N ° 01543-4-2018
EXPEDIENTEN0 1828-2018
INTERESADO
ASUNTO Impuesto a la Renta y Multa
PROCEDENCIA Lima
FECHA Lima, 23 de febrero de 2018
VISTA la apelación interpuesta por
con RUC N° contra la Resolución de
Intendencia N° /SUNAT de 30 de octubre de 2017, emitida por la Intendencia de Lima de
la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - SUNAT, que declaró infundada
la reclamación formulada contra la Resolución de Determinación N° , girada por
Impuesto a la Renta del ejercicio 2015 y Resolución de Multa N° , por la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente señala que la resolución apelada deviene en nula, toda vez que no absuelve el
argumento formulado en la fiscalización y en su recurso de reclamación, respecto a que no existe
mandato leqal que lo obligue a acordar el pago de intereses respecto del préstamo celebrado con la
empresa , que originó la provisión de cobranza dudosa y posterior castigo de la citada
cuenta, por lo que se ha vulnerado el debido procedimiento al no emitir pronunciamiento respecto de su
principal argumento.
Que la Administración señala que como consecuencia del procedimiento de fiscalización iniciado a la
recurrente efectuó reparos al Impuesto a la Renta del ejercicio 2015, por provisión y castigo de cuentas
incobrables, y determinó la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código
Tributario.
Que mediante la Carta N° -01 SUNAT y el Requerimiento N° , notificados1
2
el 27 de junio de 2016 en el domicilio fiscal de la recurrente , de fojas 434, 435, 442 y 443, se inició el
procedimiento de fiscalización parcial3 del Impuesto a la Renta de enero a diciembre de 2015, como
resultado del cual se efectuó un reparo a la renta neta imponible del ejercicio 2015 al no haber sustentado
la provisión de las deudas incobrables deducidas como gasto, emitiendo como consecuencia de ello la
Resolución de Determinación N° de fojas 463 a 465 y la Resolución de Multa N° 024-
emitida por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, de
fojas 466 y 467, vinculada a dicho reparo.
Que estando a lo expuesto, corresponde determinar si el reparo efectuado por la Administración, así
como la sanción impuesta, resultan arregladas a ley.
Resolución de Determinación N° 024-003-
Que del Anexo N° 02 de la Resolución de Determinación N° 024-003- , de foja 463, se aprecia
que la Administración efectuó reparos a la base imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio 2015 por
provisión de deudas incobrables que incumplen con los requisitos establecidos en el inciso i) del artículo
1
Mediante acuse de recibo, dejándose constancia de los datos de identificación de la persona con la que se entendió la
diligencia, de conformidad con lo establecido en el inciso a) del artículo 104° del Código Tributario
2
Ubicado en Parque Industrial del Cono Sur lote parcela Villa El Salvador - Lima, según el Comprobante de
Información Registrada de la recurrente, de foja 480 vuelta.
3
El elemento del tributo a fiscalizar fue el gasto, siendo como aspectos del citado elemento a fiscalizar los gastos de
personal, directores y gerentes, gastos de servicios prestados por terceros, gastos por tributos y gastos administrativos de
ventas.
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37° de la Ley del Impuesto a la Renta, así como del inciso f) del artículo 21° del reglamento,
sustentándose en los Requerimientos N° 0222160017388 y 0222170001229 y sus resultados.
Que el inciso i) del artículo 37° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por Decreto Supremo N° 179-2004-EF, establece que son deducibles los castigos por deudas incobrables
y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que
corresponden. La norma citada agrega que no se reconoce el carácter de deuda incobrable a: (i) Las
deudas contraídas entre sí por partes vinculadas; (ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema
financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra
venta con reserva de propiedad; y (i¡¡) Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga
expresa.
Que el inciso f) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto
Supremo N° 122-94-EF, modificado por Decreto Supremo N° 134-2004-EF, dispone que para efectuar la
provisión de deudas incobrables a que se refiere el inciso i) del artículo 37° de la citada ley, se deberá
tener en cuenta las siguientes reglas:
1) El carácter de deuda incobrable o no deberá verificarse en el momento en que se efectúa la
provisión contable.
2) Para efectuar la provisión por deudas incobrables se requiere:
a) Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del
deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los
créditos concedidos o por otros medios, o se demuestre la morosidad del deudor mediante la
documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el
protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o que hayan
transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que
ésta haya sido satisfecha; y
b) Que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma
discriminada. La provisión, en cuanto se refiere al monto, se considerará equitativa si guarda
relación con la parte o el total si fuere el caso, que con arreglo al literal a) de este numeral se
estime de cobranza dudosa.
3) Para efectos del acápite (i) del inciso i) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta,
adicionalmente, se entenderá que existe una nueva deuda contraída entre partes vinculadas cuando
con posterioridad a la celebración del acto jurídico que da origen a la obligación a cargo del deudor,
ocurre lo siguiente:
a) Cambio de titularidad en el deudor o el acreedor, sea por cesión de la posición contractual, por
reorganización de sociedades o empresas o por la celebración de cualquier otro acto jurídico, de
lo cual resultara que las partes se encuentran vinculadas.
b) Alguno de los supuestos previstos en el artículo 24° del Reglamento que ocasione la vinculación
de las partes.
4) Para efectos del acápite (¡i) del inciso i) del artículo 37° de la Ley:
a) Se entiende por deudas garantizadas mediante derechos reales de garantía a toda operación
garantizada o respaldada por bienes muebles e inmuebles del deudor o de terceros sobre los
que recae un derecho real.
b) Podrán calificar como incobrables:
i) La parte de la deuda que no sea cubierta por la fianza o garantía.
ii) La parte de la deuda que no ha sido cancelada al ejecutarse la fianza o las garantías.
5) Para efectos del acápite (¡ii) del inciso i) del artículo 37° de la Ley:
a) Se considera deudas objeto de renovación:
i) Sobre las que se produce una reprogramación, refinanciación o reestructuración de la deuda
o se otorgue cualquier otra facilidad de pago.
¡i) Aquellas deudas vencidas de un deudor a quien el mismo acreedor concede nuevos
créditos.
2
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b) Cumplido el plazo de vencimiento de las deudas renovadas o prorrogadas, la provisión de éstas
se podrá deducir en tanto califiquen como incobrables.
Que sobre el particular, cabe señalar que este Tribunal mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N°
01448-3-2010 dejó establecido que la provisión por deudas incobrables constituye una de las provisiones
admitidas por la Ley del Impuesto a la Renta, estando sujeta su deducción tributaria al cumplimiento de
ciertos requisitos, como su registro, el cual permite a la Administración la verificación y seguimiento de las
deudas calificadas como incobrables, para lo cual se establece su anotación discriminada en el Libro de
Inventarios y Balances al cierre de cada ejercicio gravable.
Que asimismo, mediante las Resoluciones N° 06911-3-2010 y 021155-10-2011, entre otras, se ha
establecido que a fin que sea deducible la provisión de deudas de cobranza dudosa es obligatorio que la
provisión figure al cierre del ejercicio en el Libro de Inventarios y Balances, por lo que no resulta posible
que en un mismo ejercicio gravable se realicen la provisión y el castigo, dado que mediante este último
las cuentas de cobranza dudosa desaparecen del balance y por ende no podrían ser mostradas en el
balance al cierre de cada ejercicio, impidiéndose el control tributario.
Que mediante el Punto 01 del Requerimiento N° de fojas 396 a 401, notificado el 27 de
febrero de 2017, de foja 402, la Administración indicó a la recurrente que de la revisión de su libro Diario y
Libro Mayor verificó que aplicó como gasto contra la renta neta del Impuesto a la Renta del ejercicio 2015,
los importes correspondientes a la cuenta por cobrar comerciales - terceros (cuenta 684111) por S/
1’778,186.00 y a la cuenta por cobrar diversas - terceros (cuenta 684141) por S/.699.246.00, solicitándole
sustentar contable, tributaria y documentariamente, el cumplimiento de los requisitos establecidos en el
inciso i) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, así como del inciso f) del artículo 21° del
reglamento, correspondientes a las provisiones de las deudas incobrables como gasto para efecto de la
determinación de la Renta Neta imponible del ejercicio 2015.
Que asimismo, le solicitó que exhiba y proporcione el Libro de Inventarios y Balances, que sustente por
escrito y documentariamente que los préstamos otorgados que generaron la provisión, por cobranza
dudosa, estén vinculados con la generación de rentas o mantenimiento de la fuente productora de renta,
exhibir el contrato celebrado por el préstamo de dinero a la empresa con RUC
20512521798, que sustente la provisión de cobranza dudosa con su vinculada la empresa
S.A.C, que exhiba las minutas, escritura pública de constitución, copia de la partida registral de la
empresa S.A.C.; por lo que le solicitó que sustentara por escrito y documentariamente el castigo
de las deudas de cobranza dudosa, consignando que en caso de no sustentar lo señalado se repararía el
gasto deducido por el importe de S/.2’477,432.00
Que mediante Acta de Verificación N° , de foja 393, de 6 de marzo de 2017, la
Administración dejó constancia del acta de presencia en el domicilio fiscal de la recurrente a fin de
verificar lo solicitado en el Requerimiento N° 0222170001229, y consignó que la recurrente presentó
documentos en copias simples que se indicó serían evaluados en el procedimiento de fiscalización.
Que la recurrente en respuesta al citado requerimiento, mediante escrito de fojas 256 a 259, señaló que
presenta el Libro de Inventarios y Balances 2014-2015, un contrato extra judicial de fecha cierta con copia
de las operaciones realizadas en los bancos, y señala que el señor figura
como persona vinculada a la recurrente con un 25% de acciones, desde el 22 de octubre de 2012.
Que mediante el Punto 01 del Resultado del Requerimiento N° , de fojas 386 a 391,
notificado el 13 de marzo de 2017, de foja 392, la Administración dejó constancia de lo señalado por la
recurrente e indicó que de la revisión de su Libro Diario del ejercicio 2015 verificó que registró en las
cuentas 684111 y 191101, 684141 y 194102, la provisión de las deudas de cobranza dudosa y
seguidamente registró en las cuentas 191101 y 121201, 194102 y 161112 el castigo de las deudas por
cobranza dudosa, esto es, en el mismo periodo fiscalizado realizó la provisión y el castigo de las deudas
de cobranza dudosa, por lo que al cierre del ejercicio no existe saldo a mostrar en la cuenta de balance
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respectiva detallada en el Libro de Inventarios y Balances, en ese sentido la recurrente no cumple con el
requisito previsto en el acápite b) del numeral 2 del inciso f) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta que consiste en que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de
Inventarios y Balances de forma discriminada.
Que por otro lado indicó que el literal g) del mismo artículo 21° del reglamento antes citado en sus
numerales 1) y 2) establecen que a fin de efectuar el castigo de las mencionadas cuentas de cobranza
dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y se hayan ejercido las acciones judiciales
pertinentes para establecer las imposibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es inútil
ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de 3 Unidades Impositivas Tributarias, por lo
que concluyó que del análisis realizado a la documentación exhibida y proporcionada el contribuyente no
sustentó con los medios probatorios suficientes respecto a la provisión de las deudas incobrables como
gasto para efecto de la determinación de la Renta Neta Imponible del ejercicio 2015.
Que de autos se aprecia que la Administración comunicó a la recurrente que había verificado en el Libro
Diario del ejercicio 2015, las provisiones efectuadas por cuentas de cobranza dudosa, con cargo a las sub
cuentas 684111 - cuentas por cobrar comerciales - terceros por el importe de S/.T778.185.59 y 684141
- cuentas por cobrar diversas a terceros por el importe de S/.699,246.00, con abono a las sub cuentas
191101 y 194102, conforme se aprecia del análisis detallado de las provisiones del ejercicio 2015, de
fojas 24 a 27, presentado por la recurrente en respuesta al Requerimiento N° 02221700012294, de fojas
256 a 259, el cual se transcribe a continuación:
IMPORTE
CUENTA GLOSA DOCUMENTO NÚMERO FECHA CARGADO AL
GASTO S/.
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros BV 001-1336 01/12/2012 1,460.00
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros BV 001-732 09/06/2012 2,060.00
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros BV 001-01506 13/03/2013 9,000.00
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros BV 001-01264 05/11/2012 7,380.25
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros BV 001-1178 05/10/2012 2,803.74
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 001-12944 08/09/2012 16,228.79
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 001-12945 08/09/2012 8,951.70
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 010-625 12/07/2013 1,496.45
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 009-00223 05/01/2013 54.72
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 009-00240 12/04/2013 202.68
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 010-1100 29/10/2013 862.74
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT 001-18115 24/10/2013 84.345
684111 Cuentas por cobrar comerciales - terceros FT FT VARIOS 26/02/2013 1’727,600.07
TOTAL CUENTA 684111 1’778,185.59
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 000772 06/02/2013 138,498.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 000818 19/02/2013 101,340.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 000937 22/03/2013 84,450.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 000971 15/04/2013 91,206.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 001030 05/04/2013 40,536.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 001103 06/05/2013 91,206.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 001172 23/05/2013 74,316.00
684141 Cuentas por cobrar diversas - terceros PR 001221 06/06/2013 77,694.00
TOTAL CUENTA 684141 699,246.00
Que no obstante, de la revisión del Libro Diario de noviembre de 2015 de fojas 6 a 9 se observa que la
recurrente registró el castigo de las sub cuentas 191101 y 194102 por provisiones de deudas de cobranza
dudosa por el mismo monto, tal como ha sido reconocido por la propia recurrente en sus recursos
impugnatorios.
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Importes que no han sido cuestionados por la recurrente, conforme se aprecia de su escrito de reclamación y apelación, de
fojas 469 a 472 y 517 a 521.
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Que en ese sentido, teniendo en cuenta las normas y jurisprudencia antes citadas, y apreciándose que en
el presente caso en el mismo ejercicio gravable se realizó la provisión y el castigo de las deudas de
cobranza dudosa, se tiene que al cierre del ejercicio 2015 no existía saldo a mostrar en la cuenta del
balance respectiva que es detallada en el Libro de Inventarios y Balances, por lo que no se cumple con el
requisito previsto en el acápite b) del numeral 2 del inciso f) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, que consiste en que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de
Inventarios y Balances en forma discriminada5.
Que conforme con lo expuesto, la recurrente no cumplió con uno de los requisitos para la deducción de la
provisión de deudas de cobranza dudosa, a efecto de la determinación del Impuesto a la Renta, por lo
que corresponde mantener el reparo y confirmar la apelada en tal extremo.
Que en cuanto a lo señalado por la recurrente en relación a que la resolución de intendencia apelada
deviene en nula, toda vez que no absuelve el argumento formulado en la fiscalización y en su recurso de
reclamación, respecto a que no existe mandato legal que lo obligue a acordar el pago de intereses
respecto del préstamo celebrado con la empresa S.A.C., que originó la provisión de cobranza
dudosa y posterior castigo de la citada cuenta, por lo que se ha vulnerado el debido procedimiento cabe
anotar que de la revisión de la resolución apelada así como de lo actuado durante el procedimiento de
fiscalización se advierte que aquélla cumplió con emitir pronunciamiento sobre todos los argumentos
formulados por la recurrente así como de la materia controvertida, exponiendo los fundamentos legales
en los que se sustenta su decisión, por lo que lo alegado carece de sustento.
Que cabe precisar que si bien la recurrente señala que no existe mandato legal que lo obligue a acordar
el pago de intereses respecto del préstamo celebrado con la empresa S.A.C, siendo tal
préstamo a título gratuito, el reparo materia de autos no se encuentra relacionado con la validez del
contrato en mención, sino en que la recurrente no cumplió con el requisito previsto en el acápite b) del
numeral 2 del inciso f) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, que consiste en
que la provisión al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma
discriminada, toda vez que ha quedado establecido que en el mismo período fiscalizado, ejercicio 2015,
ha realizado la provisión y el castigo de las deudas de cobranza dudosa.
Resolución de Multa N° 024-002-
Que la mencionada resolución de multa, de fojas 466 y 467, fue emitida por la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, vinculada al reparo efectuado al Impuesto a la Renta del
ejercicio 2015
Que el numeral 1 del artículo 178° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N° 133-2013-EF, establecía que constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de
las obligaciones tributarias, no incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones
y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o
porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o
anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la
determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas
tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de
Crédito Negociables u otros valores similares.
Que toda vez que la Resolución de Multa N° se sustenta en el reparo a la renta neta
imponible del Impuesto a la Renta del ejercicio 2015 por provisión de deudas incobrables que incumplen
con los requisitos establecidos, por el que se emitió la Resolución de Determinación N°
la cual ha sido confirmada en esta instancia, corresponde emitir similar pronunciamiento respecto a la
indicada resolución de multa.
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Similar criterio en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 01008-3-2016.
/z
naan
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Con los vocales Flores Talavera, Fuentes Borda y Amico de las Casas e interviniendo como ponente la
vocal Flores Talavera.
RESUELVE:
CONFIRMAR la Resolución de Intendencia N° /SUNAT de 30 de octubre de 2017.
Regístrese, comuniqúese y remítase a la SUNAT, para sus efectos.
TES'BC DE LAS CASAS
VOCAL VOCAL
