UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA

FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS

ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO
MAESTRÍA EN GESTIÓN TRIBUTARÍA

EVALUACIÒN DE LOS AJUSTES DE LA SUPERINTENDENCIA DE

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA A LOS ESTUDIOS DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA

LIC. ESVIN LEONARDO PÉREZ MORALES

GUATEMALA, OCTUBRE DE 2020.

 UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS
ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO
MAESTRÍA EN GESTIÓN TRIBUTARÍA

EVALUACIÒN DE LOS AJUSTES DE LA SUPERINTENDENCIA DE

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA A LOS ESTUDIOS DE PRECIOS DE
TRANSFERENCIA

Informe final del Trabajo Profesional del Graduación para la obtención del Grado
Académico de Maestro en Ciencias, con base en el Instructivo de Tesis, aprobado
por la Junta Directiva de la Facultad de Ciencias Económicas, el 15 de octubre de
2015, según Numeral 7.8 Punto SÉPTIMO del Acta No. 26-2015 y ratificado por el
Consejo Directivo del Sistema de Estudios de Postgrado -SEP- de la Universidad
de San Carlos de Guatemala, según Punto 4.2, subincisos 4.2.1 y 4.2.2 del Acta 14-
2018 de fecha 14 de agosto de 2018.

Docente del curso

MSc. LIC. CARLOS RONALDO LEMUS PEÑA

Autor
LIC. ESVIN LEONARDO PÉREZ MORALES

GUATEMALA, OCTUBRE DE 2020.

 UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÒMICAS
ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO

HONORABLE JUNTA DIRECTIVA

Decano: Lic. Luis Antonio Suárez Roldán

Secretario: Lic. Carlos Roberto Cabrera Morales
Vocal I: Lic. Carlos Alberto Hernández Gálvez
Vocal II: Doctor. Byron Giovani Mejía Victorio
Vocal III: Vacante
Vocal IV: P.C. Silvia Oviedo
Vocal V: P.C. Omar Oswaldo García Matzuy

TERNA EVALUADORA QUE PRACTICÓ LA EVALUACIÒN DE

LA PRESENTACIÓN DEL TRABAJO PROFESIONAL DE GRADUACIÓN
SEGÚN EL ACTA CORRESPONDIENTE

Coordinador: Msc. José Antonio Diéguez Ruano.

Evaluador: Msc. Claudia Lorena García Bran
Evaluador: Msc. Luty Anaytte Gómez Martínez
 AGRADECIMIENTOS

Por colmar mi vida de salud, valor, sabiduría, humildad y

perseverancia, pero sobre todo por permitirme tener tan buena
A DIOS:
experiencia dentro de esta Universidad.

Miguel Pérez y Leona Morales, por haberme forjado como la

persona que soy, quienes iluminan mi camino con esperanza,
A MIS PADRES: confianza, comprensión, sabiduría y sencillez, por enseñarme
a valorar tanto un triunfo como una derrota, por ser ellos un
ejemplo de amor y perseverancia.

Irma Pérez, Porque siempre me ha comprendido y apoyado en

A MI ESPOSA: el principio y final de cada una de mis metas, hemos
compartido alegrías y tristezas.

Karen Pérez (mi princesa) y Abdiel Pérez (mi Leo), porque son
A MIS HIJOS: la bendición más grande de mi vida y el motor para lograr
alcanzar el éxito.

Para que éste logro sea una inspiración para Ustedes, que aún
A MIS HERMANOS: con dificultades, con la bendición de Dios toda meta se puede
lograr.
A MI FAMILIA: Por sus muestras de cariño y por creer en mí.

A mi Hermana Hilda Pérez, que bajo su escasez y esfuerzo me

A ALGUIEN ESPECIAL: ayudo económicamente al inicio de mi carrera, sé que desde
el cielo está muy orgullosa de mí.

Amigos, que de una u otra manera me brindaron su apoyo: un

agradecimiento sincero, por abrir las puertas de la amistad y
A MIS AMIGOS:
por las palabras de aliento que en todo momento han sabido
expresar.

A LA ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO DE LA FACULTAD DE LAS CIENCIAS

ECONOMICAS DE LA UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA
 CONTENIDO
Pág.
RESUMEN........................................................................................................................ i
INTRODUCCIÓN ............................................................................................................ iii
1. ANTECEDENTES ................................................................................................. 1
1.1 Los precios de transferencia en Guatemala.......................................................... 1
1.2 Facultades de la Superintendencia de Administración Tributaria y obligaciones de
los contribuyentes en materia de Precios de Transferencia.................................. 2
1.3 Penalidades por Incumplimiento de Precios de Transferencia en Guatemala ...... 6
2. MARCO TEÓRICO ............................................................................................... 7
2.1 Intercambio de información tributaria .................................................................... 7
2.2 Precios de transferencia ....................................................................................... 7
2.3 Ámbito de aplicación de la normativa de precios de transferencia ....................... 8
2.4 Objetivos de la regulación legal de los precios de transferencia ........................... 8
2.5 Métodos para la determinación de los precios de transferencia ........................... 8
2.6 Acuerdos de precios por anticipado .................................................................... 11
2.7 Facultades de la Administración Tributaria ......................................................... 11
2.8 Obligaciones de los contribuyentes .................................................................... 11
2.9 Términos contractuales ....................................................................................... 12
2.10 Criterios de la Superintendencia de Administración Tributaria – SAT – en
auditorías de precios de transferencia ................................................................ 12
2.12 Sentencias emitidas por las Administraciones Tributarias por ajustes a los precios
de transferencias en otros países. ...................................................................... 19
2.14 Definiciones claves ............................................................................................. 25
3 METODOLOGÍA ................................................................................................. 28
3.1 Definición del problema....................................................................................... 28
3.2 Delimitación del problema ................................................................................... 28
3.3 Objetivos ............................................................................................................. 29
3.4 Diseño utilizado ................................................................................................... 29
3.5 Métodos, técnicas e instrumentos ....................................................................... 30
4 DISCUSIÓN DE RESULTADOS ......................................................................... 34
CONCLUSIONES .......................................................................................................... 51
RECOMENDACIONES ................................................................................................. 52
BIBLIOGRAFÍA.............................................................................................................. 53
EGRAFÍA ....................................................................................................................... 55
ANEXOS........................................................................................................................ 57
ÍNDICE DE CUADROS ................................................................................................. 69
ÍNDICE DE GRÁFICAS ................................................................................................. 70
 i

RESUMEN

Los precios de transferencia en Guatemala en el año 2009, la organización no

gubernamental internacional Christian Aid expresó interés en apoyar los esfuerzos de
Guatemala por combatir la impunidad fiscal, en sintonía con corrientes internacionales
como el propósito del denominado G-202 para promover la desaparición de los paraísos
fiscales. En 2010, Christian Aid y el Icefi acordaron sumar esfuerzos para investigar y
analizar las opciones más apropiadas tendentes a lograr que Guatemala desarrolle
capacidades para el control tributario internacional.

Es importante mencionar que en febrero de 2012 el Congreso de la República de

Guatemala aprobó una reforma tributaria completamente nueva, que pretende
modernizar sustancialmente el Impuesto Sobre la Renta, incluyendo aspectos de
tributación internacional y regulación de precios de transferencia” con el nombre Ley
Actualización Tributaria Decreto 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala,
incluyendo el principio de libre competencia establecidas en las Directrices Organización
para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), posteriormente, en mayo 2013
fue publicado el Acuerdo Gubernativo 213-2013 el cual explica los lineamientos
adicionales sobre la aplicación de las Normas Especiales de Valorización entre Partes
Relacionadas, sin embargo, el 20 de diciembre de 2013, fue publicado el
Decreto 19-2013, suspendiendo su vigencia mismas que volvió a surtir efecto el 1 de
enero de 2015.

Asimismo; la Administración Tributaría aplicó la normativa en precio de transferencia en

los años 2015 al 2017 a un total de 1,345, 1,405 y 1,453 contribuyentes de que sí realizan
operaciones con empresas relacionadas. El 4 de diciembre de 2018 fue publicado por
Deloitte Guatemala en su página oficial que SAT había realizado 25 auditorías enfocadas
en precios de transferencia, sin embargo, 18 auditorías practicadas efectuaron ajustes
que ascienden a Q1 mil 194 millones, con un impacto en Q330 millones en Impuesto
Sobre la Renta. Los ajustes siguen la fase administrativa y, ninguno, ha llegado a lo
contencioso administrativo.
 ii

El desarrollo del presente informe gira en torno a esta problemática, y principalmente en

“Evaluar cuáles son las principales causas desde el punto de vista del Gestor Tributario
por los que la Superintendencia de Administración Tributaria está aplicando ajustes a los
Estudios de Precios de Transferencia de los contribuyentes en Guatemala que realizaron
transacciones con sus partes relacionadas en el Exterior, en los años 2014 al 2018” y
para llegar al contexto de dicha problemática fue necesario utilizar una metodología
basada en un diseño experimental transversal de tipo exploratorio de investigación que
permite lograr un alcance explicativo de los resultados al describir las relaciones que
tienen las variables del problema analizado.

Se utilizaron cuestionarios, como instrumentos para recolectar información de la unidad

de análisis, a la Administración Tributaria, Expertos en Precios de Transferencias del
Sector Privado y a los Profesionales de las Ciencias Económicas de las distintas
Universidades de la Ciudad de Guatemala, por el periodo analizado 2014 al 2018.

Entre los principales resultados se determinó que los ajustes a los precios de
transferencia en Guatemala fueron por compras e importaciones derivado que los precios
pactados en el contrato con sus relacionadas son distintos a lo pactado, valoración de las
mercancías, mal cálculo de utilidad, etc., ocasionando sanciones de carácter sustancial,
formal y penal.

Entre las conclusiones se encuentra: Con la vigencia de la normativa de Precios de

Transferencia regulada en el Libro I de la Ley de Actualización Tributaria, Impuesto Sobre
la Renta, Decreto número 10-2012, del Congreso de la República de Guatemala y la Guía
Técnica de Estudios de Precios de Transferencia en donde se establecen los parámetros
que se refieren a: la forma de presentación, contenido, fórmulas de cálculo y análisis a
realizar para un correcto y estandarizado análisis de precios de transferencia se identificó
que con base a los mismos la Administración Tributaria ha realizado ajustes a los estudios
de precios de transferencias en los años 2014 al 2018
 iii

INTRODUCCIÓN

El informe denominado “Evaluación de los Ajustes de la Superintendencia de

Administración Tributaria a los Estudios de Precios de Transferencia” es el resultado de
la aplicación de la normativa en precios de transferencia a entidades que comercialicen
bienes tangibles, intangibles o prestación de servicios a empresas vinculadas o
asociadas residentes en Guatemala y una residente en el extranjero de acuerdo al
Principio de Libre Competencia por la Administración Tributaria con la vigencia del
decreto 10-2012 Ley de actualización Tributaria, artículo 55 del cuerpo legal citado.

La temática abordada en el informe gira sobre evaluar cuáles son las principales causas
desde el punto de vista del Gestor Tributario por los que la Superintendencia de
Administración Tributaria está aplicando ajustes a los estudios de Precios de
Transferencias de los contribuyentes en Guatemala que realizaron transacciones con sus
partes relacionadas en el Exterior.

Es importante mencionar que los elementos que, en su conjunto, permitieron arribar a

conclusiones objetivas e integrales sobre el tema abordado, de tal manera que el
presente informe cuenta con los siguientes capítulos:

La primera sección consiste en los antecedentes que nos permiten conocer el tema, de
los acontecimientos que ha sucedido a lo largo de la historia y que ha dado origen a cada
uno de los elementos del problema investigado, así como: “Los precios de transferencia
en Guatemala, Facultades de la Superintendencia de Administración Tributaria y
obligaciones de los contribuyentes en materia de Precios de Transferencia y Penalidades
por Incumplimiento de Precios de Transferencia en Guatemala.

En la segunda sección se abordan las diferentes teorías que dan sustento a los
principales elementos del problema, entre los cuales se puede mencionar: el intercambio
de información tributaria, precios de transferencia, ámbito de aplicación de la normativa
 iv

de precios de transferencia, objetivos de la regulación legal de los precios de

transferencia y métodos para la determinación de los mismos entre otros.

En la tercera sección se define la metodología utilizada para el desarrollo de la

investigación, en el que se muestra la definición y delimitación del problema, así como
los objetivos, diseño utilizado, métodos, técnicas e instrumentos aplicados los cuales
permitieron la realización del estudio objeto del mismo.

La última sección desarrolla la discusión de los resultados obtenidos con base a la

información recabada de la unidad de análisis, siendo estos la Administración Tributaria,
los Profesionales y Expertos, el cual está estructurado para dar respuesta y cumplimiento
a los objetivos específicos trazados.

Seguidamente se mencionan las conclusiones y recomendaciones desarrolladas. Por

último, se encuentra la bibliografía y los anexos que fundamentan la realización del
presente informe.
 1. ANTECEDENTES

Los antecedentes de las “Evaluación de los ajustes de la superintendencia de

administración tributaria a los estudios de precios de transferencia” nos permiten conocer
el tema, de los acontecimientos que ha sucedido a lo largo de la historia y que ha dado
origen a cada uno de los elementos del problema investigado, así como los estudios e
indagaciones que al respecto se han efectuado y que describen información importante
para el desarrollo y solución del problema.

1.1 Los precios de transferencia en Guatemala

El boletín No. 15 Estudios Fiscales en el tema “Hacia el combate de la evasión tributaria
vía manipulación de precios de transferencia. El caso de Guatemala, expresa que: En
2009, la Organización no Gubernamental Internacional Christian Aid expresó interés en
apoyar los esfuerzos de Guatemala por combatir la impunidad fiscal, en sintonía con
corrientes internacionales como el propósito del denominado G-20 para promover la
desaparición de los paraísos fiscales. En 2010, Christian Aid y el Icefi acordaron sumar
esfuerzos para investigar y analizar las opciones más apropiadas tendentes a lograr que
Guatemala desarrollará capacidades para el control tributario internacional.

Por su parte, las autoridades guatemaltecas habían reconsiderado la necesidad de

adaptar al sistema tributario los desafíos que plantea el proceso de globalización
económica. En general basada en las recomendaciones planteadas por el Grupo
Promotor del Diálogo Fiscal en 2008, en febrero de 2012 el Congreso de la República de
Guatemala aprobó una reforma tributaria completamente nueva, que pretende
modernizar sustancialmente el Impuesto Sobre la Renta, incluyendo aspectos de
tributación internacional y regulación de precios de transferencia” con el nombre Ley
Actualización Tributaria Decreto 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala,
incluyendo el principio de libre competencia establecidas en las Directrices de la
Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), y asegurarse que
la base tributaria, gravable o imponible de una empresa multinacional esté distribuida
adecuadamente entre sus partes. (ICEFI, 2012)
 2

Las Normas Especiales de Valorización entre Partes Relacionadas se encuentra en el

Capítulo VI, del Título II, de la Ley de Actualización Tributaria, mismo en el que se
especifica la información de cumplimiento en materia de Precios de Transferencia por
parte del contribuyente, siendo compuesta por los principios generales de información y
documentación, métodos de aplicación y normas de valoración.

Posteriormente, en mayo 2013 fue publicado el Acuerdo Gubernativo 213-2013 el cual

explica los lineamientos adicionales sobre la aplicación de las Normas Especiales de
Valorización entre Partes Relacionadas, sin embargo, el 20 de diciembre de 2013, fue
publicado el Decreto 19-2013, que otorgó la suspensión de las mismas, el cual fueron
reactivadas a partir del 1 de enero de 2015. Aún y cuando existió dicha suspensión para
las obligaciones de Precios de Transferencia correspondientes al ejercicio fiscal 2013, el
citado decreto estableció que, durante el plazo de suspensión, la Superintendencia de
Administración Tributaria (SAT Guatemala) podría solicitar información a los
contribuyentes respecto de sus precios de transferencia con el objetivo de formar bases
de datos nacionales, provocando que se registren múltiples auditorías de precios de
transferencia correspondientes a las operaciones intercompañía realizadas durante la
gestión fiscal 2013.

1.2 Facultades de la Superintendencia de Administración Tributaria y

obligaciones de los contribuyentes en materia de Precios de Transferencia.
En su página web, (Consulting, T.P., 2018), menciona “Alerta sobre Precios de
Transferencia en GUATEMALA 004-2018 ajustes de precios de transferencia; resultados
de las auditorias efectuadas por parte de la Superintendencia de Administración
Tributaria.

En Guatemala el ente público encargado de fiscalizar el debido cumplimiento de la

normativa de precios de transferencia es la Superintendencia de Administración
Tributaria -SAT-. El Artículo 55 de la Ley de Actualización Tributaria establece las
facultades de dicha institución en materia de precios de transferencia “La Administración
Tributaria puede comprobar si las operaciones realizadas entre partes relacionadas se
han valorado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo anterior y efectuar los ajustes
 3

correspondientes cuando la valoración acordada entre las partes resultare en una menor
tributación en el país o un diferimiento de imposición; de los ajustes realizados conferirá
audiencia al obligado dentro del procedimiento de determinación de la obligación
tributaria por la Administración, establecido en el Código Tributario”. En otras palabras,
la Administración Tributaria guatemalteca tiene la facultad de verificar mediante los
procedimientos correspondientes que los contribuyentes que realizan operaciones con
partes relacionadas valoren las mismas en cumplimiento del principio de libre
competencia; es decir, que en sus operaciones con partes relacionadas acuerden precios
que sean consistentes con los que terceros independientes habrían acordado en
condiciones comparables.

Por otro lado, los Contribuyentes están encaminados a cumplir las normas tributarias en
tanto que éstas contengan obligaciones jurídicas tributarias de dar o en su caso de hacer,
no hacer o soportar (en el caso de las fiscalizaciones). En ese sentido, el artículo 65
numeral 1 del mismo cuerpo normativo establece que “Los contribuyentes deben tener,
al momento de presentar la Declaración Jurada del Impuesto Sobre la Renta, la
información y el análisis suficiente para demostrar y justificar la correcta determinación
de los precios, los montos de las contraprestaciones o los márgenes de ganancia en sus
operaciones con partes relacionadas, de acuerdo con las disposiciones de este libro”.

Corresponde entonces a la Administración Tributaria las facultades de gestión,

inspección y recaudación de los tributos; en consecuencia, de ello, durante los años 2016,
2017 y 2018; la –SAT- requirió a los contribuyentes la información y documentación
correspondiente con la finalidad de verificar el cumplimiento de las normas especiales de
valoración entre partes relacionadas, dando inicio con ello los procedimientos de
fiscalización correspondientes. Ante esto, es necesario que los contribuyentes cuenten
con la documentación y soportes adecuados para demostrar la correcta determinación
de sus precios”.

Derivado de lo anterior es conveniente conocer su estructura organizacional.

 4

Gráfica No. 1:
Estructura Organizacional de Primer Nivel de la Superintendencia de
Administración Tributaria

Fuente: extraída de la página de (Portal SAT, 2020) .

Es importante mencionar que la Intendencia de Fiscalización es la dependencia

encargada de desarrollar y aplicar las competencias de la SAT en materia de supervisión,
inspección, verificación y determinación del cumplimiento de las obligaciones tributarias
y aduaneras. En febrero de 2011, la SAT anunció la creación, dentro de la Intendencia
de Fiscalización, el Departamento de Fiscalidad Internacional, unidad que incluiría, dentro
de sus atribuciones, desarrollar la capacidad para el control tributario de precios de
transferencia. Este Departamento de Fiscalidad Internacional, conjuntamente con el de
Recaudación y Gestión”.

(Consultoría Técnica Profesional, 2018), en su revista “Fiscalización Precios de

Transferencia 2018” Recientemente la Superintendencia de Administración Tributaria -
 5

SAT- presentó el Plan Estratégico Institucional 2016-2020, denominando el año 2018

como “Año del combate al Contrabando y la Defraudación Aduanera” con el objetivo de
aumentar la recaudación de impuestos, recuperar la confianza de los tributarios y retomar
el control de las Aduanas. Dentro de las acciones para aumentar la recaudación de
impuestos, será la fiscalización o auditorías de precios de transferencia, mediante
programas de fiscalización, los cuales permitan realizar auditorías focalizadas e
integradas, así como la oportuna evaluación de resultados; los criterios utilizados para la
fiscalización son:

• Verificar la presentación del anexo a la Declaración Jurada Anual de Renta y un

Estudio de Precios de Transferencia,
• La información es analizada, para comprobar si el precio o resultado de una
transacción controlada entre partes vinculadas, se encuentran dentro de los
precios o resultados que hubieran acordado partes independientes,
• Luego del análisis realizado por la SAT, si los auditores determinan inconsistencias
se programa auditoría,
• Cuando se confirman dichas inconsistencias y se formulan los ajustes, se dan a
conocer por medio de una resolución de conflicto tributario. En caso de no ser
aceptados los ajustes, se continúa con la vía administrativa.

(Deloitte Guatemala , 2018), menciona en su revista “La Superintendencia de

Administración Tributaria –SAT– realiza ajustes de más de Q1 mil millones por precios
de transferencia”. El 4 de diciembre en el periódico de mayor circulación nacional, Prensa
Libre, fue publicado que SAT ha realizado 25 auditorías enfocadas en precios de
transferencia, sin embargo, 18 auditorías practicadas se efectuaron ajustes que
ascienden a Q1 mil 194 millones, con un impacto en Q330 millones en Impuesto Sobre
la Renta. Los ajustes siguen la fase administrativa y ninguno ha llegado a lo contencioso
administrativo”.

(De la Rosa, 2019), en el Seminario Internacional de Precios de Transferencia “Enfoque

Practico para su Entendimiento” del 20 de febrero de 2019 impartido en la Universidad
de San Carlos de Guatemala expone los errores más comunes en los estudios de precios
 6

de Transferencias presentados por la SAT, algunos ejemplos que son: Estudio no cumple
con la Guía Técnica de SAT para los EPT, información financiera segmentada de la
empresa analizada, información financiera de las empresas comparables, formas de
cálculo de los ajustes de comparabiliad, estrategia de búsqueda y Matriz de descarte de
las comparables.

1.3 Penalidades por Incumplimiento de Precios de Transferencia en Guatemala

(EFE, 2020), en su página Web Titulo “Precios de Transferencia en Guatemala. El
incumplimiento de las obligaciones de información y documentación en materia de
operaciones con partes relacionadas, serán sancionadas conforme a lo dispuesto en el
Código Tributario, el cual establece una sanción, por la no presentación a requerimiento
de la Administración Tributaria del informe de precios de transferencia, de Q.5,000.00 la
primera vez; de Q.10,000.00 la segunda vez y en caso de incumplir más de dos veces se
aplicará la referida multa de Q.10,000.00 más el equivalente al 1% de los ingresos brutos
obtenidos por el contribuyente durante el último ejercicio en que declaró ingresos.

Adicionalmente, en caso de que la Autoridad Tributaria llegara a determinar que los

montos de las operaciones con partes relacionadas fueron pactados sin cumplir con el
Principio de Libre Competencia (facultad atribuida por el Artículo 55 del Decreto 10-2012),
esta podrá establecer ajustes a la base imponible del Impuesto Sobre la Renta. La multa
por los ajustes que resultaren al Impuesto Sobre la Renta, será del equivalente al 100%
del importe del impuesto omitido, más los intereses que correspondan, de acuerdo al
Código Tributario”.
 7

2. MARCO TEÓRICO

Se presenta el desarrollo de la teoría y base legal que fundamentan el estudio con base
al planteamiento del problema que se ha realizado y los objetivos.

El tema objeto de estudio es sobre la base de la información de la Administración

Tributaria, a continuación, se desarrolla la información del presente marco teórico con
datos de intercambio de información tributaria; en donde se muestra la relación entre
algunos países en aspectos tributarios.

2.1 Intercambio de información tributaria

“Guatemala suscribió un Convenio de Asistencia Mutua y Cooperación Técnica el 25 de
abril del 2006, aunque hasta el 2012 fue reconocido como instrumento en base al
estándar internacional entre las Administraciones Tributarias y Aduaneras de
Centroamérica: (El Salvador, Honduras, Costa Rica, Nicaragua y Guatemala)”, (Decreto
3-2008, 2006)

“El Gobierno de la República de Guatemala suscribió en mayo 2012, 7 acuerdos de

intercambio de información en Materia Fiscal con los siguientes países: República de
Finlandia: Reino de Dinamarca, Islandia, Reino de Noruega, Groenlandia, Reino de
Suecia y Gobierno de las Islas Feroe”. (Ministerio de Finanzas Públicas, 2012)

“Guatemala, a partir de 5 de diciembre de 2012, fecha en la cual suscribió la Convención

de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Tributaria, de la cual son parte más de 43
países, fue retirada de la lista gris de la OCDE, y actualmente aparece en la lista blanca
de dicha Organización Internacional”. (Ministerio de Finanzas Públicas, 2012)

2.2 Precios de transferencia

Las operaciones sujetas a normas de precios de transferencia, son las que realizan las
empresas con partes relacionadas en el extranjero, lo cual incluye operaciones de
importación, exportación, servicios prestados y servicios recibidos, mismos que tienen
 8

relación con los servicios de dirección, elementos legales, contables, financieros, técnicos
u otros, a efecto de disminuir o tener nula tributación.

La determinación de los precios de transferencia en la actualidad es de suma importancia,

sin embargo, tiene un nivel de subjetividad, debido a que las opiniones que emiten los
contribuyentes van a diferir con los criterios de las Administraciones Tributarias y
viceversa. A fin de reducir esta controversia, los documentos y/o información que
presenten los contribuyentes deben ser pertinentes, suficientes y confiables y/o definir de
la mejor forma Acuerdos Anticipados.

2.3 Ámbito de aplicación de la normativa de precios de transferencia

(LAT, 2012), en el artículo No. 57 regula: “El ámbito de aplicación de las normas de
valoración de las operaciones entre partes relacionadas alcanza a cualquier operación
que se realice entre la persona residente en Guatemala con la residente en el extranjero”.

2.4 Objetivos de la regulación legal de los precios de transferencia

La normativa legal pretende en primer lugar: asegurar que la rentabilidad que obtienen
las compañías de grupos multinacionales y/o transnacionales, reporten los beneficios
económicos obtenidos, en segundo lugar: que exista una línea de defensa para las
Administración Tributaria, lo cual implica una aplicación agresiva de la normativa, y en
tercer lugar: constituyen un aporte novedoso, técnico y moderno para reducir las
prácticas de evasión y elusión tributarias, por la existencia de condiciones comerciales o
financieras anómalas entre partes relacionadas una residente en Guatemala y una
ubicada geográficamente en el Extranjero.

2.5 Métodos para la determinación de los precios de transferencia

(LAT, 2012), establece en los artículos 59 y 60 del Decreto número 10-2012, regula los
siguientes métodos:

2.5.1 Métodos tradicionales

a. Método del precio comparable no controlado: consiste en valorar el precio
del bien o servicio en una operación entre personas relacionadas al precio
 9

del bien o servicio idéntico o de características similares en una operación

entre personas independientes en circunstancias comparables, efectuando,
si fuera necesario, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia,
considerando las particularidades de la operación.

b. Método del precio de reventa: consiste en sustraer del precio de venta de

un bien o servicio el margen que aplica el propio revendedor en operaciones
similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el
margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones
comparables, efectuando, si fuera necesario, las correcciones necesarias
para obtener la equivalencia considerando las particularidades de la
operación. Se considera margen habitual el porcentaje que represente la
utilidad bruta respecto de las ventas netas.

c. Método del costo adicionado: consiste en incrementar el valor de

adquisición o costo de producción de un bien o servicio en el margen habitual
que obtenga el contribuyente en operaciones similares con personas o
entidades independientes o, en su defecto, en el margen que personas o
entidades independientes aplican a operaciones comparables efectuando, si
fuera necesario, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia
considerando las particularidades de la operación. Se considera margen
habitual el porcentaje que represente la utilidad bruta respecto de los costos
de venta. (Universidad de San Carlos de, 2015)

2.5.2 Métodos no tradicionales

a. Método de participación de utilidades: consiste en asignar, a cada parte
relacionada que realice de forma conjunta una o varias operaciones, la parte
del resultado común derivado de dicha operación u operaciones. Esta
asignación se hace en función de un criterio que refleje adecuadamente las
condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en
circunstancias similares. Para la selección del criterio más adecuado, se
 10

puede considerar los activos, ventas, gastos, costos específicos u otra

variable que refleje adecuadamente lo dispuesto en este párrafo.

b. Método del Margen Neto de la transacción: consiste en atribuir a las

operaciones realizadas con una persona relacionada el margen neto que el
contribuyente o, en su defecto, terceros habrían obtenido en operaciones
idénticas o similares realizadas entre partes independientes, efectuando,
cuando sea preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia
y considerar las particularidades de las operaciones. El margen neto se
calcula sobre costos, ventas o la variable que resulte más adecuada en
función de las características de las operaciones.

c. Artículo 60. Método de valoración para importaciones o exportaciones

de mercancías. En los casos que se indican a continuación, las operaciones
entre partes relacionadas se valoran de la forma siguiente:

✓ En el caso de importaciones, el precio de las mercancías no puede ser

superior a su precio en base a parámetro internacional a la fecha de
compra en el lugar de origen.

✓ En el caso de exportaciones, el precio de las mercancías exportadas

se calcula de acuerdo a la investigación de precios internacionales,
según la modalidad de contratación elegida por las partes a la fecha
del último día de embarque, salvo prueba de que la operación se cerró
en otra fecha.

A estos efectos, la única fecha admitida es la del contrato, pero sólo si

éste ha sido reportado a la Administración Tributaria, en el plazo de
tres (3) días después de suscrito el mismo. Los precios de estas
operaciones, se expresan en Quetzales al tipo de cambio que rija el
día de la liquidación de las divisas en un banco del sistema.
 11

2.6 Acuerdos de precios por anticipado

(LAT, 2012), Decreto número 10-2012, regula en el artículo 63 lo relacionado con los
Acuerdos de precios por anticipado, en lo que sobresale lo siguiente:

a. El contribuyente puede solicitar a la SAT la valoración de sus operaciones.

b. La SAT tiene la facultad para instruir y resolver la solicitud.
c. La SAT puede: Aprobar, denegar, modificar con aceptación del
contribuyente.
d. El APA surte efecto posterior a la fecha de aprobación.
e. La propuesta puede desestimarse después de 30 días.

2.7 Facultades de la Administración Tributaria

(LAT, 2012), según el artículo 55 del Decreto 10-2012 regula “[…] puede comprobar si
las operaciones realizadas entre partes relacionadas se han valorado de acuerdo con lo
dispuesto en el artículo anterior y efectuar los ajustes correspondientes cuando la
valoración acordada entre las partes resultare en una menor tributación en el país o un
diferimiento de imposición; de los ajustes realizados conferirá audiencia al obligado
dentro del procedimiento de determinación de la obligación tributaria por la
Administración, establecido en el Código Tributario”.

2.8 Obligaciones de los contribuyentes

a. La observancia del Principio de Libre Competencia.

b. El contribuyente deberá presentar un anexo a la Declaración Jurada Anual

del Impuesto Sobre la Renta, sobre precios de transferencia.

c. Mantener en su poder el Estudio de Precios de Transferencia, para cuando

se lo requiera la Administración Tributaria.

d. Aportar la documentación e información adicional que requiera la

Administración Tributaria.
 12

e. Cumplir con las demás obligaciones formales que establece el Código

Tributario y demás leyes.

2.9 Términos contractuales

La Superintendencia de Administración Tributaria, con base al artículo 60 del Decreto 10-
2012, considerará la fecha en que el contribuyente realice sus contratos de exportación
a la hora de valorar estas operaciones, siempre y cuando el contrato sea presentado a la
Administración Tributaria en plazo de 3 días después de suscrito el mismo. (LAT, 2012)

2.10 Criterios de la Superintendencia de Administración Tributaria – SAT – en

auditorías de precios de transferencia

(Deloitte Guatemala , 2018), menciona que: “Durante el año 2016, la Superintendencia

de Administración Tributaria – SAT – comenzó a fiscalizar el cumplimiento de la normativa
de Precios de Transferencia que entró en vigencia en el año 2013, que luego fue
suspendida para el año 2014, y entró de nuevo en vigencia en el año 2015, en adelante.

Los años que empezaron a ser auditados por la SAT, son los períodos 2013 y 2015 dentro
de los cuales la Administración Tributaria está ajustando los siguientes métodos:

a. Método del margen neto de la transacción (MNT) y/o,

b. Método de valoración de las importaciones de mercancías entre partes
relacionadas.

Dentro de las auditorías que se han realizado por parte de la SAT a los contribuyentes
que han utilizado el método del margen neto de la transacción, han destacado los
siguientes criterios de SAT:

2.10.1 Utilización del correcto indicador de utilidad

Cuando un contribuyente realiza un análisis global de todas las operaciones, es decir sin
realizar una segmentación de estados financieros, la Superintendencia de Administración
Tributaria –SAT– realiza la correcta ponderación de lo que representa, cada operación
dentro del análisis global por cuál determina si el indicador de rentabilidad utilizado es el
 13

correcto y si no lo fuera, ajustaría el nuevo indicador a utilizar y el cual generará un nuevo

rango para el contribuyente.

La Superintendencia de Administración Tributaria realiza los ajustes con fundamento en

la Ley de Actualización Tributaria artículo 59, numeral 2. Inciso b. “El margen neto se
calcula sobre costos, ventas o la variable que resulte más adecuada en función de las
características de las operaciones.”

Asimismo, para realizar dichos ajustes la SAT utiliza de referencia técnica la metodología
para la determinación de los precios de transferencia, de las Directrices de la OCDE
aplicables en materia precios de transferencia a empresas multinacionales y
administraciones tributarias, versión 2010 en el párrafo 2.88 del Capítulo II, establece
que: “El denominador debe ser razonablemente independiente de la operación vinculada
dado que, de no ser así, no sería un punto de partida objetivo…”

Dentro las mismas Directrices de la OCDE en el párrafo 2.89 se establece que “El
denominador debe poder calcularse de forma fiable y coherente al nivel de las
operaciones vinculadas del contribuyente. Además, la base correcta será aquella que
pueda calcularse de forma fiable y coherente a nivel de las operaciones comparables en
el mercado libre…”

Asimismo, la AT a identificados series de situaciones en los informes de los estudios de

precios de transferencia, siendo estos:

✓ Rechazo de compañías comparables por medio de la identificación de aspectos

negativos.
Para la utilización del método del margen neto de la transacción es necesario utilizar
compañías comparables que posean información pública. Dentro de las auditorías la
Superintendencia Administración Tributaria –SAT– realiza la búsqueda del historial
operativo de las compañías seleccionadas como comparables y rechaza aquellas que
posean “aspectos negativos” a criterio de SAT. Dentro de los criterios de rechazo por
aspectos negativos de compañías comparables se han identificado:
 14

a. Investigar la procedencia de la pérdida financiera que la compañía

comparable que obtuvo en los períodos analizados, en caso hubiere. En este
sentido se sobre entiende que el criterio de SAT es que un rango de libre
competencia no puede comenzar con valor negativo, es decir, un margen
operativo negativo o un precio por debajo del costo.
b. Utilización de préstamos para que la compañía pueda continuar con su giro
operacional.
c. Aspectos ambientales que pudieron afectar a la comparable, pero al
contribuyente estos desastres naturales no le afectaron en el mismo período.
d. Opiniones negativas dentro de las auditorías de la compañía comparable.

✓ Rechazo de compañías comparables porque no venden el mismo producto o

servicio que el contribuyente.
Dentro del artículo 58 de la Ley de Actualización Tributaria, se establece que para
efectuar el análisis de operaciones comparables se procederá de la siguiente manera:

a. A los efectos de determinar el precio o monto que habrían acordado en

operaciones comparables partes independientes, en condiciones de libre
competencia, a que se refiere este capítulo, se comparan las condiciones de
las operaciones entre personas relacionadas con otras operaciones
comparables realizadas entre partes independientes.
b. Para determinar si dos o más operaciones son comparables, se tomarán en
cuenta los siguientes factores en la medida que sean económicamente
relevantes:
✓ Las características específicas de los bienes o servicios objeto de la
operación.
✓ Las funciones asumidas por las partes en relación con las operaciones
objeto de análisis, identificando los riesgos asumidos y ponderando,
en su caso, los activos utilizados.
✓ Los términos contractuales de los que, en su caso, se deriven las
operaciones, teniendo en cuenta las responsabilidades, riesgos y
beneficios asumidos por cada parte contratante.
 15

✓ Las características de los mercados u otros factores económicos que

puedan afectar a las operaciones.
✓ Las estrategias comerciales, tales como las políticas de penetración,
permanencia o ampliación de mercados, así como cualquier otra
circunstancia que pueda ser relevante en cada caso.

Sin embargo, dentro de las auditorías la Administración Tributaria ha rechazado a

compañías seleccionadas como comparables por el contribuyente porque no fabrican el
mismo producto que el contribuyente, aunque las comparables se encuentren dentro del
mismo tipo de industria y el proceso para fabricar el producto es similar.

✓ Aplicación del rango intercuartil para cumplir con el principio de libre

competencia.
En las auditorías realizadas por –SAT– en las conclusiones se hace referencia a la
utilización del rango intercuartil establecido en artículo 47 del Acuerdo Gubernativo
Número 213-2013, Reglamento del Libro I de la Ley de Actualización Tributaria decreto
10-2012 se establece que “el rango intercuartil proporciona una medida aceptable del
rango de plena competencia. El rango intercuartil, es el comprendido entre el percentil 25
y el percentil 75 de los resultados derivados a partir de las operaciones comparables no
controladas.”
Sin embargo, dentro de la Ley de Actualización Tributaria en el artículo 54 se establece
que “se entiende para efectos tributarios, por principio de libre competencia, el precio o
monto para una operación determinada que partes independientes habrían acordado en
condiciones de libre competencia en operaciones comparables a las realizadas”. Este
artículo da a entender que el contribuyente puede utilizar cualquier precio que entre
terceros se hubiera pactado en condiciones similares, es decir, del valor más bajo
(mínimo) al valor más alto (máximo).

En consecuencia, esta discrepancia entre la Ley de Actualización Tributaria y el Acuerdo

Gubernativo 213 – 2013 causa confusión. El criterio que SAT ha utilizado en las auditorías
es el uso del rango intercuartil.
 16

Por otro lado, en las auditorías que se han realizado por parte de SAT a contribuyentes
que han utilizado el método de valoración de las importaciones de mercancías entre
partes relacionadas se han destacado los siguientes criterios”:

a. Utilización de la fecha de embarque como fecha compra.

En el artículo 60 de la Ley de Actualización Tributaria “que, para el caso de las
importaciones, el precio de las mercancías no puede ser superior a su precio en
base a parámetro internacional a la fecha de compra en el lugar de origen”.

Sin embargo, dentro del Reglamento del Libro I de la Ley de Actualización

Tributaria Decreto 10-2012, para la utilización del método de Valoración de las
Importaciones de mercancías, “cuando se trate de operaciones de importación
entre partes relacionadas, el precio de las mercancías no puede ser superior a
su precio en base a parámetro internacional a la fecha de compra en el lugar de
origen. Se entenderá por fecha de compra la del día último del embarque de la
mercancía o en su defecto la del día anterior en que hubiere cotización, salvo
prueba de que la compra se cerró en otra diferente”.

SAT ha realizado ajustes tomando como base lo que establece el Reglamento,

utilizando la fecha de embarque (o fecha de reconocimiento de embarque
indicada en la póliza de importación) como la fecha de compra.

b. Aplicación de ajustes de forma cedular.

La Superintendencia de Administración Tributaria ha realizado los ajustes de
manera cedular para la aplicación del método de valoración de importaciones o
exportaciones, es decir, ajusta de manera individual aquellas importaciones o
exportaciones que no se encuentran en cumplimiento según lo establecido dentro
del artículo 60 de la Ley de Actualización Tributaria, a pesar de que el hecho
generador del Impuesto Sobre la Renta es global y se determina de forma anual
y no sobre cada transacción individual.
 17

(Deloitte Guatemala , 2018), concluye en su revista que: “A pesar de que las

auditorías que ha realizado SAT son específicas a cada contribuyente y pueden
variar según la industria y transacciones que cada uno realice con sus partes
relacionadas, SAT ha definido sus criterios sobre algunas lagunas legales y
discrepancias que hay entre la Ley de Actualización Tributaria y su Reglamento.
Se recomienda a los contribuyentes asesorarse apropiadamente de los riesgos
que se pueden tener en la elaboración de sus estudios de precios de
transferencia o en auditorías específicas”.

2.11 Los Precios de Transferencia en América Latina y el Caribe

(Félix, 2017) menciona que los países de América Latina y el Caribe, la evolución en el
control de los precios de transferencia ha sido dispar. Si se clasifica a los países, tomando
en consideración una serie de indicadores, tales como el tiempo en que fueron emitidas
e implementadas las legislaciones, el avance en materia de control/auditoría y los
aspectos vinculados con los recursos humanos; se pueden definir cinco grupos:
(International Tax Compact ITC, 2012).

a) Un primer grupo, conformado por aquellos países que han implementado

normas desde hace más de una década, como es el caso de Argentina, Brasil
y México;
b) Un segundo grupo de países, que ha implementado legislaciones más tarde,
pero que han logrado avances sustantivos, como es el caso de Chile,
Ecuador, República Dominicana y Venezuela. En todos los países que
integran estos dos primeros grupos, las legislaciones cubren todos o la
mayoría de los aspectos que permiten el control de los precios de
transferencia y tienen unidades dedicadas exclusivamente al control de
estos, obligaciones de documentación, auditorias, así como, casos en
tribunales.
c) Un tercer grupo está compuesto por los países que han fortalecido las
legislaciones de precios de transferencia y han creado o se encuentran en un
proceso de formación de unidades especializadas, como es el caso de
Colombia, Perú y Uruguay.
 18

d) Un cuarto grupo de países, se encuentra en una etapa más prematura de

desarrollo de la normativa, dado que, si bien sus legislaciones ya han sido
promulgadas, estas recién han entrado en vigencia o no han entrado en
vigencia aún. De igual modo, sus unidades de precios de transferencia se
encuentran en proceso de formación. En este grupo observamos a El
Salvador, Guatemala, Honduras y Panamá.
e) El resto de los países analizados, que conforman el quinto grupo, son
aquellos que a la fecha no han introducido normativas. Aquí encontramos a
Bolivia, Costa Rica, Jamaica, Nicaragua, Paraguay y Trinidad y Tobago. Sin
embargo, todos los países antes señalados, con excepción de Jamaica y
Bolivia, se encuentran en proceso formulación de regímenes para el control
de los precios de transferencia. A continuación, se detallan aspectos
comparativos de la legislación y experiencia de los países de América Latina
y el Caribe, en relación con los Precios de Transferencia:

A continuación, se detallan aspectos comparativos de la legislación y experiencia de los

países de América Latina y el Caribe, en relación con los Precios de Transferencia:
 19

Cuadro No.1
Comparativo de la legislación y experiencia de los países de América Latina y el
Caribe, en relación con los Precios de Transferencia

Fuente: elaborada por (Félix, 2017)

2.12 Sentencias emitidas por las Administraciones Tributarias por ajustes a los
precios de transferencias en otros países.
Las Directrices de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico
(OCDE) aplicables en materia de precios de trasferencia a empresas multinacionales y
administraciones tributarias, son recomendaciones dirigidas por los gobiernos a las
empresas multinacionales. Enuncian principios y normas voluntarias para una conducta
 20

empresarial responsable compatible con las legislaciones aplicables, cabe indicar que las
Directrices constituyen la revisión del Informe de la OCDE "Precios de Transferencia y
Empresas Multinacionales" (1979). El Comité de Asuntos Fiscales las aprobó el 27 de
junio de 1995 y el Consejo de la OCDE decidió su publicación el 13 de julio de 1995.

(Ministerio de Asuntos Exteriores, 2018), menciona en su página web que, en la

actualidad, hay 37 países miembros de la OCDE los cuales son: Alemania, Austria,
Bélgica, Canadá, Dinamarca, España, Estados Unidos, Francia, Grecia, Irlanda, Islandia,
Italia, Luxemburgo, Noruega, Países Bajos, Portugal, Reino Unido, Suecia, Suiza,
Turquía, Japón, Finlandia, Australia, Nueva Zelanda, México, República Checa, Corea,
Hungría, Polonia, República Eslovaca, Chile, Israel, Eslovenia, Estonia, Letonia y
Lituania, Colombia.

(…) y el resto se han incorporado sucesivamente empezando con Japón (1964), Finlandia
(1969), Australia (1971), Nueva Zelanda (1973), México (1994), República Checa (1995),
Corea, Hungría y Polonia (1996), República Eslovaca (2000), Chile, Estonia, Eslovenia e
Israel (2010), Letonia (2016), Lituania y Colombia (2018). La UE tiene el estatus de
observador en el Consejo con voz, pero sin voto.

Además de los Estados miembros de la OCDE, 11 países no miembros han firmado la

implementación de las Directrices de la OCDE: Argentina, Brasil, Costa Rica, Egipto,
Jordania, Marruecos, Perú, Rumanía y Túnez. Además, la OCDE mantiene una relación
más estrecha y privilegiada con los denominados Key Partners (Brasil, China, India,
Indonesia y Sudáfrica) que participan incluso en las Reuniones Ministeriales”.

Derivado de lo anterior las Administraciones Tributarias han emitidos sentencias por

ajustes a los estudios de precios de transferencias los cuales se presentan algunos como
ejemplos:
 21

✓ SENTENCIA 456-2019 TRIBUNAL DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

PHILIPS URUGUAY, S. A. PAIS DE URUGUAY (Decretero de Sentencias, 2019)

La Dirección General Impositiva (DGI) y el Tribunal de lo Contencioso Administrativo

(TCA) no estuvieron de acuerdo con el criterio adoptado por la Empresa Philips Uruguay
S.A., derivado que, en noviembre de 2013, la empresa. prometió vender a una entidad
del mismo grupo económico, Woox Innovations, Sucursal Uruguay, su línea de negocio
relacionada con la comercialización de productos de audio y video. Las partes
establecieron, como precio para dicha operación, es decir la enajenación parcial de
establecimiento comercial, la cifra de USD 2,546,409.
En opinión del organismo recaudador, aplicando el denominado “principio de plena
competencia” el valor de dicha operación, que hubiese correspondido entre partes
independientes, ascendía a USD 5,063,294 (prácticamente el doble del precio
establecido en el contrato).

La DGI reclamó en consecuencia una deuda de Impuesto a las Rentas de las Actividades
Económicas (IRAE) de aproximadamente USD 630,000 (25% sobre la diferencia entre el
precio pactado USD 2,546,409 y el valor estimado USD 5,063,294).

Aunque la Empresa no incluyó la operación en su declaración de precios de transferencia,

sí encomendó a una reconocida firma consultora, la elaboración de un informe a efectos
de proceder a la fijación del valor de contrato. Según dicho informe, el valor de mercado
de la operación correspondiente a la línea de negocio de audio y video de Philips, rondaba
la cifra de USD 1.900.000 en promedio. En consecuencia, las partes habrían fijado un
precio mayor a dicho valor de mercado, y no menor como alegaba la DGI.

A los efectos de determinar el valor de mercado de dicha transacción, la firma aplicó 2

métodos diferentes: el denominado “método de flujos de fondos descontados” (o “income
approach”), y el denominado “método de medidas relativas” (o “market approach”). La
DGI cuestionó la aplicación del primero de dichos métodos, en función de su “elevada
incertidumbre” posición que el TCA consideró con suficientes fundamentos, pero sí
 22

admitió la aplicación del segundo método reconociéndolo como “el mejor método para
llegar a un precio que se ajusta a las prácticas normales de mercado que se darían entre
partes independientes”.

El ajuste propuesto por la DGI estaba pensado para una empresa en crecimiento,
mientras que el segmento de dicha empresa vinculada con la comercialización de
productos de audio y video, estaba disminuyendo significativamente tanto en ventas
como en rentabilidad.

✓ CASO GLAXOSMITHKLINE HOLDINGS (AMERICAS) INC. V. COMMISSIONER

OF THE IRS (Casarrubio, 2017)

GlaxoSmithKline es una empresa británica de productos farmacéuticos, productos de

cuidado dental y de cuidado de la salud. También es una empresa de investigación
bioquímica y sus productos abarcan una gran parte en el campo de la farmacia, pero
algunos se centran en el sistema nervioso central, oncología, antibióticos, respiratorios y
endocrinología.

La sede central se ubica en Brentford, Londres, Reino Unido, con sus operaciones de
Estados Unidos basadas en Filadelfia, Área Estadística Metropolitana de Raleigh-Cary
(Research Triangle Park -RTP-) en Carolina del Norte y la división de los productos de
consumo en Pensilvania. La compañía cotiza en las bolsas de valores de Londres y
Nueva York.

La mayoría de su actividad está en Estados Unidos, aunque la compañía tiene una

presencia en casi 70 países.

En este caso se dieron dos situaciones importantes:

a) Glaxo se comprometió a pagar USD 3.4 Billones que correspondían a

impuestos no pagados entre los años 1989 y 2005, el ajuste inicial propuesto
por el IRS fue de USD 7.8 Billones.
 23

b) Glaxo abandonó la pretensión judicial por la que reclamaba un reembolso de

USD1.8 Billones en Impuesto Sobre la Renta -ISR- pagado en exceso.

La controversia surgió derivado de transacciones entre dos partes relacionadas,

GlaxoSmithKline Holdings (Américas) Inc. ubicada en Estados Unidos (US) y
GlaxoSmithKline Plc ubicada en el Reino Unido (UK), en el cual Glaxo US funge como
distribuidor de varios productos desarrollados por Glaxo UK y además es licenciatario de
Glaxo UK.

✓ CASO DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA: LA AGENCIA TRIBUTARIA DE

ESPAÑA (AEAT) EN CONTRA DE IKEA IBERICA ( Consejo General Del Poder
Judicial, 2019)

Después de una auditoría de precios de transferencia la agencia tributaria de España

regulariza el ejercicio 2007 por el concepto de “precios de transferencia” con relación con
las ventas realizadas por IKEA.

La Inspección entendió que a efectos de lo dispuesto en el art. 17 de la Ley del Impuesto

sobre Sociedades procedía valorar las adquisiciones de bienes para su reventa mayorista
por un precio tal que el margen neto sobre ventas de la entidad sea de un 4,1%.

En 2019, IKEA Ibérica obtuvo una sentencia ante la Sala de lo Contencioso-

Administrativo de la Audiencia Nacional (equivalente a una corte de apelaciones) por
ajustes de precios de transferencia determinados con relación a transacciones Inter
compañía durante 2007. El ajuste inicialmente suponía un incremento en la base gravable
de alrededor de 37.1 millones de Euros.

La auditoría o inspección de precios de transferencia concluyó que a efectos de lo

dispuesto en el artículo 17 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades procedía valorar las
adquisiciones de bienes para su reventa mayorista con el método del margen neto del
conjunto de operaciones (Transactional Net Margin Method - TNMM) y un margen neto
 24

sobre ventas (ROS) dentro del rango Inter cuartil de 2.1% a 7.6% con una mediana de
4.1%.

La auditoría determino que, durante el ejercicio 2007 no fue así, pues el ROS es de
0.42%, por debajo del 2.1%. No obstante, el ROS resultante de la media promedio de los
ejercicios 2006, 2007 y 2008, es de 2.2%, el cual es superior al 2.1% del rango Inter
cuartil. Por otro lado, el contribuyente y la administración tributaria disputaron el uso de
múltiples años para analizar si los resultaros estuvieron acordados de acuerdo al principio
de libre competencia.

2.13 Impactos de no tener el estudio de precios de transferencia

(Mario Roberto Coyoy, 2019) menciona que a las empresa que le aplique la Normativa
de Precios de Transferencia –PT-, y no cuente con la información y análisis
suficiente para demostrar y justificar la correcta determinación de precios, los importes
de los pagos efectuados y/o los márgenes de beneficios en sus transacciones con partes
relacionadas extranjeras, es decir, no cuente con lo que se conoce internacionalmente
como el Estudio de Precios de Transferencia, el cual está establecido en las disposiciones
del ISR, tanto en Ley como en su Reglamento.

En principio, los Estudio de PT debería tener al menos las siguientes cuatro secciones:
a) Descripción del Negocio, b) Análisis Funcional, c) Análisis Económico, y d)
Conclusiones y anexos, y si en las conclusiones se indica que las transacciones
cumplieron con el “Principio de Libre Competencia” (arm’s length principle establecido en
el artículo 54 del Decreto 10-2012 y sus reformas), el contribuyente podría usar este
documento como su soporte ante una eventual revisión por parte de la Superintendencia
de Administración Tributaria -SAT-, sin embargo, si el contribuyente no cuenta con el
Estudio de PT, podrían pasar los siguientes escenarios:

a. Multa por la no presentación del Estudio en el plazo de 20 días, establecida

en el artículo 94 numeral 13) del Código Tributario:
i. La primera vez, multa de Q5,000.
ii. La segunda vez, multa de Q10,000.
 25

iii. Por incumplir más de dos veces, multa de Q10,000. más el 1% de los
ingresos brutos obtenidos por el contribuyente, durante el último mes en
el cual declaró ingresos.
b. Resistencia a la Acción Fiscalizadora al no cumplir con presentarlo en el
plazo de 20 días, establecida en el artículo 93 del Código Tributario e
imponga la multa equivalente al 1% de los ingresos brutos obtenidos por el
contribuyente durante el último período anual declarado en el Impuesto sobre
la Renta –ISR.

c. (CODIGO PENAL, 1973) ARTICULO 459.- Comete perjurio quien, ante

autoridad competente, jurare decir la verdad y faltare a ella con malicia.
El responsable de este delito será sancionado con prisión de seis meses a
tres años y multa de cincuenta a un mil quetzales.

Lo anterior es en el caso que los contribuyentes no consignen en la

declaración Jurada Anual del ISR – SAT 1411 que:
- Si tengo partes relacionadas en el extranjero y si realicé operaciones
con ellas.
- Si tengo partes relacionadas en el extranjero y no realicé operaciones
con ellas.
- No tengo partes relacionadas en el extranjero.

2.14 Definiciones claves

2.14.1 Precios de transferencia: según la Organización para la Cooperación y el
Desarrollo Económico (OCDE, 2010), “Los precios de Transferencia son los
precios a los que una empresa transmite bienes materiales y activos intangibles
o presta servicios a empresas asociadas”.

2.14.2 Partes relacionadas: según (LAT, 2012), en el artículo 56 del Decreto número
10-2012, “establece los presupuestos a efecto de considerar como partes
relacionadas los siguientes:
 26

a. Cuando una de ellas dirija o controle la otra, o posea, directa o

indirectamente, al menos el veinticinco por ciento (25%) de su capital social
o de sus derechos de voto, ya sea en la entidad nacional o en la extranjera.

b. Cuando 5 o menos personas dirijan o controlen ambas partes relacionadas,

o posean en su conjunto, directa o indirectamente, al menos el veinticinco por
ciento (25%) de participación en el capital social o los derechos de voto de
ambas personas.

c. Cuando se trate de personas jurídicas, ya sea la residente en Guatemala o

la extranjera, que pertenezcan a un mismo grupo empresarial”.

2.14.3 Partes independientes: dos empresas son independientes, la una con respecto
a la otra, si no están asociadas entre sí. (OCDE, 2010)

2.14.4 Principio de libre competencia: el artículo 54 del Decreto número 10-2012,

establece «[…] el precio o monto para una operación determinada que partes
independientes habrían acordado en condiciones de libre competencia en
operaciones comparables a las realizadas, (LAT, 2012).»

2.14.5 Rango de libre competencia: el principio de plena competencia busca regular

las transacciones de las empresas relacionadas, para lograr que estas últimas se
realicen como si lo hubiesen hecho empresas independientes en circunstancias
similares. El Decreto 213-2013 de la Ley de Actualización Tributaria, establece
que: “Si no hay una comparable no controlada única, el rango de plena
competencia se derivara de los resultados de todas las comparables no
controladas que logren un nivel similar de comparabilidad y confiabilidad”
(Acuerdo Gubernativo No.213-2013, 2013).

2.14.6 Rango intercuartíl: el (Acuerdo Gubernativo No.213-2013, 2013), de la Ley de

Actualización Tributaria, regula en el Artículo 47 que: “para efectos de establecer
los precios de transferencia, propone utilizar el rango intercuartíl, para resolver el
problema de cuando existan más de 1 comparable. El rango intercuartil, es el
 27

rango comprendido del percentil 25 al percentil 75 de los resultados derivados a

partir de las comparables no controladas”.

2.14.7 Recalificación de las operaciones: el artículo 61 del Decreto número 10-2012,

faculta a la Administración Tributaria recalificar la operación de acuerdo con su
verdadera naturaleza, de conformidad con los procedimientos que regula el
Código Tributario, si la realidad económica de la operación difiere de su forma
jurídica, o que los acuerdos relativos a una operación, valorados globalmente,
difieren sustancialmente de los que hubieran adoptado personas independientes
y la estructura de aquélla operación, tal como se presenta, impide a la
Administración Tributaria determinar el precio de transferencia apropiado. (LAT,
2012).
 28

3. METODOLOGÍA

3.1 Definición del problema

Los Precios de Transferencia es una materia muy subjetiva en su aplicación, derivado
que existe una metodología y fórmulas matemáticas a seguir; la interpretación aplicada
por los contribuyentes, los asesores en Precios de Transferencia y la SAT, producen
resultados de base imponible e Impuesto Sobre la Renta a pagar significativamente
distintos; sin embargo, el desconocimiento de los contribuyentes y los Asesores en
Precios de Transferencia, de la metodología establecida en la Ley de Actualización
Tributaria, Decreto 10-2012 y su Reglamento; la Guía de Precios de Transferencia
emitida por SAT, y en segundo plano, los Lineamientos de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE), en relación a Precios de Transferencia,
han provocado que la Administración Tributaria aplique ajustes a los estudios de Precios
de Transferencias.

3.1.1 Planteamiento general del problema

¿Evaluar cuáles son las principales causas desde el punto de vista del Gestor Tributario
por los que la Superintendencia de Administración Tributaria está aplicando ajustes a los
Estudios de Precios de Transferencia de los contribuyentes en Guatemala que realizaron
transacciones con sus partes relacionadas en el Exterior, en los años 2014 al 2018?

3.2 Delimitación del problema

Para el desarrollo del trabajo se utilizará como referencia la siguiente delimitación:

3.2.1 Ámbito geográfico

Municipio de Guatemala, Departamento de Guatemala.

3.2.2 Ámbito institucional

La Superintendencia de Administración Tributaria.
 29

3.2.3 Ámbito personal

Auditores del Departamento de Fiscalidad Internacional de la Intendencia de
Fiscalización de la Superintendencia de Administración Tributaria.

3.2.4 Ámbito temporal

El estudio se realizará del 01 de enero del año 2014 al 31 de diciembre del año 2018, con
la entrada de vigencia del Decreto número 10-2012, del Congreso de la República de
Guatemala, Ley de Actualización Tributaria.

3.3 Objetivos
3.3.1 Objetivo general
Evaluar las causas de los ajustes a los Estudios de Precios de Transferencia de los
contribuyentes, realizado por la Administración Tributaria del 01 de enero del año 2014
al 31 de diciembre del año 2018.

3.3.2 Objetivos específicos

3.3.2.1 Identificar las clases de ajustes realizados a los Estudios de Precios de
Transferencia por la Superintendencia de Administración.

3.3.2.2 Identificar las causas de los ajustes propuestos por SAT a los Estudios de Precios
de Transferencia.

3.3.2.3 Evaluar el efecto tributario en que incurre el contribuyente al no cumplir con los
ajustes propuestos por SAT.

3.4 Diseño utilizado

Para el desarrollo de la investigación se utilizó un diseño no experimental transversal del
de tipo exploratorio, esto determinado por el alcance explicativo de la investigación, el
cual pretende describir las relaciones que tienen las variables estudiadas y con ello
alcanzar los objetivos trazados en la investigación, (Hernández Siampieri, 2016).
 30

El alcance de la investigación es explicativo en tanto, se buscan las causas de los eventos

y fenómenos físicos o sociales, centrando su interés en la explicación del por qué ocurre
un fenómeno y en qué condiciones se manifiesta o por qué se relacionan dos o más
variables.

El enfoque utilizado en la investigación es cualitativo, pues, pretende investigar un

fenómeno que tendrá connotaciones cualitativas, al estudiar las causas que motivan a la
Administración Tributaria a efectuar ajustes a los precios de transferencias, y que
obedecen a las formas de aplicar el Decreto 10-2012 Ley Actualización Tributaria, la Guía
Técnica de Estudios de Precios de Transferencia y las Directrices de precios de
transferencia para transacciones financieras de la OCDE. Y dentro de la misma
investigación se presentarán datos que son susceptibles de expresar de manera
estadística, con la cual se complementará los resultados de la investigación.

3.5 Métodos, técnicas e instrumentos

El estudio de investigación se desarrolló considerando la normativa legal regulada en el
Decreto número 10-2012 del Congreso de la República de Guatemala, Ley de
Actualización Tributaria, Guía Técnica de Estudios de Precios de Transferencia y las
Directrices emanadas por la OCDE aplicables en materia de Precios de Transferencia,
así mismo se considera oportuno requerir información al Departamento de Fiscalidad
Internacional de la Intendencia de Fiscalización de la Superintendencia de Administración
Tributaria ubicada en la Zona 9 del municipio y departamento de Guatemala.

Adicional se realizaron encuestas a una muestra de 40 profesionales de las Ciencias

Económicas de las distintas Universidades y a expertos en materia de precios de
transferencia de la Ciudad de Guatemala.

3.5.1 Métodos de investigación

Se utilizó el método científico, para recopilar la información sobre los ajustes realizados
a los estudios de precios de transferencias por la Administración Tributaria; se
presentaron los resultados a través de un análisis realizado a la información recibida de
 31

la Superintendencia de Administración Tributaria, por parte de la Intendencia de Asuntos

Jurídicos, Departamento de Consultas, Unidad de Información Pública.

Se utilizó para la valuación de resultados un enfoque cualitativo que comprende la

vinculación de datos.

3.5.2 Alcance
El alcance del estudio fue descriptiva y explicativa y se desarrolló a través de la
investigación cualitativa, porque estudia los aspectos que influyeron a los Auditores del
Departamento de Fiscalidad Internacional de la Intendencia de Fiscalización de la
Superintendencia de Administración Tributaria, a efectuar ajustes a los estudios de
precios de transferencias de los contribuyentes, ubicadas en el municipio de Guatemala,
departamento de Guatemala.

3.5.3 Técnicas de recolección de la información

a. Bibliográficas: toda la teoría de las revistas, periódicos, seminarios, etc.,
relacionado con los ajustes realizados a los Estudios de Precios de
Transferencias.

b. De campo:
• Investigación: se solicitó información a la Superintendencia De
Administración Tributaria, al Departamento De Consultas, Unidad De
Información Pública, sobre los ajustes realizados a los Estudios de
Precios de Transferencia y los efectos tributarios que llevan implícitos
dichos ajustes.

• Evaluación: se requirió a través de la Ley de Acceso a la Información

Pública, a la Superintendencia de Administración Tributaria información
relacionada con los ajustes, sanciones, auditorías realizadas, entre
otras, a los estudios de precios de transferencia.
 32

3.5.4 Instrumentos de investigación

a. Requerimiento de información: a los Auditores del Departamento de
Fiscalidad Internacional de la Intendencia de Fiscalización de la
Superintendencia de Administración Tributaria.

b. Análisis: se aplicó la evaluación e interpretación de datos de los resultados

de la información solicitada a la Administración Tributaria de los ajustes que
realiza el Departamento de Fiscalidad Internacional de la Intendencia de
Fiscalización para explicar condiciones regulares o irregulares del tema
objeto de estudio.

c. Guía de entrevista: Se realizaron entrevistas a algunas unidades de análisis,

para lo cual se utilizó una guía de entrevista que contenía aspectos
importantes a preguntar, con la misma se obtuvo información necesaria para
abordar el problema en cuestión.

d. Cuestionario: Se utilizó un cuestionario de preguntas para obtener

información directamente de la unidad de análisis, misma que será analizada
a detalle en el apartado correspondiente del informe. El cuestionario fue
respondido por 40 profesionales y expertos, que reunían las características
de la unidad de análisis observada.

3.5.5 Población
El estudio se llevó a cabo en el Departamento de Fiscalidad Internacional de la
Intendencia de Fiscalización de la Superintendencia de Administración Tributa en este
caso fue necesario enviar un memorándum de solicitud de información al Departamento
De Consultas, Unidad de Información Pública a cargo de dar respuesta sobre la
información de los estudios de precios de transferencias.

Población con la cual se utilizará la metodología del requerimiento de información a la

Administración Tributaria directa, para obtener datos de interés, la evaluación de
documentos secundarios y otros que sean aplicables al estudio.
 33

Adicionalmente uso un método de muestreo complementario, el cual consiste en el

muestreo no probabilístico de bola de nieve, con el cuál se logró incrementar el tamaño
de la muestra y con ello obtener un mayor alcance, el método complementario permite
que al seleccionar un sujeto que cumpla con las características de la unidad de análisis
estudiada, este pueda referir a otra persona que cumpla con las mismas condiciones y
con lo cual se le pueda considerar parte de la muestra estudiada.

La muestra utilizada para realizar el estudio y obtener de ellos la información necesaria

consistió en 40 profesionales de la Ciencias Económicas de las distintas Universidades
y a expertos en materia de precios de transferencia, los cuales reunían las cualidades
que requiere la unidad de análisis, ubicados en la delimitación geográfica.

3.5.6 Resumen del procedimiento

Se aplicaron los instrumentos descritos anteriormente, los cuales se enfocaron en la
obtención de respuestas acorde a los objetivos planteados en la investigación, de tal
cuenta que la información obtenida por medio de ellos pueda dar respuesta a los mismos.
La información obtenida fue ordenada y tabulada para su análisis correspondiente, se
procedió a realizar análisis estadísticos de la misma para posteriormente dar respuesta
a los objetivos planteados.
 34

4. DISCUSIÓN DE RESULTADOS

4.1 Análisis de los precios de transferencia en Guatemala (Superi ntendecia de Admi nistraci ón, 2016)

A continuación, se presentan los análisis a las normas especiales de valoración entre las
partes relacionadas el cual se encuentra regulado en el Decreto 10-2012 Ley de
Actualización Tributaria del Congreso de la República de Guatemala, utilizadas por la
Administración Tributaria en el Departamento de Fiscalidad Internacional de la
Intendencia de Fiscalización.

Principio de libre competencia:

Cuando las dos empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas por
condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por
empresas independientes, los beneficios que habrían sido obtenidos por una de las
empresas de no existir dichas condiciones, y que de hecho no se han realizado a causa
de las mismas, podrán incluirse en los beneficios de esa empresa y someterse a
imposición en consecuencia.

El análisis de criterios de vinculación, corresponden al, artículo No. 56 de la Norma.

Dos personas se consideran partes relacionadas, entre una residente en Guatemala y

una residente en el extranjero, cuando se den los casos siguientes:

a) Cuando una de ellas dirija o controle la otra, o posea, directa o

indirectamente, al menos el 25% de su capital social o de sus derechos de
voto.
b) Cuando cinco o menos personas dirijan o controlen ambas partes
relacionadas, o posean en su conjunto, directa o indirectamente, al menos el
25% de participación en el capital social o los derechos de voto de ambas
personas.
 35

Cuando se trate de personas jurídicas, ya sea la residente en Guatemala o la extranjera,

que pertenezcan a un mismo grupo empresarial. En particular, se considera a estos
efectos que dos sociedades forman parte de un mismo grupo empresarial si una de ellas
es socio o partícipe de la otra y se encuentra en relación con ésta en alguna de las
siguientes situaciones:
a) Posea la mayoría de los derechos de voto.
b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a los miembros del órgano de
administración o que a través de su Representante Legal intervenga
decididamente en la otra entidad.
c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con otros socios, de la
mayoría de los derechos de voto.
d) Haya designado exclusivamente con sus votos a la mayoría de los miembros
del órgano de administración.
e) La mayoría de los miembros del órgano de administración de la persona
jurídica dominada, sean personeros, gerentes o miembros del órgano de
administración, de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta.

Cuando dos sociedades formen parte cada una de ellas de un grupo empresarial respecto
de una tercera sociedad.

Asimismo; se considera que una persona natural posee una participación en el capital
social o derechos de voto cuando la titularidad de la participación o de acciones, directa
o indirectamente corresponde al cónyuge o persona unida por relación o parentesco, por
consanguinidad hasta el cuarto grado o afinidad hasta el segundo grado.

También se consideran partes relacionadas:

a) Una persona residente en Guatemala y un distribuidor o agente exclusivo de
la misma residente en el extranjero.
b) Un distribuidor o agente exclusivo residente en Guatemala de una entidad
residente en el exterior y esta última.
 36

c) Una persona residente en Guatemala y sus establecimientos permanentes

en el extranjero.
d) Un establecimiento permanente situado en Guatemala y su casa matriz
residente en el exterior, otro establecimiento permanente de la misma o una
persona con ella relacionada.

Análisis de comparabilidad:
Factores determinantes de la comparabilidad.
a) Características de los bienes o de los servicios.
b) Análisis funcional.
c) Cláusulas contractuales.
d) Circunstancias económicas.
e) Estrategias empresariales.

Selección de comparables:
El proceso de selección de comparables es uno de los procesos más relevantes al
momento de la elaboración del análisis de Precios de Transferencia, debido a que de las
comparables seleccionadas se desprenden los rangos mediante los cuales se
determinará el cumplimento en materia de precios de transferencia.

a) El análisis de los métodos tradicionales de precios de transferencia, se

encuentran en el artículo No. 59 y de la Norma, que dice: “Precio Comparable
no Controlado. Reventa. Costo Adicionado”.
b) El análisis de los métodos no tradicionales de precios de transferencia, se
encuentran en el artículo No. 59 de la Norma, que dice: “Distribución de
Utilidades. Margen Neto Transaccional”.
c) Método de valoración para importaciones y exportaciones de mercancías el
cual se encuentra en el Artículo 60 de la Norma.

Contenido del Estudio de Precios de Transferencia:

a) Información del grupo empresarial.
 37

b) Información relativa a la parte analizada.

c) Matriz de Partes Relacionadas.
d) Análisis de comparabilidad.
e) Análisis Económico.
f) Ajustes efectuados.
g) Conclusiones.

Obligaciones del contribuyente:

a) Poseer el análisis suficiente para demostrar y justificar la correcta
determinación de los precios, los montos de las contraprestaciones o los
márgenes de ganancia en sus operaciones con partes relacionadas, el que
debe estar contenido en un informe único denominado “Estudio de precios
de transferencia”.
b) Ingresar información al Anexo a la Declaración Jurada Anual del ISR, sobre
partes relacionadas.
c) Aportar la documentación que le requiera la Administración Tributaria.

Facultades de la SAT:
a) Realizar investigaciones para determinar vinculación.
b) Requerir información y el análisis suficiente en el que el contribuyente
demuestre y justifique la correcta determinación de los precios, los montos
de las contraprestaciones o los márgenes de ganancia en sus operaciones
con partes relacionadas.
c) Comprobar si las operaciones realizadas entre partes relacionadas se han
valorado de acuerdo con el principio de plena competencia y efectuar los
ajustes correspondientes cuando la valoración acordada entre las partes
resultare en una menor tributación.
d) Realizar auditorías de precios de transferencia.
e) Sancionar a los contribuyentes y responsables cuando corresponda.
 38

Acciones realizadas por la SAT:

a) Solicitud de Estudios de Precios de Transferencia.
b) Matriz de Riesgo.
c) Modificación del Anexo.

Auditorías programadas:
a) Revisiones técnicas:
b) Método mal aplicado, indicadores de rentabilidad mal utilizados,
contribuyentes que utilizaron comparables con pérdida.

4.2 Análisis de resultados del memorándum de solicitud enviado a la

Superintendencia de Administración Tributaria – SAT.
La Administración Tributaria derivado de las consultas realizadas por los ajustes a los
estudios de precios de transferencias manifestó lo siguiente:
a. Con respecto a los ajustes el método más utilizado ha sido el “Método del
Margen Neto de la Transacción”, sin embargo; no se obtuvo respuesta de las
estadísticas anuales de los métodos más ajustados de los precios de
transferencias del 2014 al 2018.
b. Actualmente con relación a las estadísticas y su incidencia en la recaudación
en Guatemala “No se cuenta con estadísticas al respecto”.
c. Durante el período 2014 al 2018 nos indicó que No es posible estimar que
porcentaje de contribuyentes están afectos al estudio de precios de
transferencia en Guatemala.
d. En cuanto al tema de recaudación antes y después de entrada en vigencia
los precios de transferencia nos indicaron que “No se puede medir en
términos cuantificables, derivado que depende del comportamiento de los
contribuyentes”.
e. Durante el período sujeto a análisis han practicado ajustes a los métodos de
precios de transferencias.
f. El Departamento de Fiscalidad Internacional regular los precios de
transferencia.
 39

g. Los precios de transferencia su objetivo primordial no fue creada para

disminuir la evasión fiscal.
h. Números de contribuyentes que se encuentran en la fase administrativa, así
como los que se encuentran en el contencioso administrativo por ajustes a
los precios de transferencias me indicaron:
“Para los numerales 15), 16) y 17) no es posible brindar la información, por
ser tipificada como reservada, de conformidad con lo establecido en el
Artículo 1 de la Resolución de la Superintendencia Número SAT-DSI-799-
2016, en virtud que cualquier información relacionada a la gestión de análisis
de riesgo y el sistema de fiscalización está específicamente relacionada con
la organización del control de tributos de la Superintendencia de
Administración Tributaria, por lo que difundir esta información puede dañar la
estabilidad económica o financiera del país”.
i. Las sanciones a los ajustes de precios de transferencia son efectuadas de
acuerdo al artículo 55 de la Ley de Actualización Tributaria, Decreto No. 10-
2012 lo que conllevaría al cobro del Impuesto Sobre la Renta, más los
recargos correspondientes (multas y sanciones).
j. Montos de recaudación por los ajustes a los precios de transferencias.
“Para los numerales 19), 20) y 21) no es posible brindar la información, por
ser tipificada como reservada, de conformidad con lo establecido en el
Artículo 1 de la Resolución de la Superintendencia Número SAT-DSI-799-
2016.
Asimismo, la Constitución Política de la República de Guatemala, en su
artículo 24 establece, Inviolabilidad de correspondencia, documentos y libros.
La correspondencia de toda persona, sus documentos y libros son
inviolables. Solo podrá revisarse o incautarse, en virtud de resolución firme
dictada por juez competente y con las formalidades legales. (…) Es punible
revelar el monto de los impuestos pagados, utilidades, pérdidas, costos y
cualquier otro dato referente a las contabilidades revisadas a personas
individuales o jurídicas, con excepción de los balances generales, cuya
publicación ordene la ley (…)”.
 40

k. En cuanto al requerimiento algunas preguntas no fueron respondidas por la

Administración Tributaria, derivado que es tipificada como reservada de
conformidad con lo establecido en el Artículo 1 de la Resolución de
Superintendencia Número SAT-DSI-799-2016 por lo que difundir dicha
información puede dañar la estabilidad económica o financiera del país.

✓ Que controles existen a raíz de la implementación de los precios de

transferencia.
✓ Cantidad de informes de estudio de precios de transferencia clasificados
por regiones recibidos a dicha fecha.
✓ Tipos de ajustes practicados a los estudios de precios de transferencia
clasificados por regiones.
✓ Números de auditorías practicas a los estudios de precios de
transferencias.
✓ Planes de fiscalización a los precios de transferencia.

Es importante mencionar que el Departamento de Precios de Transferencia cuenta con

14 auditores y un aproximado de 1,600 contribuyentes que presenta informes de precios
de transferencia.

Derivado de lo anterior se procedió a realizar una encuesta a los Profesionales de las

Ciencias Económicas de las distintas Universidades de la Ciudad de Guatemala y a los
Expertos en materia de precios de transferencias de la cual se obtuvo los siguientes
resultados.

4.3 Profesionales de las Ciencias Económicas

4.3.1 Tipo de ajustes realizados por la Administración Tributaria a los Estudios
de Precios de Transferencia.
Debido a la poca información que existe sobre los ajustes realizados a los estudios de
precios de transferencias por la Administración Tributaria fue necesario conocer si los
profesionales de las Ciencias Económicas de las distintas Universidades en la Ciudad de
 41

Guatemala conocen dichos ajustes, el cual se examinó un total de 40 profesionales y se

obtuvieron las siguientes respuestas:

• 6 profesionales equivalente al 16% de la muestra analizada contestaron que

los tipos de ajustes que conocen son:
a) Ajuste por las compras e importaciones derivadas que el precio
pactado en el contrato con sus relacionadas es distinto al registrado.
No hay comparables.
b) Ajustes a las transacciones, con base a comparables.
c) Ajuste cuando el método utilizado por el contribuyente no es el
adecuado según las operaciones que se realizan en la empresa.
d) Perjurio y defraudación tributaria.
e) Valoración de las mercancías, mal cálculo de utilidad.
f) Rechazo de comparables, recalificación o desconocimiento de la
operación.

• 4 profesionales equivalente al 10% de la muestra analizada contestaron que,

SI conocían los tipos de ajustes, sin embargo; no los especificaron.

• 30 profesionales equivalente al 74% de la muestra analizada contestaron

que, NO conocían los tipos de ajustes.

4.3.2 Efectos tributarios que incurre el contribuyente al no cumplir con los

ajustes propuestos por la Administración Tributaria
Con la finalidad de conocer si los profesionales conocían los efectos tributarios por los
ajustes a los precios de transferencias se obtuvieron las siguientes respuestas:
a) 26 profesionales equivalente al 65% del total de los encuestados, contestaron
que los efectos tributarios que incurre un contribuyente por los ajustes a los
estudios de precios de transferencia son sanciones de carácter sustancial,
formal y penal establecidos en los artículos 69, 71, 89, 93 y lo descrito en el
numeral 13 del artículo 94 del Decreto 6-91 Código Tributario donde se
mencionan los siguientes.
 42

i. Multa por la falta de presentación de los Estudios de Precios de

Transferencia.
✓ La primera vez, multa de Q5,000.
✓ La segunda vez, multa de Q10,000.
✓ Por incumplir más de dos veces, multa de Q10,000. más el 1%
de los ingresos brutos obtenidos por el contribuyente, durante
el último mes en el cual declaró ingresos.
ii. Resistencia a la Acción Fiscalizadora.
iii. Delito de perjurio con prisión de seis meses a tres años y multa de
cincuenta a un mil quetzales. Articulo 459 Código Penal de Guatemala.

b) 14 profesionales equivalente al 35% del total de los encuestados, contestaron

que desconocían los efectos tributarios que incurre un contribuyente por los
ajustes a los estudios de precios de transferencia.

4.3.3 Origen de los ajustes en precios de transferencia

La elaboración de un Estudio de Precios de Transferencia debe considerar lo contenido
en las Normas Especiales de Valoración entre Partes Relacionadas Capítulo VI del
Decreto 10-2012 Ley de Actualización Tributaria, La Guía de Precios de Transferencia
emitida por SAT y las Directrices de precios de transferencia de la OCDE, esto con la
finalidad de evitar ajustes por parte de la Administración Tributaria.
En la siguiente grafica se observa las causas de los ajustes:
 43

Gráfica No. 2
Causas de los ajustes a los estudios de precios de transferencias

Fuente: elaboración propia, 2020.

Derivado de los resultados obtenidos de la encuesta 13 profesionales equivalente al

32.5% indicaron que los ajustes realizados por la Administración Tributaria son por
desconocimiento de las Normas Especiales de Valoración Entre Partes Relacionadas
Capítulo VI del Decreto 10-2012 Ley de Actualización Tributaria, 9 profesionales
equivalente al 23.1% indicaron que los ajustes son por el desconocimiento también de;
La Guía de Precios de Transferencia emitida por SAT y las Directrices de precios de
transferencia de la OCDE.

4.3.4 Auditorías a los informes de precios de transferencia

En la entrevista realizada a algunos profesionales si contaban con conocimientos sobre
auditoría de campo o de gabinete, que la Administración Tributaria hubiera efectuado a
los estudios de precios de transferencias del contribuyente, la siguiente gráfica ilustra los
resultados obtenidos.
 44

Gráfica No. 3
Auditorías a los estudios de precios de transferencia por la AT

Fuente: elaboración propia, 2020.

Como resultado de la encuesta se determinó que 35 profesionales equivalente al 87.2%

encuestados indicaron desconocer de auditorías de campo o de gabinete a los estudios
de precios de transferencia, y en su minoría 5 profesionales equivalente al 12.8%
respondieron tener conocimiento.

4.4 Expertos en precios de Transferencia

Derivado a las entrevistas realizadas a los expertos en materia de precios transferencias
que realizaron estudios a Entidades que hicieron transacciones con partes relacionadas
en el extranjero desde la Ciudad de Guatemala en los periodos 2014 al 2018, le fueron
consultados si tenían conocimiento de los tipos de ajuste, auditorias y las sanciones que
la Administración Tributaria efectuó los estudios el cual nos indicaron los siguientes:

• Que por el momento en su portafolio de clientes no cuentan con ninguna

empresa en la que las Administración Tributaria les haya notificado de algún
ajuste, ni tampoco lo relacionado con notificaciones de auditorías de campo
o de gabinete.
 45

• Adicional informaron no tener conocimiento de ningún ajuste por

inconsistencias en los estudios de precios transferencias por parte de la
Administración Tributaria.

• Con relación a los ajustes y sanciones consideran que aún no hay capacidad
de parte de la Administración Tributaria en recalificar operaciones. Para
hacerlo, la carga de la prueba la tendría la SAT. Para contradecir un estudio
la SAT debería de efectuar su propio estudio para demostrar su pretensión.
Por ahora se está sancionando únicamente el incumplimiento de
presentación.

4.5 Análisis de los ajustes propuestos y/o identificados por SAT según el CPA
(Coyoy, 2017) Socio de Impuestos y Precios de Transferencia de Deloitte
Guatemala en el curso sobre el tema: “Antecedentes de los Precios de
Transferencia y su aplicabilidad a nivel global”.
A continuación, se muestra el cuadro No.2 en donde se muestran los periodos de
fiscalización de SAT a los Estudios de Precios de Transferencia.

Cuadro No. 2
Fiscalización de SAT

2013 SAT realizó

auditorías, algunos casos
resultaron en ajustes
proceso administrativo fase
revocatoria

2014 No fue auditado 2015 Contribuyentes

por SAT ya que las en proceso de
normas de PT auditorías. Pendiente
estuvieron de los resultados por
suspendidas. parte de SAT.
Fuente: Deloitte Guatemala 2017
 46

Es importante mencionar el CPA (Coyoy, 2017) describe algunas deficiencias de los

Estudios de Precios de Transferencia en el año 2015, entre los cuales se encuentran:

a. Indicadores de rentabilidad con denominadores de operaciones controladas.

b. Selección incorrecta de métodos por tipo de transacción.

c. Errores matemáticos en la aplicación de fórmulas de ajustes de capital

d. Ajustes de capital con fórmulas que alejan el resultado de la realidad del

contribuyente.

e. Ajustes de comparabilidad (exactitud y clasificación contable) sin fundamento

técnico.

f. Utilización de códigos (NAIC, SIC, GICS) diferentes a las actividades que

realiza el contribuyente.

g. Filtros cuantitativos y cualitativos que influyen en la selección de

comparables.

h. Método inadecuado para el análisis de commodities con información pública

de precios internacionales.

Por otro lado, se presenta el cuadro No. 3 donde se muestran la cantidad de

contribuyentes por actividad económica y el criterio técnico que insidio que la
Administración Tributaria realizara los primeros ajustes a los Estudios de Precios de
Transferencia de dichos contribuyentes.
 47

Cuadro No. 3
Industrias Fiscalizadas por SAT por los PT

Fuente: elaborado por Deloitte Guatemala, 2017.

El cuadro No. 4 describe la cantidad de auditorías realizadas por la Administración

Tributaria a un total de 22 entidades de distintas actividades económicas, el cual 7
auditorías fueron con ajustes con un impacto en el Impuesto Sobre la Renta de
Q.473,103,829.55.
 48

Cuadro No. 4
Ajustes realizados por la SAT a los PT

Fuente: elaborado por Deloitte Guatemala, 2017.

4.6 Riesgo en que puede incurrir el Contribuyente al no consignar

adecuadamente la información en el Formulario SAT- 1411
Cabe indicar que con la vigencia del Decreto 10-2012 fue adicionado al formulario
SAT -1411 una sección que se relaciona directamente con la normativa de Precios de
Transferencia, el cual aplica para los Regímenes: Sobre las Utilidades de Actividades
Lucrativas, Opcional Simplificado Sobre Ingresos de Actividades Lucrativas y
Contribuyentes Exentos, y obligatoriamente todos los contribuyentes deberán
completarla, a continuación se incluye un cuadro informativo con datos de como el
contribuyente tiene o no partes relacionadas.
 49

Cuadro No. 5
Declaración Jurada Anual del ISR

Fuente: Declaraguate

Es importante considerar que el contribuyente al no declarar partes relacionadas u

operaciones con partes relacionadas en el Exterior como lo establece el artículo 56 del
decreto 10-2012 la empresa corre los siguientes Riesgos:

a) Delito Perjurio de acuerdo al artículo 459 del Código Penal de Guatemala.

b) Cuando un contribuyente haya jurado no tener operaciones relacionadas en

los años anteriores al que se informa y si la SAT determina lo contrario
aplicará las sanciones establecidas en la literal a) del numeral 4.3.2 arriba
mencionadas.

4.7 Transacciones identificadas sujetas a regulación de Precios de

Transferencia que debe de considerar el Contribuyente
El Contribuyente al momento de realizar su Estudio debe identificar sus operaciones con
sus partes relacionadas en el exterior para evitar ajustes por la Administración Tributaria,
a continuación, se listan algunos nombres de operaciones comerciales:
a) Compras o ventas de bienes
i. Compras de materias primas.
ii. Compras de productos terminados.
iii. Compra de activos fijos.
iv. Compra y venta de empresas.
v. Compra y venta de empresas.
 50

vi. Compra y venta de acciones.

vii. Cesiones y usufructos.
b) Prestación o adquisición de servicios
i. Cargos corporativos (servicios administrativos, regalías).
ii. Arrendamiento de activos.
iii. Servicios de activos.
iv. Servicios tercerizados.
v. Rembolso de gastos (con o sin mark up).
vi. Pago de intereses
vii. Comisiones.
c) Activos intangibles
i. Compra o venta de intangibles.
ii. Regalías por uso de intangibles
iii. Cesiones y usufructos.
d) Ingresos por debajo del valor de mercado o no facturados
i. Centros de servicios compartidos.
ii. Alquileres de inmuebles.
iii. Financiamientos.
iv. Administradoras de planillas.
e) Costo por arriba del valor de mercado
i. Importación de insumos a entidades en paraísos fiscales; cuyo certificado
de origen no corresponde a esa jurisdicción (Trading Company).
ii. Cargos corporativos
f) Falta de documentos de soporte
i. Contratos que cumplan con formalidades legales.
ii. Reportes que evidencien la realidad material de los servicios adquiridos.
 51

CONCLUSIONES

1. Con la vigencia de la normativa de Precios de Transferencia regulada en el

Libro I del Impuesto Sobre la Renta, de la Ley de Actualización Tributaria, Decreto
número 10-2012, del Congreso de la República de Guatemala, la Guía Técnica
de Estudios de Precios de Transferencia y las Directrices de la OCDE aplicables
en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y
Administraciones Tributarias, en donde se establecen los parámetros que se
refieren a: la forma de presentación, contenido, fórmulas de cálculo y análisis a
realizar para un correcto y estandarizado análisis de precios de transferencia se
identificó que con base a los mismos la Administración Tributaria ha realizado
ajustes y emitido sanciones a los estudios de precios de transferencia en los años
2015 al 2018, sin embargo, el año 2014 no fue auditado por SAT ya que las
normas de PT estuvieron suspendidas.

2. Se determinó que por el desconocimiento de los parámetros que deben observar

los profesionales en la elaboración de los estudios de precios de transferencia
establecidos en el Libro I, Capítulo VI Normas Especiales de Valoración entre
Partes Relacionadas, del Decreto No. 10-2012 del Congreso de la República de
Guatemala han causado ajustes a los estudios de precios de transferencia.

3. El efecto tributario en que incurre el Contribuyente al no cumplir con los precios

de transferencia ocasiona ajustes y/o sanciones de carácter sustancial, formal y
penal establecidos en los artículos 69, 71, 89, 93 y lo descrito en el numeral 13
del artículo 94 del Decreto 6-91 Código Tributario y el artículo 459 del Código
Penal de Guatemala.
 52

RECOMENDACIONES

1. A la Administración Tributaria para que optimice las buenas prácticas en precios

de transferencia a nivel nacional tomando como base las Directrices a nivel
internacional desde su organización hasta la forma de ejecutar auditorias con la
finalidad de identificar y conocer las características clave de una operación entre
partes vinculadas y que analicen las funciones realizadas, los riesgos asumidos
y los activos utilizados, con el fin de determinar y aplicar el método de precios de
transferencia más adecuado y materializando ajustes.

2. Se insta a los Profesionales a mantenerse actualizados en normativas de precios

de transferencia con la finalidad de asesorar a los Clientes en encontrar las
mejores comparables para confirmar que sus precios cumplan con el principio de
libre competencia y mantener documentada toda la información referente a las
transacciones.

3. A los contribuyentes con el propósito de prevenir futuros reparos del fisco y evitar
ajustes y/o sanciones a la ganancia reportadas en sus estados financieros, es
recomendable que se avoquen con especialistas en precios de transferencia.
 53

BIBLIOGRAFÍA

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 56

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0.

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Web: https://portal.sat.gob.gt/portal/descarga/2442/estructura-y-funciones-de-
sat/44002/estructura-organizacional-sat-2020.
 57

ANEXOS
ANEXO No. I

RESPUESTA AL MEMORANDUM DE SOLICITUD DE INFORMACIÓN POR LOS

AJUSTES DE LA SUPERINTENDENCIA DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA A LOS
ESTUDIOS DE PRECIOS DE TRANSFERENCIAS
58
59
60
61
62
63
 64

ANEXO No. II
65
 66

ANEXOS No. III

Boleta de Encuesta: Profesionales de las Ciencias Económicas

UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS
ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO
MAESTRÍA EN GESTIÓN TRIBUTARIA

BOLETA DE ENCUESTA

Apreciable amigo, la presente encuesta está diseñada para dar respuesta a la

problemática planteada en el informe profesional de graduación de la maestría en Gestión
Tributaria. La información proporcionada será administrada de manera confidencial y su
uso será exclusivamente académico, por lo que no será revelada ni utilizada para otro fin
distinto.

A continuación, encontrará una serie de preguntas, las cuales agradecemos pueda

responder marcando, subrayando o anotando la respuesta.

De acuerdo a la entrada en vigencia de las Normas Especiales de Valoración Entre Partes

Relacionadas capítulo VI del Decreto 10-2012 Ley de Actualización Tributaria donde
exige que los contribuyentes que realizan operaciones entre partes relacionadas en el
exterior deben presentar el Informe de estudios de precios de transferencias.

Se detalla las siguientes preguntas:

1. ¿Conoce los tipos de ajustes realizados por la Administración Tributaria por

inconsistencias a los estudios de precios de transferencia de los contribuyentes?
Indicar algunos ejemplos o comentarios al respecto:

2. ¿En qué efectos tributarios puede incurrir el contribuyente al no cumplir con los
ajustes propuestos por la Administración Tributaria? Indicar algunos ejemplos
o comentarios al respecto:

3. ¿Considera Usted que los ajustes efectuados por la administración tributaria se

originan porque los expertos en precios de transferencia desconocen lo
siguiente?

4. ¿Tiene conocimientos de auditorías de campo o de gabinete por auditorías a los

informes de estudios de precios de transferencia?

Si. _____ No. _____

 67

ANEXOS No. IV

Boleta de Encuesta: Expertos en precios de transferencias

UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA
FACULTAD DE CIENCIAS ECONÓMICAS
ESCUELA DE ESTUDIOS DE POSTGRADO
MAESTRÍA EN GESTIÓN TRIBUTARIA

BOLETA DE ENCUESTA

Apreciables expertos, la presente encuesta está diseñada para dar respuesta a la

problemática planteada en el informe profesional de graduación de la maestría en Gestión
Tributaria. La información proporcionada será administrada de manera confidencial y su
uso será exclusivamente académico, por lo que no será revelada ni utilizada para otro fin
distinto.

A continuación, encontrará una serie de preguntas, las cuales agradecemos pueda

responder marcando, subrayando o anotando la respuesta.

1. De acuerdo a la entrada en vigencia de las Normas Especiales de Valoración Entre

Partes Relacionadas capítulo VI del Decreto 10-2012 Ley de Actualización
Tributaria donde exige que los contribuyentes que realizan operaciones entre partes
relacionadas en el exterior deben presentar el Informe de estudios de precios de
transferencias.
Derivado de lo anterior:

a. ¿Conoce los tipos de ajustes realizados por la Administración Tributaria por

inconsistencias a los estudios de precios de transferencia de los
contribuyentes? Indicar algunos ejemplos o comentarios al respecto:

b. ¿De su portafolio de clientes alguno fue notificado por la Administración

Tributaria vía escrita o por otros medios enmarcados en el Código Tributario
sobre la apertura de alguna auditoria de campo o de gabinete por
inconsistencias a los estudios de precios de transferencias
Indicar algunos ejemplos o comentarios al respecto:

c. ¿De la cartera de clientes alguno ha sido sujeto a ajustes por el Método de

Valoración aplicado según el decreto 10-2012 en el estudio de precio de
transferencia?
Si su respuesta es afirmativa, proporcione algunos ejemplos.
 68

2. ¿Basado en su experiencia, considera Usted que la Administración Tributaria

únicamente está sancionando a los contribuyentes que no presenten el informe de
precios de transferencias basado en el artículo 94 numeral 13 Código Tributario?

Si. _____ No. _____ Por qué?

 69

ÍNDICE DE CUADROS
Pág.

Cuadro No.1 Comparativo de la legislación y experiencia de los países de América

Latina y el Caribe, en relación con los Precios de Transferencia ............. 19
Cuadro No. 2 Fiscalización de SAT ............................................................................... 45
Cuadro No. 3 Industrias Fiscalizadas por SAT por los PT ............................................. 47
Cuadro No. 4: Ajustes realizados por la SAT a los PT .................................................. 48
Cuadro No.5: Declaración Jurada Anual del ISR ........................................................... 49
 70

ÍNDICE DE GRÁFICAS
Pág.

Gráfica No. 1: Estructura Organizacional de primer nivel de la Superintendencia de

Administración Tributaria ................................................................................................. 4
Gráfica No. 2: Causas de los ajustes a los estudios de precios de transferencias ....... 43
Gráfica No. 3: Auditorías a los estudios de precios de transferencia por la AT ............. 44