Impuesto Diferido
Universidad de Buenos Aires
Facultad de Ciencias Económicas
Curso: Contabilidad Financiera – Dr. Hernán Piotti López
Objetivos de la registración a través del método de
impuesto diferido
• Considerar las consecuencias impositivas de las transacciones
registradas en los Estados Contables
• Considerar las consecuencias impositivas del proceso de
recuperación en el futuro del valor en libros de los activos
• Considerar las consecuencias impositivas del proceso de liquidación
en el futuro del valor en libros de los pasivos
• Permite identificar verdaderos activos y pasivos que representan:
– Activo: Derecho a obtener beneficios por la reducción de la carga impositiva
futura
– Pasivo: Obligación de afrontar mayores erogaciones por aumento de la carga
impositiva futura
Adicionalmente, la registración a través del método
de impuesto diferido permite:
• Informar en relación a impactos fiscales favorables o desfavorables
futuros, originados en los hechos económicos pasados
• Mejorar el alineamiento del cargo a resultados por impuesto a las
ganancias con el importe resultante de aplicar la tasa impositiva
sobre el resultado contable antes de impuestos
• Entender las tasas efectivas de impuesto a las ganancias
• Brindar información que permita entender el efecto financiero
futuro de la actual configuración de valores residuales impositivos
Pautas de aplicación del método
• La liquidación del impuesto a las ganancias del ejercicio se efectúa
de acuerdo con las normas impositivas vigentes, generando la
“Provisión por impuesto a las ganancias”
• Los criterios de valuación impositivos no necesariamente requieren
ser iguales a los criterios de valuación contables
(Ley de Impuesto a las Ganancias vs. Resoluciones técnicas)
• La aplicación del método de impuesto diferido no afecta el monto
de la obligación con el fisco
Pautas de aplicación del método
• La variación entre ejercicios de los Activos y Pasivos por Impuesto
Diferido impacta en el resultado del ejercicio, junto con el importe
resultante de la Determinación del Impuesto
• Si tomamos un horizonte temporal que abarque toda la vida de la
empresa, la suma de los cargos a resultados por impuesto a las
ganancias y la suma de las cifras Determinadas como impuesto a
pagar son iguales
• Es decir, el método sólo distribuye de distinta manera entre
ejercicios el cargo del impuesto a las ganancias
Pautas de aplicación del método
• Existen diferencias entre los criterios contables e impositivos que se
resuelven en un mismo ejercicio:
Diferencias permanentes
• Para entender el concepto de diferencia permanente hay que
comparar, al final del ciclo:
– El cargo total a resultados
– Et total de impuesto determinado
– El importe resultante de aplicar la tasa impositiva al resultado contable antes
de impuesto a las ganancias
Caso Ejemplo S.A.
• La empresa Ejemplo S.A. determina un resultado contable positivo al
31/12/2011 de $100.000 (fecha de cierre de su 5º ejercicio económico).
• La tasa del impuesto a las ganancias vigente a esa fecha es del 35%.
• El 10/05/2012 se produce el vencimiento de la obligación fiscal. La misma
ha sido determinada según la Ley de Impuesto a las Ganancias y asciende
a $ 34.000.-
• Se pide: determine el cargo a resultados que Ejemplo S.A. debe incluir en
su balance de cierre 31/12/2011
Caso Ejemplo S.A. (Resoluciones)
• Al 31/12/2011:
• 100.000 x 0,35 = $35.000.-
Cuentas Debe Haber
• Al 10/05/2012: Impuesto a las 35.000
Ganancias
• Ajustar diferencia contra
A.R.E.A. a Prov. IIGG 35.000
Provisión $35.000 Prov. IIGG 1.000
S/ DDJJ $34.000
Ajuste $ 1.000 a A.R.E.A. 1.000
Prov. IIGG 34.000
A Banco XX C/C 34.000
Caso Ejemplo S.A. (Resoluciones)
• Otra Opción:
• Al 31/12/2011: No registro nada.
• Al 10/05/2012: Registro la Provisión
por lo que realmente pago. Así evito
el A.R.E.A.
Cuentas Debe Haber
Impuesto a 34.000
las Gcias.
a Prov. 34.000
IIGG
Impuesto Diferido
• ¿Será el resultado neto devengado en un período, por
aplicación de las Normas Contables vigentes, igual a la base
imponible determinada según la Ley del Impuesto a las
Ganancias?
Si la respuesta fuese afirmativa, no tendríamos mayores
problemas para determinar al cierre de cada ejercicio
contable, la correspondiente provisión (pasivo cierto no
exigible) por el impuesto de referencia; bastaría con aplicar la
alícuota fijada por ley al “resultado del ejercicio contable ante
de impuestos”.
Impuesto Diferido
• La norma impositiva tiene sus propios criterios de devengo de
resultados (tanto ganancias como pérdidas); que en ocasiones
coincide con las Normas Contables Profesionales, pero
muchas otras veces no (incluso, la ley fiscal grava algunas
partidas por lo percibido).
Así, las diferencias entre las normas impositivas y contables
hacen que los efectos impositivos de los resultados contables
impacten en periodos distintos a aquellos en los que se
computan estos últimos.
• Por lo tanto, la aplicación del método de impuesto diferido
permitirá analizar estas diferencias para evaluar y registrar el
impacto financiero de estas diferencias
Métodos de Impuesto Diferido
Existen varios métodos de determinación del impuesto diferido:
a) Método del pasivo que se basa en el Estado de Resultados: El método en
cuestión se basa en las diferencias de los ingresos, gastos, ganancias y
pérdidas. Analiza las diferencias entre el resultado contable y el fiscal, y
las clasifica en temporales y permanentes.
b) Método del pasivo que se basa en el Balance: El método realiza una
comparación entre los activos y pasivos que surgen de los libros del ente,
medidos en función de las normas contables y de las normas fiscales. De
esta comparación se determinan las diferencias temporarias y
permanentes. Este método engloba las diferencias en los resultados, ya
que toda variación del patrimonio impacta en los activos y pasivos, pero
el basado en el balance incluye, además, otras diferencias que no se
originan en los resultados.
La RT 17 (al igual que las NIIF) aplican este último método.
Aplicación del Método
Dos Pasos a seguir:
1. Contabilización del Impuesto Corriente
2. Ajuste: Pasar del Devengado Impositivo al Devengado
Contable (Impuesto Diferido)
1.- Impuesto Corriente
• Al cierre del ejercicio económico se procederá a practicar la liquidación
del tributo respectivo según la ley del impuesto a las ganancias
(devengado impositivo)
• Se contabilizará la Provisión Contable según el impuesto determinado
en el paso anterior con fecha de cierre de ejercicio.
• Suponga que se practica la correspondiente liquidación impositiva
(según la ley de impuesto a las ganancias); la que arroja como
impuesto del período la suma de $ 70.000.- ¿Cómo debemos registrar
la obligación fiscal en el Estado Financiero correspondiente al período?
Como sigue:
Cuentas Debe Haber
Impuesto a las 70.000
Ganancias
70.000
a Prov. IIGG
1.- Impuesto Corriente
• Para este ejemplo citado, el pasivo (provisión IIGG) quedaría
correctamente valuado (según las normas contables vigentes) a
costo de cancelación. Ahora bien, la cuenta de resultados
“Impuesto a las ganancias” ¿Refleja el criterio de devengado
contable?; o por el contrario ¿Refleja el criterio de devengado
exigido por las normas impositivas?
• Siguiendo lo que venimos comentando, el ente determinará su
obligación fiscal según la ley del impuesto a las ganancias. De esta
manera el pasivo nos quedará correctamente medido según las
normas contables vigentes, pero no sucede lo mismo con el cargo a
resultado. Esto se debe a que este último obedece a principios y
reglas propias de la ley impositiva que nada tiene que ver con lo
normado contablemente. ¿Cómo solucionamos entonces esta
situación, sin modificar la medición de la provisión? Aquí comienzan
a jugar los Activos y Pasivos por Impuesto Diferido; pero veamos de
donde surgen.
2.- Impuesto Diferido: pasando del devengado
impositivo al devengado contable
Según las Normas Contables (RT 17 punto 5.19.6) se
deben comparar:
– Las mediciones contables de los activos o pasivos (valor de
libros); con
– Las mediciones impositivas de los mismos activos o pasivos
(que son los importes por los cuales se los reconocería si
se aplicasen las reglas de medición del Impuesto a las
Ganancias).
2.- Impuesto Diferido
De esa comparación surgirán diferencias, las cuales se clasificarán en:
• Permanentes: Son diferencias que se originan en un período, pero no se
espera que se reviertan en el futuro; y por tanto modifican la tasa efectiva
del impuesto.
Ejemplo de este tipo de diferencias: Un gasto registrado contablemente en
un período, que impositivamente se prohíba su deducción en cualquier
período (Depreciación de la Llave de Negocios).
• Temporales o temporarias: Son diferencias que se originan en un período
y se espera que se reviertan en períodos futuros.
•
Estas diferencias temporales a la vez, pueden clasificarse en:
a) Diferencias temporarias imponibles: son las que dan lugar a importes
gravables al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a
períodos futuros;
b) Diferencias temporarias deducibles: las que dan lugar a importes que
son deducibles de las ganancias (pérdidas) fiscales futuras.
2.- Impuesto Diferido
• Estas diferencias Temporales o Temporarias son las que dan lugar al
reconocimiento de los activos y pasivos por impuesto diferido que
corregirán el cargo a resultado por el impuesto corriente.
• Surgirán pasivos por impuesto diferido cuando la reversión futura
de las diferencias temporarias aumente los impuestos
determinados en tales períodos futuros; es decir que las diferencias
temporarias imponibles darán lugar al reconocimiento de pasivos
por impuesto diferido.
• Se reconocerán activos por impuesto diferido cuando la reversión
futura de las diferencias temporarias disminuya los impuestos
determinados en tales períodos futuros; es decir que tanto las
diferencias temporarias deducibles, como las compensaciones de
quebrantos y créditos fiscales susceptibles de deducción fiscal
darán lugar al reconocimiento de activos por impuesto diferido.
Activo Pasivo Pasivo ACTIVO
contable Activo fiscal Y contable fiscal DIFERIDO
Activo Activo Pasivo PASIVO
Y Pasivo fiscal
contable fiscal contable DIFERIDO
Quebrantos Impositivos
• Se reconocerán como activo por impuesto diferido sólo en la
medida que su deducción futura sea probable.
• Evaluar los quebrantos:
– Si han sido producidos por causas identificables de
repetición improbable.
– Límite en el tiempo para utilizarlos.
– Probabilidad que el ente genere ganancias futuras
suficientes.
Caso ABC S.A. - Planteo
• Nos encontramos al 31/12/X000 confeccionando los Estados Financieros
de la compañía “ABC S.A.”. La declaración jurada del impuesto a las
ganancias por el período fiscal X000 arroja un impuesto determinado a
favor del fisco de $ 50.000.- Al 31/12/X000 no existen anticipos,
quebrantos, retenciones ni créditos fiscales susceptibles de ser deducidas
por el contribuyente del pago de esta obligación.
• A su vez se detecta una única diferencia entre las mediciones contables de
los activos y pasivos, con sus respectivas bases fiscales:
• La empresa compró durante el X000 2.500 unidades de mercaderías de
reventa, a un precio de $20.- c/u. en efectivo. Al 31/12/X000 permanecían
aun en stock, y el costo de reposición de esos mismos bienes (criterio de
medición de las normas contables vigentes) era de $ 26.- c/u. No hubo
ventas durante el ejercicio, ni tampoco inflación. La valuación fiscal de
dichos activos es a últimas compras, siendo la detallada la única del
ejercicio. Finalmente, la alícuota del impuesto es del 35%.
Caso ABC S.A. - Resolución
• Impuesto Corriente:
Cuentas Debe Haber
Impuesto a las 50.000
Gcias.
a Prov. IIGG 50.000
Caso ABC S.A. - Resolución
• Impuesto Diferido:
Medición Medición
momento diferencia
contable impositiva
Adquisición 50.000 50.000 -
R. x
15.000 - 15.000
Tenencia
Medición al
65.000 50.000 15.000
cierre
Caso ABC S.A. - Resolución
• Del mismo queda claro que existe una diferencia de $15.000 entre las
bases contables e impositivas del mismo bien. La misma se produce por
un reconocimiento contable anticipado de un resultado positivo/ganancia
(producido por la valuación a valores corrientes del bien bajo análisis);
ganancia que impositivamente recién se reconocerá en el momento que
se concrete la operación de venta.
• En base a esto, ¿Diría usted que estamos ante la presencia de una
diferencia temporaria o permanente?
• Respuesta: Temporaria, ya que se espera que la misma se revierta con la
venta de las 2.500 unidades.
Caso ABC S.A. - Resolución
• Como comentamos anteriormente, las diferencias
temporarias darán lugar Activos/Pasivos por impuesto
diferido. ¿Qué generaría nuestra diferencia temporaria: un
activo o un pasivo?
• Respuesta: Tal como mencionamos antes, el momento de la
reversión futura de la diferencia temporaria estará dado por la
venta. Cuando la misma se produzca, generará un mayor
impuesto a ingresar; por tal motivo estamos ante la presencia
de una diferencia temporaria imponible, lo que equivale a
decir que reconoceremos un pasivo por impuesto diferido. Si
a la diferencia temporaria imponible de $ 15.000 le aplicamos
la alícuota del impuesto, obtenemos que el pasivo diferido a
reconocerse asciende a $ 5.250.
Caso ABC S.A. - Resolución
• Registramos Contablemente:
Cuentas Debe Haber
Impuesto a 5.250
las Gcias.
a Pasivo 5.250
por IIDD
Mayores finales
• Saldo Prov IIGG: $ 50.000.-
• Impuesto a las gcias. (cuenta de Result.): $55.250
• Diferencia: $ 5.250 (15.000 x 35%) Nota: es como si aplicara el
35% sobre el resultado contable!
Conclusiones:
• El pasivo queda valuado a Costo de Cancelación (Ok con RT
17)
• El resultado devengado no es el impositivo, sino el contable!
Resumen
• Los activos diferidos representan pagos por impuesto a las
ganancias realizados en forma anticipada.
• Caso particular: Activo diferido generado por quebrantos
impositivos
• Los pasivos diferidos representan pagos que habrá que
realizar en el futuro en concepto de impuesto a las ganancias,
aun cuando las utilidades contables han tenido lugar
previamente
