’occasion ne peut pas être amorti selon le mode dégressif.
6. L’amortissement dérogatoire est classé dans la catégorie « provisions réglementées ».
7. Dans le tableau de variation des immobilisations, la colonne diminution indique le prix de
cession du bien sorti de l’actif.
8. Une dépréciation est constatée lorsque la perte de valeur est irréversible.
9. Les dépréciations s’inscrivent au passif du bilan.
10. Les provisions s’inscrivent au passif du bilan.
11. À la clôture de l’exercice on constate les plus et moins-values latentes sur les éléments de
l’actif.
m
12. Les régularisations des comptes de charges et de produits n’ont aucune incidence sur la
TVA à décaisser.
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13. Les régularisations de charges et de produits n’ont pas d’influence sur le résultat de l’exercice.
14. Les régularisations de charges et de produits n’ont pas d’influence sur le montant de la
trésorerie de l’entreprise.
15. Les gains et pertes de changes se rapportant à des créances d’exploitation se retrouve-
a

ront dans le « résultat d’exploitation ».

16. Un écart de conversion passif est représentatif d’une perte de change latente.

Réponses
Cn

1. Faux ; 2. Vrai ; 3. Faux ; 4. Faux ; 5. Vrai ; 6. Vrai ; 7. Faux ; 8. Faux ; 9. Faux ; 10. Vrai ;
11. Faux ; 12. Vrai ; 13. Faux ; 14. Vrai ; 15. Faux ; 16. Faux.

Opérations en monnaies étrangères (devises)

Exercice 1 : Valeur au bilan

Énoncé
L’entreprise PHIL installée en Normandie possède des établissements en Grande-Bretagne et
réalise de nombreuses opérations avec des partenaires de ce pays. Un court extrait d’opérations
réalisées durant l’exercice N vous est proposé.
Le dernier cours de change de l’année N s’établit à 1,2958 € pour 1 GBP.
1. Le 1er février N a été acheté un terrain pour 100 000 livres, cours du jour 1,2105 € pour une livre.

201191TDPA0314 161
Introduction à la comptabilité • Série 3

2. Le 2 février N a été acheté un local destiné à servir de dépôt pour 200 000 livres, cours du jour
1,2000 €, la mise en service est intervenue le 1er juillet N, la durée de vie du local est estimée à 20 ans.
3. Existant en caisse le 31/12/N : 500 livres achetées au cours de 1,1891 €.
4. Avoir en banque le 31/12/N : 10 000 livres achetées au cours de 1,3053 €.
5. Le portefeuille comprend 100 000 actions LUXOR achetées au cours de bourse d’une livre en
N–2, cours de change 1,3720 €, cours boursier moyen fin N 0,8 livre. Au début de l’exercice il
n’existe pas de provision sur ce titre classé VMP.
6. Le titre LIVOR est classé titre de participation, la valeur d’utilité de cette participation est esti-
mée à 120 000 €, son prix d’achat s’élève à 137 200 €.

TRAVAIL À FAIRE

c
Pour chacun des exemples ci-avant, déterminez la valeur d’entrée, la valeur d’inventaire, les
dotations ou reprises éventuelles.

Corrigé

te
1. Terrain : valeur d’entrée définitive quel que soit le mode de règlement
100 000 × 1,2105 = 121 050 €
2. Construction : valeur brute 200 000 × 1,2 = 240 000 € constitue la base de l’amortissement
pour dépréciation. -In
Amortissement exercice N (6 mois)
1 1
240 000 × × = 6 000 €
20 2
Valeur nette au bilan 240 000 – 6 000 = 234 000 €

3. Disponibilités immédiates en caisse

Valeur d’entrée : – 500 × 1,1891 = – 594,55
m
Valeur d’inventaire 500 × 1,2958 = 647,90
Gain de change 500 (1,2958 – 1,1891) = 53,35

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4. Disponibilités immédiates à la banque
Valeur d’entrée: – 10 000 × 1,3053 = – 13 053,00
Valeur d’inventaire 10 000 × 1,2958 = 12 958,00
a

Perte de change 10 000 (1,2958 – 1,3053) = – 95,00

5. VMP
Cn

Valeur d’entrée: – 100 000 × 1 × 1,3720 = – 137 200

Valeur d’inventaire 100 000 × 0,8 × 1,2958 = 103 664
Moins-value potentielle = – 33 536
La provision nécessaire est égale à la moins-value potentielle. En l’absence de provision sur ce
titre au début de l’exercice, la dotation aux provisions pour dépréciation est égale au montant de
la provision nécessaire.

6. Titres de participation
Pour cette catégorie de titres la valeur d’inventaire est la valeur d’utilité et pas le cours boursier.

Valeur d’entrée – 137 200

Valeur d’utilité 120 000
Moins-value potentielle – 17 200
La dotation aux provisions pour dépréciation est égale à ce montant.

162
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Exercice 2 : Monnaies étrangères, opération commerciale

Énoncé
Le 01/03/N, la société EXMAR vend à un client américain des produits finis pour une valeur de
20 000 USD. À cette date le cours du dollar est 0,74700 € pour 1 USD.
La date du règlement est fixée au 01/03/N+1.
Dates 31/12/N 01/03/N+1
Cours USD/EURO 0,83847 0,85371

c
TRAVAIL À FAIRE
Passez toutes les écritures.

te
Corrigé

01/03/N

411 Clients US 14 940,00

701 Ventes de produits finis-In 14 940,00
20 000 × 0,74700

31/12/N

411 Clients US 1 829,40

477 Différence de conversion – Passif 1 829,40
Gain de change potentiel
20 000 (0,83847 – 0,74700)
01/01/N+1
m
477 Différence de conversion – Passif 1 829,40
411 Clients US 1 829,40
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Contre-passation écriture d’inventaire

01/03/N+1

512 Banques 17 074,20

411 Clients US 14 940,00
a

766 Gains de change 2 134,20

20 000 × (0,85371 – 0,74700) = 2 134,2
Cn

Exercice 3 : Opération commerciale, variante

Énoncé
Reprise de l’exercice ci-avant avec d’autres hypothèses d’évolution des cours.
Dates 31/12/N 01/03/N+1
Cours USD/EURO 0,68602 0,73176

TRAVAIL À FAIRE
Passez les écritures.

201191TDPA0314 163
Introduction à la comptabilité • Série 3

Corrigé
31/12/N

476 Différence de conversion – Actif 1 219,60

411 Clients US 1 219,60
20 000 (0,68602 – 0,74700) = –1 219,60

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 1 219,60

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 1 219,60

c
01/01/N+1

411 Clients US 1 219,60

476 Différence de conversion – Actif 1 219,60

te
Contre-passation écriture d’inventaire

01/03/N+1

512 Banques 14 635,20

666 Pertes de change 304,80
411 Clients US 14 940,00

1515
-In
20 000 (0,73176 – 0,74700)

Provision pour pertes de change 1 219,60

7865 Reprises sur provisions pour risques et charges 1 219,60
financiers
Provision devenue sans objet
m

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Exercice 4 : Emprunt en monnaie étrangère

Énoncé
a

Un emprunt de 100 000 USD a été contracté le 01/02/N auprès de la NATIONAL OF CHICAGO,

le cours de change était le suivant 1 € = 0,9511. Cet emprunt est remboursable in fine dans cinq
ans. Le taux d’intérêt s’élève à 12 % l’an. Les intérêts sont versés le 01/02 de chaque année.
Dates 31/12/N 01/02/N+1 31/12/N+1
Cn

Cours EURO/USD 0,9305 0,9054 0,9711

TRAVAIL À FAIRE
Présentez les calculs justificatifs utiles et passer les écritures correspondantes.

164
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Corrigé
1
Valeur d’entrée de l’emprunt 100 000 × = 105 141,42
0,9511
(attention : cours exprimé en EURO par rapport au USD)
1
Valeur d’inventaire au 31/12/N 100 000 × = 107 469,10
0,9305
Perte potentielle 2 327,68
1
Montant des intérêts courus 11000 × = 11 821,60
0,9305
Montant du règlement des intérêts le 01/02/N+1
1

c
12 000 × = 13 253,81
0,9054
Intérêts de janvier N+1 (par différence) = 1 432,21
1
Valeur d’inventaire au 31/12/N+1 100 000 × = 102 976,01

te
0,9711
Gain latent 2 165,41
1
Montant des intérêts courus 11000 × = 11 327,36
0,9711

01/02/N
-In
512 Banques 105 141,42
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 105 141,42
31/12/N
476 Différence de conversion – Actif 2 327,68
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 2 327,68

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 2 327,68

financiers
1515 Provisions pour pertes de change 2 327,68
m
661 Charges d’intérêts 11 821,60
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16884 Intérêts courus sur emprunts auprès des 11 821,60

établissements de crédit
01/01/N+1
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 2 327,68
a

476 Différence de conversion – Actif 2 327,68

Contre-passation écriture d’inventaire
01/02/N+1
16884 Intérêts courus sur emprunts 11 821,60
Cn

661 Charges d’intérêts 1 432,21

512 Banques 13 253,81
Première annuité
31/12/N+1
164 Emprunts auprès des établissements de crédit 2 165,41
477 Différence de conversion – Passif 2 165,41

661 Charges d’intérêts 11 327,36

16884 Intérêts courus sur emprunts auprès des 11 327,36
établissements de crédit

1515 Provisions pour pertes de change 2 327,68

7865 Reprise sur provisions pour risques et charges 2 327,68
financiers

201191TDPA0314 165
Introduction à la comptabilité • Série 3

Exercice 5 : Emprunt, variante

Énoncé
L’emprunt ci-avant est remboursable par cinq fractions égales sans différé.

TRAVAIL À FAIRE
1. Présentez le tableau d’amortissement complet de l’emprunt en USD.
2. Passez les écritures d’inventaire en N+1.

c
Corrigé

1. Tableau d’amortissement de l’emprunt

te
Capital restant dû Intérêts Amortissement
Périodes Annuité
début période de la période financier
1 01/02/N – 31/01/N+1 100 000 12 000 20 000 32 000
2 01/02/N+1 – 31/01/N+2 80 000 9 600 20 000 29 600
3 01/02/N+2 – 31/01/N+3 60 000 7 200 20 000 27 200
4 01/02/N+3 – 31/01/N+4 -In 40 000 4 800 20 000 24 800
5 01/02/N+4 – 31/01/N+5 20 000 2 400 20 000 22 400

Les intérêts forment une progression arithmétique de raison – 20 000 × 12 % = – 2 400
1
Valeur d’inventaire de l’emprunt au 31/12/N+2 : 80 000 × = 82 380,81
0,9711
1
Valeur d’entrée du capital restant dû : 80 000 × = 84 113,13
Gain latent : 1 732,32 0,9511
11
Montant des intérêts courus en USD : 9 600 × = 8 800
12
m
1
Montant des intérêts courus en euros : 8 800 × = 9 061,89
0,9711

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
2. Écritures d’inventaire

31/12/N+1

164 Emprunts auprès des établissements de crédit 1 732,32

477 Différence de conversion – Passif 1 732,32

31/12/N+1

661 Charges d’intérêts 9 061,89

16884 Intérêts courus sur emprunts auprès 9 061,89

des établissements de crédit

1515 Provisions pour pertes de change 2 327,68

7865 Reprise sur provision pour risques et charges 2 327,68
financiers

166
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Exercices de synthèse

Exercice 6 : Cas PAUSINI SA et cas MARCORY

Énoncé
Dossier 1 : État de rapprochement bancaire (PAUSINI SA)
L’entreprise PAUSINI SA souhaite contrôler son compte banque au 31/10/N. À partir de
l’annexe 1, vous êtes chargé(e) des travaux suivants :

TRAVAIL À FAIRE

c
1. À partir de l’édition comptable du compte banque et de l’extrait de compte adressé par la
BNP, présentez l’état de rapprochement au 31/10/N.
2. Enregistrez les écritures de régularisations nécessaires au 31/10/N.

te
Dossier 2 : Opérations d’inventaire (MARCORY)
L’entreprise MARCORY est soumise au taux normal de TVA (20 %) pour l’ensemble de ses opé-
rations. Son exercice comptable coïncide avec l’année civile. Elle vous communique certaines
données d’inventaire au 31/12/N (annexe 2) :
1. Justifiez les soldes des comptes 28154 et 139 figurant dans la balance au 31/12/N avant
inventaire.
-In
2. Calculez les amortissements de l’exercice N ainsi que les dépréciations éventuelles rela-
tives au matériel industriel.
3. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les amortissements, les dépréciations
éventuelles et la subvention d’investissement au 31/12/N.
4. Complétez le tableau relatif à l’inventaire des titres fourni en annexe A.
5. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les titres au 31/12/N.
m
6. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les stocks au 31/12/N.
7. Complétez le tableau relatif à l’inventaire des créances en euros fourni en annexe C.
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8. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les créances en euros au 31/12/N.

9. Complétez l’extrait du compte de résultat au 31/12/N fourni en annexe B.
10. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les créances en devises au 31/12/N.
11. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les régularisations diverses.
a
Cn

201191TDPA0314 167
Introduction à la comptabilité • Série 3

Annexe 1 Documents relatifs au compte bancaire

(Entreprise PAUSINI SA)
L’édition du compte 512000 Banque BNP au 31/10/N donne ces renseignements :
PAUSINI SA En date : du 31/10/N
Du 01/10/N au 31/10/N
GRAND LIVRE PARTIEL
Du compte 512000 au compte 512000
51 200 BNP
Date Libellé de l’écriture Débit Crédit

c
01/10 Solde à nouveau 15 832,40
06/10 Remise de chèques 4 000,00
08/10 Chèque n° 000535 à Fr. SA LEBRUN 4 500,00
18/10 Chèque n° 000536 à Fr. DESJARDINS(1) 2 540,00

te
19/10 Dépôt d’espèces 800,00
20/10 Traite n° 245 à l’escompte(2) 1 930,00
22/10 Remise de chèques 5 400,00
25/10 Chèque n° 000537 à Fr. DELANDE 2 480,00
26/10 Chèque n° 000538 à Fr. SA SUDBOIS 3 850,00
TOTAUX 23 362,40 13 370,00
SOLDE AU 31/10/N
-In
(1) La souche du carnet de chèques porte l’inscription : 2 450,00.
(2) La traite n° 245 a été négociée comme suit :
Net en compte : 1 891,00 €, Escompte : 11,50 €, Commission TTC (TVA 20 %) : 27,50 €.
SD 14 592,40

L’extrait de compte reçu de la BNP se présente ainsi :

BANQUE NATIONALE DE PARIS - PARIBAS

Votre extrait de compte au 31/10/N
m
La direction de votre agence, à l’adresse ci-dessous, est à votre
disposition pour vous fournir tous renseignements sur ce
PAUSINI SA

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document :
BNP ZAC Sud Est
23 Route de Mauguio 34400 LUNEL
34400 LUNEL
04 67 352 352
a

Date Libellé Débit Crédit

01/10 Solde à nouveau 18 712,4
02/10 Chèque n° 000534 2 880,00
06/10 Chèques à l’encaissement. Place 4 000,00
Cn

12/10 Chèque n° 000535 4 500,00

17/10 Chèque n° 000536 2 450,00
19/10 Dépôt espèces 800,00
20/10 Prime annuelle d’assurance(1) 1 076,40
21/10 Net sur remise à l’escompte du 20/03 1 891,00
22/10 Chèques à l’encaissement. Place 3 000,00
22/10 Chèque à l’encaissement. Hors place 2 400,00
23/10 Encaissement de coupons(2) 340,00
28/10 Virement en votre faveur (Ets SUPERMARCEL)(3) 1 000,00
29/10 Échéance n° 7 sur emprunt (dont intérêts : 180 €) 900,00
31/10 Frais de tenue de compte TTC 95,68
TOTAUX 11 902,08 32 143,40
SOLDE AU 31/10/N SC 20 241,32
(1) L’appel à paiement n’a pas été enregistré en comptabilité.
(2) Les coupons sont relatifs à des intérêts d’obligations achetées pour réaliser un placement durable.
(3) Concerne un règlement reçu d’un client.

168
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Annexe 2 Données d’inventaire de l’exercice N (Entreprise MARCORY)

Inventaire des immobilisations

De la balance au 31/12/N avant inventaire, on extrait les renseignements suivants :
N° Soldes Soldes
Intitulé
de compte débiteurs créditeurs
131 Subventions d’équipement 8 000,00
139 Subventions d’investissement inscrites au compte de résultat 400,00
2154 Matériel industriel 239 000,00

c
28154 Amortissements du matériel industriel 2 000,00

Le compte matériel industriel regroupe les machines suivantes :

• Une machine-outil DATAKIT acquise pour 44 000 € hors taxes le 15 septembre N–1 et mise

te
en service le 1er octobre N–1. Ce matériel est amorti sur 5 ans en linéaire. Sa valeur résiduelle
en fin d’utilisation est estimée à 4 000 €. Pour financer cet investissement, l’entreprise a béné-
ficié d’une subvention d’investissement de 8 000 € versée par le conseil régional et rapportée
au résultat proportionnellement aux amortissements pratiqués.
Pour information : au 31/12/N, l’entreprise n’a pas connaissance d’un indice quelconque de
perte de valeur pour cette machine. -In
• Une machine-outil JETCAM acquise pour 50 000 € hors taxes le 10 mai N et mise en service
le 12 juin N. Concernant cette machine, la direction de l’entreprise considère l’amortissement
linéaire sur 8 ans comme l’amortissement économiquement justifié mais souhaite bénéficier
des avantages fiscaux de l’amortissement dégressif. La valeur résiduelle de ce matériel en fin
d’utilisation est considérée comme nulle.
Pour information : au 31/12/N, l’entreprise n’a pas connaissance d’un indice quelconque de
perte de valeur pour cette machine.
Une machine-outil KARDEX acquise pour 70 000 € hors taxes le 10 juillet N et mise en service
le 20 juillet N. Ce matériel doit être amorti en linéaire sur 10 ans ; il est cependant équipé d’un
m
appareillage qui doit être changé tous les 5 ans. Sa valeur, incluse dans le prix de la machine, est
égale à 15 000 € hors taxes. Les valeurs résiduelles de ces composants en fin d’utilisation sont
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considérées comme nulles.

Pour information : au 31/12/N, l’entreprise n’a pas connaissance d’un indice quelconque de
perte de valeur pour cette machine.
• Une machine-outil STIMAC acquise pour 75 000 € hors taxes le 8 mars N et mise en service
a

le 1er avril N. La direction de l’entreprise souhaite amortir cette machine proportionnellement

au nombre de pièces fabriquées : 10 000 pièces la première année, 15 000 pièces la deuxième
année, 25 000 pièces les trois années suivantes. La valeur résiduelle de ce matériel en fin d’uti-
lisation est considérée comme nulle.
Cn

Pour information : au 31/12/N, l’entreprise a connaissance d’un indice de perte de valeur pour
cette machine STIMAC : un matériel plus performant vient de sortir sur le marché. L’entreprise
estime alors la valeur vénale de sa machine STIMAC au 31/12/N à 61 000 € hors taxes.

Inventaire des stocks

De la balance au 31/12/N avant inventaire, on extrait les renseignements suivants :
Numéro Soldes Soldes
Intitulé
de compte débiteurs créditeurs
310 Stocks de matières premières 30 000,00
3910 Dépréciations des stocks de matières premières 4 000,00
355 Stocks de produits finis 60 400,00

Le stock final de matières premières est estimé à 22 000 €.

Le stock final de produits finis est estimé à 52 000 €.

201191TDPA0314 169
Introduction à la comptabilité • Série 3

Le contrôleur de gestion a par ailleurs communiqué les renseignements ci-après :

Un lot de matières premières, dont le coût d’achat est 2 000 €, est détérioré et doit être mis au
rebut.
• En raison de l’évolution des prix sur le marché, un lot de produits finis, dont le coût de produc-
tion est de 20 000 €, ne pourra être vendu que 16 500 €.

Inventaire des créances libellées en euros

Au 31/12/N l’inventaire des créances libellées en euros donne les renseignements suivants :
Créance TTC Dépréciation
Nom des clients Règlement en N Observations
au 01/01/N au 31/12/N–1

c
FABER 6 264,00 € 40 % Néant On espère récupérer 30 %
Règlement pour solde
PRADEL 3 600,00 € 30 % 624,00 €
Client insolvable
DICARLO 3 840,00 € 30 % Néant Porter la dépréciation à 40 %

te
Deux autres clients ont fait l’objet de difficultés au cours de l’exercice N :
Nom des clients Créance TTC au 31/12/N Observations
GAUSSEN 3 048,00 € On pense perdre 60 %
MONTAUD -In 864,00 € Client insolvable

Par ailleurs, une créance de 4 800 € TTC (TVA 20 %), qui avait été considérée comme irrécou-
vrable (et comptabilisée comme telle) au 31/12/N–1, a fait l’objet d’un règlement total en N.
Seule l’écriture suivante a été enregistrée :

25/09/N

512 Banque 4 800,00

471 Compte d’attente 4 800,00
Chèque reçu n° …
m

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Inventaire des créances libellées en devises
Le 20 décembre N, l’entreprise MARCORY a expédié des produits finis aux USA. Le client a
souhaité que la facturation se fasse en dollars pour un montant de 1 000 USD. La facture a été
régulièrement comptabilisée. Le règlement est attendu pour le 31 janvier N+1.
a

Au 20 décembre N : 1 USD = 0,8547 EUR

Au 31 décembre N : 1 USD = 0,8105 EUR

Inventaire des titres

Le portefeuille-titres détenu par l’entreprise se compose ainsi :

• Actions ACCOR acquises en septembre N–1 : 100 titres au prix de 35 € l’unité.
• Actions EIFFAGE acquises en octobre N–1 : 80 titres au prix de 72 € l’unité.
• Actions TELEFÓNICA acquises en deux temps :
–– novembre N–1 : 200 titres au cours de 17 € l’unité,
–– septembre N : 300 titres au cours de 16 € l’unité.
Toutes ces actions sont cotées en Bourse. Leur cours d’inventaire (moyenne des cours du mois
de décembre N) est le suivant :
Actions Cours d’inventaire au 31/12/N–1 Cours d’inventaire au 31/12/N
ACCOR 38 € 39 €
EIFFAGE 70 € 68 €
TELEFONICA 14 € 18 €

170
UE 119 • Introduction à la comptabilité

POUR INFORMATION
Les actions ACCOR et EIFFAGE ont été achetées pour réaliser un placement durable. Les
actions TELEFONICA ont été achetées pour réaliser un placement spéculatif.

Inventaire des charges et des produits courants

• Le 23/12/N, l’entreprise a comptabilisé une facture de vente de produits finis pour un montant
de 7 000 € hors taxes. La livraison sera effectuée en janvier N+1.
• Le 1er octobre N, l’entreprise a prêté, à un salarié, 10 000 € au taux de 3 % remboursables sur
4 ans. Le premier remboursement sera reçu le 1er octobre N+1.
• L’inventaire des fournitures non utilisées est le suivant :

c
–– papeterie : 300 € hors taxes,
–– timbres postes : 100 €.
• Une facture du quotidien Midi Libre d’un montant hors taxes de 1 200 € a été enregistrée pour
des insertions publicitaires à paraître : 5 en décembre, 5 en janvier et 2 en février.

te
• Une ristourne annuelle de 700 € hors taxes doit être obtenue du fournisseur LEBEL. La facture
d’avoir sera reçue en janvier N+1.
• La consommation d’électricité de décembre est estimée à 120 € hors taxes.
• La redevance de crédit-bail payée le 1er novembre concerne les trois mois suivants y compris
le mois de novembre. Montant : 1 500 € hors taxes.
• Les droits acquis par les salariés au titre des congés payés s’élèvent à 5 000 € bruts. Les
-In
charges sociales patronales correspondantes sont estimées à 2 000 €.

Annexe A
Inventaire des titres au 31/12/N
Valeur Dépréciation Dépréciation
m
Valeur Ajustement
Numéro d’inventaire globale globale
Titres Nombre d’acquisition
de compte globale nécessaire existante
globale Dotation Reprise
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au 31/12/N au 31/12/N au 31/12/N–1

a
Cn

201191TDPA0314 171
Introduction à la comptabilité • Série 3

Annexe B
Extrait du compte de résultat au 31/12/N

N° 10167 05
3 COMPTE DE RÉSULTAT DE L’EXERCICE (En liste)
Formulaire obligatoire (article 53 A D.G.I. N° 2052 1
du Code général des impôts).

Désignation de l’entreprise : PAUSINI SA

Exercice N
Exercice 2003
France Exportations et livraisons Total
intracommunautaires
FA FB FC

c
Ventes de marchandises *

{ biens * FD FE FF
PRODUITS D’EXPLOITATION

Production vendue
services * FG FH FI
FJ 0 FK 0 FL

te
Chiffres d’affaires nets *

Production stockée * FM

Production immobilisée * FN

Subventions d’exploitation FO

Reprises sur amortissements, dépréciations et provisions, transferts de charges * FP

Autres produits FQ
-In
Achats de marchandises (y compris droits de douane)*

Variation de stock (marchandises)*

Total des produits d’exploitation(2) (I) FR
FS
FT

Achats de matières premières et autres approvisionnements (y compris droits de douane)* FU

Variation de stock (matières premières et approvisionnements)* FV

CHARGES D’EXPLOITATION

Autres achats et charges externes FW

Impôts, taxes et versements assimilés * FX

m
Salaires et traitements * FY

Charges sociales FZ

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{ - dotations aux amortissements * GA
D ’ EX PLO I TAT I O N

- Sur immobilisations
D OTAT I O N S

- dotations aux dépréciations * GB

- Sur actif circulant : dotations aux dépréciations GC

- Dotations aux provisions GD

Autres charges GE

Total des charges d’exploitation (II) GF

Compléter uniquement les rubriques concernant la production stockée, la variation de stock de matières
premières, les dotations et les reprises.

172
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Corrigé

Dossier 1 : État de rapprochement bancaire (PAUSINI SA)

1. État de rapprochement au 31/10/N

PAUSINI SA En date : du 31/10/N
GRAND LIVRE PARTIEL
Du compte 512000 au compte 512000
Du 01/10/N au 31/10/N

c
51200 BNP
Date Libellé de l’écriture Débit Crédit
01/10 Solde à nouveau ∝ 15 832,40
06/10 Remise de chèques A 4 000,00

te
08/10 Chèque n° 000535 à Fr. SA LEBRUN D 4 500,00
18/10 Chèque n° 000536 à Fr. DESJARDINS D 2 540,00
19/10 Dépôt d’espèces B 800,00
20/10 Traite n° 245 à l’escompte A 1 930,00
22/10 Remise de chèques C 5 400,00
25/10 Chèque n° 000537 à Fr. DELANDE -In H 2 480,00
26/10 Chèque n° 000538 à Fr. SA SUDBOIS I 3 850,00
TOTAUX 27 962,40 13 370,00
SOLDE AU 31/10/N SD 14 592,40

BANQUE NATIONALE DE PARIS - PARIBAS

Votre extrait de compte au 31/10/N

La direction de votre agence, à l’adresse ci-dessous, est à votre

m
disposition pour vous fournir tous renseignements sur ce
document : PAUSINI SA
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BNP ZAC Sud Est

23 Route de Mauguio 34400 LUNEL
34400 LUNEL
04 67 352 352
Date Libellé Débit Crédit
a

01/10 Solde à nouveau 18 712,40

02/10 Chèque n° 000534 ∝ 2 880,00
06/10 Chèques à l’encaissement. Place a 4 000,00
12/10 Chèque n° 000535 d 4 500,00
Cn

17/10 Chèque n° 000536 D 2 450,00

19/10 Dépôt espèces b 800,00
20/10 Prime annuelle d’assurance(1) E 1 076,40
21/10 Net sur remise à l’escompte du 20/03 A 1 891,00
22/10 Chèques à l’encaissement. Place C1 3 000,00
22/10 Chèque à l’encaissement. Hors place C2 2 400,00
23/10 Encaissement de coupons(2) B 340,00
28/10 Virement en votre faveur (Ets SUPERMARCEL)(3) C 1 000,00
29/10 Échéance n° 7 sur emprunt (dont intérêts 180) F 900,00
31/10 Frais de tenue de compte TTC G 95,68
TOTAUX 11 902,08 32 143,40
SOLDE AU 31/10/N SC 20 241,32

201191TDPA0314 173
Introduction à la comptabilité • Série 3

État de rapprochement au 31/10/N

Compte Banque Compte de l’entreprise

Opérations dans l’entreprise à la banque
Débit Crédit Débit Crédit
Solde de fin de période (31/10/N) 14 592,40 20 241,32
Agios sur remise à l’escompte A 39,00
Erreur sur Chèque n° 000536 Fr.
DESJARDINS D 90,00
Chèque n° 000537 à Fr. DELANDE H 2 480,00
Chèque n° 000538 à Fr. SA SUDBOISI I 3 850,00
Prime annuelle d’assurances E 1 076,40

c
Remboursement emprunt F 900,00
Frais de tenue de compte TTC G 95,68
Encaissement de coupons B 340,00
Virement reçu C 1 000,00

te
SOMMES 16 022,40 2 111,08 6 330,00 20 241,32
SOLDES RAPPROCHÉS SD SC
13 911,32 13 911,32
TOTAUX 16 022,40 16 022,40 20 241,32 20 241,32
-In
Seules ces sommes doivent faire l'objet d'une écriture de régularisation

2. Écritures de régularisations nécessaires

31/10/N
512 Banque 90,00
401 Fournisseurs 90,00
Selon état de rapprochement D
m
d°
512 Banque 340,00

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
7621 Revenus des titres immobilisés 340,00
Selon état de rapprochement B
d°
512 Banque 1 000,00
a

411 Clients 1 000,00

Selon état de rapprochement C
d°
Cn

661 Charges d’intérêts 11,50

627 Services bancaires (27,50/1,2) 22,92
44566 TVA sur autres biens et services (27,50 – 22,92) 4,58
512 Banque 39,00
Selon état de rapprochement A
d°
616 Primes d’assurances 1 076,40
512 Banque 1 076,40
Selon état de rapprochement E
d°
661 Charges d’intérêt 180,00
164 Emprunts 720,00
512 Banque 900,00
Selon état de rapprochement F

174
UE 119 • Introduction à la comptabilité

d°
627 Services bancaires 79,73
44566 TVA sur autres biens et services 15,95
512 Banque 95,68
Selon état de rapprochement G

Dossier 2 : Opérations d’inventaire (MARCORY)

1. Justification des soldes des comptes 28154 et 139 figurant dans la balance au
31/12/N avant inventaire

c
Solde du compte 28154 : ce compte regroupe les amortissements cumulés au 31/12/N–1 après
inventaire pour la machine-outil DATAKIT (seul matériel possédé au 31/12/N–1), soit :
(44 000 – 4 000) × 20 % × 90/360 = 2 000
Solde du compte 139 : ce compte indique le cumul des quotes-parts de subventions d’inves-

te
tissement rapportées au résultat de l’exercice au 31/12/N–1 après inventaire, soit :
8 000 × 20 % × 90/360 = 400

2. Calcul des amortissements et des dépréciations éventuelles pour N

Machine-outil DATAKIT
Dotation aux amortissements : (44 000 – 4 000) × 20 % = 8 000
Machine-outil JETCAM
-In
Amortissements fiscalement déductibles : 50 000 × 28,125 % × 8/12 = 9 375
Dotation aux amortissements économiquement justifiés :
50 000 × 12,50 % × 198/360 = 3 437,50
Dotation aux amortissements dérogatoires : 9 375 – 3 437,50 = 5 937,50
Machine-outil KARDEX
Dotation aux amortissements (machine) :
m
(70 000 – 15 000) × 10 % × 160/360 = 2 444,44
Dotation aux amortissements (appareillage) : 15 000 × 20 % × 160/360 = 1 333,33
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

Machine-outil STIMAC
Dotation aux amortissements : 75 000 × 10 000/100 000 = 7 500
Dotation pour dépréciations : Valeur nette comptable – Valeur actuelle
(75 000 – 7 500) – 61 000 = 6 500
a

3. Écritures d’inventaire concernant les amortissements, les dépréciations éven-

tuelles et la subvention au 31/12/N
Cn

31/12/N
6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations 22 715,27
incorporelles et corporelles
28154 Amortissements du matériel industriel 22 715,27
Selon inventaire
(8 000 + 3 437,50 + 2 444,44 + 1 333,33 + 7 500)
d°
6816 Dotations aux dépréciations des immobilisations 6 500,00
incorporelles et corporelles
29154 Dépréciations du matériel industriel 6 500,00
Selon inventaire
d°
68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 5 937,50
145 Amortissements dérogatoires 5 937,50
Selon inventaire

201191TDPA0314 175
Introduction à la comptabilité • Série 3

d°

139 Subventions d’investissement inscrites au compte 1 600,00

de résultat
777 Quote-part des subventions d’investissement virée 1 600,00
au résultat de l’exercice
Selon inventaire (8 000 × 20 %)

4. Tableau relatif à l’inventaire des titres : Voir annexe A.

c
5. Écritures relatives à l’inventaire des titres
31/12/N

68662 Dotations aux dépréciations des immobilisations 160,00

te
financières
2971 Dépréciations des titres immobilisés 600,00
Selon inventaire

d°

5903 Provisions pour dépréciation des VMP actions

-In 600,00
78665 Reprises sur dépréciations des VMP 600,00
Selon inventaire

6. Écritures relatives à l’inventaire des stocks

31/12/N

60310 Variation des stocks de matières premières 30 000,00

m
71355 Variation des stocks de produits finis 60 400,00
310 Stocks de matières premières 30 000,00
355 Stocks de produits finis 60 400,00

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Annulation du stock initial

d°

3910 Dépréciations des stocks de matières premières 4 000,00

78173 Reprise sur dépréciations des stocks 4 000,00

Annulation dépréciation sur stock initial

d°
Cn

310 Stocks de matières premières 22 000,00

355 Stocks de produits finis 52 000,00
60310 Variation des stocks de matières premières 22 000,00
71355 Variation des stocks produits finis 52 000,00
Constatation du stock final

d°

68173 Dotations aux dépréciations des stocks 5 500,00

3910 Dépréciations des stocks de matières premières 2 000,00
3955 Dépréciations des stocks de produits finis 3 500,00
(20 000 – 16 500)
Constatation dépréciations sur stock final

7. Tableau relatif à l’inventaire des créances en euros : Voir annexe C.

176
UE 119 • Introduction à la comptabilité

8. Écritures relatives à l’inventaire des créances en euros

31/12/N
416 Clients douteux 3 048,00
411 Clients 3 048,00
Selon inventaire (GAUSSEN TTC)
d°
68174 Dotations aux dépréciations des créances 3 410,00
491 Dépréciations des comptes de clients 3 410,00
Selon inventaire
d°

c
491 Dépréciations des comptes de clients 900,00
78174 Reprises sur dépréciations des créances 900,00
Selon inventaire

te
d°
654 Pertes sur créances irrécouvrables 3 200,00
44571 TVA collectée 640,00
416 Clients douteux 2 976,00
411 Clients 864,00
Selon inventaire : (PRADEL TTC + MONTAUD TTC)

471
7714
44571
Compte d’attente
-In
Rentrées sur créances amorties
TVA collectée
d°
4 800,00
4 000,00
800,00
Selon inventaire

9. Extrait du compte de résultat au 31/12/N : Voir annexe B.

m
10. Écritures relatives à l’inventaire des créances libellées en devises
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

31/12/N
476 Différences de conversion – Actif 44,20
411 Clients 44,20
Selon inventaire : (0,8547 – 0,8105) × 1 000
a

d°
6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 44,20
financiers
Cn

1515 Provisions pour pertes de change 44,20

Selon inventaire

11. Écritures relatives aux régularisations diverses

31/12/N
701 Ventes de produits finis 7 000,00
487 Produits constatés d’avance 7 000,00
Selon inventaire
d°
27684 Intérêts courus sur prêts 75,00
7626 Revenus des prêts 75,00
Selon inventaire (10 000 × 3 % × 3/12)

201191TDPA0314 177
Introduction à la comptabilité • Série 3

d°

486 Charges constatées d’avance 400,00

6064 Fournitures administratives 300,00
626 Frais postaux 100,00
Selon inventaire

d°

486 Charges constatées d’avance 700,00

6231 Annonces et insertions 700,00
Selon inventaire (1 200 × 7/12)

c
d°

4098 RRR à obtenir et autres avoirs non encore reçus 840,00

609 RRR obtenus 700,00

te
4458 TCA à régulariser 140,00
Selon inventaire

d°

6061 Fournitures non stockables 120,00

4458 TCA à régulariser 24,00
4081
-In
Fournisseurs – Factures non parvenues
Selon inventaire

d°
144,00

486 Charges constatées d’avance 500,00

612 Redevances de crédit-bail 500,00
Selon inventaire (1 500 × 1/3)

d°
m
641 Rémunérations du personnel 5 000,00
645 Charges de Sécurité sociale et de prévoyance 2 000,00

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
4282 Dettes provisionnées pour congés à payer 5 000,00
4382 Charges sociales sur congés à payer 2 000,00
Selon inventaire
a
Cn

Annexe A
Inventaire des titres au 31/12/N
Valeur Dépréciation Dépréciation
Valeur Ajustement
N° d’inventaire globale globale
Titres Nombre d’acquisition
de compte globale nécessaire existante
globale Dotation Reprise
au 31/12/N au 31/12/N au 31/12/N–1
ACCOR 271 100 3 500 3 900 Néant
EIFFAGE 271 80 5 760 5 440 320 160(1) 160
TELEFONICA 503 500 8 200(2) 9 000 Néant 600(3) 600
160 600
(1) (72 – 70) × 80 = 160 €
(2) (200 × 17) + (300 × 16) = 8 200 €
(3) 200 × (17 – 14) = 600 €

178
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Annexe B

N° 10167 05
3 COMPTE DE RÉSULTAT DE L’EXERCICE (En liste)
Formulaire obligatoire (article 53 A D.G.I. N° 2052 1
du Code général des impôts).

Désignation de l’entreprise : PAUSINI SA

Exercice N
Exercice 2003
France Exportations et livraisons Total
intracommunautaires

Ventes de marchandises * FA FB FC

{ biens * FD FE FF
PRODUITS D’EXPLOITATION

c
Production vendue
services * FG FH FI

Chiffres d’affaires nets * FJ 0 FK 0 FL

Production stockée * (1) FM — 8 400

te
Production immobilisée * FN

Subventions d’exploitation FO

Reprises sur amortissements, dépréciations et provisions, transferts de charges * (3) FP 4 900

Autres produits FQ

Total des produits d’exploitation(2) (I) FR

Achats de marchandises (y compris droits de douane)*

Variation de stock (marchandises)*

-In
Achats de matières premières et autres approvisionnements (y compris droits de douane)* FU
FS
FT

Variation de stock (matières premières et approvisionnements)* (2) FV 8 000

CHARGES D’EXPLOITATION

Autres achats et charges externes FW

Impôts, taxes et versements assimilés * FX

Salaires et traitements * FY
m
Charges sociales FZ

{ - dotations aux amortissements * GA 22 715

D ’ EX PLO I TAT I O N
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

- Sur immobilisations
D OTAT I O N S

- dotations aux dépréciations * GB 6 500

- Sur actif circulant : dotations aux dépréciations (4) GC 8 910
- Dotations aux provisions GD
a

Autres charges GE 3 200

Total des charges d’exploitation (II) GF

Compléter uniquement les rubriques concernant la production stockée, la variation de stock de matières
premières, les dotations et les reprises.
Cn

(1) Variation des stocks de produits finis = SF – SI = 52 000 – 60 400 = 8 400

(2) Variation des stocks de matières premières : SI – SF = 30 000 – 22 000 = 8 000
(3) Reprises exploitation = créances + stocks = 900 + 4 000
(4) Dotations exploitation = créances + stock = 3 410 + 5 500

201191TDPA0314 179
Introduction à la comptabilité • Série 3

Annexe C
État des créances (en euros) douteuses et irrécouvrables au 31/12/N
Dépréciation Créances
Nom Créances au 31/12/N Dépréciation Réajustements
nécessaire irrécouvrables
des clients au 31/12/N–1
TTC HT au 31/12/N Dotations Reprises HT TVA
FABER 6 264,00 5 220,00 3 654,00(1) 2 088,00 1 566,00
PRADEL 2 976,00(2) 2 480,00 900,00(3) 900,00 2 480,00 496,00
DICARLO 3 840,00 3 200,00 1 280,00 960,00 320,00
GAUSSEN 3 048,00 2 540,00 1 524,00 1 524,00
MONTAUD 864,00 720,00 720,00 144,00

c
3 410,00 900,00 3 200,00 640,00
(1) 5 220 × 70 % = 3 654 (Si l’on pense récupérer 30 %, c’est que l’on pense perdre 70 %)
(2) 3 600 – 624 = 2 976
(3) (3 588/ 1,196) × 30 % = 900

te
Exercice 7 : Cas DERBOUX -In
Énoncé
L’entreprise DERBOUX créée le 1er octobre N–3 est soumise au taux normal de TVA (19,60 %).
Son exercice comptable coïncide avec l’année civile. Vous êtes chargé(e) d’un certain nombre
de travaux d’inventaire de l’exercice N. Un extrait de la balance avant inventaire au 31 décembre
N et des renseignements complémentaires vous sont fournis en annexes 1 et 2.

TRAVAIL À FAIRE
m
1. Retrouvez la valeur d’origine ainsi que le taux d’amortissement de la machine A.
2. Reconstituez l’écriture du 1er novembre N relative à la machine B.

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3. Reconstituez les écritures du 23 juillet N et du 5 octobre N relatives à la subvention
d’équipement.
4. Présentez les plans d’amortissements des machines A, B et C ainsi que ceux du matériel
de bureau et informatique.
a

5. Enregistrez les écritures d’inventaire relatives aux immobilisations et à la subvention

d’équipement.
6. Quel sera le montant du solde du compte 131. Subventions d’équipement dans la balance
après inventaire au 31 décembre N ?
Cn

7. Quel sera le montant du poste « Subventions d’investissement » au bilan du 31 décembre

N ?
8. Justifiez le solde du compte 416. Clients douteux de la balance avant inventaire au
31 décembre N (annexe 1).
9. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les créances libellées en euros.
10. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les créances et les dettes libellées en
devises.
11. Enregistrez les écritures d’inventaire concernant les informations diverses.
12. Enregistrez les écritures concernant les informations diverses en janvier N+1.

180
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Annexe 1 Balance par soldes avant inventaire au 31 décembre N

(extrait)
N° Soldes Soldes
Intitulé
de compte débiteurs créditeurs
131 Subventions d’équipement 18 000,00
145 Amortissements dérogatoires 231,45
2154 Matériel industriel 172 600,00
28154 Amortissements du matériel industriel 23 400,00
2183 Matériel de bureau et informatique 7 500,00

c
28183 Amortissements du matériel de bureau et informatique 5 718,75
411 Clients 41 350,00
416 Clients douteux 3 480,00
491 Dépréciations des comptes clients 1 280,00

te
Annexe 2 Informations complémentaires -In
Matériel industriel
Le compte matériel industriel comprend :
• Une machine A acquise et mise en service à la création de l’entreprise et amortie en linéaire
économique sur 5 ans. Sa valeur résiduelle est estimée à 1 000 €.
• Une machine B fabriquée par les salariés de l’entreprise et destinée à automatiser une partie
du conditionnement des marchandises expédiées à la clientèle. Elle a été achevée le 15 octobre
N et mise en service le 1er novembre N après des essais ayant donné satisfaction. Ce matériel
m
a été réalisé à l’aide d’éléments prélevés dans les stocks de l’entreprise :
–– éléments prélevés sur les stocks : 15 600 €,
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

–– coût de la main-d’œuvre : 40 000 €.

Cette machine sera amortie en linéaire économique sur 4 ans. Sa valeur résiduelle est considé-
rée comme nulle.
• Une machine C acquise pour 64 000 € hors taxes le 15 août N et mise en service le 1er sep-
a

tembre N. La société DERBOUX a bénéficié d’une subvention d’équipement d’un montant de

16 000 € versée par le conseil régional.
La société DERBOUX a été informée du bénéfice de cette subvention le 23 juillet N ; elle en a
perçu le montant par virement bancaire le 5 octobre N.
Cn

Cette machine sera amortie en linéaire économique sur 4 ans. Sa valeur résiduelle est consi-
dérée comme nulle.

Matériel de bureau et matériel informatique

Le compte « Matériel de bureau et matériel informatique » comprend les éléments suivants :
• Une photocopieuse acquise et mise en service à la création de l’entreprise pour 6 000 € hors
taxes. Durée d’utilisation : 4 ans. Valeur résiduelle considérée comme nulle. Ce bien est amorti
en linéaire économique.
• Une station de travail informatique acquise à la création de l’entreprise pour 1 500 € hors
taxes. Durée d’utilisation : 4 ans. Valeur résiduelle considérée comme nulle. Ce bien est amorti
en linéaire économique mais l’entreprise a souhaité profiter des avantages de l’amortissement
dégressif fiscal.

201191TDPA0314 181
Introduction à la comptabilité • Série 3

Créances et dettes libellées en euros

Le détail des créances douteuses au 31 décembre N est le suivant :
Créances TTC Dépréciation Observations
Clients Règlement en N
au 31 décembre N–1 au 31 décembre N–1 au 31 décembre N
AUTISSIER 720,00 480,00 0,00 Insolvable
DELTHEIL 4 200,00 800,00 1 440,00 Perte probable : 40 %

Créances et dettes libellées en monnaies étrangères

Le 16 décembre N, la société DERBOUX a expédié en Angleterre des marchandises. Le client a
souhaité que la facturation se fasse en livres sterling pour un montant de 1 200 GBP. Le règle-
ment est attendu pour le 31 janvier N+1. Le client anglais a communiqué son numéro d’identifi-

c
cation intra-communautaire.
Au 16 décembre N : 1 EUR = 0,68211 GBP
Au 31 décembre N : 1 EUR = 0,68362 GBP

te
Le 18 décembre, elle a reçu d’un fournisseur de marchandises canadien, une facture libellée en dol-
lars canadiens (CAD) pour un montant de 2 000 CAD. Le règlement sera effectué le 15 janvier N+1.
Au 18 décembre N : 1 EUR = 1,5983 CAD
Au 31 décembre N : 1 EUR = 1,5562 CAD
Le 22 décembre elle a reçu d’un fournisseur de marchandises suisse, une facture libellée en
francs suisses (CHF) pour un montant de 1 500 CHF. Le règlement sera effectué le 31/01/N+1.
-In
Au 22 décembre N : 1 EUR = 1,5408 CHF
Au 31 décembre N : 1 EUR = 1,5614 CHF

Informations diverses
Le 1er septembre N, l’entreprise DERBOUX a renouvelé le contrat de maintenance de ses instal-
lations industrielles pour une période de douze mois s’étendant du 1er septembre N au 31 août
N+1. Montant de la facture : 7 000 € hors taxes.
Le 23 décembre, des marchandises ont été réceptionnées pour une valeur de 1 900 € hors
m
taxes. La facture a été reçue le 6 janvier N+1.
Au 31 décembre, les droits acquis par les salariés au titre des congés payés s’élèvent à 8 000 € ;

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les charges sociales correspondantes sont estimées à 3 840 €.

Corrigé
a

1. Valeur d’origine et taux d’amortissement de la machine A

Concernant la valeur d’origine

On sait que le compte 2154 de la balance avant inventaire regroupe l’ensemble des matériels
industriels au 31/12/N. On peut alors poser :
Solde du compte 2154 – valeur machine B – valeur machine C = valeur machine A
D’où : 172 600 – (15 600 + 40 000) – 64 000 = 53 000 (valeur d’origine de la machine A)

Concernant le taux d’amortissement

On sait que cette machine a été acquise et mise en service à la création de l’entreprise et qu’elle
est amortie en linéaire. Au 31/12/N avant inventaire cette machine a donc déjà fait l’objet de 2,25
annuités d’amortissement. Sachant que sa base amortissable est de 53 000 – 1 000 = 52 000,
on peut alors poser :
Soit T, le taux d’amortissement de la machine A
52 000 × T × 2,25 = 23 400
23 400
T = = 0,2 = 20 %
52 000 × 2,25

182
UE 119 • Introduction à la comptabilité

2. Écriture du 15 novembre relative à la machine B

15/11/N

2154 Matériel industriel (15 600 + 40 000) 55 600,00

44562 TVA sur immobilisations 11 120,00
722 Production immobilisée 55 600,00
44571 TVA collectée 11 120,00
Selon comptabilité de gestion

3. Écritures du 23 juillet N et du 5 octobre N relatives à la subvention d’équipement

c
23/07/N

441 Conseil régional – Subventions à recevoir 16 000

te
131 Subventions d’équipement 16 000
Selon avis n° …

05/10/N

512 Banque 16 000

441 Subventions d’équipement 16 000
Virement reçu n° …
-In
4. Plans d’amortissements des machines A, B et C ainsi que ceux du matériel de
bureau et informatique

Machine A : linéaire sur 5 ans (mise en service le 1er octobre N–3)

Rappel valeur Base Annuité Amortissements VNC fin
Années
m
d’origine (a) amortissable d’amortissement cumulés (b) d’exercice – (b)
N–3 53 000,00 52 000,00 (1)2 600,00 2 600,00 50 400,00
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

N–2 53 000,00 52 000,00 10 400,00 13 000,00 40 000,00

N–1 53 000,00 52 000,00 10 400,00 23 400,00 29 600,00
N 53 000,00 52 000,00 10 400,00 33 800,00 19 200,00
N+1 53 000,00 52 000,00 10 400,00 44 200,00 8 800,00
N+2 53 000,00 52 000,00 (2)7 800,00 52 000,00 1 000,00
a

(1) 52 000 × 20 % × 90/360 = 2 600

(2) 10 400 – 2 600 = 7 800

Machine B : linéaire sur 4 ans (mise en service le 1er novembre N)

Base amortissable Annuité Amortissements VNC fin d’exercice

Années
(Valeur d’origine) (a) d’amortissement cumulés (b) (a) – (b)
N 55 600,00 (1)2 316,67 2 316,67 53 283,33
N+1 55 600,00 13 900,00 16 216,67 39 383,33
N+2 55 600,00 13 900,00 30 116,67 25 483,33
N+3 55 600,00 13 900,00 44 016,67 11 583,33
N+4 55 600,00 (2)11 583,33 55 600,00 0,00
(1) 55 600 × 25 % × 60/360 = 2 316,67
(2) 13 900 – 2 316,67 = 11 583,33

201191TDPA0314 183
Introduction à la comptabilité • Série 3

Machine C : linéaire sur 4 ans (amortissement à partir du 1er septembre)

Base amortissable Rapport
Annuité Amortissements VNC fin d’exercice
Années (Valeur d’origine) de la subvention
d’amortissement cumulés (b) (a) – (b)
(a) au résultat
N 64 000,00 (1)5 333,33 5 333,33 (2)58 666,67 (3)1 333,33

N+1 64 000,00 16 000,00 21 333,33 42 666,67 4 000,00

N+2 64 000,00 16 000,00 37 333,33 26 666,67 4 000,00
N+3 64 000,00 16 000,00 53 333,33 10 666,67 4 000,00
N+4 64 000,00 10 666,67 64 000,00 0,00 (4)2 666,67

16 000,00
(1) 64 000 × 25 % × 120/360 = 5 333,33

c
(2) 64 000 - 5 333,33 = 58 666,67
(3) 16 000 × 25 % × 120/360 = 1 333,33
(4) 4 000 – 1 333,33 = 2 666,67

Photocopieuse : linéaire sur 4 ans (mise en service le 1er octobre N–3)

te
Base amortissable
Annuité Amortissements VNC fin d’exercice
Années (Valeur d’origine)
d’amortissement cumulés (b) (a) (b)
(a)
N–3 6 000,00 375,00 375,00 5 625,00
N–2 6 000,00 -In 1 500,00 1 875,00 4 125,00
N–1 6 000,00 1 500,00 3 375,00 2 625,00
N 6 000,00 1 500,00 4 875,00 1 125,00
N+1 6 000,00 1 125,00 6 000,00 0,00
(1) 6 000 × 25 % × 90/360 = 375
(2) 1 500,00 - 375,00 = 1 125,00

Station de travail : linéaire et dérogatoire sur 4 ans

Amortissements fiscalement Amortissements
Amortissements
déductibles (dégressif) économiquement justifiés
Années dérogatoires
m
(coefficient 1,25) (linéaire)
Base Taux Montant Base Taux Montant Dotations Reprises

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N–3 1 500,00 31,25 % (1)117,19 1 500,00 25 % (2)93,75 (3)23,44

N–2 1 382,81 33,1/3 % 460,94 1 500,00 25 % 375,00 85,94

N–1 921,87 50,00 % 460,94 1 500,00 25 % 375,00 85,94
N 460,93 100,00 % 460,93 1 500,00 25 % 375,00 85,93
N+1 1 500,00 25 % 281,25 281,25
a

1 500,00 1 500,00 281,25 281,25

(1) 1 500,00 × 0,3125 × 3/12 = 117,19
(2) 1 500 × 0,25 × 3/12 = 93,75
(3) 117,19 – 93,75 = 23,44
Cn

5. Écritures d’inventaire relatives aux immobilisations et à la subvention d’équipement

31/12/N

6811 Dotations aux amortissements des immobilisations 19 925,00

28154 Amortissements du matériel industriel (1)18 050,00

28183 Amortissements du matériel de bureau et matériel

informatique (2)1 875,00

Selon inventaire(1) (2)

d°

68725 Dotations aux amortissements dérogatoires 85,93

145 Amortissements dérogatoires 85,93
Selon inventaire

184
UE 119 • Introduction à la comptabilité

d°

139 Subventions d’investissement inscrites au compte 1 333,33

de résultat
777 Quote-part des subventions d’investissement virée
au résultat de l’exercice 1 333,33
Selon inventaire

(1) 10 400 + 2 316,67 + 5 333,33 = 18 050

(2) 1 500,00 + 375,00 = 1 875

c
6. Montant du solde du compte 131. Subventions d’équipement dans la balance après
inventaire au 31 décembre N
Ce montant sera de 16 000 € (soit le montant total de la subvention) car la subvention n’est pas
encore totalement rapportée au résultat.

te
7. Montant du poste « Subvention d’investissement » au bilan du 31 décembre N
Ce poste regroupe le solde du compte 131 – le solde du compte 139
Soit au 31 décembre N : 16 000 – 1 333,33 = 14 666,67

taire au 31/12/N
-In
8. Justification du solde du compte 416. Clients douteux de la balance avant inven-

Créances douteuses au 31/12/N–1 = 720,00 + 4 200,00 = 4 920,00

– Règlements des clients douteux en N = 1 440,00
= Solde du compte 416 au 31/12/N = 3 480,00

9. Écritures d’inventaire concernant les créances libellées en euros

m
31/12/N
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

68174 Dotations aux dépréciations des créances 120,00

491 Dépréciations des comptes de clients 120,00
Selon inventaire(1)

d°
a

491 Dépréciations des comptes de clients 480,00

78174 Reprises sur dépréciations des créances 480,00
Selon inventaire (Dépréciation sans objet)
Cn

d°

654 Pertes sur créances irrécouvrables 600,00

44571 TVA collectée 120,00
416 Clients douteux 720,00
Selon inventaire : (AUTISSIER TTC)

(1)
Dépréciation nécessaire au 31/12/N = (4 200 – 1 440)/1,2 × 40 % = 920
– Dépréciation existante = 800
= Dotation de l’exercice N = 120

201191TDPA0314 185
Introduction à la comptabilité • Série 3

10. Écritures d’inventaire concernant les créances libellées en devises

Client anglais

31/12/N

476 Différences de conversion – ACTIF 3,89

411 Clients 3,89
Selon inventaire(1)

d°

6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 3,89

c
financiers
1515 Provisions pour pertes de change 3,89
Selon inventaire(1)

te
(1)
Créance au 16/12/N = 1 200/0,68211 = 1 759,25
Créance à l’inventaire = 1 200/0,68362 = 1 755,36
Diminution de créance = 3,89

Fournisseur canadien

476
401
-In
Différences de conversion – ACTIF
Fournisseurs
31/12/N

33,85
33,85
Selon inventaire

d°
m
6865 Dotations aux provisions pour risques et charges 33,85
financiers

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
1515 Provisions pour pertes de change 33,85
Selon inventaire

(1)
a

Dette au 18/12/N = 2 000/1,5983 = 1 251,33

Dette à l’inventaire = 2 000/1,5562 = 1 285,18
Augmentation de dette = 33,85
Cn

Fournisseur suisse

31/12/N

401 Fournisseurs 12,84

477 Différences de conversion – PASSIF 12,84
Selon inventaire(1)

(1)
Dette au 22/12/N = 1 500/1,5408 = 973,52
Dette à l’inventaire = 1 500/1,5614 = 960,68
Diminution de dette = 12,84

186
UE 119 • Introduction à la comptabilité

11. Écritures d’inventaire concernant les informations diverses

31/12/N

486 Charges constatées d’avance 4 666,67

615 Entretien et réparations 4 666,67
Selon inventaire (7 000 × 8/12)

d°

607 Achats de marchandises 1 900,00

4458 TCA à régulariser 380,00
4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 2 280,00

c
Selon inventaire

d°

645 Charges de Sécurité sociale et de prévoyance 3 840,00

te
641 Rémunération du personnel 8 000,00
428 Personnel – Charges à payer 8 000,00
438 Charges sociales à payer 3 840,00

12. Enregistrer les écritures concernant les informations diverses en janvier N+1

615 Entretien et réparations

-In 01/01/N+1

4 666,67
486 Charges constatées d’avance 4 666,67
Contre-passation

d°

4081 Fournisseurs – Factures non parvenues 2 280,00

m
607 Achats de marchandises 1 900,00
4458 TCA à régulariser 380,00
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Contre-passation

d°

438 Sécurité sociale – Charges à payer 3 840,00

428 Personnel – Charges à payer 8 000,00

641 Rémunération du personnel 8 000,00
645 Charges de Sécurité sociale et de prévoyance
Contre-passation 3 840,00
Cn

06/01/N+1

607 Achats de marchandises 1 900,00

44566 TVA sur autres biens et services 380,00
401 Fournisseurs 2 280,00
Facture n° …

201191TDPA0314 187
Introduction à la comptabilité • Série 3

Index
Actifs amortissables 31 Dépréciation des titres 65
Activation des charges 98 Dépréciations 87
Amortissement croissant 36 Fiches de stocks 16
Amortissement décroissant 35 Frais d’émission d’emprunts 102
Amortissement dégressif fiscal 37 Frais de recherche et développement 100
Amortissement dérogatoire 40 Frais d’établissement 99

c
Amortissement exceptionnel fiscal 39 Indices de perte de valeur 55
Amortissement linéaire 33 Inventaire comptable 10, 12
Amortissement linéaire fiscal 37 Inventaire extracomptable 10, 11
Amortissement par référence à une unité Inventaire intermittent 15

te
d’œuvre 36 Inventaire permanent 14, 15
Amortissement variable fiscal 39 Méthode du coût moyen unitaire pondéré
Avantages économiques attendus 31 après chaque entrée 20
Base de calcul de l’amortissement 31 Méthode du « dernier entré-premier sorti » 19
Cession d’un emballage récupérable Modifications du plan d’amortissement 53
identifiable 142 Produits à recevoir 93
Cessions d’éléments actifs 122
Cessions de titres classés dans les
immobilisations financières 146
-In
Cessions de titres immobilisés de l’activité
Produits constatés d’avance 90
Provisions 87
Provisions pour gros entretien ou grandes
révisions 72
de portefeuille 149 Provisions pour risques et charges 64, 72
Cessions de valeurs mobilières de Provisions réglementées 65
placement 123 RRR à obtenir 94
Cessions d’immobilisations 122 RRR (rabais, remises ou ristournes) à
Charges à payer 91 accorder 92
m
Charges calculées 54 Sortie du patrimoine d’immobilisations
Charges constatées d’avance 89 amortissables 128

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
Composant 48 Sortie du patrimoine d’immobilisations non
Coût d’achat des marchandises amortissables 125
vendues 23 Stocks 13
Coût d’acquisition des stocks 16 Subventions d’investissement 94
a

Coût d’acquisition d’une immobilisation 32 Test de dépréciation 55

Coût de production des stocks 16 Valeur actuelle 55
Créance douteuse 69 Valeur brute 32
Créance irrécouvrable 69 Valeur d’usage 55
Cn

Dépréciation 64 Valeur résiduelle 32

Dépréciation des créances 69 Valeurs mobilières de placement (VMP) 152
Dépréciation des stocks 67 Valeur vénale 55

188
UE 119

Devoir 4
Introduction à la comptabilité
Année 2014-2015

À envoyer à la correction
Auteur : Chantal GODRON

EXERCICE 1 : SOCIÉTÉ ATLANTIKLOC (12,5 POINTS)

c
La société ATLANTIKLOC est prestataire de services pour les entreprises de travaux publics. Elle loue
des camions, pelles, grues et autres engins de chantiers à des professionnels. L’exercice comptable se
termine le 31 décembre. On vous demande de participer aux écritures d’inventaire, à ce titre le respon-

te
sable du dossier soulève notamment les points suivants :

A. Amortissement des immobilisations (8 points)

1. L’entreprise a acheté et mis en service, le 15 octobre 2014, un ordinateur d’une valeur de 1 500 € HT.
Il doit être amorti linéairement sur 3 ans. -In
2. Une pelle, acquise et mise en service pour 45 000 € HT le 8 mars 2014, est amortie selon le mode
dégressif sur 5 ans pour des raisons fiscales. Économiquement, l’amortissement linéaire est plus
approprié.
3. Un camion, acquis le 1er juin 2014 pour 94 500 € HT, est amorti en fonction du nombre de kilomètres
parcourus. Il sera revendu au bout de 4 ans pour une valeur estimée à 45 000 € HT, sachant que les
visites de contrôles préalables à la vente peuvent être estimées à 500 € HT. Ce camion a été utilisé dès
le 1er juin 2014.
Prévision d’utilisation du camion
m
Année Km prévus
2014 16 500
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

2015 24 000
2016 24 000
2017 21 000
2018 14 500
TOTAL 100 000
a

TRAVAIL À FAIRE
1. Indiquez les règles fiscales relatives aux amortissements de ces équipements et les éventuelles
Cn

divergences avec les règles comptables. (2 points)

2. Établissez le tableau d’amortissement de chacun des équipements. (5 points)
3. Comptabilisez l’amortissement de ces immobilisations le 31/12/2014. (1 point)

B. Stocks (1,5 point)
Le stock final de gasoil a été évalué lors de l’inventaire à 2 815 € HT. Le stock initial était de 12 850 € HT.
4. Comptabilisez les écritures relatives à ce stock le 31/12/2014. (1 point)
5. Le responsable comptable de l’entreprise envisage pour l’année suivante de suivre en stock les
produits d’entretien et les pièces détachées des engins. Quelles règles devront être appliquées pour
effectuer cet inventaire et pour valoriser ces stocks ? (0,5 point)

201191TDPA0314 189
✄
Introduction à la comptabilité • Devoir 4

C. Régularisation des charges et des produits (3 points)

• La facture de téléphone n’a pas été reçue ; montant estimé : 1 218 € HT (TVA à 20 %).
• Il a été facturé aux clients, courant décembre, pour 8 256,50 € HT de prestations de services pour des
locations de janvier. Le compte de produit correspondant est le 70601. Locations d’engins.
• La photocopieuse est prise en crédit-bail. La facture correspondant à la redevance du mois de janvier
a été comptabilisée le 31/12/2014 pour 196 € TTC (TVA à 20 %).
• La location d’une pelle au client « Institut de recherches archéologiques » n’a pas été facturée, par
erreur, en décembre. La facture à établir s’élève à 2 800 € HT (TVA à 20 %).
• La réparation d’un camion n’a pas encore été facturée par le garagiste. Montant estimé : 800 € HT (TVA
à 20 %).
• Nous avons comptabilisé et réglé en décembre 2014 la facture d’assurance relative à l’année 2015

c
pour 12 815 € (TVA non applicable).

6. Enregistrez les écritures de régularisation au journal en date du 31/12/2014. (3 points)

te
EXERCICE 2 : DÉPRÉCIATION DES IMMOBILISATIONS (3,5 POINTS)

Une entreprise hôtelière, située dans le marais poitevin, a acquis en 2013 un terrain à bâtir d’une valeur
de 100 000 € HT afin d’agrandir ses locaux.
Compte-tenu de la saisonnalité de l’activité, l’exercice comptable se termine le 31 mars.
-In
Le 28 février 2015 le terrain est classé en zone verte à protéger et devient de ce fait non constructible. Il
perd alors 90 % de sa valeur sur le marché immobilier. L’hôtelier envisage alors de louer ce terrain à un
agriculteur local pour 800 € par an pendant 8 ans.

TRAVAIL À FAIRE
1. Déterminez la valeur actuelle de ce terrain lors de la clôture de l’exercice. (1,5 point)
2. Quelle valeur doit-on retenir au bilan ? (1 point)
m
3. Comptabilisez les écritures relatives à ce terrain le 31/03/2015. (1 point)

Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
EXERCICE 3 : VALEURS MOBILIÈRES DE PLACEMENT (4 POINTS)

L’entreprise BEN&FILS place régulièrement ses excédents de trésorerie en SICAV.

Son exercice coïncide avec l’année civile. Les SICAV sont valorisées selon la méthode du « premier entré
– premier sorti ».
Les informations relatives à ces titres côtés à la clôture de l’exercice N sont récapitulées dans le tableau
ci-après :
Cn

SICAV Nombre au 31/12/N Valeur d’entrée unitaire Valeur unitaire d’inventaire

GOLD 100,0 80,0 72,0
SILVER 200,0 120,0 140,0
COPPER 50,0 250,0 180,0

TRAVAIL À FAIRE
1. Expliquez comment est déterminée la valeur d’inventaire. (0,5 point)
2. Calculez les plus ou moins-values à la fin de l’exercice N et déterminez, s’il y a lieu, le montant de
la dépréciation à constater. (1 point)
3. Comptabilisez les écritures nécessaires lors de l’inventaire au 31/12/N. (0,5 point)
Au cours de l’exercice N+1, les opérations suivantes ont été réalisées.

190
✄
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Le comptable n’a enregistré que le paiement ou l’encaissement des SICAV, aucune écriture de régulari-
sation des dépréciations n’a été comptabilisée.
Nombre de titres Valeur d’achat Date Nombre Valeur de cession
SICAV Date d’achat
achetés unitaire de cession de titres cédés unitaire
GOLD 31/03/N+1 10 70
GOLD 15/04/N+1 20 82
SILVER 30/06/N+1 100 150

Lors de l’inventaire au 31/12/N+1, les valeurs unitaires des SICAV sont les suivantes :
• GOLD : 75,00 €
• SILVER : 152,00 €

c
• COPPER : 200,00 €.

4. Calculez la valeur du portefeuille titres au 31/12/N+1, calculez les plus ou moins-values à la fin de
l’exercice N+1 et déterminez s’il y a lieu le montant de la dépréciation à constater. (1,5 point)

te
5. Comptabilisez les écritures nécessaires lors de l’inventaire au 31/12/N+1. (0,5 point)

-In
m
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a
Cn

201191TDPA0314 191
✄
c
te
-In
ma
Cn

Devoir 5
Introduction à la comptabilité
Année 2014-2015

À envoyer à la correction
Auteur : Laurence GARBAIL

REMARQUE
Le devoir est noté sur 60 points. Après correction, la note sera ramenée sur 20 points.

c
Le cabinet comptable « KPMG » se propose de vous recruter, mais souhaite préalablement tester vos
connaissances. À cet effet, il vous remet le dossier de l’entreprise CASTALDI.
L’entreprise CASTALDI, constituée le 2 janvier 2010, est une entreprise qui fabrique des radiateurs

te
électriques.
Elle est soumise à la TVA au taux normal sur la totalité de son chiffre d’affaires, et clôture régulièrement
ses comptes au 31 décembre de chaque année. Vous êtes chargé(e) de réaliser les travaux de fin d’exer-
cice pour lesquels on vous confie 3 dossiers indépendants.

Dossier 1 : Dépréciations (27 points)

-In
Pour traiter ce dossier, vous disposez des annexes 1 à 4.

TRAVAIL À FAIRE
1. Précisez comment est fixée la valeur actuelle d’un actif lors des travaux d’inventaire. (2 points)
2. Complétez l’annexe A relative aux calculs de dépréciations sur titres (titres de participation et
valeurs mobilières de placement) pour l’exercice 2014. (7 points)
3. Complétez l’annexe B relative aux calculs et ajustements de dépréciations sur créances dou-
m
teuses. (4 points)
4. Enregistrez au 31/12/2014 toutes les écritures de régularisation relatives aux titres, aux créances et
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aux stocks. (11 points)

5. Présentez l’extrait de l’actif du bilan, après les travaux d’inventaire au 31/12/2014. (3 points)

Dossier 2 : Opérations en monnaie étrangère (20 points)

6. Rappelez le régime fiscal en matière de TVA lors d’un achat dans l’Union européenne. (1 point)
7. Expliquez le principe comptable qui s’applique lorsqu’on constitue une provision pour perte de
change à l’inventaire. (1 point)
Cn

8. À partir des informations fournies en annexe 5, comptabilisez toutes les écritures nécessaires en
2014 et en janvier 2015. (18 points)

Dossier 3 : Régularisations diverses d’inventaire (13 points)

9. Qu’est-ce qu’une charge activable ? Quel intérêt présente-t-elle pour l’entreprise ? (2 points)
10. Quelles sont les conditions nécessaires pour pouvoir comptabiliser une provision pour risques et
charges ? (3 points)
11. À partir des informations de l’annexe 6, enregistrez, au 31/12/2014, toutes les écritures que vous
jugerez nécessaires. (8 points)

201191TDPA0314 193
✄
Introduction à la comptabilité • Devoir 5

Annexe 1 Extrait de la balance (avant inventaire) au 31 décembre 2014

1515 Provision pour perte de change 1 360,00

261 Titres de participation 282 000,00
3926 Dépréciation sur stock d’emballages 1 040,00
3955 Dépréciation sur radiateurs 2 400,00
411 Clients 184 483,00
416 Clients douteux 28 920,00

c
491 Dépréciation sur créances clients 15 640,00
503 Actions 38 810,00
5903 Dépréciation des actions 760,00

te
Annexe 2 Renseignements relatifs aux stocks
Il reste en stock des emballages, achetés pour un montant brut de 4 560 €. Leur valeur actuelle est esti-
mée à 4 250 € au 31/12/2014.
-In
La valeur brute des radiateurs en stock au 31/12/14 est de 24 380 €. En raison d’une inondation dans le
local de stockage, une partie du stock de radiateurs a été détériorée et l’entreprise estime la perte poten-
tielle à 10 % de celui-ci.

REMARQUE
Les écritures de variation de stock ont été correctement comptabilisées.
m

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Annexe 3 Portefeuille Titres
Au 31/12/ 2014, l’état du portefeuille Titres est le suivant :
a

Prix d’achat Valeur

Nature des titres Quantité Date d’acquisition
unitaire au 31/12/2013
Titres de participation
Actions VERITEN 1 300 15/06/13 120 130
Cn

Actions VERITEN 1 200 01/09/14 105 130

VMP
Actions FIDEX 40 01/04/13 112 105
Actions FIDEX 130 15/09/13 105 105
Actions FIDEX 30 01/11/14 108 105
Actions LOMAX 160 01/06/13 109 106

Au 31/12/2013, les titres sont évalués de la manière suivante :

Cours moyen du mois
Cours au 31/12/2014 Valeur d’utilité
de décembre 2014
Actions VERITEN 103 105 110
Actions FIDEX 100 102
Actions LOMAX 110 108

Tous les titres détenus par la société sont cotés en bourse.

194
✄
UE 119 • Introduction à la comptabilité

Annexe 4 État des créances douteuses (en €)

Au 31 décembre 2014 avant inventaire
Noms Nominal TTC Dépréciation Règlement encaissé
Observations
des clients au 31/12/2013 au 31/12/2013 durant l’exercice 2014
Porter la dépréciation à 60 % du solde
LEDUC 9 900,00 3 240,00 1 380,00
restant dû.
LEBARON 15 000,00 10 000,00 – Client définitivement insolvable.
On pense récupérer 55 %
LEMARQUIS 7 176,00 2 400,00 1 776,00
de la créance restant due.
31 813,60 15 640,00 3 156,00

c
Le 20/09/2014, la société a vendu à l’entreprise LECOMTE des radiateurs pour un montant de
14 400 € TTC. Fin 2014, il s’avère que le client LECOMTE est en redressement judiciaire. Selon les infor-
mations reçues, la société pense ne recevoir que 10 % de la part du client LECOMTE.

te
Annexe A : Tableau de dépréciations sur titres au 31/12/2014
Dépréciation
Nature Valeur globale Valeur Dépréciation
nécessaire Dotation Reprise
des titres d’achat au 31/12/14 existante
-In au 31/12/2014

Annexe B : Tableau des créances douteuses au 31/12/2014

Créance
Créance Créance Dépréciation Dépréciation Réajustement
Nom clients irrécouvrable
TTC HT antérieure nécessaire
Dotation Reprise HT TVA
m
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite

TOTAL
a

Annexe 5 Opérations réalisées avec l’étranger

Opération n° 1
Le 1er septembre 2014, la société a acquis une machine-outil au fournisseur anglais OLSEN pour un
montant de 120 000 £, mise en service le 1er novembre 2014. Les modalités de règlement prévues et
effectivement appliquées sont les suivantes : règlement au comptant de 40 % du prix d’achat, le solde
réglé au 15/01/2015.
Le rythme de consommation des avantages économiques attendu est de 8 ans. Le mode d’amortisse-
ment choisi est le mode linéaire (comptablement et fiscalement).
Le cours de la livre est le suivant :
Date 01/09/2014 01/11/2014 31/12/2014 15/01/2015
1 £ = 1,10 € 1,15 € 1,12 € 1,11 €

201191TDPA0314 195
✄
Introduction à la comptabilité • Devoir 5

Opération n° 2
Le 6 novembre 2014 : CASTALDI a reçu de la société américaine WILLIAMS la facture concernant un
achat de matières premières, pour 18 530 USD. Paiement au 20 janvier 2015.
20 janvier 2015 : paiement par chèque du solde dû au fournisseur WILLIAMS.
Le cours de l’euro est le suivant :
Date 06/11/2014 31/12/2014 20/01/2015
1 € = 1,3620 USD 1,3783 USD 1,3684 €

Annexe 6

c
• La société CASTALDI a conclu, le 1er novembre 2014, un contrat de crédit-bail portant sur du matériel
informatique avec la société LOCABAIL. Les loyers sont trimestriels et payés d’avance.

te
Montant des loyers trimestriels : 3 000 € HT.
• La société CASTALDI a emprunté la somme de 200 000 € auprès de la banque COFINDIS. Le rembour-
sement s’effectue annuellement à la date anniversaire de la souscription de l’emprunt.
Date de souscription de l’emprunt : 1er octobre 2012
Taux d’intérêt : 5 %
Montant du capital restant dû, le 1/10/2014 : 120 000 €.
-In
• La société CASTALDI a livré des radiateurs à son client DUBOIS fin décembre 2014. La facture ne sera
envoyée au client qu’au début du mois de janvier 2015.
Montant HT : 8 000 €.
• Courant novembre, la société CASTALDI a acheté 1 carton de cartouches pour imprimante laser pour
un prix global de 800 € HT auprès de son fournisseur TOUTINFO. Or, il apparaît que certaines car-
touches d’encre fonctionnent mal ou pas du tout. Après négociation avec le fournisseur, ce dernier
accepte d’accorder à la société un rabais de 20 % sur le montant de la facture. Au 31 décembre, l’avoir
n’était toujours pas reçu.
• En novembre 2014, la société a licencié un de ses salariés. Celui-ci a intenté une action en justice et
m
demande à la société CASTALDI des dommages et intérêts pour un montant de 15 000 €. Le jugement
du conseil de prud’hommes ne sera rendu que début 2015.

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a
Cn

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Opérations d'inventaire en comptabilité

Transféré par

Opérations d'inventaire en comptabilité

Transféré par

UE 119  INTRODUCTION

Les opérations d’inventaire

En collaboration avec Guillaume BLIN

L’ensemble des contenus (textes, images, données, dessins, graphiques,

mettent de passer de la dernière balance après transactions à une balance d’inven-

respect des principes comptables communément admis et surtout de la volonté

Table des matières

Partie 3. LES OPÉRATIONS D’INVENTAIRE 9

TITRE 1. PRÉSENTATION GÉNÉRALE DES OPÉRATIONS D’INVENTAIRE.. 9

Chapitre 3. Comptabilisation des stocks et des variations des stocks

Section 1. Schéma général...................................................................................21

TITRE 3. L’AMORTISSEMENT ET LA DÉPRÉCIATION

Section 6. L’opposition amortissement fiscal/amortissement pour

TITRE 4. LA DÉPRÉCIATION DES AUTRES ÉLÉMENTS D’ACTIF

Chapitre 4. Les dépréciations des autres actifs et les provisions

TITRE 5. LA RÉGULARISATION DES COMPTES DE GESTION................... 88

Chapitre 2. La régularisation des subventions d’investissement.......................94

TITRE 6. LES OPÉRATIONS EN MONNAIES ÉTRANGÈRES (DEVISES)... 104

Chapitre 4. Opérations conclues durant un exercice et réglées durant

Section 2. Créances et dettes financières..........................................................116

TITRE 7. LES CESSIONS D’ÉLÉMENTS ACTIFS

Chapitre 2. La sortie du patrimoine d’immobilisations incorporelles

EXERCICES AUTOCORRIGÉS 161

Titre 1. Présentation générale

Section 1. Les différentes étapes de l’inventaire

L’enchaînement des différentes étapes de l’inventaire peut être figuré ainsi :

Section 2. L’inventaire : obligation légale et nécessité

L’inventaire est une obligation légale :

Section 3. L’inventaire extracomptable

Éléments de patrimoine Valeur d’entrée Valeur d’inventaire

• Acquises par voie d’échange • Valeur vénale(1) • Valeur actuelle

• Produits finis • Coût de production • Valeur actuelle

En vertu du principe de prudence, la plus-value potentielle constatée entre la valeur d’inventaire

Section 4. L’inventaire comptable

ÉTABLISSEMENT DE LA BALANCE AVANT INVENTAIRE

ENREGISTREMENT DES ÉCRITURES D’INVENTAIRE

• Écriture d’impôt sur les sociétés.

ÉTABLISSEMENT DE LA BALANCE APRÈS INVENTAIRE

ÉTABLISSEMENT DES DOCUMENTS DE SYNTHÈSE

Chapitre 2. La déclaration des résultats

Titre 2. Les stocks

Chapitre 1. Les différentes catégories de stocks

Stocks proprement dits

Autres approvisionnements(2) En-cours de production

(6) Études et prestations de services en cours d’achèvement à la clôture de l’exercice.

Section 2. Le classement comptable

Le plan de comptes concernant les stocks et en-cours est le suivant :

34. En-cours de production de services

Section 3. La distinction immobilisations-stocks

Chapitre 2. L’inventaire et l’évaluation des stocks

Section 1. La distinction entre inventaire intermittent

I. L’INVENTAIRE PERMANENT EN GESTION

II. LA DISTINCTION ENTRE INVENTAIRE INTERMITTENT

Section 2. La distinction entre biens individualisés

I. LES BIENS INDIVIDUALISÉS

II. LES BIENS FONGIBLES

Section 3. Le coût d’entrée en stock

IMPORTANT COÛT D’ENTRÉE EN STOCK

Section 4. Éléments généraux de l’évaluation des stocks

FICHE DE STOCK PRODUIT XX EXERCICE N

DATES LIBELLÉS Q CU M DATES LIBELLÉS Q CU M

C. LES CONTRÔLES CLASSIQUES

SI + Entrées = Sorties + SF

II. ROTATION DES STOCKS ET DURÉE D’ÉCOULEMENT DU STOCK MOYEN

B. ROTATION D’UN STOCK DE MARCHANDISES

Stock moyen évalué au coût total d’achat

III. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

IV. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

Section 5. Les méthodes de valorisation des stocks

Données extraites de la fiche de stock

Dates Libellé Quantités Prix unitaire HT

01-01 Solde initial 1 000 21

15-06 Sortie n° 3 900

Valeur stock t1 = Valeur stock t0 – Sorties entre t1 et t0

I. LES MÉTHODES DITES D’INDIVIDUALISATION DES FLUX

A. LA MÉTHODE DU « PREMIER ENTRÉ-PREMIER SORTI » (PEPS OU FIFO)

UE 119 INTRODUCTION

TITRE 1. PRÉSENTATION GÉNÉRALE DES OPÉRATIONS D’INVENTAIRE.. 9

Chapitre 3. Comptabilisation des stocks et des variations des stocks

Section 1. Schéma général...................................................................................21

TITRE 3. L’AMORTISSEMENT ET LA DÉPRÉCIATION

Section 6. L’opposition amortissement fiscal/amortissement pour

TITRE 4. LA DÉPRÉCIATION DES AUTRES ÉLÉMENTS D’ACTIF

Chapitre 4. Les dépréciations des autres actifs et les provisions

TITRE 5. LA RÉGULARISATION DES COMPTES DE GESTION................... 88

Chapitre 2. La régularisation des subventions d’investissement.......................94

TITRE 6. LES OPÉRATIONS EN MONNAIES ÉTRANGÈRES (DEVISES)... 104

Chapitre 4. Opérations conclues durant un exercice et réglées durant

Section 2. Créances et dettes financières..........................................................116

TITRE 7. LES CESSIONS D’ÉLÉMENTS ACTIFS

Chapitre 2. La sortie du patrimoine d’immobilisations incorporelles

Titre 1. Présentation générale

Section 1. Les différentes étapes de l’inventaire

L’enchaînement des différentes étapes de l’inventaire peut être figuré ainsi :

Section 2. L’inventaire : obligation légale et nécessité

L’inventaire est une obligation légale :

Section 3. L’inventaire extracomptable

Section 4. L’inventaire comptable

Chapitre 2. La déclaration des résultats

Titre 2. Les stocks

Chapitre 1. Les différentes catégories de stocks

Section 2. Le classement comptable

Le plan de comptes concernant les stocks et en-cours est le suivant :

34. En-cours de production de services

Section 3. La distinction immobilisations-stocks

Chapitre 2. L’inventaire et l’évaluation des stocks

Section 1. La distinction entre inventaire intermittent

Section 2. La distinction entre biens individualisés

Section 3. Le coût d’entrée en stock

Section 4. Éléments généraux de l’évaluation des stocks

SI + Entrées = Sorties + SF

III. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

IV. VALORISATION DES SORTIES DE STOCK ET DU STOCK FINAL :

Section 5. Les méthodes de valorisation des stocks

01-01 Solde initial 1 000 21

15-06 Sortie n° 3 900

Valeur stock t1 = Valeur stock t0 – Sorties entre t1 et t0

A. LA MÉTHODE DU « PREMIER ENTRÉ-PREMIER SORTI » (PEPS OU FIFO)

Vérifications : SI + ENTRÉES = SORTIES + SF

B. MÉTHODE DU « DERNIER ENTRÉ-PREMIER SORTI » (DEPS OU LIFO)

(LIFO = sigle de “last in, first out”)

Moyenne des stocks moyens = 1 100

La valeur du stock final est :

Valeur des sorties = Achats + SI – SF

Chapitre 3. Comptabilisation des stocks

Section 1. Schéma général

Section 2. Calcul de la variation des stocks

Variation des stocks = SI – SF ou – (SF – SI)

Variation des stocks = SF – SI

371 Marchandises 24 200

60370 Variation des stocks de marchandises 35 000,00

370 Stocks de marchandises 50 000,00

Au niveau du compte de résultat, la variation des stocks se positionnera ainsi :

DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

de marchandises (SI – SF) – 15 000

Le compte 607. Achats de marchandises regroupe les seuls achats de l’exercice, or il y a rare-

331 Produits en cours 8 000

3. Présentez l’extrait du bilan au 31/12/N.

DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

Variation des stocks de matières 3 000 Production stockée :

ACTIF Bilan (extrait) au 31/12/N PASSIF

345 Prestations de services en cours 17 640

1. Passez les écritures au 31/12/N.

71345 Variation des prestations de services en cours 17 640

345 Prestations de services en cours 14 150

DÉBIT Compte de résultat (extrait) au 31/12/N CRÉDIT

En-cours de production de services 14 150

Exercice 4 : Valorisation des sorties de stocks, incidence sur le résultat

A. Méthode du coût moyen unitaire pondéré de période

SI 1 000 4,00 4 000 S1 1 500 4,30 6 450

B. Méthode du coût moyen unitaire après chaque entrée

600 4,50 2 700 1 400 4,50 6 300

Vérification : SI + ENTRÉES = SORTIES + SF

Quantités : 1 000 + 3 000 = 2 600 + 1 400

2. Calcul de la marge sur coût d’achat des articles vendus

B. CMUP après chaque entrée