Capítulo 1 - Concepto e importancia social de la Auditoría

La auditoría es un proceso y es un control que involucra un juicio de valor. La auditoría según Montanini
es un proceso compuesto por un conjunto de procedimientos que interpretados de forma conjunta,
global e integrada tiene como fin verificar si un objeto sometido a examen responde a un modelo
determinado. Se perciben 3 elementos fundamentales para su ejercicio: un objeto (elemento auditado),
un modelo (resultado final esperado) y procedimientos, y obviamente el factor humano que realiza los
procedimientos. La revisión propuesta por la auditoría integra la totalidad de los componentes del
objeto auditado y los relaciona para poder comprender el conjunto.

La diferencia entre una auditoría de EEFF de una auditoría en general es, fundamentalmente, en el
objeto auditado, ya que mientras en el primero son los EECC en el segundo el objeto puede ser amplio
y diverso.

La información contable financiera está destinada a ser razonablemente oficial a la realidad económica
de un ente, no a su documentación ni a sus registros. Si bien los registros son el último paso del proceso
de registración contable, no participan del concepto de realidad económica. Lo único que hacen es darle
forma al funcionamiento del sistema contable, intentando asegurar que el sistema contable funciona
íntegramente, pero no tienen ningún impacto en la opinión del auditor. Ninguna norma de auditoría
hace referencia a los registros contables, ningún procedimiento específico de auditoría es la revisión de
los libros contables.

La auditoría mantiene en funcionamiento el sistema de confianza en la información contable que tiene

la sociedad en su conjunto, honrada esa confianza cuando estallan escándalos contables como la de los
últimos años. ¿Quienes tienen interés en ellas? El cliente, los propietarios o participantes, los
administradores, terceros involucrados con el ente, la comunidad, etc.

Tipos de auditoría:

1. De EEFF: la que realiza un profesional independiente al ente y a los EECC auditados con el fin de
opinar acerca del cumplimiento de un marco de referencia que suelen ser las normas contables.
2. Interna: la que realiza una persona dependiente del ente pero independiente del objeto auditado
con el fin de opinar si se cumplen los procesos en función de lo establecido por el ente y si la información
contable suministrada es razonable.
3. Operativa: la que realiza una persona dependiente del ente pero independiente del objeto
auditado con el fin de opinar acerca de la eficiencia de los procesos establecidos.

Tipos de servicios que realiza un CP sobre EECC e información contable:

1. Servicios de seguridad razonable: permiten al profesional otorgar credibilidad a los informes

verificados o establecer una opinión acerca de la razonabilidad de determinados atributos del objeto
auditado. Pueden ser directos (el informe del profesional es el elemento utilizado por el usuario); o sobre
manifestaciones del ente (el informe del profesional se suma al informe que incluye las manifestaciones
del ente). EJ: servicios de auditoría.
2. Servicios de seguridad limitada: utilizan parte del proceso de la auditoría pero no lo hacen con la
visión integradora y sistemática que permite emitir una opinión sino que solo pueden permitir al
profesional realizar ciertas manifestaciones sobre el objeto verificado. No otorgan seguridad razonable
sino sólo una manifestación que es útil pero con un fin distinto. EJ: las revisiones limitadas sobre
informes contables; informes sobre procedimientos puntuales convenidos con el cliente.
3. Servicios relacionados:
4. Servicios adicionales: los realiza el contador público sin involucrar el proceso de auditoría en
ninguna de sus partes, su objetivo es validar cuestiones absolutamente objetivas, sin más trabajo que
una observación o un procedimiento. EJ: certificaciones; realización de procedimientos con el cliente.

¿Es necesaria la auditoría de estados contables para todo tipo de entes? La importancia que tiene la
auditoría en la credibilidad de la información contable emitida creemos que esto no es una condición
para asegurar que la auditoría debe ser obligatoria para todo tipo de entes, es evidente que es
imprescindible para que ellos puedan tomar decisiones financieras. La obligatoriedad de la auditoría
guarda relación directa con la trascendencia social de la actividad desarrollada y de los estados
financieros del ente. La auditoría sería una clarísima manifestación de calidad en la información contable
mientras que el resto de los estados financieros deberían ser acompañados por otro tipo de informe de
contador público.

Características propias y formación del auditor. En Argentina, el auditor debe ser un CP egresado de
una universidad habilitada legalmente para emitir ese titulo profesional y estar matriculado en el CPCE
de la jurisdicción en la cual emitirá su informe. Este título habilita también al profesional para ejercer la
auditoría de estados contables. Determinados organismos de control exigen a los auditores ciertas
condiciones adicionales se trata de cualidades relacionadas con conocimiento y actitud. Respecto al
conocimiento, el auditor debe tener la capacidad de realizar la auditoría por su formación profesional
pero, así mismo, debe mantener y aumentar el conocimiento mediante la realización de posgrados,
cursos y seminarios. La capacitación permanente del profesional es un requisito necesario para
garantizar la calidad del trabajo. Además del título universitario se requiere experiencia práctica. Las
características esenciales del auditor deberían ser las siguientes: honesto, de mente abierta, observador,
escéptico, perspicaz, versátil, con conocimientos generales amplios, persistente, comunicativo, con
pensamiento crítico.

Capítulo 2 - Normas contables y de auditoría

Información contable debe basarse en una herramienta que permita homogeneizar los elementos que
contiene para efectuar comparación. Esas normas son de carácter obligatorio y el auditor debe informar
a los usuarios si realmente se cumplieron o no. Toda norma es obligatoria para quien se encuentre
dentro de su ámbito de aplicación, por haber sido nombrado específicamente en ella o por estar bajo la
jurisdicción reguladora del organismo que la emitió.

Normas legales. El Estado, a través del Poder Ejecutivo y Legislativo, regula a la Nación. Algunos de sus
organismos son: IGJ; BCRA, AFIP. Estos organismos tienen la capacidad de emitir obligaciones para
aquellos entes que se encuentren bajo su ámbito de aplicación y control, y si esas normas tratan temas
contables se trata de una norma contable. Estos organismos no tienen capacidad de emitir leyes ni
decretos.

Normas profesionales. Los organismos que regulan a los profesionales tienen capacidad legal para
emitir normas de carácter contable. Las normas contables profesionales regulan la actividad de quienes
examinan los EECC definiendo el modelo que deberían cumplimentar dichos estados contables para que
los usuarios estén en condiciones de tomarlos como base para sus decisiones. El auditor externo es el
representante de la sociedad que está destinado a emitir un informe que indica si los EECC cumplen con
las normas contables profesionales, para que los mismos sirvan para la toma de decisiones. Los
organismos de control exigen al auditor que se expida respecto del cumplimiento de ciertos aspectos de
las normas contables. En Argentina, son emitidas con el nombre de RT por la FACPCE, son las normas
que definen el modelo que deben seguir los EECC.
Normas internacionales de información financiera. Las NIIF son reglamentaciones que pretenden tener
un alcance mundial, y tienen su esencia en la pretensión de la armonización de la información financiera
mundial en un mundo de negocios globalizados. No son obligatorias.

Normas internacionales de auditoría. Las NIA tampoco son obligatorias en su mera sanción.

La importancia y trascendencia de las normas internacionales, tanto de contabilidad como de auditoría,

se deben a la necesidad de contar EECC razonablemente comparables, a pesar de pertenecer a entes
ubicados en distintos países y como es de suponer, confeccionados con distintos cuerpos normativos.

Capítulo 3 - La auditoría como un proceso de formación de un juicio

La auditoría necesita de un conocimiento por parte del profesional para la emisión del informe. Dicho
informe contiene un juicio de valor del cual el auditor es responsable, por eso cobra importancia la
evidencia que sirve de base.

El proceso de auditoría es un conjunto de pasos que permiten que el auditor pueda reunir los elementos
de juicio que sean válidos y suficientes para poder emitir una opinión sobre el cumplimiento de las
normas contables profesionales por parte de los EECC. Etapas del proceso:

1. Conocimiento del ente. Implica un acercamiento general al ente y a sus directivos, el auditor
accede a datos que son relevantes para determinar ciertos riesgos. Estos datos son los que le permiten
obtener un conocimiento adecuado de la estructura del ente, sus operaciones y sistemas, las normas
legales que le son aplicables, las condiciones económicas propias y las del ramo de sus actividades.
Algunos conceptos fundamentales son: actividad del ente, organización, forma jurídica, posición en el
mercado, estructura del mercado, competencia, estructura de comercialización, negocio. El
conocimiento se obtiene mediante una serie reuniones con los directivos. La documentación que
evidenciará el conocimiento obtenido será: estatuto, actas de directorio y asambleas, organigrama,
presupuestos, planes de negocio, informes de control presupuestario, etc.

2. Conocimiento del objeto. Son los EEFF, que se componen de los estados básicos con las notas,
cuadros y anexos. Los EECC incluyen conceptos que existen y son propiedad del ente aunque dicha
propiedad no sea jurídica sino económica (capacidad de controlar la generación de ingresos de un activo
o la obligación de cancelar un pasivo). Las manifestaciones contenidas en la información contable son:
existencia, propiedad, integridad, medición y exposición. Estas afirmaciones son las que debe verificar
el auditor con su trabajo, por lo que se convierten en el objetivo de la auditoría. El auditor está en
condiciones de definir preliminarmente un tipo de riesgo, el riesgo inherente, que consiste en la
probabilidad de que por las características del ente y de los rubros contenidos en sus EECC existan
errores en la contabilidad.

3. Conocimiento del sistema de control interno. El auditor forma un juicio acerca del riesgo de
control que es el riesgo que existe de que, al sistema de control interno de la empresa, se le escapen
errores y en qué rubros pueden hallarse. El sistema de control interno debería permitir solo la
contabilización de operaciones válidas del ente y hacerlo por el importe y concepto correctos. Permite
relacionar: la validez con la existencia y la propiedad; la totalidad de operaciones con la integridad; el
importe y concepto con la valuación y exposición. El funcionamiento del control interno del ente se
verifica mediante procedimientos de auditoría, dirigidos a dos aspectos: conocimiento formal del
sistema, se realiza mediante la lectura del organigrama, manual de procedimientos y funciones, plan y
manual de cuentas, encuestas, etc, esto permite concluir acerca si son útiles o no los controles que están
establecidos en el ente; conocimiento real del sistema, permite saber si los controles que son útiles se
cumplen en la realidad y se realiza aplicando procedimientos que permiten seguir una operación desde
que nace hasta que muere.

4. Realización de procedimientos de validación de saldos. Se realizan pruebas para saber si existen

errores o no, las mismas deben realizarse directamente sobre los saldos. El riesgo de detección es el
riesgo de que el auditor no haya detectado el error.

5. Cierre de la auditoría. El auditor evalúa de forma integrada la totalidad de los elementos de juicio
que obtuvo durante su trabajo, analiza los problemas encontrados, propone al ente los asientos de
ajuste que correspondan y comunica al ente los problemas que no generan asientos de ajuste pero que
impactarán en el informe de auditoría. Realiza dos tareas importantes: la revisión integrada de los
papeles de trabajo y la solicitud al ente de una manifestación acerca de los hechos centrales de su
actividad, conocida como carta de gerencia o de los administradores.

6. Emisión del informe de auditoría. El auditor redacta su informe, habiendo reunido los elementos
de juicio válidos y suficientes como para opinar, y su opinión podrá ser:
a. Favorable, asume que la información contable está de acuerdo con las normas contables. También
conocida como informe limpio.
b. Favorable con salvedades, asume que la información contable está de acuerdo con normas
contables pero con ciertas excepciones. También conocido como opinión modificada.
c. Desfavorable, la información contable no cumple con normas contables. También conocido como
opinión adversa.
d. Abstención de opinión.

Un riesgo vinculado es el riesgo de auditoría, que consiste en el riesgo de generar una opinión distinta
a la que debería generar, es decir que es la probabilidad de que la auditoría salga mal. Se compone de
todos los riesgos mencionados anteriormente.

Montanini plantea además el riesgo de conclusión que es aquel donde el auditor, habiendo hecho la
auditoría de manera correcta, realice mal el informe, es decir que informe algo diferente a lo que
hubiese correspondido informar.

Otra forma de ver el proceso de auditoría:

Planificación. Incluye el conocimiento del ente, de su actividad, del sector en el que opera y de sus
transacciones. Esto le permite al auditor identificar aquellas áreas que requieren un tratamiento
especial; analizar el ambiente bajo el cual la información se produce, procesa, revisa y compila; evaluar
riesgos inherentes; evaluar la confiabilidad de los comentarios y manifestaciones hechas por la gerencia.

Identificar el objeto: EECC y afirmaciones que los constituyen. Los EECC están compuestos por
manifestaciones que realiza la dirección del ente referidas a las transacciones y saldos de cuentas a una
determinada fecha.

Preparación del programa de auditoría. El auditor prepara un programa escrito de auditoría en el que
establece los procedimientos que utilizarán para llevar a cabo el plan global de auditoría. Debe incluir
los objetivos de auditoría para cada área lo suficientemente detallado para servir de guía inequívoca
para la realización del trabajo.

Evaluación del sistema de control interno. El control interno es un proceso efectuado por el directorio,
la dirección y el resto del personal del ente diseñado con el objeto de proporcionar un grado de
seguridad razonable en cuanto a la eficacia y eficiencia de las operaciones, fiabilidad de la información
financiera y cumplimiento de las leyes y normas aplicables.

Conocimiento del sistema de información contable y controles vigentes en el ente. El sistema de

información contable y control tiene por finalidad: proporcionar información confiable; impulsar la
eficiencia y eficacia operativa; asegurar el cumplimiento de leyes y regulaciones aplicables.

Evaluación de controles claves y deficiencias. Para identificar qué controles son claves se debe conocer
al ente y conjuntamente reconsiderar la evaluación preliminar del riesgo inherente y de control. Si se
detectan debilidades las mismas deberán considerarse para efectuar sugerencias a la dirección sobre la
operatoria del ente.

Limitación del control interno. La eficacia de los controles está limitada por el riesgo de errores
humanos en la toma de decisiones y por las connivencias entre las personas. Estas decisiones se basan
en el juicio humano y tal vez hayan producido resultados incorrectos. EJ: distracción humana, errores de
juicio, falta de comprensión de instrucciones, que la dirección no ejerza o eluda los controles, que los
procedimientos se vuelvan inadecuados por cambios en las condiciones.

Obtención de evidencias. El concepto de evidencia de auditoría refiere a toda información obtenida

para llegar a las conclusiones en las que el auditor basa su juicio. La evidencia se obtiene por la aplicación
de los procedimientos de auditoría como por ejemplo, inspección, observación, preguntas, examen de
documentos. La evidencia es la convicción razonable del auditor de que todos aquellos datos expresados
en los EECC han sido soportados en el tiempo y contenidos en hechos económicos que realmente han
ocurrido. La evidencia se clasifica en:

1- Evidencia de control: aquella que proporciona al auditor satisfacción de que los controles en los
cuales planea confiar existen y funcionan adecuadamente. Permite modificar el alcance de la prueba
sustantiva-
2- Evidencia sustantiva: aquella que brinda al auditor satisfacción vinculada con los EECC y se obtiene
al analizar las transacciones y la información obtenida de los sistemas del ente.

Importancia relativa y riesgo probable. La importancia relativa es la magnitud o naturaleza de un error,

incluyendo una omisión en la inspección de los EECC analizados individualmente o en su conjunto, que
haga probable que el juicio haya sido afectado. La consideración del riesgo probable supone la
evaluación del error que puede cometerse por la falta absoluta de evidencia respecto de una
determinada afirmación o evidencia incompleta.

Suficiencia. Implica reunir la cantidad de elementos de juicio que resulte convincente para sostener las
conclusiones del auditor. La evidencia será suficiente cuando los resultados de las pruebas aseguran la
certeza moral de que los hechos o criterios cuya corrección se está juzgando han quedado
razonablemente comprobados. El auditor debe intentar ser lo más objetivo posible, cuenta con la ayuda
de procedimientos de muestreo estadístico que le permiten llegar a conclusiones cuantitativas
posibilitando así considerar la suficiencia de las evidencias obtenidas.

Competencia o validez. La competencia de la evidencia es la característica cualitativa de la misma, es

decir su grado de confiabilidad para sostener una determinada afirmación. se considera que una
evidencia es competente o adecuada cuando le es útil al emisor del juicio.
 Capítulo 4 - Riesgos vinculados con el proceso de auditoría
Es imposible que el auditor pueda opinar sobre el cumplimiento exacto de las normas por parte de los
EECC ya que no podrá verificar la totalidad de las transacciones realizadas por el ente y todos los hechos
económicos que deberían ser procesados por el sistema de información contable, esto se debe a los
tiempos de la auditoría y a que el auditor actúa con posterioridad a la ocurrencia de los hechos. Sin
embargo, el auditor debe opinar sobre la razonabilidad no sobre la exactitud, y es por eso que trabaja
sobre bases selectivas tomando muestras que sean representativas del universo. Es por todo esto que
dentro del proceso de auditoría también encontramos riesgos.

a. Riesgo de auditoría. Es el riesgo, dada la imposibilidad de encontrar niveles de seguridad absolutos,

que corresponde a la posibilidad de emitir un informe con consecuencias distintas a las que debería
tener. El auditor siempre afronta el riesgo de auditoría en su trabajo y este nunca puede ser igual a cero.
b. Riesgo inherente. Probabilidad de que existan errores por las características del ente y del rubro
de los EECC analizados. No puede ser controlado ni puede ser cambiado sólo puede ser medido por
auditor. Esta medición la efectúa el auditor cuando realiza el conocimiento del ente y de los EECC. Afecta
directamente la cantidad de evidencia necesaria para obtener la satisfacción de auditoría suficiente que
valide una afirmación. Los factores que lo determinan son: naturaleza del negocio del ente, tipo de
operaciones que realiza, naturaleza de los productos y volumen de las operaciones, situación económica
y financiera del ente, organización gerencial y sus recursos humanos, integridad de la gerencia.
c. Riesgo de control. Es atribuible al sistema de control del ente. Es el riesgo de que los sistemas de
control estén incapacitados para detectar o evitar errores o irregularidades de importancia en forma
oportuna. Es de difícil control por parte del auditor y afecta la calidad del procedimiento de auditoría a
aplicar. La existencia de puntos débiles de control a priori aumentan el riesgo de control, y por el
contrario la existencia de puntos fuertes de control disminuyen el nivel del riesgo de control.
d. Riesgo de detección. Es el único riesgo controlable por el auditor ya que depende de la realización
de sus pruebas de validación de saldos. Los factores que lo determinan son: ineficacia de un
procedimiento de auditoría aplicado, mala aplicación de un procedimiento de auditoría resulte este
eficaz o no, problemas de definición de alcance y oportunidad en un procedimiento de auditoría haya
sido bien o mal aplicado.
e. Riesgo de conclusión. Riesgo de que la inferencia que hace el auditor de los hallazgos detectados
durante el proceso de auditoría para confeccionar el informe no sea correcta.
f. Riesgo de fraude. El error denota una equivocación no intencional que puede deberse a la
incorrecta aplicación de un determinado criterio contable, a una estimación inadecuada por la
incorrecta interpretación de ciertos hechos económicos o al incorrecto procesamiento de datos con los
que se elabora la información contable. Mientras que el fraude, por el contrario, implica intención de
engaño, conlleva acciones deshonestas que realizan personas vinculadas con el ente con el fin de
obtener un beneficio indebido. El fraude es un acto doloso mientras que el error es un acto culposo.
Elementos del fraude: motivación, ejecución y ocultación.

El grado de facilidad con el que un bien puede ser sustraído es el que determina el riesgo de fraude, y
este se alimenta de tres elementos: la motivación de la persona para realizar el delito, la facilidad con la
que se puede realizar la sustracción y la posibilidad de ocultar el fraude. Este último es un aspecto central
del fraude.

El papel del auditor en los fraudes. El objetivo de la auditoría no es la detección de fraudes ni la detección
de errores, la realización de un buen trabajo arroja una garantía razonable de encontrar las
consecuencias contables de los errores si estos existieran. En la etapa de revisión del riesgo inherente el
auditor deberá determinar el riesgo de fraude y si midiera este riesgo como alto deberá realizar
procedimientos especiales para verificar la existencia real de ellos en los registros y estados contables.

Elementos que aumentan el riesgo de fraude: la centralización en la toma de decisiones cotidianas, una
estructura corporativa compleja sin justificación, una alta rotación en los sectores financieros y
contables, la lentitud para resolver problemas de control interno, transacciones inusuales cercanas al
cierre del ejercicio.

g. Riesgos relacionados con la independencia. La falta de independencia se muestra claramente en

cuestiones objetivas. La independencia real es la independencia que el auditor tiene, mientras que la
independencia aparente es la que el auditor muestra. Las normas de auditoría de todos los países
consideran la independencia como requisito básico para el desarrollo de la auditoría y todas estas
normas por consiguiente, otorgan una importancia mayúscula al concepto.

Capítulo 5 - La independencia
Uno de los sentidos de la auditoría es la confiabilidad que el informe del profesional brinda a la
información contable emitida por el ente y utilizada por el usuario. Las características del auditor son
esenciales para que esa confianza que el usuario deposita en el informe sea efectiva. Es una condición
necesaria que el auditor sea independiente del objeto auditado.

La independencia ocurre en la relación del auditor con el ente y en la interpretación que el público tiene
de esa relación. El primero de estos es el que determina la característica de efectivo control y el segundo
conlleva a la confianza por parte del usuario del informe. La independencia supone una actividad mental
que permite al auditor actuar con libertad y objetividad respecto de su juicio profesional. Es la capacidad
para expresar opiniones imparcialmente. El auditor debe mostrar que su juicio no tiene tendencia a
estar parcializado por cuestiones particulares. El profesional debe hallarse y permanecer libre de
cualquier predisposición que limite su imparcialidad en la consideración objetiva de los hechos. Debe
ser equitativo y no permitir ningún tipo de influencia. El auditor debe ser siempre independiente y
abstenerse de aceptar el encargo de auditoría en todos aquellos casos que incurra en una situación
incompatible con el ejercicio de sus funciones.

Los factores que determinan la existencia o no de la independencia del auditor son:

a. Factores intrínsecos a la persona del auditor: vinculado con la actitud mental del auditor y su
relación con su propio trabajo. Es el pilar de la independencia real.
b. Factores económicos: abarca la relación de dependencia y el interés económico. El auditor no
puede tener una relación de dependencia con el ente cuya información contable está auditando.
Incompatibilidades: tener remuneración o retribución dependiente del resultado del ejercicio auditado;
tener retribución dependiente del resultado de la auditoría; ser socio, asociado, director o administrador
del ente; tener intereses significativos en el ente auditado; realizar prestaciones de otro servicios
profesionales que puedan confundirse con actividades de gestión o que tengan honorarios
significativamente mayores a los de la auditoría.
c. Factores de parentesco o afinidad: refiere a las relaciones de consanguinidad y vinculación entre
el auditor y los propietarios o administradores del ente.
d. Factores afectivos: Los factores afectivos se comportan como complemento de los de parentesco,
aunque hay dificultad para probar el afecto, por lo que debe ser considerado por el criterio y
responsabilidad profesional del auditor.

Tipos de independencia:
a. Real: determina cuál es el nivel de objetividad que tiene el auditor. Existe cuando las características
propias del profesional lo hacen imparcial durante su trabajo y a la hora de emitir una opinión sobre los
EECC. Su origen está en los valores personales y profesionales del auditor, como también en la correcta
aplicación de su criterio.
b. Aparente: es la que exhibe el auditor a los lectores de los EECC y de su informe para hacerlo creíble
y en la que se define en función de parámetros objetivos como supuestos de riesgos de falta de
independencia. No depende de valores sino de relaciones, y ocurre en los factores económicos y de
parentesco mencionados.

Quienes defienden la rotación del auditor sostienen que: la independencia suele debilitarse en el largo
plazo debido a la continua relación entre el auditor y su cliente; la rotación solucionaría el problema de
que la calidad del trabajo de auditoría tiende a decrecer conforme avanza el tiempo y permitiría la
aplicación de enfoques nuevo y que cada nuevo auditor controle el trabajo de los anteriores.

Quienes no defienden la rotación del auditor sostiene que: las mejores auditorías se practican una vez
que se ha logrado un amplio conocimiento del ente lo que suele ocurrir después de varios años; dado
que cada primera auditoría requiere el examen de datos de periodos anteriores aumentan los costos
totales que la comunidad paga por contar con informe de auditoría.

Independencia en normas argentinas. Estas normas establecen lineamientos básicos que el profesional
debe seguir en el cumplimiento de su labor de auditoría, e indican que el CP debe tener independencia
con relación al ente al que se refiere la información contable. La RT 37 establece que el CP debe debe
tener independencia con relación al ente que se refiere la información contable, y que hay falta de
independencia cuando el auditor:

● Estuviera en relación de dependencia con respecto al ente cuya información contable es objeto de
la auditoría o con respecto de los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es
auditor o lo hubiera estado en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría.
● Fuera cónyuge o pariente por consanguinidad en línea recta o colateral hasta el cuarto grado
inclusive, o por afinidad hasta el segundo grado, de alguno de los propietarios directores gerentes o
administradores del ente cuya información contable es objeto de la auditoría o de los entes vinculados
económicamente a aquel del que es auditor.
● Fuera socio, asociado, director o administrador del ente cuya información contable es objeto de la
auditoría, o de los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor, o lo
hubiese sido en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría.
● Tuviera intereses significativos en el ente cuya información contable es objeto de la auditoría o en
los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor o los hubiera tenido en
el ejercicio en el que se refiere la información que es objeto de la auditoría.
● La remuneración fuera contingente o dependiente de las conclusiones o resultados de su tarea de
auditoría.
● La remuneración fuera pactada sobre la base del resultado del periodo a que se refieren los estados
contables a la auditoría.

Independencia en normas internacionales de auditoría. Entre los principios generales de auditoría

definidos se establece que el auditor deberá cumplir con el Código de Ética para contadores
profesionales emitidos por la IFAC, el cual menciona entre sus principios el de independencia. El IFAC
define la independencia mental o real como el estado intelectual que permite la emisión de una opinión
sin estar afectado por influencias que comprometan el juicio profesional permitiendo que un individuo
actúe con integridad y ejercite su objetividad y escepticismo profesional. Fowler Newton: “que el estado
mental no se vea comprometido es insuficiente, la credibilidad de un informe de auditoría depende de
la percepción de sus usuarios y bien debe lograrse la independencia aparente que resulta de las
interpretaciones de quienes utilizan el informe del auditor.

Capítulo 6 - Documentación del trabajo

Todo el trabajo realizado durante el proceso de auditoría debe documentarse para respaldar la
planificación, su cumplimiento, los procedimientos realizados, sus resultados y la derivación de las
conclusiones de los resultados obtenidos. Los papeles de trabajo contienen la información que el
auditor considera válida y suficiente para poder respaldar su informe, y se realizan en todas las etapas
del proceso puesto que cada uno de los pasos genera elementos de juicio para la conclusión vertida en
el informe. El objetivo de documentar el trabajo se centra en la necesidad de ordenar y relacionar la
evidencia obtenida. Además, permiten ser utilizados como base para próximas auditorías u otros
trabajos relacionados, preparar los asientos de ajuste, exhibir las consecuencias de los resultados
obtenidos en el informe de auditoría, facilitar la supervisión y el control de calidad de la auditoría,
resumir los resultados de la auditoría y compendiar la evidencia obtenida. La documentación del trabajo
proviene de tres fuentes: realizadas por el auditor, obtenidas del ente y obtenidas de terceros.

Características de los papeles de trabajo:

a. En cuanto a su forma: deben ser claros, de manera de ser comprendidos tanto por el auditor como
por su equipo de trabajo, supervisores que realizan el control de calidad y terceros involucrados en su
eventual revisión.
b. En cuanto al soporte: puede ser papel o archivos computarizados. Los papeles de trabajo se
mantienen en diferentes tipos de medios: fotocopias, originales, planillas de papel y electrónicas.
c. En cuanto al contenido: cada papel tiene características propias del procedimiento que respalda
toda la auditoría. Elementos comunes son: la planificación del trabajo, la ejecución de los
procedimientos planificados y los alternativos, las observaciones del auditor y de las personas del equipo
de trabajo, las conclusiones derivadas de la ejecución de los procedimientos y de las observaciones
realizadas. En cuanto al contenido formal, deberán estar claramente identificados: el ente que se está
auditando, el trabajo que se está realizando y sobre que informe contable, responsables de la
planificación, ejecución y supervisión por parte de la auditoría, responsables por parte del ente, fecha
de ejecución y fuente de información obtenida.

Cada auditoría utiliza elementos que le son propios y por eso los papeles de trabajo deben estar
organizados de manera de no duplicar archivos ni que falte ninguno de ellos. La organización de la
documentación de la evidencia de auditoría debería hacerse en dos tipos de archivos: un legajo
permanente, aquel que contiene la información importante que conserva interés en el futuro, almacena
la información relacionada con el conocimiento del ente, del objeto auditado y del control interno del
ente y debería estar dividido en secciones; y un legajo específico, aquel que contiene la información
referida particularmente a la auditoría corriente, dividido en: una sección general, contiene la
información que está relacionada con la administración de la auditoría y con los procedimientos
específicos que no estén vinculados directamente con el análisis de los saldos de los rubros (EJ: plan de
cuentas, balance, debilidades detectadas en el control interno); y una sección específica, que contiene
los elementos específicos de cada rubro (EJ: listados de antigüedad de créditos, respuestas a
circularizaciones a proveedores y clientes, detalle de arqueos).

Los papeles de trabajo son propiedad del auditor. Tanto su custodia como su conservación, son
responsabilidad del auditor. La obligación surge del carácter confidencial de la información obtenida
durante el transcurso del proceso de auditoría y de la misma eventual necesidad de justificar el trabajo
realizado. La RT 37 establece que se deben conservar por 10 años.

Todos los trabajos que sustentan servicios brindados por CP deben ser respaldados con papeles de
trabajo porque todos ellos necesitan evidencia suficiente para la manifestación del profesional. Se hace
hincapié en la emisión y conservaciones de documentación en la auditoría porque la relación existente
entre los componentes de esa documentación es fundamental. Los informes especiales también exigen
la documentación del trabajo. La certificación permite al profesional expresar una aseveración sobre
algo visto en un momento determinado.

Capítulo 7 - Conocimiento del ente

Es la primera etapa de la planificación. Es la etapa en la que el auditor puede obtener un conocimiento
general del ente para definir el enfoque de su auditoría y determinar si es independiente y si puede
realizar su trabajo. El auditor deberá planificar cuales serán los procedimientos que querrá seguir para
alcanzar los objetivos propuestos, es decir, qué procedimientos realizará, cómo y cuándo se ejecutarán.
El auditor deberá documentar la comprensión obtenida sobre el análisis del negocio. El auditor tendrá
que evaluar el impacto sobre: riesgos inherentes, significatividad, riesgos de fraude y procedimientos de
revisión analítica preliminares.

Es esencial la visita preliminar del auditor al lugar físico donde el ente desarrolla sus actividades, pues
en su primera visita el profesional obtendrá una comprensión de la distribución de la planta, el proceso
de fabricación, los productos principales y la seguridad que rodea a los activos de la empresa. Podrá
visualizar la forma de operar los sistemas computarizados y el tipo de documentación interna que se
utiliza para registrar actividades. Procedimientos que tengan que ver con inspección ocular.

El auditor deberá evaluar como la gerencia identifica los riesgos relevantes en la preparación de sus
EECC, cómo estima los niveles de importancia relativa de los hechos, revela los niveles de exposición a
los que ésta se somete, cuál es su conciencia respecto de la realidad y cómo decide las acciones para
administrar esos riesgos. Incluye evaluar los riesgos de errores significativos en las cuentas, tipos de
transacciones, su exposición y si ha implantado controles para prevenir, detectar y corregir los errores
significativos. Al comprender y evaluar los procesos gerenciales de evaluación del riesgo, el auditor debe
considerar el rigor con el cual la gerencia ha implementado procesos para: establecer objetivos y metas
para el ente; analizar los riesgos inherentes, estimando la importancia del riesgo y la probabilidad de
ocurrencia; administrar cambios.

Procedimientos de revisión analítica preliminares. Realizar éstos ayuda a comprender el negocio del
cliente, identificar cambios inusuales de los EECC y colaborar en la planificación de las pruebas de
auditoría a través de la identificación de áreas de riesgo alto. Estos procedimientos a alto nivel son útiles
para: comprender las condiciones actuales del negocio, evaluar la liquidez, solvencia, apalancamiento y
rendimiento operativo, apreciar si hay condiciones y eventos relativos a la posibilidad del cliente de
continuar como empresa en marcha, identificar actividades de negocios significativas y sus cuentas
relacionadas, identificar saldos o relaciones inusuales o inesperados que podrían indicar un riesgo de
fraude y error, obtener una perspectiva de la situación del cliente en el mercado, etc.

Análisis de la posibilidad de errores significativos. Hablar con miembros con más experiencia del
equipo, ver sus opiniones basadas en su conocimiento de la entidad e industria, e intercambiar ideas
sobre cómo y dónde los EECC pueden ser susceptibles de errores significativos con consideración
específica de fraude o error, cómo la gerencia podría perpetrar y ocultar información fraudulenta y cómo
los activos de la entidad podrían ser malversados.
Indagar a la gerencia y otros empleados del ente sobre los riesgos de errores significativos. Obtener
información necesaria para identificar los riesgos de errores significativos debidos a fraude o error
haciendo indagaciones en la gerencia y en otros dentro de la entidad, incluyendo personal operativo no
involucrado con información financiera, empleados de diferentes niveles de autoridad, empleados
involucrados en iniciar, registrar o procesar transacciones complejas o inusuales, asesores legales
internos y la auditoría interna.

Considerar el impacto del trabajo de los auditores internos. Obtener una comprensión suficiente de las
actividades de auditoría interna para que ayude en la planificación de la auditoría y en el desarrollo de
un enfoque de auditoría efectivo, realizar una evaluación preliminar de la auditoría interna y en la que
se considere el impacto en la auditoría.

Considerar el impacto en la auditoría de la utilización de especialistas. Cuando se requieran

especialistas para obtener una comprensión suficiente de la naturaleza y el alcance del trabajo que
llevarán a cabo se debe realizar una evaluación preliminar de las aptitudes de los mismo y considerar su
impacto en la auditoría.

Evaluar el riesgo inherente.

Obtener una comprensión general de las leyes y reglamentos que competen al ente y el riesgo de su
incumplimiento

Identificar las partes vinculadas y evaluar el riesgo de las transacciones significativas entre las partes.

Evaluar el riesgo del concepto de empresa en marcha. Realizar una evaluación preliminar del riesgo de
que el cliente no pueda continuar con su negocio siguiendo el concepto de empresa en marcha

Comprender y evaluar la filosofía de la gerencia y su estilo operativo, la comunicación y los valores

éticos. Deberá verificarse: la composición, actividades y actitudes de los miembros de la gerencia y de
la información suministrada a ellos permiten fijar las pautas apropiadas, existe y es adecuada la
comunicación sobre integridad y valores éticos, existencia e implantación de códigos de conducta y otras
políticas referentes a prácticas de negocio aceptables , conflictos de interés o estándares de
comportamiento ético y moral esperados, relaciones con empleados proveedores, clientes, inversores
competidores y auditores, acciones correctivas adecuadas tomadas como respuesta a desviaciones de
las políticas o procedimientos aprobados o a violaciones del código de conducta

Comprender y evaluar la confiabilidad de las estimaciones de la gerencia. El auditor deberá

comprender y evaluar la razonabilidad del plan y el control presupuestario de la gerencia. La gerencia
prepara planes y presupuestos para dirigir y monitorear las actividades del negocio. La información
producida es suficiente oportuna y confiable para revisar, evaluar y tomar acción que afecte las
operaciones y la posición financiera de la entidad.

Comprender y evaluar las políticas de control. El auditor deberá comprender como se han instaurado
las políticas de control para lo cual debería: identificar procesos significativos y documentar las
actividades y sistemas relativos a las áreas clave de los estados financieros; comprender y evaluar los
controles a nivel de entidad relativos a la información pertinente con el funcionamiento del negocio y
usar esa información para alcanzar los objetivos operativos, de información financiera y cumplimiento
de la entidad; evaluar el impacto que la información y la comunicación pueda tener en la auditoría.

Normas argentinas. La RT 37 indica que para obtener los elementos de juicio válidos y suficientes que
le permitan emitir su opinión y abstenerse de ella sobre los EECC de un ente, el auditor debe obtener un
producto conocimiento del ente que va a auditar (qué hace, cómo, para qué, para quién, dónde). El
auditor debe tener un conocimiento apropiado del ente, sus operaciones y sus sistemas, las normas
legales que le son aplicables las condiciones económicas propias y las del ramo de sus actividades. Indica
que al principio del proceso el auditor debe: identificar objeto, evaluar la significación de lo que debe
examinar, evaluar las actividades de control de los sistemas pertinentes a su revisión, y conocer el marco
legal.

Capítulo 8 - Conocimiento del objeto auditado y planificación general de la auditoría

La relación que tiene la auditoría externa con los EECC consiste en que la auditoría pretende emitir una
opinión acerca de los EECC en su conjunto. El conocimiento del objeto auditado ocurre durante todo el
proceso de auditoría y el conocimiento general de éstos se produce en la etapa del conocimiento del
ente. Para lograr el conocimiento del objeto es necesario realizar un análisis de las afirmaciones que
contienen los EECC.

Desde el punto de vista del auditor, los EECC son un conjunto de afirmaciones hechas por la dirección
del ente que se refieren a las transacciones de un período determinado y a los saldos de cuentas a una
fecha. Conocerlas permite establecer los tipos de errores que potencialmente podrían afectarlas y
seleccionar los procedimientos de auditoría para detectarlos. Estas afirmaciones son: existencia,
propiedad, integridad, medición y exposición. El análisis de los EECC debe comenzar por la comprensión
del significado de todas y cada una de las afirmaciones en él contenidas. El hecho de que existan falencias
en los controles internos no invalida las registraciones contables que siempre deben representar la
realidad económica y social.

Existe una planificación general, abarca las actividades del conocimiento del ente y de su control
interno, y una planificación específica, implica la realización de programas de auditoría para la revisión
de los saldos de los rubros de los EECC. La planificación deviene de la necesidad de trabajar sobre bases
selectivas.

Estimación de niveles de significatividad de errores tolerables. Una vez determinadas las áreas de
riesgo, el auditor deberá estimar cuales son los niveles de significatividad y, por lo tanto, cuales son los
errores que está dispuesto a administrar en los EECC. Las NIA definen como significatividad de la
información si su omisión o desviación puede modificar la decisión de los usuarios basadas en los EECC.
El auditor establece un nivel de significación aceptable para detectar cuantitativamente desviaciones
significativas teniendo en cuenta que la suma de pequeñas desviaciones podría repercutir en los estados
contables.

Revisiones analíticas en la etapa de planificación Son revisiones analíticas aquellas comparaciones que
se realizan con el fin de determinar la razonabilidad de ciertas cifras. Estas comparaciones se hacen en
forma dinámica y estática. Las primeras son aquellas que relacionan el mismo concepto en distintos
periodos o fechas, las segundas las que comparan conceptos distintos. El auditor deberá aplicar
procedimientos analíticos consistentes en el análisis de índices y tendencias significativas incluyendo la
investigación de fluctuaciones y relaciones que son inconsistentes con otra información significativa o
que se desvían de las cantidades o importes estimados pronosticados. Cuando por medio de los
procedimientos analíticos se identifican irregularidades tales como fluctuaciones o relaciones
significativas que son inconsistentes con otra información relevante o se detectan desvíos en las
cantidades o importes estimados, el auditor debe investigar y obtener las correspondientes
explicaciones y evidencias del caso. La investigación se inicia con indagaciones a la gerencia seguidas por
la corroboración de las respuestas de la gerencia y la consideración de la necesidad de aplicar otros
procedimientos de auditoría basados en los resultados de dichas indagaciones, si la gerencia no es capaz
de proporcionar una explicación o si esta no es satisfactoria.
Necesidad de utilizar el trabajo de un experto. El auditor puede necesitar estos informes para respaldar
situaciones como las siguientes: valuación de ciertos activos y pasivos, determinación de cantidades o
condiciones físicas de activos, determinación de grados de avances de actividades, opiniones acerca de
interpretación de convenios, estatutos y reglamentos . Características del profesional: competencia
profesional, si está en condiciones formales o reales de realizar el trabajo; independencia de criterio.

Armado de programas de trabajo para la evaluación del control interno. El auditor está en condiciones
de planificar su conocimiento del control interno, debería llevar a cabo programas de trabajo específicos
de ese conocimiento indicando cuales serían los elementos necesarios para verificar el funcionamiento
formal del control interno y luego el funcionamiento real. Estos programas de trabajo deberían centrarse
en: cuáles serán los elementos preparados por el ente que merezcan lectura; cómo harán las entrevistas
al personal; cuál será la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de cumplimiento de los
controles interno. El auditor debería realizar una asignación de tareas y determinación de tiempos
dentro del contexto de la planificación completa de la auditoría.

Capítulo 9 - Cuestiones inherentes a la administración de la auditoría

El contrato de auditoría es el elemento jurídico que define el vínculo entre el profesional y el cliente,
arroja implicancias que tienen relación con la responsabilidad profesional. La doctrina ha determinado
que el vínculo de la auditoría es una locación de obra, puesto que deriva de un informe sea cual fuere
el resultado de este. El producto esencial del trabajo es el informe final, este informe deviene de un
servicio prestado. La locación de obra se extiende a cualquier servicio de CP en el que deba presentarse
un informe, mientras que la locación de servicio está orientada al asesoramiento y a la consultoría. La
carta de compromiso debe incluir: objetivo, alcance, encuadre normativo, limitaciones de la auditoría,
responsabilidad de los administradores por los EECC, características de los informes y otros resultados
de los trabajos, expectativa de recibir de la dirección del ente una confirmación escrita de las respuestas
suministradas, delimitación de responsabilidades, etc.

Capítulo 10 -Conocimiento del sistema de control interno

“El término sistema de control interno significa todas las políticas y procedimientos adoptados por la
administración de un entidad para ayudar a lograr el objetivo de la administración de asegurar tanto
como sea factible, la conducción ordenada y eficiente de su negocio, incluyendo adhesión a las políticas
de administración, la salvaguarda de activos, la prevención y detección de fraude y error, la precisión e
integralidad de los registros contables y la oportuna preparación de información financiera confiable.”

Slosse describe un sistema de información, contabilidad y control con las siguientes finalidades:
salvaguardar los activos, brindar confiabilidad a la información contable, promover la eficiencia
operativa y adherir a las políticas del ente.

El control interno debe involucrar a todos los sectores del ente en cuestión y que se trata de un conjunto
de tareas coordinadas. El control interno no constituye un acontecimiento o una circunstancia aislados
sino una serie de acciones que se extienden. El control interno es un proceso por consiguiente, todos
los pasos que lo conforman se encuentran interconectados directa o indirectamente con el fin de lograr
una serie de objetivos. El objetivo del control interno es coordinar, dirigir y controlar los pasos que da la
organización en el logro de sus objetivos generales para los cuales obviamente deberá transitar los
medios que haya planificado en ese sentido. Podemos afirmar que el control interno tiene 4 objetivos
básicos:
1) Objetivo operativo: apunta a que todas la operaciones que realiza el ente e involucran la más eficaz
y eficiente utilización del recurso.
2) Objetivo contable: pretende que la información contable que es suministrada a los usuarios
externos muestre la realidad del ente, entendiéndose por realidad lo que indiquen las normas contables
en vigencia.
3) Objetivo de cumplimiento normativo: puede asociarse con el anterior, que pretendía el
cumplimiento de las normas contables vigentes. El cumplimiento se refiere a normas contables que
influyen en el desarrollo de las actividades de de la entidad y que no cumplirse suelen originar sanciones
que oscila entre la multa de carácter económico hasta la inhabilitación para continuar desarrollando las
actividades
4) Objetivo de responsabilidad social: se vincula con la necesidad de que el ente comprenda su rol en
la sociedad y que contribuya al crecimiento de ella más allá de las normas que lo obligan a hacerlo.

Componentes del control interno

Ambiente de control. Está formado por acciones, políticas, procedimientos, métodos, instrucciones, o
etc. que evidencian las actitudes globales de la administración y su mentalidad sobre la necesidad de
control y su importancia en la organización. Es la base de la cultura del control con el fin de lograr los
objetivos. Los elementos que conforman el ambiente de control y que deben ser evaluados
exhaustivamente por el auditor son:

a. Integridad, disciplina y valores: pautas de comportamiento determinadas por la dirección con el

fin de evitar desvíos, por parte del resto de personas hacia conductas deshonestas no éticas o ilegales.
Incluye la comunicación de los valores esenciales de la organización.
b. Compromiso de competencia: es el compromiso por parte de la dirección de las habilidades
necesarias para la realización de todas las tareas dentro de la organización y el compromiso de encargar
las tareas a las personas competentes para realizarlas.
c. Filosofía de la administración y estilo de operación: es la idea que tiene los niveles superiores
respecto de como deben encarar los negocios como debe ser la estructura de la organización, como es
la forma de implementar una instrucción.
d. Estructura organizativa: permite definir las líneas de responsabilidad de autoridad y la separación
de funciones que generará oposición de intereses para el cumplimiento de controles cruzados.
e. Consejo de administración dirección y comité de auditoría: el consejo de administración es lo que
en nuestro país conocemos como DIRECTORIO , la dirección es la plana de gerentes. Esta separación
tiene como objetivo que el consejo de administración controle de forma permanente la gestión
encarada por la dirección aunque también pueden existir controles inversos. El comité de auditoría
pretende investigar los actos del consejo de administración y su relación con la dirección, y verificar el
cumplimiento de las normas legales.
f. Políticas y prácticas de RRHH: relacionado con el primer punto analizado, este apartado se refiere
a comportamiento que la dirección pretende del resto del personal como así también la capacitación ,
formación y remuneración y promoción de ellos

Evaluación de los riesgos. Son riesgos aquellas situaciones que pueden entorpecer el logro de los
objetivos de la organización. Los objetivos de la organización son: maximizar los beneficios, tener
información contable confiable y realizar actividades en el marco de la ley. Pueden originarse en
factores: externos (modificaciones en las políticas nacionales económicas, cambios de mercados,
desastres naturales y siniestros ocasionados por el hombre, cambios en actividades y estructura de la
competencia, cambios de conducta del consumidor) o internos (inestabilidad de los sistemas
informáticos, fijación de objetivos ambiguos, fijación de objetivos pocos realistas, falta de difusión, falta
de precisión).
Actividades de control. Son aquellas políticas y procedimientos que se dirigen puntualmente al
cumplimiento de los cuatro objetivos del proceso de control interno completo. Existen actividades de
control que se direccionan hacia los siguientes fines: que las operaciones registradas sean válidas las
que corresponden; que todas las operaciones que deben ser contabilizadas lo sean; que las operaciones
sean registradas por el importe y en el rubro correcto. Las actividades de control pueden agruparse en
cinco categorías básicas:

1) Separación de la custodia de los actividad de la contabilidad

2) autorización adecuada de operaciones y actividades
3) Documentación respaldatoria y registros contables adecuados
4) Control físico sobre los activos y registros
5) Verificaciones sobre el desempeño.

Controles contables. Son aquellos controles que tienen por objeto asegurar razonablemente que la
información contable sea confiable siguiendo los parámetros de la realidad económica y de las normas
contables profesionales. Los controles contables deben ser evaluados por el auditor desde 2
perspectivas: la del funcionamiento formal del sistema y la de contenido de las registraciones contable.
En la perspectiva lo que se analiza es si el sistema funciona correctamente para garantizar
razonablemente la existencia la validez la integridad de las operaciones. EJ: comparación de la OC con
la FC del proveedor, la conciliación bancaria.

Controles operativos. Son aquellos que le aseguran al ente que está realizando su actividad de la forma
más eficiente posible, la mayor ganancia o la menor pérdida posible. EJ:arqueo sorpresivo, toma de
inventario.

Controles de cumplimiento normativo. EJ: verificaciones técnicas de los bienes de uso.

Controles de responsabilidad social. Los entes deben comprender cuál es su rol social para poder actuar
en consecuencia. Tendría que existir controles relacionados con ese cumplimiento. EJ: verificación del
cumplimiento de las disposiciones internas sobre los beneficios sociales.

Monitoreo del funcionamiento del sistema. El monitoreo es el seguimiento y la evaluación continua y

permanente del funcionamiento del sistema de control por parte de la administración del ente con el
fin de determinar si está funcionando consecuentemente con el diseño original o se ha desviado de él,
y es en este caso, buscas las medidas correctivas para que vuelva a su cauce. Es valioso que el ente
cuente con un sector de auditoría interna , en especial si se trata de una empresa de importante
envergadura o de una auditoría externa que se contrate con el fin de evaluar los estados contables y
emitir una carta de recomendaciones sobre el funcionamiento de los controles.

El auditor debe obtener una conclusión acerca del funcionamiento de los controles internos del ente
con el fin de establecer cuál será la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de validación de
saldos que realizará. El análisis de control interno consiste en hacer una evaluación desde dos
perspectivas: la formal y la real.

El conocimiento formal pretende que el auditor saque sus conclusiones acerca de la utilidad de los
controles diseñados y aplicados por el ente. El objetivo de esta etapa es determinar que sus actividades
de control diseñadas por el ente para asegurar que las manifestaciones contenidas en los estados
contables son veraces. Los procedimientos que deberá aplicar para llegar a ese conocimiento son:
lectura de organigrama, de manual de funciones, de manual de procedimientos, de cursogramas, de
plan de cuentas, de manual de cuentas. Estos procedimientos son los que apuntan a relevar las
actividades de control y la separación de funciones directamente sobre el personal encargado de ellos.
Se realizan mediante cuestionarios y entrevistas.
El conocimiento real será si los controles diseñados por el ente sirven o no a sus objetivos, si el auditor
concluye que los controles sirven pondrá descansar de ellos en la medida en que se cumplan. De allí la
necesidad de realizar pruebas de cumplimiento de los controles para determinar la naturaleza, el
alcance y la oportunidad de las pruebas de validación de saldos. Las principales pruebas de cumplimiento
son:

a) Reproceso de operaciones: consiste en realizar nuevamente una operación ya hecha por la empresa
para analizar si la totalidad de los controles que deberían haberse aplicado en verdad se aplicaron
b) Lote de prueba existente: el auditor toma un conjunto de operaciones antes de que ingresar al
sistema de información contable conociendo las características de estas con el fin de saber como debería
salir del sistema
c) Lote de prueba ficticio: el auditor ingresa un conjunto de operaciones creada por el, conociendo
por lo tanto, como debería salir del sistema de información contable
d) Examen de evidencia: verificar las evidencias de controles realizados sobre los comprobantes del
ente
e) Observaciones de actividades

El auditor deberá determinar en qué momento son pertinentes cada una de las pruebas de su
cumplimiento debido a que el criterio profesional es fundamental en esta etapa del proceso. El
conocimiento de control interno y la realización de pruebas de cumplimiento deberán hacerse sobre los
aspectos de control general que analizamos en puntos anteriores: entorno de control, riesgo
determinado por la administración, información contable y comunicación, actividades de control,
monitoreo.

El ambiente de control implica el conocimiento de actitudes y acciones de la gerencia y de aquellos

encargados del gobierno de la entidad, las cuales deberían crear y prevenir una cultura de honestidad y
ética contribuyendo a la previsión y detección de fraude/error en el ente. El conocimiento sobre los
elementos del ambiente de control ayudan al auditor a identificar riesgos de error significativo y en
particular contribuyen a la reducción del riesgo de fraude, la norma distingue aquellos riesgo de error
significativos.

Procedimientos de control

1) Las revisiones de rendimiento las cuales guardan relación con lo que se ha presentado como control
de validez, control que forma parte de aquel tipo de control interno denominado básico contable
2) El procesador de información, puede identificarse también como un control básico contable
específicamente de integridad e incluye la verificación aritmética de los registro al mantenimiento y
revisión de las cuentas y balances e introduce consideraciones relativas a la tecnología informática
3) Los controles físicos pueden asimilarse al subtipo de control de verificación incluido dentro del
control de validez del control básico contable
4) La separación de deberes que estaría haciendo referencia al control interno preventivo o disciplinas
de control particularmente en lo relativo a separación de funciones.

Monitoreo de controles. Comprende la verificación del funcionamiento adecuado y las modificaciones

efectuadas respecto de los controles establecidos por la gerencia. Este control debe ser realizado
oportunamente por la gerencia, la cual dará a conocer el auditor. Podría relacionarse con un control
interno administrativo y operativo, y al orientarse este último tipo de control al logro de los fines de la
organización la consecución de estos excede la responsabilidad del auditor. Dos pasos importantes que
el auditor debe considerar: comunicar a aquellos encargados del gobierno o la gerencia; documentar los
resultados de su análisis mediante la utilización de diversas técnicas que variarán en función del nivel de
utilización de tecnologías de información por parte de la entidad.
Los procedimientos sustantivos prueban magnitudes o importes en moneda y las pruebas de
cumplimiento determinados atributos o características de las operaciones.

El error es una acción desacertada o equivocada que se realiza sin intención. Existen 2 tipos de fraude a
las cuales el auditor debe prestar atención:

1) Fraude corporativo: se trata de la presentación de información financiera que incluya algún tipo de
acción fraudulenta con el ánimo de engañar a los usuarios.
2) Fraude del personal: son acciones de mala fe que tienen por finalidad la malversación de activos.
Estas pueden ser: robo de activos o propiedad intelectual, uso de activos del ente para beneficio
personal, realizar pagos por bienes que no se han recibido, falsificación de facturas, etc.

Es importante tener en cuenta que para que se materialice un fraude es necesario que se den tres
factores de manera simultánea: un incentivo o razón para cometer fraude; una oportunidad para llevarlo
a cabo; la racionalización del hecho. El incentivo es la presión que lleva a la gerencia o empleados a la
comisión del fraude, esta presión está dada por factores externos por la necesidad de mostrar una
situación del ente más favorable que la real. El objetivo puede estar en querer demostrar una capacidad
económica y financiera diferente a la real; concluir en un resultado distinto al que debería arribar o
desvirtuar la naturaleza jurídica de algún acto o relación contractual. La oportunidad se refiere a la
existencia del momento o situación que permita que el fraude se lleve a cabo. Y la racionalización se
refiere a la habilidad de justificar el fraude por parte de quien lo comete. Se relaciona con los valores
éticos, actitudes y características de la persona que tiene tendencia a cometer actos deshonestos.

La gerencia es responsable por la detección y prevención de fraude y errores. Es importante que la

gerencia sea consciente de que el riesgo de fraude siempre existe en una compañía por lo tanto, debe
implementar las mismas herramientas que utiliza para mitigar cualquier riesgo que afecta al negocio:
analizar alcance y escala del riesgo, desarrollo e implementación de una estrategia. El control interno
tiene como objetivos: efectividad y eficiencia de las operaciones; confiabilidad de la información
financiera; cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.

El auditor tiene la responsabilidad de obtener evidencia de auditoría necesaria que le permita emitir
una opinión acerca de los EECC presentados por la compañía. El auditor debe planificar y ejecutar su
trabajo teniendo en cuenta los riesgos de la posible existencia de un fraude o un error. El auditor debe
considerar como posibles riesgos aquellas situaciones que distorsionen la realidad de la compañía. Los
riesgos serán distintos de acuerdo al grado de complejidad del ente.

Fraude o error en rubros

a. CyB: este rubro es altamente riesgo ya incluye el ingreso, custodia y egreso de fondos: omisión en
el registro de operaciones, manipulación y alteración de registros y documentos, evasión de controles,
traslapos (cubrir una operación con otra), cortes de documentación incorrectos de ingreso y egresos de
caja, manipulaciones de fondos y valores, sustitución de valores.
b. Créditos: contabilización al cierre del ejercicio de ventas que no fueron perfeccionadas, mala
estimación de la probabilidad de cobro de los créditos, no exponer por separado los créditos con
sociedades vinculadas, etc.
c. BC: se relacionan con hurtos, colusión o falsificación de documentos o registros contables, errores
de los recuentos de inventario, omisión de acreditar en ellos inventarios productos en proceso, etc.

Capítulo 11 - Evidencia de auditoría y realización de procedimientos de

validación de saldos
La prueba jurídica tiene un fuerte contenido formal, mientras que la evidencia de auditoría tiene más
contenido conceptual. La evidencia es el conocimiento que permite al auditor formarse su juicio, por lo
que puede basarse en elementos formales o no. Cuanto más formales sean estos elementos, más podrán
justificar hacia terceros el criterio del profesional, pero eso no significa que el formalismo sea
imprescindible para la construcción del juicio del auditor. La evidencia obtenida actúa como el conjunto
de elementos que permiten la inferencia de la conclusión, que se expondrá en el informe. Se obtiene en
todas las etapas del proceso. Debe ser claro para el lector que existe una separación entre la evidencia
y la documentación, ya que no son lo mismo. Es más confiable la información cuando proviene de
fuentes distintas o independientes, fuera de la entidad, como así si se obtiene en forma escrita respecto
de la recibida en forma oral.

La forma de obtener evidencia es mediante la realización de pruebas y procedimientos. En las etapas

del conocimiento del ente y del objeto auditado, los procedimientos son muy rudimentarios,
limitándose solamente a la obtención de conocimiento mediante conversaciones, lectura de EECC e
informes, y análisis de documentación. En la etapa del conocimiento del control interno, los
procedimientos se intensifican porque aparece la necesidad de probar realmente el funcionamiento de
los controles, mediante las pruebas de cumplimiento. La realización de pruebas de validación de saldos
permite la obtención de evidencia directamente de las manifestaciones de los EECC. Estas pruebas no
deben interpretarse en forma independiente de todos los procedimientos realizados anteriormente. En
efecto, la determinación de las pruebas de validación de saldos se realiza en función de las conclusiones
de la evaluación del control interno, cuando el auditor ya ha obtenido evidencia y conocimiento del ente
y del objeto auditado.

Las pruebas de validación de saldos pueden agruparse, en términos generales, en: inspecciones
oculares; confirmaciones de terceros; revisión de hechos posteriores al cierre; revisión de
documentación respaldatoria; corte de documentación; lectura de documentación; recálculos y
reprocesos.

NIVEL OPORTUNIDAD
Revisión analítica Durante el desarrollo de la estrategia global de auditoría en la fase inicial de planificación. Generalmente, en
global segundo o tercer trimestre del ejercicio del cliente

Revisión analítica Concurrente con la evaluación del sistema, durante la fase de desarrollo del programa. En el caso de muchos
detallada compromisos, se puede realizar concurrentemente con la revisión analítica global.

Durante el trabajo interino o al final del año de verificación del saldo, como parte de la fase de ejecución del
Pruebas directas
programa
Revisión de EECC global
En o cerca de término del trabajo en el cliente
final

A efectos de obtener una conclusión global sobre los EECC, el auditor lleva a cabo procedimientos
analíticos de menor detalle, pues no tiene el objetivo de proporcionar seguridad sustantiva. Su propósito
es resaltar y explicar los cambios significativos respecto del ejercicio anterior en los rubros más
importantes de los EECC y para satisfacerse de que la información presentada, en su conjunto, es
coherente con el conocimiento que el auditor tiene del negocio y con la evidencia de la auditoría
reunida.

El auditor debe definir qué pruebas de validación hace, sobre que cantidad y calidad de elementos,
cuando las realiza. Estas decisiones se toman una vez definido cuál es el riesgo inherente y el riesgo de
control, las conclusiones sobre los riesgos permiten definir el riesgo de detección, controlable por el
auditor mediante pruebas de validación de saldos.
● La naturaleza de los procedimientos se define en función de la manifestación de los EECC que se ve
afectada por el buen o mal desempeño del sistema de control. A un mejor funcionamiento del control
interno le corresponde una menor confianza necesaria en las pruebas de validación de saldos, y
viceversa.
● La oportunidad se define con criterio profesional, en función de los riesgos determinados. Los
procedimientos deben dar evidencia de los saldos al cierre, pero no significa que siempre deban
realizarse al cierre del ejercicio.

Capítulo 13 - Muestreo para determinar las bases selectivas de la auditoría

El muestreo es el proceso mediante el cual pueden inferir conclusiones acerca de un conjunto de
elementos denominado universo o población sobre la base del estudio de una fracción de dichos
elementos denominada muestra. La muestra debe ser representativa de manera que permita sacar
conclusiones sobre el comportamiento completo del universo. En esencia, el muestreo consiste en
obtener información acerca de un amplio grupo o universo, valiéndose de una parte representativa del
mismo. Existen dos factores esenciales que determinan la necesidad de realizar muestreo: imposibilidad
de analizar la totalidad de las transacciones; imposibilidad de saber cual es el 100% de las transacciones.
La existencia de una muestra determina en forma automática un riesgo de muestreo que es el riesgo de
que la conclusión obtenida sobre la muestra sea distinta a la conclusión a la que se hubiese arribado
utilizando el universo. Cuanto mayor es el tamaño de la muestra menor es el riesgo del muestreo.

El muestreo estadístico combina la utilización del juicio profesional con la utilización de fórmulas para
la determinación de muestras cuya eficacia fue comprobada científicamente. El muestreo no estadístico
deja librado al criterio profesional el tamaño de las muestras que representan al universo. La posibilidad
de establecer el error de muestreo por parte del Auditor cuando utiliza el muestreo estadístico se refleja
en la determinación de niveles de confianza.

Factores que el auditor debe considerar cuando planifica y diseña la muestra: objetivos del muestreo en
la auditoría; universo; posibilidad del uso de la estratificación; riesgo y certidumbre; error tolerable;
error esperado en el universo.

El objetivo del muestreo es obtener evidencia del cumplimiento de los procedimientos de control
establecidos y obtener evidencia directa sobre la veracidad de las operaciones y de los saldos que se
incluyen en los registros contables.

Luego de determinar el objetivo de la muestra sigue reconocer el universo. El auditor debe probar la
integridad y la representación apropiada de una población. Se vuelve fundamental estratificar el
universo con el fin de contar con poblaciones menores pero homogéneas. La estratificación reduce la
heterogeneidad de las partidas dentro de cada estrato, permitiendo la reducción en el tamaño de la
muestra sin aumentar proporcionalmente el riesgo de muestreo.

El auditor debe tener presentes dos aspectos del riesgo de muestreo para llevar a cabo pruebas de
cumplimiento de control interno: el riesgo de subestimar el riesgo de control, que es el riesgo de que
el nivel de riesgo de control estimado sobre la base de la muestra sea menor que la verdadera
efectividad operativa de los procedimientos de control interno; el riesgo de sobrestimar el riesgo de
control, que es el riesgo de que el riesgo de control sea mayor que el verdadero.

Al realizar pruebas de validación de saldos el auditor debe estar atento a dos aspectos del riesgo de
muestreo: el riesgo de aceptación incorrecta, riesgo de que la muestra sustente la conclusión de que el
saldo registrado de la cuenta no contiene errores significativos cuando sí los contiene; el riesgo de
rechazo incorrecto, riesgo de que la muestra sustente la conclusión de que el saldo registrado de la
cuenta contiene errores significativos cuando no los contiene.

El tamaño de la muestra está condicionado por dos aspectos definidos previamente por el auditor: el
tamaño del universo (o su estimación) y el nivel de confianza que el auditor espera de su muestra. Para
elegir el tamaño de la muestra el auditor determina previamente dos elementos: nivel de confianza, es
el porcentaje que indica la probabilidad de que las conclusiones extraídas mediante el examen de la
muestra sean representativas de lo que ocurre en el universo; nivel de precisión, es el margen de
tolerancia dentro del que se realiza una estimación.

Las técnicas más utilizadas son:

1. Selección por números aleatorios: elegir los elementos de la muestra al azar, utilizando alguna
herramienta estadística que enumera los elementos. Suelen utilizarse tablas de números aleatorios y
asignar un número aleatorio a cada elemento de la población.
2. Selección al azar: el auditor elige sin una base estadística los elementos de la muestra, siguiendo su
intuición y buen juicio profesional sin permitir que su elección se encuentre sesgada.
3. Selección por bloques: el auditor seleccionará la totalidad de un conjunto de elementos que están
relacionados entre si por algún factor como podría ser la fecha, el importe, la secuencia numérica, etc.

Enfoques para el muestreo estadístico. Se basan en el resultado que se espera obtener que son en
general, una frecuencia o una cantidad numérica.

1. Muestreo de atributos: permite determinar la tasa de ocurrencia de un hecho, por ejemplo la

cantidad de veces que ocurrió un pago sin la debida autorización .
2. Muestreo de descubrimiento: permite descubrir la existencia de, al menos, un desvío en el
universo. EJ: si se emitió algún pago sin la correspondiente autorización.
3. Muestreo de variables: proporciona la estimación de una cantidad numérica, como por ejemplo, el
saldo de una cuenta.
4. Muestreo de unidad monetaria: se desprende del anterior, pero toma como unidad de muestreo la
unidad monetaria y no la cuenta contable. Por consiguiente, un cliente con mayor saldo tendrá más
probabilidades de salir en la muestra que uno con menor saldo, ya que las unidades monetarias son las
seleccionadas y no los deudores.

Muestreo en pruebas de cumplimiento

La selección de muestras para la realización de pruebas de cumplimiento suele realizarse mediante el

muestreo de atributos, puesto que este pretende demostrar la frecuencia de los desvíos encontrados.
El proceso de selección de la muestra debe estar de acuerdo con el objetivo de la pruebas de
cumplimiento que se desarrolla. Es fundamental que el auditor comprenda la relación entre la prueba y
las manifestaciones de los estados contables ya que de esa relación surgirá también la selección de la
prueba de validación de saldos correspondientes. El auditor debe definir claramente qué entenderá por
desviación. El paso siguiente es la consideración del universo y su posible estratificación si los elementos
que lo componen no son homogéneos respecto del atributo que se pretende medir. Este universo
debería definirse en función de la realidad que se pretende ponderar y no de la documentación recibida.
Una vez definidas las particularidades del universo, el auditor debe establecer cuál es la tasa de
desviación que puede tolerar sin considerarla significativa. La determinación de este nivel se realiza con
criterio profesional.

El muestreo de descubrimiento tiene las mismas características que el muestreo de atributos, pero en
lugar de pretender encontrar la cantidad de desvíos en la muestra busca detectar al menos una
desviación. Por eso, este método suele utilizarse en muestras muy pequeñas, en las que prácticamente
no existe tolerancia de error o en situaciones especiales en las que un caso determina un concepto como
por ejemplo: los fraudes.

El muestreo del tipo “parar o seguir” también es utilizado para la evaluación de muestras para pruebas
de cumplimiento. Este enfoque parte de muestras pequeñas y en función de los resultados obtenidos el
auditor decide si amplía la muestra o extrapola los resultados obtenidos.

La utilización del muestreo de variables exige al auditor la determinación en forma previa de ciertos
elementos que influyen en el tamaño de la muestra: tamaño del universo; nivel de confianza esperado
para que la muestra represente al universo; desvío estándar; error que el auditor está dispuesto a tolerar
como diferencia en el universo; desvío esperado para la muestra; coeficientes de confianza para el riesgo
de aceptación y de rechazo incorrectos.

Capítulo 16 - Otros informes del contador público

El CP en el desarrollo de sus tareas como profesional independiente se encuentra habilitado para la
emisión de otra clase de informes. Los aspectos determinantes que diferencian los informes
desarrollados por el CP son: objetivos del informe, alcance del trabajo realizado por el profesional,
conclusión que va a brindar este último a partir de los elementos obtenidos. Los siguientes informes se
diferencian en forma clara del informe de auditoría ya que tiene por objetivo mostrar una opinión acerca
de los EECC del ente en su conjunto razón por la cual tiene por universo todas las operaciones
desarrolladas por el ente y los hechos del contexto con consecuencia contables. Nos encontramos con
5 clases de informes:

1. Informe de revisión limitada: el CP desarrolla una revisión con la realización de ciertos

procedimientos de auditoría sin la visión integradora de los EECC. Podrían aplicarse tanto a EECC anuales
como a períodos intermedios. La revisión limitada pretende mostrar la conclusión a la que el profesional
arriba basándose en la ejecución de ciertos procedimientos de auditoría aunque sin un enfoque de
auditoría. El CP puede emitir un informe sobre una revisión limitada siempre y cuando: cumpla con los
adecuados procedimientos de revisión; existan EECC dictaminados al cierre del ejercicio anterior; señale
claramente en su informe que no se expresa una opinión sobre los EECC intermedios en su conjunto;
solicite la corrección correspondiente; preste debida atención al concepto de empresa en marcha.
Cuando se la considera para los EECC intermedios la revisión limitada necesariamente coexiste con el
informe de auditoría armonizando sus contenidos ya que no sería posible que se manifestara una
opinión desfavorable sobre determinados aspectos de los EECC en el informe de auditoría si no se llamó
la atención sobre ninguno de estos puntos en los informes ejecutados en periodos intermedios. La RT
37 establece 4 aspectos fundamentales de los que el auditor debe dejar en su informe: la limitación en
el alcance del trabajo respecto de lo que implica una auditoría de los EECC anuales; la advertencia de
que no se emite una opinión sobre los EECC en su conjunto a partir de la mencionada limitación en
cuanto al alcance; la inexistencia de observaciones o bien las observaciones que existieran señalando
sus efectos en los EECC; la información requerida por leyes o disposiciones de los organismos públicos
de control o de la profesión.
2. Informes especiales: tienen por objetivo informar a los usuarios acerca de algo específico que
puede estar contenido o no dentro de los EECC pero sí conlleva información contable razón por la cual
para poder desarrollar este informe es necesario tener un conocimiento del sistema contable donde se
procesan las operaciones de las cuales se dará cuenta. El CP debe hacer las tareas necesarias para
efectuar un examen de aquellos puntos para los cuales se solicitó su intervención. El informe especial
amerita un juicio por parte del profesional que lo diferencia de la certificación. Tiene la particularidad
de que sus objetos de examen son muy variados por lo que se hace difícil estipular una definición sobre
ellos. Podrían emitirse informes especiales para: verificación de rubros específicos de los EECC,
presentaciones de información contable para cumplimientos específicos, informe sobre determinados
aspectos legales relacionados con la información contable, realización de ciertos procedimientos
convenidos con el cliente para realizar una manifestación en función de ellos.
3. Certificaciones: el CP se limita a ejecutar una manifestación acerca de algo que pudo corroborar a
partir de determinada documentación que le fuese exhibida y que es coincidente con aquello que se
informa, bajo ninguna circunstancia debe entenderse que el CP está brindando una conclusión acerca
del contenido de la información sino que solo se limita a dar por cierta una información, situación o
documentación de acuerdo con lo que pudo ver y corroborar. No existe emisión de una opinión y
tampoco de un juicio técnico por parte del profesional, la manifestación solamente pretende mostrar
que lo informado por el ente coincide con cierta documentación observada por el profesional.
4. Compilaciones: para la presentación de un servicio de compilación el CP debe usar su
conocimientos contables en lugar de sus conocimientos de auditoría a fin de reunir la información que
le facilita la administración de la organización, este trabajo debe finalizar con la emisión de un informe
de compilación. La compilación no resulta de una simple compaginación de la información obtenida del
ente para que el profesional realice un buen trabajo debe seguir algunas pautas como la de obtener un
conocimiento general de los principios, normas, criterios y prácticas contables utilizados en el negocio
del ente y de la industria en al cual se desenvuelve, registraciones contables y los movimientos más
comunes de la organización. La diferencia entre un trabajo de auditoría y uno de compilación es que en
un trabajo de auditoría el auditor proporciona un nivel alto pero no absoluto de certeza de que la
información sujeta a auditoría está libre de representaciones errores significativas de la administración
en un trabajo de compilación no se expresa certeza en el informe. Otra diferencia sería que los EECC
pueden ser compilados según normas contables distintas a las utilizadas en un trabajo de auditoría para
lo cual se debe informar que normas utilizaron para realizar la compilación. La mayor diferencia es que
en los servicios de compilación no se exige que el auditor sea independiente del cliente ya que el informe
no conlleva una opinión acerca de la información contable. El informe de compilación es el producto
final de la prestación del servicio. Los usuarios finales de estos informes pueden ser muchos ya que tales
elementos informativos podrían ser requeridos por: entidades financieras, bolsas o mercados de valores
u organismos estatales de fiscalización. La norma finaliza mencionando lo que el informe de compilación
debería contener: una declaración de que el CP es o no independiente, que la información fue brindada
y es responsabilidad de la administración del cliente, que no se realizó ni una auditoría ni una revisión.
5. La información sobre información prospectiva: es información preparada sobre la base de
pronósticos o proyecciones acerca de la situación económica, patrimonial y financiera de un ente en un
futuro más o menos mediato, de acuerdo con lo que se pretende analizar e informar. Esta información
intenta realizar una aproximación a la situación patrimonial que tendrá el ente en una fecha
determinada y a la evolución económica, patrimonial y financiera entre un momento de partida y esa
fecha. La exteriorización contable de esas estimaciones determina la existencia de estados contables
proyectados. El armado de información prospectiva tarea correspondiente del ente, considera dos
aspectos: determinación de premisas sobre la que se sustentan las proyecciones, y preparación de la
información proyectada. La tarea del profesional consiste en la evaluación de la coherencia entre las
premisas establecidas por el ente y las manifestaciones de los estados contables proyectados, aplicación
de las normas contables en los estados contables proyectados y consideraciones acerca de la
razonabilidad de las premisas utilizadas.

Los informes de auditoría otorgan seguridad razonable a las manifestaciones del ente
independientemente de cuáles sean esas manifestaciones. La opinión está relacionada con un objeto
determinado y debe ser emitida cuando el proceso realizado permita al auditor obtener las evidencias
suficientes para poder opinar. Creemos que es imprescindible brindar información acerca de las
premisas.