AUDITORÍA BASADA EN RIESGOS
Tema I. Contexto
Manual para curso no presencial
INSTITUTO DE CAPACITACIÓN Y DESARROLLO EN FISCALIZACIÓN
SUPERIOR
1a. edición V.2, octubre 2020
Copyright © ASF 2020
Índice
Tema I. Contexto 3
Objetivo 4
Introducción 4
1. Generalidades 5
A. Administración de riesgos 5
B. Definición de riesgos 6
C. Elementos del Estado 6
D. Funciones del Estado a través de sus Poderes de Gobierno 7
E. Gobernanza en el Sector Público 7
F. Transparencia 8
G. Rendición de Cuentas 8
H. Proceso Administrativo 9
2. Marco jurídico 9
A. Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) 9
B. Ley de Fiscalización y Rendición de Cuentas de la Federación 10
C. Principios de auditoría del Sector Público según la INTOSAI 12
Fuentes de información 14
Índice de figuras
1. El proceso administrativo 9
2. Etapas de la fiscalización 12
3. Principios de auditoría del sector público 13
ADVERTENCIA
Queda estrictamente prohibido en cualquier formato copiar, reproducir, publicar, transmitir o
distribuir todo o parte del manual para fines distintos al estudio sin previa autorización de la ASF.
La utilización de este manual con fines de lucro o diferentes al estudio constituye una violación de
los derechos de autor y otros derechos de propiedad intelectual de la ASF.
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Tema I.
Contexto
ADVERTENCIA
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distribuir todo o parte del manual para fines distintos al estudio sin previa autorización de la ASF.
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Objetivo
Identificar los principales conceptos y el marco jurídico de las auditorías gubernamentales,
para proporcionar un contexto al estudio de la auditoría basada en riesgos.
Introducción
En el marco de las discusiones sostenidas en el Congreso de la Unión entre legisladores y
funcionarios de la Auditoría Superior de la Federación (ASF), en febrero de 2014, se
renovaron en la agenda pública los temas sobre rendición de cuentas de las instituciones y
de los servidores públicos. Por ejemplo, nuestro sistema contiene debilidades sorprendentes
como la inexistencia de un análisis de riesgos en el gasto público federal, o la ausencia de
un dictamen único de la razonabilidad de las cifras incluidas en la Cuenta Pública. Asimismo,
la falta de un mecanismo coordinador entre la federación y los estados ocasiona que no
exista información sobre el estado de los recursos entre el momento en que son entregados
a los gobiernos estatales y municipales y la publicación de la Cuenta Pública de cada
entidad. Ante escenarios desafiantes para el país como son la implementación de la reforma
energética o el ejercicio de 7.7 billones de pesos en gasto de infraestructura, resulta urgente
e impostergable la construcción de un sistema de responsabilidades.
La corrupción es un problema de tantas facetas que resulta necesario tratarlo desde
enfoques multidimensionales y coordinados que permitan la interacción de distintas
entidades encargadas de atender ángulos especializados. Países como Nueva Zelanda han
logrado escalar en los índices citados a través de reformar continuamente sus instituciones.
Un firme propósito y mucha constancia transexenal serían los ingredientes principales para
iniciar la construcción de un sistema nacional de responsabilidades (idea impulsada por el
Centro de Investigación y Docencia Económicas (CIDE) que delegará en diversas
instituciones –no sólo un solo órgano anticorrupción, como se plantea ya en el Congreso.
Esto es crucial con el propósito de lograr metas como evaluaciones continuas basadas en
datos e información objetiva; determinación de presupuestos con base en resultados;
esquemas eficaces para la prevención; sistemas de control interno para minimizar fraude y
corrupción en las nuevas empresas productivas estatales (PEMEX y Comisión Federal de
Electricidad, principalmente); sanciones efectivas a conductas ilícitas; coordinación
administrativa en los tres niveles de gobierno y en los tres poderes; y la adopción de un
servicio profesional de carrera en todo el sistema que permita generar profesionales técnicos
del ámbito de la rendición de cuentas.
Este último punto es fundamental para contar con capital humano capaz de ocupar puestos
de gran responsabilidad bajo esquemas de alta probidad, y que puedan llegar por mérito y
elección interna a los puestos de mayor jerarquía. Asimismo, esto es clave a fin de poder
garantizar una autonomía real de las instituciones y propiciar transparencia, objetividad en
el régimen de finanzas públicas, evaluación de desempeño de instituciones y funcionarios,
fiscalización eficaz y aplicación independiente de sanciones y controles de responsabilidad.
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1. Generalidades
Evento, riesgos y oportunidades
Un evento es un incidente o acontecimiento procedente de fuentes internas o externas que
afecta a la consecución de objetivos y que puede tener un impacto negativo o positivo o de
ambos tipos a la vez. Los eventos de signo negativo constituyen riesgos. Por ello, riesgo es
la posibilidad de que un evento ocurra y afecte desfavorablemente al logro de objetivos. Los
eventos con impacto positivo pueden compensar otros negativos o representar
oportunidades. Oportunidad se debe entender como la posibilidad de que un evento ocurra
y afecte positivamente a la consecución de objetivos.
A. Administración de riesgos
La administración de riesgos se ocupa de los riesgos y oportunidades que afecta a la
creación de valor o su preservación. Se define de la siguiente manera:
“La administración de riesgos es un proceso efectuado por el Órgano de Gobierno de una
entidad, su dirección y restante personal, aplicado en la definición de la estrategia en toda
la entidad, diseñado para identificar eventos potenciales que puedan afectar a la
organización y administrar los riesgos dentro del riesgo aceptado, proporcionando una
seguridad razonable sobre la consecución de los objetivos de la entidad.” 1
La administración de riesgos incluye:
• Alinear el riesgo aceptado y la estrategia.
• Mejorar las decisiones de respuesta a los riesgos.
• Reducir sorpresas y pérdidas operativas.
• Identificar y gestionar la diversidad de riesgos para toda la entidad.
• Aprovechar las oportunidades.
• Mejorar la utilización de capital.
Con base en los elementos identificados previamente, se debe contextualizar la labor de
fiscalización y, en consecuencia, la auditoría basada en riesgos e identificar los componentes
centrales en los que la auditoría gubernamental se desarrolla, con la finalidad de reconocer
los eventos, analizar los riesgos y determinar su impacto, es entones que:
1
Ramón Avella Rubio, (febrero 2006). COSO II y la gestión integral de riesgo del negocio. Obtenido de
[Link]
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El Estado es una forma de organización social humana, asentada de manera permanente
en un territorio determinado (que le corresponde), sujeta a un poder soberano que crea,
define y aplica un orden jurídico que estructura la sociedad estatal para obtener el bien
público temporal de sus componentes.
A pesar del carácter un tanto indeterminado de los conceptos que se utilizan en la definición,
se puede decir que el Estado es una sociedad territorial, jurídicamente organizada, con poder
soberano, que persigue el bienestar general, entendido como la satisfacción de las
necesidades, intereses y valores (libertades, derechos) de los ciudadanos, a través de una
organización administrativo-burocrática.
B. Definición de riesgos
El riesgo es descrito en administración y estrategia como un evento continuo (amenaza y
oportunidad), con resultados netos (negativos o positivos), y probabilidades (probabilidad de
ocurrencia y consecuencias).
Riesgo: el evento adverso e incierto (externo o interno) que derivado de la combinación de
su probabilidad de ocurrencia y el posible impacto pudiera obstaculizar o impedir el logro de
los objetivos y metas institucionales.
C. Elementos del Estado
El Estado tiene cuatro elementos básicos y generales: 1) posee gobierno (poder político), 2)
tiene un pueblo (como nación); 3) ostenta territorio; y, 4) está regulado con base en un estado
de derecho que lo legitima y que basa su organización en la división de poderes: Ejecutivo,
Legislativo y Judicial.2
La presencia de una Sociedad Humana, como género próximo de la definición y la
existencia, en esa sociedad de las siguientes diferencias específicas.
• Un Territorio que sirve de asiento permanente a esa sociedad.
• Un Poder que se caracteriza por ser supremo, esto es soberano, en el seno de la
misma sociedad.
• Un Orden Jurídico que es creado, definido y aplicado por el poder estatal y que
estructura a la sociedad que está en su base.
• Una Teleología peculiar que consiste en la combinación del esfuerzo común para
obtener el bien público temporal.
2
Diccionario del Sistema de Información Legislativa (SIL)
[Link]
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• Soberanía como adjetivo del poder, pero calificando al Estado mismo en su unidad
total como soberano.
• Personalidad Moral y Jurídica, al ser el estado un ser social con posibilidad de
tener derechos y obligaciones.
• Sumisión al Derecho que significa la necesidad de que la estructura del Estado y
su funcionamiento se encuentran regulados por un orden jurídico imprescindible.
Básicamente el Estado está compuesto por Población, Territorio y Gobierno
Gobierno (Poder) lo entendemos como la capacidad o autoridad de dominio, freno y
control a los seres humanos, con objeto de limitar su libertad y reglamentar su actividad.
Este poder puede ser por uso de la fuerza, la coerción, voluntaria, o por diversas causas,
pero en toda relación social, el poder presupone la existencia de una subordinación de
orden jerárquico de competencias o cooperación reglamentadas. Toda sociedad, no
puede existir sin un poder, absolutamente necesario para alcanzar todos sus fines
propuestos.
D. Funciones del Estado a través de sus Poderes de Gobierno
El Estado mediante sus poderes de Gobierno tiene las siguientes funciones:
• Bien común.
• Administración de Justicia.
• Mantenimiento del orden dentro de la sociedad.
• Administración de recursos.
• Regulación y prestación de servicios públicos.
• Regulación de la economía y los mercados.
• Defensa y Garantía de los Derechos Humanos y Sociales
• Dictar normas jurídicas y reglamentarias
E. Gobernanza en el sector público
La gobernanza es definida como la combinación de procesos y estructuras implantadas por
el gobierno para informar, dirigir, administrar y monitorear las actividades hacia el logro de
sus objetivos. En el sector público, gobernanza se relaciona con los medios (transparencia,
rendición de cuentas y participación ciudadana) por los cuales los objetivos son establecidos
y alcanzados. También incluye las actividades que aseguran la credibilidad de las entidades
y el establecimiento de medios equitativos para proveer los servicios y asegurar el adecuado
comportamiento de los funcionarios.
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F. Transparencia
Transparencia es el acto que consiste en abrir la información gubernamental al público, al
escrutinio de la sociedad. La transparencia no implica un acto de rendir cuentas a una
persona en específico, sino la práctica democrática de colocar la información gubernamental
en la vitrina pública, para que la gente pueda revisarla, analizarla y en su caso, usarla como
mecanismo de sanción ciudadana.
En México se publicó en el Diario Oficial de la Federación el 11 de junio del 2002 la Ley
Federal de Transparencia y Acceso a la información Pública Gubernamental actualmente
Ley General de Transparencia y Acceso a la Información Pública, asimismo, la Ley creó al
IFAI como un organismo independiente que cuenta con la autonomía y autoridad necesarias
para vigilar el cumplimiento de la Ley, revisar los casos en que autoridades nieguen el acceso
a la información y determinar si la información que solicitan las personas es pública,
reservada o confidencial.
Dicha Ley ofrece canales para que el Derecho de Acceso a la Información sea ejercido sin
restricciones por cualquiera, desde el lugar en que se encuentre -ya sea a través de Internet,
correo o en persona ante las Unidades de Enlace- y para los fines que desee. La Ley y el
IFAI no prejuzgan la naturaleza jurídica de las personas ni sus intenciones como solicitantes,
sino que intentan definir el carácter de la información: si la información gubernamental es
pública, entonces cualquiera puede tener acceso a ella.
La Ley tiene como finalidad proveer lo necesario para garantizar el acceso de toda persona
a la información en posesión de los Poderes de la Unión, los órganos constitucionales
autónomos o con autonomía legal, y cualquier otra entidad federal.
G. Rendición de cuentas
En principio sabemos que rendir cuentas significa literalmente entregar o dar cuentas ante
alguien, así pues, aún en la concepción más elemental de la rendición de cuentas hay
siempre, al menos:
a. Dos sujetos involucrados.
b. Un asunto sobre el que se rinden cuentas.
c. Un juicio y/o sanción emitida por el segundo sujeto.
Se dice que la rendición de cuentas es subsidiaria, en el sentido de que una acción o
responsabilidad robustece a otra principal, y por ello carece de todo sentido si es un acto
único y aislado de cualquier precedente.
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H. Proceso Administrativo
Una organización como ente social implica una estructura que debe armonizar sus
elementos fundamentales: las personas, las tareas y la administración. Por consiguiente, el
proceso administrativo busca armonizar estos elementos, planeando acciones, organizando
las cosas, integrando recursos, ejecutando tareas, ordenando y controlando resultados,
proceso y fundamentalmente generando mecanismos de comunicación para dar a conocer
sus ideas.
Figura 1. El proceso administrativo
1. Planeación
4. Control Administración 2. Organización
3. Dirección
2. Marco jurídico
Para la ejecución de las auditorías gubernamentales, es necesario considerar el siguiente
marco normativo.
A. Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) señala como facultad
exclusiva de la Cámara de Diputados, la de revisar la Cuenta Pública del año anterior, con
el objeto de evaluar los resultados de la gestión financiera, comprobar si se ha ajustado a
los criterios señalados por el Presupuesto y verificar el cumplimiento de los objetivos
contenidos en los programas (Art. 74-VI).
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La revisión de la Cuenta Pública la realizará la Cámara de Diputados a través de la Auditoría
Superior de la Federación (ASF). Ahora bien, si del proceso de auditoría que ésta realice
aparecieran discrepancias entre las cantidades correspondientes a los ingresos o a los
egresos, en relación con los conceptos y las partidas respectivas o no existiera exactitud o
justificación en los ingresos obtenidos o en los gastos realizados, se determinarán las
responsabilidades de acuerdo con la Ley. En el caso de la revisión sobre el cumplimiento de
los objetivos de los programas, la ASF sólo podrá emitir las recomendaciones para la mejora
en el desempeño de estos, en los términos de la Ley.
El artículo 79 (CPEUM), establece que la ASF, tendrá autonomía técnica y de gestión en el
ejercicio de sus atribuciones y para decidir sobre su organización interna, funcionamiento y
resoluciones, en los términos que disponga la ley de la materia. Señala también que la
función de fiscalización será ejercida conforme a los principios de legalidad, definitividad,
imparcialidad y confiabilidad.
Es por ello que la ASF tendrá entre otras facultades la de fiscalizar en forma posterior los
ingresos, egresos y deuda; las garantías que otorgue el Gobierno Federal respecto de
empréstitos de los Estados y Municipios; el manejo, la custodia y la aplicación de fondos y
recursos de los Poderes de la Unión y de los entes públicos federales, así como realizar
auditorías sobre el desempeño en el cumplimiento de los objetivos contenidos en los
programas federales, a través de los informes que se rendirán en los términos que disponga
la Ley. También fiscalizará directamente los recursos federales que administren o ejerzan
las entidades federativas, los municipios, y las demarcaciones territoriales de la Ciudad de
México.
En los términos que establezca la ley fiscalizará, en coordinación con las entidades locales
de fiscalización o de manera directa, las participaciones federales.
En el caso de los Estados y los Municipios cuyos empréstitos cuenten con la garantía de la
Federación, fiscalizará el destino y ejercicio de los recursos correspondientes que hayan
realizado los gobiernos locales. Asimismo, fiscalizará los recursos federales que se destinen
y se ejerzan por cualquier entidad, persona física o moral, pública o privada, y los transferidos
a fideicomisos, fondos y mandatos, públicos o privados, o cualquier otra figura jurídica, de
conformidad con los procedimientos establecidos en las leyes y sin perjuicio de la
competencia de otras autoridades y de los derechos de los usuarios del sistema financiero.
B. Ley de Fiscalización y Rendición de cuentas de la Federación.
Artículo 1.- La presente Ley es de orden público y tiene por objeto reglamentar los artículos
73 fracción XXIV, 74, fracciones II y VI, y 79 de la CPEUM en materia de revisión y
fiscalización de:
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• La Cuenta Pública;
• Las situaciones irregulares que se denuncien en términos de esta Ley, respecto al
ejercicio fiscal en curso o a ejercicios anteriores distintos al de la Cuenta Pública en
revisión;
• La aplicación de las fórmulas de distribución, ministración y ejercicio de las
participaciones federales, y
• El destino y ejercicio de los recursos provenientes de financiamientos contratados
por los estados y municipios, que cuenten con la garantía de la Federación.
Para efectos de este artículo, la Auditoría Superior de la Federación podrá fiscalizar las
operaciones que involucren recursos públicos federales o participaciones federales a través
de contrataciones, subsidios, transferencias, donativos, fideicomisos, fondos, mandatos,
asociaciones público-privadas o cualquier otra figura jurídica y el otorgamiento de garantías
sobre empréstitos de Estados y Municipios, entre otras operaciones.
Adicionalmente, esta ley establece la organización de la ASF, sus atribuciones, incluyendo
aquéllas para conocer, investigar y substanciar la comisión de faltas administrativas que
detecte en sus funciones de fiscalización, considerando también la Ley General de
Responsabilidades Administrativas; así como su evaluación, control y vigilancia por parte de
la Cámara de Diputados.
Artículo 2.-La fiscalización de la Cuenta Pública comprende:
La fiscalización de la gestión financiera de las entidades fiscalizadas para comprobar el
cumplimiento de lo dispuesto en la Ley de Ingresos y el Presupuesto de Egresos, y demás
disposiciones legales aplicables, en cuanto a los ingresos y gastos públicos, así como la
deuda pública, incluyendo la revisión del manejo, la custodia y la aplicación de recursos
públicos federales, así como de la demás información financiera, contable, patrimonial,
presupuestaria y programática que las entidades fiscalizadas deban incluir en dicho
documento, conforme a las disposiciones aplicables, y la práctica de auditorías sobre el
desempeño para verificar el grado de cumplimiento de los objetivos de los programas
federales.
Artículo 3.-La fiscalización de la Cuenta Pública tiene el objeto establecido en esta ley y se
llevará a cabo conforme a los principios de legalidad, definitividad, imparcialidad y
confiabilidad.
La fiscalización superior se integra por cuatro etapas señaladas en la Ley de Fiscalización y
Rendición de Cuentas de la Federación, como se muestra en la figura 2.
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Figura 2. Etapas de la fiscalización
Fuente: Elaboración propia con base en la LFRCF
C. Principios de auditoría del Sector Público según la INTOSAI
La auditoría es un proceso acumulativo y reiterativo, los principios fundamentales se agrupan
en principios relacionados con los requerimientos organizacionales de las EFS, principios
generales que el auditor debe considerar antes de comenzar y en más de un punto durante
la auditoría, y principios relacionados con pasos específicos en el proceso de auditoría. En
la ISSAI 100, expone que en la auditoría del sector público deben considerar dos niveles de
principios, los generales y los relacionados con el proceso de auditoría, como se muestra en
la figura 3.
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Figura 3. Principios de auditoría del sector público
Fuente: ISSAI 100 Principios Fundamentales de Auditoría del Sector Público octubre 2020
Las Normas Profesionales de Auditoría del Sistema Nacional de Fiscalización (NPASNF),
también consideran de suma importancia cumplir con estos principios organizacionales para
la ejecución de las auditorías del sector público.
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Fuentes de información
Agranoff, Robert. (1997). Las relaciones y la gestión intergubernamentales en La nueva
Administración Pública.
Alcántara, Manuel (1995) Gobernabilidad, Crisis y Cambio. Fondo de Cultura Económica,
México
Andrade Sánchez Eduardo. Teoría General del Estado, México, Ed. Oxford, 1987.
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (08-05-2020)
Carlos Alberto Cano. (2017) La Administración y el proceso administrativo. Bogotá.
Universidad
Ley de Fiscalización y Rendición de cuentas de la Federación (18-07-2016)
ISSAI 100 Principios Fundamentales de Auditoría del Sector Público
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