Financiero y Tributario - Tema 18
TEMA 18
PROCEDIMIENTOS DE REVISIÓN.
1. LA REVISIÓN EN VÍA ADMINISTRATIVA. MARCO NORMATIVO.
El sistema español del Derecho público se asienta en el denominado régimen administrativo, que, atribuye a la
Administración ciertas Potestades y determinados privilegios que configuran a su favor una posición jurídica de superioridad
respecto a la de los particulares: la presunción de legalidad de los actos administrativos, el privilegio de autotutela y la
ejecutividad inmediata de las actuaciones administrativas. La Administración declara el Derecho y lo aplica, sin necesidad
de ir a los Tribunales de justicia.
Frente a ello, los principios del Estado de Derecho, recogidos en la CE, limitan a los poderes públicos y la actuación
administrativa.
Hasta la CE, la revisión de actos administrativos reproducía los caracteres de la jurisdicción contenciosa: existencia de acto
administrativo como presupuesto del recurso, exigencia de legitimación, el recurso no afecta a la ejecución del acto, y se
reserva a los órganos gestores la ejecución de las resoluciones. El requisito prejudicial, en el ordenamiento tributario, se
confió a la vía económico-administrativa, con órganos distintos y no dependientes jerárquicamente de los órganos gestores.
Además, contemplaba para el sujeto un recurso de reposición, potestativo y previo al económico-administrativo.
El reconocimiento en la CE del derecho a la tutela judicial determinó cambios en el orden administrativo general y en el
ámbito tributario (en éste no tan hondos como los que afectaron al Dº Administrativo. Se suprimió el preceptivo recurso de
reposición contra actos que pusieran fin a la vía administrativa, pero dejando aparte del régimen general el ámbito tributario.
Tampoco la posterior reforma, que vuelve al recurso de reposición (pero con carácter potestativo) contra actos que ponen fin
a la vía administrativa, y configura el recurso de alzada, preceptivo, contra los que no ponen fin a esa vía, altera la
normativa tributaria.
Ahora, los sistemas de revisión en vía administrativa han flexibilizado requisitos, como la legitimación; admiten la
suspensión, asumen la reformatio in peius, y permiten revisión sin existir acto administrativo.
La LGT configura la potestad reglamentaria y los actos de gestión tributaria como actividad reglada, sentando su
impugnabilidad en vía administrativa y judicial. También admite su destrucción mediante revisión, revocación o anulación
practicadas de oficio o en virtud de recursos.
Tres cauces de revisión por la propia Administración se contemplan en la LGT.
- Revisión de oficio por la Administración, con procedimientos como la devolución de ingresos indebidos.
- Recurso de reposición, que en el ámbito tributario es potestativo.
- Reclamaciones económico-administrativas, particularidad del ordenamiento financiero y cauce fundamental de revisión
administrativa. Separa los órdenes de gestión y de resolución de reclamaciones, ésta con órganos especializados distintos a
los gestores y con un procedimiento bien caracterizado.
2. LA REVISIÓN DE OFICIO.
A. RÉGIMEN GENERAL.
Esta potestad reconocida a la Administración, supone una facultad excepcional que se le otorga para revisar los actos
administrativos sin acudir a los Tribunales y sin esperar a su impugnación por los interesados. Prevista para vicios
provocadores de la nulidad o anulabilidad de los actos, es una manifestación de la autotutela administrativa.
El ejercicio de esta potestad supone que la Administración va a ir contra sus propios actos, por iniciativa de ella misma; por
ello, el principio de seguridad jurídica impone la observancia de tres límites a la misma.
- los motivos que legitiman a la Administración para acudir a esta vía de revisión constituyen verdaderas causas tasadas, y su
gravedad fundamenta la potestad excepcional de revisión de oficio.
"La revisión es por motivos de legalidad, afectando a actos inválidos; la revocación por razones de oportunidad, y recae
sobre actos válidos".
- La eficacia de la cosa juzgada: «no serán en ningún caso revisables los actos administrativos confirmados por sentencia
judicial firme» (principio constitucional de someter la Administración al control judicial).
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- Recurribilidad de las resoluciones que se hayan adoptado al amparo de la revisión de oficio. Serán recurribles en vía
económico-administrativa.
B. LA NULIDAD DE PLENO DERECHO.
En la LGT se regulan los tres motivos provocadores de la nulidad radical de los actos:
1) Haberse dictado por órgano manifiestamente incompetente. Incompetencia manifiesta, incontrovertida y clara; por la
materia y por el territorio, y no por la jerarquía o grado
2) Ser constitutivo de delito, mediando sentencia judicial firme
3) Haberse prescindido total y absolutamente del procedimiento o de las reglas esenciales para la formación de la
voluntad en los órganos colegiados. No basta la omisión de uno o varios trámites del procedimiento; el principio de
economía procesal ha de prevalecer frente a la nulidad, que no procederá apreciar si el acto no varía su contenido sustancial
Sólo son motivos de nulidad los expresamente enumerados. La nulidad de resoluciones administrativas que vulneren un
reglamento, ni la nulidad de una disposición general se enumeran, y por eso no puede anularse el acto o la resolución
particular sin declararlo previamente lesivo e impugnarlo en vía contenciosa.
El art. 153 sólo se refiere a «actos», sin especificación. Por eso, los actos de gestión, las resoluciones económico-
administrativas y resolutorias de recursos son actuaciones administrativas revisables.
Requisitos de los actos susceptibles de ser declarados nulos a través de la revisión de oficio: no se precisan requisitos
especiales. No ha de tratarse de actos firmes, ser perjudiciales para la Administración, y no se distingue entre actos
declarativos de derechos y actos desfavorables o de gravamen para los particulares.
Procedimiento de declaración de nulidad. No hay plazo preclusivo, pudiendo ejercerse la revisión «en cualquier
momento». La iniciación podrá ser de oficio o a instancia del interesado. Habrá de darse audiencia al interesado,
incurriendo en nulidad si se omite este trámite. La resolución, finalmente, compete al Ministro de Economía y Hacienda,
previo dictamen del Consejo de Estado.
Plazo para resolver el procedimiento. En Dº Tributario, el procedimiento de nulidad no tienen plazo prefijado para
revolverse; se puede alargar indefinidamente cerrando el acceso a la vía judicial, salvo que resulte aplicable el plazo de la
LRJPAC, de tres meses, por su rango de norma básica y de alcance general.
Dado que la nulidad no tiene plazo para ser alegada, el particular puede usar esta vía si han caducado los breves plazos de
recurso, pudiendo postular a través de ella la nulidad, y, si es desatendido, acudiendo a los Tribunales.
C. LA ANULABILIDAD.
La LGT prevé la anulabilidad por dos motivos:
1) La infracción manifiesta de Ley.
2) La aportación de nuevas pruebas del hecho imponible íntegramente ignoradas por la administración al dictar el
acto.
1) El Tribunal Supremo defiende que la infracción ha de ser de precepto con rango legal, no bastando el de una norma
reglamentaria, y observable de modo patente, incontrovertido y claro. De forma diferente, la LRJPAC explicita la infracción
de norma reglamentaria como motivo para la revisión de oficio.
2) Los nuevos datos han de referirse al hecho imponible; se admite la revisión cuando afecten a la base imponible, si se
desvirtúan los datos en que se basó su determinación. Además, se exige que la «íntegra ignorancia» se refiera a la
Administración en su conjunto, no al concreto órgano que dictó el acto.
3) Se exige la audiencia al interesado cuando la anulabilidad se deba a infracción manifiesta de Ley.
Los actos anulables de oficio serán solamente actos de gestión, no los resolutorios de reclamaciones.
El procedimiento para la anulabilidad cuenta con un plazo preclusivo para su iniciación, el de «prescripción de la acción
administrativa», siendo por tanto de cuatro años, y la prescripción admite ser interrumpida.
D. LA CORRECCIÓN DE ERRORES MATERIALES Y ARITMÉTICOS. (ART. 156 LGT)
La Administración podrá rectificar los errores materiales, aritméticos o de hecho, siempre que no hayan transcurrido cinco
años desde que se dictó el acto, de oficio o a instancia del interesado.
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La corrección de errores no constituye propiamente un procedimiento revisor: su objetivo no es anular ni sustituir el acto que
padece el error, sino mantenerlo subsanando el defecto. No podría emplearse esta vía para revocar el acto, alterar su
contenido esencial, o alguno de sus elementos sustanciales.
La distinción entre error de hecho y de derecho responde a que el primero es revisable en cinco años, mientras el segundo
sólo puede ser alegado en los quince días hábiles para interposición de recursos.
Dos modificaciones normativas dotan de mayor relevancia al error de hecho:
- El RDI admite el error de hecho como uno de los supuestos de devolución de ingresos: se rectifica el acto inicial en un
aspecto esencial, la determinación de la cuantía, y es el órgano gestor que corrige el error el que declara el derecho a la
devolución.
- El RGR impone la paralización del procedimiento de apremio, sin necesidad de garantía, cuando el interesado lo solicite
demostrando error de hecho en la determinación de la deuda.
Plazo para la corrección. La LGT lo limita a cinco años desde que se dictó el acto. Éste es el plazo de prescripción del
derecho de la Administración a liquidar, e impide al obligado instarla después de ese plazo. El RPEA permite corregir los
errores de hecho en las resoluciones económicas administrativas en cualquier momento, aunque limitando sus efectos
económicos al plazo de prescripción.
Pese a que la LGT prevé la corrección a instancia del interesado, cuando el interesado ha cometido el error, habrá de
acudirse al procedimiento de rectificación de autoliquidaciones del RDI.
3. LA DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS. (ART. 155 LGT )
A) Objeto y ámbito
Motivos. El Reglamento de Ingresos Indebidos (RDI) menciona la duplicidad de pago, el ingreso excesivo sobre la cantidad
liquidada o autoliquidada, y el ingreso de tributos prescritos. Caben también ingresos indebidos distintos a los mencionados
que originen la devolución a través de este procedimiento.
Otros supuestos de devolución de ingresos tributarios, no incluidos en el art. 155 LGT. Los ingresos en virtud de una norma
o de un acto administrativo que los exigen nunca son indebidos, pues constituyen cumplimiento del deber que una u otro
imponen; también los supuestos de devoluciones de tributos específicos previstos en sus normas reguladoras, que no eran
ingresos indebidos cuando se efectuaron.
El RDI recoge otros supuestos que dan lugar a devolución, pero sin tratarse de ingresos indebidos ab origine, ni seguir el
procedimiento especial amparado por el art. 155.2º.
- el error de hecho, el propio órgano gestor que lo corrige es quien reconocerá el derecho a la devolución.
- cuando se den los motivos de nulidad, infracción manifiesta de ley y del recurso extraordinario de revisión podrá
solicitarse la devolución instando los correspondientes procedimientos específicos.
En ambos, si el acto ha ganado firmeza, no obstaculizará el reconocimiento del derecho a la devolución. El reconocimiento
se dará en el respectivo procedimiento revisor y con sujeción a sus plazos para instarlo.
- los supuestos de ingresos efectuados mediante autoliquidación, mientras no haya recaído liquidación definitiva, ni
provisional por la misma causa que se alega para la devolución.
El contenido del derecho a la devolución abarca el importe del ingreso, más el interés legal, y, en su caso, recargo, costas e
intereses si se ingresó en vía de apremio.
B) Procedimiento
La estructura del procedimiento de devolución abarca dos fases. Una declarativa, aplicable a los supuestos de ingresos
indebidos, y otra ejecutiva, aplicable también para ejecutar cualquier otra devolución en que el derecho a ella se reconociese
a través de los procedimientos revisores, impugnatorios o de liquidación.
El plazo para iniciar el procedimiento de devolución es el de cuatro años de prescripción del derecho. Se descompone en
un primer plazo para obtener su reconocimiento, desde día del ingreso, y un segundo plazo para exigir el pago de la
devolución reconocida, desde la fecha de notificación de dicho reconocimiento.
La iniciación puede ser de oficio y a instancia del interesado. La iniciación por el interesado se hará mediante escrito
dirigido al órgano en que se realizó el ingreso, justificando su carácter de indebido, expresando el medio elegido para que se
realice la devolución y acompañando los elementos de prueba oportunos y los justificantes del ingreso.
La instrucción se llevará a cabo por el órgano recaudador, o por el liquidador si se trata de ingresos autoliquidados o el
motivo de la devolución afecta a la liquidación o al acto que exigió el ingreso. Se pondrá de manifiesto el expediente al
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interesado dándole un plazo de quince días para alegaciones y presentación de pruebas, a no ser que se acuerde la
devolución solicitada y no se tengan en cuenta hechos distintos a los alegados por el solicitante.
La resolución compete al órgano gestor que deba rectificar el acto que dio lugar al ingreso o al órgano recaudador en los
demás casos, debiendo adoptarse en el plazo de tres meses desde que se inició el procedimiento, y notificándose en el de
diez días al interesado. Contra ella podrá recurrirse en reposición potestativa o en vía económico-administrativa.
Transcurridos esos tres meses sin recaer resolución, el interesado podrá esperar la misma o entender desestimada su petición,
e interponer los recursos procedentes, sin denuncia de la mora.
La ejecución puede ser a consecuencia del propio procedimiento de devolución o en virtud de liquidación o de resolución
administrativa o judicial ajena al mismo, dictándose la correspondiente orden de pago.
C) Autoliquidación, retención y repercusión :
Cuando el ingreso se hubiera efectuado en virtud de alguno de estos mecanismos, el RDI dicta el procedimiento a
seguir, remitiéndose al general, con alguna peculiaridad que ahora mencionamos.
La iniciación será siempre a instancia del interesado, pudiendo solicitar la devolución una vez presentada la autoliquidación
y antes de que se dicte liquidación definitiva o prescriban el derecho de la Administración a practicarla o el derecho a la
devolución.
La resolución tiene carácter de liquidación provisional, pudiendo recurrir contra ella por las vías ordinarias, así como contra
la denegación presunta, si a los tres meses de presentada la solicitud no ha recaído resolución expresa.
El reconocimiento del derecho a la devolución también podrá realizarse por la liquidación provisional o definitiva
subsiguiente a la autoliquidación.
- Ejecución, los excesos de retención se devolverán al contribuyente retenido, y los de repercusión al sujeto pasivo, salvo
que se trate del IVA repercutido en factura (será al repercutido a quien se devuelva).
4. EL RECURSO DE REPOSICIÓN. (ARTICULOS 160 A 162 LGT)
A. OBJETO Y CARACTERES.
El órgano gestor que dictó el acto tiene oportunidad de reconsiderarlo antes de que se someta a los órganos
económico-administrativos. Caracteres:
1) Se interpone ante el propio órgano gestor que dictó el acto.
2) Es previo a la vía económico-administrativa, no constituyendo, un recurso prejudicial como el de reposición
que regulaba la LJCA.
3) Es potestativo, pudiendo acudirse directamente al económico-administrativo.
4) Se admite contra los actos susceptibles de reclamación económico-administrativa. Debe excluirse la
resolución del propio recurso de reposición.
B. PROCEDIMIENTO.
La interposición del recurso debe realizarse por escrito dirigido al órgano que ha de conocer el recurso, haciendo constar: el
domicilio para notificaciones, que no se ha impugnado el acto en vía económico-administrativa, las alegaciones de hecho y
de derecho, y los medios de prueba oportunos. El plazo es de quince días hábiles a partir del siguiente al de la notificación
del acto recurrido
Legitimación para interponerlo: quienes gocen de tal cualidad en la vía económico-administrativa.
La instrucción del recurso. Tres cuestiones específicas en la normativa del recurso de reposición:
- La puesta de manifiesto del expediente para que el interesado formule sus alegaciones, que deben incorporarse al propio
escrito de interposición. Si derivara la existencia de otros interesados, el órgano deberá comunicárselo y darles un plazo de
cinco días para alegaciones.
- La extensión de la revisión: abarca todas las cuestiones planteadas por el expediente. Si el órgano decide conocer una
cuestión nueva, deberá comunicarlo a los comparecientes dándoles un plazo de cinco días para alegar lo conveniente.
- La posibilidad de que se solicite dictamen de la Abogacía del Estado, si el asunto encerrara especiales complejidades
jurídicas.
La resolución del recurso debe ser escrita y motivada, y se adoptará en el plazo de ocho días desde su presentación, salvo
que por haberse solicitado el dictamen antes mencionado, plantearse una cuestión nueva, o comparecer otros interesados,
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contando el plazo desde que finalicen los períodos de alegaciones o se reciban éstas o el dictamen. Deberá notificarse a los
interesados en el plazo de diez días, entendiendo desestimado el recurso si no se notifica la resolución en los treinta días
siguientes a su interposición.
C. EFECTOS DE LA INTERPOSICIÓN DEL RECURSO.
La interposición del recurso de reposición tiene dos efectos principales:
1. Interrumpe los plazos para otros recursos (el económico-administrativo fundamentalmente).
2. Suspensión del acto recurrido. La mera interposición de este recurso no acarrea la suspensión del acto, pero sí en
cambio si se solicita al entablar el recurso y se aporta la garantía correspondiente. Esta norma se expandió al orden
contencioso y al Derecho público general, alterando uno de los pilares dogmáticos de justicia administrativa, cual es la
ejecutividad de los actos administrativos.
5. LA REVISIÓN EN LOS TRIBUTOS LOCALES.
La Ley 7/1985 de Bases de Régimen Local (LBRL), disponía que «contra los actos de aplicación y efectividad de los
tributos locales podrá interponerse, ante el mismo órgano que los dictó, el correspondiente recurso de reposición; contra la
denegación expresa o tácita de dicho recurso, los interesados podrán interponer directamente recurso contencioso-
administrativo».
Mas tarde, la Ley 39/98 Reguladora de las Haciendas Locales, incluyó los procedimientos de revisión en materia de tributos
locales, remitiendo la revisión de oficio a los supuestos y procedimientos de la LGT, pero bajo la competencia de la Entidad
local, estableciendo el recurso de reposición.
La LHL, en su última modificación vigente desde el 1 de enero del 99, configura el recurso de reposición como preceptivo y
previo a la vía contenciosa-administrativa. Sin embargo, hay que tener en cuenta el criterio subjetivo de las vías de revisión:
si el acto lo dicta la Entidad local, recurso de reposición preceptivo; si lo dicta otra Administración, los previstos contra los
actos de ésta.
El plazo de interposición del recurso de reposición, por escrito y con las alegaciones y medios de prueba que
fundamenten la pretensión, será de un mes desde la notificación del acto.
Las circunstancias y garantías pertinentes para la suspensión, corresponde apreciarlas a la Entidad local.
La resolución se dictará en el plazo de un mes desde la interposición, salvo que hubieran surgido cuestiones nuevas o nuevos
comparecientes, contándose entonces desde el final del periodo de alegaciones correspondiente. Transcurrido el plazo, podrá
considerarse desestimado a efectos de acudir al contencioso.
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