Licence MAAP:
Contrle de gestion
Chapitre 9 Le contrle
budgtaire
Avril 2014
Cathie Tomao
Les diffrentes phases
Le contrle budgtaire comporte plusieurs phases:
1. La mesure des carts entre les ralisations et les
budgets des centres,
2. La mise en vidence des carts dfavorables
significatifs (principe du contrle par exception)
3. Lanalyse des carts
4. La mise en uvre de mesures correctives qui
conduisent soit corriger les actions, soit rviser les
prvisions.
Lanalyse des carts
Selon le centre de responsabilit, lanalyse portera sur:
Centre de recettes
analyse de lcart de chiffre
daffaires
Centre de profit
analyse de lcart de rsultat (ou
de marge)
Centre de cot
analyse des carts de cots
Contrle
budgtaire
dun centre
de recettes
Analyse de lcart de chiffre daffaires
Ecart de CA = CA rel CA budgt
Ecart sur prix = (Prix rel Prix budgt)* Quantits
relles
Pour chaque produit, puis on fait la somme
Ecart sur quantit = (Quantits relles Quantits
budgtes)* prix de vente unitaire budgt
Pour chaque produit, puis on fait la somme
Exemple
Analyse de lcart de chiffre daffaires
Soit le budget des ventes dune entreprise qui
commercialise trois familles de produits:
Quantits
vendues
Prix unitaire
1 000
15
1 400
20
1 200
29
3 600
Produit
A
B
C
Total
Chiffre
d'affaires
15 000
28 000
34 800
77 800
Les donnes relles sont les suivantes:
Quantits
vendues
1 050
1 300
1 350
3 700
Produit
A
B
C
Chiffre
d'affaires
16 800
27 300
35 100
79 200
Prix unitaire
moyen
pratiqu
16
21
26
Exemple
Analyse de lcart de chiffre daffaires
Calcul de lcart sur CA:
CA rel
CA budgt
Ecart sur CA
Dcomposition en cart/ prix et cart/quantit:
Ecart sur prix:
Produit
A
B
C
Prix rel
Prix
budgt
Quantit
relle
Ecart/prix
Quantit
budgte
Prix
budgt
Ecart/quantit
Ecart sur quantit:
Produit
A
B
C
Quantit
relle
Lanalyse de lcart de rsultat
Contrle
budgtaire
dun centre
de profit
La performance dun centre de profit dpend:
des ventes (dont la responsabilit incombe aux responsables
commerciaux)
des cots de production (responsables des centres de cots)
des frais gnraux (responsables des services fonctionnels et
administratifs)
Lanalyse de lcart sur rsultat consiste:
calculer lcart sur rsultat, et surtout
le dcomposer pour mettre en vidence les diffrentes
responsabilits (commerciaux, production, services fonctionnels
et administratifs).
Contrle
budgtaire
dun centre
de profit
Lanalyse de lcart de rsultat
En ce qui concerne la responsabilit des services
commerciaux, il faut prciser que dans le budget ils
sengagent sur trois lments:
Des quantits vendre par produit,
Des prix moyens pour ces produits,
Une proportion prcise entre les ventes des diffrents produits.
La dcomposition de lcart sur rsultat doit donc tenir
compte de ces trois lments.
Ecart de rsultat (E/R) = Rsultat rel Rsultat budgt
= Ecart de marge sur cots prtablis Ecarts sur cots
de production Ecarts sur charges de structure
Exemple
Lanalyse de lcart de rsultat
Soit un centre de profit dont les informations budgtes
sont les suivantes:
Produit
A
B
C
Quantits
Cot de
vendues Prix unitaire production
1 000
15
10
1 400
20
16,7
1 200
29
24,8
Autres
charges
0,8
1
1,2
Compte de rsultat budgt:
Chiffre d'affaires
Cot de production
Autres charges
Rsultat budgt
Produit A
15 000
10 000
800
4 200
Produit B
28 000
23 380
1 400
3 220
Produit C
34 800
29 760
1 440
3 600
Total
77 800
63 140
3 640
11 020
Exemple
Lanalyse de lcart de rsultat
Les informations relles sont les suivantes:
Produit
A
B
C
Quantits
vendues
1 050
1 300
1 350
Chiffre
Cot de
d'affaires
production
16 800
11 220
27 300
24 530
35 100
32 214
Autres
charges
850
1420
1600
Compte de rsultat rel:
Chiffre d'affaires
Cot de production
Autres charges
Rsultat budgt
Produit A
16 800
11 220
850
4 730
Produit B
27 300
24 530
1 420
1 350
Produit C
35 100
32 214
1 600
1 286
Total
79 200
67 964
3 870
7 366
10
Exemple
Lanalyse de lcart de rsultat
Calcul de lcart sur rsultat:
Ecart de rsultat:
Produit A
Produit B
Produit C
Total
Rsultat rel
Rsultat budgt
Ecart de rsultat
Dcomposition de lcart de rsultat global:
1. Calcul du cot de production prtabli:
Produit
A
B
C
Total
Quantits
vendues
1 050
1 300
1 350
Cot
Cot global
unitaire de
de
production production
budgt
prtabli
11
Exemple
Lanalyse de lcart de rsultat
2. Calcul de lcart de marge sur cots prtablis:
Ecart de marge sur cots ptablis = Marge sur cots prtablis - marge budgte
Marge sur cots prtablis = CA rel - CP prtabli
CA rel
CP prtabli
Marge sur cots prtablis
Marge budgte = Ca budgt - CP budgt
CA budgt
CP budgt
Marge budgte
3. Calcul de lcart sur cot de production:
Ecart sur cot de production = CP rel - CP prtabli
CP rel
CP prtabli
Ecart sur cot de production
4. Calcul de lcart sur charges de structure:
Ecart sur charges de structure = AC relles - AC budgtes
AC relles
AC budgtes
Ecart sur charges de structure
12
Exemple
Lanalyse de lcart de rsultat
5. Vrification de la dcomposition
E/R = Ecart de marge/ cots prtablis
- Ecart sur cot de production
- Ecart sur charges de structure
6. Explication de lcart de rsultat
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Contrle
budgtaire
dun centre
de profit
Analyse de lcart de marge sur cots
prtablis
Il sagit de dcomposer lcart de marge sur cots
prtablis en fonction des quantits et des prix.
Soit les abrviations suivantes:
Pr prix de vente unitaire rel
Pb prix de vente unitaire budgt
Cb cot de production unitaire budgt
Qr et Qb quantits de produits respectivement relles et
budgtes
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Contrle
budgtaire
dun centre
de profit
Analyse de lcart de marge sur cots
prtablis
Ecart de marge / cots prtablis = Marge sur cots
prtablis marge budgte
EM/CP = (CAr- CPp) - (CAb-CPb)
= [(Pr*Qr) (Cb*Qr)] [(Pb*Qb Cb*Qb)]
= [(Pr Cb)*Qr] [(Pb Cb)*Qb]
= [(Pr Cb)*Qr] -[(Pb Cb)*Qr] + [(Pb Cb)*Qr ] [(Pb Cb)*Qb]
= Qr [(Pr Cb) - (Pb Cb)] + [(Pb Cb)*(Qr *Qb)]
= [Qr * (marge semi relle marge budgte)]+ [marge budgte *(Qr *Qb)]
cart sur prix
cart sur quantit
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Exemple
Analyse de lcart de marge sur cots
prtablis
1. Dcomposons lcart de marge sur cot prtabli par
produit:
Produit
A
B
C
Total
Marge sur cots
prtablis
1050 * (16-10) = 6300
Marge budgte
1000* (15-10)= 5000
13 510
14 660
Ecart total
1 300
16
Exemple
Analyse de lcart de marge sur cots
prtablis
2. Calcul de lcart sur prix et de lcart sur quantit
Ecart sur prix:
Marge sur cots
prtablis
Produit
A
B
C
Total
Marge budgte
Quantit
relle
Ecart sur prix
Quantit
budgte
Marge
budgte
Ecart sur quantit
Ecart sur quantit:
Produit
A
B
C
Total
Quantit relle
3. Analyse de ces carts
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Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Analyse de lcart sur les cots de
production
Se dcompose en :
- un cart sur charges directes de production, et
- un cart sur charges indirectes de production.
Ensuite, on dcompose ces deux sous-carts:
lcart sur charges directes se dcompose en un cart
sur prix et un cart sur quantit
lcart sur charges indirectes se dcompose en trois
sous-carts:
cart sur les cots du budget,
Ecart dimputation des cots fixes
Ecart de rendement
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Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Analyse de lcart sur les cots de
production
Analyse de lcart sur charges directes de production:
Soit les abrviations suivantes:
Qr quantit relle consomme du facteur de production
Qp quantit prtablie (consommation standard adapte la
production relle)
cr cot unitaire rel du facteur
cs cot unitaire standard du facteur appel aussi budgt
Ecart sur charges directes de production = Charges directes
relles Charges directes prtablies = Qr cr - Qp cs
On dcompose cet cart en cart sur prix et cart sur quantit.
Ecart/ CP = Qr (cr cs) + (Qr - Qp )cs
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Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Analyse de lcart sur les cots de
production
Rappel : charges prtablies (= adaptes la
production relle) :
Charges prtablies = production relle * cot standard
unitaire
Plus prcisment pour chaque lment de cot dun
produit (matires, MOD ou charges indirectes):
Cots prtablis =
production relle de la priode
* quantit standard de facteur par produit
* cot unitaire standard du facteur
Exemple: Pour faire un produit A, il faut 2 kg de
matires premires un cot standard de 10 le kg. La
production relle est de 5 000 produits A.
Cots prtablis = 5 000* 2 *10 = 100 000
20
10
Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Analyse de lcart sur les cots de
production
Analyse de lcart sur charges indirectes de
production
Ecart sur charges indirectes de production = Charges
indirectes relles Charges indirectes prtablies
Cet cart se dcompose en trois sous-carts:
Ecart sur les cots du budget = Dpenses relles budget flexible
pour lactivit relle
Ecart dimputation des cots fixes = Budget flexible pour lactivit
relle budget standard pour lactivit relle
Ecart de rendement = Budget standard pour lactivit relle Budget
standard pour lactivit prtablie
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Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Analyse de lcart sur les cots de
production
Notion de budget flexible Fond sur la distinction
charges fixes / charges variables
Budget flexible (pour lactivit standard) = (fvs*As) + FFs
avec :
fvs= frais variables unitaires standards
As= activit standard (ou activit normale)
FFs= frais fixes globaux standards
Notion de budget standard
Budget standard = (fvs+ffs) * As
avec:
ffs: frais fixes unitaires standard
Les deux budgets sont gaux pour une activit
particulire: lactivit normale
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11
Contrle
budgtaire
dun centre
de cots
Dpenses relles
Budget flexible pour lactivit relle
Analyse de lcart sur les cots de
production
= (fvs*Ar) + FFs
Budget standard pour lactivit relle
Ecart sur les cots du budget:
Diffrence entre les cots
variables pour une structure
donne
Ecart dimputation des cots fixes:
Diffrence dimputation des cots
fixes provenant dun cart entre
activit normale et activit relle
= (fvs+ffs) * Ar
Budget standard pour lactivit prtablie
= (fvs+ffs) * Ap
Ecart de rendement:
Amlioration ou
dtrioration de la
productivit
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Les limites de la mthode
La mthode prsente nanmoins quelques limites:
Focalisation sur les cots et ngligence de la valeur,
Risque de se limiter une vision de court terme,
Mthode de contrle peu propice linnovation et au
changement,
Seuls les carts dfavorables sont en gnral analyss;
or il serait sans doute intressant de pouvoir diffuser ce
qui fonctionne bien (carts favorables),
Cloisonnement de lentreprise en centres de
responsabilit isols qui communiquent peu.
24
12
