Lección 9

9.1 Créditos por operaciones comerciales

Bajo esta calificación se incluyen los derechos de cobro de naturaleza diversa
relacionados tanto con la actividad principal de la empresa como con sus negocios
secundarios, tanto los que vencen durante el transcurso del ciclo normal de
explotación como aquellos cuyo vencimiento se producirá en un plazo superior al
mismo.

Por tal motivo, es conveniente distinguir entre ambos tipos de activos. Una opción
es usar el subgrupo 45, de libre disposición, para representar los créditos comerciales
con vencimiento superior al ciclo normal de explotación (45x. Clientes a largo plazo).

Valoración inicial de los créditos comerciales

Tal y como señala la NRV 9 en su apartado 2.1.1, “los activos financieros incluidos
en esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia
en contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la
contraprestación entregada más los gastos de transacción que les sean directamente
atribuibles”.

A título ilustrativo, la representación contable de una venta a crédito de

mercancías se registraría así:
 Valor posterior de los créditos comerciales
Una vez incorporados al patrimonio, los activos financieros incluidos en esta
categoría se valorarán por su coste amortizado y los intereses devengados se
contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, aplicando el método del tipo de
interés efectivo. En caso de no estar concretado el tipo de interés efectivo, se utilizará
el tipo de interés de mercado para operaciones similares. No obstante lo anterior, los
créditos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un año, que se
hubiesen reconocido inicialmente por su valor nominal, continuarán valorándose por
dicho importe, salvo que se hubiera deteriorado.

A modo de ejemplo, se expone el registro contable de los rendimientos generados

por una venta a crédito:

430 Clientes
45x Clientes a l/p
A
Ingresos de crédito 762

En el caso de que el devengo de intereses coincida con un cobro:

57 Tesorería
A
Clientes 430
Ingresos de crédito 762

Créditos derivados de la actividad principal

Estos derechos de cobro fundamentalmente dentro del subgrupo 43. Clientes,
siendo su principal contrapartida las cuentas de ingresos por ventas recogidas en el
subgrupo 70.
 Créditos derivados de actividades complementarias
Incluyen derechos de cobro con compradores de servicios que no tienen la
condición estricta de clientes y con otros deudores de tráfico. También recogen los
créditos por donaciones y legados a la explotación concedidos a la empresa (las
subvenciones no, ya que se registran en cuentas de Administraciones Públicas). Su
principal contrapartida son cuentas del subgrupo 75. Otros ingresos de gestión.
 Clientes
Las cuentas de clientes formalizados o pendientes de formalizar en factura son las
siguientes:

 4300. Clientes (euros): Derechos de cobro instrumentados en facturas

expresadas en euros.
 4304. Clientes (moneda extranjera): Derechos de cobro instrumentados en
facturas expresadas en moneda extranjera.
 4309. Clientes facturas pendientes de formalizar: Derechos de cobro cuya
factura no ha sido emitida aún. Una vez que la factura haya sido generada
su importe se traspasará a la cuenta de clientes que corresponda.

Efectos comerciales a cobrar

 431. Clientes, efectos comerciales a cobrar: Esta cuenta representa
créditos con clientes formalizados en efectos de giro (letras de cambio y
pagarés) aceptados.

Dichos efecto de giro pueden encontrarse en varias posibles situaciones,

representadas por las subcuentas que se nombran a continuación:

 4310. Efectos comerciales en cartera: Efectos aceptados por el librado que

están en poder de la empresa en espera de su vencimiento.
 4311. Efectos comerciales descontados: Los entregados a una entidad
financiera para si cobro al librado cuando tenga lugar el vencimiento a
cambio de percibir una cantidad de dinero por adelantado. Aunque se
hayan cedido a un tercero, siguen figurando en el patrimonio de la
empresa porque está continúa asumiendo los riesgos y beneficios
asociados a dicho activo.
 4312. Efectos comerciales en gestión de cobro: Los entregados a una
entidad financiera para que actúe como cobrador ante el librado en
nombre de la empresa. Ésta percibirá el importe de la letra cuando se
produzca el vencimiento y tenga lugar el cobro. Al igual que en el caso
anterior aunque se hayan cedido a un tercero, siguen figurando en el
patrimonio de la empresa porque ella continúa asumiendo los riesgos y
beneficios asociados a dicho activo.
 4315. Efectos comerciales impagados: Los que una vez llegado su
vencimiento no han sido atendidos por el librado.
 Clientes de dudoso cobro
 436. Clientes de dudoso cobro: Refleja saldos de clientes, incluidos los
formalizados en efectos de giro o los cedidos en operaciones de
“factoring” en los que la empresa retiene sustancialmente los riesgos y
beneficios de los derechos de cobro, en los que concurran circunstancias
que permitan razonablemente su calificación como de dudoso cobro.
A este respecto, la NRV 9 señala en su apartado 2.1.3 que:
“Al menos al cierre del ejercicio, deberán efectuarse las correcciones valorativas
necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un crédito, o de un
grupo de créditos con similares características de riesgo valoradas colectivamente, se
ha deteriorado como resultado de uno o más eventos que hayan ocurrido después de
su reconocimiento inicial y que ocasionen una reducción o retraso en los flujos de
efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor.”
“Las correcciones valorativas por deterioro, así como su reversión cuando el
importe de dicha pérdida disminuye por causas relacionadas con un evento posterior,
se reconocerán como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de pérdida
y ganancias. La reversión del deterioro tendrá como límite el valor en libros del crédito
que estaría reconocido en la fecha de reversión si no se hubiese registrado el deterioro
del valor.”
Todo ello implica que no basta con una mera reclasificación de cuentas de activo
para dar cumplimiento al principio de prudencia en lo que respecta al reconocimiento
de riesgos y pérdidas derivados de créditos comerciales de dudoso cobro o, en su caso,
incobrables. Es necesario hacer uso de las correspondientes cuentas de deterioro y
reconocer, según el caso, gastos e ingresos por tal motivo. Las cuentas que propone el
PGC para este problema son:
 490. Deterioro de valor de créditos por operaciones comerciales: Importe
de las correcciones valorativas por deterioro de créditos incobrables, con
origen en operaciones de tráfico. Su saldo es acreedor y figurará en el
activo corriente minorando los saldos de clientes y deudores.
 650. Pérdidas de créditos comerciales incobrables: Pérdidas por deterioro
en insolvencias firmes de clientes y deudores.
 694. Pérdidas por deterioro de créditos por operaciones comerciales:
Corrección valorativa, realizada por deterioro de carácter reversible en los
saldos de clientes y deudores.
 794. Reversión del deterioro de créditos por operaciones comerciales:
Reversión de la corrección por deterioro realizada por los saldos de
clientes y deudores de dudoso cobro.
El PGC establece dos procedimientos para el reconocimiento de las correcciones
valorativas por saldos comerciales de dudoso cobro, denominados globalizado e
individualizado.
Si la empresa opta por un sistema individualizado de seguimiento de saldos de
clientes y deudores, registrará el riesgo de insolvencia a medida que se vaya teniendo
noticia de la existencia de saldos de dudoso cobro.
 Cuando se observe la posible insolvencia:

Cuando desaparezca la presunción de insolvencia, porque el cliente/deudor paga:

Cuando desaparezca la presunción de insolvencia, porque el cliente/deudor es

definitivamente incobrable:

Otras cuentas de clientes

432. Clientes, operaciones de “factoring”. Representa créditos con clientes que se
han cedido en operaciones de “factoring” en las que la empresa retiene
sustancialmente los riesgos y beneficios de los derechos de cobro.
 El “factoring” es una operación mediante la cual una empresa cede a una entidad
financiera sus derechos de cobro instrumentados, normalmente, mediante facturas.
De esta forma la empresa recibe un servicio de gestión de cobro y, en determinados
casos, el anticipo del importe consignado en los derechos cedidos (deducidos los
correspondientes intereses). El tratamiento de esta problemática es similar al de los
efectos comerciales.
433. Clientes, empresas del grupo, 434. Clientes, empresas asociadas, 435.
Clientes, empresas vinculadas. Representa derechos comerciales frente a empresas
del grupo, asociadas, multigrupo y otras partes vinculadas, en su calidad de clientes,
incluso si se han formalizado en efectos de giro o son créditos cedidos en operaciones
de “factoring” en los que la empresa retiene sustancialmente los riesgos y beneficios
de los derechos de cobro. Su operatoria es similar a las cuentas de clientes; clientes,
efectos comerciales a cobrar; y clientes, operaciones de “factoring”.
437. Envases y embalajes a devolver por clientes. Esta cuenta representa el
importe de los envases y embalajes cargados en factura a los clientes, con facultad de
devolución por estos.
438. Anticipo de clientes. Refleja entregas de clientes, normalmente en efectivo,
en concepto de “a cuenta” de suministros futuros.
Este último figurará en el pasivo corriente del balance dado que representa una
obligación para la empresa de suministrar la mercancía o prestar los servicios
pactados, pues de lo contrario tendría que devolver el dinero recibido. Se abonará por
las recepciones de efectivo, con cargo a una cuenta del subgrupo 57. Tesorería.

9.2 Débitos por operaciones comerciales

Estas son las deudas de naturaleza diversa relacionada tanto con la actividad
principal de la empresa como con sus negocios secundarios, tanto los que vencen
durante el transcurso del ciclo normal de explotación como aquellos cuyo vencimiento
se producirá en un plazo superior al mismo. Por tal motivo, es conveniente distinguir
contablemente entre ambos tipos de pasivos.
 Una opción es utilizar el subgrupo 42, de libre disposición, para representar los
débitos comerciales con vencimiento superior al ciclo normal de explotación. Así, por
ejemplo, suponiendo que dicho ciclo contable coincide con el año natural, el registro
de una deuda a proveedores que venza a 24 meses podría representarse en la cuenta
42x. Proveedores a largo plazo (cuenta no prevista en el PGC).
Cuando tenga lugar la reclasificación a corto plazo del pasivo por hallarse cercano
su vencimiento, se realizaría la siguiente anotación contable:
42x Proveedores a l/p
A
Proveedores 400

Valoración inicial de los débitos comerciales

La NRV 9 en su apartado 3.1.1, señala que: “Los pasivos financieros incluidos en
esta categoría se valorarán inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en
contrario, será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la
contraprestación recibida por los costes de transacción que les sean directamente
atribuibles”.
La representación contable de una compra a crédito de mercancías se registraría
de la forma siguiente:
600 Compras de mercancías
A
Proveedores 400
Proveedores a largo plazo 42x

Valoración posterior de los débitos comerciales

Una vez incorporados al patrimonio, los pasivos financieros incluidos en esta
categoría se valorarán por su coste amortizado. Los intereses devengados se
contabilizarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, aplicando el método del tipo de
interés efectivo. No obstante lo anterior, los débitos con vencimiento no superior a un
año que se valoren inicialmente por su valor nominal, continuarán valorándose por
dicho importe.
La representación contable de los intereses generados por una compra a crédito
sería:
662 Intereses de deudas
A
Proveedores 400
Proveedores a largo plazo 42x
 En el caso de que el devengo de intereses coincida con un pago:
400 Proveedores
662 Intereses de deudas
A
Tesorería 57

Débitos derivados de la actividad principal

Estas deudas figuran fundamentalmente dentro del subgrupo 40. Proveedores,
siendo su principal contrapartida las cuentas de gastos por compras incluidas en el
subgrupo 60. Compras.

Débitos derivados de actividades complementarias

Incluyen deudas con suministradores de servicios que no tienen la condición
estricta de proveedores y con otros acreedores de tráfico. Su principal contrapartida
son cuentas del subgrupo 62. Otros gastos de gestión.
 Proveedores
400. Proveedores. Representa débitos con suministradores de mercancías y demás
bienes definidos en el grupo 3. Existencias, así como con los suministradores de los
servicios utilizados en el proceso productivo. Esta cuenta se subdivide a su vez en:
4000. Proveedores (euros): Deudas comerciales instrumentadas en facturas
expresadas en euros.
4004. Proveedores (moneda extranjera): Deudas comerciales instrumentadas en
facturas expresadas en moneda extranjera.
4009. Proveedores, facturas pendientes de recibir o formalizar: Deudas
comerciales cuya factura no ha sido emitida aún o está pendiente de formalizar. Una
vez que la factura haya sido generada su importe se traspasará a la cuenta de
proveedores que corresponda.

Efectos comerciales a pagar

401. Proveedores, efectos comerciales a pagar. Esta cuenta representa débitos
con proveedores formalizados en efectos de giro (letras de cambio y pagarés)
aceptados.
A diferencia de la problemática de efectos comerciales a cobrar, el tratamiento de
los efectos a pagar es más simple:
 Por la aceptación de los efectos girados por los proveedores:
4000 Proveedores (euros)
A
Proveedores, efectos comerciales a pagar 401

Por el pago de los efectos, llegando el vencimiento:

401 Proveedores, efectos comerciales a pagar
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

Otras cuentas de proveedores

403. Proveedores, empresas del grupo, 404. Proveedores, empresas asociadas,
405. Proveedores, otras partes vinculadas. Representan deudas comerciales frente a
empresas del grupo, asociadas, multigrupo y otras partes vinculadas, en su calidad de
proveedores, incluso si se han formalizado en efectos de giro.
406. Envases y embalajes a devolver a proveedores. Representa el importe de los
envases y embalajes cargados en factura por los proveedores, con facultad de
devolución a éstos.
407. Anticipos a proveedores. Refleja entregas a proveedores, normalmente en
efectivo, en concepto de “a cuenta” de suministros futuros.
Este último figurará en el activo corriente delFap balance. Representa un derecho
para la empresa de recibir la mercancía o los servicios contratados, pues de lo
contrario se le tendría que devolver el dinero recibido. Se cargará por las entregas de
efectivo, con abono a una cuenta del subgrupo 57. Tesorería.
9.3 Créditos y débitos no comerciales
Aquí se exponen los rasgos básico de los activos y pasivos financieros que no
siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen origen comercial, sus
cobros son de cuantía determinada o determinable y no se negocian en un mercado
activo.
Las normas de registro y valoración son las mismas que las aplicadas a los créditos
y débitos comerciales, así como las consideraciones relativas a la distinción entre corto
y largo plazo.

9.3.1 Créditos no comerciales

Entre las cuentas del PGC relacionadas con créditos no comerciales cabe
mencionar las siguientes, recogidas tanto en el activo no corriente (en concreto el
subgrupo 25. Otras inversiones a largo plazo) como en el corriente (el subgrupo
54. Otras inversiones financieras a corto plazo):
 252. Créditos a largo plazo
 253. Créditos a largo plazo por enajenación del inmovilizado.
 254. Créditos a largo plazo al nal
 258. Imposiciones a largo plazo
 542. Créditos a corto plazo
 543. Créditos a corto plazo por enajenación del inmovilizado
 544. Créditos a corto plazo al personal
 547. Intereses a corto plazo de créditos
 548. Imposiciones a corto plazo
252. Créditos a largo plazo, 542. Créditos a corto plazo. Representan los
préstamos y otros créditos no comerciales concedidos a terceros, incluidos los
formalizados mediante efecto de giro.
A título ilustrativo, la representación de un crédito concedido, podría ser:
252 Créditos a l/p
542 Créditos a c/p
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

El registro contable de los rendimientos de un crédito concedido, obviando

aspectos tributarios, tanto en el momento de su devengo como en el del cobro (en el
caso de que no coincidieran) sería el siguiente:
547 Intereses a corto plazo de créditos
A
Ingresos de créditos 762

572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros

A
Intereses a corto plazo de créditos 547
 En el caso de que los intereses se acumulen al principal (intereses implícitos) se
incrementaría el saldo de la cuenta representada del activo financiero:
252 Créditos a l/p
542 Créditos a c/p
A
Ingresos de créditos 762

Cuando tenga lugar la reclasificación a corto plazo del activo por hallarse cercano
su vencimiento:
542 Créditos a corto plazo
A
Créditos a largo plazo 252

En el momento del vencimiento:

572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
A
Créditos a corto plazo 542

253. Créditos a largo plazo por enajenación del inmovilizado, 543. Créditos a
corto plazo por enajenación del inmovilizado. Estas cuentas representan créditos a
terceros con origen en operaciones de enajenación de inmovilizado.
254. Créditos a largo plazo al personal, 544. Créditos a corto plazo 9.2. Es posible
que, en virtud del convenio de la empresa, exista la posibilidad de conceder préstamos
en condiciones ventajosas a los empleados, por motivo de estudios, adquisición de la
vivienda habitual o enfermedad. En tal caso, el derecho de cobro se registrará en una
cuenta de préstamos por el importe entregado, distinguiéndose los importes que
vencen en el máximo de un año (corto plazo) de los que lo hacen en un plazo superior:
544 Créditos a corto plazo al personal
254 Créditos a corto plazo al personal
A 572
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
Su amortización (cancelación) se irá produciendo de forma paulatina en virtud de
las condiciones de la operación:
572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
A
Créditos a corto plazo al personal 544

258. Imposiciones a lago plazo, 548. Imposiciones a corto plazo. Reflejan saldos
favorables en bancos e instituciones de crédito, formalizados por medio de “cuentas
de plazo” o similares, de acuerdo con las condiciones que rigen para el sistema
financiero.
 A titulo ilustrativo, la representación contable de la apertura de una cuenta a plazo
fijo podría ser la siguiente:
258 Imposiciones a largo plazo
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

El registro contable de los rendimientos sería el siguiente:

547 Intereses a corto plazo de créditos
A
Ingresos de créditos 762

Cuando se produjese el cobro, teniendo en cuenta la correspondiente retención

fiscal:
572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
473 Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta
A
Intereses a corto plazo de créditos 547

Cuando tenga lugar la reclasificación a corto plazo del activo por hallarse cercano
su vencimiento:
548 Imposiciones a corto plazo
A
Imposiciones a largo plazo 252

En el momento del vencimiento:

572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
A
Imposiciones a corto plazo 548

547. Intereses a corto plazo de créditos. Representa derechos de cobro por

intereses a favor de la empresa, con vencimiento no superior a un año.

9.3.2 Débitos no comerciales

En lo que respecta a los débitos no comerciales, el PGC recoge, entre otras, las
siguientes cuentas, incluidas en los subgrupos 17. Deudas a largo plazo por préstamos
recibidos, empréstitos y otros conceptos y 52. Deudas a corto plazo por préstamos
recibidos y otros conceptos.
 170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito
 171. Deudas a largo plazo
 172. Deudas a largo plazo transformables en subvenciones, donnaciones y
legados
 173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo
 175. Efectos a pagar a largo plazo
 520. Deudas a corto plazo con entidades de crédito
  521. Deudas a corto plazo
 522. Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y
legados
 523. Proveedores de inmovilizado a corto plazo
 525. Efectos a pagar a corto plazo
 526. Dividendo activo a pagar
 527. Intereses a corto plazo de deudas de crédito
 528. Intereses a corto plazo de deudas
170. Deudas a largo plazo con entidades de crédito, 520. Deudas a corto plazo
con entidades de crédito. Recoge las deudas contraídas con entidades de crédito por
préstamos recibidos y otros débitos. A modo de ejemplo, la representación contables
de un préstamos bancario podría ser:
572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
A
Préstamos a largo plazo de entidades de crédito 1700
Préstamos a corto plazo de entidades de crédito 5200

El registro contable de los intereses de un préstamo obtenido, obviando aspectos

tributarios, tanto en el momento de su devengo como en el pago (en el caso de que no
coincidiera) sería el siguiente:
662 Intereses de deudas
A
Intereses a corto plazo de deudas
con entidades de crédito 527

527 Intereses a corto plazo de deudas

con entidades de crédito
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

Cuando tenga lugar la reclasificación a corto plazo del pasivo por hallarse cercano
su vencimiento:
1700 Préstamos a largo plazo de entidades de crédito
A
Prestamos a corto plazo de entidades de crédito 5200

En el momento del vencimiento:

5200 Préstamos a corto plazo de entidades de crédito
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

171. Deudas a largo plazo, 521. Deudas a corto plazo. Deudas contraídas con
terceros por préstamos recibidos y otros débitos no incluidos en otras cuentas. Su
problemática es similar a las deudas con entidades de crédito.
 172. Deudas a largo plazo transformables en subvenciones, donaciones y
legados, 522. Deudas a corto plazo transformables en subvenciones, donaciones y
legados. Reflejan los importes concedidos por las Administraciones Públicas, tanto
nacionales como internacionales, empresas o particulares con carácter de subvención,
donación o legado reintegrable. En el caso de incumplimiento de las condiciones
establecidas en la concesión de la subvención las cuantías reflejadas en dichas cuentas
se traspasarán a una cuenta de pasivo por el importe a devolver, bien de
Administraciones Públicas (4758. Hacienda Pública, acreedora por subvenciones a
reintegrar), bien del subgrupo 41. Acreedores varios. El tratamiento de estas partidas
queda reflejado en la NRV 18 Subvenciones, donaciones y legados recibidos.
173. Proveedores de inmovilizado a largo plazo, 523. Proveedores de
inmovilizado a corto plazo. Deudas con suministradores de los bienes definidos en el
grupo 2. Activo no corriente.
175. Efectos a pagar a largo plazo, 525. Efectos a pagar a corto plazo. Deudas
contraídas con terceros por préstamos recibidos y otros débitos, instrumentadas
mediante efecto de giro aceptados, incluidas las que tengan su origen en suministros
de bienes de inmovilizado. Su operatoria es similar a la de la problemática de las
deudas con entidades de crédito.
526. Dividendos activo a pagar. Deudas con accionistas por dividendos activos,
sean definitivos o a cuenta de los beneficios del ejercicio.
527. Intereses a corto plazo de deudas con entidades de crédito. Débitos por
intereses con vencimiento a corto plazo, de deudas con entidades de crédito.
528. Intereses a corto plazo de deudas. Intereses a pagar, con vencimiento a
corto, que no correspondan a deudas con entidades de crédito.

9.3.3 Otros créditos y débitos no comerciales

En este apartado se examinan determinadas partidas incluidas en el subgrupo 55.
Otras cuentas no bancarias. Entre otras, las cuentas a considerar son:
 550. Titular de la explotación
 551. Cuenta corriente con socios y administradores
 555. Partidas pendientes de aplicación
550. Titular de la explotación. Recoge la cuenta mantenida con el titular de la
explotación, en el caso de empresas individuales, que expresa la relación existente
entre el patrimonio personal del titular y la empresa a lo largo del ejercicio.
551. Cuentas corrientes con socios y administradores. Refleja cuentas corrientes
de efectivo con socios, administradores y cualquier otra persona natural o jurídica que
no sea banco, banquero o institución de crédito, ni cliente o proveedor de la empresa,
y que no corresponda a cuentas en participación.
 Por la entrega de fondos a los socios y administradores:
551 Cuentas corrientes con socios y administradores
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572

Por el reintegro de los fondos:

572 Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros
A
Cuentas corrientes con socios y administradores 551

555. Partidas pendientes de aplicación. Representa remesas de fondos recibidas

cuya causa no resulte en principio identificable y siempre que no correspondan a
operaciones que por su naturaleza deban incluirse en otros subgrupos de cuentas.
Tales remesas permanecerán registradas en esta cuenta el tiempo estrictamente
necesario para aclarar la causa.
Por la recepción de los fondos, desconociendo su origen:
57 Tesorería
A
Partidas pendientes de aplicación 555

Por la reclasificación, una vez determinada la causa, a la cuenta que corresponda:

555 Partidas pendientes de aplicación
A
Cuenta a abonar

9.4 Gastos de personal

Una de las partidas de gastos más relevantes para la empresa es la relacionada con
los gastos de personal, que incluyen no solo las retribuciones propiamente dichas a
sus trabajadores sino además las aportaciones a la seguridad social, sistemas
complementarios de pensiones y otras ventajas en favor de los empleados en virtud de
los convenios colectivos que se hayan firmado.
Es factible que a lo largo del mes algún trabajador solicite que se le anticipe parte
de su nómina para hacer frente a pagos imprevistos. En tales circunstancias, al
producirse la entrega de fondos al empleado se genera un derecho de cobro,
registrado en la cuenta 460. Anticipos de remuneraciones, que se cancelará
normalmente en el momento en que se registre el devengo de la nómina del mes.
Dicho anticipo se registrará de la siguiente forma al producirse el pago a los
trabajadores:
460 Anticipos de remuneraciones
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572
 No obstante, la transacción más relevante en relación con los trabajadores es el
devengo de la nómina mensual. Para su reconocimiento contable debe tenerse en
cuenta varios elementos. En primer lugar, el trabajador no recibe el importe total,
bruto o íntegro que figura en su contrato, sino una cantidad inferior. Ello es debido a
que la empresa le retiene determinadas cuantías, establecidas legal, judicial o
contractualmente, para entregarlas en su nombre y con posterioridad a varios
organismos e instituciones, Mientras no se efectúe el pago los importes retenidos
figurarán en la contabilidad de la empresa como un pasivo. Tales organismos son los
siguientes:
 La Hacienda Pública, por las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas.
 La Tesorería de la Seguridad Social, por la denominada cuota obrera.
 Así como a las mutualidades de seguros u otras instituciones, en virtud de
lo pactado en el convenio de la empresa.

Asimismo, si el trabajador percibió un anticipo de remuneraciones, éste será

cancelado total o parciamente en el momento que se devengue la nómina. De tal
forma que, tras restar los conceptos expuestos, el trabajador percibirá en efectivo lo
que viene a denominarse sueldo líquido o neto. Finalmente, es posible que los
trabajadores cobren la nómina en el momento en que ésta se devengue o bien que
dicha percepción se retrase algunos días. En tal caso, se generaría un pasivo a favor de
los empleados que se registraría en la cuenta 465. Remuneraciones pendientes de
pago.
Por otra parte, la legislación española establece que la empresa contribuya con
fondos adicionales a los aportados por los trabajadores a la financiación de la
Seguridad Social, dando origen a la denominada cuota patronal, un gasto que se
representa a través de la cuenta 642. Seguridad social a cargo de la empresa.
 Si la nómina estaba pendiente de pago a los empleados, cuando se produzca se
efectuará la siguiente anotación en el Libro Diario:
465 Remuneraciones pendientes de pago
A
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros 572
çç

Finalmente y en función de los plazos señalados legalmente, la empresa deberá

hacer frente al pago de las retenciones efectuadas a los trabajadores así como de sus
propias aportaciones ante los organismos públicos mencionados. Cuando tenga lugar,
se hará la siguiente anotación contable:
4751 Hacienda Pública acreedora
por retenciones practicadas
476 Organismos de la Seguridad Social acreedores
A
570
Bancos e instituciones de crédito c/c vista, euros

9.5 Impuestos sobre beneficios

Según la NRV 13 Impuestos sobre beneficios, hace referencia a aquellos impuestos
directos, ya sean nacionales o extranjeros, que se liquidan a partir de un resultado
empresarial calculado de acuerdo con las normas fiscales que sean de aplicación. Si
bien el reconocimiento contable del impuesto tiene una cierta complejidad, a
continuación se exponen los aspectos más básicos del mismo.
 La determinación de la base imponible del impuesto sobre beneficios parte del
resultado contable, corregido por determinados ajustes, en el caso de que las normas
contables y las normas fiscales aplicables a la valoración de elementos sean diferentes.
Dicha base imponible puede ser reducida por la existencia de bases imponibles
negativas de ejercicios anteriores. A la cuantía resultante se le aplicará el tipo
impositivo que proceda, obteniéndose la denominada cuota íntegra. En el caso de
existir deducciones y bonificaciones (por ejemplo, por creación de empleo o por
inversión en medio ambiente), estas se restarían de la cuota íntegra para obtener la
cuota líquida. Si la cifra resultante es minorada por las retenciones y pagos a cuenta
del ejercicio se obtiene la cuota diferencial, que puede ser positiva (a pagar) o
negativa (a devolver).
Durante el ejercicio la empresa puede haber soportado retenciones a cuenta del
impuesto por la obtención de determinados ingresos, como los derivados de
rendimientos de ciertos activos financieros o los procedentes de arrendamientos.
Asimismo puede haber realizado pagos a cuenta del impuesto en los plazos señalados
al efecto por la legislación tributaria. En ambos casos, se genera un derecho frente a la
Hacienda Pública que se cancelará en el momento de realizar la liquidación del
impuesto. Tal derecho se registrará en la cuenta 473. Hacienda Pública, retenciones y
pagos a cuenta.

En su forma más simple, cuando tenga lugar la liquidación del impuesto, si la cuota
líquida es positiva se cargará en la subcuenta abonándose la cuenta 473. Puede
suceder que la cantidad resultante sea a pagar, en cuyo caso se abonará la cuenta
4752. Hacienda Pública, acreedora por impuesto sobre sociedades, o bien a devolver,
para lo cual se cargará la cuenta 4709. Hacienda Pública deudora por devolución de
impuestos, tal y como se expone a continuación:
 Si la cuota es a pagar:
6300 Impuesto corriente
A
Hacienda pública, retenciones y pagos a cuenta 473
Hacienda Pública, acreedora por
impuesto sobre sociedades 4752

Si la cuota es a devolver:
6300 Impuesto corriente
4709 Hacienda Pública, acreedora por
impuesto sobre sociedades
A
Hacienda pública, retenciones y pagos a cuenta 473

Si la base imponible es negativa la normativa fiscal permite compensarla con las

bases imponibles positivas de ejercicios futuros, dentro del plazo marcado `por la
legislación, siempre que resulte probable que la empresa obtenga ganancias
suficientes para poder llevar a cabo dicha compensación. Cuando tenga lugar la
liquidación del impuesto, normalmente al cierre del ejercicio, se abonará la cuenta
6301. Impuestos diferido con cargo a la cuenta 4745. Crédito por pérdidas a
compensar del ejercicio. Esta cuenta representa la reducción del impuesto sobre
beneficios a pagar en el futuro derivada de la existencia de bases imponibles negativas
pendientes de compensación. Se calcula multiplicando la base imponible negativa por
el tipo impositivo.
Por su parte, la cuenta 473. Hacienda Pública, retenciones y pagos a cuenta, se
abonará con cargo a la cuenta 4709. Hacienda Pública deudora por devolución de
impuestos, por el derecho a la devolución de las retenciones y pagos a cuentas del
ejercicio. El registro contable es el siguiente:

Por el crédito por bases imponibles negativas:

4745 Créditos por pérdidas a compensar del ejercicio
A
Impuesto diferido
6301

Por la devolución de retenciones y pagos a cuenta:

4709 Hacienda Pública, deudora
por impuesto sobre sociedades
A
Hacienda pública, retenciones
y pagos a cuenta 473