Para la solicitud de devolución de pago indebido o en
exceso, ¿se debe presentar una declaración jurada
rectificatoria?
[pp. I-26- I-27]
Carla Andrea Albites Cuaresma
Univ.
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1. Introducción
Con fecha 18 de abril del 2024, se publicó en el diario oficial El Peruano la RTF
N.° 03442-1-2024, mediante la cual se establece como criterio de observancia
obligatoria que, previo a la solicitud de devolución de un pago indebido o en
exceso, se debe presentar una declaración jurada rectificatoria.
Este pronunciamiento desencadenó un debate jurídico en torno a la
interpretación y aplicación de las normas vigentes, así como el papel de la
Administración Tributaria y los derechos de los contribuyentes en casos de
discrepancia entre la declaración jurada y los pagos efectuados.
En este contexto, el presente artículo abordará la materia controvertida, los
fundamentos destacados, es decir, la postura del contribuyente, la
administración tributaria y el Tribunal Fiscal; para concluir con el análisis del
fallo de este órgano resolutor.
Carla Andrea Albites CuaresmaPara la solicitud de devolución de pago indebido o en exceso,
¿se debe presentar una declaración jurada rectificatoria?
Número 539 • Apr. 2024 • pp. I-26- I-27
ISSN 1810-9837 • ISSN
2. Materia controvertida
La materia en controversia consiste en determinar si la resolución apelada, que
habría declarado infundada la reclamación, que a su vez habría declarado
improcedente la solicitud de devolución de pago indebido o en exceso, fue
resuelta conforme a ley.
Puesto que, en la relación de hechos, la contribuyente solicita la devolución de
estos pagos indebidos y/o en exceso en razón que, al momento de determinar la
Declaración Jurada 2014, se habría cometido un error al no consignar como
costo de adquisición deducible los derechos antidumping. El Decreto Supremo
N.° 136-2020-PCM, que modificó al Decreto Supremo N.° 006-2020-PCM
menciona lo siguiente:
Artículo 46.- Naturaleza jurídica
de los derechos definitivos
46.1. Los derechos
antidumping así como los
derechos compensatorios, son
medidas destinadas a corregir
las distorsiones generadas en el
mercado por las prácticas de
dumping y subvenciones. En
aplicación de lo dispuesto por el
numeral 18.1 del artículo 18 del
Acuerdo Antidumping y el numeral
32.1 del artículo 32 del Acuerdo
sobre Subvenciones , no puede
aplicarse a estas prácticas ninguna
otra medida que no sean los
derechos antidumping o
compensatorios , según sea el caso.
[El resaltado es nuestro]
Asimismo, no existe normativa alguna que obligue a los contribuyentes
presentar primero la declaración jurada rectificatoria para luego solicitar la
devolución de este pago indebido y/o en exceso.
Sin embargo, la Administración Tributaria considera que los
derechos antidumping tienen naturaleza de multa, por lo tanto, no son
deducibles según el artículo 44 de la Ley de Impuesto a la Renta (LIR):
Artículo 44.- No son deducibles
para la determinación de la renta
imponible de tercera categoría:
c) Las multas, recargos, intereses
moratorios previstos en el Código
Tributario y, en general, sanciones
aplicadas por el Sector Público
Nacional. [El resaltado es nuestro].
Tampoco constituiría costo, según el artículo 20 del mismo cuerpo normativo:
Artículo 20.- La renta bruta está
constituida por el conjunto de
ingresos afectos al impuesto que
se obtenga en el ejercicio gravable.
[…]
Por costo computable de los
bienes enajenados, se entenderá el
costo de adquisición, producción o
construcción o, en su caso, el valor
de ingreso al patrimonio o valor en
el último inventario determinado
conforme a ley, más los costos
posteriores incorporados al activo
de acuerdo con las normas
contables, ajustados de acuerdo a
las normas de ajuste por inflación
con incidencia tributaria, según
corresponda.
[…]
Asimismo, con respecto a la solicitud de devolución de pago indebido y/o en
exceso, previo a ello se debe presentar la declaración jurada rectificatoria.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal establece como punto de controversia si es
que, para poder solicitar la devolución de este pago indebido y/o en exceso
previo a ello se tiene que haber presentado la declaración rectificatoria.
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3. Fundamentos destacados
3.1. Posición de la Administración Tributaria
La Sunat tiene como alegato principal parte del argumento de la Resolución N.°
08267-2-2019 de observancia obligatoria, el cual indica lo siguiente:
La existencia de un pago indebido
y/o en exceso se determina
vinculando la obligación tributaria
determinada por los
contribuyentes (declaración
jurada) o la Administración
(resolución de determinación) con
los pagos efectuados, si ambos
coinciden, no es posible que exista
un pago indebido o en exceso […]
En relación a lo citado, la Administración Tributaria señala que, cuando el
contribuyente presenta la Declaración Jurada del Impuesto a la Renta 2014, se
presume que dicha declaración es correcta; y al pagar el mismo monto
declarado no existiría fundamento para alegar la devolución de un pago
indebido y/o en exceso. Es por ello, que si el contribuyente habría consignado
una información incorrecta, este debió haber presentado una declaración
rectificatoria, sin embargo, no se habría presentado documento alguno.
3.2. Posición del contribuyente
El contribuyente tiene como argumento principal que no existe norma legal
que establezca como requisito previo la presentación de una rectificatoria para
la devolución de pago indebido y/o en exceso, puesto que así lo establece las
Resoluciones N.os 690-2-97, 166-1-98, 8940-2-2001 y 18324-9-2011:
El derecho a solicitar la devolución
de un pago en exceso no está
condicionado a que se efectúe la
rectificación de la Declaración
Jurada.
3.3. Decisión del Tribunal Fiscal
El Tribunal Fiscal, a fin de poder resolver esta controversia, en el uso de sus
facultades y cumpliendo los parámetros establecidos en el artículo 154 del
Código Tributario, el cual dice lo siguiente:
Artículo 154.- Jurisprudencia de
observancia obligatoria
Las resoluciones del Tribunal
Fiscal que interpreten de modo
expreso y con carácter general el
sentido de normas tributarias, las
emitidas en virtud del artículo 102,
las emitidas en virtud a un criterio
recurrente de las Salas
Especializadas o de la Oficina de
Atención de Quejas, así como las
emitidas por los Resolutores-
Secretarios de la Oficina de
Atención de Quejas por asuntos
materia de su competencia,
constituyen jurisprudencia de
observancia obligatoria para los
órganos de la Administración
Tributaria, mientras dicha
interpretación no sea modificada
por el mismo Tribunal, por vía
reglamentaria o por ley. En este
caso, en la resolución
correspondiente el Tribunal señala
que constituye jurisprudencia de
observancia obligatoria y dispone
la publicación de su texto en el
diario oficial El Peruano. Da cuenta
de la existencia de
pronunciamientos de este
Tribunal acerca del tema.
En ese sentido, el Tribunal Fiscal ha identificado el mismo criterio en las
Resoluciones N.os 00327-3-2019, 04589-2- 2020, 06128-1-2020, 03231-9-2021
y 01015-4-2023, por lo cual establece como criterio de observancia obligatoria
que:
En el caso de la obligación
tributaria determinada por el
deudor tributario, a fin de verificar
la existencia de un pago indebido o
en exceso debe relacionarse dicha
determinación declarada con los
pagos efectuados por este, de
forma que si existe coincidencia,
no habrá un pago indebido o en
exceso. Por el contrario, podría
determinarse la existencia de
un pago indebido o en exceso si
existiesen diferencias a causa de
la presentación de una
declaración jurada rectificatoria
que surtió efectos, de acuerdo
con lo dispuesto por el artículo 88
del Código Tributario. [El
resaltado es nuestro]
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4. Análisis
Una vez dado a conocer cuáles son los fundamentos de las partes,
corresponderá analizar la razón de dicho criterio, es decir, por qué se llegó a
dichos argumentos.
Por ello, primero debemos analizar que implica una declaración jurada y cual es
su consecuencia jurídica.
Artículo 88.- De la declaración
tributaria
88.1. Definición, forma y
condiciones de presentación La
declaración tributaria es la
manifestación de hechos
comunicados a la Administración
Tributaria en la forma y lugar
establecidos por Ley, Reglamento,
Resolución de Superintendencia o
norma de rango similar, la cual
podrá constituir la base para la
determinación de la obligación
tributaria.
[…]
Se presume sin admitir prueba en
contrario, que toda declaración
tributaria es jurada.
En ese sentido, la declaración jurada es el documento mediante el cual los
contribuyentes determinan, por propia cuenta, la base de la obligación
tributaria que le corresponde, asegurando la veracidad del contenido; es en
razón de ello que la Sunat en principio presume como cierto dicho documento.
Asimismo, si el contribuyente, una vez determinada la obligación tributaria,
paga el mismo monto que había consignado en su declaración, no hay mucha
ciencia en poder concluir que, si el monto a cobrar y el monto a pagar es el
mismo, no hay un excedente; conclusión a la que llegan ambas partes. Sin
embargo, el problema surge cuando el contribuyente determina mal su
obligación tributaria, el cual sería en dos casos: la determinación de un importe
mayor o de un importe menor. A raíz de ello, solo cabe hacer o una declaración
jurada sustitutoria o rectificatoria, será la primera cuando sea dentro del plazo
de presentación de la misma, y será la segunda cuando sea posterior a ella.
El caso en cuestión aborda la segunda situación; por lo tanto, al determinarse
un importe menor en consecuencia se exigirá la devolución del pago indebido
y/o en exceso. Pero ¿cuáles son los requisitos o el procedimiento para solicitar
una devolución?, el artículo 38 del Código Tributario establece en que moneda
se debe devolver, cual es monto del interés a calcular dependiendo si es por el
pago indebido, o si es en exceso; sin embargo, este artículo, ni ninguna otra
normativa legal, establece cuales son los requisitos para presentar esta
solicitud.
Entonces, en el uso de este vacío legal, el contribuyente argumenta en ello que
al no existir norma que la regule, puede presentar la solicitud de devolución,
pero si analizamos en base a todo lo mencionado con anterioridad, no habría
documento que justifique que la obligación tributaria era menor más que la
sola solicitud de devolución.
Es por ello, que este órgano resolutor busca suplir este vacío normativo,
estableciendo un requisito importante y previo, la presentación de la
declaración jurada rectificatoria para poder solicitar la devolución de un pago
indebido y/o en exceso; ello en aras de la aplicación del principio de economía
procesal.
Conclusión
Si bien al inicio de la determinación de la materia controvertida se visualiza dos
temas a debatir: derecho antidumping y devolución de pagos indebido y/o en
exceso; sin embargo, es menester mencionar que el fondo del análisis y
controversia gira en torno a si se debe o no presentar una declaración
rectificatoria para poder solicitar una devolución de pago indebido y/o en
exceso.
Asimismo, se establece como criterio de observancia obligatoria presentar,
previamente, una declaración jurada rectificatoria para solicitar la devolución
de pago indebido y /o en exceso.
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