DERECHO FINANCIERO Y TRIBUTARIO

TEMA 1: El derecho financiero: los ingresos y los gastos públicos

La actividad financiera

Es la actividad del estado que consiste en la obtención de ingresos y la realización de gastos. Hay una
doble vertiente: conseguir ingresos (derecho tributario) y cómo nos gastamos esos ingresos
(presupuestario). No hay libertad para ninguna de las dos, hay reglas y principios que nos dicen cómo
debemos gastar.

Es una actividad pública de carácter instrumental o medial, pues no satisface inmediatamente una
necesidad pública.

Derecho financiero

El derecho financiero es el conjunto de reglas y principios que regulan la actividad financiera de los
entes públicos.

El Presupuesto ha cobrado especial relevancia por las exigencias de estabilidad presupuestaria

acordadas en el ámbito de la UE.

La reforma del artículo 135 CE realizada en 2011 se hizo con este objetivo, al disponer que: “El Estado
y las CCAA no podrán incurrir en un déficit estructural que supere los márgenes establecidos, en su
caso, por la UE para sus Estados Miembros. Una ley orgánica fijará el déficit estructural máximo
permitido al Estado y a las CCAA, en relación con su producto interior bruto. Las Entidades Locales
deberán presentar equilibrio presupuestario”

En ese sentido, en la UE hay dos grandes reglas: la que se refiere al déficit (+gastos que ingresos) y a
la deuda (lo que debe el estado a otros).

a. el déficit público no puede superar el 3%

b. el endeudamiento público no puede superar el 60%

España no cumple ninguna de las dos.

Ingresos

Hay de varios tipos:

1. Patrimoniales

Estos ingresos se entienden si primero tenemos en la cabeza la diferencia que hay entre los bienes de
la administración.

El estado tiene bienes de dos tipos:

- demaniales (forma parte de demanio): bienes de titularidad pública, afectos a uso general o servicio
público. Son inalienables, inembargables e imprescriptibles.
- patrimoniales: lo que no sea de dominio público, es patrimonial.

Los rendimientos que produzcan los bienes patrimoniales dan lugar a ingresos patrimoniales. Estos
ingresos son los producidos por la explotación y enajenación de los bienes que constituyen el
patrimonio de los entes públicos.

Los bienes de dominio público pueden producir ingresos, pero en caso de que lo hagan solo pueden ser
ingresos tributarios.

2. Monopolísticos

En España solo queda un monopolio del estado: las loterías.

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 3. Crediticios

La deuda pública son los capitales tomados a préstamo por los entes públicos. El prestatario (ente
público) se obliga a devolver el capital y a retribuir el préstamo mediante el pago del tipo de interés
pactado. Genera un ingreso actual pero un gasto futuro.

El estado hace esto de manera diferente, emite deuda pública: hace una convocatoria por la cual,
quienes estén interesados, consiguen del estado unos bonos. Estos bonos se adquieren a través de un
precio, y el estado se obliga a devolverlos en un plazo fijado con un interés fijado. Es como una
subasta.

Hay reglas fiscales para evitar actuaciones irresponsables con la deuda.

Clases:

● Interior o exterior
● Singular o general
● Dependiendo del plazo de amortización:

- A corto (hasta 18 meses): Pagarés y Letras del Tesoro

- A medio (hasta 5 años): Bonos del Estado.
- A largo plazo (+ 5 años): Obligaciones del Estado. El riesgo de impago es mayor, por ello es
mayor el tipo de interés.

El art. 135.3 CE dispone: “El Estado y las CCAA habrán de estar autorizados por ley para emitir deuda
pública o contraer crédito”. La suma de la deuda de todas las amortizaciones públicas españolas no
puede superar el 60%. Pero hay una excepción: catástrofe natural o emergencia.

Régimen jurídico de la deuda pública

La LOEPSF limita el endeudamiento neto al 60 % PIB, que se distribuye entre el Estado (44%), CCAA
(13%) y EELL (3%). La Administración que supere su nivel de deuda pública no podrá realizar nuevas
operaciones de endeudamiento neto.

Sin embargo, admite excepciones que, en su caso, deben ser apreciadas por mayoría absoluta del
Congreso, y que son: catástrofes naturales, recesión económica o situaciones de emergencia
extraordinaria que escapen al control del Estado.

La deuda pública de las CCAA

El estado en principio no tiene limitaciones, las CCAA y las entidades locales sí tienen y, además, estas
últimas tienen muchas limitaciones.

Si se endeuda la CCAA, no necesita autorización en operaciones de crédito a 1 año para cubrir

necesidades transitorias de tesorería, ni en operaciones para financiar gastos de inversión, siempre que
la cuantía de los reembolsos no supere el 25% de los ingresos corrientes.

El gobierno limita la deuda pública de las CCAA. Cualquier préstamo que soliciten debe cumplir las
condiciones de “prudencia financiera”, que son básicamente limitaciones del tipo de interés a pagar,
para evitar un encarecimiento de dicho endeudamiento: no se puede tomar dinero a préstamo más caro
que x interés.

Puede solicitar el préstamo al Estado a través del Fondos de Liquidez Autonómica (FLA) que, entre
otras cosas, obligan al solicitante a aceptar diversas condiciones para mejorar el estado de sus cuentas.

La deuda pública de las entidades locales

En principio, no se necesita autorización en operaciones a corto plazo (máximo un año): siempre que la
deuda viva no supere el 30% de sus ingresos corrientes en el ejercicio anterior.

Sí se necesita autorización para operaciones a largo plazo si el año anterior tuvo déficit o si el saldo vivo
de deuda supera el 110 % de ingresos corrientes.

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Están limitadas por los objetivos de estabilidad presupuestaria fijados por el Gobierno.

4. Tributarios

Los tributos son prestaciones pecuniarias, coactivas, de derecho público y establecidas por la ley
asociadas a una manifestación de capacidad económica. No tienen carácter sancionador.

Art. 31.1 CE: prestaciones patrimoniales de carácter público (todas pecuniarias…). Se distinguen dos
tipos:

- tributarias: sirven para la financiación de servicios públicos con carácter general. Están sometidas
al régimen de tributos.
- no tributarias. Lo contrario.

Hay de tres clases de tributos:

● Impuestos: los impuestos son los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible
está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad contributiva
del contribuyente.

Hay tres grandes tipos de manifiesto de capacidad contributiva: el consumo (ej: IVA), la renta y la
titularidad de patrimonio.

● Tasas: las que gravan el uso del dominio público y las que se exigen por la prestación de
servicios públicos. Cuando vamos a calificar como tasas por la prestación de servicios públicos:

*Es coactivo si es un servicio impuesto por la ley, si es un servicio de monopolio de hecho o de

derecho de la administración o que sean bienes o servicios imprescindibles para la vida social del
solicitante. Ej: pido que se me haga el dni y me cobran 10 euros, eso es una tasa ya que es
obligatorio tener uno.

**Si lo presta directamente la administración → tasa

Si la administración se vale de cualquier otro → PPCPNT

● Contribuciones especiales: tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el

obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia
de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos.
Ámbito esencialmente local.

Es una forma de financiar obras públicas con beneficiarios concretos.

Ej: un pueblo tiene a las afueras una urbanización y quiere ensanchar la carretera que une al
pueblo con ella. En este caso, una de las formas que tiene el ayuntamiento de financiar esa obra

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 pública es con una contribución especial, porque estamos ante la realización de una
infraestructura que beneficia a una parte de los habitantes.

Es decir, se tienen que dar dos elementos para poder exigir una contribución especial a los
beneficiarios: realización de obra pública y afectación especial a determinados habitantes. Con
esto se les puede decir a los residentes de la urbanización que paguen una parte de la obra. Esta
cuantía a pagar no podrá superar nunca el 90% del coste de la obra.

Este coste a pagar se pondera en cada caso entre el beneficio especial y el general, no es lo
mismo una obra pública que beneficie a una parte, que otra que beneficia a la inmensa mayoría.
Una vez decidido el porcentaje que paga cada uno se reparte a través de los módulos de
reparto.

4 criterios (art. 32 LHL): metros lineales de fachadas (cuanto mide la fachada), su superficie (lado
x ancho), un volumen edificable y valor catastral a efectos de IBI (valor que la administración da a
cada uno de los edificios).

Para diferenciarlos: ¿hay o no hay contraprestación por parte del estado?

- Si no hay: impuesto.
- Si hay: tasa o contribución especial.

TEMA 2: La distribución del poder financiero en España

Tiene que ver con la estructura del país.

Desde muy antiguo, una de las manifestaciones de soberanía ha sido el poder financiero: el poder exigir
a los ciudadanos que aporten. Esto sigue siendo así: es una de las manifestaciones del poder político.

Antiguamente se pensaba que el pago de los tributos se debía al carácter de súbdito que tenían los
ciudadanos. Hoy en día se piensa: hay que pagar tributos porque es la forma de sostener el estado de
derecho.

Este poder financiero tiene dos vertientes:

- Poder de exigir tributos (conseguir ingresos).

- Poder de gastarlos

España, desde 1978, es un estado compuesto, hay distintos estados de poder: estatal, el de las CCAA
y el local, cada uno de ellos tiene una parte del poder financiero. Pero hay un cuarto poder que añadir:
el de la UE. Por lo cual, hay que repartir el poder financiero entre estos 4, algo que genera fricciones y
algo en constante movimiento: hay cambios en la normativa, evolución en la jurisprudencia, grandes
desorden político.

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Cuando se aprueba la Constitución, los legisladores estaban de acuerdo en casi todo menos en la
estructura territorial del estado. Por eso el título XVIII es un título vago, no es dónde está claramente
estructurada cuál va a ser la estructura de España. Por eso, la Constitución no establece una clara
separación del poder financiero entre ellos, aunque tiene referencias indirectas a la distribución
territorial en distintos artículos.

Es un sistema complejo, donde hay dos grandes principios que siempre hay en cualquier estado
complejo: principio de igualdad y principio de autonomía → queremos tener regiones
autónomas pero también queremos igualdad.

Si autónomo significa que yo tomo mis propias decisiones, eso significa que puedan ser diferentes a la
de enfrente y, por lo tanto, que haya consecuencias diferentes.

A esto se le añade un principio más, relacionado con la igualdad. Y es que, cuando en un estado
tenemos regiones muy ricas y otras más pobres, aparece el principio de solidaridad. Tiene que haber
solidaridad entre las regiones. Este también está en tensión porque, si dejamos que las regiones tomen
sus propias decisiones y luego les va mal, allá ellas.

Por si fuera poco, tenemos en España 4 territorios forales: los territorios históricos del País Vasco y
Navarra. El PV como tal no tiene apenas capacidad financiera. En estos hay un régimen singular de
concierto: el estado y estos territorios acuerdan cuál debe ser la aportación de estos a los gastos del
estado estableciendo un %. Estos territorios pagan a cambio de la contraprestación que les hace el
estado.

Ese sistema es diferente del que tienen el resto de CCAA.

Por si fuera poco, tenemos dos peculiaridades más: Canarias (no hay IVA) y Ceuta y Melilla
(peculiaridades en algunos impuestos).

No se puede entender el sistema de financiación si no entendemos la evolución política en España. El

sistema financiero tiene que ver con el sistema de reparto de poder y de competencia. Hace 40 años,
era el estado unitario quien tenía las competencias sobre educación y sanidad.

Las grandes competencias eran competencias estatales. Pero aparecen las CCAA y empiezan a
reclamar competencias → descentralización de competencias. Por lo tanto, llega un
momento en el que las competencias de educación y sanidad son de las CCAA. Entonces,
los ingresos para pagar sanidad y educación tienen que ser también de las CCAA.

Cuando el estado le otorga una competencia a una CCAA, también le da la fuente de financiación. El
estado fue mucho más partidario de ceder competencias que de ceder financiación, pero se llegó a un
acuerdo.

El sistema de financiación se aprobó a través de la LOFCA: el sistema de reparto de ingresos entre

estado y CCAA se acuerda y aprueba en esta norma.

El Estado

De los tres ámbitos de poder es el que menos límites tiene al ejercicio de su poder tributario. Sus
principales límites son:

- Principios y reglas europeos (derechos y libertades del TFUE, prohibición de ayudas de Estado…)
- Competencias cedidas a la UE en regulación de impuestos indirectos (IVA e impuestos especiales).
La política de aranceles es política exclusiva de la UE.
- Tratados internacionales: convenios para evitar la doble imposición.
- Principios constitucionales de justicia tributaria
- Competencias exclusivas de las CCAA (referidas a competencias materiales que excluye cualquier
intervención del Estado)

Cuando hablamos del derecho de la UE, los sujetos obligados son cada uno de los países. Si incumplen
la normativa europea, el que responde es el estado, aunque sea por culpa de las CCAA o las entidades
locales. La comisión cuando abre un procedimiento de infracciones contra un estado le da igual de
quien es la culpa, responde el estado.
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Como el estado es el responsable de cumplir, la Ley Orgánica de Estabilidad Presupuestaria y
Sostenibilidad Financiera le da un papel preponderante a la hora de ordenar las cuentas de las CCAA y
entidades locales.

➢ Impone un déficit máximo de las CCAA.

➢ Impone equilibrio presupuestario de las entidades locales.

➢ Limita el aumento de gastos al incremento de crecimiento del PIB.

Hace 5 años, al ayuntamiento de madrid le sobraba el dinero, pero la regla de gasto les impedía
gastar más de un porcentaje. Sin embargo, sus ingresos siguen aumentando, por tanto tenían
más superávit.

➢ Limita la capacidad de endeudamiento de las CCAA y las entidades locales → del total
del 60% del PIB, corresponde un 44% al Estado, un 13% al conjunto de CCAA y un 3%
al conjunto de las EELL.

➢ Impone el destino del superávit presupuestario: si una administración pública tiene superávit, no
puede ahorrarlo para el año siguiente, sino que tiene que reducir gastos.

➢ Reconoce al Estado el poder de controlar y sancionar el eventual incumplimiento de los objetivos

de estabilidad presupuestaria. En la práctica no es tan fácil.

Las CCAA

Volvemos a 1978, cuando se creó la CE: no se sabía cuántas CCAA iba a haber, por eso, el sistema no
está cerrado en cuanto a las CCAA. Nos dicen que tienen autonomía financiera.

Las primeras interpretaciones de este artículo consisten en que el estado, de sus ingresos,
le daba a las CCAA una cantidad de dinero y le decía para qué iba a ser destinado. Sin
embargo, la autonomía financiera le da a las CCAA la posibilidad de elegir en qué gastarlo.
Esta fue la primera lucha de las CCAA, para que los ingresos del estado no estuvieran
afectados → poder de gasto.

STC 13/1992: “las CCAA puedan elegir y realizar sus propios objetivos políticos, administrativos y
sociales o económicos con independencia de cuáles hayan sido las fuentes de los ingresos que nutren
sus presupuestos. Eso es lo que determina la autonomía financiera”.

Este poder de gastos -también la autonomía financiera- viene con dos principios: … con Hacienda y
solidaridad.

Todo este tema tiene su regulación en la CE, en la LOFCA y en los Estatutos de Autonomía.

El TC dice que la CE reservaba el poder de financiación autonómica a la LOFCA, frente a los Estatutos
de Autonomía, debido a una reserva de ley.

Recursos de las CCAA:

- Impuestos cedidos y participación en tributos del Estado.

Como estamos en un proceso de descentralización, igual que el estado le cede a las CCAA la
competencia sobre hospitales por ejemplo, también le cede impuestos que antes eran del estado.
Si el estado cede la opción de gastar, también debe ceder la de obtener ingresos.

- Fondos del sistema de financiación autonómica. La inmensa mayoría de los fondos de las CCAA
están aquí.

Otros recursos de las CCAA: tributos propios; ingresos patrimoniales; recargos sobre tributos del
Estado; operaciones de crédito; precios públicos y otros.

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 ● Tributos cedidos

Impuestos estatales pero que se ha ido cediendo a las ccaa y se les ha ido cediendo competencia
normativas, de gestión y la recaudación.

Cuando se pasa de un impuesto estatal a uno autonómico necesitamos criterios de reparto, donde
surgen problemas.

Ej: una persona con residencia en Madrid da una conferencia en Sevilla y le pagan por ello, pero, ¿lo
que tiene que pagar de IRPF a quien se lo paga? Aquí se pueden aplicar dos criterios: el criterio de la
residencia (Madrid) o el de donde se ha realizado la actividad económica (Sevilla).

Para evitar estos conflictos, la LOFCA y la Ley de cesión de tributos establecen puntos de conexión,
un criterio que nos sirve para decidir a qué CA se le atribuye determinado tributo o rendimiento.

Ej: muere una aristócrata en Madrid que tiene una casa en Ibiza, otra en San Sebastián y otra en
Salamanca y sus herederos viven en Sevilla. ¿Dónde se paga el impuesto de sucesiones?

- Residencia del causante (fallecido).

- Donde esté el bien inmueble.
- Residencia de los sucesores.

La ley de sucesión nos dice los puntos de conexión: residencia (IRPF e IP), lugar de consumo (IVA,
IIEE) y lugar de situación del bien (ISD e ITPAJD). Hay que identificar el impuesto y ver los puntos de
conexión en relación con el impuesto.

Existen tres vertientes del poder tributario que son especialmente relevantes en la configuración de los
tributos cedidos:

● Competencias normativas: conjunto de potestades para el establecimiento y la regulación del

tributo (quien pone el impuesto).

● Competencias de aplicación: conjunto de potestades necesarias para la gestión de los tributos.

● Derecho sobre el rendimiento del tributo: el derecho a percibir todos o parte de los ingresos
tributarios (quien se queda con el impuesto recaudado).

En función de cada impuesto, el estado cede las tres competencias, pero otras veces solo una o dos.

*El IS es el único impuesto sin ningún tipo de cesión. Es íntegramente estatal.

*IIEE: en función del impuesto que se trate, se cede un 0%, un 58% o un 100%

Otra posibilidad: generar recargos sobre tributos del estado, se dio antes de que se diera
competencia normativa, y consiste en aumentar la cuota de un impuesto ya existente. En el momento
en el que se dio competencias normativas a las CCAA, dejó de tener sentido, por eso ahora no se usa.

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Participación en ingresos del Estado mediante fondos de financiación:

➢ Fondos de Garantía de Servicios Fundamentales (art. 15 LOFCA)

Tenemos que asegurar que todas las CCAA tienen relativamente el mismo dinero para prestar
servicios públicos esenciales. Si no se hicieran ajustes, el que más ingresa sería cada vez más
rico, el que menos sería cada vez más pobre.

Para que no sea así y garantizar igualdad se crea este fondo: se tiene en cuenta la población
ajustada. Se tiene en cuenta otros parámetros aparte de la población → envejecimiento
(+ médico p.e), dispersión, número de desempleados.

Se ha creado una fórmula para estos fondos, que provoca fricciones entre las CCAA. Este sistema
se tendría que haber renovado hace 5 años, pero como no hubo acuerdos, ahí sigue.

➢ Fondo de Suficiencia Global (art. 13 LOFCA) complementa al anterior

➢ Fondo de Compensación Interterritorial (arts. 158.2 CE y 16 LOFCA)

Sirve para financiar infraestructuras en las regiones menos desarrolladas para corregir
desequilibrios económicos interterritoriales. Solo se puede destinar a gastos de inversión.

● Tributos propios

¿Puede la CCAA aprobar sus propios tributos distintos al resto de España? Si, pero con límites. Hay
dos tipos de límites:

- generales: los que se aplican a cualquier tributo - los de la CE y de la UE.

- específicos:

1. Principio de territorialidad (arts. 157.2 CE y 9 LOFCA): no pueden gravarse elementos

patrimoniales, rendimientos o negocios que estén situados, se hayan originado, realizado o
celebrado fuera de su territorio.

2. Principio de unidad de mercado (arts. 157.2 CE y 9 LOFCA): no pueden establecerse tributos

que constituyan obstáculo a la libertad de circulación de personas, mercancías, servicios y
capitales; ni tampoco tributos que afecten de manera efectiva a la fijación de residencia. En otras
palabras, no se pueden crear aranceles internos.

3. Prohibición de doble imposición (art. 6 LOFCA): sobre tributos del estado y de las EELL. Si la
CCAA crea un tributo económico, no puede solaparse con el hecho imponible de los tributos del
estado o EELL.

Ej: Aragón cree que cada vez hay más aerogeneradores: molinos que producen energía eléctrica,
por lo cual quiere crear un impuesto al creer que afectan negativamente a los montes. El problema
es que estos molinos son bienes inmuebles, para los cuales ya existe un impuesto, por lo tanto
algo de solapamiento con este tributo propio nuevo hay.

¿Cómo puede verse si hay o no doble imposición? Atender a 4 cosas:

- Identidad entre sujetos pasivos: ¿todos los que tienen que pagar el IBI son iguales a todos los
que tienen que pagar el impuesto de aerogeneradores?

- Fórmula de cuantificación.

- Hecho imponible contable: el IBI es para todos los bienes inmuebles y el tributo propio es sobre
una parte muy pequeña de ellos.

- Finalidad: medioambiental.

Las Entidades Locales

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La CE no establece que las EELL tengan que ser autónomas, sino que tiene que tener suficientes
recursos. Es decir, el estado debe dotar de ingresos suficientes a las EELL.

De hecho, no tienen autonomía porque para aprobar un tributo hay que tener capacidad de aprobar
leyes, y estas solo tienen potestad reglamentaria.

Cuentan con 5 impuestos:

- Impuestos locales obligatorios: IBI, IAE e IVTM.

- Impuestos locales potestativos: ICIO, IIVTNU (también el Impuesto sobre gastos suntuarios, que
pervive gracias a la DT 6ª LHL…).

TEMA 3: Principios constitucionales en materia financiera

¿Qué dice la CE sobre la potestad financiera? Establece una serie de principios en materia financiera y
tributaria, con un valor normativo inmediato, vinculante y directo.

- Ingresos: principio de legalidad, igualdad tributaria, capacidad económica… siendo los más
importantes los principios de justicia tributaria y reserva de ley (según el profe no es un principio).

- Gastos: los más importantes son los de unidad presupuestaria, estabilidad presupuestaria y
asignación equitativa de los recursos públicos.

Esquema principios constitucionales

Principio de reserva de ley en materia tributaria

El art. 31.3 CE dispone que “Sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de
carácter público con arreglo a la Ley”. Esto es una copia de la constitución italiana.

La clave está en que no habla solo de tributos, sino que también habla de PPCP, un término más
amplio.

Conforme a este apartado, el TC habla del principio de autoimposición: el parlamento, elegido por el
pueblo, establece tributos. Son los representantes del pueblo en las cortes los que deciden qué van a
imponer PPCP. No vamos a poder dictar impuestos si no es a través de una ley

Art. 133 CE: “Todo beneficio fiscal que afecte a los tributos del Estado deberá establecerse en virtud de
ley”. Entonces, no solamente los tributos hay que aprobarlos por ley, sino que también los beneficios
fiscales.

El TC ha deducido que nos encontramos ante una reserva de ley relativa y no absoluta → el
reglamento también puede regular sobre la materia.

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Solo los aspectos esenciales del tributo tienen que ser regulados por ley. Estos elementos no cuentan
con un listado, pero la jurisprudencia del TS puede deducir que los elementos esenciales del tributo son:

- Hecho imponible: supuesto de hecho que supone el nacimiento de una obligación tributaria.
- Exenciones: situaciones en las que, aun cumpliendose el hecho imponible, se exime de
tributación.
- Sujetos pasivos: los que deben cumplir la obligación tributaria
- Base imponible: magnitud económica con la que se mide el tributo
- Tipo de gravamen: % que se añade a la base imponible
- Beneficios fiscales.
- Devengo: momento en el que nace la obligación de tributar

El resto de elementos pueden regularse por normas infralegales

Sin embargo, el art. 8 LGT hace un listado de elementos que deberán ser regulados por ley →
reserva de ley impropia. Una herramienta para completar la que establece la CE y facilitar las casas,
porque las reservas de ley solo las puede establecer la CE.

Esta reserva impropia, según el TC, debe flexibilizarse (+ regulación reglamentaria) especialmente en:

- tasas y contribuciones especiales

- elementos de cuantificación
- entidades locales, porque no tienen potestad legislativa, y según el principio de autoimposición
debería poder, porque el pleno es democratico (concejales elegidos por vecinos).

Normas tributarias en leyes de presupuesto

El art. 134.7 CE establece que la Ley de Presupuestos, que establece la previsión de ingresos y la
autorización de gastos, no puede crear tributos ex novo. Podrá modificarlos cuando una ley tributaria
sustantiva así lo prevea. Entonces hay que ir a la ley en cuestión que regule el tributo, y ver si está en
alguna disposición final o si lo autoriza, sino: inconstitucional.

Esta limitación está motivada por la singular tramitación y contenido de la LPGE, que tiene una
tramitación sumaria. Además, el gobierno tiene ciertas potestades que no tiene el resto de procesos. Si
tenemos una ley muy amplia, que hay que aprobarla muy rápidamente y además el gobierno tiene
especiales potestades sobre ella, estamos abonando el terreno para colar cambios
tributarios sin que nadie se de cuenta → esto lo evita la CE.

En el caso de las CCAA es distinto, según el TC no se les aplica este artículo, pues regula una
institución estatal y no autonómica. Si queremos que haya una prohibición de que las ccaa a través de
sus propias leyes de presupuestos aprueben tributos, tiene que estar contenida en sus propios
estatutos de autonomía. CREACIÓN O MODIFICACIÓN DE TRIBUTOS

Además, el TC limitó la utilización de la Ley de Presupuestos para regular materias que no guardan
relación directa con el presupuesto (previsión de ingresos y gastos), lo que también afecta a las normas
tributarias.

Real decreto-Ley en materia tributaria

El RD-Ley tiene rango de ley y por tanto satisface las exigencias derivadas del principio de reserva de
ley. Pero el artículo art. 86 CE limita el ámbito de aplicación del RD-Ley a: (requisitos)

● Límites formales: Limita el ámbito de aplicación del RD-Ley a situaciones de “extraordinaria y

urgente necesidad” (STC 137/2011). Asimismo, cuando el gobierno dicta esta norma, está vigente
y es aplicable, pero tiene 30 días para acudir al congreso para que la convalide o no.

● Límites materiales: no podrán afectar a los derechos, deberes y libertades de los ciudadanos
recogidos en el Título I, en donde se contiene el deber de contribuir.
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¿En el ámbito tributario hay algún derecho/deber del título 1? El deber de contribuir, el cual no se podrá
regular mediante decreto ley, entonces es cuestionable.

El TC ha tenido una jurisprudencia contradictoria. Al principio, rechazó la posibilidad de regular

mediante RD-Ley las materias reservadas a la ley, pero la reserva de ley no es un límite al decreto ley,
pues este tiene rango de ley.

Finalmente, identificó ese límite con la prohibición de que el RD-Ley realice una modificación de las
normas tributarias de tanta intensidad que llegue a afectar al deber de contribuir.

Razonamiento del TC:

- El art. 86 CE excluye la regulación por RD-Ley de los derechos, deberes y libertades de los
ciudadanos del Título I CE.

- El art. 31.1 CE establece un deber, el deber de contribuir.

- Por tanto, el RD-Ley no puede alterar sustancialmente ese deber.

- El juicio de constitucionalidad debe realizarse caso por caso, valorando la importancia de la

modificación normativa para constatar si por su relevancia (en función del tributo afectado y
de los cambios introducidos) produce una alteración en el deber de contribuir.

Por eso hay que hacer una evaluación en cada caso, hay que ver: EXAMEN

● qué tributo está afectando (IVA, IRPF…)

● qué se está afectando, ¿se cambian elementos esenciales del tributo?

● cual es la importancia cuantitativa de la modificación (no es lo mismo modificar un impuesto

subiendolo 25 puntos que 0.25).

+ el TC suele declarar la inconstitucionalidad ex nunc (desde ahora) y no ex tunc (desde siempre).

Aunque desde el 2007 a veces ex tunc.

Ej: se cambia por Decreto Ley el IRPF de 5500 a 25500. Análisis:

1. Requisitos formales: dictado en una situación de emergencia y llevado al Congreso en 30 días.

2. Requisitos materiales:

- ¿Qué impuesto afecta? IRPF → ¿qué posición ocupa este tributo? Central (1º indicio
inconstitucionalidad)
- ¿Afecta a un elemento esencial? Si (2º indicio de inconstitucionalidad)
- ¿El cambio es cuantitativo? Si (3º indicio de inconstitucionalidad)

Principios materiales: el principio de generalidad y el deber de contribuir

Ej: A, B, C, D y E tienen un hospital que deben financiar, de aquí podemos distinguir varias maneras de
repartir los tributos:

- Todos por igual - principio igualdad

- En función a lo que lo usa cada uno
- En función a lo que cobra cada uno - principio de capacidad económica

Los principios de justicia tributaria recogidos en la CE son:

● Principio de generalidad

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 Viene de la revolución francesa: todos han de contribuir a los gastos del pueblo. La idea es que
todos contribuyan al sostenimiento de los gastos públicos. Tiene una clara conexión con el
principio de igualdad general y contiene un mandato al legislador para buscar la riqueza sin
establecer privilegios no justificados.

A pesar de que la CE dice “todos contribuiremos…”, este principio coexiste con los beneficios
fiscales, los cuales se consideran justificados por:

- el principio de capacidad económica u otros principios de justicia tributaria (p. ej. mínimo
existencial),
- principios de carácter extrafiscal (p. ej. ONG),
- aplicación de reglas de Derecho Internacional (p. ej. reciprocidad).
- También se considera justificado establecer un trato diferenciado para residentes y no
residentes (TC). No nacionalidad, sino residencia.

● Principio de capacidad económica

Tiene dos aplicaciones:

A. como fundamento de imposición (“se debe porque se tiene”). Es decir, solo se puede tributar si
en el hecho imponible hay una manifestación de riqueza (percepción de una renta, realización de
un consumo, posesión de un patrimonio…).

Como fundamento de la imposición, el principio exige que solo se sometan a tributación

manifestaciones directas o indirectas de capacidad económica:

- No se pueden gravar riquezas meramente virtuales o ficticias, inexpresivas de capacidad

económica (STC 193/2004).

- En los impuestos extrafiscales es necesario que el hecho gravado demuestre capacidad

económica, real o potencial (STC 37/1987, I.T.I.).

- No cabe exigir el gravamen si cesa la capacidad económica que lo legitimaba (STC 193/2004,
baja en el IAE y prorrateo de cuotas).

- Esta exigencia debe interpretarse de forma flexible en las tasas, aunque tampoco pueden
desconocer o contradecir el principio (STC 182/2021).

B. Como medida de imposición (“se debe de lo que se tiene”). Exige que las reglas de
cuantificación del tributo hagan una buena medición de la capacidad económica del contribuyente.

En los casos de plusvalía hay tres casos:

- Si hay minusvalía (pérdidas) no cabe imponer tributo.

- Si hay plusvalía, pero impongo un tributo desproporcionado respecto de ella, es

inconstitucional

- Si hay plusvalía, pero el tributo supera la ganancia (gano 15 y pago 17) entra el límite de la no
confiscatoriedad.

● Principio de igualdad

La igualdad del art. 31.1 CE (tributaria) es de índole objetiva, distinta de la igualdad subjetiva
reconocida en el art. 14 CE.

La igualdad se opone a toda discriminación arbitraria, ya que obliga a dispensar un mismo

tratamiento a quienes se encuentran en situaciones jurídicas iguales y, a su vez, prohíbe toda

12
 desigualdad que (i) carezca de justificación razonable y objetiva, o (ii) resulte desproporcionada
con dicha justificación. Se permite trato desigual en situaciones jurídicamente diferenciables.

Es compatible con el principio de autonomía (diversidad territorial de las CCAA y EELL).

● Principio de progresividad

Significa que el porcentaje de contribución al sostenimiento de los gastos públicos aumenta a

medida que lo hace la capacidad económica del contribuyente: cuanto más ganes, más
contribuyes.

Ej: A gana 200 y B gana 250 → hay que aportar más en términos proporcionales: si el
impuesto es sobre un 10%, A paga 20, pero el impuesto de B aumenta a un 11%. Esto solo se
aplica en el IRPF.

El TC dice que este principio se refiere al sistema tributario en su conjunto y no a cada tributo en
particular.

● Principio de no confiscatoriedad

La contribución de cada contribuyente al reparto de la carga tributaria no puede ser de tanta

intensidad que suponga una privación de la riqueza del contribuyente. Esto es para evitar que se
agote la fuente de riqueza por el deber de contribuir (vinculación con el principio de capacidad
económica). Problema: En España no hay límites claros.

TEMA 4: Aplicación e interpretación de las normas financieras

Ámbito de aplicación espacial

Las normas se aplican en todo el territorio nacional. En los territorios históricos del País Vasco y
Navarra hay un régimen específico común. También hay peculiaridades en Canarias, Ceuta y Melilla.

¿Qué criterio usamos para ver si se nos aplica la normativa española o de otro país?

Como regla general: los tributos se aplican por el criterio de residencia o territorialidad (lugar de
realización de los hechos gravados) que establezca la ley en cada caso. Como esto ha generado
muchos problemas, se firman convenios para evitar la doble imposición con otros países.

13
Si la ley no estableciera nada concreto, se aplicaría la regla supletoria:

- Tributos de carácter personal: criterio de residencia.

- Tributos de carácter real: criterio de territorialidad que resulte más adecuado a la naturaleza del
objeto gravado.

Son muy útiles cuando los países usan criterios de sujeción distintos.

Sin embargo, puede haber problemas. Ej: IS, donde hay dos grandes criterios, el de la nacionalidad
(conforme a qué leyes se ha creado la sociedad) o el de la dirección efectiva (lugar donde lleva a cabo
la actividad).

Resulta que el impuesto de sociedades en EEUU adopta el primer criterio, de forma que todas las
sociedades que se hayan constituido conforme al derecho de EEUU, va a estar sujeta al IS de EEUU.

Sin embargo, en Irlanda se sigue el criterio mayoritario: sede de dirección efectiva.

Ej. 1: Creamos en EEUU una empresa “Apple Inc” y la sede la tiene en Dublín. Según estos criterios,
habría que pagar el IS en dos países: convenio de doble imposición.

Ej. 2: Creamos “Apple Ireland inc”, conforme al derecho irlandes, y la sede la tendrá en EEUU.
Conforme a la ley de sociedades de Irlanda, no está sujeto, pues su criterio dice: van a pagar impuestos
aquellas empresas que tengan su sede en Irlanda.

Asimismo, conforme a la ley EEUU, tampoco se aplica. Doble no imposición → acuerdo para
impedir estas situaciones para que, al menos, todas las sociedades paguen un 15%.

¿Qué pasa cuando un país tiene la obligación de someter a gravamen y no los pone? el otro estado
tiene la posibilidad de imponer el 15%

Eficacia en el tiempo de las normas presupuestarias

Antes del 1 de enero se tiene que haber aprobado la ley de presupuestos pero, ¿qué pasa si no se
aprueba? Tres modelos:

- Modelo EEUU: se paraliza todo.

- Modelo europeo: se entienden prorrogados los del año anterior ✔️
- Modelo boliviano: si se presentan los presupuestos pero no se aprueban, se entienden aprobados.

Ámbito de aplicación temporal

- Entrada en vigor: lo que establezca la norma (10.1 LGT).

- Vigencia: indefinida, salvo que la norma disponga algo distinto (art. 10.1 LGT)

- Cese de la vigencia:

- Transcurso del tiempo fijado en la propia norma.

- Derogación (tácita o expresa: art. 9.2 LGT).
- Declaración de inconstitucionalidad de una Ley o de ilegalidad de un reglamento.
- “Ultraactividad”: cuando una norma derogada continúa aplicándose a situaciones de hecho
nacidas con anterioridad a su derogación.

Retroactividad tributaria

14
Como principio general, las normas tributarias no son retroactivas, salvo que la ley diga lo contrario.

La CE (art. 9.3) prohíbe la retroactividad desfavorable, por lo que si el acto no es firme deben aplicarse
las normas posteriores que resulten favorables. No se prohíbe la retroactividad de las normas tributarias
(art. 10.2 LGT). Sin embargo, si estamos ante una sanción → se aplica el 9.3 CE

En general, las normas se aplicarán en función de la clase de tributo:

- instantáneos: se agotan en el mismo momento de su imposición. El devengo coincide con el

momento de realización del hecho imponible.
- periódicos: son aquellos en los que el hecho imponible se desarrolla a lo largo de un periodo de
tiempo (periodo impositivo).

Grados de retroactividad

● en grado máximo (propia o auténtica): la norma se aplica a situaciones de hecho producidas

anteriormente, que ya han desarrollado todos sus efectos. Se puede dar en impuestos
instantáneos y periódicos. Esto se da cuando queremos adjudicar una norma a obligaciones
tributarias devengadas. Va a estar prohibida salvo que concurran causas de interés general.

● en grado medio (impropia): la norma incide sobre situaciones nacidas bajo la vigencia de la
normativa anterior, pero que no han agotado sus efectos en la fecha que se publica. Se puede
producir sólo en relación a impuestos periódicos.

Lo primero que hay que ver es el tipo de impuesto que está afectando y, después, ver cuando se
devenga, para ver si ya ha producido todos sus fetos (y se ha devengado) o no.

Ej: el consejo de ministros aprueba la subida de iva un 3% a todas las compraventas desde el 1 de
octubre de 2022. ¿Cómo se califica esta retroactividad?

En grado máximo porque el iva es un tributo instantáneo, entonces ya ha producido todos sus efectos y
ha sido devengado.

Ej. 2: Se dice que se va a aumentar en 2 puntos la tarifa del IRPF del 2022. ¿Cómo se califica esta
subida?

El IRPF es periodico, tenemos que ver cuando se devenga → 31 de diciembre de cada año o
cuando fallezca el contribuyente. Su periodo impositivo empieza el 1 de cada año.

- Si ayer el consejo de ministros aumenta 2 puntos el irpf de 2022 → retroactividad de

grado máximo, porque ya se ha devengado.

- Si fuese el irpf de 2023 → retroactividad media, porque no se ha devengado pero si ha

empezado el periodo impositivo, es decir, ya ha empezado a tener efectos.

Retroactividad tributaria: jurisprudencia del TC

La retroactividad no será admisible si vulnera el principio de seguridad jurídica y la previsibilidad de las

consecuencias fiscales de la norma en el caso concreto.

El juicio sobre la constitucionalidad de la retroactividad depende del grado de retroactividad de la

medida.

● Retroactividad propia: inadmisible por regla general, salvo que concurran exigencias cualificadas
de interés general.

● Retroactividad impropia: su admisibilidad dependerá de cómo incide la nueva norma en la

seguridad jurídica del contribuyente, en atención a:

- finalidad de la medida;
- grado de previsibilidad (momento desde que la nueva norma pudo ser conocida);
15
 - momento temporal de la medida (cuando más nos acerquemos al devengo, mayor afectación a
la seguridad juridica);
- importancia cuantitativa (- importante, - afecta a la seguridad juridica), etc.

Ej: un decreto ley impone una nueva deducción por adquisición de bienes, y una subida de puntos en la
tarifa máxima. (primero ver si cumple lo requisitos formales)

1. Retroactividad media, pues el IBI es un impuesto periodico.

2. La constitucionalidad de la medida va a depender de la afectación de las seguridad jurídica. 4

factores:

- finalidad de la medida: poner al individuo en una situación más favorable.

- previsibilidad: imprevisible, pues el decreto ley se da en una situación de emergencia
→ indicio inconstitucionalidad
- momento temporal: cerca o lejos del devengo? cerca → indicio inconstitucionalidad
- importancia cuantitativa: grande → indicio inconstitucionalidad

La medida es inconstitucional.

Interpretación de las normas tributarias

Interpretación (art. 12.1 LGT): conforme a lo dispuesto en el art. 3.1 CC - “Las normas se interpretarán
según el sentido propio de sus palabras (literal), en relación con el contexto, los antecedentes históricos
(sistemática) y legislativos (histórico), y la realidad social del tiempo en que han de ser aplicadas,
atendiendo fundamentalmente al espíritu y finalidad de aquellas (teleológico)”.

En tanto no se definan por el ordenamiento tributario, los términos empleados en sus normas se
entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda. Es decir, si el derecho
tributario no te da una definición, tienes que ir a la definición natural.

Esto se da porque, a veces, el legislador puede atribuir significado específico a los conceptos jurídico-
tributarios, independientemente de que ya tengan otro fuera del ámbito tributario. Por eso hay que tener
cuidado porque según lo que dice la norma tributaria, las palabras en este ámbito pueden significar
cosas diferentes.

Asimismo, las normas tributarias deben interpretarse de acuerdo con los principios y valores contenidos
en la Constitución.

Interpretación oficial

El artículo 12.3 LGT reconoce a la Administración la facultad de dictar disposiciones interpretativas o

aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria, pero esa interpretación sólo vincula a los
órganos de la Administración Tributaria.

Conocer ese criterio interpretativo tiene mucho interés para los obligados tributarios, pero pueden
realizar otra interpretación razonable de la norma sin miedo a ser sancionados.

Si tenemos duda de cómo se tributa algo, tenemos derecho a preguntar a la administración como se
tributa: consulta tributaria, vinculante a la administración.

La calificación

La calificación es la fase del proceso de aplicación de la norma que consiste en fijar e identificar los
hechos realmente acaecidos para compararlos con la hipótesis abstracta prevista en la norma.

Prohibición de la analogía

A la hora de interpretar, es una de las técnicas para colmar lagunas.

16
Analogía en Derecho Tributario: no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos
estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. El
fundamento -más reciente- de esto es mantener la seguridad jurídica.

Conflicto de aplicación de la norma

Importante la diferencia entre el conflicto de aplicación de la norma tributaria y la simulación.

● El art. 15 LGT regula el fraude de ley: actos realizados al amparo de una norma persiguen un fin
distinto del que ha dictado el ordenamiento jurídico.

Se entenderá que existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria cuando se evite total o
parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante
actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias:

a) Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios

para la consecución del resultado obtenido.

b) Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro
fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.

Efectos jurídicos: exigencia del tributo aplicando la norma eludida, liquidación de intereses de
demora. Además, puede sancionarse la conducta si se considera antijurídica.

● El art. 16 LGT regula la simulación: hay un engaño y se grava el efectivamente realizado por las
partes.

- absoluta: se finge la realización de un negocio sin que exista ninguno.

- relativa: se ha hecho un negocio distinto al aparentado.

Se aplicará la norma correspondiente al hecho imponible realmente realizado. Se exigirán

intereses de demora y, en su caso, las oportunas sanciones.

La simulación se apreciará por la Administración en el correspondiente acto de liquidación,

produciendo efectos exclusivamente tributarios.

Toda simulación es un fraude (en su acepción de incumplimiento de la norma tributaria), pero no todo
fraude es una simulación.

Diferencias entre fraude de ley y simulación:

- En el fraude de ley no se documenta el engaño: se hace lo que se dice hacer, pero con una
intención distinta de la típica.

- En la simulación se falsea la documentación, en el fraude de ley no.

17
TEMA 5: La obligación tributaria. El hecho imponible

La relación jurídico-tributaria

Conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos,
que afectan tanto a la Administración (sujeto activo) como a los obligados tributarios (sujeto pasivo;
diferentes tipos).

Tipo de obligaciones y deberes:

● Obligaciones materiales: las de carácter principal, las de realizar pagos a

cuenta, las establecidas entre particulares resultantes del tributo y
las accesorias. Estas están rodeadas de ⬋

● Deberes formales: no tienen carácter pecuniario (art. 29 LGT).

La administración tributaria se nutre de lo que le aportan los obligados tributarios. La única forma que
tiene de ser efectivo es manejando un volumen amplio de datos.

Potestades y deberes del obligado tributario

● Obligaciones materiales del obligado tributario

- Pago de la obligación tributaria principal.

- Efectuar e ingresar los pagos a cuenta (obligaciones autónomas de retener, ingresar a cuenta y
realizar pagos fraccionados).
- Obligación de repercutir la cuota tributaria.
- Pago de las obligaciones accesorias (intereses demora y recargos).
- Pago de las sanciones tributarias.

● Deberes formales del obligado tributario (29 LGT)

- Obligación de proporcionar información propia y de terceros.

- Obligación de notificar el domicilio fiscal.
- Obligación de solicitar un NIF.
- Obligación de cumplir con las declaraciones censales.
- Deber de los empresarios de expedir y entregar factura.
- Obligación de los empresarios de llevar contabilidad y libros-registros.

18
 * Pagos a cuenta: cuando uno tiene una obligación tributaria (con un periodo impositivo de realizar
un pago), se realizan pagos a cuenta, no se paga al final. El pagador tiene la obligación de, cada vez
que me paga al mes, no me paga todo mi salario: salario - retención.

El pagador paga directamente hacienda a cuenta de mi deuda con esa parte de salario que me quita.

● Derechos del obligado tributario

- Ser informado y asistido por la Administración tributaria.

- Conocer la identidad de las autoridades y del personal que tramitan los procedimientos en los
que tenga la condición de interesado.
- Solicitar certificación y copia de las declaraciones presentadas, así como derecho a obtener
copia sellada de los documentos presentados.
- No aportar aquellos documentos ya presentados … siempre que el obligado tributario indique
el día y procedimiento en el que los presentó.
- A formular alegaciones y a aportar documentos.
- A ser oído en el trámite de audiencia…

Potestades y deberes de la administración

● Derechos/potestades de la administración. Hablamos de potestades más que de derechos:

Prerrogativas administrativas generales

- autotutela: exigir por vía ejecutiva que cumpla con la obligación. La administración se tutela a sí
misma, a diferencia de los privados, que tienen que ir a un juzgado.

- presuncion de legalidad: iuris tantum (cabe prueba al contrario).

● Obligaciones materiales de la administración:

- Realizar las devoluciones derivadas normativa tributos (31 LGT).

- Realizar las devoluciones de ingresos indebidos (32 LGT).
- Reembolsar el coste de las garantías.

● Deberes formales:

- Normas de procedimiento
- Respetar los derechos del obligado tributario

La obligación tributaria y el hecho imponible

¿Cuándo nace la obligación tributaria? En el momento en el que se cumple el hecho imponible (el
fundamento fáctico de la obligación tributaria). Si se cumple, nace la obligación tributaria.

Este hecho imponible es una obligación de dar y nace de la ley, por lo que es una obligación de derecho
público. Por esto, no puede alterarse por acuerdos de las partes.

Ej: si la Ley de Haciendas Locales establece que el IBI lo tiene que pagar el propietario de la casa, por
más que arrendador y arrendatario firmen que el IBI lo paga el arrendatario: es un acto civil (contrato)
privado; no tiene efectos jurídico-público.

En las prestaciones patrimoniales públicas: se produce una relación jurídica muy similar a la tributaria
porque las categorías jurídicas son similares y en ocasiones intercambiables. Pero no se aplican las
reglas específicamente señaladas para los tributos, ni tampoco los principios de justicia tributaria.

El hecho imponible

Concepto: Presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el
nacimiento de la obligación tributaria principal (art. 20 LGT). Hay que ver la definición de hecho
imponible de cada tributo, e ir viendo si se tributa o no.
19
Dentro del hecho imponible se pueden identificar:

- Elemento subjetivo: las personas obligadas,

- Elemento objetivo:

➢ Aspecto material: riqueza gravada.

➢ Aspecto espacial: lugar de realización.
➢ Aspecto cuantitativo: parámetros de medición.
➢ Aspecto temporal: periodo impositivo, devengo, exigibilidad. El devengo es el momento en el que
se entiende que ya ha nacido la obligación de pagar.

Delimitación:

● Reglas de no sujeción: no estar sujeto a un impuesto.

Ayudan a delimitar el hecho imponible: entender claramente qué supuestos están dentro y cuáles
no. Nos aclara dónde ponemos el límite entre los hechos del hecho imponible y otros que se
parecen mucho pero están fuera.

NO SE CUMPLE EL HECHO IMPONIBLE

● Reglas de exención: sujetos donde, a pesar de estar sujeto por el hecho imponible, se exime del
cumplimiento de la obligación tributaria.

Aquellos supuestos en los que sí se realiza el hecho imponible pero, a pesar de eso, el
ordenamiento jurídico exime del cumplimiento de la obligación tributaria → beneficio
tributario.

SI SE CUMPLE, PERO SE HA DECIDIDO ESTABLECER UN BENEFICIO FISCAL

Ej: hecho imponible en el ISD (impuesto de sucesiones y donaciones)

Este es un impuesto cedido, que antes le correspondía al estado, y ahora es de las CCAA. Se cedió la
gestión, potestad normativa y el rendimiento (lo que se obtenga por el impuesto se lo queda cada
CCAA).

El ISD es de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título
lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley.

1. Hecho imponible

El hecho imponible del ISD se da por:

a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
b) La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título
gratuito, «inter vivos».
c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida, cuando
el contratante sea persona distinta del beneficiario, salvo los supuestos expresamente regulados
en el artículo 16.2. a) LIRPF

2. Reglas de no sujeción y exención

La regla de no sujeción se da si hay un incremento de patrimonio, pero obtenidos por personas

jurídicas, no están sujetos a este impuesto y se someterán al IS. El hecho imponible se da cuando el
receptor es persona física.

No tiene reglas de exención. Pero hay una casi exención, en Madrid, que se da en bonificaciones en
adquisiciones mortis causa. No es una exención, pues aquí solo se aplica el beneficio del 99%.

20
“Los sujetos pasivos incluidos en los grupos I y II de los previstos en el art. 20.2.a) de la Ley ISD,
aplicarán una bonificación del 99% en la cuota tributaria derivada de adquisiciones mortis causa y de
cantidades percibidas por beneficiarios de seguros sobre la vida que se acumulen al resto de bienes y
derechos que integren la porción hereditaria del beneficiario (igual para donaciones)”

3. Obligados tributarios

Obligados tributarios: todos los que tienen obligaciones vinculadas con la realización del hecho
imponible. El más importante, el contribuyente.

En este impuesto, los obligados al pago son:

- Los causahabientes (herederos), en las adquisiciones mortis causa.

- El donatario o favorecido, en las donaciones y demás transmisiones lucrativas inter vivos.

- Los beneficiarios, en los seguros de vida.

Los responsables tributarios son los obligados al pago por haber contribuido de algún modo, al impago
por parte del contribuyente. A veces, la ley configura a otras personas que tienen que responder:
responsables. Hay dos tipos: solidarios y subsidiarios.

Ej: Según el art. 8.1.a) Ley ISD, los bancos no pueden dejar sacar dinero a alguien de la cuenta de una
persona mayor sin que haya pagado el impuesto de sucesiones. Porque si no, responden ellos.

Si una persona fallece, dejando una cuenta corriente con 1000k euros a su hijo, el banco no podrá
otorgar la retirada de ese dinero al hijo sin que este pague el ISD. Esto es porque, en caso de que el
hijo, por ejemplo, se vaya del país antes de pagar el impuesto, el banco responde ante este impago.

4. Base imponible

La base imponible es el conjunto de reglas que sirve para medir la intensidad de realización del hecho
imponible.

La base imponible del ISD (art. 9 Ley ISD):

a) En las transmisiones "mortis causa", el valor neto de la adquisición individual de cada

causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado
por las cargas y deudas que fueren deducibles.

Es decir, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente: patrimonio - deudas.

Reglas concretas:

Se presumirá que forman parte del caudal hereditario los bienes de todas clases que hubiesen
pertenecido al causante de la sucesión hasta un año antes del fallecimiento, salvo prueba fehaciente de
que tales bienes fueron transmitidos por aquél y de que se hallan en poder de persona distinta de un
heredero.

Esto se hace para que las familias o gente que está en el testamento de una persona mayor cuando
vean que se está muriendo, saquen dinero de su cuenta o vendan sus bienes y así justificar que no
tienen que pagar el ISD. Todo lo vendido el año antes de la muerte de la persona se considera
parte de la herencia.

5. Base liquidable

La base liquidable es el resultado de minorar la base imponible en las reducciones que procedan. A
veces la base imponible es la cuantificación del hecho imponible, la reducimos, y la llamamos base
liquidable.
21
Cuando se herede el negocio de los padres, siempre que se mantenga 10 años, aunque el
negocio valga x re reduce un 95% → continuidad de las empresas individuales.

6. Tipo de gravamen y cuota en el ISD

¿Cómo se obtiene la cuota? (art. 21) La cuota íntegra del impuesto se obtendrá aplicando a la base
liquidable, calculada según lo dispuesto en el art. anterior, la siguiente escala:

En los impuestos progresivos, los tipos se van aplicando a tramos. Como se ve, en el primer tramo, que
es hasta los primeros 7000 euros, se aplica el 7.65%; desde 7k hasta 15k: 8.5, y así sucesivamente.

A cada tramo se le aplica un tipo. Esto se hace para evitar el error de salto.

Ej: un impuesto donde, si se gana -10k, el tipo es del 10%; y si se gana +10k, el tipo es del 15%.

Si alguien gana 9.999 → 9999 x 10% = 999.9

9999 - 999.9 = 8999.1 euros en la cuenta corriente

Sin embargo, le suben el sueldo 2 euros: 10000.1 → 10000.1 x 15% = 1500.15

100001-1500.15 = 8500.85 en la cuenta corriente, es decir, gana menos con más sueldo.

Para que esto no ocurra, se hacen los tramos, para que nunca subir de tramo suponga que tu dinero
sea menor.

22
TEMA 6: Los obligados tributarios

La relación jurídico tributaria tiene dos polos: sujeto activo y pasivo.

- activo: es, por regla general, la administración, que exige a los obligados el cumplimiento de los
deberes y obligaciones tributarias.

- pasivo: cumple esta obligación tributaria.

Tipos de obligados tributarios:

● Obligados al pago de deudas propias:

➢ Sujetos pasivos
- contribuyentes
- sustitutos

➢ Retenedores

● Obligados al pago de deudas ajenas:

➢ Responsables tributarios
- solidarios
- subsidiarios

➢ Sucesores

DEUDAS PROPIAS

El sujeto pasivo y los obligados tributarios (art. 35 LGT)

En principio, el sujeto pasivo es la figura más característica de las obligaciones tributarias.

A veces se confunde entre obligado tributario y sujeto pasivo → sujetos pasivos solo dos:
contribuyentes y sustitutos del contribuyente. Los demás, no lo son.

Son sujetos pasivos aquellos que, según la ley, deben cumplir la obligación tributaria principal, así
como las obligaciones formales inherentes a la misma.

Pero, ¿por qué la cualidad de sujeto pasivo tiene que ser establecida por ley? art. 31.3 CE: las
prestaciones patrimoniales de carácter público existirán de acuerdo con la ley.

Sin embargo, como ya dijimos, esta reserva de ley no es total, sino parcial, en el sentido que solo los
elementos esenciales del tributo han de estar recogido en la norma con rango de ley. Y, puesto que la
figura del sujeto pasivo es esencial, cae dentro de la reserva de ley.

No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados,
salvo que la Ley de cada tributo disponga otra cosa (art. 36.1 LGT).

Ej: en el ámbito del IVA van a aparecer varios sujetos pasivos. En la producción y venta de madera, por
ejemplo:

el que corta la madera → fabrica → empresa → particular

1. La vende por 10€, con un 21% de IVA = 12.1€

2. La vende por 100€, con el mismo % de IVA = 121€

3. La vende por 200€ = 242

4. La vende por 1000€

Todos ellos tienen que hacer su declaración del IVA: el primero, 2.1€ (21% de 10€); el segundo, 21€,
pero ha soportado 2.1. Por tanto, el Hacienda lo que ingresa es 121 - 2.1€
23
Todos son sujetos pasivos, a pesar de que haya afectado su cuota a otro. En estos, ninguno pierde su
obligación, a pesar de que se repercuta a los demás.

● sujeto pasivo: contribuyente

Se ha de suplir la obligación tributaria. Se define como el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible.

Solo se adquiere esta condición por imposición de ley, y dicha condición no se pierde aunque se
traslade la carga tributaria a un tercero.

El hecho imponible es posible que no lo lleve a cabo una persona, sino varias. Si hay una concurrencia
de varios obligados tributarios en la realización de un hecho imponible, todos responden
solidariamente frente a la Administración tributaria: se puede pedir a cualquiera de los obligados.
REGLA GENERAL= solidaridad.

● sujeto pasivo: sustitutos

Es una figura atípica, que nace igualmente por ley, y que lo que trata es de facilitar la gestión de los
tributos. Para esto, se impone la carga de cumplir las obligaciones principales y deberes formales a una
persona distinta del contribuyente. Este sustituto va a desplazar al contribuyente de la relación jurídico-
tributaria.

Ej: tasa de recogida de residuos - atribuir la condición de sustituto a los dueños de los bienes
inmuebles, al no saber 100% quien vive en cada casa.

Como se le atribuye una obligación tributaria a alguien que no cumple con el hecho
imponible, no revelando así capacidad económica, se le da un derecho subjetivo al
sustituto de poder exigir al contribuyente el importe de las obligaciones que ha cumplido
en su lugar → salvar constitucionalidad.

Obligados tributarios: entes sin personalidad juridica

¿Qué ocurre si quien lleva a cabo el hecho imponible es un ente sin personalidad jurídica? No hay una
norma general. Los entes sin personalidad jurídica sólo podrán ser obligados tributarios cuando
expresamente así lo dice la ley de cada uno de los tributos.

Así, se prevé que pueden ser sujetos pasivos del IVA o del IBI. Por el contrario, no pueden
ser, con carácter general, sujetos pasivos de los impuestos sobre la renta (IRPF, IS, IRNR) →
entidad transparente, las personas detrás de la entidad son los que contribuirán, no la
entidad.

Comunidad de propietarios: a efectos de IRPF, la comunidad de bienes no existe. Si a la comunidad le

da por alquilar el local de abajo, la renta que se pague por ese local hay que dividirla en número de
comuneros en función de su participación.

Según la ley de irpf, no son obligados tributarios, menos para la obligación de retener: cuando alguien le
paga rentas a otro, el empleador tiene la obligación de no pagar la totalidad del sueldo, la retiene y se la
paga directamente a hacienda en nombre del empleado.

Si la ley del IRPF no dijera esto, supondría que todos los comuneros (propietarios de los pisos) estarían
obligados -solidarios- a retener al portero.

Obligados a realizar pagos a cuenta: retenedores

Son personas que vienen obligadas a adelantar el pago a cuenta de un pago final. Ej: el retenedor, los
obligados a realizar ingresos a cuenta y los obligados a realizar pagos fraccionados.

Relación jurídico-laboral por empleador y empleado:

- El empleado está obligado a ir a la fábrica.

24
 - El empleador está obligado a pagar 1000 euros -brutos, antes de impuestos- al mes.

El empleador no le va a pagar 1000€, sino 900 a él, y 100 a Hacienda. Esos 100€ es la retención:
un pago a cuenta de la obligación tributaria al IRPF del empleado.

Llega al año siguiente, cuando hay que presentar la declaración de hacienda. El sueldo bruto del
empleado ha sido de 12k€. Sin embargo, tiene un 5% de IRPF: 600€.

Le han retenido 1200€ (10x12 meses trabajados), y lo que tiene que pagar a Hacienda son 600, por lo
que Hacienda le devuelve esos 600€ restantes que le han retenido.

En caso de ser al revés, el empleado le debería ingresar.

En los casos donde el retenedor no ha retenido, Hacienda pide 1. al retenedor lo que tendría que haber
retenido y 2. al trabajador lo mismo. Lo que permite la ley ahora es que el contribuyente (empleado)
se puede deducir (restar) las retenciones debidas aunque no hubiesen sido realmente
transitadas. Si el empresario tenía que retener 1.2k, pero no lo había hecho, yo tengo derecho a que
no me cobre eso hacienda, pues ya le va a cobrar al empleador eso: si no se cobra dos veces lo mismo.

Cuando estamos ante pagos en especie, lo que se hace es un ingreso a cuenta, que no es más que un
cálculo de lo que vale la cosa entregada.

Pagos fraccionados: profesionales que no tienen un pagador, sino que trabajan por cuenta propia. No
tiene sentido la figura de la retención, sino los pagos fraccionados: la obligación de, bien mensualmente
bien anualmente, estos profesionales hagan pagos a cuenta de su obligación tributaria.

¿Cómo lo hacen? con referencia al año anterior.

DEUDAS AJENAS

El responsable

Es aquel obligado tributario que se coloca junto al deudor principal, creando un nuevo obligado que va a
responder de la obligación. El principal va a seguir siendo obligado.

Normalmente se debe a la realización de una conducta que, de alguna forma, facilita el

incumplimiento por parte del sujeto pasivo.

Al igual que el sustituto del contribuyente, tiene derecho al reembolso, de acuerdo con el CC.

Responsabilidad: se puede exigir la cuantía que tenía que haber pagado el deudor principal en período
voluntario, pero no todas aquellas consecuencias: intereses, recargos… Solo la deuda principal.

No alcanza el cumplimiento de deberes formales del contribuyente, ni las sanciones, salvo previsión
expresa. Cuando comprende las sanciones, tiene derecho a la aplicación de las mismas reducciones
sobre la sanción que hubiera tenido el deudor principal.

Dos tipos de responsables:

● Solidarios: tienen que pagar en el momento en el que incumple el deudor principal.

La solidaridad, en este contexto, se refiere al momento en el que se puede exigir la deuda, no a la

cuantía de la deuda que se puede exigir.

● Subsidiarios: sólo se les puede exigir el pago de la deuda una vez que se hayan intentado todas
las formas posibles para cobrar al deudor principal. Declaración de fallido.

Si la ley no dijera nada, se consideraría la responsabilidad subsidiaria.

Principales supuestos

Art. 42 LGT:
25
 - Colaboración activamente de una infracción tributaria.

- Participación en las entidades del art. 35.4 LGT: responsabilidad limitada al % de participación.

- Sucesión inter vivos de explotaciones económicas.

- Sujetos que colaboran en la ocultación de bienes que dificultan la acción recaudatoria de la AT.

Art. 43 LGT:

- Administradores de personas jurídicas sancionadas, cuando no hubieran hecho lo posible por evitar
el incumplimiento sancionado. Al administrador que no fue diligente y puso la persona jurídica en
manos de alguien incompetente.

- Administradores de personas jurídicas que cesan en su actividad, cuando no hubiera hecho lo

posible por cumplir las obligaciones pendientes.

- Integrantes de la administración concursal, cuando no hubiera hecho lo posible por cumplir las
obligaciones pendientes.

- Adquirentes de bienes afectos al pago de la deuda tributaria

- Contratistas y subcontratistas, por las retenciones y cuotas a repercutir por el subcontratista a los
trabajadores y clientes, en la parte que corresponda a sus propias obras, salvo que el
subcontratista hubiera aportado certificado de estar al corriente de sus obligaciones tributarias.

- Personas o entidades creadas con la finalidad de eludir la responsabilidad patrimonial universal

frente a la Hacienda Pública (incluye sanciones).

Procedimiento

Es un acto administrativo fundamental → acto de derivación de responsabilidad, que le llega al

responsable con:

- El texto íntegro del acuerdo, con indicación del presupuesto de hecho habilitante, y las
liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto.

- Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra dicho acto.

- Lugar, plazo y forma para efectuar el pago

Se puede impugnar el acto de derivación de responsabilidad en sí, pero también la liquidación que se
intenta derivar.

Los sucesores

Se aplica el derecho civil en las personas físicas, y el derecho mercantil en las personas jurídicas.

Sucesores de personas físicas: a la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias
pendientes se transmitirán a los herederos. Ante una herencia se pueden hacer 3 cosas:

- aceptarla por completo: bienes y deudas

- repudiarla
- aceptar a beneficio de inventario: se aceptan las deudas hasta tanto se pueda pagar con los bienes
heredados.

La obligación del responsable no se va a transmitir salvo que hubiera sido notificado el ADR antes del
fallecimiento.

Sucesores de personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica (art. 40 LGT): Sólo responderán
hasta el importe de la cuota de liquidación que les corresponda si la sociedad limita la responsabilidad
de los socios; en los demás casos responderán por el total.

26
Capacidad jurídica y representación

En el ámbito tributario tienen capacidad jurídica los que la tengan reconocida en Derecho, y también los
menores de edad e incapacitados en las relaciones tributarias derivadas de las actividades cuyo
ejercicio les esté permitido por el ordenamiento jurídico sin asistencia de la persona que ejerza la patria
potestad, tutela, curatela o defensa judicial.

Representación:

● Obligatoria: en algunos casos, los no residentes, tanto personas físicas como jurídicas, quedan
obligados a designar un representante con domicilio en territorio español.

● Voluntaria: los obligados tributarios podrán actuar por medio de representante, que podrá ser un
asesor fiscal, con el que se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas, salvo que se
haga manifestación expresa en contrario.

Domicilio fiscal

Es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración tributaria.

- Personas físicas, hablamos de la residencia habitual. En algunos casos es sencillo, porque una
persona vive en un piso todos los días. Pero para los artistas es complicado: donde está
efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas.

- Personas jurídicas: centro de dirección efectiva, donde se lleva a cabo la dirección de los negocios.

Los cambios de domicilio fiscal se deben notificar a las administraciones tributarias, sino, no producirá
efectos.

TEMA 7: Elementos de cuantificación de la obligación tributaria

En España, al igual que en los países desarrollados, se ha cambiado la forma de gestionar los tributos.

Tradicionalmente, el contribuyente aportaba determinados datos a la administración, y

esta se encargaba de llevar a cabo el proceso de liquidación → liquidación administrativa

Este proceso tenía dos grandes pasos, pero primero hay que tener en cuenta que tenemos unos
hechos: percepción de una renta, transmisión de un bien, etc…

- Hay que calificar los hechos jurídicamente: renta sujeta a irpf…

- Después de la calificación, hay que cuantificar la deuda tributaria, de ahí sale cuanto hay que
pagar.

La primera parte la hacía el obligado tributario, y la segunda la administración; de ahí el nombre.

Pero esto ya casi no existe, sino que está el de la autoliquidación: el propio obligado tributario es el
que comunica los hechos, los califica jurídicamente y los cuantifica.

Ej: cuando hago la declaración de la renta, le digo a hacienda que he ganado un dinero, que está sujeto
al IRPF y que me toca pagar x cantidad.

Antes era un acto administrativo, ahora no. Esto es importante a la hora de ver cómo se revisan las
diferentes liquidaciones.

¿Cómo se cuantifican los tributos?

Hay 3 grandes formas, según que tributo sea:

27
 - Tributos de cuota variable (+ habitual): tenemos bases tributarias (imponible y liquidable), a las
cuales se les aplica un tipo de gravamen (TG).

- Tributos de cuota fija: no hace falta ni que exista la base imponible, ni gravamen; son aquellos en
los cuales la cuota viene predeterminada por la ley. Ej: sacarse el dni cuesta 13 euros.

- Tributos de cupo o reparto : en estos casos, se parte de un gasto que ha llevado a cabo la
administración, y hay que repartirlo entre determinados sujetos pasivos.

Aquí se parte del gasto: ha habido una obra, ha costado tanto; y ese tanto hay que repartirlo entre
tantas personas dependiendo de unas variables. Ej: Contribuciones especiales.

Base imponible (art. 50 LGT)

Es la magnitud dineraria (forma de medir el hecho imponible). El HI va a dejar de ser un hecho objetivo.

Ej: hecho imponible del irpf → obtención de renta. Se materializa en la base imponible,
donde se suman las rentas. En principio debería haber una coherencia entre el hecho
imponible y la base imponible.

Hay dos tipos: monetaria y no monetaria. La base imponible normalmente arroja un resultado en euros,
excepto los impuestos especiales. En estos no se mide en función de los euros, sino en función de lo
que fabriques.

Métodos para determinar la base imponible

Hay 3 formas de hallar la base imponible:

● Estimación directa: se usa el mayor número posible de datos reales. Es la mejor forma de medir
la capacidad económica. Es el método general.

Tiene costes indirectos, pues hay que llevar una contabilidad adecuada, un registro, facturas bien
hechas (deberes formales).

● Estimación objetiva: a determinados sujetos pasivos, normalmente empresarios o profesionales

individuales que factura pocos, la ley les permite que, en vez de acudir a la estimación directa,
acudan a la objetiva.

Esta les permite determinar su BI en base a determinados módulos o índices.

Ej: tengo una cafetería, puedo optar por la estimación directa (presento mi
contabilidad donde se vea todo lo que he ganado y pagado) o por estimación objetiva
(cuantas personas tengo asalariadas? 1 → 1448 euros de rendimiento).

Esto explica que haya bares que sean super pequeños, pues se paga en función de metros de la
barra y el número de mesas. SIRVE PARA IRPF E IVA.

Problema → factureros: las personas que van por módulos tienen muy pocos incentivos para no
hacer facturas falsas.

28
 ● Estimación indirecta: método subsidiario que se aplica cuando resulta imposible determinar la
base imponible en estimación directa. Como no podemos ir a ver la realidad, acudimos a
aproximaciones de esta.

Causas:

- Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones incompletas o

inexactas.
- Resistencia, obstrucción, excusa o negativa en la actuación inspectora.
- Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.
- Desaparición o destrucción, aun por fuerza mayor, de los libros registro contables o de los
justificantes de sus anotaciones.

Solo se puede hacer dentro del procedimiento de inspección.

La BI se calcula aplicando uno -o varios- de los siguientes medios:

- Los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes: años anteriores.

- Los elementos que indirectamente acrediten la existencia de bienes, rentas, ingresos, ventas,
costes y rendimientos que:

➢ Sean normales en el respectivo sector económico.

➢ Según dimensiones de las unidades productivas a comparar.

- Las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los OT, según los datos o
antecedentes que se posean de supuestos similares.

*Procedimiento específico: la agencia tributaria debe justificar porque ha ido a la indirecta y

porque ha usado ciertos valores y no otro.

Posible pregunta de examen: ¿qué tipo de estimación hay en la base imponible?

Base liquidable y el tipo de gravamen

La base liquidable (BL) es: BI - reducciones (si es que hay). Esto pasa en algunos impuestos,
sobre todo en renta, sucesiones y patrimonio, donde se reduce la BI → Beneficio fiscal.

En algunos tributos no hay base liquidable, porque no hay reducciones, por lo que se trabaja
directamente sobre la base imponible.

Una vez tenemos la base liquidable → tipo de gravamen: cifra, coeficiente o porcentaje que se
aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra.

BL x TG = CI (cuota íntegra)

Clases de tipos de gravamen

Primer criterio de clasificación

- Alícuotas: el tipo de gravamen es un %, si es monetaria.

- Específicos: se aplica sobre BI no monetarias, y consiste en una cantidad de dinero por cada
unidad de medida de la BI.

Segundo criterio

- Proporcionales: solo hay un tipo de gravamen. El TG no varía aunque aumente la BI.

- Progresivos: cuando más aumenta la BI, aumenta el TG
- Regresivos: el TG disminuye a medida que aumenta la BI. En principio, inconstitucional, se da en
contados casos.

Tarifa: conjunto de TG aplicables a las distintas unidades o tramos de base liquidable en un tributo.
29
Cuota tributaria

Tipos:

● Cuota íntegra: resultado de aplicar TG a la BI o BL.

● Cuota líquida: aplicar sobre la CI las deducciones, bonificaciones, adiciones o

coeficientes previstos en la Ley de cada tributo → CI - reducciones = CL

● Cuota diferencial: en algunos impuestos, hay pagos adelantados (a cuenta).

En el caso de que los haya habido, lo que hay que hacer es comparar la CL con lo que hemos
adelantado: CL - PaC = CD, que puede ser un resultado + o -

Deuda tributaria

Está constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de
las obligaciones de realizar pagos a cuenta.

Todo - acciones

Forman parte de esta deuda:

- El interés de demora.
- Los recargos por declaración extemporánea.
- Los recargos del período ejecutivo.
- Los recargos exigibles sobre las bases o las cuotas, a favor del Tesoro o de otros entes públicos.

Las sanciones NO forman parte de la deuda tributaria.

Extinción de la obligación tributaria

Formas de extinción:

- Pago. Cabe el pago por tercero de las deudas. Como se paga deuda ajena, hay derecho a
resarcirse, salvo que el deudor se hubiese opuesto expresamente (CC).

- Prescripción: del derecho a determinar la deuda tributaria.

- Compensación: tenemos dos deudas recíprocas. Se compensan las deudas. Puede pasar con
Hacienda.

- Condonación: el perdón de la deuda. Solo mediante ley.

- Baja provisional por insolvencia: acto administrativo que tiene que ver con la declaración de fallido.
Cuando intentan cobrar por 4 años.

El fallecimiento del infractor extingue la responsabilidad por infracciones (art. 189 LGT), pero no la
obligación tributaria.

Prescripción tributaria (arts. 66-70)

Prescripción extintiva: se extingue un derecho por inactividad de su titular durante el período de tiempo
previsto en la ley.

Prescripción tributaria: la inactividad del titular de un derecho durante un plazo de 4 años determina su
extinción.

30
Derechos de la administración prescriptibles:

- Derecho a determinar la deuda tributaria: derecho a liquidar una obligación, pero tiene 4 años para
hacerlo. Si no lo hace, no tiene más el derecho

- Derecho a exigir el pago de las deudas liquidadas.

Derechos del obligado tributario prescriptibles:

- Derecho a solicitar devoluciones tributarias y reembolso de garantías.

- Derecho a obtener devoluciones tributarias y reembolso de garantías.

Estos derechos van a ser fundamentales a la hora de estudiar los procedimientos tributarios de
comprobación porque cada vez que se abre un procedimiento de comprobación, este derecho (1) se ve
interrumpido = se empieza a contar de 0.

*Órgano/tribunal a quo: órgano judicial que ha conocido anteriormente el recurso (suele ser la primera
instancia).

Prescripción tributaria: cómputo de plazos

Los derechos se ejercen a través de procedimientos. Si pasa determinado tiempo prescriben, y no se

puede abrir ningún procedimiento más a partir de esta prescripción.

Sin embargo, los procedimientos, si no se resuelve en el plazo caducan, salvo el de inspección, que no
caduca.

Ej: si el procedimiento para el que se tienen 6 meses no se resuelve en plazo, la consecuencia es la

caducidad, se archiva. Es como si nunca hubiese existido. Si no ha existido y ha pasado el tiempo de
prescripción, no se puede volver a abrir un procedimiento.

Interrumpir la prescripción significa que se vuelve al día 0 del cómputo de plazo de esta.

Ejs: plazo de prescripción de un derecho - 30/6/27

● Se abre un procedimiento 1/1/25 y se resuelve el 25/7/25

Es un procedimiento que se debe resolver en 6 meses → no se ha resuelto en plazo.

CADUCIDAD

¿Puede la administración, el día 26/7/25 un nuevo procedimiento, pues el anterior ha caducado?

Si, pues no ha prescrito el derecho de la administración de exigir la deuda.

● Se notifica el procedimiento el 1/1/27 y se notifica la resolución el 4/7/27

No se ha cumplido el plazo de procedimiento → caducidad.

¿Se puede notificar el 5/7/27 la apertura de un nuevo procedimiento? No, porque ya ha prescrito
el derecho de la administración.

En IS, existe la BI negativa

Lo que nos permite la ley de IS es: en los ejercicios siguientes, cuando tenga una BI+, con
determinados límites, se puede compensar la BI- de ejercicios anteriores.

Esto genera un problema: no hay limitación temporal. Puedo coger una BI- de hace 30 años y
compensarla ahora. Cuando va Hacienda a comprobar la deuda, hacienda tiene que comprobar dos
cosas: la deuda y la BI de ahora.

31
En estos últimos casos, se va a poder comprobar los últimos 10 años. Podemos hacer eso porque, a
pesar de que sea anterior, tiene efectos ahora (para justificar +4 años de prescripción). Es una
excepción y solo se aplica a las bases imponibles negativas.

Ej: 2019: BIN (-20)

2022: BIP (40) - 20 = 20

TEMA 8: Los procedimiento tributarios: aspectos generales y procedimiento de gestión

La cuantificación de la obligación tributaria

El elemento nuclear de los procedimientos tributarios “la cuantificación de la obligación tributaria”.

Hay dos grandes formas de liquidar un tributo: por autoliquidación o por liquidación administrativa.

Durante años fue habitual la segunda, donde el contribuyente únicamente ponía en conocimiento de la
administración los datos con relevancia tributaria. A partir de ahí, la administración los calificaba
jurídicamente y hacía la liquidación del tributo.

La mayoría de tributos se liquidan ahora por autoliquidación: el propio OT declara los hechos
jurídicamente relevantes, los califica jurídicamente, identifica la norma aplicable y cuantifica la
obligación tributaria. Como resultado de esa operación, el OT normalmente paga la deuda cuantificada,
sin que haya habido actividad alguna por parte de la AT.

Los procedimientos van a ser diferentes a la hora de revisar: en la autoliquidación, la administración

tiene 4 años para revisar ese acto.

Es importante que, antes de llegar a la

recaudación, se haya liquidado el
tributo → si la deuda es líquida es
exigible. Hasta que la deuda no se
haya liquidado, no se puede exigir.

Aplicación de los tributos

Nos referimos a todas las actividades administrativas dirigidas a la información y asistencia

a los obligados tributarios y a la gestión, inspección y recaudación, así como las
actuaciones de los obligados en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus
obligaciones tributarias → grupo grande de actuaciones.

Procedimientos de aplicación de los tributos

Lo normal es que estén ordenados cronológicamente como se ha expuesto antes: liquidación,

comprobación, procedimiento de recaudación y, si eso, inspección; pero no siempre se va a dar así.

32
Normas comunes

A. Asistencia por parte de la AT

En el momento en el que pasamos de un tipo de liquidación a otro, estamos cargando sobre los
ciudadanos unas obligaciones muy importantes: calificar jurídicamente y cuantificar las obligaciones
tributarias.

Para que esto sea posible hay una asistencia administrativa muy importante, la cual se manifiesta en:

- Procedimientos de asistencia a la presentación de declaraciones, autoliquidaciones y

comunicaciones tributarias

- Contestaciones a consultas escritas: preguntar sobre la interpretación de las normas tributarias.

- Valoración de inmuebles a efectos tributarios (art. 90 LGT)

- Actuaciones previas de valoración (art. 91 LGT). Debe primar la confidencialidad y el uso correcto
uso de la información aportada.

La AT adoptará las medidas necesarias para garantizar la confidencialidad de la información tributaria y

su uso adecuado; aunque publicará la lista de deudores de más de 600.000€ (límite a confidencialidad)

B. Información por parte del OT

No solamente Hacienda ayuda al obligado, sino que este tiene muchas obligaciones de información a
Hacienda. Esto es siempre que sean datos de trascendencia tributaria relacionados con el
cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas,
profesionales o financieras con otras personas.

Tipos de aportación de datos:

- genéricas (obligaciones por suministros), no hace falta que hacienda haga un requerimiento
específico, sino que la ley lo dice;

- individualizadas (por captación). Ej: embargo de crédito de hacienda a una Sociedad por la deuda
de 500k euros. Un señor le debe a la SL 100.000€, y Hacienda hace un requerimiento a este
hombre para que no le pague a la sociedad, sino a ella.

Límites a los requerimientos de hacienda: secreto bancario, solo se pueden requerir dentro del
procedimiento de inspección.

Sólo cabe oponer al requerimiento de información por:

- Secreto del contenido de la correspondencia.

- Secreto estadístico.
- Secreto notarial (salvo régimen económico-matrimonial).
- Secreto profesional (si afectara al honor, intimidad, derecho de defensa).

Fases

Siempre que haya un procedimiento, lo primero que hay que ver es si ha prescrito el derecho de la
administración a determinar la deuda tributaria (4 años).

De ahí, ver las fases:

● Inicio: de oficio o a instancia de parte. Siempre hay problemas con la notificación.

● Desarrollo o tramitación: lo importante es asegurarnos de que las actuaciones que está llevando a
cabo la administración son acordes con esos procedimientos y que quedan documentadas.

33
 ● Terminación: por resolución expresa o caducidad. Aunque también por desistimiento, renuncia,
imposibilidad material de continuar, cumplimiento de la obligación, inicio de otro procedimiento…

Resolución

La AT está obligada a resolver todas las cuestiones que se le planteen en los procedimientos de
aplicación de los tributos, así como a notificar dicha resolución expresa.

El silencio administrativo es una figura que es muy recurrente. Pero es una figura de beneficio para el
individuo y no para la administración.

Los actos de reconocimiento de derechos/obligaciones serán motivados con referencia sucinta a los
hechos y fundamentos de derecho.

El plazo general es de 6 meses, aunque la norma remite a lo establecido en particular para cada
procedimiento.

Ej: se notifica el 12/1/23 y el 11/07/23 se plantea la primera notificación en el domicilio, pero no hay
nadie, se vuelve el 13/07/23 y efectivamente se notifica.

Se tienen en cuenta el primer intento válido a efectos de comprobar si se ha cumplido el plazo de

tramitación, aunque la resolución se notifique el 13 (104)

A los efectos de computar el plazo de los 6 meses NO se tiene en cuenta:

- Las dilaciones no imputables a la AT (no numerus clausus, no hay una lista de casos
específicos)

Ej: nos dicen que tenemos un plazo de 10 días para entregar cierta información, pero lo hacemos
en 27 días (por cualquier razón). Esos 17 días se suman al último día que tiene la administración
para resolver y notificar, pues es una dilación que no se le puede imputar a ella.

Si el plazo acababa el 19/07/23, y se resuelve el 21, no está fuera de plazo.

- Los periodos de interrupción justificados (solo son los que dice la ley). Ej: cuando una
administración solicita un informe a otra, el tiempo que tarda en recibir el informe es un PIJ.

si después de todo esto, se llega a la conclusión de que se ha resuelto más allá del plazo →
caducidad. Se puede abrir otro siempre que no haya prescrito el derecho de la administración.

Una vez que ha caducado un procedimiento de comprobación, cesan los efectos interruptivos de la
prescripción.

Prueba

Carga de la prueba: quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

Medios de prueba y valoración:

- Se aplican las normas del Código Civil y LEC.

- La Ley de cada tributo podrá exigir requisitos probatorios específicos.

- Las diligencias, como documentos públicos, hacen prueba de los hechos que motiven su
formalización, salvo que se acredite lo contrario.

- Las presunciones admiten prueba en contrario.

- Los datos consignados en declaraciones y autoliquidaciones se presumen ciertos para ellos,

aunque podrán rectificarse mediante prueba en contrario.

Notificaciones

34
 ● Normativa aplicable

Se aplicará lo previsto en la Ley de Procedimiento Administrativo, con las especialidades contenidas en

los arts. 109-112 LGT. Además, las personas jurídicas ya están obligadas a que se les notifique
electrónicamente.

● Lugar

En procedimientos iniciados a instancia de parte: el señalado por el interesado.

En procedimientos iniciados de oficio: el domicilio fiscal, centro de trabajo, o cualquier otro lugar
“adecuado a tal fin”.

Las personas jurídicas (obligatorio) y quienes lo soliciten (voluntario), en la dirección electrónica

habilitada (DEH).

● Persona legitimada para recibir la notificación

Cualquiera que se halle en el domicilio y haga constar su identidad.

Si el interesado o su representante (no el resto de legitimados) rechazase la notificación, se tendrá por

efectuada.

Notificación por comparecencia

Se debe intentar notificar dos veces: en días distintos y en franjas horarias diferentes (antes y después
de las 15:00h) y tiene que haber 3h de diferencia entre ambas. En caso de que se de un solo intento y
el destinatario conste como desconocido en dicho domicilio se puede ir a notificación por
comparecencia.

Si se da esto, procedimiento:

- Se pone un anuncio en el BOE citando al interesado para comparecer y recibir las notificaciones
pendientes.

- Si en 15 días naturales no comparece, la notificación se da por efectuada a todos los efectos, tanto
para el acto señalado como para los dirigentes del mismo procedimiento.

El derecho a comparecer persiste todo el tiempo, hasta la finalización del procedimiento.

Declaración

El obligado tributario pone en conocimiento de la administración la realización de cualquier hecho con

trascendencia tributaria. La declaración es todo documentos presentado ante la AT que reconoce la
realización de estos hechos.

¿Cómo se inicia un procedimiento de gestión? Por declaración -autoliquidación-, solicitud o de oficio por
la AT.

Concepto de gestión: ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a la tramitación de

declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos y demás documentos con trascendencia
tributaria.

Liquidación

Es el acto administrativo que cuantifica la obligación tributaria (art. 101 LGT). Puede dictarse como
consecuencia de la declaración del OT (autoliquidado) o porque lo haya hecho la administración.

Hay dos tipos de liquidaciones:

35
 ● Definitivas: solamente aquella que es el resultado de un procedimiento inspector en el que se
comprobó la totalidad de los elementos de la obligación tributaria. No puede ser objeto de
rectificación, salvo procedimientos especiales de revisión.

● Provisionales: las que no son definitivas. Si pueden ser modificadas, pero con el límite de la
preclusión del derecho de la administración.

Procedimiento de gestión: las autoliquidaciones

La autoliquidación es la declaración en la que, además de comunicar datos, el OT realiza “las

operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la
deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar" (art. 120
LGT).

Normalmente ahí se acaba el procedimiento. Sin embargo, va a haber 4 años para que la
administración lo revise. Se pueden revisar las autoliquidaciones:

● De oficio: a través de procedimientos de comprobación e inspección

● A instancia de parte, cuando el OT aprecie la existencia de un error. Hay dos tipos de

autoliquidaciones:

- Rectificativas: si me doy cuenta de que me he equivocado y he pagado de más - favorece al

OT. Si rectifico antes de que me pillen, me libro de sanciones.

- Complementarias: si me doy cuenta de que se me olvidó incluir dinero - favorece a la AT

Procedimiento de comprobación e investigación

Tipos de procedimiento, según la intensidad del control:

● Verificación de datos (gestión): baja intensidad

Comparar lo que ha dicho el OT y lo que le han dicho terceros. Es el procedimiento más sencillo.
Solo se puede usar en 4 supuestos, que son los que dice la ley:

- defectos formales o errores aritméticos

- datos que no coinciden con los que obren en su poder (con los terceros).

- aplicación indebida de la normativa que resulte patente → errores jurídicos

evidentes.

- necesidad de aclarar o justificar algún dato (siempre que no se refiera al desarrollo de

actividades económicas).

Es un procedimiento que se tramita como todos, aunque puede finalizar por inicio de
procedimiento de comprobación limitada o de inspección.

● Comprobación limitada (gestión): intensidad alta.

En principio, este procedimiento permite llevar a cabo cualquier tipo de actuación, salvo 3
cuestiones:

- Contabilidad mercantil: se permite requerir la misma al obligado tributario, pero solo al efecto
de constatar la coincidencia entre lo que figure en la misma y la información que obre en poder
de la AT, incluida la obtenida en el procedimiento. Es decir, solo para comprobar que lo que se
ha declarado es lo mismo que aparece en la contabilidad.

36
 - No se permite requerir a terceros información sobre movimientos financieros del OT, si bien sí
se puede solicitar al OT la justificación documental de operaciones financieras que tengan
incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria. Extractos de mis movimientos.

- Realizar actuaciones fuera de las oficinas de la AT (salvo en determinadas materias, como es

el examen de la contabilidad y otros supuestos previstos reglamentariamente).

El examen de la contabilidad debe realizarse en el domicilio en el domicilio, local, despacho u

oficina del OT, salvo que aquel consienta su examen en las oficinas públicas.

Preclusividad: la AT no podrá efectuar una nueva regularización en relación con el objeto

comprobado, salvo descubrimiento de nuevos hechos o circunstancias que resulten de
actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en dicha resolución (art. 140.1 LGT).

● Inspección: máxima intensidad.

Comprobación de valores

Comprobar si la valoración del OT es o no adecuada.

Medios para la valoración:

- Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal
(incluida la aplicación de los coeficientes multiplicadores a dichos valores).
- Precios medios en el mercado.
- Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.
- Dictamen de peritos de la Administración

Tasación pericial contradictoria

Ante una valoración de la AT con la que el OT no esté de acuerdo, se puede iniciar un procedimiento:

1. Solicitud expresa de usar esta vía.

2. Presentación de una tasación realizada por un perito del OT.

3. La AT realizará su tasación pericial, si no lo ha hecho.

4. Se comparan los informes periciales → Si la tasación del perito del OT no dista en más
del 10% y/o 120.000€ de la tasación de la AT, se aceptará.

Ej: Si la AT dice que vale 1M y mi informe dice que vale 950k, la AT admite este valor, porque no
hay una diferencia superior al 10% ni de 120k.

5. Si supera los límites, por sorteo, se designará a un tercer perito.

6. La valoración del tercer perito se utilizará para la liquidación.

7. El coste del tercer perito será satisfecho por el sujeto pasivo si su valoración dista en más de un
20% del valor declarado, y por la AT en caso contrario.

La solicitud de TPC suspende la ejecución, sin aportación de garantías.

Ej: IRPF del 2019 de un autónomo → se puede presentar hasta 30 de junio del 2020, por lo
que la prescripción empieza el 1 de julio de 2020
EXAMEN

La AT decide iniciar un procedimiento sobre verificación de datos sobre 3 facturas ficticias (falsas)

37
 Se recibe la notificación el 8/11/2023 → Primero ver que no hay prescripción.

Se resuelve el 28/2/24 → no caducidad, no han pasado los 6 meses de deber de resolver y

notificar (si ha caducado, ver PIJ y dilaciones no imputables a la administración).

Ver si se puede dar el procedimiento de verificación de datos → solo se da en los 4 casos

que dice la ley:

- defectos formales → no
- datos que no coinciden con los que obren en su poder → no
- aplicación indebida de la normativa → no
- necesidad de aclarar o justificar algún dato → no

No se puede usar este procedimiento → se ha excedido del objeto de verificación de

datos.

Este procedimiento terminaría, interrumpiría la prescripción y se podría abrir otro.

Análisis: prescripción derecho AT, plazo y objeto del procedimiento.

TEMA 9: El procedimiento de inspección

A la hora de estudiar procedimientos, además de ver la LGT (que regula los procedimientos), tener en
cuenta para casos prácticos los reglamentos de desarrollo: RGGI (para todos los de inspección), RGR,
RGRev. y RGSan.

Función inspectora

Es fundamental en un estado social. Nuestro sistema tributario se basa en la autoliquidación, es decir,

en la información que da el OT sobre sus obligaciones tributarias. Si no hubiese mecanismos de control,
el fraude sería altísimo, por eso es fundamental la inspección.

38
La idea del fraude fiscal se quiere entender como una cuestión particular, pero hay que tener en cuenta
que los gastos públicos se tienen que financiar de todas maneras, por lo que lo acabarán pagando los
que no tienen esa intención de defraudar.

La inspección abarca el conjunto de actuaciones necesarias para realizar una comprobación e

investigación exhaustiva del cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte del OT y, en
caso de que no se haya cumplido con el deber de contribuir, practicar la liquidación -regularización-
correspondiente.

Estas actuaciones son (art. 141 LGT)

● Comprobar veracidad o exactitud de las declaraciones y autoliquidaciones presentadas por el OT;

● investigar la existencia de deudas no declaradas o desconocidas por la AT;
● liquidar tras las actuaciones de comprobación e investigación;
● otras actuaciones (obtención de información, valoración, asesoramiento y emisión de informes…).

Lo lleva a cabo la agencia estatal de la administración tributaria, concretamente el el departamento de

investigación. Hay más inspección en el ámbito estatal que autonomico y local.

Facultades de la inspección

Si se quiere examinar la contabilidad del OT, se puede hacer por esta vía de manera ilimitada:

● Examen de contabilidad, de los libros y registros fiscales y de los documentos y justificantes en

papel o electrónicos de las operaciones del OT. Todo tipo de justificantes

● Comprobar e investigar actos, hechos, actividades y explotaciones del OT. No solo documentos.

● Entrada en fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se produzcan

hechos imponibles o supuestos de hecho:

- Para entradas en domicilio constitucionalmente protegido, de personas físicas o jurídicas, se

requiere consentimiento del OT o autorización judicial (STC 69/1999 y STS 10/10/2019).

- Para entradas en el resto de lugares se requiere autorización administrativa (STS 23/04/2010).

● Recabar colaboración del OT o terceros (comparecer, aportar documentación…).

Otras facultades: medidas cautelares

Se llevan a cabo medidas cautelares: precinto, incautación de mercancías…

● Fundamento: Impedir la desaparición de pruebas.

● Requisitos: Motivadas, proporcionadas, y que no causen perjuicios de difícil/imposible reparación.

● Medidas: precinto, depósito o incautación de mercancías y productos sometidos a gravamen, así

como de libros, registros, documentos, archivos, locales o equipos electrónicos de tratamientos de
datos. Son muy importantes y casi siempre se llevan a cabo.

● Procedimiento: Deberán ratificarse a los 15 días de su adopción, y serán modificadas o

levantadas si concurren circunstancias sobrevenidas o distintas de las que motivaron su
establecimiento.

Deberes de la inspección

- Servir los intereses generales conforme a los principios constitucionales del art. 103 CE.

- Actuar con cortesía e informar sobre los derechos y deberes del OT.

39
 - Sigilo y secreto respecto de los asuntos a su cargo.

- Dar cuenta a los Jueces, Tribunales y Ministerio Fiscal de los hechos que puedan ser constitutivos
de delitos públicos.

En el ámbito tributario hay una línea que separa las infracciones tributarias de los delitos. En el CP
hay un delito específico de defraudación: si el inspector ve que no estamos ante una infracción
tributaria, sino un delito, lo que tiene que hacer es hacer el tanto de culpa al MF, que es el que
debe encargarse de la instrucción de estos delitos.

No obstante, la AT puede continuar el procedimiento y liquidar, separando en liquidaciones

diferentes aquellos que se encuentren vinculados con el posible delito (que irá al MF) y los que no

Inicio de procedimiento de inspección

Modos:

● De oficio (art. 177 RGGI): comunicación al OT (investigar algo leve) o personación de la

inspección en el lugar de realización del hecho imponible (algo grave).

Causas que justifican el inicio: porque se esté dentro de los planes de inspección (todos los años
hacienda hace un plan de inspección donde determina a qué sectores va a preferir investigar) o
por orden superior escrita y motivada del inspector jefe respectivo.

● Instancia de parte (art. 149 LGT): no es un supuesto de inicio del procedimiento a instancia de
parte, sino que permite que un procedimiento ya iniciado (de oficio) tenga alcance general cuando
en principio tenía sólo carácter parcial.

● La denuncia en sí no es el inicio del procedimiento (144 LGT).

Extensión, alcance de las actuaciones inspectoras y efectos del inicio

Extensión: se refiere a las obligaciones tributarias que comprende el procedimiento (art. 178 RGGI).

Alcance de las actuaciones inspectoras respecto a una misma obligación tributaria:

- General: Se investiga la totalidad de los elementos de la obligación tributaria del periodo

inspeccionado. Termina con liquidación definitiva.
- Parcial: no se refiere a todos los elementos del tributo, y terminará con una liquidación provisional.

Cuando existan razones que así lo aconsejen, la inspección podrá modificar el alcance y extensión de
las actuaciones.

Efectos:

- Interrupción del plazo de prescripción de la AT para liquidar y sancionar

Ej: irpf se presenta el 30 de junio de 2020, por lo que el 1 de julio empieza la prescripción - hasta el
1 de julio del 2024.

Si el 28 de junio de 2024 se notifica la apertura el inicio de un procedimiento de inspección del irpf

de 2019, se interrumpe la prescripción y comienzan los 4 años de nuevo - hasta 2028.

- Imposibilidad de considerar las autoliquidaciones complementarias como espontáneas:

imposibilidad del art. 27 LGT

Complementarias antes de la inspección (declaraciones extemporáneas pero

espontáneas) → no hay sanciones, sino recargos del art. 27. No caben si se dan
después de la notificación de inicio de inspección.

- No se puede solicitar a la DGT que resuelva una consulta

40
Desarrollo del procedimiento. Plazo (art. 150 LGT)

Hay dos plazos:

- General: 18 meses

- Especial: 27 meses. si se da alguna de las dos circunstancias:

●Que la Cifra Anual de Negocios del OT sea igual o superior al requerido para auditar sus cuentas
(con carácter general, 5,7 millones de €).

●Que el OT tribute en régimen de consolidación fiscal o grupo de entidades.

Cómputo del plazo: dies a quo → notificación, dies ad quem → notificación de resolución.

Si estamos inspeccionando IVA e IS, ¿se pueden tener diferentes plazos? No, solo hay uno.

No se aplican las dilaciones no imputables a la administración o periodos de interrupción justificada.

Suspensión del procedimiento

El cómputo del procedimiento se puede suspender por 7 causas:

a) Remisión del expediente a la Fiscalía por sospecha de delito: todo el tiempo que la fiscalía está
estudiando el caso, se suspende el plazo.
b) Paralización o suspensión por orden judicial.
c) Conflicto ante las Juntas Arbitrales forales. Si le cobra el estado o las haciendas autonómicas.
d) Remisión del expediente de conflicto en la aplicación de la norma a la Comisión Consultiva. Hay
una comisión que dice si hay o no conflicto: el tiempo que estudia la comisión se suspende.
e) El intento de notificación al OT de la propuesta de resolución o de liquidación o del acuerdo por el
que se ordena completar actuaciones.
f) Necesidad de coordinación entre la inspección estatal y las inspecciones forales.
g) La concurrencia de causa de fuerza mayor

Extensión del plazo del procedimiento

● 60 días naturales como máximo, cuando la solicite el OT

Debe solicitarlo antes de la apertura del trámite de audiencia. En este tiempo la inspección no
podrá efectuar actuaciones con el OT. No se da si afecta al buen desarrollo.

Estimación discrecional

● 3 o 6 meses por aportar tardíamente la documentación requerida por la AT:

+3 meses si se aporta transcurridos 9 meses desde el inicio del procedimiento.

+6 meses si se aporta tras el acta (propuesta de resolución) y se acuerda completar
actuaciones.

● 6 meses cuando tras la apreciación de la estimación indirecta se aporten datos, documentos o

pruebas. Se usa cuando es imposible la estimación directa (no hay contabilidad suficiente…)

Efectos del incumplimiento del plazo de inspección

● Aquí no se da la caducidad y archivo de las actuaciones → NO CADUCA.

Art. 150.6 LGT: “No determinará la caducidad del procedimiento, que continuará hasta su
terminación”

41
 ● Desaparición de los efectos interruptivos de la prescripción por el inicio de actuaciones
inspectoras

● Posibilidad de acogerse al pago “espontáneo” y recargos del art. 27 LGT.

● No se devengarán intereses de demora desde el incumplimiento del plazo hasta el fin del
procedimiento.

Ej: IRPF del 2019.

Se notifica resolución el 31-12-2026: en esta fecha ya ha prescrito el derecho de la

administración de determinar la obligación tributaria del IRPF del 2019 → liquidación ilegal
por la prestación del derecho.

Si se notifica la liquidación el 31-12-2023 es legal porque aún no ha prescrito el derecho de la

administración y no caduca.

No caduca, siempre que esté dentro del plazo que cuenta para determinar la obligación tributaria (plazo
derecho administración).

Desarrollo del procedimiento. Lugar y tiempo

Lugar: Puede ser, indistintamente, y según determine la Inspección:

- En las oficinas de la AT.

- En el domicilio fiscal del OT.
- Donde se realicen las actividades gravadas.
- Donde exista alguna prueba del hecho imponible.

Tiempo:

- Si se desarrollan en oficinas públicas, en el horario oficial de apertura al público de las mismas.

- Si se desarrollan en los locales de OT, en su horario de la jornada laboral.
- Solo excepcionalmente, fuera de tales horas y días.

Trámite de audiencia previo a las actas (art. 183 RGGI): cuando la Inspección considera que ha
realizado todas las actuaciones de comprobación e investigación necesarias, existe un trámite de
audiencia previo a la formalización de las actas.

Nos tiene que dar audiencia antes de las actas, que son las propuestas de resolución.

Desarrollo del procedimiento. Documentación

Como se llaman los documentos en un procedimiento de inspección (art. 175 RGGI):

● Comunicaciones: Documentos para requerir al OT o notificarle el inicio del procedimiento u otros

hechos relativos al mismo.

● Diligencias: Sirven para hacer constar hechos o manifestaciones del OT. Es como un diario de
actuaciones, documento donde consta todo lo que se va haciendo.

● Informes: Son de contenido heterogéneo y sirven para documentar los acuerdos adoptados. En
ocasiones son preceptivos (estimación indirecta de bases imponibles, etc.).

● Actas: Documento que recoge el resultado de la actuación inspectora

Terminación del procedimiento: las actas

42
Las actas son los documentos que recogen el resultado de las actuaciones inspectoras. Normalmente
contienen una “propuesta de liquidación”. No ponen fin al procedimiento de inspección, ya que
precisa de un acto posterior (real o presunto) de liquidación.

Los hechos y circunstancias contenidos se presumen ciertos, iuris tantum (art. 144 LGT).

El contenido del acta (art. 153 LGT):

- Lugar, fecha e identificación de las partes.

- Estado de la contabilidad.
- Elementos esenciales de la regularización y propuesta de liquidación.
- Conformidad o disconformidad del OT.
- Criterio del inspector sobre culpabilidad del OT y su sancionabilidad.

Clases de actas

1. De conformidad: se acepta lo que dice la inspección.

Esa propuesta se convierte en la liquidación al mes de la firma. Por tanto, si se firma el 30-3, se
entiende notificada el 30-4. Este es el día que se tiene que tener en cuenta a efectos de tener en cuenta
el plazo y la finalización del procedimiento (importante).

En este plazo de un mes se puede notificar resolución del inspector-jefe en la que:

- Ordena rectificar errores materiales o completar el expediente.

- Confirma la liquidación propuesta en el acta.
- Aprecia errores en la propuesta de liquidación y concede al OT plazo de audiencia previo a la
nueva liquidación que se practique

Si firmamos en conformidad nos reducen un 30% la eventual sanción (acumulable al 40% adicional por
pronto pago).

Sin embargo, los hechos por el OT se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse mediante prueba de
error de hecho - inconveniente

2. De disconformidad: actas cuya propuesta es rechazada por el OT.

El OT podrá formular alegaciones, en el plazo de 15 días desde la fecha de su firma, ante el Inspector-
Jefe. El día que se notifique es el día que termina el procedimiento, no en un mes como el caso anterior.

El Inspector-Jefe, a la vista de las alegaciones del OT, del acta, y del eventual informe del actuario,
dictará el acto de liquidación que proceda. Asimismo, también podría, antes de resolver, ordenar la
práctica de actuaciones complementarias.

3. Con acuerdo: implican cierta negociación entre el actuario y el OT, referida exclusivamente a:

- Conceptos jurídicos indeterminados.

- Apreciación de hechos relevantes para determinar la deuda tributaria.
- Estimaciones, valoraciones o mediciones relevantes para la obligación tributaria que no puedan
cuantificarse de forma cierta.

Requisitos:

- Autorización del órgano competente para liquidar.

- La constitución de depósito o aval que garantice la deuda que se derive.
- Manifestación de conformidad del OT a todos los elementos que contiene el acta de acuerdo.

Se entienden notificadas a los 10 días.

También produce un beneficio al OT: reducción del 65% en la sanción.

Pero hay inconvenientes:

43
 - El contenido del acta con acuerdo sólo se podrá revisar por el procedimiento de declaración de
nulidad de pleno derecho o mediante su impugnación en la vía CA, si bien sólo se puede alegar
vicios en el consentimiento.
- Debe garantizar el importe de la deuda.

TEMA 10: Procedimiento de recaudación

Una vez producida la liquidación, se va dar al OT un plazo voluntario de pago, y si ese plazo no se
cumple entonces vienen los procedimientos de recaudación. Para poder llegar a este procedimiento,
primero la deuda debe estar liquidada.

La recaudación consiste en el ejercicio de la función administrativa conducente al cobro de las deudas y

sanciones tributarias (arts. 160 LGT y 2 RGR).

Hay dos grandes momentos: periodo voluntario de pago y periodo de ejecución. La administración no
necesita acudir a un juez para acudir a la recaudación ejecutiva de las deudas; tiene esa facultad de
autotutela. La administración puede:

- Comprobar e investigar la existencia y situación de los bienes o derechos de los OT.

- Los órganos de recaudación tienen las mismas facultades que los órganos de inspección, incluso la
facultad de adoptar medidas cautelares. Ej: personarse en el local.

- Se desarrollan las actuaciones materiales necesarias para lograr el cobro en el curso del
procedimiento de apremio.

Legitimación, lugar y formas de pago

Maneras de extinción de la deuda: la deuda se extingue normalmente mediante el pago. No obstante,

existen otras formas de extinción de la deuda que también pueden tener lugar en periodo voluntario,
como por ejemplo la compensación.

Legitimación: puede realizarlo cualquier persona (pago por tercero), sin necesidad de que el deudor lo
conozca o apruebe. El tercero no podrá pedir compensación por el OT si este se ha negado
expresamente al pago.

El tercero que pague la deuda no está legitimado para ejercitar ante la AT los derechos que le
corresponden al deudor.

Lugar: cajas de los órganos competentes y entidades colaboradoras. El pago a órgano incompetente no
libera al deudor.

Formas y medios de pago (arts. 60 LGT y 33 y ss. RGR): efectivo, efectos timbrados y,
excepcionalmente, pago en especie: determinados bienes que forman parte del patrimonio español.
44
Periodos de pago

Depende de donde venga la deuda:

- si viene de autoliquidación: plazo reglamentariamente establecido (art. 62.1 LGT). Ej: 25 de julio
para el IS; 30 de junio del año siguiente para IRPF.

- si viene de deudas liquidadas por la AT: depende de la quincena en la que liquido.

Si me notifica del 1-15 del mes: hasta el día 20 del mes posterior.

Si me notifica a partir del 16 hasta el último día: hasta el 5 del segundo mes posterior.

- deudas de notificación colectiva y periódica: según disponga su normativa reguladora

Cuando estamos en periodo ejecutivo (por incumplir periodo voluntario), la administración nos da una
última oportunidad, y eso se da a través de providencias de apremio: nos recuerda que tenemos que
pagar una deuda y nos dan un nuevo plazo voluntario.

- Deudas apremiadas: los plazos se computan de forma similar a las deudas liquidadas por la AT,
pero más reducidos.

1-15 del mes: hasta el 20 del mismo mes

16 al ultimo dia; hasta el día 5 del mes siguiente

Imputación de pagos y aplazamientos/fraccionamientos

El OT, cuando tiene varias deudas, puede imputar el pago a la que libremente determine. En cambio, la
AT en el procedimiento de apremio tiene que imputar el pago a la deuda más antigua.

Aplazamiento y fraccionamiento: nos llega la deuda, sabemos que no podemos pagarla. Se puede con
casi todas las deudas (salvo art. 65.2 LGT).

Se puede solicitar en periodo voluntario o ejecutivo. La solicitud en el primero impide que se produzcan
algunas de las consecuencias del segundo, pero no el devengo de intereses.

Solo se produce, con carácter general, si se concede de forma expresa por la AT. El criterio general es
que el OT pruebe la existencia de una situación de falta de liquidez transitoria: aquello que
podemos pagar inmediatamente.

*Solvencia: activo > pasivo (deudas)

Normalmente, la administración accede si se le presta una garantía (“no puedo pagar, pero te aseguro
que podré”). Se tiene que garantizar la deuda en periodo voluntario, los intereses que se van a
devengar hasta el momento del aplazamiento y eso, incrementado en un 25%, por si acaso.

Si se trata de una deuda en PE, la garantía debe cubrir el importe aplazado (incluyendo el recargo de
PE correspondiente), los intereses y, además, un 5% incrementado.

Fin del periodo voluntario: consecuencias

● Deudas liquidadas y no pagadas en PV: se inicia el periodo ejecutivo de forma automática, tanto si
fueron liquidadas por la AT como si fue el OT. No hace falta ningún acto administrativo que dicte
que estamos en este periodo.

● Deudas que no se han liquidado a tiempo:

- Posibilidad de que la AT descubra y regularice, con exigencias de intereses de demora y

posibilidad de imponer sanciones o remisión a la vía penal.

45
 - Pero si aún no han sido comprobadas por la AT→ regularización extemporánea (fuera
de plazo) pero espontánea (antes de que compruebe hacienda). La presentación de esa
autoliquidación nos va a librar de la aplicación de sanciones, e incluso del delito contra la
hacienda pública.

Posibilidad de que si se lleva a cabo una regularización completa y se paga la totalidad de la

deuda regularizada antes de que se inicie cualquier procedimiento de comprobación: completa
exoneración de sanciones, pero sí de los recargos del art. 27 LGT.

Recargos por declaración extemporánea (art. 27 LGT)

Cuando el OT declara fuera de plazo (autoliquidaciones y declaraciones), de forma espontánea (sin

requerimiento previo) y transparente (identificarse expresamente el periodo de la obligación) una
obligación de la que se deriva una cuota a pagar. Esto supone que no hay sanciones, pero si recargos.

El cumplimiento de estos requisitos supone la imposición de un recargo, pero excluye la imposición

de sanciones y limita el devengo de intereses.

Como se calcula: varía en función del tiempo que ha pasado desde la finalización del periodo voluntario
(el tiempo que nos estamos retrasando).

- 0 a 12 meses → el recargo es un porcentaje igual al 1% más otro 1% adicional por cada

mes completo de retraso, sin intereses.

- Más de 12 meses → recargo 15 % + intereses devengados desde que transcurrieron los

12 meses, a contar desde la finalización del mes 12.

Sin embargo, si además de presentarlo, pagamos, el recargo se reduce en un 25%.

PERIODO EJECUTIVO

Para que pueda iniciar es imprescindible que la deuda esté liquidada, bien por la AT o por el OT en una
autoliquidación.

Inicio (art. 161 LGT): al día siguiente de la terminación del PV si es una deuda liquidada por la AT. Si se
trata de autoliquidaciones:

- Presentada en plazo sin ingreso (sin pagar): al día siguiente de terminación del período voluntario
de pago; no se está cometiendo ninguna infracción. Ej: 1 de julio en el IRPF del año anterior.

- Presentada fuera de plazo sin ingreso: al día siguiente de la presentación.

Efectos: La AT comenzará a desarrollar actuaciones recaudatorias a través del procedimiento de

apremio.

Surgen devengos de intereses de demora sobre la deuda que entre en PE, los recargos del período
ejecutivo (art. 28 LGT) y, en su caso, las costas del procedimiento.

Recargos del período ejecutivo (art. 28 LGT)

Son distintos pero compatibles con los del art. 27 LGT, porque puedo presentar fuerza de plazo
(recargos del 27) y, como además no pago, se abre procedimiento de recaudación (recargos del 28).
Uno tiene que ver con presentar fuera de plazo y otro con no haber pagado.

Providencia de apremio

Periodo Recargo apremio

Periodo voluntario: solo se paga la Recargo
ordinario: deuda +
20% + ID + costas
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Providencia de apremio: la administración nos apremia (recuerda) a pagar una deuda que ya tenemos
vencida y nos da un segundo PV de pago. Si pagamos dentro de este nuevo periodo: 10% sin
intereses.

Ej: IRPF del 2019

1-3-23: inicio de una comprobación limitada por deducción mal aplicada del IRPF

18-7-23: notificación sobre liquidación, en la que tenemos que pagar 3.000€

22-11-23: notificación al despacho.

1. En el momento en el que se inicia el procedimiento, no ha prescrito el derecho de la administración

(desde 30-6-2020, que es cuando se acaba el periodo voluntario para pagar el irpf del 2019).

¿Se puede en un procedimiento poner en duda la aplicación de una deducción? No está dentro de las
prohibiciones: pedir información a terceros, pedir contabilidad, llevar actuaciones…

Plazo en el que debe resolver la administración: 6 meses. No han transcurrido los 6 meses.

2. Periodo voluntario de la deuda de 3.000€ euros: 5-9-23 porque se ha notificado a partir del día 15.

¿Qué le diríamos a nuestro asesorado? Paga cuanto antes porque ahora solo son la deuda + 5%

Procedimiento de apremio

Providencia de apremio

Inicio (art. 167 LGT): con la notificación de la providencia de apremio, donde se identifica la deuda
pendiente, los recargos del art. 28 LGT, requiriendo el pago con advertencia que de lo contrario se
procederá contra el patrimonio del deudor.

Causas tasadas de oposición (art. 167.3 LGT): sólo caben motivos que afectan al propio PE. No puede
discutirse la procedencia de la deuda apremiada, pues para ello habrá que haberse impugnado el acto
que la liquidó. Las causas tasadas son:

- Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

- Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación formulada en PV y otras causas de
suspensión (art. 165 LGT).
- Falta de notificación o anulación de la liquidación
- Error u omisión en el contenido de la PA que impida la identificación del deudor o de la deuda
apremiada.

Embargo

Tiene lugar cuando no se produce el pago tras la notificación de la PA y el transcurso del plazo de pago
que se abre con ella.

Si la deuda estuviera garantizada, primero se ejecutará la garantía. En caso contrario, los muebles en
base a su liquidez.

Resto de actuaciones

Orden en que se produce el embargo en función de los bienes y derechos embargables: debe
procederse en función de la mayor facilidad en su enajenación y la menor onerosidad para el deudor
(principio de proporcionalidad). Ej: no se puede embargar una casa por una deuda de 900 euros.

El art. 169.2 LGT establece supletoriamente una lista que atiende al principio de proporcionalidad
señalado (dinero efectivo, sueldos, inmuebles, etc.). Se puede embargar el sueldo con el límite del SMI.

● Enajenación

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Salvo que concurran causas excepcionales, no puede procederse a la enajenación hasta que la
liquidación que se ejecuta es firme.

Modos: subasta, concurso o adjudicación directa.

El deudor puede pagar en cualquier momento antes de la subasta. Si lo obtenido por la enajenación es
mayor que la deuda, la diferencia se devuelve al deudor. Si no es suficiente, el resto queda pendiente
(se siguen enajenando bienes que vayan apareciendo en el patrimonio del deudor).

¿Qué pasa si ya no se pueden enajenar más y todavía queda deuda? Declaración de fallido.

Procedimiento frente a responsables y sucesores

El momento en que la AT puede dirigirse contra el responsable depende de que lo sea como
responsable solidario o subsidiario (fallido).

El responsable puede impugnar el acuerdo de derivación de responsabilidad (ADR), oponiéndose

también contra la legalidad de la deuda que se le deriva.

Los sucesores se subrogan en la posición jurídica del sucedido con los mismos derechos y obligaciones
que tenía éste en el momento de la sucesión.

Ejemplo: unos hermanos cuyo padre falleció el 3-2-2023 heredan una casa EXAMEN

IIVTNU: El 4-6-2023 presentan autoliquidación por el impuesto de plusvalías (cuando se

adquiere una finca). Sale a pagar 3.500€.

El 19-11-2023 lleva una providencia de apremio de 3.500€ con un recargo del 15%.

ISD: el 3-9-2023 presentan la autoliquidación que asciende a 2.000€ y proceden al ingreso.

CASO: para la presentación de ambos tributos tenían un plazo de 6 meses a contar desde el
fallecimiento del causante.

(IIVTNU) 4-6-2023: 4 meses.

Se presenta en plazo pero no se ha ingresado. Aún no estamos en el periodo ejecutivo porque no ha

transcurrido el plazo de 6 meses para pagar.

El día que llega la providencia de apremio ya estamos en período impositivo, por lo que es una PA
legal. Sin embargo, el recargo del 15% no se ajusta a derecho porque tenemos hasta el 5 del mes
siguiente para pagar.

En caso de que se pague antes del 5 de diciembre, se paga la deuda + 10%. Si se paga después, se
paga la deuda + 20% + intereses.

(ISD) 3-9-2023: 7 meses.

Presentación fuera de plazo: recargos del art. 27 (2%), pero como paga, se reduce el 25%: 1.5%

TEMA 11: Los procedimientos de revisión e impugnación

La administración tiene sus propios órganos de revisión, que agotan la vía administrativa y, si una vez
agotada, se sigue estando disconforme, se tendrá que ir a los tribunales de lo contencioso-
administrativo.

48
Los actos y actuaciones de aplicación de los tributos y los actos de imposición de sanciones tributarias
pueden modificarse de oficio (revisión) o a instancia de parte (impugnación).

Tenemos dos grandes recursos en el ámbito administrativo-tributario:

- Recurso de reposición (RR)

- Reclamaciones económico-administrativas (REA)

*El recurso de alzada y de reposición no es igual en este ámbito que en el administrativo.

También cabe la impugnación a través de procedimientos especiales:

- Nulidad de pleno derecho.

- Rectificación de errores (poco “especial”).
- Devolución de ingresos indebidos: específico de la materia tributaria.

La impugnación: características básicas

El recurso de reposición es un recurso que va a resolver el mismo órgano que dicta el acto/resolución
impugnado.

No es muy útil, pues, al no tener un criterio diferente de otro órgano que ha dictado el acto, el recurso va
a ser desestimatorio. Sin embargo, esto sirve para que, si ha habido un error grave y claro, dar una
oportunidad al órgano de rectificar.

La reclamación económico-administrativa es preceptiva y se interpone ante un órgano distinto del que lo

dicta. Aquí, todavía estamos en ámbito administrativo.

La principal singularidad del modelo de impugnación tributaria es que la resuelven los llamados
Tribunales EA, que no son tribunales en sentido estricto, sino órganos de revisión de la
administración. Dependen del ministerio de Hacienda, y están integrados dentro de esta.

En la cúspide está el TEAC (tribunal económico administrativo central) → TEAR (regionales, uno
en cada CCAA). Lo lógico es que las reclamaciones vayan al TEAR (1ª instancia) y luego al TEAC.

A diferencia del recurso de reposición, la REA es preceptiva para el supuesto que se quiera llegar a la
jurisdicción (agotar la vía administrativa).

Características del RR y de la REA:

- Libertad de forma
- Gratuidad
- Prohibición de “reformatio in peius”: el tribunal no puede agravar la sanción impuesta por el anterior
- Postulación innecesaria: no es obligatorio ni abogado ni procurador

49
 TEAR

Recurso

TEAC

TSJ (-
Tributo REA ante el TEAR
s
estatale TEAC
(recurso

REA ante el TEAC AN

(per saltum solo

1. RR: Se puede esperar a que se resuelva (o silencio administrativo) o impugnar ante la REA.

2. En función a la cuantía del pleito (< o > 150k):

- Si es menos de 150.000€: TEAR en única instancia

- Si es más de 150.000€: se puede ir al TEAR en primera instancia y luego pasar al TEAC; o ir

directamente al TEAC (per saltum).

Si he decidido interponer recurso en el TEAR (en vez de ir directamente al TEAC) y luego quiero ir a
la jurisdicción, es preceptivo pasar por el TEAC.

Recurso de reposición

Aparece regulado en los arts. 222-225 LGT.

- Es potestativo y previo a la REA

- Se plantea ante el órgano que dictó el acto impugnado, que es además quien resuelve el recurso
interpuesto.

- Los actos reclamables en reposición son los mismos en vía económico-administrativa.

- La ejecución del acto no se suspende por la interposición del recurso, aunque cabe pedir la
suspensión, que se concederá siempre que se presten garantías (en caso de sanciones sin
garantías).

- Plazo de interposición: 1 mes desde la notificación del acto.

- Plazo de resolución: 1 mes desde la interposición del recurso.

- Deber de resolver inexcusable, aunque la falta de resolución abre la posibilidad de impugnar en

instancias superiores por silencio negativo.

- Contra la resolución cabe REA, pero no cabe otro recurso de reposición.

No se puede ejecutar una deuda hasta que no se resuelva expresamente el RR → principio de

buena administración, tiene la obligación de resolver siempre.

La reclamación económico-administrativa (REA)

Regulada en los arts. 226-248 LGT.

50
 - Es preceptiva: es requisito para acceder a la vía judicial.

- Es gratuita y no exige abogado ni procurador.

- Se trata de un procedimiento que emula al proceso CA.

- En su tramitación ordinaria hay doble fase de actuación: interposición de la reclamación y escrito de

alegaciones (fundamentación).

- En el procedimiento abreviado se realizan las alegaciones en el mismo escrito de interposición.

- El TEAC conoce en recurso de alzada ordinario contra resoluciones del TEAR en

conflictos de mayor cuantía (≥150.000€) y en única instancia de actos dictados por
órganos centrales de la AT. Se puede acudir directamente al TEAC sin paso previo por
el TEAR.

- También se tramitan como REA los conflictos entre particulares por actos de repercusión o
retención tributaria. Ej: entiendo que mi pagador/retenedor me está reteniendo de más.

Inicio (art. 235 LGT)

Se inicia presentado un escrito de interposición que sólo requiere la identificación del recurrente y del
acto impugnado. Además, puede incluir:

- Alegaciones que sustentan la pretensión.

- Petición de suspensión de ejecución del acto impugnado.

El escrito de interposición se presentará en el plazo de un mes desde la notificación del acto

impugnado. Esta interposición se hace ante el mismo órgano que dictó el acto impugnado (que lo
remitirá al TEA junto con el expediente).

*Si el escrito contuviera alegaciones, el órgano podrá modificar el acto impugnado antes de remitir el
expediente.

La presentación será telemática siempre que el reclamante tuviera DEH (obligación de recibir las
notificaciones vía telemática: básicamente, las sociedades mercantiles).

Tramitación (art. 236 LGT)

El TEA, al recibir el expediente, notificará al reclamante la “puesta de manifiesto del expediente” para su
examen. A partir de ese momento, el reclamante tiene el plazo de un mes para presentar su escrito de
alegaciones.

El escrito de alegaciones presentado por el reclamante contendrá la fundamentación y la pretensión

del reclamante, y se acompañará de todas las pruebas que se considere oportuno.

Resolución

Los TEA no pueden abstenerse de resolver. La resolución se notificará en el plazo de 1 año (a contar
desde el momento de la interposición, después silencio negativo y no devengo de intereses).

La resolución decidirá sobre todas las cuestiones suscitadas por el expediente, hayan sido planteadas o
no por el reclamante.

La resolución puede ser:

- Desestimatoria.
- Estimatoria, con anulación total o parcial del acto (en este último, puede haber retroacción, si hay
defectos formales).
- Declaración de inadmisibilidad, motivada por:
➢ Extemporaneidad.
51
 ➢ Falta de legitimación o de representación.
➢ Petición desvinculada del acto.
➢ Actos no recurribles o actos firmes o consentidos.

Procedimiento abreviado

En los supuestos de baja cuantía (deudas ≤ 6.000€ o Base imponible ≤ 72.000€).

Lo más relevante es que el escrito de interposición debe contener las alegaciones y pretensiones del
reclamante, así como las pruebas, todo de una vez. Además, el plazo de resolución se reduce a 6
meses.

La resolución podrá adoptarse por un órgano unipersonal del TEA.

Suspensión de ejecución de actos impugnados

Similares reglas para el RR y para las REA.

- Debe solicitarse expresamente (ante los órganos de recaudación o ante el TEA).

- Se concede de forma automática por los órganos de recaudación si se aportan garantías

(normalmente, el aval).

- Se concede de forma discrecional por el TEA si se acreditan perjuicios irreparables en caso de

no suspender (aunque no se aporten garantías).

- Durante el tiempo de suspensión se devengan intereses por la deuda impagada (hasta la

finalización del plazo de resolución de la REA).

- Si ganamos y hemos aportado garantías, se reembolsarán los intereses y los gastos generados por
las garantías que hemos aportado.

Solo para las sanciones: la mera interposición del recurso supone la suspensión de la ejecución del
acto.

REA: Recurso de alzada (art. 241 LGT)

Es preceptivo contra Resoluciones de TEAR/TEAL sobre deudas +150.000 € (BI +1.800.000 €). El plazo
de interposición es de un mes desde la notificación de la RTEAR.

Están legitimados: los interesados y la AT. El recurso deberá contener las alegaciones que lo
fundamentan (también las pruebas que, en su caso, no se pudieron aportar).

El recurrente no debe rebatir el contenido del acto inicialmente impugnado, sino el de la TEAR que
impugna en segunda instancia.

El plazo de resolución es de un año (como la REA ordinaria), y resuelve el TEAC.

Ej: procedimiento de inspección sobre IRPF 2019. EXAMEN

Apertura 1/1/23 de un procedimiento.

Tras manifestar disconformidad, el 28 de noviembre se notifica una

regularización por la discrepancia de una deducción → pagar 5.700€.

En este procedimiento, además, se ha inspeccionado el IVA 4º trimestre de 2018, y finaliza con

una regularización de 151.000€.

1. Ver derecho de la administración

IRPF 2019: como se puede presentar hasta el 30 de junio de 2020, el plazo de prescripción
52
 comienza el 1 de julio de 2020 → no ha prescrito, es hasta 30 de junio de 2024.

IVA 4º trimestre 2018: como se puede presentar hasta el 30 de enero de 2019, el plazo
comienza el 1 de febrero de 2019 → no ha prescrito, es hasta 30 de enero de 2023.

2. Ver si se ha resuelto en plazo

La administración tiene 18 meses para resolver → se ha resuelto en plazo

En caso de que no se resolviese en plazo, no se interrumpe el plazo de prescripción, por lo que el

plazo para el IVA del 4º trimestre del 2018 habría prescrito.

3. Como se pueden impugnar

IRPF

- Recurso de reposición: 1 mes ante el mismo órgano.

- Reclamación EA: 1 mes ante el mismo órgano, pero resuelve el TEAR, en única instancia. El TEAR
tiene un año para resolver. Aun así, ante el TEAR se puede interponer recurso CA al TSJ

IVA

- Recurso de reposición: “”

- Reclamación EA: 1 mes ante el mismo órgano, y puede resolver:

- per saltum ante el TEAC

- ante el TEAR → TEAC

En ambos casos, si estamos disconformes, cabe un recurso CA ante la AN.

Otros recursos en las REAs

● Recurso extraordinario de revisión (art. 244 LGT): sólo puede tener lugar cuando hay actos o
documentos que no existían en el momento de la resolución o cuando concurran causas
extraordinarias que acrediten un error en la resolución impugnada.

● Recurso para la formación de doctrina que vincula a la AT y a los TEA:

- Recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio (art. 242 LGT): lo interpone la
AT contra TEAR no susceptibles de recurso de alzada, en caso de que estimara gravemente
dañosa y erróneas dichas resolución, o cuando aplicara criterios distintos a otras TEAR.
- Recurso extraordinario para la unificación de doctrina (art. 243 LGT): lo interpone la AT contra
TEAC cuando esté en desacuerdo con el contenido de dichas resoluciones (y lo resuelve una
Sala especial integrada por el TEAC y la AT).

Procedimientos especiales de revisión

● Devolución de ingresos indebidos (art. 221). Se inicia de oficio o a instancia de parte en caso
de: duplicidad del pago; pago superior al exigible; pago de obligaciones prescritas.

El OT afectado casi siempre instará el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones (art.

120 LGT), y no éste.

● Rectificación de errores (art. 220). Se inicia de oficio o a instancia de parte, en caso de apreciar
errores materiales, aritméticos o de hecho (que sean evidentes y no precisen valoración jurídica).

53
 ● Nulidad de pleno derecho (art. 217). Como en derecho administrativo: se inicia de oficio o a
instancia de parte, si concurren circunstancias extraordinarias (actos de contenido imposible,
dictados al margen del procedimiento, en caso de delito, etc..). Requiere dictamen del Consejo de
Estado.

Procedimientos especiales de revisión reservados a la AT

Cuando es la AT es la que lo quiere revisar.

● Revocación (art. 219): Se inicia de oficio, para modificar el acto en beneficio del OT, si las
circunstancias sobrevenidas denotan la improcedencia del acto dictado.

● Lesividad (art. 218): Se inicia de oficio cuando la AT pretende modificar el acto en perjuicio del
OT (pues el acto le perjudica a ella), lo que exige: la declaración previa de lesividad (que
corresponde al Ministro de Hacienda en tributos estatales) y la ulterior impugnación en sede
jurisdiccional del acto que se pretende modificar.

Aquí ya no cabe autotutela, sino que se va directamente a los tribunales en caso de

disconformidad.

La revisión de actos tributarios de la Administración Autonómica y Local

En la Administración autonómica, los actos se impugnan mediante RR y REA (si existiera un órgano
económico-administrativo creado por la CA).

En la Administración Local, normalmente se impugna mediante RR (art. 14 LHL) y contra su

resolución procede recurso en sede judicial (ante los Juzgados de lo contencioso-administrativo).

En grandes ciudades se han creado los TEA Municipales (art. 137 LBRL):

- Emulan el modelo de las REA.

- Funcionan con criterios de independencia técnica, celeridad y gratuidad.
- Tienen una regulación propia en cada “gran ciudad”.
- En caso de existir TEAM, el RR tendría carácter potestativo.
- Contra la resolución del TEAM procede recurso en sede judicial.

Los recursos especiales de revisión, se aplican en el ámbito autonómico y local en los mismos
términos que en el ámbito estatal.

TEMA 12: Infracciones y delitos tributarios

El incumplimiento de obligaciones tributarias puede ser constitutivo de una infracción administrativa

(sancionadora) o de un delito.

Diferencias entre el ilícito tributario y el penal:

- Cuantía dejada de ingresar: a partir de 120.000€ pasamos al ámbito penal.

- El delito del art. 305 CP solo se puede cometer de forma dolosa.

La CE reconoce la potestad sancionadora a la administración, pero esta tiene un límite: no se pueden

imponer penas privativas de libertad.

Principios de la potestad sancionadora

Se le aplican todos los principios del ámbito sancionador de la administración y los del código penal:
Art. 178 LGT: legalidad, tipicidad, responsabilidad (culpabilidad), proporcionalidad y no
concurrencia (non bis in idem).

54
 - Principio de responsabilidad (art. 179 LGT): no es posible sancionar a un OT por el
incumplimiento de una obligación si no existe un comportamiento culpable → debe
haber dolo (intención) o imprudencia (falta de diligencia grave).

Entre otros supuestos, la LGT considera que no hay un comportamiento culpable cuando se haya
puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Se entiende que existe
cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma. Ej:
interpretaciones dispares entre tribunales de diferentes ciudades, si mi autoliquidación coincide con
alguna de ellas, aunque no sea la mayoritaria o la que comparte el tribunal que juzgue, habrá diligencia.

Clases de infracciones tributarias (art. 184 LGT)

La LGT las clasifica en leves, graves y muy graves.

Otro criterios de clasificación es que la conducta produzca un perjuicio real o potencial:

- Real: dejar de ingresar por incorrecta autoliquidación (art. 191 LGT) o declaración (art. 192 LGT),
obtener devoluciones indebidas (art. 193 LGT) y conflicto en aplicación de la norma (art. 206.bis).

- Potencial: solicitud indebida de devoluciones (art. 194 LGT), determinar o acreditar indebidamente
partidas negativas en base o en cuota (art. 195) y otros supuestos (arts. 196-197).

Por último, hay infracciones por conductas que no producen perjuicio económico (arts. 198-206):
normalmente se asocian al incumplimiento de obligaciones formales. Ej: negarse a atender los
requerimientos de información de la AT, o llevar a cabo actuaciones que obstaculizan la inspección.

Infracción por dejar de ingresar (art. 191 LGT)

Dos elementos que constituyen esta infracción: autoliquidación incorrecta de un tributo que se gestiona
por autoliquidación + ausencia de ingreso como consecuencia de esta autoliquidación incorrecta. Se
tienen que dar ambos requisitos.

Ej: IRPF de 2022, hago una autoliquidación el 29/7/2023 y sale una cuota adicional a pagar
de 3700€. La autoliquidación está perfectamente presentada (formal) → no constituye
infracción.

Hoy, 13 de diciembre, es una deuda que se encuentra en periodo ejecutivo y se le aplicarán los
recargos del 28 (5%).

- Si no presento la autoliquidación y saliera a devolver 1200 → hay autoliquidación incorrecta,

pero no he dejado de ingresar, por tanto no se produce el tipo infractor del art. 191 CP.

- Ayer presenté mi liquidación con resultado +4.000 → presentación extemporánea, pero es

espontánea, por lo que se aplican los recargos del 27. Se excluyen las sanciones.

● Clasificación

Infracción muy grave: concurrencia de medios fraudulentos. La sanción estará entre el 100-150% de la
Base de la Sanción (cantidad defraudada donde se aprecie culpabilidad).

a. anomalías sustanciales de la contabilidad: tenerla muy mal o no tenerla.

b. uso de facturas falsas.
c. interposición de personas o sociedades: testaferros.

Para graduar la sanción se parte del porcentaje mínimo previsto y se incrementa en función de que
concurra la “comisión repetida de infracciones tributarias” o el “perjuicio económico" (187.1.a y b LGT).

Infracción grave: BS > 3.000€ y hay ocultación (ej: no presentar liquidación). Sanción entre 50-100%.

Se tienen que dar los dos requisitos. En caso de que sólo concurra uno de los dos, no es grave, sino
leve. Se gradúa igual que la anterior.
55
Infracción leve: cuando la base de la sanción (BS) es inferior o igual a 3.000 € o de ser mayor, no hay
ocultación o medios fraudulentos. Sanción del 50% BS, sin necesidad de graduar.

● Calificación

BS: cuota dejada de ingresar por la comisión de la infracción con culpabilidad.

Ej: en la inspección se comprueba la contabilidad y sale: a ingresar 3.000€ por deducción y

2.500€ por facturas falsas → la base de la sanción se basará solamente en los 2.500€ de las
facturas falsas (culpabilidad), clasificándose la infracción como muy grave.

Ocultación: no presentación de la autoliquidación o presentación con hechos falsos, inexistentes u

omisión de elementos que inciden en el cálculo de la cuota, siempre que afecte a un porcentaje de la
BS superior al 10%.

Medios fraudulentos: anomalías sustanciales en la contabilidad, facturas falsas (si > 10% BS) o
utilización de personas (físicas o jurídicas) interpuestas.

Si no hay elemento subjetivo del tipo, no hay infracción ni sanción.

● Graduación

Esto tiene sentido cuando estamos ante infracciones muy graves y graves, pues son en las que
tenemos baremos (50%-100% en graves y 100%-150% en muy graves). Para ello, tenemos en cuenta:

Comisión repetida de infracciones: el contribuyente ha sido sancionado por una infracción de la misma
naturaleza que fuera firme en vía administrativa en los 4 años anteriores a la comisión de la infracción:

El porcentaje de graduación aplicable varía en función de la infracción sancionada previamente: leve

(5%), grave (15%) o muy grave (25%). Si hay varias se toma “la más grave”.

Perjuicio económico (PE): calcular el porcentaje de la BS que representa de la cuota total derivada de la
correcta autoliquidación. El porcentaje de graduación aplicable varía en función de la intensidad del
perjuicio producido.

PE >10% = <25% → 10%

PE >25% = <50% → 15%

PE >50% = <75% → 20%

PE >75% → 25%

(se suma este porcentaje a la base de la sanción)

Ej: una persona que tenía que pagar 1.000€, y se descubre en la inspección que sólo ha EXAMEN
presentado 900€, lo que ha defraudado son 100.

Hay que comparar esos 100 (es la BS) con el total de su cuota: 100/1000 x 100 → 10%.
Sin embargo, según la tabla de graduación, como no es mayor de 10%, no se aplica nada.

En el numerador: lo defraudado, en el denominador: cual seria la cuota si hubiese autoliquidado bien

Ej. 2: tenía que ingresar 3.200€, y no he presentado nada. Cuando llega inspección califica y
cuantifica la infracción:

- Grave: por ocultación y porque la base de la sanción es +3000€ → entre 50%-100%

- Partimos del 50% + reincidencia 0 (porque no ha habido) + por perjuicio económico

25% → 75% de 3.200 = 2.400

56
 PE: 3200/3200 = 1 x 100 = 100% > 75% → 25%

● Reducción

Se aplican en este orden:

Por acuerdo o conformidad: se aplica sobre la infracción final, una vez calificada y graduada. La
conformidad se refiere a la regularización (liquidación en el procedimiento de comprobación,
normalmente inspección), no a la sanción.

Es del 65% (acta con acuerdo) o 30% (conformidad). Hay conformidad cuando se firmó el acta en
conformidad o cuando no se impugna la liquidación que procede de un procedimiento distinto al de
inspección.

Esta reducción con la conformidad de la regularización persiste aunque yo impugne la sanción. En el

caso de las actas de acuerdo, no se puede impugnar nada para que no te quiten la reducción.

Por pronto pago: se aplica a todas infracciones, salvo en las reducidas por acuerdo. Se aplica sobre
la sanción final, una vez aplicada, si procede, la reducción por conformidad. La reducción es del 40%.

Se exige no impugnar la liquidación ni la sanción, y que la sanción se pague en plazo (o se aplace o

fraccione con aval o seguro de caución).

Ejs: - Acta de disconformidad → recurre la sanción → no se le aplica reducción

- Acta de conformidad → recurre la sanción → 30% de reducción (la del 40 no porque en esa
no se puede impugnar la sanción).

Prescripción de la acción para imponer sanciones

El plazo es de 4 años que se computará a partir del momento en que se cometió la infracción (art. 189
LGT). Este plazo se puede interrumpir por las actuaciones dirigidas a regularizar las obligaciones
tributarias de las que deriva la comisión de las infracciones.

Por lo tanto, los procedimientos de gestión e inspección interrumpen también la prescripción de

la acción para sancionar las infracciones vinculadas con las deudas regularizadas.

Los procedimientos sancionadores que se incoan como consecuencia de un procedimiento previo de

gestión o inspección (art. 209.2 LGT) no pueden iniciarse, aunque no se haya producido la prescripción,
una vez transcurridos estos 6 meses.

Es decir que si hay un procedimiento de gestión o inspección, no se podrá iniciar uno sancionador si ya
han pasado 6 meses desde que terminó el primero (gestión o inspección).

Ej: IS 2018 - ejercicio fiscal que coincide con el año natural → hasta el 25/7/2019
EXAMEN

Se notifica apertura procedimiento de inspección el 4/12/2021

Se firma el acta de conformidad el 14/2/2023 → se entiende finalizado, si no ocurre nada,

el 14/3/2023 porque las actas en conformidad se entienden al mes de la firma.

Se notifica apertura procedimiento sancionador el 4/8/2023

1. Ver si ha prescrito el derecho de la administración → no, el dies a quo es el 25/7/2019

2. Del 4/12/21 al 14/3/23→ 15 meses y 10 días. ¿Se ha resuelto en plazo? Sí, así que la
liquidación se ajusta a derecho (plazo de 18 meses).

3. ¿Inicio del procedimiento sancionador bien? si → porque no han pasado 6 meses

57
 desde el acta de conformidad.

4. ¿Qué recurso se puede poner ante la sanción? Recurso de reposición o REA.

Procedimiento sancionador

Procedimiento separado a los de gestión e inspección (art. 208 LGT). Cabe su tramitación conjunta en
algunos casos (actas con acuerdo y renuncia a la tramitación separada).

El plazo de tramitación es de 6 meses. Su incumplimiento determina la caducidad (archivo de

actuaciones) y la imposibilidad de poder iniciar otro procedimiento aunque no haya habido
prescripción (art. 211.4 LGT).

Recurso contra las sanciones: durante la vía administrativa se suspenden automáticamente sin
necesidad de garantías y no se devengan intereses de demora (art. 212 LGT).

Delito fiscal (arts. 305 y 305.bis CP)

Va a tener relevancia penal cuando el perjuicio económico efectivo a la Hacienda Pública sea superior a
120.000€ (art. 305) o 600.000€ (art. 305.bis), concurriendo dolo o imprudencia grave.

*Modalidad agravada: concurre cuando la cuota defraudada >600.000€ o se ha cometido la

defraudación en el seno de una organización criminal, utilizando testaferros o paraísos fiscales que
dificultan la investigación.

Cómputo de la cuantía defraudada (120.000 € / 600.000 €):

- Tributos periódicos (IRPF, IS, etc.): la cuantía está referida a la cuota de cada período impositivo.
No se acumulan las deudas de ejercicios diferentes.

- Tributos y obligaciones tributarias instantáneos de declaración periódica (IVA, retenciones...): hay

que sumar todas las cuotas devengadas en el año natural.

- Resto de tributos instantáneos: la cuantía defraudada en cada cuota

La cuantificación de la cantidad defraudada corresponde a la jurisdicción penal, si bien la AT puede

liquidar provisionalmente la deuda y realizar actuaciones recaudatorias.

Prescripción y penas:

- Modalidad normal (art. 305 CP). Prescripción: 5 años. Penas: prisión (1-5 años) y multa del tanto
al séxtuplo de la cuota defraudada.

- Modalidad agravada (art. 305.bis CP). Prescripción: 10 años. Penas: prisión (2-6 años) y multa del
doble al séxtuplo.

Además, el art. 305.6 CP aplica la reducción en uno o dos grados a la pena en caso de pagar en menos
de 2 meses. Por eso, es muy difícil ir a prisión por un delito fiscal.

Excusa absolutoria (arts. 305.4 CP y 252 LGT): en caso de regularización espontánea, con exoneración
de responsabilidad. Es precisa una regularización espontánea completa, con pago completo de la
deuda regularizada (cuota, intereses y recargos).

Diferencias con el art. 27 LGT: no se exige que haya pago. El art. 27 exime de la sanción, mientras que
el art. 305 exime de la pena.

58
TEMA 13: Los gastos públicos. El Derecho Presupuestario

El elemento central del Derecho Presupuestario es el presupuesto: figura fundamental, incluso en el

desarrollo de la propia idea de la separación de poderes ya que, desde el inicio, los reyes han acudido a
las distintas asambleas representativas para solicitarles dinero. El rey acudía a las asambleas para que
le autorizaran gastar en determinada empresa. Aquí nace el concepto de presupuesto.

Concepto: un acto legislativo por el que se autoriza el montante máximo de los gastos que el Gobierno
ha de realizar durante un período de tiempo (normalmente, un año). También se especifican a que se
van a dedicar y en el que se prevén los ingresos necesarios para cubrirlos.

Naturaleza: es ley en sentido formal y material (SSTC 27/1981 y 65/1987).

Contexto histórico de la diferencia: año 1860, Prusia → conflicto prusiano y Paul Laband: la
asamblea de Prusia no le concede dinero a Guillermo I para la guerra. Pero cuando
Bismarck llega al poder le dice que puede saltarse esta negativa y usar el dinero. De este
modo, ganan la guerra, y nadie se opuso a ninguno de los dos.

El jurista Paul Laband que de algún modo justifica porque el rey pudo ir a la guerra sin esa autorización.
Lo que dice Laband es que el presupuesto es una ley en sentido formal: solo reviste la forma de ley,
pero no tiene el contenido propio de una ley. Por eso, Guillermo I no había infringido la
Constitución, porque esta tiene contiene leyes materiales, no formales → es procedimental,
no obliga como el resto de leyes.

Según el TS: el presupuesto es una ley en todos los sentidos.

Contenido de la Ley de Presupuestos: tiene que distinguir tres tipos de contenido (art. 134.7 CE)

- Contenido mínimo del presupuesto, debe estar para ser considerado como presupuesto: la
previsión de ingresos y la totalidad de gastos del sector público estatal. Que aparezcan todos los
ingresos previstos y todos los gastos autorizados.

- Contenido posible, puede existir o no: la ley de presupuestos puede modificar tributos sólo cuando
una ley sustantiva así lo prevea; se pueden regular otro tipo de materias (ej. ley de arrendamiento
urbano) solo si guardan relación directa con la previsión de ingresos o autorización de gastos (con
el presupuestos aprobado) STC 109/2001

- Contenido imposible, nunca puede estar: creación ex novo de tributos; ni regulación de materias
que no guarden relación directa con el presupuesto.
59
Efectos en relación con los ingresos y gastos

La vinculación jurídica es totalmente diferente con los ingresos y los gastos:

- Ingresos: el presupuesto no es más que una mera previsión. No es una autorización para ingresar
(para cobrar un impuesto).

- Gastos: hay una autorización para gastar por parte de la administración. Hay una vinculación
jurídica clara: si no está previsto en el presupuesto, el gasto no se puede llevar a cabo.

En otros sectores del ordenamiento se condiciona el nacimiento de la obligación

(validez) a la existencia de crédito presupuestario suficiente → contratos públicos y
subvenciones. Ej: para que una subvención/contrato sea válido, tiene que haber crédito
para financiar, si no hay, la subvención/ contrato es nulo.

Por eso se dice que los créditos para gastos son limitativos: va a ser nulo cualquier acto
administrativo que comprometa pagos u obligaciones por cuantía superior a lo autorizado como
gasto (art. 46 LGP).

Las obligaciones de la Hacienda Pública estatal sólo son exigibles cuando resulten de la ejecución
de los presupuestos, de sentencia judicial firme o de operaciones no presupuestarias legalmente
autorizadas.

Estructura de la ley de presupuestos

La LP se puede estructurar de tres formas, respondiendo a 3 preguntas:

● Orgánica (¿quién puede gastar?). Distribución de los recursos entre los distintos centros gestores
(secciones); normalmente los ministerios. Ej: Sección 1ª Casa de S.M. el Rey.

● Económica (¿en qué se puede gastar?): clasificación en 9 capítulos que, a su vez, se agrupan en
3 grupos:

1. Gastos de personal: los sueldos de los funcionarios.

2. Gastos corrientes en bienes y servicios : gastos que tienen que ver con el funcionamiento
ordinario de la administración (luz, agua, gas…).
3. Gastos financieros: la administración tiene deudas, y cualquier deuda se puede distinguir
entre el capital (deuda) y los intereses. El capital aparece en el capítulo 9; pero los
intereses aparecen en su autorización de gasto en este capítulo.
4. Transferencias corrientes: aquellas transferencias (movimientos de dinero) que da una
administración, bien a otra administraciones, bien a empresas y particulares.

5. Fondo de contingencia: fuera de estos tributos. Son aquellos créditos destinados a

contingencias (supuestos inesperados).

6. Inversiones reales: construir bienes inmuebles o infraestructuras.

7. Transferencias de capital: dar dinero a otros para que hagan inversiones de capital -
infraestructuras.

8. Activos financieros: el estado es el acreedor, adquiere activos financieros.

9. Pasivos financieros: el estado es el deudor, paga deudas.

● Funcional (¿para qué?): según la naturaleza de las actividades a las que se destinan.
Clasificación del presupuesto por programas.

Principios presupuestarios

Derecho de la UE (en proceso de revisión): la UE llevó a cabo la unión de moneda, por lo que
solo hay un único banco central → única política monetaria.
60
En función de cómo esté la economía, crece o no, una de las formas de estimular el crecimiento
económico es con esta política monetaria. La forma de estimular la actividad económica es a través de
una política monetaria amplia (fabricando más dinero), esto hace que haya más interacciones
económicas. El problema es que la inflación se dispara.

Cuando la economía va bien y la inflación se dispara, se llevan a cabo políticas restrictivas, que
ralentizan el crecimiento económico, y a la vez, la inflación.

Es importante que todos los países que usan el euro tengan una situación financiera parecida, para que
las decisiones del banco central sirvan para todos (solo se puede hacer una política, atendiendo a las
necesidades de los países, no las dos a la vez).

Por ello, los países no pueden incurrir en déficit excesivo: dos reglas fiscales importantes → Los
déficits presupuestarios no pueden superar el 3% del PIB; y las deudas públicas no pueden
superar el 60% del PIB. Por el covid, se suspendieron estas reglas hasta 2024.

Constitucionales:

- Legalidad: no puede ser aprobado por DL.

- Anualidad: la autorización para gastar solo dura para el año en curso, como regla general.

- Unidad: el presupuesto tiene que estar comedido en un único documento.

- Universalidad: tiene que tener todos los ingresos y todos los gastos.

- Consignación de beneficios fiscales: el gobierno tiene que calcular cuánto dinero se deja de
recaudar por los beneficios fiscales.

- Asignación equitativa de recursos públicos.

- Eficiencia y economía.

- Estabilidad presupuestaria (suspendido hasta 2024).

Principio de estabilidad presupuestaria (art. 135 CE)

El Estado y las CCAA no pueden incurrir en un déficit estructural que supere los márgenes establecidos
por la UE.

Las únicas excepciones (apreciadas por mayoría absoluta en el Congreso de los Diputados) son:

- Catástrofes naturales
- Recesión económica
- Emergencia extraordinaria que escape al control del Estado

Las EELL no pueden incurrir en déficit, en ningún caso.

LOEPSF: En 2020 ninguna AAPP podrá incurrir en déficit estructural. Si son reformas estructurales con
efectos presupuestarios a largo plazo, podrá alcanzarse en conjunto un déficit estructural del 0,4% PIB

Para asegurar el cumplimiento de este principio se creó la AIREF (LO 6/2013), un órgano independiente
del gobierno que se encarga de emitir informes cada vez que se aprueban los presupuestos.

Otros principios de la Ley de Estabilidad Presupuestaria

● Principio de sostenibilidad financiera: es la capacidad para financiar compromisos de gasto

presentes y futuros dentro de los límites de déficit y deuda pública. Siempre que se decida por la
administración que se va a llevar a cabo un gasto, ha de justificar de donde se van a sacar los
ingresos necesarios para él.

61
 ● Principio de plurianualidad: referida al período de tiempo en que se valora el cumplimiento del
principio de estabilidad.

● Principio de transparencia: es el deber de AAPP de suministrar información suficiente para

verificar su situación financiera y el cumplimiento de los principios de estabilidad y sostenibilidad.
Los ciudadanos tienen el derecho subjetivo de conocer cuales son los documentos, decisiones,
cantidades…

● Principio de responsabilidad: las AAPP que incumplan asumirán la parte proporcional de las
responsabilidades que se deriven.

Se entiende si vemos la relación entre la UE y España: las obligaciones de déficit y deuda son
obligaciones para España en su conjunto. Pero hay que tener en cuenta el déficit del estado, de
las CCAA, de las EELL y el de la SS. Hay que sumar estos subsectores y nos debe dar 3%.

Para asegurar ese 3%, se establecen objetivos para cada uno de ellos: Estado 2%, CCAA 0.9%.
Las AAPP que incumplen esto son las que reciben la sanción.

● Principio de no morosidad: el incumplimiento de los plazos de pago a proveedores tendrá

consecuencias sobre la financiación. Todas las aapp tienen que publicar cuantos días tarda, de
media, en pagar. Se estableció que no se puede pagar más allá de 30 días en pagar a los
acreedores de las AAP.

Elaboración de los PGE

Corresponde al Gobierno la elaboración de los PGE (134.1 CE).

Procedimiento:

1. Establece el objetivo de estabilidad presupuestaria (art. 11 LOEPSF).

2. Se aprueba la estructura de los presupuestos (arts. 36.2 y 39 LGP)

3. Preparación: elaboración de las previsiones de gastos de cada centro gestor del Sector Público.
Entrega al Ministerio de Hacienda (MHA) antes del 1 de mayo de cada año.

4. Preparación del Anteproyecto de Ley de Presupuestos: corresponde al MHA y al Ministerio de

Empleo y SS. Antes del 1 de agosto se ha de fijar el límite de gasto no financiero, coherente con
el objetivo de estabilidad presupuestaria y la regla de gasto (no exceder tasa crecimiento PIB).
Las previsiones macroeconómicas han de ser informadas previamente por la AIREF.

5. Aprobación del proyecto de ley: corresponde al Gobierno y debe remitirlo a las Cortes antes del 1
de octubre del año anterior.

La competencia corresponde a las Cortes Generales (art. 134.1 CE) → principio democratico
y principio de legalidad en materia financiera.

Dos grandes límites:

- Fondos consolidados: los créditos destinados al pago de la deuda pública no se pueden enmendar
ni modificar.

- Las enmiendas que supongan un aumento de gasto (o disminución del ingreso) necesitarán de la
autorización del gobierno.

No es precisa tal conformidad cuando se trata de enmiendas de aumentos de créditos si se tramita,

en la misma sección, una disminución de gastos en igual cuantía.

Prórroga de los PGE

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Si la LPGE no se aprobara antes del 1 de enero, “se considerarán automáticamente prorrogados los
presupuestos del ejercicio anterior hasta la aprobación de los nuevos” (art. 134.4 CE)

La prórroga es automática, no obstante:

- Se extiende sólo al presupuesto aprobado que se prorroga y no a las modificaciones o créditos

extraordinarios producidos.

- No afecta a los créditos para gastos o programas ya ejecutados (art. 38.2 LGP).

- Suele complementarse con un Decreto-Ley que actualiza aspectos de la LPGE prorrogada.

Alcance jurídico de los PGE

Los presupuestos suponen una triple limitación (principio de especialidad):

- temporal: en principio, la autorización para gastar está limitada al ejercicio presupuestario.

- cuantitativa: la autorización está limitada al montante autorizado

- cualitativa: los créditos para gastos se destinarán exclusivamente a la finalidad específica para la
que hayan sido autorizados.

Las modificaciones presupuestarias suponen una excepción a las limitaciones anteriores, así como a
la función institucional del presupuesto, ya que generalmente son autorizadas por el Ejecutivo.

Estas suponen una alteración del principio de legalidad anteriormente explicado.

A. Transferencias de créditos (art. 52 LGP)

Permite destinar créditos previstos para una finalidad a otra distinta, no prevista o prevista de modo
insuficiente. Estas siempre tienen un resultado neutral, nunca suponen un incremento de gasto.
Excepción al principio de estabilidad cualitativa.

Ej: tenía 300k€ para carreteras y 200k€ para puertos. Necesito 500k para puertos → quito
300k de las carreteras.

Prohibiciones a las transferencias:

- No cabe desde créditos para operaciones financieras al resto de los créditos (de 8 y 9 a los demás).
- Ni desde créditos para operaciones de capital a créditos para operaciones corrientes (de 6 y 7 a 1-
4).
- Ni pueden realizarse entre créditos de distintas secciones presupuestarias: no podemos llevar
créditos del ministerio de sanidad al de defensa.

Se requiere la autorización, generalmente, del Ministro de Hacienda.

B. Generaciones de créditos (art. 53 LGP)

Cuando existen ingresos -imprevistos- superiores a los que se preveían. Solo podrá realizarse cuando
se hayan efectuado los correspondientes ingresos.

Limitación de destino si los ingresos provienen de la venta de bienes o prestaciones de servicios (cubrir
gastos de la misma naturaleza). Ej: si incrementan las ventas del manual de financiero, se podrán usar
los beneficios para cubrir gastos relacionados con el manual (impresión…).

C. Créditos ampliables (art. 54 LGP)

Recomendable que nunca nos quedemos sin crédito. Hay determinados créditos que tienen el carácter
ampliable: aunque se agoten se pueden seguir cargando gastos a esos créditos.

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Los destinados a cumplir sentencias judiciales (art. 106.1 LJCA), el crédito tendrá el carácter de
ampliable.

D. Incorporaciones de crédito (art. 58 CP)

Se permite que los créditos no gastados en el año anterior se incorporen al ejercicio presente.
Excepción al principio de especialidad temporal.

E. Créditos extraordinarios y suplementos de crédito (art. 55 LGP)

Relacionada con los gastos que no tienen una partida presupuestaria (crédito) previa o esta no es
suficiente. Se trata de situaciones donde haya de realizarse algún gasto que no pueda demorarse hasta
el ejercicio siguiente.

Se financian con remanentes o mediante bajas en otros créditos. Si no, Fondo de Contingencia (gastos
no financieros) o deuda pública/endeudarnos, (gastos financieros).

● Fondo de contingencia de ejecución presupuestaria (art. 50 LGP)

Fondo de contingencia de ejecución presupuestaria: no es una modificación presupuestaria. Sirve para

financiar ampliaciones, créditos extraordinarios e incorporaciones de créditos.

Importe: 2% del total de gastos para operaciones no financieras.

Control interno de la ejecución presupuestaria

Control de legalidad (arts. 148 y ss. LGP) en el control sobre el gasto, ver si el gasto se ajusta a
derecho. Esta se realiza por funcionarios llamados interventores:

- Intervención formal en la ordenación del pago: comprobación de la correcta expedición de la orden

de pago contra el Tesoro.
- Intervención material del pago: comprobación de la corrección del pagador, el perceptor y el
importe del pago.

En caso de que el pago no se ajuste a derecho, el interventor hace un informe (reparo) donde comunica
la situación. El que hace el gasto puede estar o no de acuerdo, en caso de que no lo esté, se va al
consejo de ministros.

Control externo de la ejecución presupuestaria

A. Control de legalidad

- Tribunal de cuentas (art. 136.1 CE): tiene doble función

➢ jurisdiccional: hay una jurisdicción específica: contable - asuntos en los que una
persona que tiene acceso a los caudales públicos ha incumplido la normativa
presupuestaria y como consecuencia, ha producido un daño económico a la
administración → indemnización.

➢ fiscalizadora: realizar informes de fiscalización de determinadas entidades o ministerios, los

cuales tienen un impacto político.

- AIREF: garantiza el cumplimiento efectivo por las AAPP del principio de estabilidad presupuestaria.

B. Control político

Las Cortes Generales:

- Control sobre la ejecución del Presupuesto:

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 ➢ Informe mensual remitido por la IGAE sobre la ejecución del Presupuesto y publicación
mensual en el BOE de un informe del MHA sobre la ejecución.

- Cuenta General del Estado: control a posteriori de la situación financiera del sector público estatal y
de la ejecución y liquidación de los Presupuestos.

➢ Elaboración antes del 31 de octubre de cada año (por la IGAE).

➢ Examen y aprobación por el Tribunal de Cuentas.

➢ Aprobación por las Cámaras del Informe del Tribunal de Cuentas.

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