TEMA VI: LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS

I. INTRODUCCIÓN

Continuando con la exposición de los elementos esenciales del tributo (o de la relación

jurídico tributaria), abordamos en este tema el estudio de los sujetos de dicha relación.

La LGT dedica a los “obligados tributarios” un Capítulo que presenta importantes

novedades desde el punto de vista sistemático si la comparamos con la LGT del 63, ya
derogada como todos sabemos. Empezando por el encabezamiento del Capítulo en el
que la clásica expresión “el sujeto pasivo”, se sustituye por la indicada de “los obligados
tributarios”.

En la formulación clásica de la teoría de la relación jurídico-tributaria, se hablaba del

sujeto pasivo para designar la posición clave en el ámbito de la sujeción a los poderes de
la Hacienda Pública: la posición deudora en la relación obligacional. Existen otros
deudores: de deudas distintas de la principal (los retenedores), o bien deudores que
responden junto al sujeto pasivo como garantía (los responsables).

El concepto de obligados tributarios, como rótulo genérico para definir a los titulares de
posiciones pasivas en la relación con la Administración tributaria, tiene su origen en un
Texto Reglamentario, el Reglamento de Inspección de 1986. Ahora ha saltado al rango
de legal, junto con preceptos que, procedentes igualmente de disposiciones
reglamentarias (en este caso el Reglamento de Recaudación), se incorporan también a
este Capítulo1.

En contraposición a la posición pasiva en la relación jurídico-tributaria (sujeto pasivo y

resto de obligados tributarios) no podemos dejar de mencionar la posición activa que se
identifica con el acreedor en la relación anteriormente mencionada. Esta categoría
corresponde al Ente público titular del derecho de crédito. Pero lo que interesa conocer,
más allá de cual sea el Ente beneficiario de la prestación, es el órgano que tiene la
competencia para gestionar los tributos (recibir el pago, practicar la liquidación, para
exigir por vía coactiva el cumplimiento, etc). Además, debemos señalar, como indica
expresamente el propio Derecho Positivo, que lo que caracteriza la posición del sujeto
activo del tributo es que su pretensión se hace efectiva a través de un procedimiento
Administrativo.

II. LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS: CLASES

1
F. PÉREZ ROYO, op. Cit. Pág. 150
Art. 35 LGT:

35.1 LGT: “ Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a
las que la normativa de cada tributo impone el cumplimiento de obligaciones
tributarias”

El art. 35.2 LGT incluye la lista de los obligados tributarios: “entre otros, son obligados
tributarios:

- a). los contribuyentes

- b). los sustitutos del contribuyente
- c). los obligados a realizar pagos fraccionados
- d). los retenedores
- e). los obligados a practicar ingresos a cuenta
- f). los obligados a repercutir
- g). los obligados a soportar la repercusión
- h). los obligados a soportar la retención
- i). los obligados a soportar los ingresos a cuenta
- j). los sucesores
- k). los beneficiarios de supuestos de exención o devolución cuando no
tengan la condición de sujetos pasivos”.

Esta lista que contiene al art. 35 no es una lista cerrada, en realidad para la LGT son
obligados tributarios todos aquellos que tengan obligaciones, tanto materiales como
formales. Sin embargo, hay que destacar, la figura del sujeto pasivo, o mejor dicho, del
contribuyente. Esta es la única figura subjetiva imprescindible en la configuración del
tributo. La figura que aparece en la definición de todos los tributos, como centro de
imputación de la obligación principal, derivada del hecho imponible. Las restantes
figuras podrán aparecer o no en función de la técnica de exacción de cada tributo y de
las circunstancias que se produzcan en su aplicación (leer el art. 35 completo).

III. LOS SUJETOS ACTIVOS DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

El Sujeto Activo de la obligación tributaria principal es el titular del derecho de crédito

tributario.

En definitiva, es el Ente Público dotado de competencia financiera 2 para exigir los

tributos, forma parte de la relación jurídico tributaria como acreedor o titular del crédito
tributario.

2
Competencia financiera es el conjunto de potestades administrativas para la gestión de los tributos
En los tributos estatales desde el 1 de enero de 1992, la gestión tributaria se encomienda
a la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT).

En los tributos de las Comunidades Autónomas, tanto los propios como los cedidos por
el Estado, la gestión se encomienda a las Consejerías de Hacienda (CCAA de régimen
general). En el País Vasco y Navarra la gestión se encomienda a las Diputaciones
Forales.

En los tributos locales la gestión se encomienda a los Ayuntamientos.

IV. EL SUJETO PASIVO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

PRINCIPAL

A. CONCEPTO

El sujeto pasivo, como tal, no aparece en la lista que enumera el art. 35 de la LGT, pero
en este concepto se engloban los dos primeros elementos de ella: contribuyente y
sustituto.

Art. 36.1 LGT “Es sujeto pasivo el obligado tributario que, según la ley, debe cumplir
la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la
misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo.

No perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a

otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.

En el ámbito aduanero, tendrá además la consideración de sujeto pasivo el obligado al

pago del importe de la deuda aduanera, conforme a lo que en cada caso establezca la
normativa aduanera”.

De la propia definición resulta que el sujeto pasivo no es uno más de los obligados
tributarios: es el obligado tributario principal.

B. CARACTERÍSTICAS

- 1ª. Es sujeto pasivo las personas físicas o jurídicas, así como las entidades a
las que la normativa de cada tributo les impone obligaciones tributarias
(herencias yacentes, comunidades de bienes, etc)
 - 2ª. El sujeto pasivo es un elemento esencial del tributo y por lo tanto, sólo
puede determinarse por ley (estatal o autonómica). Según el art. 17.4 LGT
“los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos
o convenios entre los particulares, que no producirán efectos frente a la
Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas”.

Ej: titular de un inmueble en la C) Serrano de Madrid que decide arrendar el

inmueble y pacta en contrato de arrendamiento con el arrendador que sea
este último el que se haga cargo del pago del IBI (Impuesto sobre Bienes
Inmuebles o Contribución Urbana). De cara a la Ley el sujeto pasivo del
impuesto es el titular del inmueble, y si el arrendatario no lo paga en el
período voluntario de ingreso , la Administración Tributaria exigirá el pago,
con los recargos e intereses de demora correspondientes al dueño del piso.
Por que “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados
por actos o convenios entre particulares, que no producirán efectos frente a
la Administración (…)”.
- 3ª. El sujeto pasivo debe cumplir tanto con la obligación tributaria principal,
así como con las obligaciones formales inherentes a la misma.
- 4ª. El Sujeto pasivo puede serlo a título de contribuyente o de sustituto del
contribuyente.

C. CONTRIBUYENTE

a) Concepto: art. 36.2 LGT “Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho
imponible”
b) Características:

- 1ª. El contribuyente constituye una especie de género de sujeto pasivo.

- 2ª. La determinación del contribuyente está sujeta a la reserva de ley (arts. 8,
c) y 35. 2, a) LGT).
- 3ª. El contribuyente realiza el hecho imponible, origina el nacimiento de la
obligación tributaria, y por tanto, “resulta obligado al pago del tributo”.
- 4ª. Sin embargo, puede ocurrir que el contribuyente, a pesar de realizar el
hecho imponible, no sea el que tenga que afrontar la carga tributaria, merced
a la articulación de lo que se denomina “técnicas de interposición y
aseguramiento de la obligación principal”. Ej. Repercusión o sustitución.
- 5ª. La concurrencia de varios sujetos en el lado pasivo de la obligación
determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración
tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que la ley
disponga otra cosa (solidaridad tributaria).
- 6ª. Los derechos y garantías de los obligados, en general, y en particular los
del contribuyente se consagran en el artículo 34 de la LGT.

D. SUSTITUTO
a). Concepto: Art. 36.3 LGT “Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley
y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación principal, así como
las obligaciones formales inherentes a la misma.

El sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias”

b). Características:

- 1ª. El sustituto es una modalidad de sujeto pasivo

- 2ª. La determinación del sustituto está sujeta a la reserva de ley.
- 3ª. El sustituto no realiza el hecho imponible, lo que realiza es un
presupuesto fijado por la ley distinto del hecho imponible.
- 4ª. El sustituto desplaza totalmente al contribuyente de la relación tributaria,
quedando como único obligado frente a la Hacienda Pública (responderá
tanto de la obligación tributaria principal como de las obligaciones
formales).
- 5ª. El sustituto podrá exigir al contribuyente el importe de las obligaciones
tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa (tiene derecho a
resarcirse de lo pagado).

V. LOS OBLIGADOS A REALIZAR PAGOS A CUENTA

A. PLANTEAMIENTO

Art. 23.1, párrafo 1º LGT: “la obligación tributaria de realizar pagos a cuenta de la
obligación tributaria principal consiste en satisfacer un importe a la Administración
tributaria por el obligado a:

- realizar pagos fraccionados

- por el retenedor, o
- por el obligado a realizar ingresos a cuenta”

Todos estos obligados tributarios tienen que efectuar pagos a cuenta de la obligación
principal del contribuyente.

Esta obligación tiene carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal y

su regulación está sometida a la reserva de ley (art. 8, c) LGT).

Se desprende de la naturaleza y función de los pagos a cuenta que “el contribuyente

podrá deducir de la obligación principal el importe de los pagos a cuenta soportados,
salvo que la ley propia de cada tributo establezca otra cosa”.
 B. EL OBLIGADO A REALIZAR PAGOS FRACCIONADOS

Art. 37.1 LGT: “Es obligado a realizar pagos fraccionados el contribuyente a quien la
ley de cada tributo impone la obligación de ingresar cantidades a cuenta de la
obligación tributaria principal con anterioridad a que ésta sea exigible”.

Los pagos fraccionados deben hacerse en el IRPF y en el IS con carácter trimestral, los
propios contribuyentes en determinados supuestos previstos en las leyes de los tributos
citados.

Es el propio contribuyente de estos impuestos el que, además de su deber de pagar la

obligación principal y de los deberes formales correspondientes, tiene, además, en
determinados supuestos la obligación de realizar pagos fraccionados o adelantados, a lo
largo del ejercicio (antes de que se produzca el devengo del mismo), que se deducirán
de su deuda final.

La obligación de realizar estos pagos es autónoma e independiente de la obligación

principal (lo que se manifiesta, por ejemplo, en que puede ser sancionada de manera
separada), pero el sujeto es el mismo, el contribuyente.

C. EL RETENEDOR

Art. 37.2 LGT: “Es retenedor la persona o entidad a quien la ley de cada tributo
impone la obligación de detraer e ingresar en la Administración tributaria, con
ocasión de los pagos que deba realizar a otros obligados tributarios, una parte de su
importe a cuenta del tributo que corresponda a éstos”.

Se trata también de una figura de ingreso propia del régimen de gestión del IRPF y del
IS.

En la retención, al contrario de lo que ocurre en la “sustitución”, el retenedor no

reemplaza, en modo alguno, al contribuyente.

Al retenedor se le impone una obligación autónoma e independiente frente a la

Administración tributaria, que cumple detrayendo en la fuente lo que corresponda de los
pagos que realiza al contribuyente, quien continúa obligado frente a la Hacienda
Pública.
El retenedor está obligado al pago, haya o no llevado a cabo de manera efectiva la
retención sobre el sujeto pasivo. Así lo dice con claridad la LIRPF: “en todo caso, los
sujetos obligados a retener o a ingresar a cuenta asumirán la obligación de efectuar el
ingreso en el Tesoro, sin que el incumplimiento de aquella obligación pueda excusarle
de ésta”. Ej. El caso más frecuente es el de la “economía sumergida” o pagos en “dinero
negro”, ocultados a Hacienda y practicados sin retención. Si la Administración descubre
que una empresa ha realizado pagos sin retención, le exigirá que ingrese el importe de
las que debió haber practicado.

El ingreso de las cantidades correctas en concepto de retención extingue la obligación

tributaria autónoma que ésta constituye. El retenedor queda liberado y el contribuyente
adquiere el derecho a deducir de su cuota la cantidad ya abonada en tal concepto.

La retención de esta manera se convierte, junto al medio para allegar ingresos públicos
paulatinamente, en un instrumento eficaz de control tributario.

D. OBLIGADOS A PRACTICAR INGRESO A CUENTA

Art. 37.3 LGT “Es obligado a practicar ingreso a cuenta la persona o entidad que
satisface rentas en especie o dinerarias y a quien la ley impone la obligación de
realizar ingresos a cuenta en cualquier tributo”.

La figura del ingreso a cuenta se corresponde con la de la retención para aquellos pagos
que se hacen en especie. La referencia a “rentas dinerarias” contempla la posibilidad de
que la ley de un tributo ordene los pagos a cuenta sin practicar retención, aunque los
pagos se realicen en dinero.

El pago a cuenta se calcula en un porcentaje del bien o servicio que se entrega en pago,
este porcentaje tiende a igualar los efectos del pago a cuenta con el de la retención.

VI. LOS OBLIGADOS EN LAS OBLIGACIONES ENTRE

PARTICULARES RESULTANTES DEL TRIBUTO

A. PLANTEAMIENTO

Art. 24.1 LGT: “Son obligaciones entre particulares resultantes del tributo las que
tienen por objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados
tributarios.
Entre otras, son obligaciones de este tipo las que se genera como consecuencia de actos
de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta previstos legalmente.

Se trata de unos obligados que no satisfacen deuda a la Administración sino que son
sujetos de obligaciones entre ellos mismos.

B. OBLIGADOS A REPERCUTIR

Art. 38.1 LGT: “Es obligado a repercutir la persona o entidad que, conforme a la ley,
debe repercutir la cuota tributaria a otras personas o entidades y que, salvo que la ley
disponga otra cosa, coincidirá con aquél que realiza las operaciones gravadas”

La figura era conocida como “traslación jurídica de la carga tributaria”, se habla de

traslación jurídica o legal, y es aquella que aparece expresamente contemplada y
regulada en la ley. Se aplica fundamentalmente en la imposición indirecta (IVA e
Impuestos Especiales).

En estos impuestos se detecta, a primera vista, una contradicción entre su

caracterización legal como impuestos sobre el consumo y la definición formal de su
hecho imponible, que se refiere a “entrega de bienes o prestaciones de servicios” por
parte de empresarios o profesionales (IVA), o bien a la fabricación de géneros sujetos
(Impuestos Especiales).

Consecuentemente los sujetos pasivos a título de contribuyentes son los citados

empresarios, profesionales o fabricantes. No los consumidores de dichos bienes o
servicios, como parecía lógico, en coherencia con la definición de dichos impuestos
como tributos sobre el consumo.

Esta contradicción es superada por la propia Ley mediante la expresa previsión de la

repercusión de la cuota tributaria sobre el adquirente hasta llegar al consumidor final
(que es el verdadero destinatario del impuesto).

Repercusión que es un deber para el sujeto pasivo, quedando el adquirente obligado a

soportarla3.

C. EL OBLIGADO A SOPORTAR LA REPERCUSIÓN

Art. 38.2 LGT “Es obligado a soportar la repercusión la persona o entidad a quien,
según la ley, se deba repercutir la cuota tributaria, y que, salvo que la ley disponga
otra cosa, coincidirá con el destinatario de las operaciones gravadas. El repercutido no
está obligado al pago frente a la Administración tributaria, pero debe satisfacer al
sujeto pasivo el importe de la cuota repercutida”

3
F. Pérez Royo. op cit, pg. 162.
No podemos olvidar que el “obligado a soportar la repercusión” es el titular de la
capacidad económica que se pone de manifiesto en el gasto de su renta, cuando
consume, y que es, en definitiva, el último destinatario del impuesto.

Ej. Cuando en el IVA se aplica un 4% a las ventas de alimentos, en lugar del tipo
general del 21%, lo que se tiene en cuenta no es el volumen de ganancias de los
fabricantes, que puede ser superior en el primer caso, sino el hecho de que el gasto en
alimentación representa por término medio una capacidad económica inferior a otros
consumos.

D. OBLIGADOS A SOPORTAR LA RETENCIÓN

Art. 38.3 LGT “Es obligado a soportar la retención, la persona o entidad perceptora de
las cantidades sobre las que, según la ley, el retenedor deba practicar retenciones
tributarias”.

E. OBLIGADOS A SOPORTAR EL INGRESO A CUENTA

Art. 38.4 LGT: “La ley podrá imponer a las personas o entidades la obligación de
soportar los ingresos a cuenta de cualquier tributo practicados con ocasión de las
rentas en especie o dinerarias que perciban y, en su caso, la repercusión de su importe
por el pagador de dichas rentas”

I. LOS SUCESORES

A. PLANTEAMIENTO

Los sucesores son obligados tributarios (art. 35.1, j) LGT) y, por lo tanto, su regulación
está sujeta a la Reserva de ley.

Para un adecuado estudio de los sucesores es necesario distinguir entre sucesores de

personas físicas (art 39 LGT) y los de personas jurídicas y de entidades sin personalidad
jurídica (art. 40 LGT).

B. SUCESORES DE PERSONAS FÍSICAS (Sucesión mortis causa)

Art. 39.1 LGT: “A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias
pendientes se transmitirán a los herederos o legatarios, sin perjuicio de lo que
establece la legislación civil en cuanto a la adquisición de la herencia

En ningún caso se transmitirán las sanciones. Tampoco se transmitirá la obligación del

responsable, salvo que se hubiera notificado el acuerdo de derivación de la
responsabilidad antes del fallecimiento”.
Sólo puede hablarse de sucesión, propiamente dicha, en los casos de muerte del deudor
tributario.

De acuerdo con las normas generales del ordenamiento privado (normas que reproduce
el art. 39 LGT), a la muerte de una persona, sus sucesores a título universal (herederos)
se subrogan en la titularidad de las situaciones jurídicas de contenido patrimonial, entre
las que se incluyen las deudas tributarias.

En el caso de sucesión a título particular, es decir, en los legados ordinarios, el legatario

no asume deuda alguna. Pero en el caso en que toda la herencia sea distribuida en
legados, la posición de los legatarios, a este respecto, será la misma que la de los
herederos pues su posición, en lo que respecta a la responsabilidad en relación con el
pasivo de la herencia, es la misma y así lo dice el art. 891 del Cc: “Si toda la herencia se
distribuye en legados, se prorratearán las deudas y gravámenes de ella entre los
legatarios a proporción de sus cuotas, a no ser que el testador hubiera dispuesto otra
cosa”

Por otro lado, la precisión que hace el precepto que estamos comentando en relación a
los casos en que el “causante” no fuera deudor principal, sino que lo fuera a título de
responsable, la LGT dice que no se transmitirá la obligación, salvo que “se hubiera
notificado el acuerdo de declaración de responsabilidad antes del fallecimiento”.

Por último, y en relación con las sanciones, éstas no se transmitirán a los herederos o
legatarios, por el principio de personalidad de la pena.

C. SUCESIÓN EN LAS DEUDAS DE PERSONAS JURÍDICAS (Art. 40

LGT)

La ley contempla distintos supuestos en la sucesión de las deudas de las personas

jurídica, que vamos a analizar a continuación.

1º. DISOLUCIÓN DE SOCIEDADES Y ENTIDADES CON PERSONALIDAD

JURÍDICA

En este supuesto tratamos la disolución con desaparición de la personalidad jurídica de

la sociedad. Antes de llegar a la extinción de la persona jurídica, con la cancelación
registral de los asientos, debe procederse a su liquidación. No se trata de responder
“junto a los deudores principales (a título de responsable)”, sino de sucesión en la
condición de deudor principal.

La Ley atribuye esta condición a los socios de las entidades disueltas y liquidadas.
Todos ellos (los antiguos socios) quedarán solidariamente obligados, entre sí, a pagar
las deudas de la sociedad.

El límite de su responsabilidad por esta deuda dependerá de la forma social:

 - Si la entidad disuelta era de las que limitan la responsabilidad de los socios, a
éstos, en cuanto a sucesores, no les será exigible un importe superior de la
cuota de liquidación recibida por cada uno en la división del haber social.
Así lo dice el art. 40.1 LGT “Las obligaciones tributarias pendientes de las
sociedades y entidades con personalidad jurídica disueltas y liquidadas en
las que la Ley limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partícipes
o cotitulares se transmitirá a éstos, que quedarán obligados solidariamente
hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que les corresponda”.
- Si se trataba de una entidad sin limitación de responsabilidad, cada socio
responderá con su patrimonio, sin límite alguno. Art. 40.1 LGT: “En estos
casos, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los socios,
partícipes o cotitulares, que quedarán obligados solidariamente
íntegramente a su cumplimiento” (responderán incluso con su propio
patrimonio.

2º. EXTINCIÓN SIN LIQUIDACIÓN DE SOCIEDADES MERCANTILES

Art. 40.3 LGT: “Las obligaciones tributarias pendientes de éstas se transmitirán a las
personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la correspondiente
operación”.

Nos ocupamos aquí de un supuesto de disolución distinto del anterior. Se trata del caso
de que una entidad se disuelva por fusión con otra o por absorción, que es otra forma de
fusión. En este caso se producirá la transmisión en bloque del patrimonio social, bien
sea a la nueva sociedad creada con la fusión, bien a la absorbente. Lo mismo sucederá
en los casos de escisión, en los que lo que se transmitirá, igualmente en bloque
(posiciones activas y pasivas), serán las partes en que se divida el patrimonio de la
sociedad que se extingue o segrega.

El tratamiento de la LGT para estos casos es el de la transmisión de las obligaciones

tributarias pendientes a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarios de
la correspondiente operación.

3º. DISOLUCIÓN DE FUNDACIONES Y ENTIDADES SIN PERSONALIDAD

JURÍDICA

Art. 40.4 LGT: “Las obligaciones tributarias pendientes de las mismas se transmitirán
a los destinatarios de los bienes y derechos de las fundaciones o a los partícipes o
cotitulares de dichas entidades”.

En este apartado cuatro del art. 40 se agrupan dos supuestos diferentes:

 - El de la disolución de fundaciones, en el que las deudas tributarias
pendientes se transmitirán a los destinatarios de los bienes y derechos.
- El de la disolución de los entes carentes de personalidad jurídica, en el
que las deudas tributarias pendientes se transmitirán a los partícipes o
cotitulares de los referidos entes de hecho.

4º. ALCANCE MATERIAL EN LA SUCESIÓN EN LAS DEUDAS DE LAS

PERSONAS JURÍDICAS

Por último el apartado cinco del art. 40 de la LGT establece que en los diferentes
supuestos de sucesión que hemos tratado, ésta se extiende a las sanciones. A diferencia
de lo que sucede en el caso de la sucesión en personas físicas por causa de muerte, en la
que se aplica el principio de responsabilidad personal de las infracciones, con la
consecuencia de excluir de la sucesión las sanciones imputables al causante, en el caso
de las personas jurídicas la responsabilidad derivada de las infracciones cometidas por
la sociedad se transmite a los socios, una vez disuelta la entidad.

II. LOS RESPONSABLES TRIBUTARIOS

A. CONCEPTO

Art. 41. LGT: “La ley podrá configura r como responsables solidarios o subsidiarios de
la deuda tributaria junto a los deudores principales, a otras personas o entidades”

Art. 35.5 LGT “Tendrán así mismo el carácter de obligados tributarios los
responsables”

Como hemos visto anteriormente, se incluye dentro del concepto de deudor principal a
los siguientes sujetos: sujeto pasivo (contribuyente y sustituto), y a los obligados a
retener o a ingresar a cuenta. El responsable es una persona que, en virtud de la
realización del presupuesto de hecho previsto en la norma, queda sujeto al pago de la
deuda tributaria, como una garantía personal del crédito tributario, es decir de esta
forma con la regulación de esta figura, la Administración tributaria se asegura el pago
de la deuda, en caso de que no responda el deudor principal.

B. CARACTERÍSTICAS

1ª. “La ley podrá configurar (…)”, con esta expresión la LGT quiere dejar constancia de
que no es obligatorio que la ley de cada tributo configure un responsable. Los
responsables al ser obligados tributarios se consideran elementos esenciales del tributo
y, por lo tanto, su determinación está sujeta a la Reserva de ley.
2ª. Los responsables no son sujetos pasivos, ni deudores principales. La declaración de
responsables de la deuda tributaria coloca a éstos últimos “junto a los deudores
principales. De esta afirmación podemos sacar las siguientes consecuencias:

- a). Los responsables en ningún caso son deudores principales, la ley los
coloca junto a ellos, pero no les confunde, por lo tanto, se trata de deudores
secundarios o accesorios o complementarios con respecto al que lo sea de
modo principal.
- b). El elemento o presupuesto de hecho desencadenante de la responsabilidad
es la falta de pago del deudor principal.
- c). La declaración de responsabilidad puede serlo solidaria o
subsidiariamente en los términos que determinen las leyes propias de cada
tributo y con alcance general los artículos 41 y siguientes de la LGT.
- d). Los responsables tienen derecho al reembolso frente al deudor principal
en los términos previstos en la legislación civil (art. 41.6 LGT).

3ª. Aspectos procedimentales de la declaración de responsabilidad (art. 174 LGT)

- a). La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a

la práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo
que la ley disponga otra cosa.
- b). El trámite de audiencia previa a los responsables no excluirá el derecho
que también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las
alegaciones que estimen pertinentes y a aportar la documentación que
consideren necesaria.
- c). El acto de declaración de la responsabilidad será notificado a los
responsables. El acto de notificación tendrá el siguiente contenido:

- Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad.

- Los medios de impugnación que puedan ser ejercitados, órgano ante el que
hubieran de presentarse y plazo para interponerlos

- Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exigido al

responsable.
- d). El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período
voluntario será el establecido en el art. 62.2 LGT.

- Notificaciones del 1 al 15 hasta el 20 del mes siguiente

- Notificaciones del 16 en adelante hasta el 5 del segundo mes posterior

Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigible en

vía de apremio (recargos ejecutivos, art. 28 LGT).
 C. CLASES: RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA Y SOLIDARIA

a). Responsabilidad Subsidiaria: caracteres

- 1º. Constituye la regla general “salvo precepto legal en contrario, la

responsabilidad será subsidiaria” Art. 41.2 LGT.
- 2º. La declaración de responsabilidad subsidiaria requiere como elemento
determinante y propio “la declaración de fallido del obligado principal y del
responsable solidario, si lo hubiera”.
- 3º. Después de la declaración de fallido, es preciso que se dicte por el órgano
competente el acto administrativo de declaración de la responsabilidad.
- 4º. Con respecto a la extensión de la responsabilidad, ésta alcanzará a la
totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.

Transcurrido el período voluntario o que se concede al responsable, se

iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses de demora

La responsabilidad no alcanzará a las sanciones (por el principio de

personalidad de la pena), salvo las excepciones que en esta u otra ley se
establezcan. art. 41.4 LGT (modificado por Ley 7/2012, de 29 de octubre).
- 5º. El art. 43 LGT, incluye con carácter general supuestos de responsabilidad
subsidiaria, citaremos uno a título de ejemplo:

Administradores de sociedades que hubieran cometido infracciones

tributarias. Es el primero de los casos de responsabilidad subsidiaria:

Las infracciones tributarias, al igual que sucede en general con las

infracciones administrativas, son imputables a personas, físicas o jurídicas,
titulares de los deberes u obligaciones tributarias de cuyo incumplimiento o
violación se deriva la infracción. Sin embargo, en el caso de que el infractor
sea una persona jurídica, la LGT ha previsto que sea exigible responsabilidad
a los administradores que con su comportamiento hayan dado lugar a la
comisión de infracciones. Lo que hay que subrayar es que la responsabilidad
de que hablamos no se refiere sólo a la consecuencia de la infracción, es
decir, a la sanción, sino a la totalidad de la deuda tributaria.

Para que esta responsabilidad de los administradores nazca, es necesario que

éstos hayan mantenido una conducta de la que directa o indirectamente se
haya derivado la comisión de la infracción. El precepto hace responsables a
los administradores expresamente de la conducta de los autores materiales
que dependan de ellos (culpa in eligendo o in vigilando)4

4
F. PÉREZ ROYO, op. Cit. Pág 169.
b). Responsabilidad solidaria: caracteres

- 1º. La responsabilidad solidaria constituye la “regla especial”.

- 2º. El responsable solidario responde junto al deudor principal a partir del
momento de la falta de pago en periodo voluntario por éste último.
- 3º. No es necesaria, en este caso, la declaración de fallido del obligado
principal.
- 4º. Al igual que en la responsabilidad subsidiaria, los órganos competentes
han de dictar antes de dirigirse contra el responsable el acto administrativo
de declaración de la responsabilidad.
- 5º. Cuando la responsabilidad haya sido declarada y notificada al responsable
solidario dentro del período voluntario de pago, bastará requerirle el pago
una vez transcurrido dicho período.
- 6º. Con respecto a la extensión de la responsabilidad, ésta alcanzará a la
totalidad de la deuda tributaria exigida en período voluntario.

Transcurrido el período voluntario o que se concede al responsable, se

iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses de demora

La responsabilidad no alcanzará a las sanciones (por el principio de

personalidad de la pena) salvo las excepciones que en ésta u otra ley se
establezcan. art. 41.4 LGT (modificado por Ley 7/2012, de 29 de octubre).

- 7º. El art. 42 LGT, incluye con carácter general supuestos de responsabilidad

solidaria, citaremos uno a título de ejemplo:

Responsabilidad por colaboración en la comisión de infracciones: Las

personas o entidades que sean causantes o colaboren en la realización de una
infracción tributaria serán consideradas responsables, no sólo de la sanción
sino también de la deuda principal.