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Unidad 4: Derecho tributario en General.

Tributos: Prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de una
ley, para cubrir los gastos que demanda la satisfacción de las necesidades públicas.

Elementos que los caracterizan y discusiones sobre los mismos:

• Prestaciones en dinero y prestaciones en especie: Conforme a la economía monetaria vigente, las
prestaciones tributarias son en dinero. Sin embargo, no es así en todas partes; en algunos países, los
ordenamientos fiscales admiten que la prestación pueda ser también en especie.
• Exigidas en virtud de su poder de imperio: El elemento esencial del tributo es la coacción, es decir la
facultad de compeler al pago de la prestación requerida y que el Estado ejerce en virtud de su poder de
imperio. Se manifiesta en la prescindencia de la voluntad del obligado.
• En virtud de una ley: No hay tributo sin ley previa que lo establezca, lo cual significa limitar
formalmente la coacción y respetar el principio de legalidad.
• Para cubrir los gastos que demanda la satisfacción de necesidades públicas: Es por esta razón que el
objetivo del tributo es fiscal. Sin embargo, esta finalidad puede no ser la única. El tributo puede
perseguir también fines extrafiscales, o sea, ajenos a la obtención de ingresos, como los tributos
aduaneros protectores, los tributos promocionales, las medidas impositivas con fines de desaliento o
incentivo de ciertas actividades privadas, etcétera.

Comparación de las definiciones:

• Modelo Código Tributario OEA- BID (art. 13): Tributos son las prestaciones en dinero que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus
fines.
• Modelo Código Tributario CIAT (art. 2º):
1.- Tributos son las prestaciones pecuniarias que el Estado exige ejercicio de su potestad tributaria y
como consecuencia de la realización del hecho imponible previsto en la ley, al que está vinculado el
deber de contribuir, con el objeto de satisfacer necesidades públicas. Constituyen tributos parafiscales
aquellos establecidos de manera obligatoria por la ley, cuando no responden totalmente a ninguna de
las categorías del numeral 2. Estos tributos se regirán supletoriamente por las disposiciones de este
código.
2.- Los tributos se clasifican en:
a) Impuestos.
b) Tasas.
c) Contribuciones especiales.
• Ley General Tributaria Española 58 del 17/12/2003 (vigencia 01/07/2004), art. 2º, numeral 1 y 2 (1º
parte): Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por
una Administración pública como consecuencia de la realización del presupuesto de hecho al que la ley
vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el
sostenimiento de los gastos públicos.
Los tributos además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los
gastos públicos podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la
realización de los principios y fines contenidos en la Constitución.
Los tributos, cualquiera sea si denominación, se clasifican en tasas, contribuciones especiales e
impuestos.
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Impuestos:
• García Vizcaíno: Impuesto es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, sin obligarse a una contraprestación respecto
del contribuyente, directamente relacionada con dicha prestación.
• Guiliani Fonrouge: Son impuestos todas las prestaciones en dinero o en especie, exigidas por el Estado
en virtud del poder de imperio, a quienes se hallen en situaciones consideradas por la ley como hechos
imponibles.

Naturaleza jurídica: Los impuestos constituyen obligaciones unilaterales impuestas coactivamente por el
Estado en virtud de su poder de imperio. Su fundamento jurídico es, por lo tanto, la sujeción al poder de
imperio del Estado.

Fundamento. Teorías:
a) Enfoque ético: El pago del impuesto obedece a una regla ética, antes que jurídica y su causa es el
beneficio que obtiene el contribuyente por razón de su pertenencia social, económica, política y las
ventajas que ello le supone.
b) Teoría del cambio o teoría del precio de cambio: Los impuestos se asimilan a precios o
contraprestaciones por los servicios prestados por el Estado.
c) Teoría de la prima del seguro: Los impuestos son semejantes a primas de seguro, que pagan los
poseedores de bienes para que el Estado les garantice la seguridad en sus personas y bienes.
d) Teoría de la distribución de la carga pública: El impuesto es consecuencia de la solidaridad social de
todos los miembros de la comunidad, que asumen el deber de sostenerla.

Clasificaciones económicas:
• Directos e indirectos: Distintos criterios clasificatorios:
a) Económico de la traslación e incidencia:
- Directos: Los que no pueden ser trasladados 24.
- Indirectos: Los que si son trasladables.
b) Administrativo:
- Directos: Los recaudados conforme a listas o padrones, debido a que gravan periódicamente
situaciones con cierta perdurabilidad (ej. Impuesto a la renta).
- Indirectos: Los que no pueden ser incluidos en listas, porque gravan actos o situaciones
accidentales como los consumos (ej. IVA).
c) Exteriorización de capacidad contributiva:
- Directos: Los que gravan exteriorizaciones inmediatas de riqueza. Es decir, cuando extraen el
tributo en forma inmediata del patrimonio o del rédito, considerado como expresión de
capacidad contributiva.
- Indirectos: Los que recaen sobre manifestaciones mediatas de riqueza. Es decir, cuando gravan
el gasto o el consumo, tomados como presunción de la existencia de capacidad contributiva.
d) Situación estática o dinámica de la riqueza gravada:
- Directos: Los que gravan la riqueza por si misma e independientemente de su uso, al haberse
verificado la condición general consistente en su manifestación inmediata (patrimonio,
producto o renta de los edificios, etc.).
- Indirectos: Los que gravan la riqueza en si misma, sino en cuanto se verifique alguna de las
otras circunstancias que las leyes de impuesto hayan previsto como una manifestación mediata
de ella (consumo, inversión patrimonial, sucesión hereditaria, etc.).

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Trasladar, significa transferir la carga tributaria a sujetos que no revisten el carácter de sujeto pasivo.
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e) Pragmático: Elimina toda referencia a la capacidad contributiva y mencionan cuales son directos y
cuales indirectos.
- Directos: Los impuestos a la renta y el patrimonio.
- Indirectos: Los impuestos al consumo y a las transacciones.

Sobre la renta, los consumos y el patrimonio: Esta clasificación se basa en las formas de exteriorización de
la capacidad contributiva.
Para algunos como Lucien Mehl, la clasificación económica de los impuestos diferencia los impuestos sobre
la renta (riqueza en período de formación), el capital (la riqueza conseguida) y el gasto (que comprende los
impuestos indirectos sobre la circulación y el consumo, y los impuestos sobre los volúmenes de negocios).

Progresivos y regresivos:
• Se llaman impuestos Progresivos a los establecidos con una alícuota (porcentaje) que crece según
aumenta la base imponible o que se eleva por otras circunstancias, según categorías.
Ej.: impuesto a las ganancias. La alícuota va del %27 al %35.
• Y son Regresivos aquellos cuya alícuota (porcentaje) es decreciente a medida que aumenta el monto
imponible. Ej.: el IVA 25.

Proporcionales: Son los impuestos en los que la alícuota (porcentaje) aplicable a la base imponible
permanece constante. Ej.: El IVA desde un punto de vista jurídico. %21 sobre el valor del producto
comprado.

Efectos económicos de los impuestos:

• Persecución: Es el efecto por el cual el impuesto recae sobre el contribuyente de iure, o sea, aquel
comprendido en el hecho imponible y designado por la ley para pagar. Si este contribuyente, además,
soporta la carga tributaria, entonces, el contribuyente percutido (contribuyente de iure) es también el
contribuyente incidido (contribuyente de facto), ya que no se verifica traslación del impuesto.

• Traslación/Repercusión: Consiste en la transferencia -total o parcial- del peso del impuesto a otra
persona distinta del “contribuyente de iure”, denominada “contribuyente de facto”.
 Hacia adelante (o prostraslación), Hacia atrás (o retrotraslación) y Oblicua.
- Hacia adelante (o prostraslación): La traslación sigue la corriente de los bienes en el circuito
económico. Ej.: el comerciante que transfiere la carga tributaria al consumidor mediante un
aumento de precio.
- Hacia atrás (o retrotraslación): La traslación sigue el proceso inverso al de la corriente de los
bienes en el circuito económico. Ej.: El adquiriente de una mercadería que obtiene de su
suministrador una rebaja igual al impuesto que se traslada.
- Oblicua: La traslación oblicua puede ser hacia adelante o hacia atrás, y consiste en la
transferencia del peso del impuesto a compradores o proveedores de bienes o servicios
diferentes de los gravados.

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Desde una perspectiva jurídica es un impuesto proporcional, ya que su alícuota no varía en función de la base
imponible. Sin embargo, si se tiene en cuenta la capacidad económica de la persona el IVA tiene un efecto regresivo,
ya que impacta en un porcentaje mayor sobre personas de menores ingresos que sobre las que tienen rentas más
altas.
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Tasas:
García Vizcaíno: La tasa es toda contraprestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se
particulariza o individualiza en el obligado al pago.

Caracteres:
• Divisibilidad: Por estar determinado y concretado en relación con los individuos a quienes atañe.
• Carácter de su prestación: Las tasas tienen carácter tributario. Ello es así porque las tasas son tributos
pagados al Estado en virtud de la entrega de un bien o contraprestación de un servicio público.
• Destino del producido: La tasa no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto
de la obligación.
• Determinación de su monto:
a. Según el valor de la ventaja: La tasa debe ser graduada conforme a la ventaja que el obligado
obtiene por el servicio prestado.
Critica: Es difícil cuantificar esa ventaja y hay tasas que no producen ventaja para el obligado. Ej.:
Tasa que paga el condenado en una causa penal.
b. Según el costo del servicio: La tasa debe ser graduada por el costo del servicio en relación con cada
contribuyente, es decir, el costo de la tasa debe ser igual al de su importe.
c. Según la capacidad contributiva: La tasa debe ser graduada no solo según el costo efectivo de los
servicios con relación a cada contribuyente, sino también según la capacidad contributiva de los
mismos, a fin de cobrar a los menos capacitados una contribución menor que la requerida a los de
mayor capacidad, equilibrando de ese modo el costo total del servicio público.
d. Según la cuantía global: La tasa debe ser graduada no solo de acuerdo la capacidad contributiva
del contribuyente, sino, además, que el monto total de lo recaudado por la tasa debe guardar una
razonable y discreta relación con el costo total del servicio público efectivamente prestado.

Contribuciones especiales:
García Vizcaíno: La contribución especial es toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el
Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige, en virtud de ley, por beneficios individuales o de grupos
sociales derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades estatales.

Caracteres:
a) Prestación Personal: El contribuyente es una persona. La deuda por la contribución pertenece al
propietario del inmueble presuntamente beneficiado con la obra.
b) Beneficio derivado de la obra: El monto del beneficio surge de comparar el valor del inmueble al
finalizar la obra, con el que tenía al comienzo. Doble tasación, antes y después de la obra.
c) Proporción razonable entre la contribución de mejoras y el beneficio: Por ende, las leyes suelen
especificar:
1) Cuáles son los inmuebles valorizados por la obra pública (p.ej., fijando un límite geográfico).
2) Que parte de los costos deben ser financiados por los beneficiarios.
3) Como se distribuirá esa parte del costo entre ellos (p.ej., de acuerdo a la distancia de cada
inmueble respecto de la obra).

Características del beneficio:

• Es el criterio de justicia distributiva propio de la contribución especial.
• Es objetivo, se desprende de todas las observaciones subjetivas del contribuyente.
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Contribuciones Parafiscales: Son las contribuciones especiales recaudadas para asegurar el financiamiento
autónomo de ciertos entes públicos. Tienen por destino la seguridad social, bolsa de comercio, colegios
profesionales, etc. García Vizcaíno.

Aportes a la Seguridad Social: La parafiscalidad social está constituida por los aportes de seguridad y
previsión social que efectúan:
• Patrones y obreros en las cajas que otorgan beneficios a trabajadores en relación de dependencia.
• Empresarios a cajas que les otorgan beneficios.
• Trabajadores independientes en general, entre ellos los profesionales.
Estos aportes se traducen en beneficios que reciben algunas de estas personas, y que consisten en
jubilaciones, subsidios por enfermedad, accidentes, invalidez, maternidad, muerte, cobertura integral de la
salud, etcétera. Por ende, se puede definir a tales beneficios como el conjunto de medidas adoptadas por el
Estado para proteger a los ciudadanos contra aquellas contingencias de concreción individual que jamás
dejarán de presentarse por óptima que sea la situación de la sociedad en que viven.

Villegas sostiene que las contribuciones de seguridad social o parafiscales son tributarias, para quienes
obtienen beneficio del sistema (obreros, empleados, autónomos) los aportes constituyen contribuciones
especiales, en tanto que para quienes no obtienen beneficio (empleadores con respecto a los organismos
que benefician a sus empleados) tiene el carácter de impuesto.

Empréstitos Forzosos: Se trata de empréstitos que por fuerza de la ley deben suscribir los habitantes de un
determinado país cuando se encuentren en las situaciones de hecho que la propia ley define.
El carácter tributario surge precisamente de la coerción de la suscripción, a través de la ley que lo
establece.
La diferencia entre el empréstito forzoso y el impuesto consiste en que en el primero, y no en el segundo, el
gobierno asume las obligaciones referentes a intereses, amortización y extinción de la deuda a su
vencimiento.

Peaje: Prestación exigida por la circulación al largo de una vía de comunicación terrestre o hidrográfica
(camino ruta, autopista, puente, túnel subfluvial). Su finalidad es financiar la construcción y conservación
de las vías de comunicación. García Vizcaíno.

Naturaleza jurídica:
a) Posición que sostiene que es de naturaleza contractual, no tributaria, y que la prestación reviste el
carácter de precio. (Valdés Costa, Buchanan).
b) Posición que considera que el peaje es un tributo. Sin embargo, para algunos es una tasa (Bielsa, De
Juano, Ahumada); otros entienden que es una contribución especial (Guiliani Fonrouge, Villegas, García
Vizcaíno) y quienes lo consideran un impuesto con fines específicos (Carvallo Hederra).

Comparto la posición que sostiene que es una contribución especial, ya que existe actividad estatal
vinculante productora de un beneficio individual que ciertas personas reciben como consecuencia del
aprovechamiento de determinadas obras públicas de comunicación. Por ejemplo, beneficios de ahorros de
tiempo, posibilidad de viajar en mejores condiciones de seguridad y confort. También hay beneficio en
otras obras públicas de gran adelanto técnico (ciertos puentes y túneles subfluviales), que sustituyen a
balsas y otros sistemas anacrónicos.
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El Derecho Tributario:
Giuliani Fonrouge: lo define como “la rama del derecho financiero que se propone estudiar el aspecto
jurídico de la tributación, en sus diversas manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de
este con los particulares y en las que se suscitan entre estos últimos”.

Sus divisiones:
1) El derecho tributario constitucional: Comprende las normas que refieren a los tributos y delimita el
ejercicio del poder del estatal y distribuye las facultades que de él emanan entre los diferentes niveles y
organismos de la organización estatal.
2) El derecho tributario interestadual: Abarca los acuerdos interjurisdiccionales como las leyes-convenio y
los convenios multilaterales.
3) El derecho tributario material o sustantivo: Regula los distintos aspectos sustanciales de la futura
relación que se trabará entre el Fisco y los sujetos pasivos en el ámbito de su poder de imperio, con
motivo de los tributos creados. Es el llamado “derecho de las obligaciones tributarias”.
4) El derecho tributario formal o administrativo: Conjunto de normas y principios que rigen la actividad
de la administración publica en lo referente a los tributos.
5) El derecho tributario penal: Comprende el conjunto de normas jurídicas referentes a ilícitos tributarios
y a la regulación de las sanciones.
6) El derecho tributario procesal: Conjunto de normas que regulan la actividad jurisdiccional del Estado
para la aplicación del derecho tributario.
7) El derecho tributario internacional: Conjunto de normas que rigen las relaciones y situaciones de
carácter tributario internacional, a fin de evitar la doble imposición, obtener información, implementar
medidas para prevenir y reprimir ilícitos tributarios, y coordinar los sistemas tributarios de los distintos
países.
8) El derecho tributario comunitario: Constituido por las normas jurídicas aplicables en materia tributaria
a comunidades internacionales como el Mercado Común del Sur, Unión Europea, etc., que, entre
objetivos, procura armonizar la legislación tributaria.

Autonomía: Posiciones:
a) Los que niegan la autonomía del derecho tributario, subordinándolo al derecho financiero, entendido
este como autónomo porque dispone de principios generales (Guiliani Fonrouge, etc.)
b) Los que consideran al derecho tributario como rama del derecho administrativo, confiriéndole
autonomía didáctica.
c) Los que afirman su dependencia respecto del derecho privado (civil y comercial).
d) Las que consideran al derecho materias o sustantivo didáctica y científicamente autónomo.
e) Los que le confieren autonomía.
f) Las que niegan autonomía científica al derecho tributario, pero le atribuyen autonomía didáctica y
funcional, consistente en que constituye un conjunto de normas jurídicas dotadas de homogeneidad
que funciona concatenado a un grupo orgánico y singularizado que a su vez está unido a todo el
sistema jurídico, confiriéndole singularísimo normativo lo que le permite tener sus propios conceptos e
instituciones o utilizar los de otras ramas del derecho, asignándoles un significado diferente. Villegas.

Fuentes del Derecho Tributario:

• Constitución: Es trascendental como medio generador de normas jurídicas. La CN también estatuye
principios generales de derecho, los cuales ninguna ley tributaria puede desconocer.
El art. 31 de la CN establece la supremacía de la Constitución, las leyes de la Nación que en su
consecuencia se dicten por el Congreso, y los tratados con potencias extranjeras.
• Tratados internacionales: El art. 75, inc. 22 les confiere jerarquía constitucional. Los tratados y
convenciones tienen especial relevancia para el derecho tributario, no solo para evitar la doble
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imposición y establecer mecanismos de colaboración en aspectos tributarios y personales, sino también

para crear distintas formas de integración económicas.
• Leyes: Por el principio de legalidad o reserva de ley no puede haber tributo sin ley previa que lo
establezca. La Ley debe establecer cuál es el hecho imponible, su base, la tasa y el sujeto pasivo de la
relación jurídico-tributaria.
• Leyes convenio: La expresión "leyes convenio" se refiere a leyes dictadas por el Congreso Nacional que
requieren la adhesión de las provincias a través de sus legislaturas locales. Bajo este acuerdo, el
gobierno nacional aplica y administra los gravámenes comprendidos, y distribuye la recaudación entre
las provincias adheridas, comprometiéndose estas a no sancionar tributos locales análogos a los
coparticipados.
Las provincias que no adhieran pueden establecer y recaudar los gravámenes objeto de coparticipación
dentro de sus propias competencias territoriales, pero no tendrían derecho a parte alguna de la
recaudación del gobierno nacional efectuada por las leyes convenio.
• Reglamentos y actos administrativos: Son las disposiciones emanadas del poder ejecutivo que regulan
la ejecución de las leyes. En derecho financiero, y especialmente en derecho tributario, el reglamento
tiene importancia como creador de normas jurídicas. Esto significa que el reglamento contiene también
normas jurídicas aun cuando no emane del poder legislativo.
• La jurisprudencia y doctrina: Únicamente puede servir de fundamento a la hora de aplicar la normativa
tributaria, constituyendo una fuente indirecta, pero en ningún caso fuente generadora de tributos o
exenciones.

Interpretación de las normas tributarias: Interpretar una norma jurídica consiste en descubrir su
verdadero sentido y alcance con relación a los hechos a los cuales se aplica.

Métodos tradicionales:
• Método Literal: Implica atenerse exclusivamente a las palabras de la ley. Este método no siempre es
aplicable en el derecho tributario, debido a la falta de especialización del legislador en esta materia.
Esto podría derivar en normas cuya modalidad de escritura las torne inaplicables.
• Método Lógico: Implica interpretar la verdadera intención del legislador, la ratio legis. Por ende, hay
que investigar sus propósitos y fines, como también su relación con el resto del ordenamiento jurídico.
La interpretación lógica puede ser:
- Extensiva: Cuando se da a la norma un sentido más amplio del que surge de sus palabras. En este
caso, se entiende que el legislador quiso decir más que lo que dice la ley.
- Restrictiva: Cuando se da a la norma un sentido menos amplio del que surge de sus palabras. En
este caso, se entiende que el legislador dijo más de lo que en realidad quiso decir.
• Método Histórico: Implica indagar las causas que motivaron el dictado de la norma, las discusiones
parlamentarias (ocassio legis).
• Método Evolutivo: Sostiene que el método histórico paraliza la vida, y que ante una nueva realidad
social es necesario investigar cual sería la voluntad del legislador frente a la cuestión que se plantea, y
que solución le habría dado este.
Este método en materia tributaria, tiene su valla en el principio de legalidad, ya que no puede conducir
a agregar supuestos no previstos por la ley.

Integración de la ley tributaria. Analogía:

Significa aplicar a un caso concreto no previsto por la ley, una norma que rija un hecho semejante. Por ello
la analogía no es un método interpretativo, sino una forma de integración de la ley, para cubrir sus lagunas.
Hay algunas discusiones doctrinales con respecto a su utilización en materia tributaria:
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• Quienes se pronuncian en su contra.

• Quienes aceptan la analogía para rellenar vacíos en las normas legales, sin que por esa vía se puedan
crear tributos, ni los elementos estructurantes de la obligación tributaria, ni exenciones. Por lo tanto,
no resultaría aplicable tanto en el derecho tributario materias, como en el penal 26 y si en el formal y
procesal.

Interpretación del Hecho Generador o Imponible: Principio de la Realidad Económica o apreciación de los
hechos, como base de interpretación de las normas fiscales.

La interpretación según la realidad económica, se basa en que el criterio para distribuir la carga tributaria
surge de una valoración política de la capacidad contributiva que el legislador efectuó teniendo en cuenta
la realidad económica. De ser así, sólo se logrará descubrir el verdadero sentido y alcance de la ley
recurriendo a esa misma realidad económica que se quiso capturar al momento de la creación del tributo.
Cuando se realiza un acto jurídico o una negociación, se deben distinguir dos situaciones importantes que
tienen relevancia para el derecho tributario: la intención empírica y la intención jurídica.
La intención empírica es la finalidad del negocio realizado, mientras que la intención jurídica es la voluntad
de las partes de circunscribir la intención empírica en una figura jurídica formal, la que tendrá ciertos
efectos, de acuerdo a la figura que escojan.
Así cuando existe causalidad entre la intención empírica y la intención jurídica se ha cumplido en todas sus
partes la voluntad de los negociantes, porque el objetivo económico del negocio ha sido encuadrado en
una figura acorde con dicho objetivo 27.
Ahora cuando las partes tienen una finalidad económica específica, pero, por razones fiscales, resuelven
adoptar una figura jurídica que no es acorde con la finalidad de la intención empírica 28. Ahí es donde entra
a funcionar la interpretación según la realidad económica. Para Jarach/ el Derecho Tributario no es
importante la intención jurídica en la interpretación del hecho imponible, sino la intención empírica del
contribuyente, ya que ésta es la que estará sujeta a las consecuencias impositivas determinadas, siendo
indiferente la intención jurídica.
Mediante la aplicación de este criterio, los jueces (administrativos o jurisdiccionales) pueden apartarse de
los contratos, actos o apariencias jurídicas que pretenden disimular evasiones tributarias fraudulentas, y
aplicar la legislación fiscal según la realidad de los hechos económicos.
Villegas: Instrumento legal que faculta a investigar los hechos reales, y su uso está justificado en derecho
tributario en tanto sea utilizado correctamente para luchar contra la evasión fraudulenta.

La eficacia de las Normas Tributarias en el tiempo: Planteamiento General.

Por regla general, cada ley establece la fecha de su entrada en vigencia. Si se omite, aplica el art. 5 del CCC
que establece que: “Las leyes rigen después del octavo día de su publicación oficial (o sea, en el Boletín
Oficial), o desde el día que ellas determinen”.

26
Por analogía no pueden crearse infracciones ni sanciones.
27
El ejemplo más claro de esto se da cuando se celebra un contrato de compraventa, que tiene por objeto la
transferencia de bienes a cambio de un precio. En este caso, la finalidad económica es la adquisición de un bien a
cambio del pago de dinero, situación que cobija perfectamente el mentado contrato.
28
Un ejemplo de este último supuesto se podría presentar en el mismo caso de una compraventa. Tanto vendedor
como comprador, por efectos netamente tributarios, constituyen una sociedad, aportando como capital de la misma,
el uno el bien materia de la transferencia, y el otro, el dinero que es el pago de la compra. Dejan pasar un tiempo, y se
disuelve la sociedad, y dentro del proceso de liquidación al que aportó el bien le toca el dinero, mientras que al que
aportó el dinero le toca el bien.
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En cuanto a sus efectos, por regla general estos cesan por expiración del término de su vigencia, por
derogación expresa o tácita 29.
Las leyes rigen, en principio, para el futuro.

Retroactividad y ultra-actividad:

El principio general, imperante en materia tributaria, es que las leyes deben regir para el futuro y no
retrotraerse al pasado (irretroactividad 30 de la ley tributaria). Por razones de certeza y seguridad jurídica.
Villegas sostiene que, en materia tributaria y atento al principio de unidad del orden jurídico, resulta de
aplicación el art. 7 del CCC según el cual, las leyes a partir de su entrada en vigencia se aplican a las
consecuencias de las relaciones jurídicas existentes. Las leyes no tienen efecto retroactivo 31, sean o no de
orden público, salvo disposición en contrario.
Para el autor, este último párrafo significa el reconocimiento de que en ciertos casos el legislador puede
asignar retroactividad a algunas leyes, limitando esta posibilidad legislativa, al disponer que esa
retroactividad en ningún caso podrá afectar derechos amparados por garantías constitucionales.
O sea, se admite la teoría de los derechos adquiridos, según la cual el acaecimiento del hecho imponible
genera un derecho adquirido por el contribuyente: el derecho de quedar sometido al régimen fiscal
imperante cuando se realizó o acaeció ese hecho.
Si el hecho imponible es de verificación instantánea (p.ej., en el impuesto de sellos), ninguna legislación
posterior a ese hecho puede ser utilizada para modificar la obligación surgida.
Si el hecho imponible es de verificación periódica, ello significa que tal hecho generador es el resultante de
un conjunto de actos que se desarrollan en un período temporal (p.ej., el impuesto a las ganancias que
grava los ingresos que se van produciendo durante el ejercicio). En este caso, se tiene por configurado el
h.i. en el último instante del período dentro del cual se computan los ingresos 32.
En conclusión, la ley que debe regir las relaciones jurídicas entre fisco y contribuyentes es aquella que
estaba vigente al momento de acaecer el hecho imponible, y la retroactividad de una ley posterior es
inadmisible. Salvo en materia penal en donde se acepta el principio de retroactividad de la ley penal más
benigna.
En lo que atañe a la ultraactividad 33, es inadmisible tanto en derecho tributario como en derecho penal
tributario.

La eficacia de las Normas Tributarias en el espacio: En principio, implica que el poder tributario de cada
Estado es ejercido dentro de los límites territoriales sometidos a su soberanía. Sin embargo, a causa de la
gran cantidad de relaciones jurídicas y económicas internacionales, los Estados buscan extender su poder
tributario más allá de sus territorios, de modo que en ciertos casos el ámbito territorial de imposición es el
globo entero.

29
Cuando una nueva ley dictada es incompatible con una anterior, o cuando la última regula la materia disciplinada
por la primera.
30
Hay irretroactividad cuando la ley tributaria rige sólo respecto de los hechos o circunstancias acaecidos a partir de
su entrada en vigor, hasta el vencimiento del plazo de vigencia o su derogación.
31
Hay retroactividad cuando la ley regula hechos o circunstancias ocurridas con anterioridad al inicio de su entrada en
vigor.
32
Si bien la doctrina no es unánime, se considera que si se produce una modificación legislativa durante el curso del
ejercicio, la alteración es válida y no retroactiva, ya que no se tuvo por realizado el h.i.
33
Hay ultraactividad cuando la ley regula hechos o circunstancias ocurridos después de su derogación o cese de
vigencia.
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Criterios de atribución de la potestad tributaria:

Territorialidad: Criterio de permanencia económica. Se grava según el lugar donde la riqueza se genera, se
sitúa, se coloca, o se utiliza económicamente. Tiene en cuenta la fuente productora de riqueza, con
independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de los contribuyentes y del lugar de celebración de
los contratos.
Residencia efectiva: Criterio de permanencia social. Para atribuir potestad tributaria se tiene en cuenta la
simple habitación o radicación en un lugar, sin intención de permanencia definitiva.

Doble imposición interna e internacional: Hay doble (o múltiple) imposición cuando el mismo destinatario
legal tributario es gravado dos (o más) veces por el mismo hecho imponible, en el mismo periodo de
tiempo por parte de dos (o más) sujetos con poder tributario.

Convenios para evitar la Doble Imposición Internacional: Son los que se celebran entre dos países a fin de
regular el ejercicio de sus respectivas potestades tributarias con relación, por lo general, a los impuestos
que gravan las rentas de las personas físicas y de las empresas y sociedades.

Métodos para evitarla:

• Métodos multilaterales:
- Tratados bilaterales o multilaterales: Los estados contratantes convienen las bases para gravar los
distintos supuestos.
• Métodos Unilaterales:
- Exención de las rentas obtenidas o bienes situados en el exterior: Consiste en gravar las rentas que
se logran en su territorio, y eximen total o parcialmente las que se perciben en el extranjero.
- Crédito por impuestos pagados en el extranjero: Cada país grava la totalidad de las rentas, tanto
las que se produzcan dentro como fuera de su territorio, pero acepta que los impuestos pagados en
el extranjero por rentas allí producidas se deduzcan de los impuestos que se deben pagar en el país
de origen.
- Descuento por impuestos exonerados: Significa que los sacrificios del país fuente no se transfieran
al país del inversor.
- Descuento por inversiones en el exterior: Consiste en deducir, en el impuesto debido en el país de
origen, un porcentaje determinado sobre el monto de la inversión.

Reseña de los Modelos OCDE/ONU:

Estos modelos tienen la misma estructura. Consideran que el sacrificio fiscal debe ser compartido entre el
país fuente y el de residencia. Diferencias:
- Modelo ONU entrega mayores derechos al país fuente para cobrar impuestos. Permite que el país
fuente pueda tener tasas de retención más altas sobre intereses, dividendos y regalías.
- Modelo OCDE permite mayores posibilidades de aplicar impuestos en el país de residencia.

Los Procedimientos de Acuerdo Mutuo (PAM) previstos en los convenios para evitar la doble imposición.
Las disposiciones de la Ley 11.683:

• Art. 205: Ámbito de aplicación. Es un mecanismo tendiente a la solución de controversias suscitadas en

aquellos casos en que hubiere o pudiere haber, para un contribuyente en particular, una imposición no
conforme a un determinado convenio.
• Art. 206: Autoridad Competente. La autoridad competente para entender en este procedimiento es la
Secretaría de Hacienda del Ministerio de Hacienda.
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• Art. 209: Requisitos Formales de la Solicitud. El inicio del procedimiento se formulará por escrito ante
la mesa de entradas de la autoridad competente y deberá contener, como mínimo:
a) Nombre completo o razón social, domicilio y CUIT o CUIL, de corresponder, de la persona que
presenta la solicitud y de todas las partes intervinientes en las transacciones objeto de examen.
b) Una exposición detallada sobre las personas y los hechos, actos, situaciones, relaciones
jurídicoeconómicas y formas o estructuras jurídicas relativos al caso planteado, adjuntando copia
de la documentación de respaldo, en caso de corresponder. Cuando se presenten documentos
redactados en idioma extranjero, deberá acompañarse una traducción efectuada por traductor
público nacional matriculado en la República Argentina.
c) La identificación de los períodos fiscales involucrados.
d) El encuadre técnico-jurídico que el contribuyente o responsable estime aplicable y las razones por
las cuales considera que ha habido o probablemente haya una imposición contraria al convenio.
e) La identificación de los recursos administrativos o judiciales interpuestos por el solicitante o por las
demás partes intervinientes, así como cualquier resolución que hubiera recaído sobre la cuestión.
f) La indicación de si alguno de los sujetos intervinientes en las operaciones objeto de la presentación
ha planteado la cuestión u otra similar, ante la otra autoridad competente del convenio. En caso
afirmativo, adjuntar copia de la respuesta emitida por el otro Estado parte.
g) La firma del contribuyente o de su representante legal o mandatario autorizado por estatutos,
contratos o poderes, acompañando la documentación que avale dicha representación.
• Art. 214: Procedimiento interpuesto ante el otro Estado Contratante. Frente a una comunicación
recibida del otro estado contratante respecto de una presentación allí efectuada, la autoridad
competente dispondrá de un plazo máximo de seis (6) meses desde la recepción de la comunicación y
la documentación de respaldo para emitir una comunicación inicial manifestando su posición.
• Art. 215: Terminación del Procedimiento. El procedimiento de acuerdo mutuo finalizará de alguna de
las siguientes formas:
a) Por desistimiento expreso del contribuyente, en cuyo caso se procederá al archivo de las
actuaciones.
b) Por decisión de la autoridad competente adoptada unilateral o bilateralmente, en cuyo caso deberá
ser comunicada al presentante.
Tanto el desistimiento del procedimiento de acuerdo mutuo como la decisión unilateral adoptada por
la autoridad competente deberán ser comunicados a la autoridad competente del otro Estado.