Tema 1: El sector público y su

contabilidad
Naturaleza e importancia del sector público genera debates
respecto a
 Dimensión: ¿es excesivamente grande o debe decrecer?
 Actuación: ¿es eficaz y eficiente?
 Austeridad y crecimiento: ¿beneficiosa o perjudicial?
 Presión fiscal sobre el ciudadano creciente: ¿está justificada?
Características del sector público:
1 Diversidad
 De actividades: como educación ,sanidad o defensa
 De organizaciones: como administración del estado y seguridad
social, ministerios y secretarías
entidad contable: todo ente con personalidad jurídica y presupuesto propio,
que deba formar y rendir cuentas

2 objetivos de las organizaciones

Las entidades públicas persiguen producir bienes o prestar servicios
públicos asignando para ello recursos de una forma eficaz y eficiente.
 No tienen animo de lucro
 Orientan la actividad a la rendición de cuentas y control de la
legalidad

3 Medición del output

La relación entre el mercado, outputs, inputs, y objetivos nos lleva a definir
los siguientes conceptos para evaluar la gestión pública.
 Economía: Relación entre mercado y los inputs ,comprar bienes y
servicios al mejor precio y calidad
 Eficiencia: Relación entre inputs y outputs ,uso de bienes y servicios
para obtener los outputs deseados
 Eficacia: relación entre outputs y objetivos, grado en el que las
medidas sirven para alcanzar los objetivos fijados
4 ausencia de mercado
En el sector público, muchos de los bienes y servicios ofertados carecen de
mercado por
 Los beneficiarios del servicio o prestación no son los que financian el
servicio
 La prestación del servicio es claramente deficitaria
  La competencia entre entidades diferentes causaría ineficiencias por
duplicidad del servicio
 El servicio recibido presenta un coste que el usuario no está
dispuesto a asumir individual y privadamente
DELIMITACIÓN DEL SECTOR PÚBLICO

 SECTOR PUBLICO ESTATAL

o Sector público administrativo
A) Administración general del estado
B) Organismos autonomos
C) Entidades gestoras de la seguridad social
D)entidades estatales no comerciales de derecho público y
consorcios sin animo de lucro

o Sector público empresarial

A) entidades públicas empresariales
B) sociedades mercantiles estatales
C) otras entidades estatales de derecho público y consorcios

o Sector público Fundacional

A) Fundaciones estatales

 SECTOR PUBLICO LOCAL

o Administración General o central de la entidad local
o Organismos autónomos de carácter administrativo
o Organismos autónomos no administrativos de carácter
comercial ,industrial ,financiero o análogo
o Sociedades mercantiles
o Entidades públicas Empresariales
o Fundaciones Públicas locales
 SECTOR PUBLICO AUTONOMICO
o Administración General de la Comunidad Autónoma
o Organismos Autónomos de carácter administrativo.
o Organismos Autónomos no administrativos de carácter
comercial, industrial, financiero o análogo
o Sociedades Mercantiles
o Entidades Públicas Empresariales
o Fundaciones Públicas Locales
o Otros entes estatutarios
CONTABILIDAD DEL SECTOR PÚBLICO Y CONTABILIDAD PÚBLICA
(plan contable 2010)

CONTABILIDAD PÚBLICA
rama de la contabilidad que se centra en la problemática contable de las
entidades públicas sin ánimo de lucro de carácter administrativo.
se orienta a la elaboración de unos estados contables para expresar, la
imagen fiel del patrimonio, del resultado económico obtenido, de la
situación financiera y de la ejecución del presupuesto.
Sus fines principales se orientan a que sus potenciales usuarios, tanto
internos como externos, dispongan de información relevante acerca de los
aspectos abracan no sólo la gestión, sino e control, así como el análisis, y la
divulgación.

FINES DE LA CONTABILIDAD PUBLICA

FINES DE GESTION

 Mostrar la ejecución de los presupuestos mostrando los resultados

presupuestarios
 proporcionar información de objetivos y resultados
 Reflejar aspectos económicos de gestión
 Dar datos relativos al aspecto financiero poniendo de manifiesto la
tesorería
 Poner de manifiesto la composición y situación del patrimonio así
como sus variaciones
 Determinar el coste y rendimiento de los servicios así como los
resultados
 Posibilitar el inventario y el control del inmobilizado

FINES DE CONTROL
 Permitir rendición de cuentas ante el tribunal de cuentas
 Control de legalidad
 Control financiero
 Control de eficacia eficiencia y economía

FINES DE ANALISIS Y DIVULGACION

 Dar información útil para la elaboración de las cuentas
  Dar información para posibilitar el análisis de los efectos
económico financieros
 Dar información útil para otros destinatarios

DOCUMENTOS SOBRE PRINCIPIOS CONTABLES PUBLICOS

 Principios Contables Públicos

 Derechos a cobrar e ingresos
 Obligaciones y gastos
 Transferencias y Subvenciones
 Endeudamiento Público
 Inmovilizado no financiero
 Información económico-financiera pública
 Gastos con financiación afectada

MODELOS
Normal :
a) Los municipios cuyo presupuesto exceda de 3.000.000 €, así́ como
aquellos cuyo presupuesto no supere este importe pero exceda de 300.000
€ y cuya población sea superior a 5.000 habitantes.
b) Las demás entidades locales siempre que su presupuesto exceda de
3.000.000 €.
c) Los organismos autónomos dependientes de las entidades locales
contempladas en los apartados anteriores
Simplificado:
a) Los municipios cuyo presupuesto no exceda de 300.000 euros, así como
aquellos cuyo presupuesto supere este importe pero no exceda de
3.000.000 de euros y cuya población no supere 5.000 habitantes.
b) Las demás entidades locales siempre que su presupuesto no exceda de
3.000.000 de euros.
c) Los organismos autónomos dependientes de las entidades locales
contempladas en los apartados anteriores

Básico:
a) Los municipios cuyo presupuesto no exceda de 300.000 euros
b) Que no tengan organismos autónomos, sociedades mercantiles o
entidades públicas dependientes.

TEMA 2 Plan general de contabilidad

pública y marco conceptual
La reforma del PGCP: líneas maestras
Siempre que se ha procedido a aprobar un PGCP en España se ha seguido el
modelo del plan contable aplicable en ese momento

Principales novedades en el PGCP 2010

 incorpora marco conceptual
 Valor razonable como criterio de valoración
 Principios contables en el marco conceptual
 Nuevos criterios para contabilizar infraestructuras ,inversiones militares
y patrimonio histórico
 Activos y pasivos con diferente tratamiento contable
 Amplia numero de estados financieros a incluir en las cuentas anuales
incluyendo estado de cambios en patrimonio neto y estado de flujos de
efectivo
 Inclusión de info sobre coste de actividades e indicadores
presupuestarios
 El grupo 0 deja de ser obligatorio
 Los documentos contables se podren seguir aplicando en los aspectos
que no se opongan a lo establecido en el plan general

Estructura del PGCP 2010

Primera parte: Marco conceptual de la contabilidad pública.

. Imagen fiel de las cuentas anuales
- Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales
- Principios contables
- Elementos de las cuentas anuales
- Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las
cuentas anuales
- Criterios de valoración.

Segunda parte: Normas de reconocimiento y valoración.

Son aplicables a activos, pasivos, ingresos y gastos.

Tercera parte: Cuentas anuales.

Los documentos que integran las cuentas anuales comprenden: el
balance, la cuenta del resultado económico patrimonial, el estado de
cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo, el estado de
liquidación del presupuesto y la memoria.

Cuarta parte: Cuadro de cuentas.

Quinta parte: Definiciones y relaciones contables.

MARCO CONCEPTUAL DE CONTABILIDAD

DEFINICION:
fundamentos, principios, criterios y conceptos básicos que conducirán a que
las cuentas anuales reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situación
financiera, del resultado económico-patrimonial y de la ejecución del
presupuesto de la entidad

El entorno se caracteriza por:

Elementos ambientales externos o de influencia indirecta:
heterogeneidad, fragmentación del poder, o ausencia de mercado. Estas
características pueden influir sobre la interpretación de los objetivos de la
información contable o reconocimiento de algunas operaciones contables.

Elementos internos o de influencia directa: ausencia de ánimo de lucro,

dificultades para medir el output, sentido de beneficio diferente, la
importancia del presupuesto o la importancia de la legalidad. Estas
características si pueden afectar a los objetivos de la información contable
sin que por ello debamos considerar un marco conceptual radicalmente
diferente.

MARCO CONCEPTUAL
LA IMAGEN FIEL
las cuentas anuales deben suministrar información útil para la toma de
decisiones económicas y constituir un medio para la rendición de cuentas
de la entidad por los recursos que le han sido confiados.

REQUISITOS DE LA INFORMACION CONTABLE

Claridad. Es cuando los destinatarios de la misma, pueden comprender su

significado.

Relevancia. es relevante cuando es de utilidad para la evaluación de

sucesos , o para la confirmación o corrección de evaluaciones anteriores.

Fiabilidad. está libre de errores materiales y sesgos y se puede considerar

como imagen fiel. El cumplimiento de este requisito implica que:
– información completa y objetiva.
– El fondo económico de las operaciones prevalezca sobre su forma jurídica.
– Se deba ser prudente en las estimaciones y valoraciones
Comparabilidad. se pueda establecer su comparación con la de otras
entidades, así como con la de la propia entidad correspondiente a diferentes
periodos.

PRINCIPIOS CONTABLES
1. Gestión continuada. continúa la actividad de la entidad por tiempo
indefinido.

2. Devengo. Las transacciones y otros hechos económicos deberán

reconocerse en función de la corriente real de bienes y servicios que los
mismos representan(se contabiliza cuando se sabe que se va a pagar)
Si no puede identificarse claramente la corriente real de bienes y servicios
se reconocerán los gastos o los ingresos
3. Uniformidad. deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse a todos los
elementos patrimoniales que tengan las mismas características en tanto no
se alteren los supuestos que motivaron su elección.
Si procede la alteración justificada de los criterios utilizados, dicha
circunstancia se hará constar en la memoria, indicando la incidencia
cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

4 Prudencia. Se deberá mantener cierto grado de precaución en los juicios

de los que se derivan estimaciones bajo condiciones de incertidumbre
En relación con lo anterior, se ha de tener en cuenta que, de acuerdo con la
normativa presupuestaria vigente, los gastos e ingresos contabilizados pero
no efectivamente realizados no tendrán incidencia presupuestaria y sólo
repercutirán en el cálculo del resultado económico patrimonial.

5. No compensación. No podrán compensarse las partidas del activo y del

pasivo del balance, ni las de gastos e ingresos que integran la cuenta del
resultado económico patrimonial o el estado de cambios en el patrimonio
neto.

6. Importancia relativa. La aplicación de los principios y criterios

contables será tomada en consideración dependiendo de la importancia de
los mismos y los efectos que pudieran presentar.podrá ser admisible la no
aplicación estricta de alguno de ellos, siempre y cuando no altere la imagen
fiel de la situación patrimonial y de los resultados del sujeto económico.

7. Imputación presupuestaria. La imputación de las operaciones que

deban aplicarse a los Presupuestos de gastos e ingresos deberá efectuarse
de acuerdo con los siguientes criterios:

– Los gastos e ingresos presupuestarios se imputarán de acuerdo con su

naturaleza económica y los gastos de acuerdo con la finalidad que con ellos
se pretende conseguir.

– Las obligaciones presupuestarias derivadas de adquisiciones, obras,

servicios, prestaciones o gastos en general se imputarán al Presupuesto del
ejercicio en que éstos se realicen y con cargo a los respectivos créditos

8. Desafectación. los ingresos de carácter presupuestario se destinarán a

financiar la totalidad de los gastos de dicha naturaleza. En el supuesto de
que determinados gastos presupuestarios se financien con ingresos
presupuestarios específicos a ellos afectados, el sistema contable deberá
reflejar esta circunstancia y permitir su seguimiento.

En los casos de conflicto deberá prevalecer el que mejor conduzca a

expresar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y del
resultado económico patrimonial.

ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES

integran las diferentes cuentas anuales, agrupados en cuatro categorías
fundamentales:
1. elementos de las cuentas anuales relacionados con el patrimonio
y la situación financiera de la entidad, que se registran en el balance de
situación.

2. elementos relacionados con la medida del resultado económico

patrimonial y otros ajustes en el patrimonio neto,se reflejan en la
cuenta del resultado económico patrimonial o en el estado de cambios en el
patrimonio neto.

3. elementos relacionados con la ejecución del presupuesto que se

reflejan en el estado de liquidación del presupuesto.

4. elementos relacionados con movimientos de tesorería que tienen

su reflejo en el estado de flujos de efectivo.
Patrimonio y situación financiera

Activos: “bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente

por la entidad ,es probable que la entidad obtenga en el futuro rendimientos
económicos o un potencial de servicio.
También serán lo serán aquellos que sean necesarios para obtener los
rendimientos económicos o el potencial de servicio de otros activos.
Los activos portadores de «rendimientos económicos futuros» son aquellos
que se poseen con el fin de generar un rendimiento comercial a través de la
provisión de bienes o prestación de servicios con los mismos
un activo genera un rendimiento comercial cuando se utiliza de una forma
consistente con la adoptada por las entidades orientadas a la obtención de
beneficios.
Los activos portadores de «potencial de servicio» son aquellos que generan
dichos activos y que benefician a la colectividad, esto es, su beneficio social
o potencial de servicio”.

Pasivos: “obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos

pasados, cuya extinción es probable que dé lugar a una disminución de
recursos. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones”.

Patrimonio neto: “constituye la parte residual de los activos de la entidad,

una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas
por la entidad o entidades propietarias, que no tengan la consideración de
pasivos, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le
afecten.

Medida del resultado económico-patrimonial

a) Ingresos: incrementos en el patrimonio neto de la entidad o de
disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en
aportaciones patrimoniales de la entidad o entidades propietarias cuando
actúen como tales.
b) Gastos: decrementos en el patrimonio neto de la entidad, ya sea en
forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos ,siempre que no
tengan su origen en devoluciones de aportaciones patrimoniales y en su
caso distribuciones a la entidad o entidades propietarias cuando actúen
como tales.
-------------------------------------------------------------
Ejecución del Presupuesto

a) Gastos presupuestarios: Son aquellos flujos que suponen el empleo de

créditos consignados en el presupuesto de gastos de la entidad. Su
realización conlleva obligaciones a pagar presupuestarias con origen en
gastos, en adquisición de activos o en la cancelación de pasivos financieros.

Por tanto, este término se reserva para aquellos flujos que deben imputarse
al estado de liquidación del presupuesto de la entidad. No debe confundirse
con el término «gasto», ya que existen gastos presupuestarios que no
constituyen un gasto y viceversa.

b) Ingresos presupuestarios: Son aquellos flujos que determinan

recursos para financiar los gastos presupuestarios de la entidad. Generan
derechos de cobro presupuestarios, que deben imputarse al
correspondiente presupuesto, con origen en ingresos, en la enajenación, el
vencimiento o la cancelación de activos o en la emisión de pasivos
financieros.

Por tanto, este término se reserva para aquellos flujos que deben imputarse
al estado de liquidación del presupuesto de la entidad. No debe confundirse
con el término «ingreso», ya que existen ingresos presupuestarios que no
constituyen ingreso y viceversa.

Movimientos de Tesorería

Cobros: Son los flujos de entrada de efectivo y suponen un aumento de la

tesorería de la entidad.

Pagos: Son los flujos de salida de efectivo y suponen una disminución de la

tesorería de la entidad

CRITERIOS DE REGISTRO O RECONOCIMIENTO (I):

“el registro o reconocimiento contable es el proceso por el que se

incorporan a la contabilidad los diferentes elementos de las cuentas anuales
cuando cumplan las definiciones del apartado anterior y los criterios
establecidos en este apartado. Todos los hechos económicos deben ser
registrados en el oportuno orden cronológico”.

EL marco conceptual diferencia el reconocimiento contable de los elementos

de las cuentas anuales agrupando los mismos en tres categorías:

ACTIVO
- activos y pasivos
- ingresos y gastos en sentido económico
- gastos e ingresos presupuestarios
los activos deben reconocerse en el balance cuando:

– Se considere probable que la entidad obtenga, a partir de los mismos,

rendimientos económicos o un potencial de servicio en el futuro,
– Y siempre que puedan valorarse con fiabilidad.
La primera de las dos condiciones supone que los riesgos y ventajas
asociados al activo han sido traspasados a la entidad.

El reconocimiento contable de un activo implica también el reconocimiento

simultáneo de un pasivo, o de un ingreso, o bien la disminución de otro
activo o de un gasto, o el incremento del patrimonio neto. Asimismo, habrá
de reconocerse cualquier disminución en los rendimientos económicos o el
potencial de servicio esperados de los activos, ya venga motivada por su
deterioro físico, por su desgaste a través del uso, o por su obsolescencia.

PASIVO

Se reconocerá un pasivo en el balance cuando:

– Se considere probable que, a su vencimiento, y para liquidar la obligación,

deban de entregarse o cederse recursos que incorporen rendimientos
económicos o un potencial de servicio futuros.

– Y es necesario que su valor pueda determinarse con fiabilidad.

El reconocimiento contable de un pasivo implica el reconocimiento

simultáneo de un activo o de un gasto, o la disminución de otro pasivo, o de
ingresos o del patrimonio neto.

Cuando se trate de activos y pasivos que también tengan reflejo en la

ejecución del presupuesto, el mencionado reconocimiento podrá realizarse
cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido en cada caso, se
dicten los correspondientes actos que determinan el reconocimiento de
gastos o ingresos presupuestarios. En este caso, al menos a la fecha de
cierre del período, aunque no hayan sido dictados los mencionados actos,
también deberán reconocerse en el balance los activos y pasivos
devengados por la entidad hasta dicha fecha.”

INGRESOS Y GASTOS

“El reconocimiento de ingresos en la cuenta del resultado económico

patrimonial o en el estado de cambios en el patrimonio neto, tiene lugar
como consecuencia de un incremento de los recursos económicos o del
potencial de servicio de la entidad, ya sea mediante un incremento de
activos, o una disminución de los pasivos, y siempre que su cuantía pueda
determinarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento
simultáneo de un activo, o de un incremento en un activo, o la desaparición
o disminución de un pasivo.
Debe reconocerse un gasto en la cuenta del resultado económico
patrimonial o en el estado de cambios en el patrimonio neto, cuando se
produzca una disminución de recursos económicos o del potencial de
servicio de la entidad, ya sea mediante un decremento en los activos, o un
aumento en los pasivos, y siempre que pueda valorarse o estimarse su
cuantía con fiabilidad. El reconocimiento de un gasto implica, por tanto, el
simultáneo reconocimiento de un pasivo, o de un incremento en éste, o la
desaparición o disminución de un activo. Sensu contrario, el reconocimiento
de una obligación sin reconocer simultáneamente un activo relacionado con
la misma, implica la existencia de un gasto, que debe ser reflejado
contablemente.
Cuando se trate de gastos e ingresos que también tengan reflejo en la
ejecución del presupuesto el mencionado reconocimiento se podrá realizar
cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido en cada caso, se
dicten los correspondientes actos que determinan el reconocimiento de
gastos o ingresos presupuestarios. En este caso, al menos a la fecha de
cierre del período, aunque no hayan sido dictados los mencionados actos,
también deberán reconocerse en la cuenta del resultado económico
patrimonial o en el estado de cambios en el patrimonio neto los gastos e
ingresos devengados por la entidad hasta dicha fecha.
GASTOS E INGRESOS PRESUPUESTARIOS

Se reconocerá un gasto presupuestario en el estado de liquidación del

presupuesto cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido, se dicte
el correspondiente acto administrativo de reconocimiento y liquidación de la
obligación presupuestaria. Supone el reconocimiento de la obligación
presupuestaria a pagar, y simultáneamente el de un activo o de un gasto, o
la disminución de otro pasivo o de ingresos.

Debe reconocerse un ingreso presupuestario en el estado de liquidación del

presupuesto cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido, se dicte
el correspondiente acto administrativo de liquidación del derecho de cobro,
o documento equivalente que lo cuantifique. Supone el reconocimiento del
derecho presupuestario a cobrar, y simultáneamente el de un pasivo, o de
un ingreso, o bien la disminución de otro activo, o de un gasto o el
incremento del patrimonio neto.

CRITERIOS DE VALORACION
1. Precio de Adquisición
2. Coste de Producción
3. Coste de un Pasivo
4. Valor razonable
5. Valor realizable neto
6. Valor en uso
7. Coste de Venta
8. Importe recuperable
9. Valor actual de un activo o un pasivo
10. Coste amortizado de un activo o pasivo financiero
11. Costes de Transacción atribuibles a un activo o pasivo
financiero
12. Valor contable
13. Valor residual de un activo
CRITERIOS DE VALORACION (II)

Precio de adquisición.

El precio de adquisición de un activo es el importe, en efectivo u otros

activos, pagado o pendiente de pago, que corresponda al mismo, así como
cualquier coste directamente relacionado con la compra o puesta en
condiciones de servicio del activo para el uso al que está destinado.

Coste de producción.

El coste de producción de un activo incluye el precio de adquisición de las

materias primas y otros materiales consumidos, el de los factores de
producción directamente imputables al mismo, y la fracción que
razonablemente corresponda de los indirectamente relacionados con el
activo, en la medida en que se refieran al período de producción,
construcción o fabricación, y se basen en el nivel de utilización de la
capacidad normal de trabajo de los medios de producción y sean necesarios
para la puesta del activo en condiciones operativas.

Coste de un pasivo.
El coste de un pasivo es el valor de la contrapartida recibida a cambio de
incurrir en la deuda.

Valor razonable (1)

Es el importe por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo,

entre partes interesadas y debidamente informadas, que realizan una
transacción en condiciones de independencia mutua. El valor razonable se
determinará sin deducir los costes de transacción en los que pudiera
incurrirse en su enajenación. No tendrá en ningún caso el carácter de valor
razonable el que sea resultado de una transacción forzada, urgente, o como
consecuencia de una liquidación involuntaria.

Con carácter general, el valor razonable se calculará con referencia a un

valor de mercado fiable. En este sentido, el precio cotizado en un mercado
activo será la mejor referencia del valor razonable, entendiéndose por tal
aquel en el que se den las siguientes condiciones:
– Los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogéneos.
– Pueden encontrarse en todo momento compradores o vendedores para un
determinado bien o servicio, y;
– Los precios son conocidos y fácilmente accesibles para el público. Estos
precios, además, reflejan transacciones de mercado reales y actuales y
producidas con regularidad.

Valor razonable (2)

En aquellos elementos para los que no exista un mercado activo, el valor

razonable se obtendrá mediante la aplicación de modelos y técnicas de
valoración. Entre los modelos y técnicas de valoración se incluye el empleo
de transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre
partes interesadas y debidamente informadas, si estuviesen disponibles,
referencias al valor razonable de otros activos que son sustancialmente
iguales, descuentos de flujos de efectivo y modelos generalmente
aceptados para valorar opciones. En cualquier caso, las técnicas de
valoración empleadas deberán ser consistentes con las metodologías
generalmente aceptadas por el mercado para la fijación de precios,
debiéndose usar, si existe, la técnica de valoración empleada por el
mercado que haya demostrado ser la que obtiene unas estimaciones más
realistas de los precios.

Las técnicas de valoración empleadas deberán maximizar el uso de datos

observables de mercado y otros factores que los participantes en el
mercado considerarían al fijar el precio, y limitar en todo lo posible el
empleo de datos no observables.

Valor razonable (3)

La entidad deberá evaluar la técnica de valoración de manera periódica,

empleando los precios observables de transacciones recientes en ese
mismo activo o utilizando los precios basados en datos observables de
mercado que estén disponibles.
Se considerará que el valor razonable obtenido a través de los modelos y
técnicas de valoración anteriores no es fiable cuando:

– La variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable es

significativa o,
– Las probabilidades de las diferentes estimaciones dentro de este rango no
se pueden medir razonablemente para ser utilizadas en la estimación del
valor razonable.

Cuando proceda la valoración por el valor razonable, los elementos que no

puedan valorarse de manera fiable, con referencia a un valor de mercado o
mediante los modelos y técnicas de valoración antes señalados, se
valorarán, según proceda, por su precio de adquisición, coste de producción
o coste amortizado, haciendo mención en la memoria de este hecho y de las
circunstancias que lo motivan.

Valor realizable neto.

El valor realizable neto de un activo es el importe que se puede obtener por

su enajenación en el mercado, de manera natural o no forzada, deduciendo
los costes estimados necesarios para llevarla a cabo, así como, en el caso
de los productos en curso, los costes estimados necesarios para terminar su
producción, construcción o fabricación.

Valor en uso.

El valor en uso de aquellos activos que incorporan rendimientos económicos

futuros para la entidad, es el valor actual de los flujos de efectivo esperados
a través de su utilización en el curso normal de la actividad de la entidad, y,
en su caso, de su enajenación u otra forma de disposición, actualizados a un
tipo de interés de mercado sin riesgos. Cuando la distribución de los flujos
de efectivo esté sometida a incertidumbre, se considerará ésta asignando
probabilidades a las distintas estimaciones de flujos de efectivo. En
cualquier caso, esas estimaciones deberán tener en cuenta cualquier otra
asunción que los participantes en el mercado considerarían, tal como el
grado de liquidez inherente al activo valorado.
El valor en uso de aquellos activos portadores de potencial de servicio para
la entidad, es el valor actual del activo manteniendo su potencial del
servicio. Se determina por el coste de reposición del activo menos la
amortización acumulada calculada sobre la base de ese coste, para reflejar
el uso ya efectuado del activo.
Costes de venta.

Son los gastos directamente atribuibles a la venta de un activo en los que la

entidad no habría incurrido de no haber tomado la decisión de vender,
excluidos los gastos financieros. Se incluyen los gastos legales necesarios
para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.

Importe recuperable.

El importe recuperable de un activo es el mayor entre su valor razonable

menos los costes de venta y su valor en uso.

Valor actual de un activo o de un pasivo.

El valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el

curso normal de la actividad de la entidad, según se trate de un activo o de
un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.

Coste amortizado de un activo o pasivo financiero.

Es el importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero, o un

pasivo financiero, menos los reembolsos de principal, más o menos, según
proceda, la parte imputada en la cuenta del resultado económico
patrimonial, mediante la utilización del método del tipo de interés efectivo,
de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el
vencimiento y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier
reducción de valor por deterioro reconocida mediante una cuenta correctora
de su valor.

El tipo de interés efectivo es el tipo de actualización que iguala

exactamente el valor contable de un activo o un pasivo financiero con los
flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida del mismo, a partir de sus
condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito
futuras; en su cálculo se incluirán las comisiones financieras que se carguen
por adelantado en la concesión de financiación. Cuando no se disponga de
una estimación fiable de los flujos de efectivo a partir de un determinado
periodo, se considerará que los flujos restantes son iguales a los del último
periodo para el que se dispone de una estimación fiable.

Costes de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero.

Son los gastos directamente atribuibles a la compra o enajenación de un
activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los
que no se habría incurrido si la entidad no hubiera realizado la transacción.
Entre ellos se incluyen las comisiones pagadas a intermediarios, tales como
las de corretaje, los gastos de intervención de fedatario público y otros, y se
excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión, los
gastos financieros, los administrativos internos y los incurridos por estudios
y análisis previos.

Valor contable.
El valor contable es el importe por el que un activo o un pasivo se encuentra
registrado en balance, una vez deducida, en el caso de los activos, su
amortización acumulada y cualquier corrección valorativa acumulada por
deterioro que se haya registrado.

Valor residual de un activo.

El valor residual de un activo es el importe que la entidad podría obtener en
el momento actual por su venta u otra forma de disposición, una vez
deducidos los costes estimados para realizar ésta, tomando en
consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás
condiciones que se espera que tenga al final de su vida útil.
La vida útil de un activo es el período durante el que se espera utilizar el
activo por parte de la entidad o el número de unidades de producción o
similares que se espera obtener del mismo por parte de la entidad.
La vida económica de un activo es el período durante el cual el activo se
espera que sea utilizable económicamente por parte de uno o más usuarios
o el número de unidades de producción que se espera obtener del activo
por parte de uno o más usuarios.

TEMA 3
CUESTIONES PREVIAS

tres niveles fundamentales:

A nivel conceptual, el presupuesto incide en la configuración de los propios

objetivos de la información contable (control de legalidad y rendición de
cuentas) en el número de principios contables y criterios de reconocimiento
a considerar y en la redacción que algunos de ellos adoptan. También incide
en los elementos de los estados financieros.

A nivel de las cuentas anuales, dado que el número de estados a

confeccionar se va a ver ampliado con respecto a la contabilidad
empresarial.

A nivel de registro contable. El Cuadro de Cuentas del PGCP 2010 desarrolla

en el grupo 0 las cuentas de control presupuestario que junto a las cuentas
de los grupos 4 y 5 permiten el registro de las fases del mismo,
diferenciando las fases de ejecución sin incidencia patrimonial de las que si
la tienen.
LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD FINANCIERA
EN UN UNICO SUSBSISTEMA

LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD FINANCIERA

EN UN UNICO SUSBSISTEMA

OBJETIVOS DE LA INFORMACION CONTABLE

CONTABILIDAD FINANCIERA: se identifica más con los objetivos de gestión,

análisis y divulgación

CONTABILIDAD PRESUPUESTARIA: se identifica más con los fines de control.

PRINCIPIOS CONTABLES, CRITERIOS DE RECONOCIMIENTO Y ELEMENTOS DE

LAS CUENTAS ANUALES:

La contabilidad financiera y la presupuestaria van a utilizar un método de

reconocimiento diferente. El método de reconocimiento se caracteriza por
dos elementos esenciales:

ENFOQUE DE MEDIDA: ¿QUÉ SE RECONOCE?

BASE DE RECONOCIMIENTO: ¿CUANDO SE RECONOCE?

EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD FINANCIERA UTILIZAN UN ENFOQUE

DE MEDIDA Y UNA BASE DE RECONOCIMIENTO DIFERENTES. LOS
CONCEPTOS DE GASTO E INGRESO VAN A SER DIFERENTES Y LOS
MOMENTOS EN QUE LOS MISMOS SE RECONOCEN TAMBIEN

EL CONCEPTO DE RESULTADO ES IGUALMENTE DIFERENTE

Contabilidad Financiera: enfoque de medida

FLUJO DE RECURSOS ECONOMICOS: los gastos se asocian con un consumo y

con una disminución del patrimonio neto. Los ingresos con un incremento
del

GASTO: decrementos del patrimonio neto de la entidad, ya se en forma de

salidas o disminución de valor de los activos o de aumento de los pasivos.

INGRESO: incrementos en el patrimonio neto de la entidad, ya sea en forma

de entradas o aumentos de valor de los activos o de disminución de los
pasivos.

El resultado económico-patrimonial se obtiene por diferencia entre ingresos

y gastos. En consecuencia, el resultado de la contabilidad financiera se
asimila al resultado que se obtiene en la contabilidad empresarial

Contabilidad presupuestaria: enfoque de medida

FLUJO DE RECURSOS FINANCIEROS: se basa en los recursos financieros de la
organización, llevando a cabo el reconocimiento de todas aquellas
transacciones que supongan, antes o después, un uso de dichos recursos
Bajo este enfoque, todo gasto debe llevar asociada una disminución de
recursos financieros, mientras que los ingresos se asociarán con un
incremento de los mismos.

GASTO PRESUPUESTARIO: es el flujo que supone el empleo de créditos

consignados en el presupuesto de gastos de la entidad. Su realización
conlleva obligaciones a pagar presupuestarias con origen en gastos, en
adquisición de activos o en la cancelación de pasivos financieros”. Se
asemeja al concepto de obligación.

INGRESO PRESUPUESTARIO: “flujo que determina recursos para financiar los

gastos presupuestarios de la entidad. Genera derechos de cobro
presupuestarios, que deben imputarse al correspondiente presupuesto, con
origen en ingresos, en la enajenación, el vencimiento o la cancelación de
activos o en la emisión de pasivos financieros”. Por tanto, este término se
reserva para aquellos flujos que deben imputarse al estado de liquidación
del presupuesto de la entidad”. Se asemeja al concepto de derecho.
El resultado presupuestario expresa la medida en que los ingresos
presupuestarios han sido suficientes para financiar los gastos
presupuestarios

CONSECUENCIAS DEL ENFOQUE DE MEDIDA

La utilización de enfoques de medida diferentes tanto a nivel presupuestario

como económico patrimonial genera, en relación a los gastos e ingresos,
seis situaciones posibles:

Un Gasto en sentido económico y no en sentido presupuestario: la

amortización del inmovilizado o la dotación de provisiones.

Un Ingreso en sentido económico y no en sentido presupuestario: una

diferencia positiva en moneda extranjera.

Un Gasto en sentido presupuestario y no en sentido económico: la

amortización de un préstamo o la adquisición de un inmovilizado.

Un Ingreso en sentido presupuestario y no en sentido económico: la venta

de un inmovilizado o la obtención de un préstamo.

Un Ingreso en sentido económico y presupuestario a la vez: El cobro de un

impuesto o una tasa.

Un Gasto en sentido económico y presupuestario a la vez: los gastos de

personal.

Aunque el PGC 2010 no prevé una conciliación entre el resultado

presupuestario y del de la Contabilidad Financiera, otras normas contables
si lo desarrollan

Contabilidad financiera: la base de reconocimiento

“Las transacciones y otros hechos económicos deberán reconocerse en
función de la corriente real de bienes y servicios que los mismos
representan, y no en el momento en que se produzca la corriente monetaria
o financiera derivada de aquéllos. Los elementos reconocidos de acuerdo
con este principio son activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos.
Si no puede identificarse claramente la corriente real de bienes y servicios
se reconocerán los gastos o los ingresos, o el elemento que corresponda,
cuando se produzcan las variaciones de activos o pasivos que les afecten”.

El reconocimiento de ingresos conlleva el reconocimiento simultáneo de un

activo, o de un incremento en un activo, o la desaparición o disminución de
un pasivo.

El reconocimiento de un gasto implica, por tanto, el simultáneo

reconocimiento de un pasivo, o de un incremento en éste, o la desaparición
o disminución de un activo

La contabilidad financiera utiliza la base del DEVENGO. La esencia del

devengo se basa en que una transacción ha de contabilizarse en el
momento en que ocurra el efecto económico de la misma, no cuando se
paga o cobra el dinero en efectivo que la misma pudiera implicar

Contabilidad presupuestaria: la base de reconocimiento

La imputación de las operaciones que deban aplicarse a los Presupuestos de

gastos e ingresos deberá efectuarse de acuerdo con los siguientes criterios:
– Los gastos e ingresos presupuestarios se imputarán de acuerdo con su
naturaleza económica y, en el caso de los gastos, además, de acuerdo con
la finalidad que con ellos se pretende conseguir. Los gastos e ingresos
presupuestarios se clasificarán, en su caso, atendiendo al órgano encargado
de su gestión.
– Las obligaciones presupuestarias derivadas de adquisiciones, obras,
servicios, prestaciones o gastos en general se imputarán al Presupuesto del
ejercicio en que éstos se realicen y con cargo a los respectivos créditos; los
derechos se imputarán al Presupuesto del ejercicio en que se reconozcan o
liquiden.

Se reconocerá un gasto o ingreso en el estado de liquidación del

presupuesto cuando, de acuerdo con el procedimiento establecido, se dicte
el correspondiente acto administrativo de reconocimiento y liquidación de la
obligación o derecho presupuestario.

La contabilidad presupuestaria utiliza la base del DEVENGO

CONDICIONADO. Los ingresos y gastos en el presupuesto se reconocen en
el período en que se liquiden o realicen, es decir en el momento en el que
los flujos financieros asociados a los mismos ya sean exigibles. Para su
reconocimiento, deben dictarse previamente los correspondientes actos
administrativos asociados a los mismos.

LA ARTICULACION ENTRE EL PRESUPUESTO Y LA CONTABILIDAD FINANCIERA

EN UN UNICO SUSBSISTEMA: COSECUENCIAS SOBRE LOS PRINCIPIOS
CONTABLES

La aplicación de los principios contables públicos se orienta a la consecución

del objetivo de la imagen fiel aunque a nivel presupuestario, la legalidad es
lo que debe prevalecer.

Por esta razón, y dada la existencia de los ámbitos presupuestario y de la

contabilidad financiera, los principios contables pueden agruparse en tres
categorías:

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIÓN PARCIAL: son los que se aplican

únicamente en un ámbito porque en el otro no tienen sentido

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIÓN CONDICIONADA: son los principios

que siendo aplicables en un ámbito, pueden también aplicarse en el otro en
ciertos casos.

PRINCIPIOS CONTABLES CON APLICACIÓN GLOBAL: son los que pueden

aplicarse en los dos ámbitos sin plantear problemas
FASES DE EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE GASTOS
EL PRESUPUESTO DE GASTOS SE EJECUTA EN CUATRO FASES:
(Existen documentos contables específicos para cada una, y documentos
que agrupan varias simultáneamente)
FASE A: AUTORIZACION
En esta fase, la autoridad competente para ello autoriza la realización de un
gasto determinado, reservando todo a parte de una partida presupuestaria
para tal fin. La autorización se realiza siempre por una cuantía aproximada,
que constituye el importe máximo que se autoriza para gastar. Esta fase de
autorización no tiene ninguna incidencia económico-patrimonial. Por esta
razón se contabiliza en cuentas del grupo 0

FASE D: DISPOSICIÓN O COMPROMISO DEL GASTO

Esta fase se corresponde con otro acto administrativo mediante el cual la
autoridad competente acuerda por un importe ya determinado la realización
de un gasto previamente autorizado. Esta fase tampoco tiene incidencia
económico patrimonial y al igual que la anterior, también se registra en
cuentas del grupo 0.

FASE O: RECONOCIMIENTO DE LA OBLIGACION

En esta fase ya se adquiere una obligación de pago frente a un tercero que
resultará exigible en su momento. El reconocimiento de la obligación
implicará la contabilización de un gasto que previamente habrá sido
autorizado y comprometido. Esta fase ya tiene incidencia económico-
patrimonial, por lo que el reconocimiento de la obligación se lleva a cabo en
cuentas del grupo 4 y su contrapartida estará en cuentas de activo, de
pasivo o de gastos.

FASE P: ORDENACIÓN DEL PAGO

La ordenación del pago deriva de un acto administrativo mediante el cual, la
autoridad competente acuerda ordenar el pago de una obligación
previamente reconocida.
La apertura no es una parte del gasto
Tema 4: El Presupuesto de gastos
y sus fases de ejecución

LA CONTABILIDAD DEL PRESUPUESTO DE GASTOS

SE REGISTRA EN:
Cuentas del Grupo 0. Fases sin incidencia patrimonial (autorización y
compromiso del gasto)
Cuentas los grupos 4 y 5. Fases con incidencia patrimonial
(reconocimiento de la obligación, ordenación del pago y pago)

LA CONTABILIDAD DEL PRESUPUESTO DE GASTOS COMPRENDE

TRES DIMENSIONES FUNDAMENTALES:

a) El presupuesto del ejercicio corriente

b) El presupuesto de ejercicios cerrados
c) Operaciones relativas a gastos plurianuales con incidencia en
ejercicios futuros

OPERACIONES DEL PRESUPUESTO DE GASTOS EJERCICIO

CORRIENTE
OPERACIONES PREVIAS DE GESTIÓN DE LOS CREDITOS PREVIAS
LA EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO
- Apertura del presupuesto registrando los creditos inicialmente
aprobados
- Cambios en la situación de los creditos (creditos retenidos para
gastar ,creditos retenidos para transferencias y creditos no
disponibles)
- modificaciones en los creditos iniciales

OPERACIONES DE EJECUCIÓN DEL PRESUPUESTO DE GASTOS

- Autorización de gastos
- Compromiso o disposición del gasto
- Reconocimiento de la obligación
- Ordenación del pago
- Extinción de obligaciones

OPERACIONES DE CIERRE DEL PRESUPUESTO

- Cancelación de creditos gastados por el importe de obligaciones
reconocidas
- Cancelación del saldo de compromisos pendientes de reconocer
obligaciones
- Cancelación de gastos autorizados no comprometidos
- Cancelación de remanentes de credito (saldo creditos
definitivos ,cuenta (003) y subdivisiones

EJERCICIOS CERRADOS:
Si nos referimos a ejercicios cerrados, podremos considerar

- Modificaciones de saldos iniciales de obligaciones pendientes de

pago
- Anulaciones de obligaciones
- Ordenación de pagos
- Pagos materiales
- Prescripción legal de obligaciones
EJERCICIOS FUTUROS:
Si nos referimos a ejercicios futuros, podremos considerar
- Autorizaciones de Gastos
- Compromisos de Gastos
CREDITOS RETENIDOS PARA GASTAR
es el acto mediante el cual el servicio gestor competente solicita, al
inicio de la tramitación de un expediente de gasto, que se certifique
la existencia de crédito disponible. Para la solicitud del certificado, el
servicio gestor expedirá un documento RC, de retención de créditos
para gastar. Una vez utilizado su registro, y por el importe solicitado
mediante documento RC, el crédito quedará retenido para su
utilización en el gasto de que se trate.
La retención de créditos para transferencias se anulará una vez se
apruebe la transferencia, abonando con signo negativo la cuenta
(0032) con cargo a la (0023) Transferencias de crédito.

CREDITOS NO DISPONIBLES
La existencia de créditos no disponibles tiene su origen en el acto de
declaración de no disponibilidad de un crédito. Se trata también de
un tipo de retención de crédito de forma que sus importes no puedan
utilizarse de manera alguna. En ocasiones, “la política económica
puede aconsejar la necesidad de acordar la no disponibilidad de todo
o parte de un crédito consignado en el presupuesto de gastos”. Los
acuerdos de no disponibilidad que suelen acordar numerosas
administraciones persiguen unos objetivos muy claros, generar
economías en el gasto en el marco de la estabilidad presupuestaria
de cara al cumplimiento de los objetivos de déficit.

MODIFICACIONES PRESUPUESTARIAS EN LOS CREDITOS

INICIALES
002. Presupuesto de gastos: modificaciones de crédito.

0020. Créditos extraordinarios. (1)

0021. Suplementos de crédito. (1)

0022. Ampliaciones de crédito. (1)

0023. Transferencias de crédito. (2)

0024. Incorporaciones de remanentes de crédito. (1)

0025. Créditos generados por ingresos. (1.)

0027. Ajustes por prórroga presupuestaria. (1)

0028. Bajas por anulación y rectificación. (3)

(1) Suponen un aumento del presupuesto de gastos

(2) No implican una variación cuantitativa del presupuesto de gastos

(3) Suponen una disminución del presupuesto de gastos

CREDITOS EXTRAORDINARIOS Y SUPLEMENTOS DE CREDITO

Cuando haya de realizarse con cargo al Presupuesto del Estado
algún gasto que no pueda demorarse hasta el ejercicio siguiente, y
no exista crédito adecuado o sea insuficiente y no ampliable el
consignado y su dotación no resulte posible a través de las restantes
figuras previstas en el artículo 51, deberá procederse a la
tramitación de un crédito extraordinario o suplementario del
inicialmente previsto. La financiación de éstos se realizará de la
forma que se indica a continuación:

- Si la necesidad surgiera en operaciones no financieras del

presupuesto, el crédito extraordinario o suplementario se financiará
mediante baja en los créditos del Fondo de Contingencia o en otros
no financieros que se consideren adecuados.
- Si la necesidad surgiera en operaciones financieras del
Presupuesto, se financiará con Deuda Pública o con baja en otros
créditos de la misma naturaleza

El presupuesto del Estado incluirá una sección bajo la rúbrica

«Fondo de Contingencia de ejecución presupuestaria», por importe
del dos por ciento del total de gastos para operaciones no
financieras, excluidos los destinados a financiar a las comunidades
autónomas y entidades locales en aplicación de sus respectivos
sistemas de financiación.

CREDITOS EXTRAORDINARIOS Y SUPLEMENTOS DE CREDITO

CONTABILIZACIÓN
Al aprobar el crédito extraordinario
En el caso de suplementos de crédito
La diferencia entre ambos conceptos estriba en que el crédito
extraordinario no está previsto en los presupuestos, mientras que en
el caso del suplementos se trata de un gasto sí previsto pero cuya
cuantía debe ser incrementada
LAS AMPLIACIONES DE CREDITO
Un crédito ampliable es aquél en el que la cuantía máxima de la
autorización presupuestaria es indeterminada pero determinable de
acuerdo con los criterios establecidos en la normativa legal vigente.

La consideración de esta figura supone una excepción a la lógica y

casuística propia del presupuesto, ya que no es el crédito
presupuestario el que determina el montante de las obligaciones. Es
precisamente el importe de éstas el que va a determinar el montante
del crédito a dotar.

Los créditos ampliables son aquellos en los que no puede

determinarse de forma precisa la previsión de gasto a efectuar, por
lo que cuando se van realizando gastos a lo largo de un ejercicio de
forma paulatina consumiendo crédito, éste puede llegar a ser
insuficiente.

Al considerarse el crédito ampliable por la normativa legal aplicable

en cada momento, y ser necesario seguir realizando el gasto, se
arbitra una forma simplificada de modificación que necesita mucho
menos requisitos en su tramitación y posterior aprobación que los
suplementos de crédito habituales. Este tipo de modificación
simplificada se denomina “ampliación de crédito”.

Se trata de “los créditos destinados al pago de pensiones de Clases

Pasivas del Estado y los destinados a atender obligaciones
específicas del respectivo ejercicio, derivadas de normas con rango
de ley”.

“Asimismo, tendrán la condición de ampliables los créditos

destinados a satisfacer obligaciones derivadas de la Deuda del
Estado y de sus organismos autónomos, tanto por intereses y
amortizaciones de principal como por gastos derivados de las
operaciones de emisión, conversión, canje o amortización de la
misma”.

En dicho artículo lleva también a cabo una exhaustiva enumeración

adicional de créditos ampliables entre los que cabe destacar:
- Los destinados al pago de pensiones de todo tipo; prestaciones por
incapacidad temporal; protección a la familia; maternidad,
paternidad y riesgos durante el embarazo y la lactancia natural;
cuidado de menores afectados por cáncer u otra enfermedad grave;
así como las entregas únicas, siempre que se encuentren legal o
reglamentariamente establecidas y sea obligatorio y no graciable su
pago por parte de la Seguridad Social y su cuantía esté
objetivamente determinada.
- Los destinados a dotar el Fondo de Reserva de la Seguridad Social
y el Fondo de Prevención y Rehabilitación de la Seguridad Social.

Además de la LGP, las leyes de Presupuestos de cada año se ocupan

de determinar la relación de créditos ampliables

LAS TRANSFERENCIAS DE CREDITO

Las transferencias de crédito se definen como “traspasos de
dotaciones entre créditos. Pueden realizarse entre los diferentes
créditos del presupuesto incluso con la creación de créditos nuevos”.
Es decir, suponen detraer crédito de una determinada partida para
incrementarlo en otra, por lo que no alteran la cuantía global del
presupuesto.
Aunque existen algunas excepciones que este artículo detalla, como
norma general, la realización de transferencias de crédito están
sujetas a las siguientes restricciones:
a) No podrán realizarse desde créditos para operaciones financieras
al resto de los créditos, ni desde créditos para operaciones de capital
a créditos para operaciones corrientes.
b) No podrán realizarse entre créditos de distintas secciones
presupuestarias
c) No minorarán créditos extraordinarios o créditos que se hayan
suplementado o ampliado en el ejercicio. Esta restricción no afectará
a créditos con carácter ampliable de las entidades que integran el
sistema de la Seguridad Social o cuando afecten a créditos de la
sección 06 Deuda Pública.
d) En el ámbito de las entidades que integran el sistema de la
Seguridad Social no podrán minorarse créditos ampliables salvo para
financiar otros créditos ampliables.

LAS TRANSFERENCIAS DE CREDITO: CONTABILIZACION

Su contabilización requiere la realización de un mayor número de
asientos que las anteriores modificaciones, ya que toda transferencia
lleva asociada la correspondiente retención de crédito.

Suponemos una entidad pública que tramita una transferencia de crédito

entre dos partidas (conceptos) de su capítulo II del presupuesto de gastos.
La transferencia asciende a 100.000 euros.
Para ello inicia el correspondiente expediente de modificación el 10 de
marzo de 2013 procediendo a efectuar la correspondiente retención de
crédito. El 30 de marzo la correspondiente modificación resulta aprobada
por el órgano competente.

T=100000
Entra en la cuenta (0030)
Sale en la cuanta (0032)

SE PIDE: Contabilizar las correspondientes operaciones a realizar de

acuerdo con la información anterior .

Pag 15

LAS INCORPORACIONES DE REMANENTES DE

CREDITO
Los remanentes de crédito se corresponden con los créditos provenientes de presupuestos de
ejercicios anteriores que por diferentes motivos no pudieron ser ejecutados en su totalidad

El artículo 58 de la LGP prevé su posible incorporación al ejercicio

corriente “en los siguientes casos:

a) Cuando así lo disponga una norma de rango legal.

b) Los procedentes de las generaciones a que se refiere el apartado 2 del

artículo 53, en sus párrafos a) y e).

c) Los derivados de retenciones efectuadas para la financiación de créditos

extraordinarios o suplementos de crédito, cuando haya sido anticipado su

pago de acuerdo con el procedimiento previsto en esta ley y las leyes de

concesión hayan quedado pendientes de aprobación por el Parlamento al

final del ejercicio presupuestario.

d) Los que resulten de créditos extraordinarios y suplementos de crédito que

hayan sido concedidos mediante norma con rango de ley en el último mes
del ejercicio presupuestario anterior.

LAS GENERACIONES DE CREDITO POR MAYORES INGRESOS

La generaciones de crédito son otro tipo de modificación presupuestaria que implica un

incremento en el presupuesto de gastos por la obtención de mayores ingresos a los
consignados en el presupuesto inicial, o también, por la obtención de ingresos no previstos en
el mismo.

El art. 53 de la LGP establece los requisitos y condiciones que deben cumplir las generaciones,
añadiendo que “podrán dar lugar a generaciones los ingresos realizados en el propio ejercicio
como consecuencia de:

a) Aportación del Estado a los organismos autónomos o a las entidades con

presupuesto limitativo, así como de los organismos autónomos y las
entidades con presupuesto limitativo y otras personas naturales o jurídicas
al Estado u otros organismos autónomos o entidades con presupuesto
limitativo, para financiar conjuntamente gastos que por su naturaleza estén
comprendidos en los fines u objetivos asignados a los mismos.

b) Ventas de bienes y prestación de servicios.

c) Enajenaciones de inmovilizado.

d) Reembolsos de préstamos.

e) Ingresos legalmente afectados a la realización de actuaciones

determinadas.

f) Ingresos por reintegros de pagos indebidos realizados con cargo a

créditos del
presupuesto corriente

AJUSTES POR PRÓRROGA PRESUPUESTARIA

Existen casos en los que por determinadas circunstancias puede retrasarse

la aprobación del presupuesto (por ejemplo ante la convocatoria de unas
elecciones o la falta de acuerdo para la aprobación del presupuesto). Ello
determinará la prórroga del presupuesto del ejercicio anterior, que se
extenderá con todos los créditos iniciales que tuvo en su momento sin
considerar las modificaciones que el mismo pudo experimentar con
posterioridad. La LGP establece en su art. 38 que “Si la Ley de Presupuestos
Generales del Estado no se aprobara antes del primer día del ejercicio
económico correspondiente, se considerarán automáticamente prorrogados
los presupuestos iniciales del ejercicio anterior hasta la aprobación y
publicación de los nuevos en el Boletín Oficial del Estado".
La prórroga de un presupuesto implica muchas limitaciones para un
gobierno, dado que:

- no va a existir la posibilidad de acometer nuevas inversiones.

- No se podrá atender nuevas prioridades sociales o económicas del gasto.
- No va a haber margen para nuevas subvenciones.
- El presupuesto no se va a ajustar a la coyuntura económica actual, con lo
que su eficacia como herramienta de política económica va a resultar
limitada.

BAJAS POR ANULACION Y RECTIFICACION

Una baja por anulación representa una modificación del

presupuesto de gastos que supone una disminución total o parcial del
crédito asignado a una determinada partida presupuestaria.

La bajas por anulación se contabilizan, siempre con signo negativo para

no desvirtuar el significado debe y el haber de las cuentas afectadas

Una baja por anulación suele producirse en el presupuesto de

gastos por ejemplo cuando es necesario financiar remanentes de
tesorería negativos, expedientes de créditos extraordinarios y
suplementos de créditos y en otros casos cuando por ejemplo en
relación con un ingreso presupuestado se comprueba que el mismo
no va a poder ser liquidado de forma cierta y fehaciente.
EJECUCION DEL PRESUPUESTO DE GASTOS
Fases de autorización de pago

Primera fase:Autorización (documento contable A)

Segunda fase: compromiso o disposición del gasto (fase D)

Tercera fase:Obligación del gasto (Fase O)

Cuarta fase: pago (fase P)
De todas las cuentas que se utilizan para el registro del presupuesto, hay
tres des de ellas con respecto a las cuales merece la pena hacer algunas
consideraciones para una mejor comprensión de su funcionamiento.

- La primera cuenta es la “(002) Presupuesto de gastos: modificaciones de

créditos”. Esta cuenta funcionará de acuerdo con sus divisionarias, lo que
nos permitirá diferenciar el tipo de modificaciones que se pueden
haber ido realizando. Si las modificaciones tienen carácter negativo, los
asientos se realizarán con signo negativo. Siempre estará saldada.

- La segunda cuenta es la “(0030) Créditos disponibles”. Esta cuenta se

nutre en su haber de los créditos iniciales del presupuesto más sus
modificaciones. Y es muy importante tener en cuenta que una vez un
crédito está disponible, puede tener cuatro destinos alternativos previstos
en los motivos de cargo de la misma que enumera el PGCP 2010 al explicar
su movimiento (operaciones de cierre al margen):
. Resultar autorizados
. Ser retenidos
. Ser declarados no disponibles
. Permanecer como saldo de la cuenta pendiente de ser autorizado,

retenido, declarado no disponible La tercera cuentas es la “(400)

Acreedores por obligaciones reconocidas”.
Mientras que las dos cuentas aludidas anteriormente
forman parte de la contabilidad presupuestaria, esta tercera ya forma parte
de la contabilidad financiera.
Recoge la fase presupuestaria de reconocimiento de la obligación, que
cómo ya vimos en su momento, presenta una dimensión económico
patrimonial porque supone, además de la existencia de un gasto en la
contabilidad presupuestaria, el nacimiento de un pasivo para la entidad.
También puede suponer un gasto para el resultado económico patrimonial,
aunque sólo en el caso de que su contrapartida sea una cuenta del grupo 6,
pero no del 1, del 2 o del 5.

ETAPA I: CIERRE OBLIGACIONES RECONOCIDAS

FASE I.1 CIERRE OBLIGACIONES RECONOCIDAS. HABER CUENTA (400)

ETAPA II: CIERRE DE REMANENTES DE CREDITO (Créditos no consumidos en el

ejercicio)

FASE II.1 CIERRE DE LOS COMPROMISOS DE GASTO QUE NO HAN DADO LUGAR
A RECONOCIMIENTO DE OBLIGACIONES.

HABER CUENTA (005) – HABER CUENTA (400)

FASE II.2 CIERRE CREDITOS AUTORIZADOS NO COMPROMETIDOS.

SALDO CUENTA (004)

FASE II.3 CIERRE CREDITOS DISPONIBLES NO AUTORIZADOS NI

DECLARADOS NO DISPONIBLE, NI RETENIDOS. SALDO CUENTA (0030)

FASE II.4 CIERRE CREDITOS RETENIDOS PARA GASTAR. SALDO CUENTA (0031)

FASE II.5 CIERRE CREDITOS RETENIDOS PARA TRANSFERENCIAS. SALDO

CUENTA (0032)

FASE II.6 CIERRE CREDITOS NO DISPONIBLES. SALDO CUENTA (0033)

OPERACIONES DE EJERCICIOS POSTERIORES:

Pueden existir gastos cuye ejecución sea plurianual aunque se inicie
en el ejercicio corriente. Se trata de gastos que se van a realizar
durante varios ejercicios y que suelen obedecer a una programación
determinada, tales como por ejemplo el desarrollo de un plan de
infraestructuras deportivas o culturales.
Este tipo de gastos aparece regulado en el los arts. 47, 47bis y 48 de
la LGP. En ellos se establece con claridad que para poder contraer
este tipo de gastos, su ejecución deberá iniciarse en el ejercicio
corriente, y no se podrán aplicar a más de cuatro ejercicios.
Por otra parte, el gasto que se impute a cada uno de los ejercicios
posteriores no podrá exceder de la cantidad que resulte de aplicar al
crédito inicial a que corresponda la operación los siguientes
porcentajes: en el ejercicio inmediato siguiente, el 70 por ciento, en
el segundo ejercicio, el 60 por ciento, y en los ejercicios tercero y
cuarto, el 50 por ciento.
El art. 47.3 de la LGP prevé que en casos especialmente justificados,
se “podrá acordar la modificación de los porcentajes anteriores

lo primero que deberemos hacer es anotar directamente en el haber

de la cuenta (401) “Acreedores por obligaciones reconocidas.
Presupuestos de gastos cerrados el saldo acreedor que presentaba la
cuenta (400) “Acreedores por obligaciones reconocidas. Presupuesto
de gastos corriente a 31 de diciembre del ejercicio anterior.
Es importante tener en cuenta que esta anotación se hace
directamente, sin que la misma se el resultado de ningún asiento.
Ello determinará que a la hora de realizar el asiento de apertura del
ejercicio siguiente la cuenta 401 deberá aparecer con el saldo que
tenía la misma al cierre del ejercicio anterior más el saldo de la
cuenta 400 en ese mismo momento.
Las operaciones que cabe considerar con respecto a los
presupuestos de gastos ya cerrados son aquellas que pueden afectar
al volumen de obligaciones reconocidas en los correspondientes
ejercicios. Estas obligaciones pueden verse afectadas por:

- Modificaciones en el saldo inicial de obligaciones reconocidas en

ejercicios anteriores que sean conocidas en el ejercicio corriente, es
decir, rectificación de errores cometidos. Anulaciones
- Extinción de obligaciones de ejercicios anteriores por prescripción
- Cancelación de obligaciones por proceder a su pago.
Modificaciones en el saldo inicial de obligaciones y anulaciones
(de la 120 al 401)
Extinción de obligaciones de ejercicios anteriores por prescripción
(de 401 a 778)
Cancelación de obligaciones por proceder a su pago.
(de la 401 a la 778)

ACREEDORES NO PRESUPUESTARIOS
Tienen su origen en operaciones de naturaleza no presupuestaria y
se recogen en el subgrupo 41 del PGCP 2010

41. ACREEDORES NO PRESUPUESTARIOS.

410. Acreedores por IVA soportado.
411. Acreedores por periodificación de gastos presupuestarios.
412. Acreedores por obligaciones reconocidas. Anticipos de
Tesorería.
413. Acreedores por operaciones pendientes de aplicar a
presupuesto.
416. Anticipos para activos construidos o adquiridos para otras
entidades.
417. Acreedores por devolución de ingresos y otras minoraciones.
419. Otros acreedores no presupuestarios.
4190. Acreedores por pagos en firme pendientes de realizar.
4199. Otros acreedores no presupuestarios.
Nos vamos a centrar en dos de ellas:
La cuenta (411) “Acreedores por periodificación de gastos
presupuestarios”
La cuenta (413) “Acreedores por operaciones pendientes de aplicar a
presupuesto
(411) Acreedores por periodificación de gastos presupuestarios
Recoge aquellas obligaciones no vencidas en fin de ejercicio que se
derivan bien de gastos ya realizados o bienes y servicios recibidos.
Se trata en de una cuenta que va a recoger las deudas por gastos
que la contabilidad financiera debe recoger al ya estar éstos
devengados y suponer una disminución en el patrimonio neto,
aunque no se hayan dictado los actos administrativos para el
reconocimiento de la obligación al no estar vencida ésta. Este será el
caso por ejemplo de alquileres, primas de seguros, consumos de
agua, electricidad o gas ya devengados, en aquellos supuestos en los
que el período de facturación no coincida con el año natural.
(413) Acreedores por operaciones pendientes de aplicar al
presupuesto
Esta cuenta recoge igualmente obligaciones que en un principio son
no presupuestarias, y que se corresponden con obligaciones que se
deberían haber imputado a presupuesto sin que ello se haya hecho.
En este caso, la obligación se corresponde también con un gasto ya
devengado o bien o servicio recibido, aunque a diferencia del caso
anterior, la obligación ya se encuentra vencida.

La Clasificación de los gastos y su aplicación presupuestaria

A nivel Presupuestario, tres tipos de clasificación: Funcional,
Orgánica y Económica
La clasificación funcional presenta una diferenciación de los gastos
según la finalidad y los objetivos que con ellos se pretende
conseguir. Al objeto de facilitar diversos escalones de información de
los gastos se establecen varios niveles de agregación:

1. Grupo de función.
2. Función.
3. Subfunción.
4. Programa.
A través de la clasificación funcional del gasto los gastos se
diferencian en función de su destino y permite saber en qué se gasta
el presupuesto. En la Generalitat Valenciana, la clasificación
funcional de su presupuesto recoge:
0. Deuda Pública
1. Servicios de Carácter General
2. Defensa, Protección Civil y Seguridad Ciudadana
3. Seguridad, Protección y Promoción Social
4. Producción de Bienes Públicos de Carácter Social
5. Producción de Bienes Públicos de Carácter Económico
6. Regulación Económica de Carácter General
7. Regulación Económica de los Sectores Productivos
Así por ejemplo, en el caso del grupo funcional 7. Regulación
Económica de Sectores Productivos, podemos diferenciar como
funciones las siguientes: 71 Agricultura, Ganadería y Pesca, 72
Industria, 73 Energía, 75 Turismo y 76 Comercio.
Dentro de la función 75 Turismo, la subfunción 751 Ordenación y
Promoción del Turismo, y dentro de esta subfunción, el programa
751.10 Ordenación y promoción del Turismo.

La clasificación orgánica agrupa los gastos en función del centro

gestor o unidad orgánica que los lleva a cabo. Permite clasificar los
gastos por secciones, y dentro de cada sección, por servicios. Así por
ejemplo, en la Generalitat Valenciana, el proyecto de presupuestos
para 2014 diferencia las siguientes secciones:
01. Cortes Valencianas
02. Sindicatura de Cuentas
03.Consell Valenciá de Cultura
04.Consell Jurídic Consultiu
05.Presidencia, Agricultura, Pesca, Alimentación y Agua
06. Hacienda y Administración Pública
08. Infraestructuras, Territorio y Medio Ambiente
09. Educación, Cultura y Deporte
10. Sanidad
11. Economía, Industria, Turismo y Empleo
16. Bienestar Social
17. Academia Valenciana de la Lengua
19. Servicio de la Deuda
20. Gastos Diversos
22. Gobernación y Justicia
24. Comité Económico y Social.

La clasificación económica,pone de manifiesto el objeto del gasto, es

decir, en qué se está gastando. Permite diferenciar los gastos en dos
grandes categorías: operaciones corrientes y operaciones de capital.
Igualmente, estos gastos son desagregados en distintos grados:
capítulo, artículo, concepto y en algunos casos subconcepto. Los
capítulos de gasto que se consideran en el presupuesto de gastos,
tomando como ejemplo los de la Generalitat Valenciana, son los
siguientes:
Capítulo I. Gastos de Personal
Capítulo II. Compra de bienes C. y Gastos de Funcionamiento
Capítulo III. Gastos Financieros
Capítulo IV. Transferencias Corrientes
Capítulo V. Fondo de Contingencia
Capítulo VI. Inversiones Reales
Capítulo VII. Transferencias de Capital
Capítulo VIII. Activo Financieros
Capítulo IX. Pasivos Financieros
Con respecto a la contabilidad financiera, la clasificación de los
gastos se lleva a cabo siguiendo un criterio económico, atendiendo a
su naturaleza. Esta clasificación aparece recogida en el grupo 6
“Compras y Gastos por naturaleza” del PGCP 2010.

Teniendo en cuenta las anteriores tres clasificaciones, toda

clasificación presupuestaria se recogerá mediante un código que las
combina
Así por ejemplo, el código correspondiente a una determinada
aplicación podría expresarse mediante
00.00 = representa al agente del sector público estatal que realiza el
gasto y se identifica con las secciones y servicios en la clasificación
orgánica del gasto.
XX = representa la Dirección General o centro que dentro de cada
una de las secciones anteriores efectúa concretamente el gasto de
referencia.
ZZZ.YY= indica el programa al cual se imputa el gasto. Representan,
respectivamente, el grupo de función, la función, la subfunción, y el
programa al que se refiere el gasto.

DDD.EE = representa la clasificación económica del gasto. Todos los

dígitos son numéricos y representan, respectivamente: los tres
primeros, el capítulo, artículo y concepto, reservándose los dos
últimos para el subconcepto en caso de que el mismo existiera. Si
nos refiriéramos genéricamente a un capítulo, sólo utilizaríamos un
dígito.

Así a título de ejemplo, siguiendo con las clasificaciones que adopta

la Generalitat Valenciana, la aplicación 09.02.03.422.60.9 sería la
correspondiente al capítulo 9 del programa 422.60 Universidad y
estudios superiores, dentro del centro 03 dirección general de
Universidad del servicio 02 secretaría autonómica de educación y
formación de la Sección 09 Educación Cultura y Deporte.