Tributación en el orden internacional
1. Elaboración del caso
Para el abordaje de este apartado de la materia, se presentan dos artículos:
Caso 1: La reforma de la tributación corporativa internacional
Fuente: Ocampo, J. A. (2017). La reforma de la tributación corporativa internacional. Nueva Sociedad, 22.
https://nuso.org/articulo/la-reforma-de-la-tributacion-corporativa-internacional/
Caso 2: Convenios para evitar la doble imposición internacional y
la importancia de sus comentarios
Fuente: Carbone, S. (2021). Convenios para evitar la doble imposición internacional y la importancia de sus comentarios.
Aduana News. https://aduananews.com/convenios-para-evitar-la-doble-imposicion-internacional-y-la-importancia-de-sus-
comentarios/
1. Redacción de la lectura
Tributación en el orden internacional
La creciente interdependencia que existe en la economía mundial genera la necesidad
de que exista algún tipo de coordinación fiscal a nivel internacional.
La coordinación impositiva es uno de los aspectos más discutidos. Cada país debe
decidir cómo gravar la renta exterior de sus residentes y, a su vez, la renta de los
extranjeros que se origina dentro de sus fronteras. Asimismo, debe decidirse cómo
aplicar los impuestos sobre la producción y las ventas sobre las operaciones de
exportación e importación.
Los problemas que deben resolverse en materia de imposición internacional son de tres
tipos:
Equidad interpersonal. Con respecto a la equidad vertical y horizontal entre
contribuyentes, ahora hay que tener en cuenta a todos los impuestos que paga
una persona, independientemente de dónde hayan generado su renta, y no solo a
los impuestos que se pagan en la jurisdicción de origen.
Equidad internacional, es decir, cómo debería repartirse entre los países la base
imponible que surge de las transacciones internacionales.
Eficiencia. Hay que tener en cuenta la eficiencia, desde el punto de la utilización
mundial de los recursos y de cómo altera este equilibrio la imposición en varios
países. La existencia de tasas impositivas diferenciales entre países induce a una
reasignación internacional de recursos, pudiendo afectar la localización de la
actividad económica y retirarse recursos de sus utilizaciones más eficientes.
Criterios en la imposición sobre el beneficio
Los criterios de atribución de potestad tributaria en cuanto a impuestos al beneficio
pueden basarse en la sujeción personal, que puede ser la nacionalidad o el lugar de
residencia, o en la sujeción económica; es decir, tener en cuenta la sede del negocio o la
fuente donde se originan los beneficios. En la actualidad, el criterio de la nacionalidad
prácticamente no se aplica.
Criterios en la imposición al patrimonio
En este caso, corresponde aplicar el principio de territorialidad en la imposición, esto es,
gravar al patrimonio que se encuentra dentro de un país, independientemente del
domicilio o residencia de su titular.
Criterios en la imposición sobre productos
El comercio de bienes puede ser gravado con impuestos en destino (se aplican dónde
termina y se consume el producto) o con impuestos en origen (se aplican donde se
origina o produce el producto). Los impuestos en destino no interfieren con los flujos de
bienes, mientras que los impuestos en origen interfieren con el flujo eficiente de
comercio, puesto que afectan a los costos de producción relativos. Estos efectos pueden
neutralizarse si los impuestos sobre el producto se descuentan en el punto de
exportación.
El artículo del caso 1 resume lo planteado en el párrafo anterior. Específicamente, el
artículo se centra en la Comisión Independiente para la Reforma de la Fiscalidad
Corporativa Internacional (ICRICT, por sus siglas en inglés) desde su primer encuentro
en marzo de 2015. El objetivo de la Comisión ha sido animar la discusión sobre la
innovación de la tributación corporativa a nivel internacional y suscitar una
institucionalidad adecuada para ello.
En las líneas que siguen, resumiremos los problemas que caracterizan el sistema actual.
Ello servirá de base para presentar, en las dos secciones siguientes, las propuestas que
deben adoptarse. Finalmente, en la última parte consideraremos los problemas y las
propuestas asociados a la institucionalidad internacional.
Medios para evitar la doble imposición
Se entiende por doble imposición cuando las mismas personas o bienes son gravados
dos veces por un mismo concepto, en un mismo período, por parte de dos sujetos con
poder tributario; en este caso, por parte de dos países.
En el plano internacional, existen países con potestades tributarias y, a su vez, hay
ciudadanos que residen en un país que obtienen beneficios que pueden haber sido
generados dentro o fuera de él. A su vez, los beneficios generados dentro de un país
pueden pertenecer a residentes de él o extranjeros. Para evitar que ocurra la doble
imposición, es necesario definir correctamente cuál será el criterio de atribución de la
potestad tributaria que regirá.
En las relaciones entre países, suele recurrirse a convenios bilaterales para evitar la
doble imposición. Generalmente, se acepta el principio de la fuente, en el caso del
impuesto a la renta y las ganancias, es decir, el criterio general es permitir que la renta
sea gravada en el país donde se origina, aplicando una deducción correspondiente al
país donde el contribuyente tiene su residencia principal. Esto está de acuerdo con el
principio de equidad internacional.
A los criterios extremos de residencia o fuente, se ha procedido a introducir elementos
correctores, que den una solución intermedia al problema de la imposición internacional.
Cobro diferido del impuesto nacional
El país en donde el contribuyente tiene su domicilio aplica el impuesto solamente
cuando las rentas sean percibidas en dicho país por dicho contribuyente. En el caso de
que haya utilidades en el país de destino, estas son gravadas por el país de origen solo
cuando ellas son remitidas a su titular.
Descuento por impuesto pagado
En este caso, los países que cobran según el criterio de residencia o domicilio aceptan
que, por los impuestos pagados por las rentas de fuente extranjera, se pueda deducir el
impuesto abonado en el extranjero.
Descuento por impuesto que correspondería haberse pagado
Ciertos países en desarrollo suelen aplicar, como incentivo para atraer capitales,
desgravaciones impositivas. En caso de que se aplique el descuento por impuesto
pagado, dichos incentivos se anulan y los países que son fuente del beneficio pierden
recursos financieros, con lo cual se sostiene que el descuento debería ser por el
impuesto que hubiese correspondido pagarse.
Exoneración de impuestos
Según este método, si bien se gravan todas las rentas de los residentes de un país, se
exoneran a todas o algunas de las utilidades obtenidas en el exterior, aproximándose en
la práctica al principio de la fuente.
Un análisis de estos temas con mayor profundidad puede ser realizado en la sección I,
del capítulo 20, del libro Curso de Finanzas Públicas (Iturrioz, 1981).
A partir de la lectura del caso 2, se puede decir que la tributación en el mundo es
derecho de concertación, ya que será ineludible examinar la relevancia de los tratados
internacionales, a fines de impedir escenarios de doble imposición internacional.
Actualmente, los convenios internacionales sufrirán los ajustes propios de los pactos a
las que cada uno de los países pudieran llegar. Con independencia de la necesidad de
estar al tanto de las particularidades de cada convenio internacional celebrado (al
momento de aplicarlo), el hecho de dominar el contenido del convenio modelo nos
permitirá una mejor interpretación de las pautas de cada acuerdo internacional que se
somete a evaluación.
La tributación en zonas económicamente integradas
La integración económica es uno de los medios mediante el cual países, tanto
desarrollados como en desarrollo, pueden resolver determinados problemas
económicos.
Entre los objetivos perseguidos por la integración económica se destacan los siguientes:
La ampliación de las áreas de libre comercio internacional, de modo tal que los
bienes terminen produciéndose donde su costo relativo sea menor y, de esta
manera, se reasignen los recursos más eficientemente, incrementando el ingreso
real.
El aumento de tamaño de mercados nacionales reducidos, posibilitando
economías de escala e incrementándose la eficiencia, la productividad y el ingreso
real.
Atenuar y/o eliminar las ineficiencias, atrasos tecnológicos y conductas
monopólicas propias de los mercados protegidos.
Un papel clave en la definición de la integración económica, y que constituye el interés
en nuestra materia, es el aspecto de la tributación.
Zonas de libre comercio, uniones aduaneras y mercados
comunes
Zonas de libre comercio
Los países que se encuentran integrados en una zona de libre comercio coinciden en
eliminar aranceles y cualquier tipo de tributos que existen en el comercio entre ellos, ya
sea de manera total o parcial; a la vez, mantienen autonomía en cuanto a las relaciones
comerciales con otros países no miembros de la zona.
Los diversos tributos que inciden en el precio de un bien pueden ser considerados como
costos de producción que, en la medida en que haya diferencias entre los distintos
países que comercializan entre sí, será necesario ajustar y tratar de neutralizar.
Neutralizar la carga tributaria que existe en los productos que se comercian en una zona
de libre comercio no es una tarea sencilla, especialmente en impuestos como los
derechos aduaneros sobre insumos importados, los impuestos sobre insumos
nacionales y los derechos de exportación.
Algunas alternativas para armonizar tributos pueden ser las siguientes:
La unificación de las legislaciones impositivas entre los países. De todas maneras,
esta no constituye una solución aconsejable, por las complicaciones y efectos que
trae aparejada, especialmente en países que pueden tener distintas estructuras
económicas.
Medidas parciales de armonización de los sistemas tributarios, en las cuales los
países conservan su política tributaria independiente, aplicando medidas
neutralizantes de impuestos en productos que se comercializan intrazona.
Lograr medidas de armonización no resulta fácil, ya que pueden verse afectados otros
objetivos nacionales de política fiscal, al tener que resignar ingresos que, en algunos
casos, pueden llegar a constituir importantes aportes de recursos a un gobierno.
Existen dos principios trascendentales para la definición de la potestad tributaria en el
comercio entre países:
El principio del país de origen, según el cual los productos originarios de la zona
soportan la carga tributaria del país donde han sido producidos, no donde han sido
consumidos o usados. De este modo, el país que compra estos productos no
puede gravarlos con impuestos ni derechos de importación propios, sino que la
potestad tributaria la ejerce solo el país exportador. Este principio resulta
inconveniente por los problemas que trae aparejado, puesto que los costos de los
bienes reflejarán las diferencias tributarias de cada país, con lo cual sería
necesario unificar las legislaciones respectivas.
El principio del país de destino, según el cual los productos quedan sujetos a la
potestad tributaria del país en donde van a ser usados o consumidos y no donde
son producidos. De este modo, se hace necesario, al momento de exportar estos
bienes, un reembolso por los impuestos pagados internamente. Bajo este criterio,
en un país, un producto tendrá un mismo precio, independientemente de donde
haya sido producido, y las diferencias que puedan existir serán ajenas al
componente tributario. La dificultad de este principio radica en el sistema de
devoluciones que hay que establecer.
Más allá de las objeciones, el principio de destino es el recomendable, puesto que
favorece las políticas de integración. Lo que se hace necesario, entonces, es buscar un
sistema tributario a aplicar que posibilite los reintegros y compensaciones que este
principio exige.
Se recomienda profundizar estos aspectos en la Sección II del capítulo 21 del libro de
Iturrioz.
Uniones aduaneras
Se trata de una forma de integración que se encuentra en una etapa superior que la
anterior, en el sentido que ahora los países miembros pierden autonomía en cuanto a las
relaciones comerciales con el resto del mundo. Es decir que ahora los países miembros
deben aplicar una política comercial común frente a terceros países no miembros de la
unión. También en este caso se presenta la alternativa de armonizar o unificar las
legislaciones nacionales.
Con respecto a la armonización respecto a importaciones que provienen de países no
miembros, la misma puede lograrse mediante el sistema del draw-back, que consiste en
que el derecho aduanero que se paga al introducir materias primas es devuelto cuando
se exporta el producto final. Con relación a la unificación arancelaria, no resulta un
proceso fácil por la existencia de gravámenes cambiarios, tipos de cambio diferenciales,
entre otros, problemas. En una unión aduanera, la unificación de políticas cambiarias
debe ser formulada dentro de un marco general de política económica.
Se recomienda profundizar estos aspectos en la sección III, capítulo 21, del libro Curso
de Finanzas Públicas (Iturrioz, 1981).
Mercados comunes
El mercado común constituye una etapa más avanzada que las anteriores, puesto que
se agrega un conjunto de medidas tendientes a dar unidad económica a territorios que
son políticamente soberanos.
Entre estas medidas, se cuentan las siguientes: libertad de movimiento a los factores de
la producción; armonización de políticas salariales, fiscales, monetarias y de estabilidad;
crecimiento de los países miembros, entre otras.
De este modo, las autonomías nacionales se encuentran más comprometidas en los
mercados comunes que en las zonas de libre comercio y en las uniones aduaneras. En
este tipo de forma de integración, además de los problemas anteriores acerca de la
armonización o unificación de los impuestos que incidían en el precio de los bienes que
se comercializaban intrazona, aparece ahora un nuevo problema, que es el de
armonizar o unificar los impuestos a los beneficios, según se trate de personas físicas o
sociedades.
1. Armonización o unificación de tributos sobre los beneficios personales
Mediante este objetivo, se busca evitar los movimientos de capitales o personas
entre países, que respondan a razones tributarias, y también evitar la doble
imposición sobre dichos movimientos.
Los criterios pueden ser los siguientes:
1. Unificación legislativa según criterio de la fuente: cuando todos los
países simultáneamente unifican alícuotas, deducciones y materia imponible.
Se trata de una solución compleja en el sentido de que resulta difícil
determinar a qué país corresponde una renta de acuerdo con el criterio de la
fuente.
2. Unificación legislativa según criterio de domicilio: se realiza la
unificación, pero ahora utilizando el criterio del domicilio en todos los países
de la zona, lo cual permite que el impuesto mantenga su carácter personal.
El reparo que existe frente a este criterio viene por el lado de los países
receptores de capital, que ven mermados sus recursos financieros.
2. Aplicación en el mercado común de otras medidas correctoras ya conocidas
El diferimiento del impuesto no constituye una posibilidad que atenúe la doble
imposición. El crédito contra impuesto que debió haberse pagado carece de
sentido, mientras que el crédito por impuestos abonados también traería
dificultades.
3. Solución más aceptable
En este tipo de impuesto, la solución más aceptable viene por el lado de la
unificación tributaria, debiendo definirse entre el criterio de la fuente o del domicilio.
Un análisis de las consecuencias de ambos le otorga mayores ventajas al principio
de la fuente que al segundo.
4. Armonización o unificación de tributos sobre los beneficios de las
sociedades
La armonización o unificación de este tipo de tributos es un problema fundamental
en un mercado común. Es necesario no solo armonizar los criterios de imposición,
sino también definir si se grava exclusivamente a las sociedades o solamente a
sus integrantes o a ambos.
Se recomienda profundizar estos aspectos en la sección IV, capítulo 21, del libro Curso
de Finanzas Públicas (Iturrioz, 1981).
En el siguiente paper se analiza la tributación en los procesos de integración
internacional y en los procesos regionales, te invito a leerlo.
Fuente: Ferullo, C.; Grecchi, A.; Mileti, M. y Vitta, J. (2001). La tributación en los procesos de integración. Sextas Jornadas
Investigación en la Facultad de Ciencias Económicas y Estadísticas.
https://rephip.unr.edu.ar/bitstream/handle/2133/8276/Ferullo%2CGrecchi%2CMileti%2CVitta%2C%20la%20tributaci%C3%B3n.p
df?
sequence=3&isAllowed=yhttps://rephip.unr.edu.ar/bitstream/handle/2133/8276/Ferullo%2CGrecchi%2CMileti%2CVitta%2C%20la
%20tributaci%C3%B3n.pdf? sequence=3&isAllowed=y
Referencias
Carbone, S. (2021). Convenios para evitar la doble imposición internacional y la
importancia de sus comentarios. Aduana News. https://aduananews.com/convenios-
para-evitar-la-doble-imposicion-internacional-y-la-importancia-de-sus-comentarios/
Ferullo, C.; Grecchi, A.; Mileti, M. y Vitta, J. (2001). La tributación en los procesos de
integración. Sextas Jornadas Investigación en la Facultad de Ciencias Económicas y
Estadísticas.
https://rephip.unr.edu.ar/bitstream/handle/2133/8276/Ferullo%2CGrecchi%2CMileti%2C
Vitta%2C%20la%20tributaci%C3%B3n.pdf?
sequence=3&isAllowed=yhttps://rephip.unr.edu.ar/bitstream/handle/2133/8276/Ferullo%2
CGrecchi%2CMileti%2CVitta%2C%20la%20tributaci%C3%B3n.pdf?
sequence=3&isAllowed=y
Iturrioz, E. (1981). Cursos de Finanzas Públicas. Macci
Ocampo, J. A. (2017). La reforma de la tributación corporativa internacional. Nueva
Sociedad, 22. https://nuso.org/articulo/la-reforma-de-la-tributacion-corporativa-
internacional/
