BOLILLA I – FINANZAS PÚBLICAS

1.- Concepto de Finanzas. Finanzas Públicas y Finanzas Privadas. El financiamiento de las

funciones del Estado y de los servicios públicos. Las necesidades y los servicios públicos.
Su evolución.

La ciencia de las finanzas públicas, en su concepción actual, examina como el Estado obtiene sus
ingresos y efectúa sus gastos. Es decir, se trata de una ciencia que estudia la actividad financiera
del Estado.

En cuanto al origen del término finanzas públicas, en un primer periodo, la voz “finanzas”, habría
designado a los pagos y prestaciones en general, siendo luego empleada para designar a los
recursos y los gastos del Estado y las comunas.

A dicha alocución se le suele adicionar la palabra “públicas”, con el propósito de distinguir las
finanzas estatales de las privadas, siendo estas ultimas aquellas que engloban los problemas
monetarios, cambiarios y bancarios concernientes a los particulares.

En este sentido, las finanzas públicas son aquellas propias del Estado, es decir, de cómo el Estado
va a obtener recursos públicos para poder satisfacer los gastos públicos que provienen de una
comunidad determinada. Según la doctrina financiera, las finanzas públicas son una ciencia
compleja porque la estudian varias disciplinas como la economía, sociología, historia, psicología.

2.- El fenómeno financiero: aspectos político, económico, jurídico y técnico. Ciencia de las
Finanzas. Política Financiera. Economía Financiera. Sociología Financiera. Administración
financiera. Relaciones entre sí. Derecho Financiero. Concepto y divisiones. Derecho
Tributario. Relaciones del Derecho financiero con otras ramas de la ciencia jurídica, social,
económica y política. Características generales.

Para Oría la ciencia financiera es “el conjunto ordenado de los estudios y doctrinas que, teniendo
por sujeto al Estado y por objeto el interés general, se ocupa de los diversos aspectos de la
economía pública, abarcando la organización y la percepción de los recursos indispensables para
la misma y la aplicación de éstos a las necesidades de orden colectivo”.

Señala Villegas que la ciencia de las finanzas públicas es el estudio valorativo de cómo y por qué
el Estado obtiene sus ingresos y efectúa sus erogaciones, examinando sintéticamente los distintos
aspectos del fenómeno financiero, especialmente económicos, políticos y jurídicos.

Esta definición se explica porque el estudio del “cómo” (medios) y del “para que” (fines), no puede
eludir la realidad, según la cual los distintos fenómenos de la actividad financiera (gastos y
recursos), así como la motivación de su accionar (necesidades públicas) y el montaje de la
organización que satisface tales requerimientos (servicios públicos) surgen de normas expresas
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constitucionales y de las leyes que de ella derivan, partiendo de la premisa básica y razón de ser
del Estado de promover el bienestar general (Preámbulo CN).

Política Financiera: es la especialidad científica que se ocupa de determinar la elección de los

gastos públicos a realizar y de los recursos públicos a obtener para sufragar aquellos, en
circunstancias de tiempo y lugar determinados. Además, la política financiera determina las
categorías o grupos sociales que se consideran dignos de interés o de protección por parte del
Estado.

Toda la actividad financiera presupone una orientación gubernamental en cierto sentido, pero las
indagaciones especializadas sobre política financiera ponen el acento en los fines. La selección de
gastos y recursos se hace en función de propósitos preconcebidos que el gobierno desea alcanzar
en un momento dado, obligándolo a adoptar las medidas financieras con las que cree que alcanzara
tales objetivos.

Economía Financiera: analiza el fenómeno financiero al examinar especialmente sus efectos, en el

plano individual y social. Los estudios sobre economía financiera se realizan, generalmente después
de adoptadas las respectivas disposiciones. En este aspecto, los especialistas analizar las
consecuencias de las medidas tomadas, juzgar si la elección de medios fue correcta.

Administración Financiera: optimiza al máximo las operaciones financieras. Realiza un control de la

actividad financiera y analiza exhaustivamente la gestión administrativa, tanto en las recaudaciones
como en las erogaciones públicas. Todo ello basado en normas jurídicas autorizantes.

Derecho Financiero: según Fonrouge, es el conjunto de normas que regulan la actividad financiera
del Estado en sus diferentes aspectos. Órganos que la ejercen, medios en que se exterioriza el
contendido de las relaciones que origina. Según Villegas el Estado necesita medios económicos
para atender a sus fines; la relación entre ingresos y gastos ha de expresarse por medio de un plan
jurídico de actuación, y toda la actividad necesaria para adquirir, conservar y emplear esos medios
económicos exige una organización administrativa adecuada que pueda relacionarse con los
particulares sea especialmente fiscalizada para observar el principio de legalidad. Cada uno de los
aspectos de este fenómeno da lugar a una serie de normas de derecho público, dentro de una rama,
el derecho financiero, cuya misión consiste en poder agruparlas teniendo en cuenta sus contenidos,
especialmente los económicos y jurídicos.

Derecho Tributario: para Fonrouge, el derecho tributario es la rama del derecho financiero que se
propone estudiar el aspecto jurídico de la tributación, en sus diversas manifestaciones: como
actividad del Estado, en las relaciones de éste con los particulares y en las que se suscitan entre
estos últimos. Según Villegas, se trata del conjunto de normas jurídicas que regulan los tributos en
sus distintos aspectos.

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Relaciones del Derecho financiero con otras ramas de la ciencia jurídica, social, económica y
política:

Las finanzas públicas se vinculan con las ciencias económicas ya que todas las medidas financieras
están relacionadas con hechos económicos. Los fenómenos de la actividad económica privada
dentro de la producción, circulación y consumo son elementos causales de fenómenos financieros
y las teorías de la economía nacional son premisas de las corrientes teóricas y las doctrinas
financieras.

También la ciencia financiera amplia su contenido y volumen al pasar al Estado actual, que no se
priva de intervenir activamente en la economía general de la Nación cuando resulta necesario.

Con relación a las ciencias jurídicas, la vida financiera debe ceñirse a formas jurídicas. Las medidas
de tipo financiero aparecen normalmente bajo la forma de leyes y se refieren a hechos jurídicos.

Dentro de las ciencias jurídicas las finanzas tienen especial vinculación con el derecho
administrativo. El estado, como sujeto de la actividad financiera, procura recursos principalmente
para cubrir servicios públicos y desarrolla su actividad mediante actos administrativos. El derecho
administrativo fija las normas dentro de las cuales el Estado desenvuelve esas actividades.

También se relaciona con el derecho político y constitucional, ya que el desenvolvimiento y alcance

de la actividad financiera depende en mucha medida de la estructuración del Estado y la
configuración de las finanzas suele estar delineada en las constituciones.

3.- La actividad financiera del Estado. Concepto. Sujetos. Fines.

La actividad financiera del Estado es el conjunto de operaciones de éste, que tiene por objeto tanto
la obtención de los recursos como la realización de los gastos necesarios para movilizar las
funciones y servicios que satisfagan las necesidades de la comunidad. El Estado para sobrevivir
necesita producir y consumir bienes, la actividad financiera es una actividad que preordena medios
para conseguir un fin.

En la práctica, esta actividad se traduce en una serie de entradas y salidas de dinero en la caja del
Estado. Las entradas de dinero constituyen los ingresos públicos, que son transferencias
monetarias realizadas en favor e los organismos públicos. Gracias a estas transferencias, las
entidades estatales pueden disponer de los medios de pago necesarios para realizar las funciones
encomendadas.

Con respecto a los fines de la actividad financiera del Estad se distinguen en fines fiscales y fines
extrafiscales. La actividad financiera tiene finalidad fiscal cuando su objetivo se agota en la
obtención de ingresos, funciona como un instrumento porque su normal funcionamiento es
condición indispensable para el desarrollo de otras actividades. Los fines extrafiscales refieren a los
casos en donde la actividad financiera procura atender el interés público en forma directa.

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Existen diversos aspectos de la actividad financiera.

• Hacedor, que es el elemento subjetivo.

• Medios que se preordenan (núcleo de la AF).
• El elemento teleológico que es el fin mismo de la actividad financiera.

Sujeto activo de la actividad financiera. El Estado como organización política es el único y exclusivo
sujeto de la actividad financiera y, por ende, es quien toma las decisiones de tal índole. El término
Estado comprende también a las provincias y municipios. El Estado es el que lleva adelante la
función de tener la actividad ordenada de acuerdo a las bases políticas de los gobiernos que lleven
adelante esa actividad. Con lo cual, a pesar de las críticas, la ciencia política no puede separarse
del estudio de la actividad financiera ya que la determinación de la base política del gobierno que
dirija esa actividad financiera es la que va a demarcar las características propias que la misma
pueda asumir.

En este sentido, es muy importante analizar la división territorial de cada Estado. En el caso de
Argentina, tenemos una forma de gobierno federal, hay tres instancias de poder gubernamental que
confluyen en forma paulatina en la actividad financiera: Estado nacional, provincias y municipios.
En cada uno de ellos se toman decisiones respecto de la conducción de la actividad financiera.

Tenemos que tener en cuenta que de acuerdo a la división de poderes, los distintos poderes van a
tener una actuación en la decisión de la actividad financiera y el curso a tomar.

• Poder Legislativo: toda la actividad financiera está expuesta en el presupuesto (ley de leyes).
Si bien se sanciona como cualquier otra ley, tiene una previa elaboración en donde interviene
el Poder Ejecutivo.
• Poder Ejecutivo: interviene en una previa elaboración, también puede vetar la ley.

El lineamiento de la actividad financiera dependerá de la base que tenga el gobienro de turno para
ejecutar. De acuerdo a sí su línea tiene o no injerencia el individuo desde un Estado liberal a un
Estado totalmente socialista, modificando las características de esta actividad financiera.

Por otro lado, en relación al aspecto cuantitativo refiere a la ordenación de los medios que realiza
la actividad financiera. Los medios serán los ingresos y egresos que tenga el Estado que desarrolle
esa actividad financiera, a través de los recursos (ingresos) y gastos (egresos).

Si pensamos que un Estado tiene que realizar determinadas acciones que considera oportunas en
un año, se van a ver traducidas en un gasto, que a su vez tiene que estar respaldado por un ingreso.
Todos los gastos van a ser aquellos egresos que realice el Estado con el fin de cubrir necesidades
o fines mismos, metas estatales pensadas para el año fiscal calendario.

Los recursos son todos los ingresos a las arcas fiscales que tengan por fin cubrir esas erogaciones
para el cumplimiento de las metas del Estado.
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Al momento de elaborar el presupuesto, el Estado pretende hacer una priorización o selección de
aquellos fines o metas que va a cumplir durante ese ejercicio. En esa selección, en donde
intervienen los organismos que conforman los ministerios o entidades, se van a recortar aquellos
que en el momento en que se analicen se consideren o no, de acuerdo a la política de turno,
relevantes o convenientes y oportunos para desarrollar.

Para todo gasto es necesario un recurso tributario, así como los gastos se fijan, los recursos o
ingresos se estiman.

En lo atinente al elemento teleológico de la actividad financiera, muchas veces nos referimos a que
la finalidad de la actividad financiera es la satisfacción de las necesidades públicas, pero a esas
necesidades deben ser analizadas desde las prioridades que tenga el gobierno de turno.

En este sentido, las necesidades públicas no son conceptos estancos, van a ser diferentes por el
tinte político del gobierno que determine cuáles necesidades son públicas, sino también por la
cultura y la idiosincrasia de un Estado en un momento determinado. Esto va a denotar cual va a ser
la necesidad a cubrir en ese momento.

Es más ajustado hablar de la consecución del bien común. ¿Qué entendemos por bien común? Es
el bien de la sociedad constituido no solo por un aspecto material sino también espiritual.

Diferencias entre la actividad financiera del Estado y de los individuos

Volviendo al punto de que la actividad financiera puede ser desarrollada desde el punto de vista de
un Estado o de un individuo, está concepción surge de un principio llamado “las finanzas
ordenadoras” o la “concepción antropomórfica”, que alude a las diferencias que pueden existir entre
ambos tipos de actividad.

- En principio, una de las diferencias son los objetivos que pueden tener. El particular con los
propios, y el Estado atendiendo al bien común.

- Durabilidad: el Estado tiene una duración que no es igual a la de una particular.

Hay que lograr el menor gasto posible para el cumplimiento de la mayor cantidad de funciones
estatales, y cuidar la obtención de los recursos y el buen destino de los gastos.

¿Por qué los recursos se estiman y los gastos se fijan? Cuando se evalúan los recursos que se van
a poder utilizar frente a los gastos fijados para un término presupuestario (un año), los recursos se
estiman porque no se tienen a ciencia cierta calculados. Hay una estimación porque el presupuesto
se planifica con casi un año de antelación a que se ejecute. La conducta tributaria no se va a tener
a ciencia cierta la recaudación y el cumplimiento de cada uno de los contribuyentes.

Con respecto a las fases de la actividad financiera, la misma está integrada por tres actividades
parciales diferenciadas:

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1. Planificación o medición de gastos e ingresos futuros, materializada generalmente en el
presupuesto.
2. Obtención de los ingresos públicos. Ello implica la decisión respecto de la forma de
obtenerlos, así como también la indagación sobre cuáles serán las consecuencias de esta
actividad sobre la economía general.
3. La aplicación o inversión de tales ingresos, o sea, las erogaciones con sus destinos
prefijados, y que también supone un examen sobre los efectos que dichos gastos producirán
en la economía.

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BOLILLA 9: RECURSOS TRIBUTARIOS. EL SISTEMA TRIBUTARIO

34.- Concepto de tributo. Teorías: privatistas y publicistas. El poder y la competencia tributaria.

Clasificación de los tributos: vinculados y no vinculados; impuestos, tasas y contribuciones
especiales.

Concepto de tributo

El tributo es toda prestación pecuniaria, en dinero o en especie (excepcionalmente), que el Estado

exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de una ley previa para satisfacer necesidades
públicas.

Si bien, la definición alude a que los tributos sirven para satisfacer necesidades públicas, hoy en día
los tributos se usan para todo, abarca muchas mas cosas que las necesidades públicas en la
realidad.

La nota característica del tributo es su obligatoriedad, fundamentada en la coactividad del Estado.

Esto implica que las prestaciones voluntarias efectuadas al Estado no tienen carácter tributario.

A la obligatoriedad se le vincula el ejercicio del poder de imperio estatal. Esto quiere decir que se
prescinde de la voluntad del obligado. La obligación nace de manera unilateral por parte del Estado.
Sin embargo, este poder no es absoluto, sino que se encuentra limitado por el principio de
legalidad.

Villegas señala que la norma tributaria es una regla hipotética, cuyo mandato se concreta cuando se
configura el hecho imponible, que es una circunstancia fáctica condicionante prevista como
presupuesto de la obligación, en la medida en que no haya tenido lugar una hipótesis neutralizante
total que desvincula el hecho imponible del mandato de pago (exenciones tributarias).

En otras palabras es una hipótesis de hecho que implica que, cuando una persona física o jurídica
realice un determinado hecho, acto o acontecimiento en tiempo espacio, va a quedar obligado a
pagar un determinado importa tributario, en concepto de impuesto, tasa o contribución. Siempre el
hecho imponible se traduce en un verbo, por ejemplo, “ser titular de un bien mueble”, “realizar
venta”, obtener ganancias”.

El legislador es quien crea el hecho imponible. Es por eso que decimos que no hay tributo sin ley
previa que lo establezca.

El tributo tiene elementos esenciales que deben estar plasmados en la ley. Estos son los elementos
cualificantes:

- Aspecto material u objetivo

- Aspecto subjetivo
- Aspecto temporal
- Aspecto espacial

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 Finanzas Bolilla 9-Victoria Lahuerta

Para la doctrina mayoritaria estos 4 elementos deben estar descriptos en la ley de manera
obligatoria. Ante la falta de alguno de ellos no hay tributo, por lo tanto no hay exigencia y no hay un
obligado a pagar un importe.

La doctrina minoritaria dice que, además de los elementos cualificantes, se necesitan elementos
cuantificantes:

- Base imponible
- Alícuota
- Importe tributario

Por otro lado, es importante destacar que si bien lo común es que los tributos sean cobrados en
dinero, históricamente existieron ejemplos de tributos en especie. Así Adam Smith refería al caso
del diezmo que se pagaba en su mayor parte en cereales, vinos, ganados, etc.

Teorías privatistas y publicistas

Estas teorías surgen para responder a la pregunta de por qué un Estado puede cobrar un tributo.

➔ Teorías privatistas

Esta teoría consideraba que entre el Estado y cada sujeto había indirectamente un contrato, y que el
tributo se puede cobrar en virtud de ese contrato. Cada sujeto decide vivir en una sociedad, y le
pide al Estado educación, salud, seguridad social. Para eso, el Estado debe cobrar tributos. Esta
teoría fue abandonada y responde los primeros tributos del feudo en Inglaterra.

➔ Teorías publicistas

Esta teoría establece que el Estado puede cobrar tributos por la soberanía y por el poder de imperio
que tiene. Para poder sobrevivir, el Estado necesita cobrar tributos, y es un concepto de derecho
público.

Estas doctrinas aparecen en Alemania y en Italia, y explican al tributo como una obligación
unilateral impuesta coactivamente por el Estado en virtud de su poder de imperio.

La CSJN ha declarado que no hay acuerdo de voluntades entre el Estado y los individuos sujetos a su
jurisdicción, con respecto al poder tributario, ya que los impuestos no son obligaciones que surjan
de los contratos, sino que su imposición y su fuerza compulsiva para el cobro constituyen actos de
gobierno y de potestad pública.

El poder tributario y la competencia tributaria

El poder tributario es la facultad propia del Estado que le permite crear, modificar, suprimir o
extinguir tributos. Siempre es propia del Estado en sentido amplio (Nación, provincias, municipios).
Técnicamente debe ser del Poder Legislativo, aunque se desdibuja con decretos del Poder Ejecutivo.
Es indelegable.

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En cambio, la competencia tributaria es la que le permite al Estado el cobro efectivo de esos

tributos. Generalmente se delega, porque es poco práctico que el Congreso se encargue. A tal
efecto, crea agentes específicos para que se encarguen de la recaudación.

Clasificación de los tributos

❖ Tributos vinculados: la obligación depende del desempeño de una actuación estatal relativa
al obligado. Es decir, hay una vinculación directa entre mi pago y lo que hace el Estado. Acá
encontramos las tasas y contribuciones.
❖ Tributos no vinculados: el hecho generador está totalmente desvinculado de cualquier tipo
de actuación estatal. No necesitan contraprestación directa. En esta categoría quedan
comprendidos los impuestos.

Aclaración: el hecho de que no haya contraprestación directa, no significa que no haya

contraprestación, ya que por algo debemos pagarla. La diferencia está en que, en la tasa y
contribución tengo una contraprestación directa sobre el sujeto. Por ejemplo, pago por el dni y me
dan el dni. En cambio, en el impuesto que es un tributo no vinculado, no tengo directamente un uso
sobre el servicio, porque son servicios generales imposibles de individualizar. La contraprestación
existe siempre.

❖ Impuestos: “toda contraprestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en

ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, sin obligarse a una contraprestación
respecto del contribuyente, directamente relacionada con dicha prestación”. Por medio del
impuesto son retribuidos servicios indivisibles prestados por el Estado, es decir, aquellos que
son útiles para la comunidad pero que resulta imposible particularizar a personas
determinadas (ej. defensa).
❖ Tasas: “es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de
su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago”. El servicio tiene carácter divisible,
porque se determina a quienes él atañe (ej. autorización municipal para construir).
❖ Contribuciones especiales: “es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el
Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por beneficios individuales
o de grupos sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales
actividades estatales”. Admiten dos subespecies:
- Contribuciones de mejoras: se caracterizan por la existencia de un beneficio derivado
de una obra pública. Por ejemplo, por una pavimentación o instalación de una red de
alumbrado público.
- Contribuciones parafiscales: se recaudan para asegurar el financiamiento autónomo
de ciertos entes públicos.

35.- Concepto de sistema tributario. Sistemas racionales e históricos. Unicidad y multiplicidad.

Principios del sistema tributario: progresividad, regresividad, suficiencia, economía, certeza y
simplicidad. Distribución de la carga tributaria. Teoría del beneficio y de la capacidad contributiva.

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Fines fiscales, extrafiscales y económicos. Concepto de presión tributaria. Límites de la

imposición.

Concepto de sistema tributario

El sistema tributario son las normas y los tributos que rigen en un lugar y tiempo determinado. El
derecho tributario cambia constantemente, porque estamos hablando de la plata del Estado, es por
eso que se hace alusión al tiempo y lugar.

Cuando hablamos de sistema hablamos de coordinación. En ese sentido, la totalidad de los

impuestos vigentes en un país no es siempre un conjunto o sistema razonable y eficaz. Para Wagner,
la expresión “sistema impositivo” constituye un eufemismo inadecuado para el caos de tributos que
se advierte en la realidad.

Tarantino sostiene que sólo se puede llamar “sistema” a un conjunto racional y armónico de partes
que forman un todo reunidos científicamente por unidad de fin. En cambio, si las reglas son
impuestas o se las sigue en forma inorgánica, sin orden y sin investigación de causas, con el solo
propósito de lograr más fondos, estamos en presencia de un régimen y no de un sistema tributario.

El régimen tributario se caracteriza por tener una desorganización que conlleva a una elevada
presión tributaria (es la relación entre la cantidad de tributos que soportan los particulares y su
cantidad de riqueza o renta, es decir, cuanto de mi patrimonio me absorbe pagar el tributo).
Nuestro país se caracteriza por tener un régimen tributario, porque no es organizado.

Sistemas racionales e históricos

❖ Sistemas históricos: se creaban para responder a necesidades del momento.

- Sistema de los impuestos objetivos
- Sistema del impuesto personal
❖ Sistemas racionales: se pensaban y se creaban

Hoy en día no hay ningún sistema puro. En nuestro país, la mayor parte de los sistemas nacieron
como consecuencia de una emergencia.

Distribución de la carga tributaria

Es la actividad del Estado tendiente a repartir la carga presupuestaria entre categorías, clases y
generaciones de contribuyentes. La carga tributaria tiene que ser distribuida con justicia, lo cual
conduce al principio de equidad.

Este principio consiste en que la carga impositiva tiene que ser distribuida equitativamente en toda
la población, y no que arbitrariamente se grave a unos pocos. Para esto, se necesita llegar
previamente a conclusiones acerca de la repercusión e incidencia, es decir, se debe prever quienes
son los que económicamente deberán cargar con el tributo a fin de cuentas.

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A fin de establecer en qué casos se cumple con el principio de equidad, se han elaborado distintas
teorías. Las más importantes son la del beneficio, del sacrificio y la de la capacidad contributiva.

❖ Teoría del beneficio

Está teoría consiste en que la distribución de impuestos entre los individuos que reciben diferentes
beneficios se haga en proporción al monto del beneficio recibido. Es decir, uno tiene que pagar más
tributos o soportar más carga tributaria conforme a los beneficios que obtenga del Estado.

Implica extender al sector público la regla comercial del sector privado acerca de que los bienes y
servicios deben ser pagados por quienes los usan.

Argumenta además que, todo sistema tributario basado en el principio de capacidad contributiva, al
gravar más fuertemente a quienes ganan un ingreso superior y acumulan riquezas desalienta la
iniciativa y castiga al éxito, premiando el fracaso y retardando el desarrollo económico.

Se ha ido abandonando esta teoría por las siguientes razones:

- Generalmente los que más usan los beneficios del Estado son los que menos pueden
soportar las cargas.
- Carece de sentido razonar por analogía entre los sectores privados y públicos, porque el
Estado lleva adelante tareas que una empresa privada está imposibilitada de realizar, de
modo que en la mayoría de los casos no cabe vender la producción estatal a los usuarios.
- El Estado, en gran parte de su actividad, no puede cobrar impuestos basándose en los
beneficios recibidos porque no pueden individualizarse por persona. La única forma de
seguir este principio es establecer un criterio arbitrario para su distribución

❖ Capacidad contributiva

Consiste en la aptitud económico-social para contribuir al sostenimiento del Estado. Tiene en cuenta
las posibilidades objetivas de un individuo. Se mide por índices (patrimonio, renta) o por indicios
(gastos, salarios pagados, transacciones).

Si bien lo ideal sería hablar de capacidad contributiva, hoy en día no existe un sistema puro.

Fines fiscales, extrafiscales y económicos

Cuando un Estado crea un tributo puede tener distintas finalidades. Hoy en día es común que los
tributos no solo tengan fines fiscales sino también extrafiscales.

❖ Fines fiscales (tributos financieros): su finalidad es recaudar, es decir, aportar medios al

tesoro público. Mediante la tributación fiscal, el Estado persigue sus objetivos en forma
mediata, porque primero debe procurarse recursos y, en segundo término, los ha de
destinar para alcanzar aquellos.
❖ Fines extrafiscales (tributos de ordenamiento): se aplican para cumplir objetivos de política
económica o social, son los llamados “tributos moldeadores de conducta”. El Estado procura

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 Finanzas Bolilla 9-Victoria Lahuerta

alcanzar sus fines de manera inmediata, ya que puede gravar fuertemente actividades que
pretende desalentar (cigarrillos), o eximir o disminuir de gravámenes a las que entiende
oportuno alentar. Cuando el tributo extrafiscal, que quiere desalentar actividades, cumple
con su cometido, la recaudación debería ser nula o casi nula.
Aunque los tributos extrafiscales muchas veces sean disuasivos, se diferencian de las multas
porque para aplicar las multas debe haber una conducta antijurídica. En los tributos
extrafiscales no hay ninguna vulneración normativa.
Por otro lado, es necesario que los gobernantes fine los tributos extrafiscales con prudencia,
ya que si con ellos se debilita la posición patrimonial del individuo, desalentaría las
inversiones, disminuyendo la capacidad contributiva de los afectados, y afectando la
posibilidad del Estado de recaudar recursos financieros.

Concepto de presión tributaria

Es un concepto que procura determinar cual es la magnitud de la carga soportada por las economías
particulares. Es la relación entre la cantidad de tributos que soportan los particulares, un sector
económico o toda la Nación y su cantidad de riqueza o renta.

36.- Manifestaciones gravadas de riqueza: ingresos, patrimonio y consumo. Ventajas e

inconvenientes. Efectos económicos sobre el consumo, el ahorro, la inversión, la oferta de mano
de obra, la traslación, la redistribución y la desconcentración de riqueza.

Manifestaciones gravadas de riqueza

Tiene que ver con la economía, con lo que pasa cuando quiero gravar o no. Desde el punto de vista
jurídico son las situaciones, hechos u objetos que el legislador consideró que demostraban
capacidad contributiva.

Se agrupan en 3 categorias:

- Ingresos
- Patrimonio
- Consumo

Cuando voy a crear un tributo si me interesa cobrar tengo que ver donde, que situaciones me van a
dar ese cobro. Ej. Si compras un auto es una manifestación gravada de riquezas, tenes plata, podes
pagar el tributo.

37.- Sistema tributario en la República Argentina. Descripción de los principales impuestos que
integran los sistemas tributarios nacional, provincial y municipal.

Sistema tributario de la republica argentina

Sabemos que Argentina tiene distintas aristas del poder: nación, provincias, municipios. Esto hace
que cada uno de estos poderes a su vez tenga poder tributario, cada uno cobra sus tributos. Incluso
los municipios pueden cobrar tributos porque no hay ley que se los prohíba.

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Que existan distintas fuentes del poder tributario, conlleva a que si o si tenga que haber un cierto
sistema, porque si no pagaremos más de una vez por un mismo hecho imponible. La idea es que
entre ellas coordinen que puede cobrar cada uno.

Cuando nace la República Argentina se intentó hacer esta distribución de la competencia. Tenemos
que evitar que los tres poderes cobren por lo mismo. En ese aspecto dentro de todo está bastante
organizado aunque no quita que en algunas cuestiones se pisen.

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BOLILLA 10: EL IMPUESTO

38.- El Impuesto. Concepto. Teoría política, económica y jurídica. Finalidad fiscal y extrafiscal.

El impuesto. Concepto

Definimos al impuesto como toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado,
ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, sin obligarse a una contraprestación
respecto del contribuyente, directamente relacionada con la prestación.

La regla es que los impuestos son en dinero, excepcionalmente pueden ser en especie.
Cuando en el Congreso se decide por distintas políticas que va a surgir un nuevo tributo, el hecho
imponible tiene que estar plasmado con sus cuatro elementos. En este momento es cuando nace la
obligación.

Es un tributo no vinculado, porque hay independencia entre el pago del obligado y toda actividad
estatal relativa a éste. Es decir, no hay contraprestación directa como en las tasas y contribuciones
especiales.

Por medio del impuesto son retribuidos funciones y servicios indivisibles prestados por el Estado
(defensa, actividad legislativa), es decir, aquellos que si bien son útiles para toda la comunidad, no
podemos particularizar en personas determinadas. No sabemos que porción de seguridad nos da el
Estado a nosotros, por ejemplo.

En cuanto a su naturaleza jurídica, la CSJN ha dicho que constituyen obligaciones unilaterales

establecidas coercitivamente por el Estado en virtud de su poder de imperio.

Caracteres o elementos

- La prestación pecuniaria es siempre en dinero

- Se trata de una obligación de dar
- Es del derecho público
- El Estado los exige por su poder de imperio, plasmado o fundamentado en la Constitución y
en las normas que rigen la tributación
- No hay tributo sin ley previa
- Los responsables al pago van a ser siempre los realizadores de los hechos imponibles
establecidos por el legislador en tiempo y espacio

Teoría política, económica y jurídica

Finalidad fiscal y extrafiscal

Explicado en la bolilla 9.

39.- Clasificación: directos e indirectos, personales y reales, fijos, proporcionales, regresivos y

progresivos, de reordenamiento.
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Ordinarios y extraordinarios

Esta clasificación se refiere a la periodicidad o perdurabilidad de los impuestos dentro del sistema
tributario.

❖ Impuestos ordinarios: son aquellos cuya vigencia no tiene límite de tiempo En otras
palabras, son aquellos que siempre y cuando no haya una norma que los derogue o extinga,
siguen vigentes. Ej. el IVA.
❖ Impuestos extraordinarios: Tienen un lapso determinado de duración, transcurrido el cual,
deberían dejar de existir. Surgen en períodos de crisis, de alteraciones profundas en la
economía, para lograr ajustes en los gastos públicos, o que tienen previsto un plazo de
vigencia. Ej. impuesto sobre bienes personales.

Desde la década de 1930 los impuestos extraordinarios establecidos por el Congreso de la Nación
suelen perpetuarse a través de prórrogas de su vigencia, por ejemplo, el impuesto a la renta.

Impuestos personales o subjetivos y reales u objetivos

Hace alusión a si, cuando el impuesto fue creado, se tuvo en cuenta la riqueza gravada o las
condiciones personales del futuro contribuyente o sujeto pasivo.

❖ Reales u objetivos: se tiene en cuenta la cosa gravada en sí, con prescindencia de la situación
personal del contribuyente. Por ejemplo, impuestos que gravan el consumo.
❖ Personales o subjetivos: se tiene en cuenta el futuro contribuyente o sujeto pasivo. Ej.
impuesto a las ganancias.

Impuestos fijos, proporcionales, progresivos y regresivos

Para efectuar esta clasificación hablamos de los elementos cuantificantes.

❖ Impuestos fijos: se establece una suma invariable por cada hecho imponible, cualquiera sea
el monto de la riqueza involucrada.
❖ Impuestos proporcionales: tienen una alícuota fija. Por ejemplo, cuando ejerza la profesión
voy a pagar ingresos brutos en la provincia de buenos aires y la alícuota es de 3,5, sin
importar los honorarios percibidos.
❖ Impuestos progresivos: se establecen con una alícuota que crece según aumenta la base
imponible o se eleva por otras circunstancias. Por ejemplo, el impuesto a las ganancias:
hasta 100 mil pesos me fijan una alícuota del 0,5%, pero si gano 150 mil pesos la alícuota
aumenta a 7%, y si gano más de 200 pasa a ser de un 9%.
❖ Impuestos regresivos: son aquellos cuya alícuota es decreciente a medida que aumenta el
monto imponible. Por ejemplo, en Francia en el año 1356 se gravaba al rédito, de modo que
los más pobres debían pagar el 10%, los pequeños y medianos propietarios de 4 a 5%, y los
más ricos sólo el 2%.

Impuestos directos e indirectos

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El criterio de distinción utilizado es la posibilidad de traslación del impuesto. En toda relación

tributaria existen dos sujetos: el Estado o sujeto activo y el contribuyente o sujeto pasivo. Este
puede ser de iure, cuando la ley le asigna la obligación como responsable del pago, o de facto
cuando es el que efectivamente paga el impuesto.

En el impuesto directo la figura del contribuyente de hecho y la de derecho recaen en una misma y
única persona. Ejemplos: impuesto inmobiliario, impuesto a las ganancias.

En el impuesto indirecto es posible distinguir un contribuyente de iure y otro de facto. El primero

está obligado por ley a pagar, y el segundo es quien en realidad paga. Ejemplos: impuestos a la
importación y exportación, el IVA. En estos casos se produce un desplazamiento o traslación del
impuesto del contribuyente de derecho al de hecho.

40.- Efectos económicos de los impuestos: percusión, traslación, incidencia, difusión.

Amortización y capitalización.

Efectos económicos de los impuestos

Si bien los impuestos son exigidos a los sujetos pasivos de la obligación tributaria, la doctrina
económica estudió de qué manera éstos pueden quitarse o disminuir el peso económico que recae
sobre ellos.

En principio, el impuesto es exigido a quienes están encuadrados en los distintos hechos imponibles
descriptos normativamente. Esas personas, denominadas “contribuyentes de iure”, son las
designadas por la ley para pagarlo. Pero suele ocurrir que quien ingresa el importe al fisco no es en
realidad quien soporta su carga, sino que ésta recae en un tercero, a quien se denomina
“contribuyente de facto” (sobre ellos recae el peso económico del impuesto).

❖ Traslación
Consiste en la transferencia, total o parcial, del peso del impuesto a otra persona distinta del
contribuyente de iure, la cual recibe el nombre de contribuyente de facto. Básicamente se da
cuando un sujeto logra trasladar el peso del impuesto a un tercero.

Esta transferencia está regulada exclusivamente por la economía y se efectúa con total
prescindencia de disposiciones legales que expresamente faculten el traspaso de la carga
impositiva.

Es importante tener en cuenta que, no solo el contribuyente de iure puede trasladar el peso del
impuesto, sino que también es posible que lo traslade incluso el contribuyente de facto, en la
llamada traslación de varios grados.

Hay distintas clasificaciones y supuestos de traslación:

1) Hacia adelante (protraslación), hacia atrás (retrotraslación) y oblicua.

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a. Traslación hacia adelante: sigue la corriente de los bienes en el circuito económico. Por
ejemplo, un comerciante que transfiere la carga tributaria al consumidor mediante un
aumento de precio. El ejemplo más claro es el IVA, en donde, si bien técnicamente lo tiene
que pagar el almacenero, lo pago yo al comprar el producto.
b. Traslación hacia atrás: sigue el proceso inverso. le compro a mi proveedor y me dice que si le
compro mas me sale mas barato, esto es porque el proveedor a los fines de retener o ganar
un cliente se haga cargo de los gastos tributarios.
c. Traslación oblicua: la gran mayoría de los bienes tienen una carga impositiva, entonces
cuando voy a comprar algo se que tiene iva. En este tipo de traslación, como a mi me
interesa que compren un producto, me hago cargo de la carga tributaria del producto pero
se lo sumo a un bien complementario necesario. Ej. me hago cargo de la carga impositiva del
auto pero lo agrego a la nafta, que necesito para usarlo. Normalmente cuando los
supermercados dan ofertas hacen esto. Técnicamente para hablar de oblicua tiene que ser
un bien complementario necesario.

2) Traslación simple y de varios grados:

a. Traslación simple: se cumple en una sola etapa. E contribuyente de iure transfiere la carga
tributaria al contribuyente de facto, resultando éste incidido, al no haber otra traslación.
b. Traslación de varios grados: en este caso, el contribuyente de facto, a su vez, le transfiere a
otro contribuyente de facto el peso del impuesto, quien puede también transferirlo a otro.

❖ Difusión
Consiste en la irradiación a todo el mercado de los efectos económicos del impuesto mediante
lentas, sucesivas y fluctuantes variaciones, tanto en la demanda como en la oferta de mercaderías y
también en los precios. Como consecuencia del impuesto, se producen variaciones en el consumo,
en la producción y en el ahorro.

Es decir, miro como se extiende en todas las relaciones del mercado. Veo, conforme al cambio,
como afecta las relaciones del mercado que estén relacionadas con ese impuesto.

Ejemplo: un impuesto sobre las remuneraciones probablemente genere un aumento de éstas

mediante futuras negociaciones salariales.

❖ Percusión
Es el efecto por el cual el impuesto recae sobre el contribuyente de iure. Es decir, se refiere al
impacto económico que va a tener el impuesto en el patrimonio del sujeto que lo paga, que va a ser
el contribuyente de derecho.

Algunas veces, el contribuyente de iure no transfiere a persona alguna la carga tributaria, por lo cual
se dice que el contribuyente percutido, es asimismo el contribuyente incidido (de facto).

❖ Incidencia
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Consiste en el peso efectivo del tributo que recae sobre el contribuyente de facto. Importa uan
disminución del ingreso del sujeto incidido, o, si el ingreso es menor a la carga impositiva
transferida, una disminución de su patrimonio.

(Tanto la percusión como la incidencia miden el impacto económico, pero cambia el sujeto, en la
percusión es el de iure y en la incidencia es el de facto)

❖ Amortización y capitalización
Son dos fenómenos contrarios, que se producen por la aplicación o impuesto mayor que el
entonces existente (amortización) y por la derogación o disminución del impuesto entonces
existente (capitalización), de un gravamen que recae sobre un bien de capital que produce renta.

En el caso de la amortización, al aumentar el impuesto que recae sobre el bien, disminuye el valor
del bien. Ej. si me aumentan el impuesto inmobiliario voy a tener que bajar el valor de la casa.

En el caso de la capitalización, al liberar el capital de impuestos incrementa su valor.

Entonces, si un inmueble paga muchos tributos, va a tener un menor precio, si tiene menos va a
valer más.

41.-Análisis del proceso de traslación. Distintos tipos de traslación. Relatividad y prueba.

Precedentes y doctrina de la C.S.J.N.

Tipos de traslación fue explicado previamente.

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BOLILLA 11: TASAS Y CONTRIBUCIONES

42.- La Tasa. Concepto. Tasa y precio. La tasa en las finanzas municipales. Determinación del
monto de la tasa: distintas teorías. Jurisprudencia.

Tasa

Es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de

imperio, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se particulariza o
individualiza en el obligado al pago.

Tal servicio tiene carácter divisible, por estar determinado y concretado en relación con los
individuos a quienes atañe.

Ejemplo: le pido al Estado una partida o un acta de matrimonio, esta actividad desplegada del
Estado se traduce en un servicio público. El precio se determina y se actualiza por ley.

Actualmente, como recursos estatales, las tasas tienen una importancia cuantitativa reducida, y son
más significativas para las provincias y municipios, en especial cuando estos entes no pueden
recaudar impuestos.

Generalmente, las leyes que disponen exenciones excluyen de éstas a las tasas. Pero a fin de
atenuar los efectos regresivos de las tasas, son comunes las exenciones para los usuarios mas
pobres (ej. del servicio de justicia).

Principales discusiones doctrinarias

❖ ¿Cómo debe ser esa prestación del servicio?

El hecho generador está integrado por una actividad efectivamente prestada por el Estado, que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago.

Esa actividad debe ser efectivamente prestada, y no en forma potencial, ya que, de lo contrario se
trataría de un impuesto disfrazado.

El servicio debe ser concreto e individualizado. A través de distintos fallos se fue determinando
como tienen que prestarse.

❖ ¿Cómo se llega al monto o precio final? ¿Cómo se valúa la tasa?

Al momento de fijar el monto, se debe analizar que el mismo sea razonable, proporcional, no
confiscatorio conforme al servicio que presta el Estado y lo que recibo como contribuyente.

❖ La carga de la prueba: ¿Quién está en mejores condiciones de probar? ¿El Estado debe
probar que el contribuyente no pagó o el particular que el Estado no pagó el servicio?
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La CSJN siempre estableció que la carga de la prueba siempre está en cabeza de quien está en
mejores condiciones de probar, es decir, el Estado. En ese sentido, en el fallo “María Teresa Llobet
de Delfino v. Provincia de Córdoba” expresó que “en lo que atañe a la tasa de servicios por
inspección y veterinaria preventiva, la demandada no acreditó, como le correspondía, la efectividad
de los servicios que invoca”. Es decir, consideró que la provincia de Córdoba debía acreditar la
efectividad de los servicios prestados.

La SCJBA, en cambio, hasta el año 2020 mantuvo la doctrina contraria. Si como contribuyente decía
que no me correspondía pagar una tasa en concepto de seguridad e higiene, debía probar que el
Estado no me había prestado ese servicio.

A partir del fallo “Automóvil Club c/ M. de la plata” en el año 2020, el criterio pasa a ser como en
Nación: debe probar el Estado que efectivamente prestó el servicio. En este caso, el municipio.

Diferencia entre tasa y precios

Las tasas se diferencian de los precios según que los servicios pagados por estos conceptos
responden a necesidades públicas absolutas que monopolicamente debe satisfacer el Estado, o
necesidades públicas que el Estado relativamente satisface en virtud de que pueden hacerlo los
particulares.

Jurisprudencia

- Fallo Compañía Química c/ Municipalidad de Tucumán

- Fallo Laboratorio Scaffo c/ M. de Córdoba
- Selcro: define la tasa con todos sus elementos
- Quilpe SA: carga de la prueba. nación 2012
- Automovil Club c/ M. de la plata.
- Cappaccioni Roberto c/ M. Coronel Rosales.

43- La contribución. Concepto. Tipos: de mejoras, especiales.

Contribuciones especiales

La contribución especial es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en

ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por beneficios individuales o de grupos
sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades estatales.

Surge de la definición que este gravamen se caracteriza por la existencia de un “beneficio” que
puede derivar no solo de la realización de una obra pública, sino también de actividades o servicios
estatales especiales.

Así, cuando se realiza una obra pública se produce una valorización de los inmuebles o un beneficio
personal de otra índole. Tal beneficio es el criterio de justiica distributiva particular de la
contribución social.
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Existen dos tipos:

❖ Contribuciones especiales de mejoras

❖ Contribuciones especiales parafiscales
Contribuciones de mejoras

Son las contribuciones especiales caracterizadas por la existencia de un beneficio derivado de una
obra pública (plazas, pavimentaciones, prolongación de calles, rutas).

En virtud de las obras públicas que el Estado realiza, es equitativo que los sujetos que resultan
beneficiados por éstas deban tributar por los beneficios recibidos. Por ejemplo, si vivo en un lugar
donde tengo calle de tierra y el Estado decide asfaltar, veo reflejado como beneficio que suba o
aumente el valor fiscal de mi casa.

Características:

- Es una prestación personal: el contribuyente es una persona. Se hace hincapié en está

circunstancia porque en algunas oportunidades se ha sostenido que la obligación es del
inmueble valorizado y no de su propietario, lo cual es equivocado.
- Salvo disposición en contrario, la obligación de pagar la contribución de mejoras se origina
en el momento en que finaliza la obra pública beneficiante (si se vende el inmueble
habiendo concluido tal obra, adeuda este tributo el vendedor; si la obra finaliza después de
la venta, el deudor es el adquirente del inmueble)
- El monto del beneficio surge de comparar el valor del inmueble al finalizar la obra, con el
que tenía al comienzo.
- El importe exigido debe ser proporcionado al presunto beneficio obtenido. Para poder
determinar está proporción con la mayor exactitud posible, las leyes de contribución de
mejoras suelen establecer tres pasos:
1. Especificar cuales son los inmuebles valorizados por la obra pública. Ej. poner límite
geográfico.
2. Especificar qué parte del costo de la obra debe ser financiado por los beneficiarios.
3. Se establece cómo va a ser distribuida esa proporción a cubrir esos beneficiarios.
- Hay quienes dicen que la esencia de este tributo es que el producto de su recaudación se
destine al financiamiento de la obra. Villegas disiente porque dice que suele ser imposible
esta aplicación. Resulta más razonable la recuperación de los costos de las obras para
utilizarlo en obras futuras.

Contribuciones parafiscales

Son las contribuciones especiales recaudadas para asegurar el financiamiento autónomo de ciertos
entes públicos. Tienen por destino la seguridad social, bolsas de comercio, colegios profesionales,
etc.
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Básicamente son las contribuciones que se les va a exigir a un grupo de personas, pero lo recaudado
no va a parar en las arcas del Estado.

Ejemplo: los abogados deben matricularse en los distintos colegios profesionales, y deben pagar
una matrícula. Le pagan a la caja de abogados y no al Estado, porque el Estado delegó su función en
un ente específico.

44.- Aportes y Contribuciones a la Nómina Salarial, a las Cajas, AFJP -Sistemas de reparto y
capitalización- y Colegios Profesionales. Semejanzas y diferencias con los restantes recursos
tributarios. Naturaleza jurídica de dichos aportes.

No entra.

45.- El peaje. Noción. Antecedentes. Naturaleza jurídica. Constitucionalidad. Jurisprudencia.

Peaje

Constituye la prestación exigida por la circulación a lo largo de una vía de comunicación terrestre o
hidrográfica (camino, ruta, autopista, puente, etc). La finalidad del peaje es el financiamiento de la
construcción y conservación de las vías de comunicación.

Naturaleza jurídica

Durante mucho tiempo se discutió si tenía naturaleza tributaria o no, ya que algunas posiciones
decían que tenía una naturaleza contractual y que la prestación reviste el carácter de precio.

Sin embargo, actualmente se lo considera como un tributo, porque pagamos un canon por el hecho
de pasar una ruta.

En el fallo “Arenera Libertador” la Corte dice que es una contribución, pero hace referencia a las
contribuciones genéricas del art. 4 de la CN.

Hay quienes dicen que es una contribución especial y otros que dicen que tiene naturaleza de tasa.
La tesis que se sustente traerá aparejadas importantes consecuencias.

- Si lo consideramos una tasa: El Estado o su concesionario debería demostrar que prestó un

servicio particularizado, sin importar el beneficio u ventaja para el obligado al pago; el
contribuyente podría probar que el importe es exorbitante y que supera toda relación
razonable con la prestación del servicio.
- Si lo consideramos una contribución especial: el contribuyente puede demostrar que no
hubo beneficio alguno con relación a la vía sujeta a peaje o que el beneficio no guarda
relación razonable con la prestación exigida.

Villegas y Catalina García Vizcaino sostienen que tiene carácter de contribución especial, porque el
beneficio es la causa generadora de la obligación de pago. En caso de autopistas de alta calidad de
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diseño, se brinda a los conductores beneficios de ahorro de tiempo, la posibilidad de viajar en

mejores condiciones de seguridad, menor desgaste del automotor.

Constitucionalidad

A fin de que el peaje no se convierta en un elemento obstaculizador del libre tránsito de personas y
bienes por el territorio de la Nación, vulnerando las disposiciones de los arts. 9 y sgts de la CN, se
deben dar ciertas condiciones:

- El quantum debe ser suficientemente bajo y razonable para que no se convierta en una
traba de tipo económico.
- El hecho imponible debe estar integrado por la sola circulación en los vehículos
determinados por ley. La base imponible se fija exclusivamente por el tipo de vehículo,
prescindiendo del número de personas que viajen en él.
- que haya una comunicación alternativa. No es necesario que sea de la misma calidad
- Que sea establecido por ley especial previa
- No es condición que su producto sea exclusivamente destinado a la construcción y el
mantenimiento de la obra, siempre que no trabe la circulación dentro del país a modo de
aduana interior.

Jurisprudencia

Fallo Arenera Libertador.

BOLILLA 12: INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS- APLICACIÓN TEMPORAL DE LA LEY.

46.- El Derecho Financiero y el Derecho Tributario. Conceptos. Autonomía. Divisiones. Fuentes y

codificación. Derecho tributario internacional y comunitario. Concepto. Derecho comunitario
originario y derivado. Notas caracterísQcas. Etapas del proceso de integración. Mercosur. → No
entra al parcial

47.- La interpretación de las normas tributarias. Métodos. El principio de la realidad económica.

El método funcional. Economía de opción y elusión tributaria. La analogía. Doctrina de los actos
propios. Su recepción en la legislación argenQna. Jurisprudencia.

La interpretación de las normas tributarias:

Interpretar una norma es tratar de buscar el sen6do que tuvo el legislador al crearla.

El principio de la realidad económica:

Es un método de interpretación exclusivo del derecho tributario. Tiene en cuenta que las
ins6tuciones jurídicas no dependen del nombre jurídico que les asignen los otorgantes de un acto
o el legislador, sino de su verdadera esencia jurídica.

En este sen6do, el Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires dispone en su art. 7 que “para
determinar la verdadera naturaleza de los hechos imponibles, se atenderá a los hechos, actos o
situaciones efec6vamente realizados, con prescindencia de las formas o de los actos jurídicos de
derecho privado en que se exterioricen”.

Esto significa que el intérprete tributario -organismos recaudadores y jurisdiccionales,

contribuyentes, etc.-, sin requerir siquiera la declaración de nulidad o simulación de un acto, puede
prescindir del ropaje jurídico inadecuado y aplicar las normas tributarias a la real situación
configurada desde el punto de vista económico, a fin de evitar el abuso en las formas jurídicas
como modo de evasión total o parcial, lo cual lleva a la necesaria interpretación de los hechos. Por
ejemplo: si las partes celebraron una compraventa pero para escapar a la tributación recurrieron a
instrumentar una donación; o si al consignar el precio de una compraventa lo han disminuido para
tributar en menor medida, el fisco 6ene atribuciones para aplicar los gravámenes conforme a la
intención real de las partes, según los elementos probatorios que reúna.

Economía de opción, elusión tributaria y evasión tributaria:

• Economía de opcion: cuando el contribuyente decide llevar adelante una ac6vidad, oficio o
profesión, 6ene un abanico de opciones de cómo realizarlo. La economía de opción cons6tuye el
esfuerzo del contribuyente por pagar la menor can6dad de tributos posible, entre opciones
legales. Es una conducta jurídica lícita.
• Elusión tributaria: la forma se adopta no es jurídicamente válida para el negocio o profesión que
se quiere realizar. Es una conducta an6 jurídica. El reproche que merecen estas conductas son
multas, no son delitos propiamente dichos.
• Evasión tributaria: son delitos tributarios.

La analogía:

1
Es una forma de integración de la ley, para cubrir sus lagunas. Consiste en aplicar a un caso
concreto, no previsto en las normas jurídicas, una disposición que rija en un caso similar.
En el derecho tributario es bastante discu6da la analogía, por el principio de legalidad que lo rige.
Pero se puede u6lizar en cues6ones procesales. Así, por ejemplo, si bien el código fiscal es
completo, si llega a haber algún 6po de laguna se puede recurrir a la Ley de Procedimiento
Administra6vo nacional.
La analogía está prohibida:
- En el derecho tributario material o sustan6vo: esta rama está vinculada al hecho imponible y a
la relación jurídica tributaria. No se pueden crear por analogía hechos imponibles o sujetos
pasivos.
- En el derecho tributario penal: no se pueden crear nuevos delitos por analogía.

48.- RetroacQvidad e irretroacQvidad. Jurisprudencia.

La gran mayoría de la doctrina considera incons6tucionales a las leyes retroac6vas en materia

tributaria, por el principio de legalidad.

Por regla general, se ha sostenido que sólo se cumple con el principio de legalidad cuando el
par6cular conoce de antemano su obligación de tributar y los elementos de mensuración, sin
perjuicio de que una ley nueva pueda afectar consecuencias aún no producidas al momento de su
entrada en vigencia, salvo en materia penal, en donde siempre se debe aplicar la ley en vigor al
momento del hecho, excepto que posteriormente se sancione una ley penal más benigna.

La configuración del hecho imponible trae aparejado, en principio, que el régimen fiscal vigente a
ese momento quede encuadrado dentro de la garanUa del derecho de propiedad del responsable.

García Vizcaíno expone dos 6pos de retroac6vidad: genuina o propia y no genuina o impropia.

• La retroac6vidad propia es aquella en que la ley nueva alcanza a hechos pertenecientes al

pasado ya ocurridos, o sea, situaciones que se han configurado en su totalidad antes de la
entrada en vigencia de la ley. Está prohibida.

• La retroac6vidad es impropia cuando la ley es aplicada a situaciones o relaciones jurídicas

actuales, no concluidas al momento de su entrada en vigor. Este 6po de retroac6vidad es, por lo
general, aceptado por los tribunales. Es el caso de los tributos anuales, el conflicto se plantea
cuando hay un cambio en el medio del año, porque la situación jurídica termina el 31 de
diciembre (la única excepción a este 6po de cues6ones es el pago total).

2
BOLILLA 13: APLICACION ESPACIAL DE LA LEY TRIBUTARIA

49.- Criterios de atribución de la ley tributaria (fuente nacional, domicilio, establecimiento y

residencia). Doble imposición interna e internacional. Elementos. Causas. Métodos para
atenuarla. Leyes convenio. Reciprocidad.

En principio, el poder tributario de cada Estado es ejercido dentro de los límites de la soberanía
atribuida. Sin embargo, a causa de la gran can8dad de relaciones jurídicas y económicas
internacionales, los Estados han procurado extender su poder tributario más allá de los límites
territoriales.

En esos casos se producen fácilmente fenómenos de doble o múl8ple imposición. De ahí la

necesidad de los convenios y acuerdos dentro del derecho tributario internacional, a lo cual se
agregan las disposiciones internas, con miras a establecer mecanismos tendientes a evitar tales
fenómenos.

Los criterios de atribución de la potestad tributaria en virtud del espacio son los siguientes:

→ Nacionalidad: es un criterio polí8co, por el cual los contribuyentes quedan gravados sólo por su
nacionalidad.

→ Domicilio: es un criterio de permanencia social, según el cual los contribuyentes son some8dos
a tributación por el lugar donde se radiquen con caracter permanente y estable.

→ Residencia: también es un criterio de pertenencia social. A diferencia del anterior, se considera

la simple habitación en un lugar, aún sin intención de permanencia.

→ Establecimiento: es un criterio económico. Se en8ende por este 8po de establecimiento al

emplazamiento que sirve de ejercicio de ac8vidad económica en un país por parte del propietario
que está domiciliado o ubicado en el extranjero.

→ Fuente: este criterio es de pertenencia económica, y grava según el lugar donde la riqueza se
genera, se sitúa, se coloca, o se u8liza económicamente. Tiene en cuenta la fuente productora de
riqueza, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de los contribuyentes.

Los criterios sirven para evitar la denominada doble o múl8ple imposición, que puede ser nacional
o internacional. En estos casos, un sujeto está some8do a dos poderes tributarios dis8ntos, por el
mismo hecho imponible. Ello así independientemente del nomen juris de cada uno de los tributos;
lo contrario implicaría que por tratarse de simples nombres dis8ntos se entendiera que no se ha
configurado el fenómeno, en discordancia con la realidad económica.

Técnicamente, desde el punto de vista jurídico la doble imposición no es ilegal, pero el efecto que
8ene en el sujeto y en el mercado es no deseado y por tanto se busca que no suceda. La idea es,
cuando se detecta, buscar un método para atenuarla.

El método para atenuar la doble o múl8ple imposición internacional es el acuerdo o convenio.

Respecto a la doble o múl8ple imposición interna, hay dis8ntos métodos:

• Ley de copar8cipación federal (que será explicada más adelante)

1
• Convenio mul8lateral: por ejemplo, todas las provincias cobran ingresos brutos. Una persona
que lleva adelante ac8vidad económica en más de una provincia se debe dar de alta en el
convenio y sabrá que 8ene dis8ntas formas de atribución de la base imponible.
• Las propias leyes de los tributos 8enen reglas o herramientas de cómo se va a u8lizar: por
ejemplo en la ley de ganancias está previsto el ins8tuto del crédito por impuestos por año. Si
una persona paga ganancias en otro país y también tuviese que pagar en Argen8na por el mismo
objeto, hecho u acto, lo que pague afuera lo puede traer como crédito al país. El límite del
crédito es lo que efec8vamente pague afuera. Generalmente siempre hay un remanente que se
debe pagar al gobierno argen8no. Para recurrir a esta norma debe exis8r reciprocidad: la ley
extranjera debe prever el mismo régimen. Este régimen es subsidiario de los convenios
internacionales.

50.- Convenios internacionales. Comercio electrónico. Empresas vinculadas. Precios de

transferencia. Paraísos fiscales. Cláusulas unilaterales: crédito por impuesto pagado, crédito por
impuesto exonerado, descuento por inversiones, exención, no imposición de uXlidades no
remiXdas.

Precios de transferencia:

La autoridad fiscal goza de poderes para establecer los precios reales de las transferencias en caso
de apartamiento de ellos, conforme al principio de la realidad económica.

La renta derivada de la exportación e importación de de bienes se halla regulada en la ley de

Impuesto a las Ganancias. Teniendo en cuenta que las partes podrán convenir que se facturara por
precios tales que implicaran que una porción de la u8lidad quedara excluida del ámbito del
impuesto en nuestro país (o no se fijara precio, o se declarara ante la aduana un precio inferior al
que corresponde), la ley establece, en principio, como base de control, el precio de venta
mayorista vigente en el lugar de des8no en el caso de exportación, y en el supuesto de importación
el del lugar de origen.

Ello así en el contexto de empresas vinculadas y del dumping que existe.

51.- El poder tributario en el marco de la integración económica (uniones aduaneras, mercado

común y comunidad económica). Armonización fiscal y ejercicio de la potestad tributaria
normaXva por organismos comunitarios.

52. Régimen de CoparXcipación Federal de Impuestos. Antecedentes. La reforma consXtucional

de 1994. Obligaciones de las partes. El Organismo Fiscal Federal.

Régimen de CoparXcipación Federal de Impuestos. Antecedentes:

Cuando el Estado federal comenzó a crecer, no tenía fondos para cumplir sus fines esenciales. En
consecuencia, en 1891 creó un tributo denominado impuestos internos, semejante al derecho
aduanero. Exis8eron problemas cons8tucionales originados por la creación de los mismos, en
tanto surgió la doble o múl8ple imposición con los gravámenes internos provinciales. Éstos eran
cobrados en la etapa primaria o manufacturera, convir8éndose, parcialmente, en impuestos a la
salida de las mercaderías, frutos o productos de las provincias productoras, lo cual condujo al
establecimiento de verdaderas aduanas interiores, en clara transgresión de la Cons8tución
Nacional.

2
A fin de impedir la múl8ple imposición se dictó la ley de unificación 12.139, que entró en vigor en
1935, estructurada sobre la base de la ley-convenio, comprome8éndose las provincias a derogar
los impuestos internos provinciales y a no establecer futuros gravámenes comprendidos en el
régimen. En esta ley se establece lo que hoy conocemos como la copar8cipación tributaria.
Posteriormente, se dictaron diversas leyes que la reemplazaron.
En 1988 se sancionó la ley 23.548 de copar8cipación tributaria, vigente hasta la actualidad. La
cámara de origen fue el Senado.
Con la reforma de 1994, estos antecedes quedan plasmados en la CN, en el art. 75 incs. 1 y 2.

La coparXcipación tributaria. La reforma consXtucional de 1994:

La copar8cipación es un régimen de colaboración acordado entre el Estado Federal y las provincias

en virtud de leyes convenio por medio de las cuales las provincias delegan en el poder central el
ejercicio de determinadas facultades imposi8vas con la condición de par8cipar en un sistema de
reparto de los impuestos incluidos en ese régimen (Ziulu, 1997).
La expresión “leyes-convenio” se refiere al hecho de que bien la ley es dictada por el Congreso
Nacional, se la en8ende como una propuesta a la cual las provincias deben adherirse por medio de
las legislaturas locales, de manera que el gobierno nacional aplica y administra los gravámenes
comprendidos, y distribuye la recaudación entre las provincias adheridas, comprome8éndose éstas
a no sancionar tributos locales análogos a los copar8cipados.

Impuestos directos Impuestos indirectos externos Impuestos indirectos internos

Son de competencia provincial. No hay aduanas interiores y las Le corresponde al Congreso
exteriores son exclusivamente imponer contribuciones
Como excepción, pueden ser federales. indirectas como facultad
establecidos por el Congreso concurrente de las provincias.
por 8empo determinado. Le incumbe al Congreso
establecer los derechos de Se encuentran consagrados en
En la Cons8tución Nacional se importación y exportación. el art. 75 inc. 2.
encuentran consagrados en el
art. 75 inc. 2 Los impuestos indirectos Son impuestos internos,
externos son, por lo tanto, impuesto a las ganancias e IVA.
exclusivamente federales.

Se encuentran consagrados en
el art. 4 y en el 75 inc. 1 de la
Cons8tución Nacional.

3
Areculo 75 inciso 2 .- Corresponde al Congreso:
Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer
contribuciones directas, por :empo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio
de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las
contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de las que tengan
asignación específica, son copar:cipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias, ins:tuirá regímenes
de copar:cipación de estas contribuciones, garan:zando la automa:cidad en la remisión de los
fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se
efectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas
contemplando criterios obje:vos de reparto; será equita:va, solidaria y dará prioridad al logro de
un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el
territorio nacional.
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la mayoría
absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada
unilateralmente ni reglamentada y será aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respec:va reasignación de
recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia interesada o la
ciudad de Buenos Aires en su caso.
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo
establecido en este inciso, según lo determina la ley, la que deberá asegurar la representación de
todas las provincias y la ciudad de Buenos Aires en su composición.

- Se garan8za la automa8cidad de los fondos, es decir, cuando ingresa al E nacional determinado

monto automá8camente cada provincia recibe el porcentaje que le corresponda
- También se garan8za que existan criterios obje8vos de reparto: territorio y número de
habitantes.

53.- Pactos Fiscales. Los Acuerdos de Responsabilidad Fiscal. El Convenio MulXlateral.

4
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BOLILLA 14: PODER TRIBUTARIO.

54.- El poder tributario: concepto, caracteres. El poder de eximir: Beneficios fiscales. Clases.
Exención y no inclusión: diferencias. Exenciones subjetivas, objetivas y mixtas. Ejemplos.
Inmunidad. Deducciones. Diferimientos. Promoción industrial.

El poder tributario

Es la facultad que tiene el Estado para crear, modificar, suprimir o extinguir tributos.

García Vizcaíno: es el poder de imperio que tiene el Estado de dictar normas a efectos de crear
unilateralmente tributos y establecer deberes formales, cuyo pago y cumplimiento será exigido a las
personas a él sujetas, según la competencia estatal atribuida.

La doctrina suele restringir el concepto de “poder tributario” sólo al poder de gravar. Pero este
concepto comprende también el poder de eximir y conferir beneficios tributarios, así como el poder
de tipificar ilícitos tributarios y regular las sanciones respectivas.

El poder tributario es propio del Poder Legislativo, es indelegable y no se extingue.

Diferencia con la competencia tributaria: la competencia tributaria es la que le permite al Estado el

cobro efectivo de esos tributos. Generalmente se delega, porque es poco práctico que el Congreso
se encargue. A tal efecto, crea agentes específicos para que se encarguen de la recaudación.

Es un poder inherente al de gobernar, ya que no hay gobierno sin tributos. El ejercicio del poder
fiscal se manifiesta en las normas referentes a las obligaciones tributarias, en la medida que no se
conculquen principios, declaraciones y garantías constitucionales. Es decir, se trata de un poder
normado dentro de los límites constitucionales.

Caracteres

- Abstracto: no se debe confundir con el ejercicio concreto de ese poder

- Permanente: sólo puede extinguirse con el Estado mismo
- Irrenunciable: sin poder tributario el Estado no podría subsistir
- Indelegable
- El ejercicio del poder tributario se agota al dictar la norma tributaria (sin perjuicio de la
subsistencia de ese poder para ser ejercido al crear, modificar o extinguir tributos,
exenciones y beneficios tributarios). El Estado al actuar como sujeto activo de la obligación
tributaria no lo hace ejerciendo el poder tributario, sino como acreedor.
- Fundado en la Constitución soberanía
- Normado: no constituye un poder arbitrario, tiene por necesarias vallas los límites
constitucionales
- Se ejerce por medio de la ley, dando origen al principio de legalidad
- Es invisible, lo cual no obsta que se distribuya en diversos centros (nación, provincia,
municipio), resultando distintas competencias tributarias.
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Exenciones

El poder tributario no solo implica el poder de gravar, sino también el de eximir y de conferir
beneficios tributarios.

En el caso de las exenciones, son situaciones en las cuales el legislador por distintos motivos
(políticos, económicos, sociales), dice que aunque una persona lleve adelante un hecho imponible
no va a tener que pagar un tributo.

Tres tipos:

❖ Subjetivas: el legislador tuvo en cuenta alguna característica del sujeto para eximirlo del
pago. Ej. que sea jubilado.
❖ Objetivas: características del objeto. Ej. las universidades públicas no pagan el impuesto
inmobiliario.
❖ Mixtas: tiene que ver con el sujeto y objeto al mismo tiempo. Ej. un jubilado que tenga una
sola vivienda que no supere cierto valor fiscal

Desde el fallo “Ferrocarril Central Argentino v. Provincia de Santa Fe, sobre repetición de pago
indebido” (1897) la CSJN admitió que el Congreso de la Nación puede otorgar exenciones que
comprendan tributos provinciales y municipales, pero resaltó el carácter excepcional de la dispensa.

Es claro que las leyes provinciales no pueden entorpecer ni impedir de manera efectiva la
realización de la política nacional. Tampoco podría la Nación, mediante exenciones totales o
parciales de los tributos de una provincia, dejarla sin posibilidad de que recaude lo necesario para
cumplir con sus cometidos.

Beneficios fiscales

Mediante los beneficios fiscales, los legisladores usan su poder tributario para darle algún tipo de
beneficio a sus contribuyentes.

Algunos autores dicen que el mayor beneficio fiscal son las exenciones (es decir, consideran que las
exenciones están comprendidas en los beneficios fiscales). Otros autores, en cambio, dicen que son
cosas distintas. Podríamos decir que la exención le da un beneficio al contribuyente, pero que no es
la única.

En la provincia de Buenos Aires es común que los campos se inunden. Se les otorga un beneficio
fiscal en donde se le difieren el pago de los tributos, para que puedan primero recuperar el daño y
luego pagar el tributo.

También, tenemos beneficios fiscales en lo relativo a los régimenes de promoción. Hay ciertas
actividades que al gobierno le interesa que crezcan, y por eso le dan un tratamiento fiscal distinto.

Inmunidad
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La inmunidad tributaria se configura cuando la exención viene calificada por la Constitución, ya sea
en forma expresa o tácita. Es decir, por diversos mandatos constitucionales no voy a estar alcanzado
por el poder tributario.

Hay un solo caso de inmunidad y es el Banco de la Provincia de BA. Tiene que ver con el nacimiento
de nuestro país y las condiciones que impuso BA para incorporarse.

Respecto de los cónsules no tienen, muchas veces tenemos convenios recíprocos.

García Vizcaíno: un ejemplo tácito de inmunidad tributaria es la intangibilidad de las

remuneraciones judiciales. El art. 75 inc. 17 de la CN prevé expresamente la inmunidad tributaria en
cuanto a las tierras que ocupan los indígenas como propiedad comunitaria.

No incidencia y la no sujeción

Tiene que ver con que la actividad no encaja en el hecho imponible que establece la ley.

La no incidencia tiene que ver con que hice una actividad parecida pero no llego a estar alcanzado, y
la no sujeción que no tuve nada que ver con el hecho imponible.

Ejemplo de no incidencia: el ejemplo del jugo. Ejemplo de no sujeción: directamente no vendo

nada.

55.- Distribución constitucional de competencias (Nación y Provincias). El régimen municipal. La

ciudad de Buenos Aires.

Distribución constitucional de competencias (Nación y Provincias)

Facultades impositivas del gobierno federal:

➔ Exclusivas y que ejerce en forma permanente: tributos indirectos externos o aduaneros

(importación y exportación); tasas postales; derechos de tonelaje; tasas y contribuciones
especiales por obras y servicios nacionales (art. 4). Asimismo son exclusivas las facultades
derivadas de reglar el comercio internacional y el comercio interprovincial (art. 75 inc. 13), y
lo atinente a la Capital Federal, sin perjuicio de su autonomía (arts. 75 inc. 30 y 129).
➔ Concurrentes con las provincias y que ejerce en forma permanente: tributos indirectos
internos- al consumo, a las ventas, a los servicios (arts. 4, 17 y 75 inc. 2), salvo disposición en
contrario de la ley convenio que rija la coparticipación. Además, respecto de los
establecimientos de utilidad nacional, la Nación dicta la legislación necesaria para el
cumplimiento de sus fines específicos, sin perjuicio de los poderes de policía e imposición de
las provincias y municipios.
➔ Con carácter transitorio al configurarse las situaciones excepcionales previstas: tributos
directos (art. 75 inc. 2) que pueden ser exclusivos o superponerse a otro provincial.

Facultades impositivas de las provincias:

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➔ Exclusivas y que ejercen de forma permanente: tributos directos (arts. 121 y 126), salvo
disposición en contrario de ley convenio de coparticipación; aportes y contribuciones por
seguridad social provincial (art. 14 bis, 121 y 125); tasas y contribuciones especiales por
obras y servicios provinciales.
➔ Concurrentes con la Nación y en forma permanente: tributos indirectos internos (art. 75 inc.
2, 121 y 126).

El régimen municipal

La reforma constitucional de 1994 estableció el principio de la autonomía municipal en los arts. 123
y 129. A tal efecto, cada provincia en su Constitución debe asegurar esa autonomía “reglando su
alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo, económico y financiero”.

Las constituciones de varias provincias confirieron a los municipios facultades para establecer
impuestos, tasas y contribuciones de mejoras, y para coparticipar en el producto de los tributos
provinciales y nacionales distribuidos en la provincia (Constituciones de Córdoba, Jujuy, Salta, San
Luis, San Juan y Santiago del Estero).

Tales facultades impositivas deben ser ejercidas por los municipios con prudencia y razonabilidad,
de modo de no aumentar la veracidad fiscal, superponiendo tributos que desincentivan las
inversiones y destruyen la riqueza.

56.- Límites constitucionales al poder de imposición. Garantías federales e individuales. Los

principios de legalidad, generalidad, igualdad, capacidad contributiva, proporcionalidad,
razonabilidad, no confiscatoriedad, equidad, ejemplaridad, tutela jurisdiccional, seguridad
jurídica, redistribución, libertad de trabajar, libertad de transitar, etc. Derecho ambiental, habeas
data, habeas corpus, consumidores. Jurisprudencia nacional relacionada con dichos principios.

Límites constitucionales al poder de imposición

El poder tributario no es un poder absoluto. Está limitado por los derechos de los contribuyentes y
constituyen garantías constitucionales. Cuando el Estado quiere gravar con tributos a los
contribuyentes, tiene que respetar un montón de garantías que se encuentran explícitas o implícitas
en la Constitución Nacional.

➔ Límite formal: Principio de legalidad

Este principio consiste en que no puede haber tributo sin ley previa que lo establezca. Está
contenido en los arts. 17, 19, 52 y 75 inc. 1 y 2 de la CN.

En virtud de este principio, las leyes son interpretadas conforme a su letra y espíritu, sin la
posibilidad de que se creen impuestos y exenciones por analogía.

El art. 17 expresa que “Sólo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el Artículo
4º”. Esto constituye una forma de protección del derecho de propiedad de los sujetos al poder de
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imposición del Estado, porque los tributos implican restringir tal derecho, apuntando parte de la
renta o patrimonio con destino a las arcas estatales.

El art. 52 atribuye a la Cámara de Diputados “exclusivamente la iniciativa de las leyes sobre

contribuciones..”.

Además de ser previa, la ley que establezca el tributo debe ser completa. Deben estar establecidos
todos los elementos constitutivos del hecho imponible, y la doctrina mayoritaria entiende que
aquellos son los elementos cualificantes.

El hecho imponible es la hipótesis legal que una vez que una determinada persona lo lleva a cabo
en un tiempo y lugar, surge como consecuencia inmediata la obligación tributaria, y luego el pago
del importe tributario.

A) Elementos cualificantes: para la doctrina mayoritaria, para que la ley sea completa, solo se
requiere la presencia de los siguientes cuatro elementos.

1) Elemento material u objetivo: comúnmente se traduce en un verbo (obtener ganancia,

ejercer profesión, ser titular de un vehículo automotor). Tiene que ver con la cosa que se
está gravando.
2) Elemento subjetivo: la ley tiene que hacer mención al destinatario legal tributario, es decir,
quien va a ser el obligado a pagar el tributo. El contribuyente en algunos casos va a ser el
destinatario legal tributario; y a su vez puede ser responsable por deuda propia, por deuda
ajena y sustituto.
3) Elemento temporal: determina cuándo va a quedar perfeccionado el hecho imponible. En
algunos casos va a ser instantáneo (IVA) y en otros periódicos (ej. impuesto a las ganancias
que se da en un año calendario, queda perfeccionado el 31 de diciembre).
4) Elemento espacial: tiene que ver con quién me va a exigir el impuesto (si es nacional,
provincial o municipal). Quién tiene la potestad de percibir y recaudar.

Esto le garantiza al contribuyente saber quien es exigido. Si falta alguno de estos elementos no
estamos frente a una norma completa.

La doctrina minoritaria dice que, además de los cualificantes, la ley debe contener los elementos
cuantificantes y las exenciones.

B) Elementos cuantificantes:

- Base imponible: varía dependiendo del tributo que se trate, se toma como índice de
medición.
- Alícuota: es un porcentaje que se va a aplicar sobre la base imponible.
- Quantum: el importe que va a ingresar a las arcas del Estado.

Ejemplo: veo cuánto ingresó en el ejercicio de mi profesión en marzo del 2020. Cobré 7 consultas
(42 mil pesos) y cobré 350 mil pesos de honorarios por un divorcio (BASE IMPONIBLE) A eso le
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agrego el 3,5% que dice la ley (ALICUOTA). Hago la regla de tres simple y de ahí surge el importe
tributario (QUANTUM).

C) Exenciones: según la doctrina minoritaria deben estar establecidas en forma expresa.

La mayoritaria dice que solo el A, la minoritaria dice que A, B, C.

Otra cuestión importante a tener en cuenta como límite formal del principio de legalidad es la
delegación legislativa. Técnicamente, para que una ley sea completa necesita tener los cuatro
elementos cualificantes, pero esto no quita que se puedan delegar ciertas cuestiones al Poder
Ejecutivo por cuestiones de practicidad. Normalmente se delega lo relativo al quantum y al cobro,
nunca los elementos cualificantes.

Se hace por ley y tiene que disponer un mínimo y un máximo en el que el Poder Ejecutivo se pueda
mover. Por ejemplo, para el derecho aduanero se dispone que el Poder Ejecutivo puede establecer
de un 1% a un 5%; para el trigo entre el 12 y 15%; para la soja de 0 al 35%.

Fallo Camaronera La Patagonia c/ Ministerio de Economía (2014): el Ministerio de Economía

estableció una modificación de la alícuota de un derecho aduanero. Se le exige a Camaronera La
Patagonia (pesquera de MDQ) a que pague una suma dineraria en concepto de ese cambio. La
empresa interpone amparo para que se declare la inconstitucionalidad. En primera instancia le dan
la razón al ministerio. Pero, en segunda instancia hacen lugar a su planteo. La Cámara dice que
jamás una delegación puede modificar los elementos esenciales del hecho imponible, que la
delegación existe siempre que exista una ley que tenga topes y máximos, y en este caso no se
cumplía. La CSJN ratifica en favor de la empresa.

Otra excepción es que la ley tiene que haber sido sancionada conforme dice la CN. En el caso de
Georgalos querían hacer un cambio en un tributo y en diputados ponen el 30 de diciembre, y
Senado cambia y dice 31. Georgalos plantea que no fue sancionado conforme dice el CN porque si
cambio la fecha estoy obligado a retrotraernos a diputados. Le dan la razón porque no es
sancionada conforme al procedimiento que dice la CN.

➔ Límite de la capacidad contributiva (límite material)

La capacidad contributiva es la aptitud socioeconómica de los miembros de la comunidad para

contribuir a las arcas del Estado. Voy a contribuir conforme a mi situación o capacidad económica
para hacer frente a un tributo que el Estado exige.

En nuestro país, la Constitución no menciona explícitamente este principio, pero surge de manera
implícita del art. 16 al decir que “la igualdad es la base del impuesto”.

Lo cierto es que la CN, al referirse a los tributos, emplea una terminología que permite interpretar la
intención de que los tributos sean pagados equitativamente según la capacidad económica de los
ciudadanos.
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- Artículo 4: habla de contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población

imponga el Congreso
- Artículo 16 in fine: la igualdad es la base del impuesto
- Artículo 75 inc. 2: al otorgarle al Congreso la facultad excepcional de imponer contribuciones
directas, se estipula que ellas deben ser proporcionalmente iguales en todo el territorio de la
Nación.

La capacidad contributiva tiene cuatro implicancias trascendentales:

- Requiere que todos los titulares de medios aptos para hacer frente al tributo contribuyan,
salvo aquellos que no cuentan con un nivel económico mino que quedan al margen de la
imposición.
- El sistema tributario debe estructurarse de manera tal que quienes ostenten mayor
capacidad económica tengan una participación más altas en las rentas tributarias del Estado
- No pueden seleccionarse como hechos imponibles circunstancias o situaciones que no sean
abstractamente idóneas para reflejar la capacidad contributiva.
- En ningún caso el tributo que recaiga sobre un contribuyente puede exceder su razonable
capacidad contributiva, caso contrario se atenta contra la propiedad.

Fallo Navarro de Viola: Navarro de Viola era una persona empresaria que tenía muchas acciones y
dona la mitad a una entidad. Ese año, el Estado dice que va a gravar las acciones de esas empresas
con fecha retroactiva (del 1 de enero al 31 de diciembre del año 91, ella ya había donado la mitad
de sus acciones). Acude a la Corte para resolver si debía pagar o no los tributos en concepto de esas
acciones de las cuales ya no era titular. La pregunta es, ¿tiene capacidad contributiva para hacer
frente a ese tributo? No, porque esas acciones no forman parte de su patrimonio, por lo tanto se
determina que no debe pagar el tributo.

Fallo Caja de Abogados de Mendoza contra Estado Provincial: el Estado retiene de la caja que
ingresa para las jubilaciones un porcentaje, porque entiende que ese monto que la caja recibe debe
tributar. La caja lo tacha de inconstitucional. La Corte entiende que no tiene que ver con la
capacidad contributiva de la entidad porque es un importe que se aporta para una futura jubilación.

➔ Generalidad

La generalidad surge del art. 16 de la CN, y significa que cuando uan persona se encuentra en las
condiciones que marcan el deber de contribuir debe tributar, cualquiera sea su categoría social,
sexo, nacionalidad o edad.

No se trata de que todos deben pagar, sino de que nadie debe ser eximido por privilegios
personales, de clase, linaje o casta.

El límite a la generalidad está dado por las exenciones y beneficios tributarios, pero estos tienen
carácter excepcional y se fundan en razones económicas, sociales o políticas, pero nunca en razón
de privilegios.
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➔ Igualdad

Surge del art. 16 y dispone que la igualdad es la base del impuesto. Este principio no alude a la
igualdad numérica, no quiere decir que todos deben pagar el mismo importe, sino que alude a la
igualdad de capacidad contributiva.

➔ Proporcionalidad

Requiere que el monto de los gravámenes esté en proporción a las manifestaciones de capacidad
contributiva de los obligados al pago. No prohíbe la progresividad de los impuestos.

El art. 4 de la CN dice que el Tesoro nacional este conformado, entre otros recursos, por ”las demás
contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso”.

Art. 75 inc. 2: las contribuciones directas que imponga el Congreso Nacional tienen que ser
proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación.

➔ Principio de no confiscatoriedad

La CN asegura la inviolabilidad de la propiedad privada, su libre uso y disposición y prohíbe la

confiscación (arts. 14 y 17). La tributación no puede por vía indirecta hacer ilusorias tales garantías
constitucionales.

La CSJN ha sostenido que los tributos son confiscatorios “cuando absorben una porción sustancial
de la propiedad o de la renta”. La dificultad surge para determinar concretamente que debe
entenderse por “parte sustancial”. La Corte ha fijado el 33% como tope de validez constitucional de
ciertos tributos. De esta manera si el Estado me arranca más del 33% es inconstitucional.

➔ Principio de equidad

Significa que la imposición debe ser regida por un fin justo. Opera en beneficio del contribuyente y
podría ser invocada por éste si se ve sometido a una contribución cuya falta de razonabilidad y
equilibrio la transforma en una exacción totalmente injusta.

57.- Los convenios del artículo 75 inciso 22 de la C.N. Su incidencia en lo tributario. Jurisprudencia.
 FALLOS SOBRE TASAS

“Compañía Química S.A. c/ Municipalidad de Tucumán” (1989)

Compañía Química S.A. demanda contra la Municipalidad de San Miguel de Tucumán por nulidad
del acto administra;vo y por incons;tucionalidad de la tasa municipal. Sos;ene que el art. 120 del
Código Tributario Municipal (ordenanza 229/77), sancionada por la demandada, resulta contrario
a la C.N. pues jamás habría exis;do en su opinión, un servicio concreto que le hubiera sido
prestado a su representante como contraprestación al cobro de la tasa impugnada. Se impugna en
el juicio la validez cons;tucional de una norma local, la cual resulta irrazonable pues la obliga —
junto con todo aquél que realice una ac;vidad comercial, industrial o de servicios— a que costee
los supuestos beneficios genéricos que daría la Municipalidad a todos los habitantes de la ciudad,
por su sola existencia.
El art. 120 del Código tributario municipal (ordenanza 229/77) establece que la tasa cuya
cons;tucionalidad se impugna en autos será abonada por cualquier ac;vidad comercial, industrial
y de servicios por las que se usen y aprovechen las obras y demás prestaciones que hacen al
progreso regular y con;nuo de la ciudad, en virtud de los servicios municipales de contralor,
seguridad, higiene, salubridad, moralidad, y cualquier otro no retribuido por un tributo especial,
pero que prevenga, asegure y promueva el bienestar general de la población.
La CSJN sostuvo la existencia de un requisito fundamental respecto de las tasas: al cobro de dicho
tributo debe corresponder siempre la concreta, efecNva e individualizada prestación de un
servicio rela;vo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente.
La citada norma resulta irrazonable toda vez que carga sobre aquellos contribuyentes que realizan
una ac;vidad comercial, industrial o de servicios la supuesta manutención de servicios públicos
indiscriminados que beneficiarían a toda la comunidad, consagrando así una manifiesta iniquidad.
A ello cabe sumar la excesiva amplitud de la norma impugnada —contraria al principio de legalidad
que rige en la materia— al no discriminar debidamente los servicios cuya manutención solicita,
posibilitando la eventual recaudación de los fondos para una finalidad ajena a la que
presuntamente la habría dado origen.

“Laboratorios Raffo c/ Municipalidad de Córdoba” (2008)

La actora comercializaba medicamentos sin contar con un establecimiento Wsico, sino por medio
de visitadores médicos, por lo que la Municipalidad pretendía cobrarle una “Contribución Sobre el
comercio, la Industria y las Empresas de Servicio” (CCIS), contribución en virtud de los servicios
municipales de contralor, entre otros.
Se presenta acción de incons;tucionalidad contra la Municipalidad, sosteniendo que una tasa
requiere de una concreta, efec;va e individualizada prestación de servicio sobre algo no menos
individualizado del contribuyente (y negó que esto fuera posible, ya que no tenía lugar Wsico
dentro del Municipio). Respecto de la contribución como impuesto, dijo que se superponía con el
IVA y que la pretensión tributaria era incompa;ble con la obligación de la provincia de promover la
derogación de las tasas municipales que no cons;tuyan la retribución de un servicio efec;vamente
prestado.
La Corte dis;nguió tasa de impuesto:
• Tasa: categoría tributaria derivada del poder de imperio del Estado, que si bien posee estructura
análoga al impuesto, se diferencia en que el presupuesto de hecho adoptado por la ley, consiste
en el desarrollo de una ac;vidad estatal que atañe al obligado y que, por ello, desde el momento
en que el Estado organiza el servicio lo pone a disposición del par;cular, y éste no puede rehusar

1
 su pago, aun cuando no haga uso de aquel o no tenga intereses, ya que el servicio ;ene en miras
el interés general.
• Impuesto: se determina en base a la verificación de un hecho imponible.
La Corte Suprema calificó a la CCIS como una tasa, y analizó luego si, en función de esa condición,
resultaba aplicable a Laboratorios Raffo, teniendo en cuenta que la empresa encomendaba la
difusión de sus productos a un agente de propaganda médica residente en la ciudad de Córdoba,
pero que carecía de local, depósito o establecimiento de cualquier ;po en el municipio.
La Corte concluyó que la argumentación municipal, en el sen;do de jus;ficar el cobro del tributo
por la prestación de un conjunto de servicios de carácter general (control del buen estado de los
edificios; coordinación del transporte; ordenamiento del tránsito, regulación del estacionamiento;
etc.) no sa;sfacía el requisito fundamental aplicable a las tasas, en cuanto su cobro debe
corresponder siempre a la concreta, efec;va e individualizada prestación de un servicio, referido a
algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente, exigencia que a juicio de la Corte
encuentra sustento en el art. 17 de la Cons;tución Nacional. Esto no se da en el caso, por lo cual
resulta cual es ilegi;mo el cobro de la tasa en cues;ón.

“Selcro”

La Cámara hizo lugar a una acción de amparo y declaró la incons;tucionalidad del segundo párrafo
del art. 59 de la ley 25.237 en cuanto delegó en el Poder Ejecu;vo Nacional la facultad de
establecer los valores para determinar las tasas a percibir por la Inspección General de Jus;cia. La
demandada interpuso recurso extraordinario. La Corte Suprema de Jus;cia de la Nación confirmó
la sentencia.
El tributo discu;do es una tasa, en tanto establece de modo coacNvo una contraprestación
pecuniaria por un servicio brindado y su presupuesto de hecho consiste en una situación que
determina, o se relaciona, necesariamente, con el desenvolvimiento de una cierta acNvidad de
un ente publico relaNva, en forma individualizada, a la persona obligada a su pago (sujeto pasivo
contribuyente). La tasa es una categoría tributaria derivada del poder del imperio del estado, con
estructura jurídica análoga al impuesto y del cual se diferencia únicamente por el presupuesto de
hecho adoptado por la ley, que en este caso consiste en el desarrollo de una ac;vidad estatal que
atañe al obligado y que por ello, desde el momento en que el estado organiza el servicio y lo pone
a disposición del par;cular, este no puede rehusar el pago aun cuando no haga uso de el, el
servicio ;ene en mira el interés general.
El primer principio fundamental del derecho tributario es el principio de legalidad. Sólo el congreso
impone las contribuciones que se expresan en el art. 4 CN y corresponde a la cámara de diputados
la inicia;va de las leyes sobre contribuciones según el art. 52 CN.
En el fallo un precedente anterior, la corte estableció que los principios y preceptos
cons;tucionales prohíben a otro poder que el legisla;vo el establecimiento de impuestos,
contribuciones y tasas y, ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una
disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos cons;tucionales, esto es,
válidamente creada por el único poder del estado inves;do en tales atribuciones. El PE ;ene
vedado establecer tributos aun por la vía extraordinaria de decretos de necesidad y urgencia toda
vez que el art. 99 inc. 3 CN prohíbe emi;r este ;po de disposiciones cuando se trate de materia
tributaria.
La delegación realizada en la jefatura de gabinete de ministros es inadmisible, porque no se
estableció en ley alguna la alícuota aplicable.

“Quilpe S.A.” (2012)

2
Se trató de un fisco municipal (de la Provincia de La Rioja), que pretendió exigir una tasa por
seguridad e higiene a un contribuyente.
La actora argumentó la falta de prestación del servicio de salubridad, higiene y seguridad por parte
del municipio; interpuso demanda para que se declarara la incons;tucionalidad y se impugnara la
pretensión fiscal del cobro de la tasa.
El contribuyente tenía un establecimiento en el municipio, con lo cual en principio se podría haber
presumido erróneamente la existencia de servicios; un requisito fundamental para el cobro de la
tasa de seguridad e higiene es la existencia de un local o establecimiento, razón por la cual se
puede presumir prima facie que el simple hecho de que un contribuyente posea un lugar fijo
semejable a un local, se reciben los servicios rela;vos a seguridad e higiene. Lo cual no sucedió en
este caso.
La prestación del servicio municipal no se acreditó, atento a que frente a la nega;va de la actora de
haber recibido el mismo, el municipio debió “demostrar la concurrencia de tal conducta por –entre
otras razones- encontrarse en mejores condiciones de probar tal extremo” (carga dinámica de la
prueba); es decir, la Municipalidad debió probar cuáles fueron las ac;vidades de inspección que
llevó a cabo en el establecimiento de la actora.
La carga de la prueba por la falta de prestación del servicio efecNvo le cabe al Fisco dado que, a
parNr de la doctrina de las cargas probatorias dinámicas, se encuentra en mejor posición que el
contribuyente dado que para éste úlNmo le sería dificultoso probar un hecho negaNvo.
La Corte resolvió revocar la sentencia del Tribunal Superior de la Provincia de La Rioja que había
rechazado la demanda de incons;tucionalidad deducida por el contribuyente con el objeto de
impugnar la pretensión fiscal de la municipalidad.

“Autómovil Club ArgenNno c/ Municipalidad de La Plata” - SCBA

El Automóvil Club Argen;no (ACA), por apoderado, promueve demanda contra la Municipalidad de
La Plata, con el objeto de que se anulen las resoluciones 10.363 y 10.365 de la Dirección de Rentas
de fecha 1 de noviembre de 2000, y los decretos 1.002 y 1.322 dictados por el Intendente comunal
el 31 de julio y el 26 de octubre de 2001, respec;vamente. A través de estos úl;mos actos se le
impuso un ajuste en la liquidación de la Tasa por Inspección en Seguridad e Higiene por los
períodos 1 a 6 de 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999 y, 1 a 4 de 2000.
La cues;ón a decidir se circunscribe a determinar si la deuda tributaria impuesta al ACA por la
Municipalidad de La Plata se ajusta a derecho.
La accionante desarrolla los siguientes argumentos: 1) no es sujeto pasivo de la deuda; 2) está
exenta de la contribución por aplicación del decreto municipal 4.980; 3) la tasa es irrazonable
porque no se corresponde con un servicio real y concreto que presta la Municipalidad de La Plata y
porque existe una notoria desproporción entre el monto y el supuesto servicio que se brinda a
cambio. La accionante no acredita ninguno de estos extremos, sino que se limita a enunciar las
sumas abonadas sin lograr demostrar cuál es el límite que traspuesto conver;ría el gravamen en
confiscatorio.
La SCBA ha afirmado en otros precedentes que los tributos se diferencian en cuanto al
presupuesto de hecho adoptado por la ley para poder exigirlo: en el caso de la tasa, la prestación
efec;va o potencial de una ac;vidad de interés público que afecta al obligado; en el caso del
impuesto, el hallarse en una de las situaciones consideradas por la ley como hecho imponible. Por
su parte, la Corte federal ha dicho que la imposición de las tasas presupone la existencia de un
requisito fundamental como es que al cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la
concreta, efec;va e individualizada prestación de un servicio rela;vo a algo no menos

3
individualizado del contribuyente.
En cuanto al servicio prestado por el municipio, consideró la SCBA que si bien la norma específica
no impone al Estado como condición para percibir la tasa la obligación de prestar el servicio con
una regularidad determinada, cierto es que el mismo debe desarrollarse con una periodicidad
razonable atendiendo al fin público al que está encaminado.
En la especie, entre 1995 y 2000 el municipio realizó una sola inspección de bromatología. Ello no
parece reflejar un obrar diligente y responsable de la Administración en la prestación del servicio,
cuya finalidad es la seguridad e higiene de la población; máxime teniendo en cuenta que las
instalaciones a inspeccionar se encuentran en el centro de la ciudad capital de la Provincia y
albergan una estación de venta de combus;bles.

“Cappaccioni Roberto c/ Municipalidad Coronel Rosales” - SCBA

El contribuyente contaba con un local comercial en el municipio y cues;onó la obligación al pago

de la Tasa de Seguridad e Higiene, sobre la base de que el servicio de contralor relacionado no era
efec;vamente prestado.
La Suprema Corte bonaerense aceptó el fallo del Máximo Tribunal de la Nación que afirma que las
tasas municipales deben responder a un servicio efec;vamente prestado por la comuna. También
que la carga de la prueba sobre la procedencia de una tasa, ante un reclamo, no ;ene que recaer
sobre el contribuyente, sino sobre la Municipalidad que es la que está en mejores condiciones para
hacerlo.
En el caso puntual, siguiendo la doctrina de esa misma Suprema Corte en la causa “Automóvil Club
Argen;no”, la SCBA tomó doctrina de la CSJN para reba;r los argumentos de la Municipalidad.
“La imposición de las tasas presupone que al cobro de dicho tributo debe corresponder siempre la
concreta, efec;va e individualizada prestación de un servicio rela;vo a algo no menos
individualizado del contribuyente”.
Respecto de la potencialidad del servicio cuando todavía no se hubiera llevado a cabo la ac;vidad
de inspección, no puede llegar al absurdo de convalidar la ilegi;midad de un obrar municipal que
se limite a organizar el servicio y exija el pago de la tasa sin llevar adelante la ac;vidad de contralor
a su cargo.
Esa tarea de contralor del Municipio debe atender a la seguridad e higiene de la población, pero
bajo estándares de razonabilidad. En este sen;do, la SCBA concluyó que no parece reflejar un
obrar diligente y responsable de la Administración en la prestación del servicio, cuya finalidad es la
seguridad e higiene de la población.
La carga de la prueba: la sentencia modifica el criterio que venía sosteniendo la Suprema Corte de
la Provincia de Buenos Aires. En tal sen;do, el fallo afirma que ya no corresponde al contribuyente
que demanda la carga de acreditación de la falta de prestación del servicio, sino al municipio. Para
adoptar este criterio, el alto tribunal bonaerense cita el antecedente “Quilpe S.A.” de la CSJN
Así la Suprema Corte de la provincia de Buenos Aires ra;fica su reciente doctrina expuesta en el
fallo “Automóvil Club Argen;no c/ Municipalidad”, mediante la que finalmente se alinea con el
criterio emanado por la CSJN en el antecedente “Quilpe”.