ARRENDAMIENTOS
NIIF
CONTABILIDAD GENERAL
DEFINICIONES
TIPOS DE ARRENDAMIENTO
Un tema fundamental en la
contabilización de los
arrendamientos es la clasificación de
estos en las
categorías de arrendamiento
financiero o arrendamiento
operativo. Un arrendamiento
financiero transfiere sustancialmente
todos los riesgos y las ventajas de la
propiedad de un activo. Un
arrendamiento operativo no realiza
Un arrendatario contabiliza un
arrendamiento financiero como una ARRENDAMIENTO
compra de un activo a crédito (es decir,
al comienzo del arrendamiento, el
FINANCIERO
arrendatario reconoce los derechos y las
obligaciones que surgen del
arrendamiento por importes equivalentes
al valor razonable del activo arrendado o
bien al valor presente de los pagos
mínimos por el arrendamiento, si éste
fuera menor).
Por el contrario, un arrendador
contabiliza un arrendamiento financiero
mediante el reconocimiento de una
cuenta por cobrar. El arrendador, que a
la vez sea fabricante o distribuidor,
contabiliza un arrendamiento financiero
como la venta de un activo a crédito.
ARRENDAMIENTO El arrendatario y el
OPERATIVO arrendador reconocen los
pagos de arrendamientos
bajo arrendamientos
operativos en resultados
de forma lineal durante el
transcurso del plazo del
arrendamiento salvo
excepciones específicas
(por ejemplo, cuando otra
base sistemática sea
representativa del patrón
temporal del beneficio
del usuario).
TRANSACCIONES DE VENTA CON
ARRENDAMIENTO POSTERIOR
Una venta con arrendamiento
posterior es una transacción que
involucra la venta de un activo y su
posterior arrendamiento al vendedor.
Los pagos por arrendamiento y el
precio de venta son usualmente
interdependientes, puesto que se
negocian en conjunto. El tratamiento
contable de una venta con
arrendamiento posterior depende del
tipo de arrendamiento (es decir,
arrendamiento financiero o
arrendamiento operativo).
CLASIFICACION
El 1 de enero de 20X1, una entidad celebró, como
arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no
cancelable por cinco años de una máquina que
posee una vida económica de cinco años y EJEMPLO
unvalor residual de cero. ARRENDAMIENTO
El 1 de enero de 20X1 (el inicio del FINANCIERO
arrendamiento), el valor razonable (costo en
efectivo) de la máquina asciende a 100.000 u.m. el acuerdo es un arrendamiento
financiero. el 1 de enero de 20x1, el
El 31 de diciembre de cada uno de los primeros arrendamiento transfiere, del arrendador
cuatro periodos del plazo del arrendamiento, el al arrendatario, sustancialmente todos
arrendatario debe pagar al arrendador 23.000 los riesgos y las ventajas inherentes a la
propiedad. en esencia, el arrendatario
u.m. Al final del plazo del arrendamiento, la
ahora posee la máquina. el arrendatario
propiedad de la máquina pasa al arrendatario tras es la parte que se beneficia del uso del
la realización del último pago por arrendamiento activo arrendado y de los cambios en el
de 23.539 u.m. valor razonable durante toda la vida
económica
La tasa de interés implícita en el arrendamiento esperada.
es del 5 por ciento anual. Esta tasa se aproxima a
la tasa de interés incremental de los préstamos
del arrendatario.
el acuerdo es un arrendamiento
operativo. el arrendamiento no
EJEMPLO DE transfiere, del arrendador al
ARRENDAMIENTO arrendatario, sustancialmente todos
los riesgos y las ventajas inherentes a
OPERATIVO la propiedad (por ejemplo, las
El 1 de enero de 20X1, una entidad ganancias y las pérdidas en el valor
razonable del terreno de labranza se
celebró, como arrendatario, un acuerdo
acumulan a favor del arrendador
de arrendamiento no cancelable por antes y después de celebrar el
cinco años de un terreno de labranza acuerdo de arrendamiento). el
con un valor razonable (costo en arrendatario simplemente posee el
efectivo) de 100.000 u.m. derecho temporal de uso de los
El arrendatario debe pagar al
terrenos de labranza durante un breve
lapso (cinco años) de la vida
arrendador 5.000 u.m. por año.
económica indefinida de dichos
terrenos.
pagos mínimos por el
arrendamiento son los pagos que
ARRENDAMIENTOS se requieren o pueden requerírsele
al arrendatario durante el plazo del
arrendamiento, excluyendo tanto
las cuotas de carácter contingente
vida económica es: como los costos de los servicios y
el inicio del los impuestos que pagará el
• el periodo durante el
arrendamiento es la arrendador y que le serán
cual se espera que un reembolsados. También se incluye:
fecha más temprana activo sea utilizable • en el caso del arrendatario,
entre la del acuerdo del económicamente, por cualquier importe garantizado por
arrendamiento y la fecha parte de uno o más él mismo o por un tercero
en que se comprometen usuarios; o vinculado con él; o
• la cantidad de • en el caso del arrendador,
las partes en relación cualquier valor residual que se le
unidades de producción
con las principales garantice, ya sea por:
o similares que se
estipulaciones del • parte del arrendatario;
espera obtener del • una parte vinculada con éste; o
mismo. activo por • una parte no vinculada con el
parte de uno o más arrendatario que sea capaz
usuarios. financieramente de atender a las
obligaciones derivadas de la
garantía prestada.
ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS:
ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS
Al comienzo del plazo del arrendamiento
financiero, un arrendatario reconocerá
sus derechos de uso y obligaciones bajo
el arrendamiento financiero como activos
y pasivos en su estado de situación
financiera por el importe igual al valor
razonable del bien arrendado, o al valor
presente de los pagos mínimos por el
arrendamiento, si éste fuera menor,
determinados al inicio del arrendamiento.
Cualquier costo directo inicial del
arrendatario (costos incrementales que
se atribuyen directamente a la
negociación y acuerdo del
arrendamiento) se añadirá al importe
reconocido como activo.
EJEMPLO:
Los hechos son los mismos que los del ejemplo 10. Para facilitar la referencia, los hechos se
repiten a continuación.
El 1 de enero de 20X1, una entidad celebró, como arrendatario, un acuerdo de arrendamiento no
cancelable por cinco años de una máquina que posee una vida económica de diez años, al final de
la cual se calcula que no tendrá ningún valor.
Al inicio del arrendamiento, el valor razonable (costo en efectivo) de la máquina asciende a
100.000 u.m.
El 31 de diciembre de cada uno de los primeros cuatro periodos del plazo del arrendamiento, el
arrendatario debe pagar al arrendador 23.000 u.m. Al final del plazo del arrendamiento, la
propiedad de la máquina pasa al arrendatario tras la realización del último pago por arrendamiento
de 23.539 u.m.
La tasa de interés implícita en el arrendamiento es del 5 por ciento anual, valor que se aproxima a
la tasa de interés incremental de los préstamos del arrendatario.
El 1 de enero de 20X1, el arrendatario reconoce la máquina arrendada (como una partida de
propiedades, planta y equipo) y un pasivo de arrendamiento financiero de 100.000 u.m. (valor
razonable de la máquina arrendada al inicio del arrendamiento, que equivale al valor presente de
los pagos mínimos por el arrendamiento (véase la tabla en el ejemplo 10)) mediante el siguiente
asiento en el libro diario:
ESTADOS FINANCIEROS DE LOS
ARRENDATARIOS – ARRENDAMIENTOS
OPERATIVOS
Un arrendatario reconocerá los pagos por arrendamientos
bajo arrendamientos operativos (excluyendo los costos por
servicios tales como seguros o mantenimiento) como un gasto
de forma lineal a menos que:
(a) otra base sistemática sea más representativa del patrón
de tiempo de los beneficios del usuario, incluso si los pagos
no se realizan sobre esa base, o
(b) los pagos al arrendador se estructuren para incrementarse
en línea con la inflación general esperada (basada en índices
o estadísticas publicadas) para compensar los incrementos
del costo por inflación esperados del arrendador. Si los pagos
al arrendador varían debido a factores distintos de la inflación
general, esta condición
(b) no se cumplirá.
Ejemplo
X opera en una jurisdicción en la que la previsión de consenso de los bancos locales es que el
índice de nivel general de precios, que publica el gobierno, se incrementará en una media del 10
por cierto anual durante los próximos cinco años. X arrienda a Y espacio para oficinas bajo
arrendamiento operativo para cinco años. Los pagos del arrendamiento se estructuran para
reflejar la inflación general anual esperada del 10 por ciento a lo largo del plazo de cinco años del
arrendamiento de la siguiente forma
Año 1 100.000 u.m.
Año 2 110.000 u.m.
Año 3 121.000 u.m.
Año 4 133.000 u.m.
Año 5 146.000 u.m.
X reconoce un gasto por arrendamiento anual igual a los importes debidos al arrendador que se
muestran arriba. Si los pagos crecientes no se estructuran con claridad para compensar al
arrendador por los incrementos del costo por inflación esperados basados en los índices o
estadísticas publicadas, X reconoce el gasto por arrendamiento anual de forma lineal: 122.000
u.m. cada año (suma de los importes por pagar según el arrendamiento divididos en cinco años).
ESTADOS FINANCIEROS DE LOS
ARRENDADORES: ARRENDAMIENTOS
FINANCIEROS
Un arrendador reconocerá en su estado de situación
financiera los activos que mantengan en
arrendamiento financiero y los presentarán como una
partida por cobrar, por un importe igual al de la
inversión neta en el arrendamiento. La inversión neta
en el arrendamiento es la inversión bruta en el
arrendamiento del arrendador descontada a la tasa de
interés implícita en el arrendamiento. La inversión
bruta en el arrendamiento es la suma de:
(a) los pagos mínimos a recibir por el arrendador bajo
un arrendamiento financiero, y
(b) cualquier valor residual no garantizado que
corresponda al arrendador.
El acuerdo es un arrendamiento financiero. Al inicio del
EJEMPLO arrendamiento, éste transfiere, de la entidad al
arrendatario, sustancialmente todos los riesgos y las
El 1 de enero de 20X1, una entidad adquirió un ventajas inherentes a la propiedad. En esencia, el
máquina para arrendar a un tercero independiente arrendatario posee el activo desde el inicio del
según un arrendamiento financiero por 100.000 arrendamiento; la entidad prestó dinero al arrendatario y
garantiza el reembolso del préstamo manteniendo la
u.m. La entidad celebra de inmediato un acuerdo de propiedad legal de la máquina.
arrendamiento no cancelable de cinco años para Por lo tanto, se reconoce el arrendamiento y se miden
transferir a otro tercero independiente el derecho a los derechos de cobro por arrendamiento financiero al
valor razonable de la propiedad arrendada, o bien al
emplear una máquina con una vida económica de valor presente de los pagos mínimos por el
cinco años y un valor residual de cero. El arrendamiento, si éste fuera menor.
arrendatario debe realizar, a favor de la entidad, El reconocimiento inicial del arrendamiento es:
1 enero de 20X1
cuatro pagos anuales de 23.000 u.m. y un pago final Dr Máquina adquirida para arrendar a un tercero 100.000
de 23.539 u.m. pagaderos anualmente al final del u.m.
periodo (es decir, el 31 de diciembre de cada año). Cr Efectivo 100.000 u.m.
Para reconocer el activo adquirido para arrendar a un
La propiedad de la máquina pasa al arrendatario al tercero independiente.
final del plazo del arrendamiento. El valor presente Dr Arrendamiento financiero por cobrar 100.000 u.m.
de los pagos por arrendamiento descontados a la Cr Máquina adquirida para arrendar a un tercero 100.000
u.m.
tasa de interés implícita en el arrendamiento Para reconocer el arrendamiento financiero de un activo
asciende a 100.000 u.m. adquirido para arrendar a un tercero.
ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES:
ARRENDAMIENTOS OPERATIVOS
Un arrendador presentará en su estado de situación financiera los activos
sujetos a arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza del activo.
Un arrendador reconocerá los ingresos por arrendamientos operativos
(excluyendo los importes por servicios tales como seguros o mantenimiento)
en los resultados sobre una base lineal a lo largo del plazo del
arrendamiento, a menos que
(a) otra base sistemática sea representativa del patrón de tiempo de
beneficios del arrendatario procedentes del activo arrendado, incluso si el
cobro de los pagos no se realiza sobre esa base, o
(b) los pagos al arrendador se estructuren para incrementarse en línea con la
inflación general esperada (basada en índices o estadísticas publicadas)
para compensar los incrementos del costo por inflación esperados del
arrendador. Si los pagos al arrendador varían de acuerdo con factores
distintos de la inflación, la condición (b) no se cumplirá.
Un arrendador reconocerá como un gasto los costos, incluyendo la
depreciación, incurridos en la obtención de ingresos por arrendamiento. La
política de depreciación de los activos depreciables arrendados será
coherente con la política normal de depreciación del arrendador para activos
similares.
EJEMPLO
El 1 de enero de 20X1, una entidad adquirió una máquina por 5.000 u.m. La máquina tiene una vida
económica de seis años y un valor residual de cero.
El 2 de enero de 20X1, la entidad celebró, como arrendador, un acuerdo de arrendamiento operativo
no cancelable por dos años de una máquina. Como parte del contrato, la entidad acuerda prestar
servicios de mantenimiento al arrendatario con respecto a la máquina.
El acuerdo obliga al arrendatario a pagar 100 u.m. a la entidad el último día de cada mes del plazo
del arrendamiento. En relación a las transacciones realizadas entre la entidad y terceros, se ha
determinado que el 20 por ciento de los pagos mensuales se efectúa en concepto de servicios de
mantenimiento (es decir, el 80 por ciento de los pagos se efectúa en concepto del arrendamiento).
El acuerdo debe separarse en dos componentes (es decir, el arrendamiento y los servicios de
mantenimiento). Los servicios de mantenimiento se reconocen como ingreso en los resultados
según lo establecido en los párrafos 23.14 a 23.16
Los pagos del arrendamiento operativo se contabilizan según lo establecido en el párrafo 20.25 (es
decir, 960 u.m. (cálculo: 80% × 100 u.m. de pago mensual × 12 meses) se reconoce como ingreso en
los resultados de cada periodo del plazo del arrendamiento).
La máquina se deprecia con el método lineal hasta alcanzar un valor residual de cero conforme a la
Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo (es decir, 833 u.m. por año; cálculo: 5.000 u.m. ÷ 6 años =
833 u.m. por año). La depreciación se reconocerá en los resultados como un gasto.
