DIPLOMADO VIRTUAL

Normas Profesionales de Auditoría del

Sistema Nacional de Fiscalización
Módulo 5
Nivel 3
Parte 2
 ÍNDICE
MÓDULO 5: Nivel 3 – Parte 2
Pág.
NORMA PROFESIONAL DE AUDITORÍA DEL SISTEMA NACIONAL DE FISCALIZACIÓN
No. 200
Principios Fundamentales de Auditoría Financiera
1. GENERALIDADES 2
2. PRINCIPIOS RELACIONADOS CON EL PROCESO DE AUDITORÍA 2
2.1 Planeación 3
2.1.1 Conocimiento del ente auditado 4
2.1.2 Evaluación de riesgos 8
Respuesta a los riesgos evaluados 10
Consideraciones relativas al fraude en una auditoría de estados
11
financieros
Consideraciones sobre la existencia permanente del ente auditado 12
Consideraciones relativas a leyes y reglamentos en una auditoría de
14
estados financieros
2.2 Evidencia de auditoría 15
2.2.1 Consideración de hechos posteriores 17
2.2.2 Evaluación de las incorrecciones 19
2.3 Formulación de una opinión, y elaboración del informe o dictamen sobre
20
los estados financieros
2.3.1 Forma del dictamen 22
2.3.2 Elementos necesarios en el informe del auditor 22
2.3.3 Modificaciones al dictamen en el informe del auditor 25
2.3.4 Determinando el tipo de modificación al dictamen del auditor 25
2.3.5 Párrafos de Énfasis en el asunto y de Otros asuntos en el informe del
26
auditor
2.4 Información comparativa, cifras correspondientes y estados financieros
27
comparativos
2.5 Las responsabilidades del auditor en relación con otra información en
30
documentos que contienen estados financieros auditados
2.6 Consideraciones especiales – auditorías de estados financieros
31
preparados de conformidad con marcos de propósitos especiales
2.7 Consideraciones especiales – auditorías de estados financieros
32
individuales, de conceptos, cuentas o partidas de un estado financiero
2.8 Consideraciones relevantes para las auditorías de estados financieros
33
consolidados

INFOGRAFÍA NPASNF No. 200 35

BIBLIOGRAFÍA 36
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NIVEL 3
Norma Profesional de Auditoría del Sistema Nacional de
Fiscalización No. 200
Principios Fundamentales de Auditoría Financiera
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Principios Fundamentales de Auditoría Financiera

NORMA PROFESIONAL DE AUDITORÍA DEL SISTEMA NACIONAL DE FISCALIZACIÓN No. 200

Principios Fundamentales de Auditoría Financiera

MÓDULO 5: NIVEL 3 – Parte 2

1. GENERALIDADES

Toda vez que en el Módulo 5 del Diplomado Virtual Normas Profesionales de Auditoría del
Sistema Nacional de Fiscalización, se analizaron los temas relacionados con los conceptos
básicos, elementos, marco para la auditoría y propósito de los principios fundamentales y
generales de la auditoría financiera; en el presente Módulo, se procede al estudio y análisis
de la Norma Profesional de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización No. 200,
Principios Fundamentales de Auditoría Financiera, orientado al desarrollo de los principios
relacionados con el proceso de auditoría financiera, considerados en su conjunto, como
segunda parte del material previamente analizado debido a su dimensión y extensión.

2. PRINCIPIOS RELACIONADOS CON EL PROCESO DE AUDITORÍA

Los términos del trabajo o compromiso se encuentran establecidos mediante mandato, por
lo que, durante el proceso de auditoría, el auditor, deberá comunicar a quienes hayan sido
designados como representantes de los encargados de la gestión del ente auditado, las
responsabilidades que estos tienen respecto a la auditoría de estados financieros preparados
por la administración, bajo la supervisión de los que estén a cargo de la gestión; de igual
manera, la responsabilidad de formular y expresar un dictamen sobre los estados
financieros.

En el supuesto que los términos del trabajo o compromiso no se encuentren claramente

establecidos, el auditor debe llegar a un acuerdo con la administración o aquellos encargados
de la gestión, respecto a los términos del trabajo de auditoría. Debiendo establecer un
entendimiento mutuo sobre los respectivos papeles y responsabilidades por parte del
auditor y la administración del ente auditado.

2.1 Planeación

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Previo a la ejecución de una auditoría, el auditor establecerá una estrategia general donde
realizará los trabajos de planeación de la auditoría. Con la finalidad de que ésta se desarrolle
de una manera eficiente y eficaz, la estrategia deberá incluir:

a. El alcance de revisión,
b. Los tiempos estimados,
c. La dirección de la auditoría; y,
d. Un plan definido de auditoría.

Para desarrollar la estrategia general, que guiará al personal auditor en el desarrollo de la

auditoría financiera, la NPASNF No. 200, señala que es necesario que el auditor:

✓ Identifique las características del trabajo a realizar según su alcance.

✓ Establezca los objetivos de los informes de auditoría, con el fin de planear los
tiempos de trabajo y la naturaleza de la comunicación necesaria.
✓ Considere los factores que, de acuerdo a su juicio profesional, sean
significativos para dirigir los esfuerzos de su equipo de auditoría.
✓ Considere los resultados de las actividades preliminares y, en su caso, los
conocimientos obtenidos en otros trabajos realizados con anterioridad, son
relevantes.
✓ Establezca la naturaleza, tiempos y alcance de los recursos necesarios para
llevar a cabo el trabajo.
✓ Considere los resultados y el conocimiento obtenidos de las auditorías de
desempeño y de otras actividades de auditoría que sean relevantes para el ente
auditado, incluyendo el seguimiento de recomendaciones anteriores.
✓ Considere y evalúe las expectativas de los destinatarios del informe de
auditoría.1

Como se ha mencionado, la planeación deberá realizarse de una manera apropiada con el

fin de garantizar que la auditoría se ejecute de forma eficiente y eficaz, por lo que el plan de
auditoría, debe incluir una descripción de los siguientes puntos:2

a. Naturaleza, tiempos y alcance de los procedimientos de evaluación de riesgos.

b. Naturaleza, tiempos y alcance de los procedimientos de auditoría posteriores
relativos a las afirmaciones.3
c. Otros procedimientos planeados de auditoría que son necesarios para que el trabajo
cumpla con las normas profesionales aplicables, los cuales podrán incluir o describir:

1 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 127.
2 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 128.
3
Por “afirmaciones” se entiende a las manifestaciones de la dirección explícitas o no, incluidas en los estados financieros y tomadas
en cuenta por el auditor al considerar los distintos tipos de incorrecciones que pueden existir.

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✓ Una revisión del marco legal de la auditoría;

✓ Una breve descripción de la actividad, programa o ente público que se va a
auditar;
✓ Las razones para llevar a cabo la auditoría;
✓ Los factores que afectan la auditoría, incluyendo los que determinan la
importancia relativa de los asuntos que se están considerando;
✓ Los objetivos y alcance de la auditoría;
✓ El enfoque de la auditoría;
✓ Las características de la evidencia de auditoría que se van a reunir y los
procedimientos necesarios para reunir y analizar la evidencia; y,
✓ Los recursos necesarios y un calendario para la realización de la auditoría.

Es necesario que el plan de auditoría y la estrategia general desarrollada por el auditor, sea
documentada y actualizada durante el curso de la auditoría.

2.1.1 Conocimiento del ente auditado

Prosiguiendo con el análisis de la planeación de auditoría, es necesario que el auditor posea

conocimiento claro y preciso del ente a auditar y del entorno de este, así como los
procedimientos de control interno que puedan ser relevantes para la auditoría.

A efecto de comprender –de manera clara y precisa- el entorno del ente auditado, la NPASNF
No. 200, señala que el auditor debe conocer los siguientes aspectos de la organización:4

✓ El entorno del ente auditado, su marco normativo y cualquier factor externo

que pudiera resultar, incluyendo el marco de emisión de información
financiera aplicable.
✓ La naturaleza del ente auditado, incluyendo su modo de operación, estructura
orgánica, financiamiento para permitirle al auditor entender los tipos de
transacciones, saldos de cuenta y divulgación de datos que se pueden esperar
en los estados financieros, la selección y aplicación de políticas contables,
incluyendo las razones de los cambios en las mismas.
✓ La medición y revisión de los resultados financieros del ente auditado.
✓ Las decisiones tomadas fuera del ente auditado como resultado de nuevos
programas o modificaciones en el presupuesto.

4 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 129.

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✓ Las leyes y disposiciones legales y normativas específicas a los que el ente

auditado se encuentre sujeto, así como el impacto potencial de su
incumplimiento.
✓ Los objetivos y estrategias del programa, lo cual puede incluir elementos de
políticas públicas que generen implicaciones para la evaluación de riesgos.
✓ Las estructuras de gobierno afectadas por la estructura legal del ente
auditado.

Por su parte, resalta la necesidad de contar con un claro conocimiento del entorno de control
en el desarrollo de la planeación de una auditoría, siendo relevante considerar:

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Comunicación del
ente público
auditado
Aplicación de los
Prácticas y políticas
valores de ética e
de recursos humanos
integridad

Asignación de
Compromiso con la
autoridad y
competencia
responsabilidades

Existencia y nivel de Participacion de los

actividades de encargados de la
auditoría interna gestión

Filosofía de la
Estructura orgánica administración y
estilo de operación

Fuente: Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 130.

La evidencia de auditoría relevante, se podrá obtener a través de indagaciones y otros

procedimientos de evaluación de riesgos, como la comprobación de las indagaciones a través
de la observación o inspección de documentos.5

Ahora bien, como parte del proceso de entendimiento, el auditor necesita evaluar si el ente
auditado tiene procedimientos establecidos para identificar los riesgos de procesos
relevantes para los objetivos de los informes financieros y, si estima la importancia de estos,
evaluando la posibilidad de que ocurran. De ahí que, si existe dicho procedimiento, el auditor
deberá tener conocimiento del mismo, así como de sus resultados.

En ese contexto, con el fin de lograr que el auditor adquiera mayor entendimiento de los
controles internos relevantes para los informes financieros, podrá incluir las siguientes
áreas:6

5 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 130.
6 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 131.

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✓ Los tipos de transacciones del ente auditado que sean significativas para los
estados financieros.
✓ Los procedimientos, tanto manuales como informáticos, por medio de los
cuales dichas transacciones se ingresan, registran, procesan, corrigen, -en
caso necesario- transfieren al libro mayor y reportan en los estados
financieros.
✓ Los registros contables, la información de soporte y las cuentas específicas
contenidas en los estados financieros que se usan para ingresar, registrar,
procesar y reportar las transacciones; lo que incluye, los procedimientos para
corregir los datos incorrectos y transferir la información al libro mayor.
✓ La forma en que el sistema de información captura eventos y situaciones
diferentes a las transacciones que sean significativas para los estados
financieros.
✓ El proceso de elaboración y presentación de información financiera usado
para preparar los estados financieros, incluyendo las estimaciones contables
y la divulgación de datos.
✓ Los controles en torno a los asientos en libros de contabilidad a los que esté
obligado.
✓ Los controles relevantes que se relacionan con el cumplimiento con las
autoridades.
✓ Los controles relacionados con la observación del desempeño conforme al
presupuesto.
✓ Los controles relacionados con la transferencia de fondos presupuestales a
otros entes auditados.
✓ Los controles de la información de datos personales y clasificados.
✓ La supervisión de otros controles realizados por partes fuera del ente
auditado, en áreas como:

o El cumplimiento con disposiciones legales y normativas.

o La ejecución del presupuesto.
o Otras áreas definidas por la legislación o el mandato de auditoría.
o La rendición de cuentas.

En este sentido, la auditoría no requiere un entendimiento exhaustivo de todos los controles

implementados por el ente auditado para cada tipo de transacción, de ahí que, el
conocimiento de los mismos, y su relevancia, no es suficiente para probar su eficacia, siendo
factible, en todo caso, que revele su consistencia mediante la automatización de los
controles o parte de estos.

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2.1.2 Evaluación de riesgos

La NPASNF No. 200, determina que el auditor deberá evaluar los riesgos de error con
importancia relativa a nivel de estado financiero y de aseveración para los tipos de
transacciones, saldos de cuenta y divulgación de datos, con el fin de proporcionar una base
que sirva para procedimientos de auditoría.

Los procedimientos de evaluación de riesgos podrán incluir:

a. Indagaciones con la administración y el personal del ente auditado, quienes, a juicio

del auditor, tuvieran información que pudiera ayudar en la identificación de riesgos
con importancia relativa.
b. Procedimientos analíticos.
c. Observación e inspección.

Los riesgos con importancia relativa deberán identificarse y evaluarse, en los niveles de
estado financiero y de afirmaciones, para los tipos de transacciones, saldos de cuenta y
divulgación de datos, con el fin de proporcionar una base que sirva para diseñar y realizar
posteriores procedimientos de auditoría.7

Para ello, la NPASNF No. 200, determina que el auditor necesita:

a. Identificar los riesgos a lo largo de todo el proceso para obtener un mejor

conocimiento del ente auditado y de su entorno, examinando los controles
relevantes que se relacionan con los riesgos y considerando los tipos de
transacciones, saldos de cuenta y divulgación de datos que aparecen en los estados
financieros.
b. Evaluar los riesgos identificados y valorar si se relacionan de una manera generalizada
con los estados financieros en su conjunto, pudiendo afectar potencialmente varias
afirmaciones.
c. Relacionar los riesgos identificados con los que pudiera salir mal a nivel de
afirmación, tomando en cuenta los controles relevantes que el auditor pretende
examinar.
d. Considerar la posibilidad de error y si el potencial del mismo es tal, que adquiera
importancia relativa.8

7 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 132.
8 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 132.

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Como parte de la evaluación de riesgos, el auditor determina si cualquiera de estos es, a su

juicio, de importancia relativa. Al ejercer su juicio, deberá excluir los efectos de los controles
identificados en relación con el riesgo y, al juzgar qué riesgo es de importancia relativa,
deberá considerar al menos, lo siguiente:

a. Si es un riesgo de fraude.
b. Si el riesgo se relaciona con recientes desarrollos económicos, contables o de otro
tipo, y requiere de atención específica.
c. La complejidad de las transacciones.
d. Si el riesgo involucra transacciones significativas con partes relacionadas.
e. El grado de subjetividad en la evaluación de la información financiera relacionada con
el riesgo, que involucre un alto grado de incertidumbre.
f. Si el riesgo involucra transacciones significativas que están fuera del curso normal de
procesos del ente auditado o, que, de otra manera, parezcan inusuales.
g. Si el riego afecta el cumplimiento con la normatividad aplicable.9

Respuesta a los riesgos evaluados

De conformidad con lo establecido en la NPASNF No. 200, el auditor deberá actuar de forma
apropiada al abordar los riesgos con importancia relativa en los estados financieros. Las
respuestas a los riesgos evaluados, incluyen diseñar procedimientos de auditoría que
aborden dichos riesgos, como los procedimientos sustantivos y la revisión de controles.

Los procedimientos sustantivos incluyen pruebas de detalle, tales como análisis de los tipos
de transacciones, saldos de cuenta y divulgación de datos.

La naturaleza, tiempos y alcance de los procedimientos de auditoría, se basan y responden

a los riesgos evaluados de riesgos con importancia relativa a nivel de afirmación. Al diseñar
estos procedimientos, el auditor deberá considerar las razones de dichos riesgos para cada
tipo de transacciones, saldo de cuenta y divulgación de datos; asimismo, dichas razones
podrán incluir el riesgo inherente a las transacciones10 y el riesgo de control.11

A su vez, la revisión del riesgo de control, requiere que el auditor obtenga evidencia de que
los controles están operando de manera eficaz. De ahí que, al diseñar y realizar la revisión
de los controles para obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante, el

9 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 133.
10 La posibilidad de un error con importancia relativa, debido a las características particulares de la clase de transacciones, saldo de cuenta
o divulgación de datos.
11 Que la evaluación de riesgos tome en cuenta los controles relevantes.

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auditor deberá considerar que, conforme mayor sea la confianza que se deposita en la
eficacia de un control, más convincente deberá ser la evidencia de auditoría obtenida.12

Asimismo, diseñará y llevará a cabo procedimientos sustantivos para cada tipo de

transacciones, saldo de cuenta y divulgación de datos relevantes, sin importar los riesgos
evaluados con importancia relativa.

Por ello, el auditor deberá realizar pruebas sustantivas, sin importar si los controles han sido
probados. Si el Auditor determina que un riesgo evaluado con importancia relativa a nivel
de afirmación es significativo, en consecuencia, deberán realizarse procedimientos
sustantivos que respondan específicamente a ese riesgo.

Cuando el acercamiento a un riesgo significativo consista únicamente de procedimientos

sustantivos, estos deberán incluir pruebas de detalle, con el fin de obtener mayor evidencia
de la proporcionada a los controles y a los procedimientos sustantivos aplicados.

Consideraciones relativas al fraude en una auditoría de estados financieros

Respecto a las consideraciones relativas al fraude, la NPASNF No. 200, establece que el
auditor, deberá:

a. Identificar y evaluar los riesgos con importancia relativa en los estados financieros
debido a fraude;
b. Obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante respecto a dichos
riesgos; y,
c. Responder apropiadamente al fraude o sospecha de fraude identificado durante la
auditoría.

La responsabilidad por la prevención y detección de fraude, recae principalmente en la

administración del ente público y en las personas encargadas de la gestión, por lo que
deberán tomar las medidas necesarias para la prevención del fraude y la disuasión del
mismo. El auditor es responsable de obtener una seguridad razonable de que los estados
financieros, en su conjunto, están libres de errores de importancia debido a fraude o error,
ya que estos pueden originar incorrecciones, las cuales se pueden originar del fraude o
error.13

El auditor, se ocupará únicamente de fraudes que causan incorrecciones con importancia

relativa en los estados financieros y, a su vez, deberá considerar e identificar el tipo de acción

12 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 134.
13 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 135.

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que las motivó, es decir, si fue intencional o no intencional; siendo relevantes dos tipos de
incorrecciones intencionales:

a. Los que resultan de informes financieros fraudulentos; y,

b. De la malversación de los activos.

En este contexto, el auditor deberá conducirse con una actitud de escepticismo profesional
a lo largo de la auditoría, es decir, manteniendo la distancia profesional y una actitud de
alerta y cuestionamiento, permaneciendo abierto y receptivo a todos los puntos de vista y
argumentos, reconociendo la posibilidad de incorrecciones con importancia relativa debido
a fraude en los niveles de estados financieros y de afirmación para los tipos de transacciones,
saldos de cuenta y divulgación de datos, -no obstante la experiencia del auditor en auditorías
anteriores, respecto la honestidad e integridad de la administración y de los encargados de
la gestión- para lo que deberá mantenerse alerta a los riesgos de fraude que pudieran llevar
a incorrecciones de importancia que incluyen las compras públicas, los subsidios, las
privatizaciones, la exposición intencionalmente falsa de resultados o de información y, el mal
uso de la autoridad, entre otros.

Consideraciones sobre la existencia permanente del ente auditado

La NPASNF No. 200, señala que el personal auditor debe considerar la posibilidad de que se
presenten eventos o situaciones que pudieran poner en duda la capacidad de operación del
ente auditado; situaciones que el auditor debe tener en consideración en la etapa de
planeación de la auditoría.

Es por lo anterior, que los estados financieros normalmente se preparan con base en el
supuesto de que el ente auditado es de existencia permanente y que seguirá cumpliendo con
las atribuciones conferidas por el marco legal que lo tutela en un futuro inmediato. Bajo esa
premisa, es correcto afirmar que los responsables de la preparación de los estados
financieros tomarán en cuenta toda la información disponible para un futuro inmediato; por
ello, cuando se trata de estados financieros de propósito general se preparan sobre esta
base, a menos que la autoridad correspondiente haya decidido liquidar al ente auditado o el
cese de sus transacciones.14

Por otra parte, el concepto de existencia permanente, en ocasiones, resulta irrelevante para
los entes “ordinarios” del sector público. Empero, y dado a que la responsabilidad de
implementar programas de gobierno puede delegarse a organizaciones del sector privado,
es preciso señalar que estos, al igual que los entes gubernamentales, se encuentran sujetos
a auditoría por organismos auditores; lo anterior, debido a que no existe una tendencia

14 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 136.

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general en cuanto a la contratación externa, lo que hace que el concepto de existencia

permanente y el juicio del auditor a este respecto, sean aplicables para las auditorías del
sector público.

Algunos marcos de emisión de información financiera, contienen un requisito explícito que

le exige a la administración hacer una evaluación específica de la capacidad del ente auditado
para seguir funcionando en el futuro, así como normas relativas a los asuntos que se deben
considerar y la divulgación que se debe hacer a este; ya que el supuesto de la existencia
permanente es un principio fundamental en la preparación de los estados financieros, la
administración deberá evaluar la capacidad del ente auditado de seguir funcionando en el
futuro, incluso si el marco de emisión de información financiera no se los exige de manera
explícita.15

El auditor deberá obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante acerca

de la adecuada aplicación, por parte de la administración, del supuesto de existencia
permanente en la preparación y presentación de los estados financieros; debiendo emitir
una conclusión en la que se determine la inexistencia de dudas o incertidumbre de
importancia relativa, sobre la capacidad de que, dicho ente, pueda continuar sus
operaciones.

Ahora bien, si los estados financieros se prepararon, a juicio del auditor, con base en la
aplicación inapropiada del concepto de existencia permanente, en consecuencia, el auditor
emitirá un dictamen adverso. Por el contrario, si concluye que el uso del concepto resulta
apropiado y se realizó una divulgación adecuada en los estados financieros, pero existe cierta
incertidumbre de importancia relativa, deberá expresar un dictamen limpio o no calificado e
incluir un párrafo de “Énfasis en el asunto en cuestión”. Por otra parte, si se omite dicha
divulgación, el auditor emitirá un dictamen u opinión adversa o calificada, según
corresponda.

Bajo la premisa de que el concepto de existencia permanente resulta relevante para entes
públicos auditados individualmente -más que para el gobierno en su conjunto- es necesario
puntualizar que, con el fin de determinar si dicho concepto es apropiado y/o aplicable, los
responsables de la preparación de los estados financieros, deben tomar en consideración
“…una amplia variedad de factores en torno al desempeño actual y esperado, la reestructura
potencial o anunciada de unidades organizacionales, las estimaciones de ingresos o la
posibilidad de continuar con el financiamiento del gobierno, y las fuentes potenciales de
financiamiento sustituto.”16

15 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 137.
16 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 138.

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Al llevar a cabo los procedimientos de evaluación de riesgos, la NPASNF No. 200, determina
que el auditor deber tener en consideración la existencia de eventos o situaciones que
pudieran poner en duda la capacidad del ente público auditado para seguir funcionando en
el futuro. De ahí que, para formarse una idea de la capacidad del ente público auditado de
continuar sus transacciones, este deberá examinar los siguientes factores separados que, en
ocasiones, se traslapan:

a. El riesgo asociado a cambios en la dirección de las políticas; y,

b. El riesgo menos común operativo o comercial.

Consideraciones relativas a leyes y reglamentos en una auditoría de estados financieros

La NPASNF No. 200, establece que, una diversa función del auditor, es la de identificar los
riesgos con importancia relativa debido al incumplimiento directo y sustancial de las leyes y
reglamentos. Dicha identificación deberá basarse en un conocimiento general de la
normatividad aplicable, con el fin de obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y
relevante al cumplimiento de la misma, la cual tendrá un efecto directo y sustancial en la
determinación de los montos y datos reportados en los estados financieros.

La normatividad que rige a un ente público auditado, se integra por el marco jurídico y
regulatorio aplicable que, a su vez, tiene un efecto directo en los estados financieros, ya que
determina la naturaleza de las cantidades e información reportada; por lo que, su
incumplimiento podrá dar como resultado multas, demandas u otras consecuencias para el
ente auditado que pueden tener un efecto importante en los estados financieros.

El marco de emisión de información financiera podrá incluir, entre otros, un informe

presupuestario o un informe de resultados; por lo cual, el auditor deberá considerar las leyes
y reglamentos específicos que pudieran afectarlo directa o indirectamente.17

En caso de que, el auditor tenga conocimiento de asuntos que involucren el incumplimiento

de leyes y reglamentos, deberá comunicarlo a los encargados de la gestión, salvo que se trate
de asuntos claramente irrelevantes. Este enfoque más amplio de información puede, por
ejemplo, incluir la obligación de expresar una opinión o emitir un dictamen separado
respecto al cumplimiento del ente auditado con las leyes y reglamentos, o, en su defecto,
reportar los casos de incumplimiento, por lo cual, se deberá emitir el informe
correspondiente conforme a lo establecido en la NPASNF No. 400, Principios Fundamentales
de la Auditoría de Cumplimiento, y las directrices correspondientes.18

17 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 139.
18 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 140.

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2.2 Evidencia de auditoría

Los procedimientos de auditoría deberán ser apropiados, de acuerdo a las circunstancias,

con el propósito de obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante para
establecer la base de su conclusión o dictamen.

La evidencia de auditoría proviene de la información contenida en los registros contables

que sirven de base para los estados financieros y de otras fuentes.

El auditor deberá considerar la relevancia y la confiabilidad de la información que será

utilizada como evidencia. Una auditoría de estados financieros no involucra la autenticidad
de la documentación, los controles que existan para su preparación y mantenimiento;
respetando la confidencialidad de estos, así como de la demás información que reciba.

Una evidencia tendrá suficiencia, competencia, pertinencia y relevancia, conforme a lo

siguiente:

✓ La suficiencia, es una medida de la cantidad de evidencia necesaria para

sustentar y soportar los resultados, observaciones, conclusiones,
recomendaciones y juicios significativos.
✓ La competencia, corresponde a los hallazgos de la revisión, así como a la
validez y confiabilidad para apoyar los resultados, observaciones, las
recomendaciones, el dictamen, en su caso, acciones promovidas y juicios
significativos.
✓ La pertinencia está relacionada con la calidad de la evidencia y deberá de
corresponder al propósito de la auditoría.
✓ La relevancia está vinculada con la importancia, coherencia y relación lógica
que deberá tener la evidencia con los hallazgos determinados en la auditoría
para sustentar el dictamen.

De conformidad con la NPASNF No. 200, la confiabilidad de la evidencia dependerá de su

fuente y naturaleza, así como de las circunstancias específicas en las que se obtuvo. Se
pueden hacer generalizaciones acerca de la confiabilidad de varios tipos de evidencia,
aunque con importantes excepciones. Incluso cuando la evidencia se obtiene de fuentes
fuera del ente auditado, como las confirmaciones externas, puede haber circunstancias que
afecten la confiabilidad de la información.

Así pues, aun reconociendo la existencia de tales excepciones, las siguientes

generalizaciones acerca de la confiabilidad de la evidencia, pueden ser útiles:19

19 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 141.

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✓ Es más confiable cuando se obtiene de fuentes independientes fuera del ente

auditado.
✓ Es más confiable cuando se genera internamente y los controles
correspondientes son efectivos.
✓ Es más confiable cuando es obtenida directamente por el auditor, que la
evidencia obtenida indirectamente o por inferencia.
✓ Es más confiable cuando existe en forma documental, ya sea en papel,
formato electrónico o cualquier otro medio.
✓ Es más confiable por documentos originales que la proporcionada por
fotocopias o facsímiles.

Una evidencia consistente, garantiza mayor seguridad cuando es obtenida de diversas

fuentes o de naturaleza diferente, en lugar de piezas de evidencia consideradas
individualmente.

La evidencia de auditoría se podrá obtener examinando los registros contables. Al igual que
la información que apoya y corrobora las afirmaciones de la administración, se deberá tomar
en cuenta cualquier información que contradiga dichas afirmaciones. En el caso de los
estados financieros del sector público, frecuentemente la administración puede afirmar que
las transacciones y eventos se llevaron a cabo de conformidad con la legislación y normativa
aplicable, y tales afirmaciones bien pueden caer dentro del ámbito de una auditoría
financiera. En este contexto, también puede ser necesario que los auditores del sector
público consideren los requisitos y recomendaciones de los Principios Fundamentales de las
Auditorías de Cumplimiento de las Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional
de Fiscalización (NPASNF No. 400).20

Al adoptar o desarrollar normas de auditoría, los organismos auditores deberán considerar

la necesidad de requerimientos que permitan obtener evidencia de auditoría suficiente,
competente, pertinente y relevante en relación con:21

✓ El uso de confirmaciones externas como evidencia de auditoría.

✓ La evidencia de auditoría derivada de procedimientos analíticos y diferentes
técnicas de muestreo.
✓ La evidencia de auditoría a partir del uso de mediciones del valor razonable,
si resulta relevante.
✓ La evidencia de auditoría cuando el ente público auditado tiene partes
relacionadas.

20 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 142.
21 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 142.

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✓ La evidencia de auditoría proveniente del uso por parte del ente público
auditado de organizaciones de servicio.
✓ La evidencia de auditoría proveniente de usar el trabajo de áreas de auditoría
interna, o, cuando la ley y los reglamentos lo permiten y se considera
relevante, la asistencia directa de auditores internos.
✓ La evidencia de auditoría de expertos externos.
✓ El uso de declaraciones escritas para sustentar la evidencia de auditoría.

2.2.1 Consideración de hechos posteriores

El auditor deberá obtener evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante que se

encuentre relacionada con todos los eventos que ocurran a partir de la fecha de los estados
financieros y hasta la fecha de emisión del informe, así como en los que se requiera un ajuste
o divulgación en los estados financieros que han sido identificados. Además, responderá, de
manera apropiada a los hechos que se conozcan después de la fecha del informe, los cuales,
de haberse tenido conocimiento en dicha fecha, hubieran hecho que se corrigiera el
informe.22

Los estados financieros pueden verse afectados por eventos posteriores, de ahí que, diversos
marcos de emisión de información financiera se refieren específicamente a dichos eventos;
la NPASNF No. 200, identifica los siguientes:

✓ Eventos que proporcionan evidencia de condiciones que existían en la fecha

de los estados financieros.
✓ Eventos que proporcionan evidencia de situaciones que surgieron después de
la fecha de los estados financieros.

Los procedimientos para obtener evidencia de auditoría suficiente, competente, pertinente

y relevante, deberán incluir:

a. Pasos para obtener un conocimiento más claro de cualquier procedimiento

establecido por la alta dirección para garantizar la identificación de eventos
posteriores.
b. Investigaciones con la administración.
c. El escrutinio de las minutas.
d. El escrutinio de los estados financieros intermedios más recientes, si los hay.

Al realizar investigaciones con la administración, es posible que los auditores necesiten

considerar cualquier evento posterior que afecte la capacidad del ente, relativo al

22 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 143.

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cumplimiento de sus objetivos institucionales y que, por ende, pueda afectar la presentación
de la información de resultados en los estados financieros.

El auditor no tiene ninguna obligación de realizar procedimientos de auditoría en los estados

financieros después de la fecha de su informe. Sin embargo, si con posterioridad a la fecha
del informe del auditor, pero antes de que los estados financieros hayan sido publicados, un
hecho llegara a su conocimiento, el cual, de haberse detectado en la fecha del informe,
pudiera haber originado una corrección en el mismo, en consecuencia, deberá realizar las
acciones que sean necesarias para ello. Dichas acciones deberán incluir:

a. Discutir el asunto con la administración y, en su caso, con los encargados de la

gestión.
b. Determinar si los estados financieros necesitan corregirse; y, de ser así, preguntar
cómo pretende la administración abordar el asunto en los estados financieros.

En este contexto, si los responsables de la administración no toman las medidas necesarias,

a efecto de que cualquiera que reciba los estados financieros una vez publicados sea
informado de esta particular situación, y no realiza las correcciones necesarias de acuerdo
a las recomendaciones realizadas por el equipo auditor, el auditor se ve obligado a notificar
a la administración y a los encargados de la gestión que tratará de prevenir respecto a la
confianza del informe del auditor en lo futuro, considerando la asistencia y/o asesoría legal
y el reporte que realice del hecho ante la instancia correspondiente.

2.2.2 Evaluación de las incorrecciones

El auditor deberá mantener un registro completo de las incorrecciones identificadas durante

la auditoría, asimismo, deberá comunicar a la administración y los encargados de la gestión
y de manera oportuna, todos los errores registrados en el curso de la misma. De ahí que,
aquellas incorrecciones que no hayan sido corregidas, deberán evaluarse para conocer su
importancia relativa, individualmente o en conjunto, a fin de determinar el efecto que
pudieran tener sobre el dictamen expresado en el informe del auditor.

En este sentido, pedirá a la administración que corrija las incorrecciones y, si se negare, el

auditor deberá averiguar y considerar las razones de ello, debiendo notificar a los encargados
de la gestión de las incorrecciones no atendidas y sus efectos individualmente o en conjunto,
sobre la opinión o dictamen expresado en el informe que haya emitido, identificando de
manera individual las incorrecciones de importancia no corregidas en los tipos de
transacciones, saldos de cuenta o divulgaciones.

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En ese contexto, el auditor, al determinar si las incorrecciones no atendidas son de

importancia relativa, individualmente o en su conjunto, la NPASNF No. 200 señala que
deberá considerar:

a. El tamaño y naturaleza de las incorrecciones en relación con tipos particulares de

transacciones, saldos de cuenta o divulgaciones como con los estados financieros en
su conjunto, así como las circunstancias particulares bajo las que ocurrieron.
b. El efecto de las incorrecciones no atendidas de periodos anteriores en los tipos
correspondientes de transacciones, saldos de cuenta o divulgaciones, así como en los
estados financieros en su conjunto.

2.3 Formulación de una opinión, y elaboración del informe o dictamen sobre los estados
financieros

En esta etapa del desarrollo de la auditoría financiera, la NPASNF No. 200, establece que el
auditor deberá emitir una opinión con base en la evaluación de los resultados obtenidos de
la evidencia de auditoría, sobre si los estados financieros, en su conjunto, han sido
preparados conforme el marco de referencia que regula su emisión; misma que deberá ser
expresada claramente en un informe o dictamen que describa las bases de la misma.
Asimismo, puede incluir el cumplimiento de objetivos adicionales de igual importancia para
el dictamen sobre los estados financieros. Estos objetivos adicionales, pueden referirse a
responsabilidades de fiscalización, o bien, a expectativas públicas generales respecto al
incumplimiento con autoridades o, en relación a la eficacia de controles internos.

Los auditores responsables de elaborar y presentar informes de cumplimiento o

incumplimiento con las autoridades, pueden atender a lo establecido en los principios y
directrices de la NPASNF No. 400, misma que se abordará más adelante en el estudio del
diplomado en curso.

Previo a que el auditor se encuentre en aptitud de emitir un informe o dictamen, deberá

concluir si se ha obtenido una seguridad razonable de que los estados financieros -en su
conjunto- están libres de incorrecciones con importancia relativa, ya sea por fraude o error;
por lo que deberá tomar en consideración, lo siguiente: 23

a. Si se ha obtenido evidencia suficiente, competente, pertinente y relevante.

b. Si las incorrecciones no atendidas son de importancia, individualmente o en
conjunto.

23 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2, y 3, página 147.

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c. La evaluación del auditor deberá considerar diversos puntos cuando determine la

forma del informe o dictamen. Dichos puntos atienden a:24

✓ Si los estados financieros han sido preparados en todos los aspectos

importantes de acuerdo con los requisitos del marco de referencia de emisión
de información financiera aplicable, incluyendo cualquier consideración sobre
los aspectos cualitativos de las prácticas contables del ente auditado.
✓ Si los estados financieros reflejan adecuadamente las políticas contables que
se han seleccionado y aplicado.
✓ Si las políticas contables seleccionadas y aplicadas son consistentes con el
marco de referencia de emisión de información financiera aplicable y si son
apropiadas.
✓ Si las estimaciones contables hechas por la administración, son razonables.
✓ Si la información presentada en los estados financieros es relevante,
confiable, comparable y comprensible.
✓ Si los estados financieros presentan la información de una manera adecuada
que le permita a los usuarios previstos entender el efecto de las transacciones
y eventos importantes en la información transmitida por los estados
financieros.
✓ Si la terminología usada en los estados financieros, incluyendo el título de
cada uno de ellos, es apropiada.
✓ Si los estados financieros refieren o describen adecuadamente el marco de
referencia de emisión de información financiera aplicable.

d. Cuando los estados financieros hayan sido preparados conforme a un marco de

presentación, la conclusión deberá considerar si logran una presentación justa en
términos de su presentación, estructura y contenido; o bien, si los estados financieros
incluyendo las notas relacionadas, presentan razonablemente las transacciones y
eventos subyacentes.

2.3.1 Forma del dictamen

Ahora bien, si se concluye que los estados financieros han sido preparados en todos los
aspectos importantes, conforme lo dispuesto en la Ley General de Contabilidad

24 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 147.

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Gubernamentali y demás disposiciones aplicables, el dictamen deberá ser emitido sin

modificación o limpio.

Por su parte, si se concluye que, con base en la evidencia de auditoría obtenida, los estados
financieros en su conjunto o por separado, no están libres de errores de importancia
significativa, o bien, no se obtuvo la evidencia de auditoría suficiente, competente,
pertinente y relevante para concluir que los estados financieros, en su conjunto o por
separado, están libres de incorrecciones con importancia relativa, deberá emitirse un
dictamen modificado con salvedad,25 negativo26 o abstención de opinión.

En aquellos casos en que los estados financieros, preparados conforme a los requisitos de
un marco de presentación razonable, no logran una presentación adecuada y suficiente, el
auditor deberá discutir el asunto con el ente auditado y, dependiendo de los requisitos del
marco de referencia de emisión de información financiera aplicable, y de cómo se resolvió
el asunto, determinará si es necesario modificar el dictamen de auditoría.

2.3.2 Elementos necesarios en el informe del auditor

De conformidad con lo establecido en la NPASNF No. 200, el informe del auditor deberá
presentarse por escrito utilizando un lenguaje claro, directo y conciso, en mérito del cual, se
establezcan los resultados de la auditoría, considerando los siguientes elementos:27

a. Un título que indique claramente que se trata del informe de un auditor

independiente.
b. Un destinatario, según lo requieran las circunstancias del trabajo.
c. Un párrafo introductorio que:

✓ Identifique a quién pertenecen los estados financieros que se han auditado.

✓ Declare que los estados financieros han sido auditados.
✓ Identifique el título de cada uno de los estados que constituyen la totalidad
de los estados financieros.
✓ Refiera al resumen de las políticas contables significativas y demás
información explicativa.
✓ Especifique la fecha o periodo cubierto por cada estado financiero que forma
parte de los estados financieros.

25 Este dictamen se emite cuando, habiendo obtenido evidencia de auditoría suficiente, competente, pertinente y relevante, concluye que
los errores y omisiones de los estados financieros, en conjunto o por separado, son significativos, pero no generalizados.
26 Este dictamen se emite cuando, habiendo obtenido evidencia de auditoría suficiente, competente, pertinente y relevante, concluye que

los errores y omisiones de los estados financieros, en conjunto o por separado, son significativos y generalizados.
27 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 148-151.

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d. Una sección con el encabezado “Responsabilidad de la administración por los estados

financieros”, en la que se señale:

✓ Que la administración es responsable de los estados financieros, de

conformidad con el marco de referencia de emisión de información financiera
aplicable y de los controles internos que permitan que, la preparación de los
estados financieros, esté libre de incorrecciones de importancia relativa, ya
sea debido a fraude o error.

e. Una sección con el encabezado “Responsabilidad del auditor”, en cuyo contenido:

✓ Se señale que la responsabilidad del auditor, es expresar un dictamen basado

en la auditoría de los estados financieros.
✓ Se defina el término “auditoría”, como “…aquella que incluye procedimientos
que permiten obtener evidencia de auditoría acerca de los montos y datos
reportados en los estados financieros, dependiendo de los procedimientos
seleccionados a juicio del auditor, respecto a los riesgos de error de
importancia relativa de los estados financieros, -entre otros- ya sea debido a
fraude o error”.
Al hacer la evaluación de riesgos, el auditor deberá considerar los controles
internos que sean relevantes para la preparación de los estados financieros
del ente y diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados de
acuerdo con las circunstancias.
✓ Se haga referencia a la evaluación de la pertinencia de las políticas contables
utilizadas, la racionalidad de las estimaciones contables hechas por la
administración, así como la presentación general de los estados financieros.
✓ Se manifieste la consideración del auditor, que la evidencia de auditoría
obtenida, resulta suficiente y apropiada para proporcionar una base que
permita sustentar el dictamen del auditor.

f. Una sección con el encabezado “Dictamen”, que deberá incluir una de las siguientes
frases, o su equivalente, al emitir un dictamen limpio o no modificado28, de los
estados financieros preparados de conformidad con un marco de presentación
razonable:

28Al expresar un dictamen limpio o no modificado de los estados financieros, preparados de conformidad con un marco de cumplimiento,
el dictamen del auditor deberá ser que los estados financieros han sido preparados, en todos los aspectos importantes, de conformidad
con [el marco de referencia de emisión de información financiera aplicable].

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✓ “Los estados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos

importantes… de conformidad con [el marco de referencia de emisión de
información financiera aplicable]…”; o,
✓ “Los estados financieros, dan una imagen razonable y verdadera de… de
conformidad con [el marco de referencia de emisión de información financiera
aplicable]…”. 29

g. A consideración del auditor y/o, en caso de que resulte necesario, se establecerá una
sección con el encabezado “Informe sobre otros requisitos legales y regulatorios” –
pudiendo denominarse de otra manera, según corresponda al contenido de la
sección- donde se podrán señalar diversas responsabilidades de información en el
informe, que sean adicionales al requisito de informar sobre los estados financieros.
h. La firma del auditor.
i. La fecha en la que el auditor obtuvo evidencia suficiente y apropiada en la cual
sustenta su opinión/dictamen de los estados financieros, incluyendo evidencia de
que:

✓ Todos los estados que forman parte de los estados financieros, incluyendo las
notas relacionadas, han sido preparados; y,
✓ Aquellos con una autoridad reconocida han aseverado que aceptan la
responsabilidad por los estados financieros.

Las observaciones y hallazgos que no hayan afectado al dictamen ni a las recomendaciones

hechas como resultado de la misma, deberán estar claramente separados del dictamen, de
conformidad con lo que al efecto establezca la normatividad aplicable.

2.3.3 Modificaciones al dictamen en el informe del auditor

El auditor debe modificar el dictamen contenido en su informe, en los siguientes supuestos:

a. Si se concluye que, con base en la evidencia de auditoría obtenida, los estados

financieros, en su conjunto o por separado, no están libres de incorrecciones con
importancia relativa.
b. Si el auditor no obtuvo la evidencia de auditoria suficiente, competente, pertinente
y relevante para concluir que los estados financieros, en su conjunto o separados,
están libres de incorrecciones con importancia relativa.

29
Si el marco de referencia de emisión de información financiera aplicable no es la Ley General de Contabilidad Gubernamental, entonces
el dictamen del auditor deberá identificar la jurisdicción de origen del marco de referencia.

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Los auditores pueden emitir cuatro tipos de dictamen:

✓ Dictamen sin modificación o limpio.

✓ Dictamen con salvedad.
✓ Dictamen negativo.
✓ Dictamen con abstención de opinión.

2.3.4 Determinando el tipo de modificación al dictamen del auditor

El auditor deberá emitir:

a. Un dictamen sin modificación o limpio cuando, habiendo obtenido evidencia de

auditoría suficiente, competente, pertinente y relevante, concluye que los errores y
omisiones de los estados financieros, en conjunto o por separado, no son
significativos ni generalizados.
b. Un dictamen con salvedad cuando, habiendo obtenido evidencia de auditoría
suficiente, competente, pertinente y relevante, concluye que los errores y omisiones
de los estados financieros, en conjunto o por separado, son significativos, pero no
generalizados.
c. Un dictamen negativo cuando, habiendo obtenido evidencia de auditoría suficiente,
competente, pertinente y relevante, concluye que los errores y omisiones de los
estados financieros, en conjunto o por separado, son significativos y generalizados.
d. Un dictamen con abstención de opinión, o bien, abstenerse de dar un dictamen,
cuando:

✓ El ente auditado no proporcione la evidencia suficiente, competente,

pertinente y relevante para realizar la auditoría programada conforme a las
normas y procedimientos respectivos;
✓ La información proporcionada no permita una opinión respecto del objeto
revisado; o bien,
✓ Si después de aceptar el encargo, llega a conocimiento del auditor, el hecho
de que la administración ha impuesto una limitación en el alcance de la
auditoría que, a consideración del auditor, pudiera resultar en la necesidad
de expresar una abstención de opinión sobre los estados financieros.

Cuando un dictamen de auditoría sea modificado, es importante que el auditor modifique el

encabezado, especificando el tipo de dictamen emitido.

2.3.5 Párrafos de Énfasis en el asunto y de Otros asuntos en el informe del auditor

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De conformidad con la NPASNF No. 200, si el auditor considera necesario llamar la atención
de los destinatarios sobre el asunto presentado o divulgado en los estados financieros, y que
este sea de tal importancia que resulte fundamental para entenderlos, pero hay evidencia
suficiente, competente, pertinente y relevante de que el asunto no tiene incorrecciones con
importancia relativa, por consiguiente, se deberá incluir un párrafo de “Énfasis en el asunto”
en el informe del auditor, el cual, únicamente deberá referirse a la información presentada
o divulgada en los estados financieros.

El párrafo “Énfasis en el asunto” deberá:30

a. Incluirse inmediatamente después del dictamen.

b. Llevar el encabezado “Énfasis del asunto” u otro encabezado que resulte apropiado.
c. Incluir una clara referencia al asunto en cuestión que se está enfatizando e indicar
dónde se puede encontrar la información relevante que describe plenamente el
asunto en cuestión, en los estados financieros.
d. Indicar que el dictamen del auditor no se ha modificado con respecto al asunto
enfatizado.

Si el auditor considera necesario comunicar un asunto diferente a los presentados o

divulgados en los estados financieros que, a su juicio, sea relevante para que los destinatarios
entiendan la auditoría, las responsabilidades del auditor o el informe que emita, esto podrá
señalarlo en un párrafo que lleve el encabezado “Otro asunto” u otro encabezado que
resulte apropiado; el cual deberá aparecer inmediatamente después del dictamen y de
cualquier párrafo de “Énfasis en el asunto”.31

Si el auditor espera incluir uno o ambos de estos párrafos en su informe, deberá comunicarlo
a los encargados de la gestión, así como la redacción de los mismos.

Las expectativas o mandatos de auditoría del sector público, pueden ampliar las
circunstancias bajo las cuales sería relevante incluir un párrafo de “Énfasis en el asunto”
(concerniente a un asunto divulgado de manera apropiada en los estados financieros) o un
párrafo de “Otros asuntos” (concerniente a información no divulgada en los estados
financieros).

2.4 Información comparativa, cifras correspondientes y estados financieros comparativos

30
Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 152.
31 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 153.

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La NPASNF No. 200 define la información comparativa como aquella que se refiere a los
montos e información divulgada en los estados financieros con respecto a uno o más
periodos anteriores.

En este contexto, el auditor deberá determinar, si los estados financieros, incluyen la

información comparativa requerida por el marco de referencia de emisión de información
financiera aplicable y si dicha información está clasificada correctamente; para lo cual deberá
evaluar si:32

✓ La información comparativa concuerda con los montos y demás información

divulgada que se presentó en el periodo anterior o, donde resulte apropiado,
que haya sido revaluada.
✓ Las políticas contables reflejadas en la información comparativa, son
consistentes con las aplicadas en el periodo actual o, en caso de que haya
habido cambios en las políticas contables, si dichos cambios han sido
contabilizados apropiadamente y se han presentado y divulgado
apropiadamente.

Si el auditor se percata, durante el periodo actual, de un posible error con importancia

relativa en la información comparativa, deberá llevar a cabo los procedimientos de auditoría
adicionales necesarios conforme a las circunstancias, para obtener evidencia suficiente,
competente, pertinente y relevante, sobre si existe un error con importancia relativa.

La información comparativa puede tomar la forma de cifras correspondientes que se

incluyen como parte integral de los estados financieros del periodo actual y, cuyo objetivo,
es ser leídas únicamente en relación con los montos y demás información divulgada en el
periodo actual.

Cuando se presentan las cifras correspondientes, el dictamen del auditor no deberá hacer
referencia a las mismas, salvo que se presenten las siguientes circunstancias:33

a. Si el informe del auditor en el periodo anterior, tal como se publicó, incluye una
opinión o dictamen calificado, una abstención de opinión, o una opinión/dictamen
negativo y, si el asunto que dio origen a la modificación, permanece sin resolver;
entonces, el auditor deberá expresar un dictamen calificado o un dictamen negativo
en el informe del auditor de los estados financieros del periodo actual, modificado
con respecto a las cifras correspondientes incluidas en los mismos.

32 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 153.
33 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 154.

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b. Si el auditor obtiene evidencia de auditoría de que existe una incorrección con

importancia relativa en los estados financieros del periodo anterior, sobre los cuales
se emitió un dictamen limpio o no calificado y, las cifras correspondientes no han sido
revaluadas de forma apropiada o no se han hecho las divulgaciones adecuadas, el
auditor deberá emitir una opinión calificada (con salvedad) o una opinión adversa en
el informe del auditor de los estados financieros del periodo actual.
c. Si los estados financieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor deberá
declarar en un párrafo relativo a “Otro asunto” que las cifras correspondientes no
han sido auditadas.

Es relevante que el equipo auditor considere estas circunstancias usando la información del
año en curso con fines de comparación y las consideraciones de importancia relativa para el
año actual. Por lo tanto, si se presentan estados financieros comparativos, el dictamen del
auditor deberá referirse a cada periodo para el cual se presentan y en el cual se expresó un
dictamen de auditoría.

En este sentido, al presentar informes de los estados financieros de un periodo anterior en

conexión con la auditoría actual, pueden presentarse los siguientes supuestos:

a. Si el dictamen actual difiere del dictamen expresado previamente, deberán señalarse

las razones sustantivas de la diferencia en un párrafo de “Otros Asuntos”
b. Si los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor
precedente, además de expresar un dictamen sobre los estados financieros del
periodo actual el auditor, deberá señalar en un párrafo de “Otros asuntos:

✓ Que los estados financieros del periodo anterior fueron auditados por un
auditor precedente.
✓ El tipo de dictamen del auditor precedente y, si el dictamen se ha modificado,
las razones de ello, la fecha del informe anterior (a menos que el informe del
auditor precedente sobre los estados financieros del periodo anterior se haya
emitido nuevamente junto con los estados financieros presentes).

c. Si el auditor concluye que los estados financieros del periodo previo reportados por
el auditor que llevó la revisión sin modificación están afectados por una incorrección
de importancia relativa, el auditor deberá comunicar al respecto, al nivel apropiado
de la administración y a las personas encargadas de la gestión, y solicitar que se
informe de ello al auditor precedente. Si los estados financieros del periodo anterior
se corrigen y el auditor precedente acuerda publicar un nuevo informe de los estados

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financieros corregidos, entonces el auditor deberá reportar únicamente el periodo

actual.
d. Si los estados financieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor deberá
señalar en un párrafo correspondiente a “Otros asuntos” que los estados financieros
comparativos están auditados.

Lo aquí señalado, corresponde íntegramente a lo determinado en la NPASNF No. 200

respecto a la responsabilidad del auditor en relación a información comparativa, cifras
correspondientes y estados financieros comparativos.

2.5 Las responsabilidades del auditor en relación con otra información en documentos que
contienen estados financieros auditados

El auditor deberá analizar la otra información con el fin de identificar cualquier incongruencia
de importancia relativa en los estados financieros auditados.

De conformidad con lo establecido en la Norma Internacional de Auditoría, NIA 720,ii la Otra

información se refiere a la “… información financiera y no financiera (distinta de los estados
financieros y del informe de auditoría correspondiente) incluida, por las disposiciones legales
o reglamentarias o la costumbre, en un documento que contiene los estados financieros
auditados y el informe de auditoría correspondiente”.

Si al leer dicha información, el auditor identifica cualquier incongruencia de importancia

relativa en los estados financieros auditados, entonces deberá determinar si los estados
financieros auditados o la otra información, necesitan ser revisados.

La acción que el auditor debe tomar, puede incluir:

a. Modificar el dictamen del auditor.

b. Retener la opinión del auditor.
c. Retirarse del trabajo.
d. Notificar a los encargados de la gestión.
e. Incluir un párrafo de “Otro asunto” en la Opinión del Auditor.

Si al analizar dicha información, el auditor identifica una incongruencia que sea de

importancia relativa y que el ente auditado se niegue a corregir, el auditor deberá notificar
a los encargados de la gestión.34

2.6 Consideraciones especiales – auditorías de estados financieros preparados de

conformidad con marcos de propósitos especiales

34 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 156.

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El auditor deberá determinar la aceptabilidad del marco de emisión de información

financiera que se aplicó, al preparar los estados financieros. En una auditoría de estados
financieros de propósitos especiales, el auditor deberá conocer:

✓ El propósito para el cual fueron preparados dichos estados financieros.

✓ Los usuarios previstos.
✓ Los pasos tomados por la administración para determinar que el marco de
referencia de emisión de información financiera aplicable es aceptable
conforme a las circunstancias.

Al formarse un dictamen y elaborar informes sobre estados financieros de propósitos

especiales, el auditor deberá cumplir con los mismos requisitos que para los estados
financieros de propósito general. Mismos que se mencionan a continuación:

✓ Describir el propósito para el cual fueron preparados los estados financieros.

✓ Hacer referencia a la responsabilidad de la administración de determinar, que
el marco de información financiera, sea aceptable conforme a las
circunstancias en las que la administración tenga varios marcos de referencia
para escoger al preparar dichos estados financieros.

El auditor deberá incluir un párrafo de “Énfasis en el objeto de la revisión”, avisando a los

usuarios sobre el hecho de que los estados financieros han sido preparados de conformidad
con un marco de propósitos especiales y que, como resultado, es posible que no sean
adecuados para otro propósito.35

2.7 Consideraciones especiales – auditorías de estados financieros individuales, de

conceptos, cuentas o partidas de un estado financiero

La NPASNF No. 200, determina que, tratándose de la auditoría de un estado financiero

individual o un concepto específico de un estado financiero, el auditor deberá determinar
primero, si la auditoría es practicable.

Asimismo, señala, que los principios fundamentales son aplicables a auditorías de un estado
financiero individual o de un concepto específico de un estado financiero. Ahora bien, si no
ha sido contratado para auditar el conjunto completo de estados financieros, deberá
determinar, si la auditoría de un estado financiero individual o de un concepto específico de
dichos estados financieros, está diseñado conforme a los principios fundamentales
establecidos en la normatividad aplicable.

35 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 157.

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De acuerdo a lo anterior, el equipo auditor deberá determinar si la aplicación del marco de

emisión de información financiera, dará por resultado una presentación que proporcione
una exposición adecuada de los datos, que permita a los destinatarios previstos, entender la
información del estado financiero o del concepto del mismo, así como el efecto de las
transacciones y eventos importantes sobre dicha información.

Por su parte, si ha sido contratado para emitir un informe sobre un estado financiero
individual o un concepto de un estado financiero, además de ser contratado al mismo tiempo
para auditar el conjunto completo de estados financieros del ente auditado, deberá emitir
un dictamen separado para cada trabajo.

Si el dictamen contenido en el informe del auditor sobre el conjunto completo de estados

financieros de un ente auditado, se modifica o, si el informe incluye un párrafo de “Énfasis
en el asunto” o de “Otro asunto”, el auditor deberá determinar el efecto que esto pudiera
tener en el informe de un estado financiero individual o un concepto específico de un estado
financiero. De ser apropiado, deberá modificar el dictamen o incluir un párrafo de “Énfasis
en el asunto” o de “Otro asunto” en el informe del estado financiero individual o del
concepto específico del estado financiero.

Si el auditor concluye, que es necesario emitir un dictamen u opinión negativa, o abstenerse

de dar una opinión sobre el conjunto completo de estados financieros del ente auditado, no
podrá emitir un dictamen positivo de un estado financiero individual o de un concepto
específico del mismo.36

2.8 Consideraciones relevantes para las auditorías de estados financieros consolidados

Los principios de la NPASNF No. 200, son aplicables a todas las auditorías de estados
financieros de las entidades públicas, de algún componente de estos o, en su caso, a la
dictaminación de la Cuenta Pública en su totalidad.

En situaciones en las que el auditor dictamine estados financieros consolidados, se aplican

consideraciones y requisitos especiales. El conocimiento que se obtiene, debe ser suficiente
para confirmar o revisar la identificación inicial de los componentes que pueden ser
significativos para los estados financieros consolidados y, a su vez, para evaluar los riesgos
relevantes de importancia relativa, sea por fraude o error, en los estados financieros
consolidados.

Los componentes de los estados financieros consolidados, deberán incluir: dependencias,

corporaciones, fondos, fideicomisos y contratos análogos, unidades administrativas,

36 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 158.

Página 29 de 38
NORMA PROFESIONAL DE AUDITORÍA
DEL SISTEMA NACIONAL DE FISCALIZACIÓN No. 200
Principios Fundamentales de Auditoría Financiera

entidades federativas, municipios, asociaciones y organizaciones no gubernamentales. Los

componentes se consideran significativos:

a. Debido a su importancia financiera individual.

b. Si, debido a su naturaleza o circunstancias específicas, es posible que aporten
riesgos considerables de error de significancia a los estados financieros
consolidados.
c. Si involucran asuntos que son de interés público, como la seguridad nacional, los
proyectos sociales o los informes de las diversas fuentes de ingresos.

En ciertas situaciones, el marco de emisión de información financiera, puede no

proporcionar una guía específica para la inclusión o exclusión de un tipo específico de figura,
entidad pública u organización no gubernamental en los estados financieros consolidados.
En estos casos, el auditor de grupo, puede participar en las discusiones entre la
administración del grupo y los componentes, para determinar si el tratamiento de un
componente en los estados financieros consolidados, dará por resultado una presentación
razonable.

En el caso de un componente que sea significativo debido a su importancia financiera

individual dentro del grupo, el equipo de auditoría del grupo o un auditor del componente
en su nombre y declaración, deberá auditar la información financiera del componente
usando un valor de la importancia relativa del componente establecido por el auditor de
grupo.

En cuanto a un componente que sea significativo debido a su naturaleza o circunstancias

específicas y, debido a la posibilidad de que represente riesgos considerables de incorrección
de importancia relativa en los estados financieros consolidados del grupo, es posible que el
equipo de auditoría del grupo o un auditor del componente en su nombre y declaración, no
necesiten auditar la información financiera, sino aplicar procedimientos específicos de
auditoría relativos a los riesgos significativos identificados.

En el caso de los componentes que no son significativos, el equipo de auditoría del grupo
deberá llevar a cabo los procedimientos analíticos a nivel de grupo.37

i Ley General de Contabilidad Gubernamental [en línea] http://www.senado.gob.mx/comisiones/finanzas_publicas/docs/LGCG.pdf

ii
Norma Internacional de Auditoría 720 [en línea] http://www.icac.meh.es/NIAS/NIA%20720%20p%20def.pdf

37 Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3, página 159-160.

Página 30 de 38
 BIBLIOGRAFÍA
MODULO 5: NIVEL 3

Lecturas complementarias:

• Bases Generales de Coordinación del Sistema Nacional de Fiscalización.

http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=14&mid=90&fileid=22

• Bases Operativas para el Funcionamiento del Sistema Nacional de Fiscalización.

http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=213&mid=326&fileid=231

• Compendio de Normas Internacionales de Auditoría Gubernamental propuestas para

desarrollar el Marco Normativo de Normas Profesionales del Sistema Nacional de
Fiscalización.

http://www.auditoriadurango.gob.mx/Documentos/INTOSAI.pdf

• Debido Proceso Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización.

http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=34&mid=409&fileid=343

• Declaración de Lima sobre las Líneas Básicas de Fiscalización.

http://www.olacefs.com/wp-
content/uploads/2014/06/DOC_02032009_DeclaracionLima.pdf

• Declaración de Sudáfrica.

https://www.intosai.org/fileadmin/downloads/about_us/Organs/Congresses/2010_Joh
annesburg_Accords/SP_jhbaccordses.pdf

• Declaración de México sobre la Independencia de las Entidades Fiscalizadoras.

https://www.asf.gob.mx/uploads/61_Publicaciones_tecnicas/Declaracion_de_Lima_y_
Mexico.pdf

• Estatutos del Sistema Nacional de Fiscalización.

Página 36 de 38
 http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=284&mid=408&fileid=306

• Información General del Sistema Nacional de Fiscalización.

http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=90&mid=121&fileid=285

• ISSAI 200 – Principios Fundamentales de Auditoría Financiera.

http://www.cytg2.nl.gob.mx/SNF/documentos/Modulo_V/Modulo%20V/ISSAI_200_Au
d_Financiera.pdf

• Ley General del Sistema Nacional Anticorrupción.

http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/LGSNA.pdf

• Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización Niveles 1, 2 y 3.

www.snf.org.mx/Data/Sites/1/npasnf/normasprofesionales_www2014.pdf

• Plan Estratégico del Sistema Nacional de Fiscalización 2013 – 2017.

http://www.snf.org.mx/SharedFiles/Download.aspx?pageid=52&mid=93&fileid=8

Sitios de Interés:

• Auditoría Superior de la Federación.

www.asf.gob.mx

• Asociación Nacional de Organismos de Fiscalización Superior y Control Gubernamental,

A.C.

http://www.asofis.org.mx/Default/Index

• Comisión Permanente de Contralores Estados – Federación.

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 http://comisioncontralores.gob.mx/2017/nosotros/acerca-de-
nosotros/bienvenida.html

• INTOSAI.

http://www.intosai.org/

• Marco INTOSAI de Pronunciamientos Profesionales.

www.issai.org

• Organización Internacional de las Entidades Fiscalizadoras Superiores.

www.intosai.org

• Organización Latinoamericana y del Caribe de Entidades Fiscalizadoras Superiores.

www.olacefs.com

• Sistema Nacional de Fiscalización.

www.snf.org.mx

• Secretaría de la Función Pública.

www.gob.mx/sfp

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