Tema III.

El Impuesto sobre Sociedades

Objeto del impuesto (art. 1 LIS)
Es un tributo que grava la renta obtenida por las sociedades y demás entidades jurídicas en los términos
establecidos por la ley, así como sobre la de otras entidades a las que, aun no teniendo personalidad jurídica, la ley
les otorga la condición de sujetos pasivos.
Se trata de un impuesto directo, personal, objetivo, proporcional y periódico.

Ámbito espacial de aplicación (art. 2 LIS)

El impuesto sobre sociedades se aplica en todo el territorio español. A efectos del impuesto el territorio español
comprende:
- Las zonas adyacentes a las aguas territoriales sobre las que España pueda ejercer los derechos
correspondientes referentes al suelo y subsuelo marino.
- Aguas subyacentes.
- Recursos naturales.
Todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar
parte del ordenamiento interno. La ley contempla la existencia de los regímenes tributarios forales del País Vasco y
la comunidad de Navarra

El hecho imponible (art. 4 LIS)

Lo constituye la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que sea su fuente de origen.
Las sociedades determinan su renta a partir de sus anotaciones contables, en virtud de los principios y normas
establecidas en el código de comercio y el plan general de contabilidad.

Concepto de actividad económica (LIS art.5).

Actividad económica propiamente dicha: Se entenderá por actividad económica la ordenación por cuenta
propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir
en la producción o distribución de bienes o servicios.

El caso de arrendamiento de inmuebles: Se entenderá que existe actividad económica, únicamente cuando
para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

Supuesto de entidades que formen parte del mismo grupo de sociedades según los criterios establecidos en el
artículo 42 del Código de Comercio: El concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a
todas las que formen parte del mismo.

Se considera que no desarrollan actividad económica las entidades patrimoniales, entendiendo por éstas
aquellas en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad
económica.

Supuestos de exención (LIS art.9).

1. Estarán totalmente exentos del Impuesto:
a) El Estado, las Comunidades Autónomas y las entidades locales.
b) Los organismos autónomos del Estado y entidades de derecho público de análogo carácter de las
Comunidades Autónomas y de las entidades locales.
c) El Banco de España, el Fondo de Garantía de Depósitos de Entidades de Crédito y los Fondos de garantía de
inversiones.
d) Las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social.
e) El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquél y las instituciones de las
Comunidades Autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la Real Academia
Española.
f) Los organismos públicos mencionados en las Disposiciones adicionales novena y décima, apartado 1, de la
Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado, así
como las entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las
entidades locales.
g) Las Agencias Estatales a que se refieren las Disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de la Ley
28/2006, de 18 de julio, de las Agencias estatales para la mejora de los servicios públicos, así como aquellos

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 Organismos públicos que estuvieran totalmente exentos de este Impuesto y se transformen en Agencias
estatales.
h) El Consejo Internacional de Supervisión Pública en estándares de auditoría, ética profesional y materias
relacionadas.

La exención total supone, como efecto fundamental, que los beneficiarios por ella están relevados de:
- La obligación de presentar declaración-liquidación por el IS.
- El cumplimiento de los requisitos contables y registrales.
- Darse de alta en el índice de entidades.
- Soportar retención por las rentas que obtengan.

2. Estarán parcialmente exentas del Impuesto:

- Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación el título II de la Ley 49/2002, de
régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo
- Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en el apartado anterior.
- Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.
- Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los sindicatos de trabajadores.
- Los fondos de promoción de empleo constituidos al amparo del artículo veintidós de la Ley 27/1984, sobre
reconversión y reindustrialización.
- Las Mutuas Colaboradoras de la Seguridad Social, reguladas en el texto refundido de la Ley General de la
Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994.
- Las entidades de derecho público Puertos del Estado y las respectivas de las Comunidades Autónomas, así como
las Autoridades Portuarias.
- Los partidos políticos, en los términos establecidos en la Ley Orgánica 8/2007, sobre financiación de los partidos
políticos.

La exención parcial permite la no tributación por el IS de determinadas rentas.

Además, existen otras exenciones objetivas, o de carácter técnico, consistentes en la exención en valores
representativos de los fondos propios de entidades y establecimientos permanentes
Los artículos 21 y 22 de la LIS establecen unos supuestos de exención para los dividendos o participaciones en
beneficios percibidos y para los beneficios obtenidos en la transmisión de participaciones, tanto de entidades
españolas como de extranjeras, así como de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un
establecimiento permanente. Con este método de exención se corrige, casi en su totalidad, la doble imposición
para las rentas amparadas en dichos supuestos, puesto que al aplicarse la exención a las rentas obtenidas y, por
lo tanto, no integrarse en la base imponible del IS, no se produce dicha doble imposición. Se diferencias dos
clases:

a) Dividendos y participaciones en beneficios (art 21.1 LIS). Regula la exención de los dividendos y
participaciones en beneficios procedentes de entidades tanto residentes como no residentes en España,
siempre y cuando se cumpla que el porcentaje de participación, directa o indirectamente, en el capital o en los
fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 %, y que la misma se posea de manera ininterrumpida durante
el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se mantenga
posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo (letra a). Adicionalmente, en el caso de
participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, se exige
que la entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o
análoga a este impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 % en el ejercicio en que se hayan obtenido los
beneficios que se reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de
exención, bonificación, reducción o deducción sobre aquellos (letra b). La exención aplicable alcanza, con
carácter general, para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2021, al 95 % de los
dividendos o participaciones en beneficios de entidades obtenidos, al tener que reducirse un 5 % en concepto
de gastos de gestión referidos a dichas participaciones.

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b) Rentas derivadas de la transmisión de participaciones (art 21 LIS) Contempla un régimen de exención aplicable a
la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos
establecidos para la exención de los dividendos, debiendo cumplirse el requisito relativo al porcentaje de
participación y al tiempo de tenencia, el día en que se produzca la transmisión, y el requisito exigido en el caso de
entidades no residentes relativo al tipo mínimo nominal del 10 %, en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia
de la participación. El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad,
separación del socio, fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global
de activo y pasivo. Para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2021, la exención analizada en
este apartado 3 alcanza al 95 % de la renta positiva obtenida en la transmisión de la participación en una entidad y
en el resto de los supuestos comentados. Por su parte, el apartado 6 del artículo 21 de la LIS está dedicado a
analizar el tratamiento a otorgar a las rentas negativas derivadas de la transmisión de las participaciones. En este
sentido, se señala que no tendrán la consideración de fiscalmente deducibles las rentas negativas derivadas de la
transmisión de la participación en una entidad que cumpla los requisitos establecidos en el apartado 3 de dicho
artículo, anteriormente señalados, o que en el caso de tratarse de participaciones en el capital o en los fondos
propios de entidades no residentes en territorio español, que no se cumpla el requisito de tributación mínima
establecido en el artículo 21.1 b) de la LIS.

c) Rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente. El artículo 22 de la LIS regula una
exención para las rentas positivas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente situado
fuera del territorio español, siempre y cuando el mismo haya estado sujeto y no exento a un impuesto de
naturaleza idéntica o análoga a este impuesto con un tipo nominal de, al menos, un 10 %. Estarán exentas,
igualmente, las rentas positivas derivadas de la transmisión de un establecimiento permanente o cese de su
actividad cuando se cumpla el requisito de tributación señalado. Por otra parte, la LIS no permite integrar en la
base imponible del impuesto las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento
permanente ni las derivadas de la transmisión de este. Únicamente serán fiscalmente deducibles las rentas
negativas generadas en caso de cese del establecimiento permanente. No obstante, en este caso, el importe de las
rentas negativas se minorará en el importe de las rentas positivas netas obtenidas con anterioridad y que hayan
tenido derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción para la eliminación de la doble
imposición, por el importe de esta.

Contribuyentes (art. 7 LIS).

Son contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.
b) Las sociedades agrarias de transformación.
c) Los fondos de inversión colectiva.
d) Las uniones temporales de empresas.
e) Los fondos de capital-riesgo.
f) Los fondos de pensiones.
g) Los fondos de regulación del mercado hipotecario.
h) Los fondos de titulización.
i) Los fondos de garantía de inversiones.
j) Las comunidades titulares de montes vecinales en mano.
k) Los Fondos de Activos Bancarios.

Se consideran residentes en territorio español (LIS art. 8) las entidades en las que concurra alguno de los siguientes
requisitos:
a) Que se hubiesen constituido conforme a las leyes españolas.
b) Que tengan su domicilio social en España.
c) Que tengan su sede de dirección efectiva en dicho territorio.

Se entiende que una entidad tiene la sede de dirección efectiva en el territorio español cuando radique en él la
dirección efectiva y el control de sus actividades.

La Administración tributaria podrá presumir que una entidad radicada en algún país o territorio de nula tributación
tiene su residencia en territorio español cuando sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en
bienes situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio español, o cuando su actividad principal se

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desarrolle en éste, salvo que dicha entidad acredite que su dirección y efectiva gestión tienen lugar en aquel país o
territorio, así como que la constitución y operativa de la entidad responde a motivos económicos válidos y razones
empresariales sustantivas distintas de la gestión de valores u otros activos.

Se considera domicilio fiscal de los sujetos pasivos residentes en territorio español:

a) Su domicilio social, si centralizan en éste la gestión administrativa y la dirección de sus negocios.
b) Donde centralicen la gestión administrativa o la dirección de los negocios de la sociedad.
c) En otro caso, el lugar donde radique el mayor valor del inmovilizado de la entidad.

Período impositivo y devengo del impuesto (arts.27 y 28 LIS)

Período impositivo
Regla general: El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la sociedad, y no puede exceder de 12
meses.
El ejercicio social puede o no coincidir con el año natural. Las entidades pueden elegir libremente la fecha de cierre
de su ejercicio económico en sus estatutos; en su defecto se entiende finalizado el 31 de diciembre.
En resumen: La duración del periodo impositivo puede ser:
a) Doce meses
a.1. coincidente con el año natural
a.2. no coincidente con el año natural
b) Inferior a doce meses
Reglas particulares: Aunque no haya finalizado el ejercicio económico, el periodo impositivo se entiende concluido
en los siguientes casos:
a) Cuando la entidad se extinga. Se entiende producida la extinción cuando tenga lugar el asiento de cancelación
de la sociedad en el Registro Mercantil, estando en consecuencia, obligada a presentar su declaración en el
plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a dicho asiento de cancelación.
b) Cuando tenga lugar un cambio de residencia de la entidad residente en territorio español al extranjero.
c) Cuando se produzca la transformación de la forma jurídica de la entidad y ello determine la no sujeción al
Impuesto sobre Sociedades de la entidad resultante.
d) Cuando se produzca la transformación de la forma societaria de la entidad, o la modificación de su estatuto o de
su régimen jurídico, y ello determine la modificación de su tipo de gravamen o la aplicación de un régimen
tributario distinto.
En ningún caso, el periodo impositivo puede exceder de doce meses.

Devengo
El impuesto sobre Sociedades se devenga el último día del periodo impositivo.

Exigibilidad (LIS Art 124).

La declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la
conclusión del período impositivo.
Si al inicio del indicado plazo no se hubiera determinado por el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas la
forma de presentar la declaración de ese período impositivo, la declaración se presentará dentro de los 25 días
naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determine dicha forma de presentación. No
obstante, en tal supuesto el contribuyente podrá optar por presentar la declaración en el plazo al que se refiere el
párrafo anterior cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período
impositivo precedente.

Imputación temporal. (LIS art. 11) Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se
imputarán al período impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con
independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros.
Principio de inscripción contable. Los gastos no serán deducibles en periodos impositivos anteriores a su
imputación a la cuenta de pérdidas y ganancias o a una cuenta de reservas, si así lo permite una norma legal o
reglamentaria. No obstante, se establece una excepción: las amortizaciones de los elementos que pudieran
amortizarse libremente y a los que sea aplicable la amortización acelerada. La LIS establece las normas a seguir en
caso de discrepancia entre el principio del devengo y el de inscripción contable:
1. Si hay discrepancia entre el principio del devengo y el de inscripción contable, prevalece el del devengo, es
decir, si hay algún gasto o ingreso que fiscalmente corresponda a un periodo impositivo diferente, se

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 imputará desde el punto de vista fiscal al periodo que corresponda según la LIS, efectuándose, por tanto,
los correspondientes ajustes.
2. Prevalece el principio de inscripción contable en dos casos:
- Cuando un gasto se contabilice en periodo impositivo posterior a aquel en que se hubiera devengado, se
imputará fiscalmente en el que figure contabilizado.
- Cuando un ingreso se contabilice en periodo impositivo anterior a aquel en que se hubiera devengado, se
imputará fiscalmente en aquel en el que figure contabilizado.
La prevalencia del principio de inscripción contable sobre el del devengo está condicionada, en ambos casos, a
un hecho: no puede derivarse una tributación inferior a la que hubiera correspondido de aplicar el principio
del devengo.
Los cargos o abonos a partidas de reservas, registrados como consecuencia de cambios de criterios contables,
se integrarán en la base imponible del período impositivo en que los mismos se realicen.

Existen algunas reglas particulares derivadas de los ajustes extracontables, que se desarrollan en el artículo 11 LIS,
pudiendo destacar la referida a las operaciones a plazo o con precio aplazado (LIS art.11.4), en las que las rentas se
entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, salvo que la
entidad decida aplicar el criterio del devengo. Debe tenerse en cuenta que contablemente deberá reconocerse la
totalidad del resultado en el momento de la venta, independientemente de que se haya cobrado o no la totalidad
del precio.

CUANTIFICACIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA

Esquema de la liquidación

RESULTADO CONTABLE
(+/-) Ajustes extracontables:
 Diferencias permanentes
 Diferencias temporarias (por la diferente valoración contable y fiscal de un activo, pasivo o
instrumento de patrimonio propio, si tienen incidencia en la carga fiscal futura)
= BASE IMPONIBLE PREVIA
(-) Reducciones en BI previa
(-) Compensación base imponible negativa de ejercicios anteriores
(- o +) Reserva de nivelación y/o Reserva de capitalización
= BASE IMPONIBLE
(X) Tipo de gravamen
= CUOTA ÍNTEGRA
(-) Deducciones por doble imposición
(-) Bonificaciones
= CUOTA ÍNTEGRA AJUSTADA POSITIVA
(-) Deducciones por inversiones, por creación de empleo y por contribuciones a sistemas de previsión
social empresarial
= CUOTA LÍQUIDA
(-) Retenciones e ingresos a cuenta
= CUOTA DEL EJERCICIO A INGRESAR O A DEVOLVER
(-) Pagos fraccionados
= CUOTA DIFERENCIAL
(+) Incremento por pérdida de beneficios fiscales de ejercicios anteriores
(+) Intereses de demora
(+) Abono de deducciones por insuficiencia de cuota
= LÍQUIDO A INGRESAR O A DEVOLVER

Base imponible (art. 10 LIS)

La base imponible está constituida por el importe de la renta obtenida en el período, impositivo minorada por la
compensación de bases imponibles negativas de períodos impositivos anteriores.
La renta se cuantifica partir del resultado contable, que se corregirá en función de las excepciones legalmente
tipificadas.

Las formas de determinar la base imponible son las siguientes:

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a) Régimen de estimación directa: Toma como punto de partida el resultado contable, que si fuera el caso habrá
de ser objeto de corrección dando lugar a los denominados ajustes extracontables.
b) Régimen de estimación objetiva: Aplicable para los casos contemplados en la normativa del IS. Su cálculo se
lleva a cabo, total o parcialmente, mediante la aplicación de signos, índices o módulos a los sectores de
actividad que se determinen. En la actualidad este régimen sólo se aplica a las entidades navieras en función
del tonelaje.
c) Régimen de estimación indirecta: Tiene carácter subsidiario, aplicable en los casos en los que la base imponible
no pueda determinarse por estimación directa. Su cálculo lo lleva a cabo la Administración aplicando
métodos indirectos.

Nos limitaremos al estudio detallado del régimen de estimación directa

RÉGIMEN DE ESTIMACIÓN DIRECTA.

De forma esquemática, la base imponible en el régimen de estimación directa se determina del siguiente modo:

Resultado contable
+/- Ajustes extracontables (correcciones al resultado contable)
= Base imponible previa
- Compensación bases imponibles negativas de ejercicios anteriores
= Base imponible

Resultado contable En este régimen es el resultado de aplicar al resultado contable los ajustes extracontables que
procedan. En consecuencia, al objeto de determinar la base imponible, el resultado contable es rectificado en los
casos en los que la normativa del IS disponga de un criterio diferente al establecido en la norma contable, por
cuanto en algunos casos existen diferencias entre los criterios contables y fiscales en cuanto a la valoración,
calificación e imputación temporal se algunos ingreses y gastos. La conciliación del resultado contable con las
normas que regulan la formación del resultado fiscal (es decir, con las normas que regulan la determinación de la
base imponible) debe realizarse por medio de ajustes extracontables, positivos o negativos, que pueden responder
a diferencias permanentes o temporales, esto es, en las primeras el ajuste fiscal no revierte a la base imponible en
ningún período impositivo posterior, mientras que sí revierten los ajustes procedentes de diferencias temporales.
El resultado contable se configura cono el punto de partida para el cálculo de la base imponible. A los efectos del
impuesto el documento contable más relevante es la cuenta de pérdidas y ganancias, a partir de cuyo resultado
contable se determina la base imponible.

Ajustes extracontables Tipos de ajustes extracontables.

Los desajustes que afectan al resultado fiscal de la cuenta de pérdidas y ganancias se producen por los siguientes
motivos:
a) Calificación. Determinados gastos o ingresos registrados en contabilidad no se califican como tales a efectos
de determinar la base imponible, ni en el ejercicio en que se devengan ni en otro posterior. Por ejemplo, los
gastos no deducibles.
b) Valoración. En ciertas operaciones la norma fiscal y contable difiere de su valoración. Por ejemplo,
determinadas operaciones societarias en donde los elementos transmitidos se valoran a efectos fiscales por
valores de mercado, tales como permutas, aportaciones no dinerarias, etc.
c) Imputación temporal. En otros casos, la norma fiscal se separa del principio del devengo como criterio de
imputación de ingresos y gastos, como es el caso de la imputación de las rentas por operaciones con precio
aplazado y la de gastos por adquisiciones de bienes mediante contratos de arrendamiento financiero, entre
otros.

Además, debe considerarse que las diferencias entre los criterios contables y fiscales se pueden clasificar:
- Si revierten o no con el paso del tiempo, en temporales y permanentes.
- Según el sentido del ajuste, en positivos o negativos.

Limitación a la deducibilidad de los gastos (Título IV, capítulo II LIS)

A) Amortizaciones (LIS art.12): Serán deducibles las cantidades que, en concepto de amortización del inmovilizado
material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación efectiva que sufran los
distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.

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Las adquisiciones de bienes del inmovilizado no se computan contablemente como gasto, sino cómo una inversión
que debe ser amortizada durante los ejercicios en los que es utilizada. Por tanto, desde el punto de vista contable
entendemos por amortización la representación contable de la pérdida de valor o depreciación de carácter
irreversible que experimente el activo no corriente o activo fijo.
La regla general admite los principios contables, precisando que el gasto por amortización es fiscalmente deducible
si cumple las siguientes condiciones:
a) Que se trate de bienes del activo fijo o no corriente, toda vez que la amortización persigue compensar su
depreciación. El activo circulante o corriente no es susceptible de amortización.
b) La amortización ha de recoger la depreciación efectiva anual de los elementos del activo fijo de la empresa,
valorados según su coste de adquisición, con inclusión de todos los gastos accesorios de compra hasta la
puesta en condiciones de funcionamiento de los bienes (transporte, instalación, etc.). De esta forma, al final
de su vida útil se debe haber recuperado la inversión inicial.
c) Para su consideración como partida deducible, la amortización debe encontrarse reflejada en contabilidad en
el ejercicio correspondiente. Excepciones: la libertad de amortización y la amortización acelerada.
d) Al final de la vida útil del activo, la suma de las amortizaciones practicadas no puede exceder del valor de
adquisición por el que figuren contabilizados los bienes amortizables.

En principio son amortizables los elementos que integran el activo fijo o no corriente de la empresa, tanto material
como intangible e inversiones inmobiliarias. Sin embargo, las distintas categorías de dicho activo presentan
peculiaridades específicas. Como excepciones al régimen general de amortización cabe enumerar los edificios y el
inmovilizado material en curso.

Respecto de las edificaciones, se establece expresamente que no es amortizable la parte del precio de adquisición
que corresponde al valor del suelo. Si dicho valor incluye costes de rehabilitación, estos costes sí son amortizables
y se excluyen del valor del suelo.

En cuanto a las inmovilizaciones en curso se señala, en el mismo sentido que mantienen los criterios contables,
que los elementos del inmovilizado material en curso empiezan a amortizarse desde su puesta en condiciones de
funcionamiento.

Los costes relacionados con grandes reparaciones se amortizan durante el período que medie hasta la gran
reparación.

El valor sobre el que gira la amortización es:

- Para el inmovilizado material e inversiones inmobiliarias, su precio de adquisición o coste de producción, que
incluye todos los gastos adicionales generados hasta su puesta en condiciones de funcionamiento. Por tanto,
existe coincidencia entre la norma contable y la fiscal;
- Para el inmovilizado intangible, su precio de adquisición o coste de producción. También existe coincidencia,
respecto de la base de la amortización, entre la norma contable y la fiscal.

Sistemas de amortización. Los sistemas admitidos por la norma fiscal son:

- Amortización según tablas.
- Amortización degresiva.
- Plan especial formulado por el titular de la actividad y aprobado por la Administración tributaria
- Prueba de la depreciación efectiva sufrida por el elemento de que se trate, ejercicio a ejercicio.

a) Amortización según tabla de amortización establecida en la LIS. Este método se fundamenta en la aplicación de
los coeficientes de amortización fijados en la tabla recogida en el artículo 12.1 a) de la LIS. Dicha tabla establece
para cada elemento patrimonial un coeficiente de amortización lineal máximo y un periodo máximo de
amortización (del que se deriva el coeficiente de amortización lineal de carácter mínimo). Se entiende, por tanto,
cumplido el requisito de depreciación efectiva cuando se aplique cualquiera de estos dos coeficientes o cualquier
otro comprendido entre ellos.
Además, el reglamento del impuesto recoge dos especialidades respecto a la aplicación del método de tablas:
- Amortización de elementos utilizados en más de un turno diario. Se trata de un supuesto especial
dentro del régimen de amortización según la tabla de amortización para cubrir las situaciones de
utilización de elementos del inmovilizado en más de un turno normal de trabajo.
El artículo 4.2 del RIS indica una alternativa consistente en el cálculo de un nuevo coeficiente máximo.

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 Según dicho artículo, cuando un bien es utilizado en más de un turno diario de trabajo, el coeficiente
de amortización aplicable vendrá dado por la suma de:
o El coeficiente mínimo según tabla, es decir, el coeficiente que se deriva de aplicar el periodo
máximo de amortización.
o El resultado de multiplicar la diferencia entre el coeficiente de amortización lineal máximo y el
mínimo por el cociente entre las horas diarias habitualmente trabajadas y ocho horas.
- Amortización de elementos patrimoniales adquiridos usados. Cuando se trata de elementos patrimoniales
del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias usados, definidos estos como aquellos que no sean
puestos en condiciones de funcionamiento por primera vez, el cálculo de la amortización podrá
efectuarse por cualquiera de los métodos existentes, si bien, el artículo 4.3 del RIS establece varias
alternativas, aplicables a opción del contribuyente, para la determinación de la amortización fiscalmente
deducible por el método de tabla. Una de ellas calcula la amortización sobre el precio de adquisición del
elemento usado. La otra, en cambio, se basa en el precio de adquisición o coste de producción originario
del bien.

b) Amortización según porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización. Se encuentra regulado en la
letra b) del artículo 12.1 de la LIS y en el artículo 5 del RIS. Tal y como su propio nombre indica, se trata de aplicar
un porcentaje constante sobre la base de amortización de cada ejercicio, constituida esta por el valor pendiente de
amortización. Es por esto por lo que este método determina cuotas de amortización decrecientes. Los pasos a
seguir para su cálculo son:
 El contribuyente escogerá el periodo en el cual desea amortizar el bien. Dicho periodo estará
comprendido, como límite superior, por el que fije la tabla de amortización, y como límite inferior, por el
tiempo en el cual estaría amortizado el correspondiente bien en caso de aplicar el coeficiente máximo
que para el mismo fija la tabla.
 Escogido el periodo, determinamos el coeficiente de amortización lineal como resultado de dividir 100
entre el número de años escogido. El coeficiente de amortización lineal elegido se ponderará en función
de los siguientes parámetros:
o Periodo de amortización inferior a cinco años: 1,5.
o Periodo de amortización igual o mayor a cinco años e inferior a ocho: 2,0.
o Periodo de amortización igual o mayor a ocho años: 2,5.
 El coeficiente así obtenido no podrá ser menor del 11 %.
 El coeficiente obtenido se aplicará sobre el valor pendiente de amortización, obteniendo así la cuota
correspondiente. El valor pendiente de amortización será la diferencia entre el valor de adquisición y la
amortización practicada hasta ese ejercicio.
 El saldo pendiente de amortizar en el último periodo de vida útil se amortizará íntegramente en ese
periodo.
Este método de amortización no será aplicable a edificios, mobiliario y enseres.

c) Método de números dígitos. Se encuentra regulado en la letra c) del artículo 12.1 de la LIS y en el artículo 6 del
RIS. Dicho método permite determinar cuotas de amortización tanto decrecientes como crecientes. Los pasos a
seguir para su cálculo son:
 La sociedad escogerá el periodo en el que se desea amortizar el bien, que podrá ser cualquiera de entre
los comprendidos entre el mínimo y el máximo según tabla de amortización.
 Se calcula la suma de dígitos. Para ello, previamente se asigna un valor numérico, a partir de la unidad, a
cada uno de los años en los que se vaya a amortizar el elemento patrimonial. La suma de dichos valores
determinará la suma de dígitos.
 A continuación, dividiremos el valor a amortizar entre la suma de dígitos obtenida, determinándose así la
cuota por dígito.
 La cuota de amortización anual se obtendrá como resultado de multiplicar la cuota por dígito por el valor
numérico que corresponda a cada periodo.
o Si la asignación de cada valor numérico a cada uno de los años de la vida útil se realiza de forma
creciente, obtendremos cuotas de amortización crecientes.
o En caso contrario, y por tanto, orden decreciente, obtendremos unas cuotas de amortización por
números dígitos decrecientes.
Este método de amortización no será aplicable a edificios, mobiliario y enseres.

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 d) Planes de amortización. Para los supuestos en los que el contribuyente considere que la depreciación
efectiva de alguno de los elementos de su inmovilizado material, intangible y de inversiones inmobiliarias no
se corresponde con la amortización que pudiera resultar de la aplicación de los métodos anteriormente
estudiados, la Administración ofrece la posibilidad de computar como amortización el importe de dicha
depreciación. Para ello, deberá formularse un plan de amortización que tendrá que ser aceptado por esta.

Amortización del inmovilizado intangible. La LIS indica que el inmovilizado intangible se amortizará
atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda estimarse de manera fiable, la amortización será
deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe. Por su parte, la amortización del
fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

Libertad de amortización. No obstante lo anteriormente expuesto, el artículo 12.3 de la LIS señala la

posibilidad de amortizar libremente los siguientes elementos:

- Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades
anónimas laborales y de las sociedades limitadas laborales, afectos a la realización de sus actividades,
adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales.
- Los elementos del inmovilizado material e intangibles afectos a las actividades de investigación y
desarrollo, excluidos los edificios. Los edificios pueden amortizarse de forma lineal durante un periodo de
10 años, en la parte en que se hallen afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
- Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las
amortizaciones de los elementos que disfruten de libertad de amortización.
- Los elementos de inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de
explotaciones asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de
modernización de las explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la
fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.
- Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el
límite de 25.000 euros referido al periodo impositivo.
Estamos pues ante una libertad de amortización que permite que la sociedad decida libremente en cada ejercicio
las dotaciones a la amortización que tendrán la consideración de fiscalmente deducibles.

Amortización de bienes adquiridos mediante contrato de arrendamiento financiero. El artículo 106 de la LIS
recoge un régimen especial para determinados contratos de arrendamiento financiero que viene a suponer un
verdadero beneficio fiscal, puesto que va a permitir una amortización acelerada de los bienes adquiridos. Para la
aplicación de dicho incentivo se exige el cumplimiento de determinados requisitos subjetivos, así como objetivos.

El resultado de aplicar cualquiera de estos sistemas elegidos por la norma fiscal, se presume que responde a la
depreciación efectiva del elemento, sin necesidad de su justificación.
Los sistemas expuestos son los que podríamos denominar ordinarios. Junto a ellos cabe señalar otras modalidades
o supuestos especiales (libertad de amortización, activos usados, etc.).

B) Pérdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales. (LIS art.13)
Serán deducibles los deterioros de créditos por insolvencia cuando en el momento del devengo del Impuesto
concurra alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación.
b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso.
c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes.
d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o
procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos:
1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de
un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía.
2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en
situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez.
3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores.

9
 No serán deducibles:
a) Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible,
incluido el fondo de comercio.
b) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos
propios de entidades respecto de la que se den las siguientes circunstancias:
1.ª que, en el período impositivo en que se registre el deterioro, no se cumpla el requisito establecido en
la letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS
2.ª que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en
territorio español, en dicho período impositivo se cumpla el requisito establecido en la letra b) del
apartado 1 del citado artículo.
c) Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda.

Para que las pérdidas por deterioro y provisiones tengan la consideración de deducibles, con carácter general han
de cumplir una serie de reglas y requisitos.

C) Provisiones y otros gastos (LIS art.14). Pueden definirse como pasivo respecto de los que existe incertidumbre
sobre su cuantía o vencimiento, pero no sobre su existencia. Desde el punto de vista contable y según el PGC, toda
provisión debe responder a una obligación actual derivada de un suceso pasado, cuya cancelación sea probable
que origine una salida de recursos y su importe pueda medirse con facilidad. Por tanto, tendrán la consideración
de provisión los elementos de pasivo, indeterminados respecto a su importe y fecha en la que se cancelarán.
Añadir, además, que dichas provisiones pueden venir determinadas por una disposición legal o contractual o por
una obligación implícita o tácita.

Las provisiones obedecen al principio de prudencia valorativa. Se contabilizarán únicamente los beneficios
obtenidos hasta la fecha de cierre del ejercicio, mientras que los riesgos con origen en el ejercicio o en otro
anterior se contabilizarán en cuanto sean conocidos, incluso si sólo se conocieran entre la fecha de cierre de las
cuentas anuales y la fecha en que éstas se formulen.

Frente a este concepto de provisión proporcionado por la normativa contable, la normativa reguladora del
impuesto sobre sociedades establece un carácter más restrictivo, dado el hecho de que una provisión
contabilizada puede no ser gasto deducible fiscalmente. Si bien, mientras que una provisión no esté contabilizada,
nunca podrá ser gasto deducible desde un punto de vista fiscal.

No son deducibles hasta que se produzca la aplicación a su finalidad:

1. Las relativas a retribuciones y otras prestaciones al personal (salvo contribuciones a planes de pensiones).
2. Las concernientes a cumplimientos de contrato que excedan de los beneficios económicos que se
esperan.
3. Las derivadas de reestructuraciones (salvo por obligación real o contractual).
4. Las relativas a devoluciones de ventas.
5. Las de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como
fórmula de retribución (p.e., planes sobre acciones).
Las provisiones para actuaciones medioambientales serán deducibles cuando se correspondan a un plan
formulado por el sujeto pasivo y aprobado por la Administración.

D) Gastos no deducibles (LIS art.15). De acuerdo con los criterios del PGC, el resultado de la empresa se obtiene por
diferencia entre las ventas e ingresos y las compras y gastos devengados en el ejercicio.

Los gastos tienen, en general, el carácter de deducibles fiscalmente; no obstante, la norma fiscal pormenoriza de
forma expresa una serie de gastos que no tienen la consideración de deducibles por alguno de los siguientes
motivos:
- Forman parte de la renta de la sociedad, por lo que no pueden recibir el tratamiento de coste para su obtención;
- Suponen una pérdida real, pero la ley las considera expresamente no deducibles; o
- Constituyen saneamiento de activos.

Para que sean admitidos como partidas deducibles, los gastos deben cumplir las siguientes condiciones:
– Justificación mediante el correspondiente documento o factura

10
 – Contabilización
– Imputación
– Necesidad para la obtención de ingresos

Justificación. Los gastos deben ser susceptibles de su oportuna y suficiente justificación, que se debe realizar
mediante el correspondiente documento o factura. Para la determinación de las bases tributarias en general -no
sólo para el IS-, los gastos necesarios para la obtención de los ingresos deben justificarse mediante factura
completa, entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación. Los
requisitos específicos para considerar la factura completa se contienen en el Reglamento de facturación aprobado
por RD 1619/2012. Esta misma norma enuncia una serie de operaciones exceptuadas de la obligación genérica de
facturación.

Contabilización. El gasto debe estar contabilizado, bien en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de
reservas, si así lo establece una norma legal o reglamentaria. Así resulta inevitablemente del propio régimen de
determinación de la base imponible que, con carácter general, se efectúa mediante estimación directa por
diferencia entre ingresos y gastos, lo que exige la llevanza de contabilidad.

La contabilización del gasto pone de manifiesto un requisito adicional: que el gasto ha de ser efectivo, esto es,
debe responder a una operación efectivamente realizada. Por ello no son admisibles gastos manifestados por
simples anotaciones contables que responden a operaciones ficticias.

Imputación. Los gastos deben ser objeto de imputación en el ejercicio en que se devengan. Tal afirmación no
excluye la posibilidad de reconocer criterios distintos de imputación temporal, con determinados requisitos.

Necesidad. No existe en la norma fiscal el requisito de la necesidad del gasto para su deducibilidad, si bien tiene
que estar relacionado con los ingresos de forma directa o indirecta. Todo gasto contabilizado de acuerdo con el
principio de devengo que responda a una operación efectiva es deducible, salvo que el gasto en particular caiga en
algún precepto contenido expresamente en la norma que limite, total o parcialmente, su deducibilidad.

No tienen consideración de gastos deducibles los siguientes:

a) Los que representen una retribución de los fondos propios.
b) Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades.
c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por
declaración extemporánea sin requerimiento previo.
d) Las pérdidas del juego.
e) Los donativos y liberalidades. No se entenderán comprendidos los gastos por atenciones a clientes o
proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la
empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de
servicios, ni los que se hallen correlacionados con los ingresos. No obstante, los gastos por atenciones a
clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de
negocios del período impositivo. Tampoco las retribuciones a los administradores por el desempeño de
funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad.
f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
g) Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas, directa o indirectamente, con personas o
entidades residentes en países o territorios calificados como paraísos fiscales, o que se paguen a través de
personas o entidades residentes en estos, excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado
responde a una operación o transacción efectivamente realizada.
h) Los gastos financieros devengados en el período impositivo, derivados de deudas con entidades del grupo
según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio.
i) Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil, aun
cuando se satisfagan en varios períodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, del mayor de los
siguientes importes:
1.º 1 millón de euros.
2.º El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de
desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda
considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los
supuestos de despidos colectivos realizados de conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del

11
 Estatuto de los Trabajadores, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52 del
citado Estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de
producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado
Estatuto para el despido improcedente.
j) Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como
consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento
o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10%.

E) Limitación en la deducibilidad de gastos financieros. Limitación en la deducibilidad de gastos financieros (LIS

art.16). Las entidades pueden deducir los gastos financieros netos con el límite del 30% del beneficio operativo del
ejercicio. Estos conceptos se determinan de la siguiente forma:
- Gastos financieros netos: el exceso de gastos financieros respecto de los ingresos derivados de la cesión a
terceros de capitales propios devengados en el período impositivo, excluidos aquellos gastos financieros
derivados de deudas con entidades del grupo no deducibles, gastos correspondientes a operaciones realizadas
con personas o entidades residentes en paraísos fiscales, y gastos con personas o entidades vinculadas que no
generen ingreso, o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10%.
- Beneficio operativo: se determina a partir del resultado de explotación de la cuenta de Pérdidas y Ganancias del
ejercicio (determinado de acuerdo con el Código de Comercio y la contabilidad):
En todo caso, serán deducibles gastos financieros netos del período impositivo por importe de 1 millón de euros.

Reglas de valoración. (LIS art.17)

Regla general: Con carácter general los elementos patrimoniales deben valorarse, a efectos fiscales, de acuerdo
con los criterios establecidos en el Código de Comercio. Por tanto, el criterio coincide con el fijado en la norma
contable. Dicho valor es el precio de adquisición o coste de producción del elemento, minorado en las
amortizaciones y demás correcciones de valor que corrijan su valor por la pérdida por deterioro sufrida por los
elementos del activo.

Regla especial. Cuando se transmita un elemento patrimonial sin contraprestación dineraria, se valorarán, en
términos fiscales, por su valor de mercado. A efectos de determinar dicho valor de mercado pueden utilizarse
cualquiera de los métodos de valoración establecidos para las operaciones vinculadas.

Las operaciones en las que los elementos se valoran por su valor normal de mercado a efectos fiscales son las
siguientes:
a) Transmisiones y adquisiciones a título lucrativo.
b) Aportaciones no dinerarias efectuadas a sociedades y valores recibidos en contraprestación a dichas
aportaciones.
c) Disolución de sociedades, separación de socios, reducción de capital con devolución de aportaciones, reparto
de la prima de emisión y distribución de beneficios, en los que se transmitan elementos patrimoniales a los
socios.
d) Fusión, absorción y escisión, total o parcial, de sociedades, por las que se transmiten elementos patrimoniales
de unas sociedades a otras.
e) Operaciones de permuta.
f) Operaciones de canje o conversión.

Valoración en operaciones vinculadas. (LIS art.18)

Operaciones vinculadas son aquellas realizadas entre personas u entidades que tienen determinada vinculación
que pudiera conllevar que las mismas se realicen en condiciones diferentes a las del mercado, lo que puede
determinar una transferencia de beneficios de unas sociedades a otras.
Son operaciones vinculadas las efectuadas entre:
a) Una entidad y sus socios o partícipes. En esta relación la vinculación aparece cuando el porcentaje de
participación poseído es igual o superior al 5% con carácter general, o del 1% si se trata de entidades
cuyos valores cotizan en un mercado regulado (mercado oficial, como la bolsa, o mercado organizado de
valores no oficiales). Por debajo de estas participaciones las relaciones entre la entidad y sus socios o
partícipes se consideran como no vinculadas a todos los efectos.
b) Una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el ejercicio
de sus funciones.

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 c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por
consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.
d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.
e) Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un
grupo.
f) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por
consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas
entidades pertenezcan a un grupo.
g) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del
capital social o de los fondos propios.
h) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones
de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado,
participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.
i) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

Las operaciones vinculadas se valorarán por su valor de mercado, entendiéndose por tal aquel que se habría
acordado por personas o entidades independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia.
Es decir, se aplica el mismo criterio que establece la norma contable, por lo que si las partes operan y contabilizan
una operación por importes diferentes a los de mercado, la corrección de los valores pactados entre partes
vinculadas no es automática.

Efectos de la valoración contable diferente a la fiscal. (art. 20 LIS) Cuando un elemento patrimonial o un servicio
tengan diferente valoración contable y fiscal, la entidad adquirente de aquél integrará en su base imponible la
diferencia entre ambas, de la siguiente manera:
a) Tratándose de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período impositivo en que éstos
motiven el devengo de un ingreso o un gasto.
b) Tratándose de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en el período impositivo
en que éstos se transmitan o se den de baja.
c) Tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los períodos impositivos
que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los
referidos elementos, salvo que sean objeto de transmisión o baja con anterioridad, en cuyo caso, se integrará
con ocasión de la misma.
d) Tratándose de servicios, en el período impositivo en que se reciban, excepto que su importe deba incorporarse
a un elemento patrimonial en cuyo caso se estará a lo previsto en los párrafos anteriores.

Gastos financieros intragrupo no deducibles. No son deducibles los gastos financieros derivados de deudas con
entidades del grupo, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales
consolidadas, siempre que estas deudas contraídas sean para:
- La adquisición, a otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de
entidades.
- La realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo.
Se podrán considerar deducibles estos gastos si el sujeto pasivo acredita que existen motivos económicos válidos
para la realización de las operaciones citadas.

BASE IMPONIBLE PREVIA. Es la cifra que se alcanza después de haber aplicado al resultado contable los ajustes
extracontables acabados de mencionar.

BASE IMPONIBLE. Es el resultado de aplicar las siguientes reducciones a la base imponible previa
- Reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles (LIS art.23) Las rentas procedentes de
la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o
procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o
científicas, tendrán derecho a una reducción en la base imponible en el porcentaje que resulte de multiplicar
por un 60%.

- Obra benéfico-social de las cajas de ahorro y fundaciones bancarias. (LIS art.24) Serán deducibles fiscalmente
las cantidades que las cajas de ahorro y las fundaciones bancarias destinen de sus resultados a la financiación
de obras benéfico-sociales, de conformidad con las normas por las que se rigen.

13
 - Reserva de capitalización. (LIS art.25) Los contribuyentes que tributen al tipo de gravamen del 25%, las
entidades de nueva creación y las entidades que tributan al 30%, tendrán derecho a una reducción en la base
imponible del 10% del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que se cumplan determinados
requisitos. Su finalidad es incentivar la financiación propia por parte de las sociedades, al permitir minorar la
base imponible en el 10 % del importe del incremento de sus fondos propios, siempre que se cumplan los
siguientes requisitos:
a) Mantenimiento del incremento de los fondos propios de la entidad durante un plazo de cinco años desde el
cierre del periodo impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables.
b) Dotación de una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta
separación y título apropiado y será indisponible durante el plazo de mantenimiento de cinco años.
Dicha medida, que se establece sin exigencia relativa a la inversión de la reserva en ningún tipo de activos
específicos, presenta como límite máximo el 10 % de la base imponible positiva del periodo impositivo previa a
esta reducción, a la integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de la LIS (dotaciones por
deterioro de los créditos u otros activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados
con el contribuyente y de las aportaciones a planes de pensiones) y a la compensación de bases imponibles
negativas. No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades
pendientes podrán ser objeto de aplicación en los periodos impositivos que finalicen en los dos años
inmediatos y sucesivos al cierre del periodo impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción,
conjuntamente con la reducción que pudiera corresponder, en su caso, por aplicación de lo dispuesto en este
artículo en el periodo impositivo correspondiente, y con el límite anteriormente señalado.
El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios
existentes al cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo y los fondos propios existentes al inicio del
mismo, sin incluir los resultados del ejercicio anterior. Si bien, a los efectos de determinar el referido
incremento, no se tendrán en cuenta como fondos propios al inicio y al final del periodo impositivo, entre
otros, las aportaciones de los socios y las reservas de carácter legal o estatutario.

- Reserva de nivelación. Para las entidades de reducida dimensión que tributen al 25% acogidas al régimen
especial de incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión (art. 101 LIS), se establece otra
reducción a la base imponible del 10% de su importe, no pudiendo superar el importe de 1 millón de euros.
-
- Compensación de bases imponibles negativas (art.26 LIS). Las bases imponibles negativas podrán ser
compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos siguientes, sin establecer límite temporal
alguno, esto es, permite la minoración de los beneficios fiscales de un ejercicio con pérdidas fiscales de
ejercicios anteriores.
Existe un límite cuantitativo, que se sitúa en el 70 % de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de
capitalización y a su integración. No obstante, y en todo caso, se podrán compensar en el periodo impositivo
bases imponibles negativas hasta el importe de 1.000.000 de euros o la parte proporcional en el caso en el que
el periodo impositivo sea inferior al año.
Cabe señalar, por otra parte, que junto al régimen general de compensación de las bases imponibles negativas
expuesto, la disposición adicional decimoquinta de la LIS ha establecido unos límites diferenciados y aplicables
a las grandes empresas para periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016.

Cuota íntegra del impuesto (LIS art.30)

Será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen
Tipo de gravamen (LIS art.29)
- Tipo general: 25%.
- 15%. Entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período
impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente: (No resultará de aplicación a aquellas
entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial).
- 20%. Sociedades cooperativas fiscalmente protegidas.
- 30%. Cooperativas de crédito y cajas rurales tributarán al tipo general, excepto por lo que se refiere a los
resultados extracooperativos.
- 10%. Entidades a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de
régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
- Tributarán al tipo del 1%:

14
a) Las sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de
Instituciones de Inversión Colectiva´.
b) Los fondos de inversión de carácter financiero.
c) Las sociedades de inversión inmobiliaria y los fondos de inversión inmobiliaria.
d) Las sociedades de inversión inmobiliaria y los fondos de inversión inmobiliaria regulados en la Ley de
Instituciones de Inversión Colectiva en determinados casos.
e) El fondo de regulación del mercado hipotecario, establecido en el artículo veinticinco de la Ley 2/1981, de 25 de
marzo, de regulación del mercado hipotecario.
- 0%: Los fondos de pensiones regulados en el texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de
Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.
- 30%: Entidades de crédito, así como las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación
de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos en los términos establecidos en la Ley 34/1998,
de 7 de octubre, del sector de hidrocarburos.

La cuantía resultante de aplicar el tipo de gravamen de la entidad sobre la base imponible positiva obtenida en el
período impositivo. Por consiguiente, el resultado siempre será:
- Positivo. Cuando así lo sea la base imponible.
- Cero. Si la base imponible es cero o negativa
Existe una tributación mínima en el caso de contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos
de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo o que
tributen en el régimen especial de consolidación fiscal, de modo que la cuota líquida no podrá ser inferior al
resultado de aplicar el 15% a la base imponible, minorada o incrementada, en su caso y según corresponda, por las
cantidades derivadas del artículo 105 LIS (Artículo 30 bis LIS)

CUOTA ÍNTEGRA AJUSTADA POSITIVA

Una vez calculada la cuota íntegra del impuesto, se lleva a cabo la aplicación de las siguientes deducciones y
bonificaciones, lo que dará lugar a la cuota ajustada positiva:

La deducción por doble imposición internacional (LIS art.31 y 32) El problema principal que plantean las rentas
obtenidas en el extranjero proviene del exceso de imposición que soportan las mismas, al ser objeto de imposición
en diferentes países atendiendo al Estado fuente de las mismas, y que vuelven a ser objeto de imposición al
integrarse en la base imponible del IS en la entidad perceptora residente en España, por tratarse del Estado de
residencia de la entidad. Los artículos 31 y 32 de la LIS tratan de corregir esta doble imposición generada. En
concreto, el primero de ello trata de evitar la doble imposición jurídica y el segundo la doble imposición económica
internacional sobre dividendos y participaciones en beneficios, configurándose los mismos como un método
alternativo a la exención regulada en los artículos 21 y 22 de la LIS. Este tratamiento se enmarca en un sistema de
corrección de la doble imposición basado en deducciones en la cuota, esto es, integrando en la base imponible las
rentas obtenidas, pero permitiendo una deducción sobre la cuota íntegra resultante.

a) Deducción para evitar la doble imposición jurídica: impuesto soportado por el contribuyente (art. 31 de la LIS)
Trata de corregir la doble imposición jurídica, es decir, el hecho de que una renta obtenida por un contribuyente
del impuesto sea gravada en dos Estados diferentes. Consiste en que cuando en la base imponible del
contribuyente se integren rentas positivas obtenidas y gravadas en el extranjero, se deducirá de la cuota íntegra la
menor de las dos cantidades siguientes:
- El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a
este impuesto, si bien no podrán deducirse los impuestos que no se hubieran pagado como consecuencia de
una exención, bonificación o cualquier otro beneficio fiscal. En los casos en los que fuera aplicable un convenio
para evitar la doble imposición, la deducción no podría superar al impuesto que resultara de dicho convenio.
- El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubiesen
obtenido en territorio español.
No obstante, en el caso en el cual el importe satisfecho en el extranjero sea superior a la deducción por doble
imposición internacional aplicable, dicho exceso tendrá la consideración de gasto deducible, siempre que se
corresponda con la realización de actividades económicas en el extranjero.

b) Deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y participaciones en beneficios
(art. 32 de la LIS) Trata de corregir la doble imposición económica, resultado del hecho de que una misma renta es
objeto de imposición en dos sujetos en dos Estados diferentes. Regula una deducción en caso de percibir

15
dividendos o participaciones en los beneficios pagados por una entidad no residente en territorio español, siempre
que se cumpla una serie de requisitos relativos al porcentaje de participación (al menos del 5 %) y al periodo de
tenencia de la misma (un año ininterrumpido). En concreto, permite deducir el impuesto efectivamente pagado
por la entidad no residente en territorio español respecto de los beneficios con cargo a los cuales se abonan los
dividendos.

Estas deducciones, conjuntamente, no podrán exceder de la cuota íntegra que correspondería pagar en España por
estas rentas si se hubieren obtenido en territorio español. A este respecto, ha de tenerse en cuenta que para
calcular dicha cuota íntegra los dividendos o participaciones en los beneficios se reducirán, con carácter general,
en un 5 % en concepto de gastos de gestión referidos a dichas participaciones.
Por último, en los mismos términos que en los establecidos para la deducción por doble imposición internacional
jurídica, las cantidades que no hayan podido ser aplicadas por insuficiencia de cuota podrán deducirse en los
periodos impositivos siguientes y el derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación
de las deducciones por doble imposición aplicadas o pendientes de aplicar prescribe a los 10 años.

c) Límite cuantitativo aplicable a las grandes empresas (disp. adic. decimoquinta de la LIS). Atendiendo a lo anteriormente
expuesto, las deducciones estudiadas se podrán aplicar hasta el importe de la cuota íntegra. No obstante, se
establece una excepción para las entidades con un importe neto de la cifra de negocios de al menos 20 millones de
euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en la que se inicie el periodo impositivo. Para estas entidades se
limita la aplicación de las deducciones para evitar la doble imposición internacional previstas en los artículos 31 y
32 de la LIS, las cuales de manera conjunta no podrán exceder del 50 % de la cuota íntegra del contribuyente.

Bonificaciones en la cuota. (LIS art.33 y 34) La existencia de estas bonificaciones está basada en razones de política
económica o social, según los casos, que aconsejan disminuir la tributación de ciertos sujetos pasivos o
determinados rendimientos.
Las bonificaciones suponen una minoración de la cuota íntegra derivado de la aplicación de un porcentaje sobre la
misma. En los casos de insuficiencia de cuota íntegra, no se podrán trasladar para su cómputo en ejercicios
futuros.
Clases de Bonificaciones:
1. Rentas obtenidas en Ceuta o Melilla por entidades que operen efectiva y materialmente en dichos territorios.
50% de la parte de cuota íntegra.
2. Bonificación por prestación de servicios públicos locales. Tendrá una bonificación del 99% la parte de cuota
íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación

Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades.- Las deducciones tienen una naturaleza
diferente a la de las bonificaciones, ya que, las deducciones pretenden un objetivo claro de técnica impositiva,
mientras que las bonificaciones lo que pretenden es incentivar determinados comportamientos económicos.
1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. (LIS art.35)
a. Deducción por actividades de investigación y desarrollo. La base de la deducción estará constituida por el
importe de los gastos de investigación y desarrollo y, en su caso, por las inversiones en elementos de
inmovilizado material e intangible excluidos los edificios y terrenos. El porcentaje de deducción es el 25% de los
gastos efectuados en el período impositivo por este concepto y el 8 por ciento de las inversiones en elementos
de inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios y terrenos, siempre que estén afectos
exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo.
b. Deducción por actividades de innovación tecnológica. La realización de actividades de innovación tecnológica
dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra. La base de la deducción estará constituida por el
importe de los gastos del período en actividades de innovación tecnológica. El porcentaje de deducción es el
12% de los gastos efectuados en el período impositivo por este concepto.
2. Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de
artes escénicas y musicales. (LIS art.36)
a. Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de
ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción
industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 20% respecto del primer millón de base
de la deducción y del 18 % sobre el exceso de dicho importe.
b. Los productores registrados en el Registro de Empresas Cinematográficas del Ministerio de Educación,
Cultura y Deporte que se encarguen de la ejecución de una producción extranjera de largometrajes

16
 cinematográficos o de obras audiovisuales que permitan la confección de un soporte físico previo a su
producción industrial seriada tendrán derecho una deducción del 15% de los gastos realizados en territorio
español, siempre que los gastos realizados en territorio español sean, al menos, de 1 millón de euros.
c. Los gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales
tendrán una deducción del 20%.
3. Deducciones por creación de empleo (LIS art.37) Las entidades que contraten a su primer trabajador a través de
un contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores que sea menor de 30 años, podrán
deducir de la cuota íntegra la cantidad de 3.000 euros.
Las entidades que tengan una plantilla inferior a 50 trabajadores en el momento en que concierten contratos de
trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores con desempleados beneficiarios de una prestación
contributiva por desempleo, podrán deducir de la cuota íntegra el 50%del menor de los siguientes importes:
a) El importe de la prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir en el momento
de la contratación.
b) El importe correspondiente a doce mensualidades de la prestación por desempleo que tuviera reconocida.
4. Deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad (LIS art.38)
Serán deducibles de la cuota íntegra las siguientes cantidades por cada persona/año de incremento del promedio
de plantilla, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del período inmediato anterior:
9.000.-€ por cada trabajador con discapacidad en un grado igual o superior al 33% e inferior al 65%
12.000.-€ por cada trabajador con discapacidad en un grado igual o superior al 65%

Deducción por inversiones realizadas por las autoridades portuarias.- La LIS establece que las autoridades
portuarias podrán deducir de la cuota íntegra, entre otros, las inversiones y gastos relacionados con la
infraestructura y los servicios de control del tráfico marítimo, los accesos terrestres viarios y ferroviarios de
servicio público general, las infraestructuras de protección y resistencia contra condiciones climáticas extremas
cuyos beneficiarios no sean principalmente los usuarios del puerto o los servicios e infraestructuras sanitarias para
la atención a personas en situaciones de vulnerabilidad, siempre y cuando las infraestructuras no se utilicen para
actividades económicas del puerto.

Cuota íntegra ajustada positiva (LIS art. )

Tras el desarrollo de todo este proceso habremos obtenido la cuota íntegra ajustada positiva (cuota líquida). Si el
resultado fuese negativo, la deducción que no pudiera aplicarse por exceder de la cuota cero, representa un
“crédito”, trasladable a períodos impositivos posteriores, por cuanto en el propio período impositivo en el que se
genera el derecho a la deducción no puede aplicarse en su totalidad por insuficiencia de cuota líquida.

Así pues, sintetizando, el resultado de minorar la cuota íntegra con las deducciones por doble imposición, las
bonificaciones y las deducciones indicadas será la cuota líquida, es el Impuesto sobre beneficios a pagar en el
ejercicio. Como consecuencia de la aplicación de las citadas deducciones y bonificaciones, la cuota líquida no
puede resultar negativa. Las deducciones que no se puedan aplicar por insuficiencia de cuota íntegra en el ejercicio
se podrán aplicar en los siguientes durante el plazo indicado para cada tipo de deducción. No así las bonificaciones,
que si no se aplican en el mismo ejercicio en que se generan, se pierden.

Cuota diferencial
Es el resultado de aplicar a la cuota íntegra ajustada positiva, si procede, las retenciones, pagos fraccionados e
ingresos a cuenta realizados durante el período impositivo. La normativa del IS considera deducibles de la cuota
íntegra los siguientes pagos a cuenta (LIS art 41):
- Las retenciones en el caso de rentas satisfechas en metálico
- Los ingresos a cuenta en el caso de rentas satisfechas o abonadas en especie
- Los pagos fraccionados.

El resultado del proceso anterior es la cantidad líquida a ingresar o a devolver del período impositivo.

Por último, si hubiere lugar a ello, a la cuota diferencial habrán de adicionarse los incrementos por pérdida de
incentivos fiscales aplicados en ejercicios anteriores, tales como deducción por reinversión, deducción por
inversiones en determinadas actividades, etc., y los intereses de demora correspondientes, determina el importe
del líquido a ingresar o a devolver a la empresa, según sea positivo o negativo respectivamente.

Gestión del impuesto

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Declaración A diferencia de lo que sucede en otras figuras tributarias, la declaración del IS no tiene un plazo de
presentación único para todos los contribuyentes, sino que cada sujeto pasivo tiene su propio plazo, en función de
la fecha en que concluya su período impositivo.
La presentación de la declaración deberá efectuarse dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses
posteriores a la conclusión del período impositivo. Por consiguiente, como regla general, cuando se trate de
sujetos pasivos cuyo ejercicio económico coincida con el año natural, el plazo de presentación de declaraciones
queda fijado en los veinticinco primeros días naturales del mes de julio.

Retenciones e Ingresos a cuenta. - (LIS art.41) La normativa del IS establece la obligación de retener e ingresar en el
Tesoro una cuantía, como pago a cuenta del impuesto personal de su perceptor, a cargo de determinadas
personas o entidades, en la medida en que abonen ciertas categorías de rentas.

Están obligados a retener e ingresar a cuenta:

- Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas
al IS.
- Las personas físicas respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades económicas,
así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español que operen en él
mediante establecimiento permanente.
- El representante que actúe en nombre de la entidad aseguradora que opere en régimen de libre prestación de
servicios, en relación con las operaciones que se realicen en España.

La obligación principal del retenedor es la de ingresar las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener,
con independencia de que se haya practicado o no la retención. Pero, además del ingreso, los sujetos pasivos
tienen una serie de obligaciones accesorias, como la de presentar una declaración de las cantidades retenidas, en
el plazo, forma y lugar que determine el Ministerio de Economía y Hacienda. Si no se hubiera producido ninguna
retención, no será necesario presentar una declaración negativa. Asimismo, estarán obligados a expedir una
certificación acreditativa de la retención practicada o de otros pagos a cuenta efectuados.

El porcentaje de retención o ingreso a cuenta será el siguiente:

a) Con carácter general, el 19%.
Cuando se trate de rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos
situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias, obtenidas por entidades domiciliadas en dichos territorios o
que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal, dicho porcentaje se dividirá por dos.
b) En el caso de rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del
consentimiento o autorización para su utilización, el 24%.
c) En el caso de premios de loterías y apuestas que, por su cuantía, estuvieran sujetos y no exentos del
gravamen especial de determinadas loterías y el 20%. En este caso, la retención se practicará sobre el
importe del premio sujeto y no exento, de acuerdo con la referida disposición.

Pagos fraccionados (Del 1 al 20 de abril, octubre y diciembre)

Existen dos modalidades:
1ª Modalidad. Consiste en efectuar por las entidades sujetas a esta obligación, dentro de los 20 primeros días
naturales de los meses de abril, octubre y diciembre, un pago fraccionado del 18% de la cuota íntegra
correspondiente al último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración esté vencido el día
uno de los citados meses, minorado en las deducciones y bonificaciones que le fueran de aplicación al
contribuyente, así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél.
2ª Modalidad. Consiste en determinar el importe de los pagos a realizar, partiendo de la base imponible de los 3,
9 u 11 primeros meses de cada año natural. La cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a la
base el porcentaje que resulte de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen redondeado por defecto. De la
cuota resultante se minorarán las bonificaciones, retenciones o ingresos a cuente practicados sobre los
ingresos del contribuyente, y los pagos fraccionados correspondientes al periodo impositivo.

Para entidades que tributen al tipo general, el porcentaje de pago fraccionado será el 17% en 2016.
No tienen obligación de realizar pagos fraccionados las entidades que tributan al tipo del 1% (sociedades de
inversión de capital variable, sociedades de inversión inmobiliaria y fondos de inversión inmobiliaria, fondos de
pensiones).

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El ejercicio de la opción por esta otra alternativa de cálculo de los pagos se realiza por la entidad a través de la
correspondiente declaración censal (Modelo 036), dentro del mes de febrero del año natural en que deba surtir
efectos.
Ejercitada esta opción, todos los pagos fraccionados correspondientes al mismo período impositivo y siguientes
deben realizarse según esta modalidad. Se puede efectuar la renuncia a la aplicación de esta opción a través de la
correspondiente declaración censal en los mismos plazos establecidos para optar por esta modalidad para
determinar los pagos fraccionados.

Regímenes especiales
Los regímenes especiales del IS tienen por objeto regular la tributación de determinados sujetos pasivos por causa
de su peculiar naturaleza, de la especialidad de su objeto social o por la naturaleza de los hechos, actos u
operaciones que realizan. Estos regímenes especiales pueden ser aplicables tanto a personas físicas como a
jurídicas.

En puridad no todos los supuestos regulados se corresponden con auténticos regímenes especiales entendidos
como especialidades en la aplicación del impuesto, ya que en estos regímenes se establecen también en función
de la actividad desarrollada, o afectan exclusivamente al tratamiento de determinadas operaciones.

Estos regímenes especiales responden a diferentes razones y tienen orígenes diversos. En algunos casos, la
finalidad del legislador es ofrecer el régimen tributario que mejor se adapta a la estructura propia de la entidad,
como es el caso de las agrupaciones de interés económico o las uniones temporales de empresas. En otros
supuestos, el régimen especial responde a las particulares características de la actividad que realiza la empresa,
como es el caso del régimen previsto para la minería o la investigación o explotación de hidrocarburos. También se
prevén algunos regímenes con clara finalidad antielusiva, cuyo ejemplo más claro quizá sea el de transparencia
fiscal internacional. Por último, no faltan regímenes destinados a incentivar determinadas actividades, de los que
son un buen ejemplo los previstos para las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas o los incentivos
fiscales para las empresas de reducida dimensión.

Muy variados son, por otro lado, los elementos tributarios afectados por los regímenes especiales del IS,
principalmente en el ámbito de la cuantificación de la deuda tributaria. En unos casos se produce la imputación de
bases imponibles a sus socios o miembros o, por el contrario, la consolidación en una única liquidación de bases
individuales. En otros, se recoge un conjunto específico de exenciones o incluso se impide la aplicación de algunas
de ellas. También la tributación diferida de ciertas rentas se reconoce a algunas operaciones societarias.

Los sujetos pasivos a los que sea aplicable alguno de estos regímenes especiales deben tener en consideración las
disposiciones respectivas y, con carácter supletorio, las normas del régimen general del impuesto.

La Ley del IS contempla los siguientes:

- Agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas
- Entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda
- Sociedades y fondos de capital-riesgo y sociedades de desarrollo industrial regional
- Instituciones de Inversión Colectiva
- Régimen de consolidación fiscal
- Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de
domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a
otro de la Unión Europea
- Régimen fiscal de la minería
- Régimen fiscal de la investigación y explotación de hidrocarburos
- Transparencia fiscal internacional
- Incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión
- Régimen fiscal de determinados contratos de arrendamiento financiero
- Régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros
- Régimen de entidades parcialmente exentas
- Régimen de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común
- Régimen de las entidades navieras en función del tonelaje

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Adicionalmente, la nueva ley del IS mantiene la regulación separada de los siguientes regímenes especiales:
- Regímenes fiscales de cooperativas (L 20/1990)
- Sociedades anónimas cotizadas de inversión en el mercado inmobiliario (SOCIMI) (L 11/2009)
- Entidades sin fines lucrativos acogidas a la L 49/2002.

AGRUPACIONES DE INTERÉS ECONÓMICO, ESPAÑOLAS Y EUROPEAS, Y DE UNIONES TEMPORALES DE

EMPRESAS.- Se encuentran reguladas en la Ley 12/1991, de 29 de abril, de Agrupaciones de Interés Económico.
Estas agrupaciones, que tienen personalidad jurídica propia y carácter mercantil, tienen como finalidad facilitar la
actividad o mejorar los resultados de sus socios si actúan agrupados y no aisladamente.

Por su parte, las Uniones Temporales de Empresas (UTE) encuentran su regulación en la Ley 18/1982, de 26 de
mayo, sobre Régimen Fiscal de Agrupaciones y Uniones Temporales de Empresas y de las Sociedades de Desarrollo
Industrial. Estas uniones carecen de personalidad jurídica propia y se crean para facilitar la colaboración de
empresarios por cierto tiempo y para una finalidad concreta (desarrollo o ejecución de una obra, servicio o
suministro).

Básicamente, su régimen tributario es el conocido como transparencia fiscal: en principio estas entidades no
tributan por el IS pero deben imputar sus bases imponibles a sus socios o miembros, que a su vez las incluirán en
las bases imponibles de sus impuestos personales.

La razón de aplicar el régimen de transparencia a estas entidades no es la misma que justifica el régimen común de
transparencia, que no es otra que evitar elusiones mediante la interposición de sociedades. En este caso, la
transparencia responde a la finalidad de estas entidades que no es obtener lucro para ellas mismas, sino facilitar la
actividad económica de sus miembros o permitir una asociación temporal.

El régimen de la agrupación europea de interés económico encuentra su origen en el Reglamento 2137/1985, del
Consejo, de 25 de julio, desarrollado por la citada Ley 12/1991, de 29 de abril.

Las agrupaciones de interés económico españolas deben imputar su base imponible, ya sea positiva o negativa, a
sus socios residentes en España, así como las deducciones y bonificaciones y también las retenciones e ingresos a
cuenta a que tenga derecho la agrupación. Además, los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de
deducción en estas entidades en el período impositivo por superar el límite establecido en dicho precepto,
también deben integrarse a los socios, sin que sean deducibles por la entidad.

Si la agrupación tiene socios no residentes, será la agrupación la que se vea sometida al IS por la parte de su base
imponible que les corresponda, ya que en este caso no se debe practicar imputación alguna. Las entidades no
residentes que no reciben bases imponibles imputadas percibirán, al contrario que los socios residentes,
dividendos y participaciones en beneficios de la agrupación y deberán tributar por éstos por el IRNR o según
establezca el CDI que les sea de aplicación.

ENTIDADES DEDICADAS AL ARRENDAMIENTO DE VIVIENDA.- El régimen especial para estas entidades, que afecta
tanto al IS como al IVA, fue introducido por el título II de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de Medidas de
Reforma Económica, con la declarada intención de "estimular el mercado inmobiliario de viviendas en alquiler y
dar respuesta a la necesidad social de contar con un parque de viviendas en alquiler, hoy muy limitado".

Para poder disfrutar de este régimen las entidades deben tener como objeto principal el arrendamiento de
viviendas situadas en territorio español, siendo compatible dicha actividad con otras actividades complementarias
y con la transmisión de inmuebles pasado un plazo de mantenimiento obligatorio de siete años. Asimismo, será
aplicable este régimen si la entidad arrienda, conjuntamente con la vivienda, trasteros, dos plazas de garaje y
mobiliario accesorio, pero no locales de negocio.

Se trata de un régimen opcional e incompatible con los restantes regímenes especiales contenidos en la LIS –
excepto el de consolidación fiscal, el de transparencia fiscal internacional, el de fusiones, escisiones, aportaciones
de activo y canje de valores y el de determinados contratos de arrendamiento financiero– y con la deducción por
reinversión de beneficios extraordinarios.

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Este régimen especial conlleva la aplicación de bonificaciones en la cuota, que suponen unos beneficios fiscales
muy destacables.

SOCIEDADES Y FONDOS DE CAPITAL-RIESGO Y SOCIEDADES DE DESARROLLO INDUSTRIAL REGIONAL.- El objetivo

de estos regímenes es incentivar la aportación de recursos financieros a las empresas, asumiendo los riesgos
propios del socio. La Ley 25/2005, de 24 de noviembre, reguladora de las entidades de capital-riesgo y de sus
sociedades gestoras, recoge el régimen sustantivo aplicable a estas entidades, cuya actividad consiste en
proporcionar recursos a medio y a largo plazo, pero no de forma ilimitada en el tiempo. Las sociedades de capital-
riesgo son sociedades anónimas, cuyo objeto social consiste principalmente en la toma de participaciones
temporales en el capital de empresas no financieras cuyos valores no coticen en el primer mercado de la Bolsa de
Valores. Por su parte, los fondos de capital riesgo son patrimonios administrados por una sociedad gestora que
tiene el mismo objeto social que las sociedades de capital-riesgo.

Las particularidades de su régimen especial consisten básicamente en la exención parcial de rentas derivadas de la
transmisión de acciones y participaciones en entidades que son propias de su objeto social, y la aplicación de la
deducción por doble imposición de dividendos o de la exención, independientemente del porcentaje de
participación en los fondos propios de la entidad y del período de tenencia de la participación.

INSTITUCIONES DE INVERSIÓN COLECTIVA.- La Ley35/2003 reguladora de las instituciones de inversión colectiva,

configura estas entidades como aquellas que, cualquiera que sea su objeto, capten públicamente fondos, bienes o
derechos del público para gestionarlos colectivamente mediante su inversión en activos financieros o de otra
naturaleza. En cualquier caso, el rendimiento del inversor producto de dicha gestión debe establecerse siempre en
función de los resultados colectivos.

Nunca se considerarán instituciones de inversión colectiva los bancos, cajas de ahorro, cooperativas de crédito,
entidades de financiación, de seguros y demás entidades financieras sujetas a una regulación especial.

En función de los activos en los que invierten los recursos captados, las instituciones de inversión colectiva pueden
ser de carácter financiero o no financiero. Son de carácter financiero las SIM, los FIM, los FIAMM. Tienen carácter
no financiero, entre otros, las sociedades de inversión inmobiliaria, los fondos de inversión inmobiliaria y los
fondos de titulación hipotecaria.

La LIS somete al régimen especial de las instituciones de inversión colectiva a todas aquellas entidades que no
estén sometidas al tipo general del IS. Están sometidasaltipogravamendel1% y, por tanto, a este régimen especial,
las sociedades de inversión de capital variable, los fondos de inversión de carácter financiero, las sociedades de
inversión inmobiliaria y los fondos de inversión inmobiliaria, siempre que cumplan las condiciones establecidas en
la normativa del IS.

Este régimen especial consiste básicamente en que las citadas entidades no tendrán derecho a practicar ninguna
deducción en la cuota, ni a la exención de rentas en la base imponible para evitar la doble imposición
internacional.

RÉGIMEN DE CONSOLIDACIÓN FISCAL.- Este régimen consiste básicamente en hacer tributar a todas las
sociedades integrantes del grupo como si fueran una única entidad.

Ello se consigue sumando las bases imponibles individuales de todas las sociedades del grupo y practicando a
continuación determinadas eliminaciones e incorporaciones de resultados por operaciones realizadas entre las
sociedades del grupo.

Se trata de un régimen opcional que pueden aplicarse aquellas sociedades que formen un grupo fiscal.

OPERACIONES DE REESTRUCTURACIÓN EMPRESARIAL RÉGIMEN ESPECIAL DE LAS FUSIONES, ESCISIONES,

APORTACIONES DE ACTIVOS, CANJE DE VALORES Y CAMBIO DE DOMICILIO SOCIAL DE UNA SOCIEDAD EUROPEA
O UNA SOCIEDAD COOPERATIVA EUROPEA DE UN ESTADO MIEMBRO A OTRO DE LA UNIÓN.- Con esta
denominación se hace referencia al régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canjes de
valores y cambio de domicilio social de una sociedad europea o una sociedad cooperativa europea de un Estado
miembro a otro de la Unión Europea. Este régimen responde a la adaptación del IS español de la Directiva

21
90/434/CEE del Consejo, de 23 de julio, actualmente derogada y sustituida por la Directiva 2009/133/CE del
Consejo, de 19 de octubre, aunque no se limita, como sí hace la Directiva, a operaciones de este tipo entre
sociedades de distintos Estados miembros de la UE, sino que también regula las operaciones de reestructuración
empresarial entre personas físicas o jurídicas residentes en territorio español.

Este régimen se basa en el principio de neutralidad al conseguir que la realización de estas operaciones no tenga
como consecuencia el gravamen de las rentas que se pongan de manifiesto como consecuencia de la transmisión
de bienes. Estas rentas no se integran en el IS de las entidades transmitentes, ya que los bienes transmitidos se
computan en la sociedad adquirente, a efectos fiscales, por el importe que tenían antes de realizar la transmisión
con independencia del valor por el que se contabilicen.

Su efectiva tributación se diferirá en el momento en el que los bienes se enajenen a terceros sujetos ajenos a estas
operaciones

RÉGIMEN FISCAL DE LA MINERÍA.- Es este un régimen aplicable a las entidades que realizan actividades de
exploración, investigación y explotación o beneficio de yacimientos minerales u otros recursos geológicos, en
razón de las peculiaridades que presentan estas actividades.

Las características básicas de este régimen son la libertad de amortización y la deducibilidad del factor
agotamiento.

Las entidades mineras disfrutarán de libertad de amortización en relación con sus inversiones en activos mineros y
con las cantidades abonadas en concepto de canon de superficie durante 10 años, contados a partir del comienzo
del primer período impositivo en cuya base imponible se integre el resultado de la explotación.

La LIS recoge dos modalidades respecto de la reducción de la base imponible en las dotaciones al factor
agotamiento. Podrán disfrutar de la primera modalidad las entidades mineras que realicen el aprovechamiento de
los recursos señalados en el apartado 1 del art. 90 LIS. En este caso, la reducción no podrá exceder del 30% de la
base imponible correspondiente a los aprovechamientos de los recursos mineros que permiten esta reducción. La
segunda modalidad corresponde a las entidades que realicen los aprovechamientos de una o varias materias
primas minerales declaradas prioritarias en el Plan nacional de abastecimiento. Estas entidades podrán optar por
que el factor de agotamiento referente a estos recursos sea de hasta el 15% del valor de los minerales vendidos,
considerándose también como tales los consumidos por las mismas empresas para su posterior tratamiento o
transformación. La dotación para el factor de agotamiento en este caso no podrá ser superior a la parte de base
imponible correspondiente al tratamiento, transformación, comercialización y venta de las sustancias obtenidas de
los aprovechamientos señalados y de los productos que incorporen dichas sustancias y otras derivadas de ellas.

Las cantidades que reducen la base imponible en concepto de factor agotamiento deberán posteriormente ser
invertidas en los gastos, trabajos e inmovilizaciones directamente relacionados con concretas actividades mineras.

RÉGIMEN FISCAL DE LA INVESTIGACIÓN Y EXPLOTACIÓN DE HIDROCARBUROS.- En este caso, el régimen especial

se aplica a sociedades cuyo objeto social exclusivo sea la exploración, investigación y explotación de yacimientos y
de almacenamiento subterráneos de hidrocarburos naturales, líquidos o gaseosos, y es muy similar, en cuanto a
contenido y a razón de ser, al régimen especial aplicable a la minería, pero, evidentemente, adaptado y
especificado para las actividades señaladas relacionadas con los hidrocarburos.

El contenido de este régimen se centra en la deducibilidad del factor agotamiento, en la amortización de

inversiones inmateriales y gastos de investigación y en una regulación propia de la compensación de bases
imponibles negativas

La reducción en la base imponible en concepto de factor agotamiento que pueden aplicarse las entidades acogidas
a este régimen será una de las dos siguientes, a elección de la entidad: O bien el 25% del importe de la
contraprestación por la venta de hidrocarburos y de la prestación de servicios de almacenamiento, con el límite del
50% de la base imponible, o bien el 40% de la cuantía de la base imponible previa a esta reducción.

También pueden acogerse a esta reducción las sociedades de transporte, almacenamiento, depuración y venta de
los productos extraídos.

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Como en el caso del régimen especial de la minería, las cantidades destinadas al factor de agotamiento deberán
invertirse en determinadas actividades.

TRANSPARENCIA FISCAL INTERNACIONAL.- El régimen de transparencia fiscal internacional reúne las

características propias de la derogada transparencia fiscal y responde, asimismo, a la misma finalidad: combatir la
elusión de la tributación que le correspondería a un sujeto que interpone una sociedad entre él y las rentas que, de
otra manera, percibiría él directamente.

En el caso de la transparencia fiscal internacional, la técnica de la transparencia se limita a rentas procedentes de

determinadas actividades o fuentes de renta y que obtienen entidades situadas en territorios de baja tributación.

La mayoría de los ordenamientos jurídicos de nuestro entorno incluyen técnicas tributarias con efectos semejantes
a la transparencia fiscal para combatir las pérdidas recaudatorias que producen las entidades conocidas como CFC
(controlled foreing corporation) situadas en paraísos fiscales o en territorios de baja tributación

El régimen de la transparencia fiscal internacional consiste básicamente en que los resultados de la entidad no
residente se imputarán al contribuyente residente en España que ostente su control, en proporción a su
participación en los resultados de la entidad transparente y, en su defecto, de acuerdo con su participación en el
capital social, los fondos propios o los derechos de voto, computando en todo caso tanto su participación directa
como indirecta. Esta imputación tiene el límite de que nunca se imputará una cantidad superior a la renta total de
la entidad no residente. Se imputan únicamente los beneficios, no las pérdidas.

El régimen tributario especial del que gozan las empresas de reducida dimensión se contempla en un conjunto de
disposiciones más favorables que afectan a las siguientes materias: amortizaciones, provisiones para insolvencias,
tipo de gravamen y deducciones en la cuota.

INCENTIVOS FISCALES PARA LAS ENTIDADES DE REDUCIDA DIMENSIÓN.- El régimen de incentivos a las empresas
de reducida dimensión, o pymes, como son conocidas comúnmente, es de aplicación a las entidades cuya cifra de
negocios en el periodo inmediato anterior sea inferior a diez millones de euros LIS art 101).
No será de aplicación este régimen a las entidades patrimoniales.
Asimismo, se establece que este régimen especial será de aplicación:
1. Durante los tres períodos impositivos inmediatos siguientes a aquél periodo en el que alcance el umbral de 10
millones de euros (siempre que se hayan cumplido las condiciones para que estas entidades sean consideradas
como empresas de reducida dimensión tanto en el referido período como en los dos periodos impositivos
anteriores).
2. Cuando el umbral de 10 millones de euros se supere como consecuencia de la realización de una operación de
reestructuración empresarial acogida al régimen especial de neutralidad fiscal, siempre y cuando todas las
entidades que intervengan en dicha operación cumplan las condiciones para ser consideradas como de reducida
dimensión tanto en el periodo impositivo en el que se realice la operación como en los dos periodos impositivos
anteriores.
La LIS, con vistas a determinar la aplicación o no de tales incentivos fiscales, parte la cifra de negocios del periodo
impositivo anterior a aquel en que se encuentre el sujeto pasivo. Con esto se pretende que dicho sujeto pasivo
conozca al comienzo de un periodo impositivo el régimen fiscal que le será de aplicación sin tener necesidad de
hacer ajuste alguno en función del volumen de operaciones del ejercicio en vigor.
En lo relativo a la cifra de negocios, la LIS realiza las siguientes precisiones:
- El periodo impositivo a considerar debe referirse, al menos, a 12 meses, por lo que, en caso de ser inferior, se
deberá elevar la cifra de negocios al año. A pesar de esto, el citado texto normativo no deja del todo claro
qué se debe entender por tal elevación al año.
- Para el caso de empresas de nueva creación, la cifra de negocios se referirá al primer periodo impositivo en que
la entidad desarrolle de manera efectiva la actividad, teniendo en cuenta que procederá a la elevación al año
si dicho periodo es inferior a 12 meses.
- Si la entidad forma parte de un grupo de sociedades en los términos del artículo 42 del Código de Comercio,
con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe
neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de las entidades que formen parte del grupo, teniendo en
cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por aplicación de la normativa contable

23
 - Cuando la entidad forme parte de un grupo de familiar el importe neto de la cifra de negocios se referirá al
conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo.
- Amortizaciones. Una de las principales características de este régimen fiscal especial se aprecia en las normas
relativas a la amortización, que vienen a suponer una aceleración en el ritmo de la misma:
a. Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo.
b. Amortización acelerada del activo material nuevo.
Las sociedades que tienen la consideración de empresas de reducida dimensión y respecto de las adquisiciones de
elementos nuevos del inmovilizado material y de inversiones inmobiliarias podrán aplicar la libertad de
amortización siempre y cuando, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del periodo impositivo en que
los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la compañía se incremente respecto de
la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un periodo adicional de
otros 24 meses.
La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de
multiplicar la cifra de 120.000 Euros por el referido incremento calculado con dos decimales.
- Amortización de los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias y del
inmovilizado intangible. La amortización acelerada afecta a los siguientes bienes del inmovilizado material y de las
inversiones inmobiliarias y del inmovilizado intangible:
- Los adquiridos a terceros que se pongan a disposición de la compañía en un periodo impositivo en el que sean
de aplicación los incentivos fiscales de las empresas de reducida dimensión.
- Los encargados por la sociedad en virtud de un contrato de ejecución de obra siempre que se suscriba en el
periodo impositivo en que se considere a la empresa como de reducida dimensión y la puesta a disposición
no se demore más allá de 12 meses desde la finalización del periodo.
- Los construidos por la empresa. En estos casos, los sujetos pasivos del IS podrán amortizar dichos elementos
nuevos en base al coeficiente que resulte de multiplicar por dos el coeficiente máximo derivado de las tablas
oficiales.
Los elementos del activo intangible de vida útil indefinida, incluido los correspondientes a fondos de comercio,
adquiridos en el periodo impositivo en el que se cumplan los requisitos para ser una empresa de reducida
dimensión, podrán deducirse en un 150% del importe que resulte por aplicación de la norma general (límite
máximo general: 1/20 parte de su importe).
- Pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores. En relación con las pérdidas por
deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores, la LIS permite deducir la misma basándose en un
porcentaje sobre el saldo a final de año de las cuentas de deudores. En concreto, el artículo 104 De la LIS establece
la posibilidad de que este tipo de empresas puedan deducir la pérdida para la cobertura del riesgo derivado de las
posibles insolvencias hasta el límite del 1% de los posibles deudores existentes a la conclusión del periodo
impositivo en que sea de aplicación este régimen fiscal especial.
La deducción de esta pérdida por deterioro se rige por las siguientes reglas:
- No podrán incluirse en el cálculo del 1% los saldos de dudoso cobro sobre los que se hubiere reconocido la
pérdida por deterioro a la que se refiere el artículo 13.1 De la LIS, que exige para su deducibilidad el
transcurso de un plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación, que el deudor se encuentre
declarado en situación de concurso o hubiera sido procesado por un delito de alzamiento de bienes y que el
crédito hubiera sido reclamado judicialmente o se hubiera suscitado un litigio de cuya resolución dependiera
su cobro.
-Tampoco podrán incluirse en el cálculo del 1% aquellos créditos que no tengan la consideración de deducibles
sobre la base del mismo precepto (por encontrarse garantizados mediante un contrato de seguro o caución,
por tratarse de créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca, etcétera).
- En caso de que la empresa deje de ser considerada como entidad de reducida dimensión, el saldo de la pérdida
por deterioro existente en ese momento se aplicará a cubrir las posibles pérdidas al amparo del artículo 13.1.
Es decir, la LIS no exige que la entidad considere como ingreso la totalidad del saldo que exista, sino que
decide que dicho saldo se aplique a cubrir posibles riesgos futuros.
- Reserva de nivelación de bases imponibles. Para las entidades de reducida dimensión que tributen al 25% se
establece otra reducción a la base imponible del 10% de su importe, no pudiendo superar el importe de 1 millón
de euros.
Las características de la reducción son las siguientes:
- Las cantidades deducidas se adicionarán a las bases imponibles de los periodos impositivos que concluyan en
los 5 años inmediatos y sucesivos, siempre que el contribuyente tenga una base imponible negativa, y hasta
el importe de la misma.

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 El importe restante se adicionará a la base imponible del periodo impositivo a la fecha de conclusión de los 5
años.
- Se deberá dotar una reserva indisponible por el importe de la minoración de la base imponible.
- Esa reducción es compatible con la reducción por la creación de la reserva de capitalización.

RÉGIMEN ESPECIAL DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO. El régimen especial de arrendamiento financiero,

regulado en el artículo 106 de la LIS, señala que, para las entidades de reducida dimensión, el límite de la
deducción de la parte de la cuota satisfecha correspondiente a la recuperación del coste del bien será el resultado
de aplicar el triple del coeficiente máximo de amortización previsto en las tablas, en lugar del doble establecido
con carácter general para el resto de las entidades.
El tipo de gravamen. La Ley 27/2014 establece que las entidades de reducida dimensión tributan al tipo general,
eliminando la escala de gravamen reducida que existía anteriormente para estas entidades. Por tanto, a partir del
ejercicio 2016 tributan al tipo general del 25%, cualquiera que sea su importe de base imponible.

RÉGIMEN FISCAL DE DETERMINADOS CONTRATOS DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO.- Dentro de los gastos

deducibles para el cálculo del IS en el caso de determinados contratos de arrendamiento financiero (leasing), la
entidad arrendataria puede deducir la parte de las cuotas de arrendamiento financiero satisfechas
correspondiente a la recuperación del coste del bien en concepto de amortización, salvo en el caso de que el
contrato tenga por objeto terrenos, solares y otros activos no amortizables.

En todos los supuestos, la cantidad a deducir por el concepto mencionado no puede ser superior al resultado de
aplicar al coste del bien el duplo del coeficiente de amortización lineal según tablas de amortización oficialmente
aprobadas que corresponda al citado bien, siendo deducible el exceso en los períodos sucesivos, respetando igual
límite.

Mediante este régimen se consigue una amortización acelerada del bien adquirido, difiriendo su tributación en el
tiempo.

RÉGIMEN DE LAS ENTIDADES DE TENENCIA DE VALORES EXTRANJEROS.- Con la finalidad de atraer inversión
exterior a España y de fomentar las inversiones españolas en el extranjero, el TRLIS contempla un régimen especial
y opcional para las denominadas Entidades de Tenencia de Valores Extranjeros(ETVE), también conocidas como
sociedades holding.

Las ETVE son sociedades cuyo objeto social comprende la actividad de gestión y administración de valores
representativos de los fondos propios de entidades no residentes en el territorio español, mediante la
correspondiente organización de medios materiales y personales.

Desde un punto de vista tributario, el régimen permite la exención de los dividendos o las rentas procedentes de
participaciones en beneficios de sociedades extranjeras, así como de las plusvalías generadas por la transmisión de
dichas participaciones, con determinados requisitos y siempre que las mencionadas rentas hayan sido objeto de
tributación en el país de origen y la sociedad participada no esté situada en un paraíso fiscal.

RÉGIMEN DE ENTIDADES PARCIALMENTE EXENTAS.- Este régimen especial se aplica a un grupo de entidades que
gozan de exención por el IS, pero únicamente por una parte de sus rentas.

En primer lugar, hay que hacer mención a las entidades e instituciones sin ánimo de lucro que cumplen los
requisitos previstos en el art. 3 de la Ley 49/2002, de 23 diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines
Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, que se hallan exentas parcialmente del IS en los términos del
título II de la citada ley.

Las entidades sin fines lucrativos podrán acogerse al régimen fiscal especial establecido en este título II de la Ley
49/2002 en el plazo y en la forma que reglamentariamente se establezca, y una vez ejercitada la opción, la entidad
quedará vinculada a este régimen de forma indefinida durante los períodos impositivos siguientes, en tanto se
cumplan los requisitos del artículo 3 de esta ley y mientras no se renuncie a su aplicación en la forma que
reglamentariamente se establezca. Art. 14 Ley 49/2002. Estas entidades sin ánimo de lucro están exentas del IS
por las rentas derivadas de su objeto social o finalidad específica sin realización de explotaciones económicas:
donativos recibidos para colaborar en los fines de la entidad; cuotas satisfechas por sus asociados, colaboradores o

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benefactores; subvenciones; rentas procedentes del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, y rentas
derivadas de adquisiciones o transmisiones de bienes o derechos. También están exentas las rentas procedentes
del patrimonio mobiliario e inmobiliario de la entidad, como son los dividendos y participaciones en beneficios de
sociedades, intereses, cánones y alquileres; las derivadas de adquisiciones o de transmisiones, por cualquier título,
de bienes o derechos, incluidas las obtenidas con ocasión de la disolución y liquidación de la entidad, y las que, de
acuerdo con la normativa tributaria, deban ser atribuidas o imputadas a las entidades sin fines lucrativos y que
procedan de rentas exentas incluidas en alguno de los apartados del art. 6 de la Ley 49/2002.

Hay otro conjunto de entidades que se benefician del régimen especial. Se trata del resto de entidades e
instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en la Ley 49/2002 anteriormente señalada; las uniones, federaciones
y confederaciones de cooperativas; los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales
y los sindicatos de trabajadores; los fondos de promoción de empleo; las mutuas de accidentes de trabajo y
enfermedades profesionales de la Seguridad Social, y la entidad de derecho público Puertos del Estado y las
Autoridades Portuarias. Art. 9.3 TRLIS. El régimen de exención de las rentas de las entidades que se acaban de
señalar es más restrictivo que el dispuesto en la Ley 49/2002

RÉGIMEN DE LAS COMUNIDADES TITULARES DE MONTES VECINALES EN MANO COMÚN.- Las comunidades
titulares de montes vecinales en mano común, reguladas en la Ley 55/1980, de 11 de noviembre, o en la
legislación autonómica correspondiente, son sujetos pasivos del IS. Se reconoce, no obstante, a favor de estas
entidades un régimen tributario especial, que dota a las mismas de beneficios fiscales en dos ámbitos: base
imponible y tipo de gravamen. La base imponible del IS correspondiente a estas comunidades se reducirá en el
importe de los beneficios del ejercicio que se apliquen a inversiones que efectivamente se realicen con destino a la
conservación, mejora, protección, acceso y servicios destinados al uso social al que el monte esté destinado, así
como a la financiación de obras de infraestructura y servicios públicos de interés social. El disfrute de esta
reducción exige que la aplicación del beneficio se efectúe en el propio período impositivo o en los tres siguientes, y
la Administración tributaria, en la comprobación del destino de las inversiones indicadas, podrá solicitar los
informes que precise de las administraciones autonómicas y locales competentes.

Régimen de las entidades navieras en función del tonelaje.- Se trata en este caso de un régimen especial opcional
que permite tributar por la renta derivada de la explotación de buques, tanto propios como arrendados, mediante
la aplicación de un régimen de estimación objetiva. El régimen consiste en determinar la base imponible que se
corresponde con la explotación o titularidad de los buques que reúnan una serie de requisitos, mediante la
aplicación a las toneladas de registro neto de cada uno de dichos buques de una escala que expresa en euros un
importe diario por cada 100 toneladas.

REGÍMENES FISCALES DE COOPERATIVAS.- El régimen tributario aplicable a las cooperativas no se encuentra

regulado en la LIS, sino que mantiene su regulación en otro cuerpo normativo. A efectos fiscales se distinguen
entre tres tipos de cooperativas: las cooperativas no protegidas, las protegidas y las especialmente protegidas.

Expuesto de forma muy somera, el régimen aplicable a las cooperativas protegidas y a las cooperativas
especialmente protegidas consiste en que deben calcular dos bases imponibles: en una deben integran los
resultados cooperativos, es decir, aquellos que derivan del desarrollo de la actividad cooperativizada que
constituye el objeto de la cooperativa, y en la otra se computan los resultados extracooperativos.

El tipodegravamen100 que se aplica a los resultados cooperativos es del 20%, mientras que a los resultados
extracooperativos se les aplica el tipo general del IS, esto es, el 30%

Las cooperativas especialmente protegidas disfrutan además de una bonificación adicional del
50%delacuotaíntegradelIS, correspondiente tanto a resultados cooperativos como extracooperativos.

SOCIEDADES ANÓNIMAS COTIZADAS DE INVERSIÓN EN EL MERCADO INMOBILIARIO (SOCIMI).- Es un

Régimen optativo que también se aplicará a los socios. La opción deberá adoptarse por la junta general de
accionistas y deberá comunicarse a la Delegación de la Agencia Tributaria del domicilio fiscal de la entidad, antes
de los tres últimos meses previos a la conclusión del período impositivo. Si se cumple este plazo, el régimen fiscal
se aplicará en el período impositivo que finalice con posterioridad a dicha comunicación y en los sucesivos que
concluyan antes de que se comunique la renuncia al régimen.

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Las entidades que opten por la aplicación de este régimen fiscal especial aplicarán un tipo de gravamen en
Impuesto sobre Sociedades: 0%, no siéndoles de aplicación la compensación de bases imponibles negativas en
caso de que se generasen cuando tributen al 0%. La entidad estará sometida a un gravamen especial (tendrá la
consideración de cuota del IS) del 19% sobre el importe íntegro de dividendos o participaciones en
beneficios distribuidos a los socios cuando la participación en el capital social de la entidad sea igual o superior al
5% y dichos dividendos, en sede de sus socios, estén exentos o tributen a un tipo inferior al 10%.

En todo caso, estarán sujetos a retención los dividendos o participaciones en beneficios percibidos por
contribuyentes de IS, IRNR con y sin Establecimiento Permanente (EP) y por contribuyentes de IRPF, a los que se
les haya aplicado el régimen fiscal de los socios previstos en el artículo 10.1 de la Ley 11/2009.

En cuanto a los socios, los dividendos distribuidos con cargo a beneficios o reservas respecto de los que se haya
aplicado el régimen de las SOCIMI, recibirán el siguiente tratamiento según sea el tributo por el cual perceptor sea
contribuyente. Los casos son los siguientes:

- IS e IRNR con EP: no será de aplicación la deducción para evitar la doble imposición interna.
- IRPF: no será de aplicación la exención para dividendos.
- IRNR sin EP: no será de aplicación la exención para dividendos.

Las rentas obtenidas en la transmisión o reembolso de la participación en el capital de las sociedades que hayan
optado por este régimen recibirán el siguiente tratamiento, cuando el perceptor sea contribuyente de:
- IS e IRNR con EP: no será de aplicación la Deducción para evitar la doble imposición interna en relación con la
renta obtenida que se corresponda con reservas procedentes de beneficios respecto de los que haya sido de
aplicación el régimen fiscal de las SOCIMI.
- IRPF: la ganancia o pérdida patrimonial se determinará de acuerdo con el artículo 37.1.a) LIRPF.
- IRNR sin EP: no será de aplicación la exención establecida en el artículo 14.1.i) TRLIRNR.

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