FARMACONTA1
es una empresa de distribución farmacéutica situada
en España y perteneciente a un grupo superior europeo, en continua evolución tecnológica.
El principal proveedor de las mercaderías es una sociedad del Grupo, al
que se le adquieren el 90% de los productos comercializados. Los saldos finales de proveedores
y compras son acordes con los existentes en ejercicios
anteriores.
Por otra parte, las ventas están muy dispersas entre una gran infinidad
de clientes. Los saldos finales de clientes han ascendido a 2.340.320 euros,
mientras que el importe total de las ventas han sido 8.230.420 euros. Los
saldos de clientes son parecidos a los del año anterior, sin embargo, este año
se ha producido una variación muy significativa a la baja en el margen sobre
compras.
Recientemente, la entidad ha cambiado su ERP –en concreto en marzo
del ejercicio a auditar–, estando el mismo totalmente implementado; mediante este nuevo
sistema, los productos se sirven de forma automática a
través de robots que los tienen localizados y los sirven en las cubetas correspondientes para
confeccionar los pedidos para su distribución. El sistema
controla por medio de inventario permanente las existencias que quedan en
el almacén en cada momento, por tipo de producto farmacéutico, sin mediar
intervención humana.
El sistema realiza los pedidos al proveedor cuando el stock cae por debajo de un determinado
nivel automáticamente; asimismo, alimenta el programa de contabilidad con volcados
automáticos en los que se registra la
variación de existencias, actualizando unidades y valoración.
El responsable del departamento contable fue despedido en octubre
del año que se somete a auditoría; la nueva jefa de administración tiene la
educación básica, sin ningún estudio sobre contabilidad, y hasta asumir las
nuevas funciones era la secretaria del gerente de la sociedad, que justifica la
decisión por su amplio conocimiento sobre el negocio de la empresa, ya
que era la que trascribía las actas y enviaba los correos electrónicos para
1. Este caso práctico es una adaptación de una parte del caso práctico global completo
resuelto bajo NIA-ES (Aguilar et al., 2017, p. 423 y siguientes).
avisar de las juntas. Esta nueva jefa de administración también asume la
gestión financiera de la entidad, además de la responsabilidad sobre la contabilidad.
El sistema de contratación de los trabajadores es responsabilidad del
gerente, que se apoya en una compañía externa para realizar los procesos de
selección, que igualmente gestiona de manera directa.
La entidad está soportando una época de menores volúmenes de ventas
como consecuencia de que la competencia ha sido más rápida en la gestión
de productos genéricos, pero no obstante la dirección está tomando medidas
efectivas para solucionar este problema.
En general, y salvo lo posteriormente indicado, la evaluación del control interno de la
compañía es satisfactoria. Mediante pruebas de cumplimiento preliminares hemos
podido obtener una seguridad razonable de que
los controles se encuentran en uso y que están operando tal y como se diseñaron.
La sociedad cuenta con un almacén central en Valencia, donde está el
90% de las existencias, y dos almacenes secundarios en Barcelona y Madrid.
Al cierre de ejercicio se realiza un inventario físico del 100% de las
existencias, la sociedad no cuenta con registros contables que permitan realizar un
análisis de la rotación por producto, si bien hemos realizado procedimientos analíticos
concluyendo razonablemente al respecto.
Existe un manual de control de calidad interno de la firma.
FARMACONTA está asesorada por los analistas financieros del grupo, y está pensando
en vender su división en España, por lo que está realizando una «vender de diligencia»
(diligencia debida del vendedor), que ha
contratado con la sociedad especializada en transacciones, fusiones y adquisiciones.
FARMACONTA nos solicita propuesta de servicios de auditoría para
el ejercicio que se cierra y los dos siguientes, habiendo sido otros auditores
los encargados de revisar las cuentas de los ejercicios anteriores, con opinión con
salvedades por un deterioro de existencias no reconocido que es
significativo. El saldo ya modificado por la compañía de las existencias iniciales
ascendía a 1.917.407 euros, mientras que el saldo final ascendía a
2.340.320 euros.
En octubre del ejercicio que se cierra el gerente nos informa de que nuestra oferta ha
resultado la más competitiva en términos de calidad-precio y que
la junta general de accionistas procederá a nombrarnos auditores de cuentas;
el nombramiento se produce en noviembre de ese año, por lo que no hemos
podido asistir al inventario de las existencias al cierre del ejercicio anterior.
Por último, sabemos que, en cuanto a los bancos, tienen una gran cantidad de cuentas
corrientes repartidas en todos ellos. Las conciliaciones bancarias se realizan con una
periodicidad trimestral, pero no se concilian todas
las cuentas, sino una muestra que va variando. Se ha conseguido la siguiente
información sobre algunas cuentas:
• Cuenta en Banca Genes: Continúa teniendo firma el antiguo director
financiero que salió el año pasado de la compañía.
• Banco Bómpier: Aunque la empresa tiene establecido como control
que para disposiciones de más de 3.000 euros las firmas son mancomunadas, lo cierto
es que no es muy efectivo y las disposiciones se
hacen de forma solidaria.
• Existen muchas más cuentas, de las que no tenemos información, pero el área de
tesorería parece que no ejerce un control muy severo.
Se pide:
1. Realice una valoración sobre la evaluación de los riesgos del cliente
en la fase de aceptación de este. Determine también las medidas a
tomar en caso de aceptación deltrabajo.
2. Con el objetivo de determinar el alcance de la respuesta de auditoría,
valore el riesgo inherente en la confianza que va a depositar en controles y el nivel de
prueba sustantiva que planificaría en su trabajo.
3. Identifique los riesgos detectados incluidos por requerimiento de las
NIA-ES, indicando si se trata de un riesgo significativo.
SOLUCIÓN:
1. Evaluación del riesgo del cliente en la fase de aceptación de este.
En base a la información proporcionada en el enunciado, hay que decidir si se
aceptaría al cliente o no, y el impacto de los hechos descritos anteriormente en la
auditoría.
También hay que analizar la relación con el auditor anterior, laposibilidad de cambio y
el acceso a papeles de trabajo, así como la opinión manifestada en el informe de
auditoría del ejercicio anterior.
Al existir un sistema de planificación de recursos empresariales(ERP)
a medida con impacto en la información financiera, habrá que analizar la
necesidad de la participación en el equipo de un experto informático de
acuerdo con la NIA-ES 620; esto debe considerarse tanto para la aceptación,
puesto que habrá que asegurarse de tener acceso al personal con la cualificación
adecuada para realizar el encargo, como para documentarse dentro de
la estrategia global de auditoría en la planificación.
Podría ser necesario, de acuerdo con lo establecido en el manual de
control de calidad de la firma, un revisor de control de calidad, debido a la
complejidad y elevado riesgo del encargo.
La posible transacción de la compañía debe ser considerada dentro del
proceso de aceptación del cliente; asimismo, sería prudente incluir una cláusula en la
carta de contratación donde los administradores se comprometiesen a facilitar acceso
al auditor al informe de «due diligence» antes de emitir
el informe de auditoría.
Una vez el auditor haya valorado si acepta o no al cliente, tendría que
plantearse si después de que se lleve a cabo la venta podría seguir auditando
la sociedad. La sociedad de auditoría será nombrada por tres ejercicios (el
actual y dos más); según el artículo 264 del Texto Refundido de la Ley de
Sociedades de Capital (RD 1/2010 de 2 de julio), la junta general de accionistas no
podrá revocar al auditor antes de que finalice el periodo inicial
para el que fue nombrado sin que medie justa causa.
Asimismo, esrecomendable que la carta de encargorecoja unamanifestación expresa
acerca de la limitación de responsabilidad del auditor en relación
con el proceso de compraventa para el que, en su caso,se utilice el informe.
Finalmente, antes de la aceptación habría que tener en cuenta, al existir
un auditor predecesor, el hecho de comunicación con el mismo, cuestión
que se debe hacer saber a la sociedad.
Antes de la aceptación del encargo, y tras hacer saber a la sociedad que
vamos a ponernos en contacto con el auditor predecesor, deberíamossolicitar al
auditor predecesor que confirme los siguientes tres puntos:
1. Si tiene conocimiento de algún asunto profesional u otras razones
que pudiesen llevar al auditor sucesor a no aceptar el nombramiento
como auditor de dicha sociedad.
2.Es práctica común entre las firmas de auditoría utilizar esta comunicación para
informar al auditor sucesor que de acuerdo con la norma. Técnica de Auditoría sobre
los saldos de apertura en una primera
auditoría, los resultados de su trabajo sobre las cuentas anuales de la
sociedad que se trate, correspondientes al ejercicio anual terminado
en el cierre del año anterior, serán utilizados como parte de la auditoría de las cuentas
anuales de la sociedad que se trate en el ejercicio
que se esté auditando, con el objeto de obtener evidencia suficiente y
adecuada sobre los saldos de apertura de las mismas.
3. Y también es común pedir confirmación en relación con que son independientes en
el trabajo de auditoría indicado en el párrafo anterior, de acuerdo con lo establecido en
la Ley de Auditoría de Cuentas
(Ley 22/2015 de 20 de julio)
Este trabajo tendrá como finalidad decidir si se acepta o no el encargo.
De acuerdo con la Norma de Auditoría sobre Relación entre Auditores
publicada por el ICAC, cuando se produce un cambio de auditores, el auditor
sucesor puede basar una parte de su trabajo en el realizado en años anteriores
por el auditor predecesor. Tal es el caso en relación con saldos del activo procedentes
de ejercicios anteriores, inventarios iniciales, pasivos a largo plazo,
fondos propios, criterios de valoración y uniformidad en su aplicación, etc.
En caso de considerar necesario dicho procedimiento, nos pondríamos
en contacto con el auditor predecesor, a fin de proceder a consultar y revisar
sus papeles de trabajo correspondientes a las cuentas anuales cerradas en el
ejercicio anterior.
Como conclusión, los hechos analizados, salvo los resultados de la comunicación con el
auditor anterior, por sí mismos no impedirían aceptar el encargo, con las debidas
salvaguardas, pero habría que considerar el resto de factores propios del proceso de
aceptación establecidos por la NIA 220 y la NICC1,
es decir, conocimiento del sector, disponibilidad de recursos suficientes, etc.
Una vez aceptada la auditoría, respecto a los saldos de apertura, al ser
una primera auditoría habría que aplicar la NIA-ES 510 de Saldos de Apertura, por lo
que podríamos añadir algún papel de trabajo específico para documentar los
procedimientos de auditoría necesarios en la primera auditoría.
Deberá obtenerse de esta manera evidencia suficiente y adecuada sobre si
los saldos de apertura contienen incorrecciones que puedan afectar de forma
material a los estados financieros del periodo actual y si se han aplicado de
manera uniforme en los estados financieros del periodo actual las políticas
contables adecuadas reflejadas en los saldos de apertura, o si los cambios
efectuados en ellas se han registrado, presentado y revelado adecuadamente
de conformidad con el marco de información financiera aplicable.
Podríamos utilizar el trabajo del auditor predecesor para soportar nuestras
conclusiones sobre los saldos de apertura; en este sentido sería de aplicación el
apartado 32 f de la LAC 2015, que establece que no necesitaríamos
El conocimiento de la sociedad para la revisión de los mencionados papeles. Así mismo
el auditor sucesor no podrá hacer referencia en sus papeles al informe del auditor
predecesor como base de su propia opinión de auditoría,
si bien podría incluir un párrafo de «Otras Cuestiones» siguiendo las indicaciones de la
NIA-ES 706 revisada, indicando que las cuentas del ejercicio
anterior fueron auditadas por otros auditores, fecha del informe, tipo de opinión
emitida junto con los motivos de la opinión modificada.
Cuando el auditor no pueda obtener evidencia de auditoria suficiente y
adecuada con respecto de los saldos de apertura se encontrará ante una limitación al
alcance de su trabajo y procederá de acuerdo con lo establecido en
la NIA-ES 510 revisada, NIA-ES 705 revisada y NIA-ES 710.
2. Con el objetivo de determinar el alcance de la respuesta de auditoría valore el riesgo
inherente de la confianza que va a depositar en controles y el
nivel de prueba sustantiva que planificaría en su trabajo.
En la determinación del alcance de las pruebas de auditoría tendremos
que tener en cuenta el riesgo de incorrección material del área en cuestión.
Este riesgo está compuesto por el riesgo inherente y el riesgo de control, tal
como hemos expuesto en el artículo.
En este supuesto optaremos por una valoración cualitativa del riesgo,
aunque podrían existir otras metodologías a aplicar.
Debido a que la normativa no exige aplicar métodos estadísticos para la
valoración del riesgo realizaremos una valoración cualitativa indicando sencillamente
riesgo alto, riesgo medio o riesgo bajo.
El auditor deberá desarrollar trabajo de auditoría sobre todas las áreas
que superen la materialidad de ejecución.
inherente
Confianza
depositada
en controles
Pruebas
sustantivas
Existencias iniciales 1.917.407 Medio Medio Medio
Existencias finales 2.340.320 Medio Medio Medio
• Se trata de un área que ha sido objeto de salvedad por deterioro de
existencias en el ejercicio anterior y una de las mássignificativas dentro del balance.
• La sociedad tiene controles automáticos que serán validados por expertos
informáticos y controles manuales que serán verificados por el
equipo de auditoría.
• Consideramos que un nivel medio de prueba sustantiva es suficient
